A-1545/2006 - 2008-04-30 - Impôts indirects - Mehrwertsteuer (1. Quartal 1996

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I
A-1545/2006
{T 0/2}

Urteil vom 30. April 2008

Besetzung
Richter Daniel Riedo (Vorsitz), Richterin Salome Zimmermann, Richter Thomas Stadelmann (Kammerpräsident),
Gerichtsschreiberin Jeannine Müller.

Parteien
X._______ und Y._______,
vertreten durch Z._______,
Beschwerdeführer,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, 3003 Bern,
Vorinstanz.

Gegenstand
Mehrwertsteuer (1. Quartal 1996 - 2. Quartal 2000).

Sachverhalt:
A.
Im Januar 2002 führte die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) bei X._______ und Y._______ eine Kontrolle durch. Gestützt auf deren Ergebnis trug die Verwaltung sie für den Betrieb von Erotiketablissements rückwirkend für die Zeit vom 1. Januar 1996 bis 30. Juni 2000 (1. Quartal 1996 bis 2. Quartal 2000) als einfache Gesellschaft ins Register der Mehrwertsteuerpflichtigen ein. Ferner erhob sie mit Ergänzungsabrechnung (EA) Nr. ... vom 31. Januar 2002 eine Steuernachforderung von Fr. 446'117.--, zuzüglich Verzugszins. Die Nachforderung umfasste einerseits die bislang nicht entrichtete Mehrwertsteuer auf den verbuchten Umsätzen im Betrag von Fr. 203'179.60 und andererseits einen ermessensweise geschätzten Steuerbetrag in Höhe von Fr. 242'938.30. Dieser resultierte aus dem Vorhalt, der formelle Zustand der Geschäftsbücher sei mangelhaft und die einfache Gesellschaft hätte Erlöse, welche in indirekter Stellvertretung erzielt worden seien, nur teilweise verbucht. In der Folge schrieb die ESTV X._______ und Y._______ mit Gutschriftsanzeige (GS) Nr. ... vom 4. Februar 2002 aufgrund eines Berechnungsfehlers in der EA einen Betrag von Fr. 1'535.-- gut. Am 7. Juni 2002 liessen diese die Nachforderung bestreiten.
B.
Die ESTV entschied am 10. Oktober 2002, die einfache Gesellschaft X._______ und Y._______ sei für die Zeit vom 1. Januar 1996 bis 30. Juni 2000 steuerpflichtig gewesen und schulde - unter solidarischer Haftbarkeit - Fr. 444'582.-- Mehrwertsteuer, zuzüglich Verzugszins. Betreffend die schätzungsweise festgelegten Erlöse hielt sie dafür, die im Etablissement tätigen Frauen seien als unselbständig und nicht als selbständig erwerbend zu qualifizieren. Diese formelle Ergänzung habe auf den Steuerbetrag jedoch keinen Einfluss. Mit Eingabe vom 4. November 2002 liessen X._______ und Y._______ Einsprache erheben und beantragen, die geschuldete Mehrwertsteuer auf Fr. 146'014.-- herabzusetzen. Zur Begründung trugen sie im Wesentlichen vor, der Umsatz, den die Sexarbeiterinnen erzielten, dürfe nicht ihnen zugerechnet werden. Die Frauen seien als selbständig erwerbend zu qualifizieren. Ferner beanstandeten sie die Auffassung der ESTV, es bestehe keine Verpflichtung zur Schätzung der bezahlten Vorsteuern.
C.
Mit Einspracheentscheid vom 4. Januar 2006 wies die ESTV die Einsprache ab und bestätigte die Steuerschuld in Höhe von Fr. 444'582.--. Zur Begründung hielt sie im Wesentlichen dafür, das Etablissement und die Damen würden von den Besuchern als Einheit wahrgenommen. Nach aussen trete das Etablissement als Leistungserbringer in Erscheinung. Daher seien die durch die Frauen erzielten Umsätze ebenfalls der einfachen Gesellschaft zuzurechnen. Vorliegend hätten die Buchhaltungsunterlagen nicht den gesetzlichen Anforderungen entsprochen, weshalb die ESTV die Umsätze nach pflichtgemässem Ermessen habe schätzen müssen. Sie sei von der Annahme ausgegangen, der verbuchte, von den Damen als Entschädigung für die Infrastrukturbenützung an die einfache Gesellschaft abzuliefernde Umsatzanteil betrage 45% des Gesamtumsatzes aus der Erbringung erotischer Dienstleistungen. Schliesslich sei die beantragte Ermittlung der Vorsteuern mangels entsprechender Belege zu verweigern.
D.
Am 6. Februar 2006 lassen X._______ und Y._______ (Beschwerdeführer) bei der Eidgenössischen Steuerrekurskommission (SRK) Beschwerde erheben und die Aufhebung des Einspracheentscheids beantragen. Es sei festzustellen, dass sie in grundsätzlicher Hinsicht sowie für das von den Prostituierten vereinnahmte Entgelt nicht mehrwertsteuerpflichtig seien; allenfalls sei die Sache zum Erlass eines Entscheids zur Steuerpflicht an die Vorinstanz zurückzuweisen. Eventuell sei festzustellen, dass eine allenfalls geschuldete Mehrwertsteuer für die Periode 1. Januar 1996 bis 31. Januar 1997 verjährt sei. Subeventuell sei für den Fall der Steuerpflicht der Vorsteuerabzug ermessensweise zu veranschlagen durch Anwendung des Saldosteuersatzes von 4,5% oder die Sache zur Neufestlegung der Steuer an die Vorinstanz zurückzuweisen. Subsubeventuell sei die Steuer gemäss Einspracheantrag auf Fr. 146'014.-- festzulegen; dies alles unter Kosten- und Entschädigungsfolge.
Mit Vernehmlassung vom 17. März 2006 schliesst die ESTV auf Abweisung der Beschwerde. Insbesondere sei die geschuldete Mehrwertsteuer für die Perioden vom 1. Januar 1996 bis 31. Januar 1997 nicht verjährt.
In der Replik vom 23. Mai 2006 und der Duplik vom 20. Juni 2006 werden die gestellten Anträge jeweils bestätigt.
E.
Am 7. Februar 2007 teilt das Bundesverwaltungsgericht den Verfahrensbeteiligten mit, es habe das vorliegende Verfahren zuständigkeitshalber übernommen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Bis zum 31. Dezember 2006 konnten Einspracheentscheide der ESTV auf dem Gebiet der Mehrwertsteuer nach Art. 44 ff . des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021) innert 30 Tagen nach Eröffnung mit Beschwerde bei der SRK angefochten werden (aArt. 65 des Bundesgesetzes vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer [MWSTG, SR 641.201], in der Fassung vom 1. Januar 2001 [AS 2000 1300]; aufgehoben per 31. Dezember 2006). Das Bundesverwaltungsgericht übernimmt, sofern es zuständig ist, die Ende 2006 bei der SRK hängigen Rechtsmittel. Die Beurteilung erfolgt nach neuem Verfahrensrecht (Art. 53 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht [Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, SR 172.32]). Das Verfahren richtet sich nach dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG). Das Bundesverwaltungsgericht ist zur Behandlung der Beschwerde sachlich wie funktionell zuständig (Art. 31 , 32 und 33 Bst. d VGG).
1.2 Der zu beurteilende Sachverhalt verwirklichte sich in den Jahren 1996 bis 2000. Die Bestimmungen der Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer (MWSTV, AS 1994 1464) bleiben im vorliegenden Fall anwendbar (Art. 93 und 94 MWSTG).
2.
2.1 Der Mehrwertsteuer unterliegen u.a. die im Inland gegen Entgelt erbrachten Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen (Art. 4 Bst. a und b MWSTV). Als Dienstleistung gilt jede Leistung, die keine Lieferung eines Gegenstands ist (Art. 6 Abs. 1 MWSTV).

2.2
2.2.1 Steuerpflichtig ist, wer eine mit der Erzielung von Einnahmen verbundene gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt, auch wenn die Gewinnabsicht fehlt, sofern seine Leistungen im Inland jährlich gesamthaft Fr. 75'000.-- übersteigen (Art. 17 Abs. 1 MWSTV). Steuerpflichtig sind insbesondere natürliche Personen, Personengesellschaften, juristische Personen des privaten und öffentlichen Rechts, unselbständige öffentliche Anstalten sowie Personengesamtheiten ohne Rechtsfähigkeit, die unter gemeinsamer Firma Umsätze tätigen (Art. 17 Abs. 2 MWSTV). Unter dem Begriff der "Personengesamtheit ohne Rechtsfähigkeit" kommen praktisch alle am Wirtschaftsverkehr teilnehmenden, aus mehreren Personen bestehenden Gebilde als Steuersubjekt in Betracht, falls sie nach aussen hin auftreten und unter gemeinsamer Firma Umsätze tätigen (Urteil des Bundesgerichts 2A.520/2003 vom 29. Juni 2004 E. 2.2; Gerhard Schafroth/Dominik Romang, mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Basel 2000, N. 16 zu Art. 21). Namentlich werden unter diesen Voraussetzungen auch einfache Gesellschaften subjektiv steuerpflichtig (statt vieler: Entscheid der SRK vom 14. Juli 2005, veröffentlicht in Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 70.6 E. 3b/bb, mit zahlreichen Hinweisen; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1382/2006 vom 19. Juli 2007, E. 2.2; Dieter Metzger, Kurzkommentar zum Mehrwertsteuergesetz, Bern 2000, S. 79 Rz. 4). Mit der Steuerpflichtigen haften die Teilhaber einer einfachen Gesellschaft solidarisch (Art. 25 Abs. 1 Bst. a MWSTV).
2.2.2 Die Voraussetzung der Ausübung einer gewerblichen und beruflichen Tätigkeit umfasst jede Art von Aktivität, bei welcher zur Erzielung von Einnahmen Dritten gegenüber wirtschaftliche Leistungen erbracht werden und welche auf gewisse Dauer angelegt ist, d. h. welche nachhaltig, und nicht nur einmalig oder gelegentlich ausgeübt wird. Die Begriffe "gewerblich" und "beruflich" stellen keine weiteren Anforderungen auf und sind weit zu interpretieren. Jede Art von Aktivität kann in Betracht kommen, soweit sie das Element der Dauerhaftigkeit aufweist (Urteil des Bundesgerichts 2A.520/2003 vom 29. Juni 2004 E. 2.1; Entscheide der SRK vom 11. Januar 2000, veröffentlicht in VPB 64.80 E. 3a/aa mit Hinweisen, vom 14. Juli 2005, veröffentlicht in VPB 70.6 E. 3a, Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1351/2006 vom 29. Oktober 2007 E. 3.1; Schafroth/Romang, a.a.O., N. 24 ff. zu Art. 21; Alois Camenzind/Niklaus Honauer/Klaus A. Vallender, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], Bern 2003, 2. Aufl., S. 345 ff.).
2.2.3 Des Weitern bedingt die Steuerpflicht die selbständige Ausübung der gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit. Wichtige Kriterien hierfür sind beispielsweise, dass die steuerbare Tätigkeit im eigenen Namen, auf eigenes wirtschaftliches und unternehmerisches Risiko, in betriebswirtschaftlicher oder arbeitsorganisatorischer Unabhängigkeit von einem Arbeitgeber erbracht wird (statt vieler: Urteile des Bundesgerichts 2A.47/2006 vom 6. Juli 2006 E. 3, vom 27. Oktober 2000, veröffentlicht in Revue de Droit Administratif et de Droit Fiscal [RDAF] 2001 II 56 und in Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 71 S. 653 f.; Entscheide der SRK vom 21. Februar 2000, veröffentlicht in VPB 64.113 E. 3a, vom 23. März 1999, veröffentlicht in VPB 63.91 E. 3b, vom 21. Januar 1997, veröffentlicht in VPB 64.46 E. 2a). Ob der Leistungserbringer selbständig im mehrwertsteuerlichen Sinn handelt, ist aber aufgrund der Gesamtheit der wirtschaftlichen Verhältnisse zu beurteilen. Angesichts des Wesens der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer ist der Selbständigkeitsbegriff eher weit auszulegen (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1580/2006 vom 16. Mai 2007 E. 2.2; vgl. Daniel Riedo, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und von den entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht, Bern 1999, S. 115, 175).
Die Frage, ob ein Unternehmer im eigenen Namen auftritt oder nicht, ist aber nicht nur für den Tatbestand der Selbständigkeit massgeblich, sondern nach konstanter Rechtsprechung auch dafür, ob der Unternehmer überhaupt als mehrwertsteuerlicher Leistungserbringer oder -empfänger zu gelten hat. Denn das Handeln wird grundsätzlich demjenigen mehrwertsteuerlich zugerechnet, der nach aussen, gegenüber Dritten im eigenen Namen auftritt (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1341/2006 vom 7. März 2007 E. 2.3.1; Entscheide der SRK vom 4. Dezember 2003, veröffentlicht in VPB 68.71 E. 2b, vom 15. November 2002, veröffentlicht in VPB 67.50 E. 2b, vom 21. Januar 1997, veröffentlicht in VPB 64.46 E. 3a und b).
In wessen Namen aufgetreten wird, ist ferner von zentraler Bedeutung beim mehrwertsteuerlichen Stellvertretungstatbestand von Art. 10 MWSTV. Denn als blosser Vermittler einer Leistung gilt nur, wer diese ausdrücklich im Namen und für Rechnung des Vertretenen tätigt, so dass das Umsatzgeschäft direkt zwischen dem Vertretenen und dem Dritten zustande kommt (Abs. 1). Handelt bei einer Leistung der Vertreter zwar für fremde Rechnung, tritt er aber nicht ausdrücklich im Namen des Vertretenen auf, so liegt sowohl zwischen dem Vertretenen und dem Vertreter als auch zwischen dem Vertreter und dem Dritten eine mehrwertsteuerliche Leistung vor (Abs. 2).
2.3 Die Steuer wird vom Entgelt berechnet. Dazu gehört alles, was der Leistungsempfänger oder ein Dritter für ihn als Gegenleistung für die Leistung aufwendet. Die Gegenleistung umfasst auch den Ersatz aller Kosten, selbst wenn diese gesondert in Rechnung gestellt werden (Art. 26 Abs. 1 und 2 MWSTV).
2.4 Die mehrwertsteuerliche Qualifikation von Vorgängen hat nicht in erster Linie aus einer zivil-, sprich vertragsrechtlichen Sicht, sondern nach wirtschaftlichen, tatsächlichen Kriterien zu erfolgen (Urteil des Bundesgerichts 2A.304/2003 vom 14. November 2003 E. 3.6.1, mit Hinweisen; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1434/2006 vom 14. Mai 2007 E. 2.3; Entscheide der SRK vom 5. Juli 2005, veröffentlicht in VPB 70.7 E. 2a, vom 18. November 2002, veröffentlicht in VPB 67.49 E. 3c/aa; ausführlich: Riedo, a.a.O., S. 112).
2.5
2.5.1 Die Veranlagung und Entrichtung der Mehrwertsteuer erfolgt nach dem Selbstveranlagungsprinzip (Art. 37 f . MWSTV; vgl. Ernst Blumenstein/Peter Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 6. Aufl., Zürich 2002, S. 421 ff.). Der Steuerpflichtige hat selbst und unaufgefordert über seine Umsätze und Vorsteuern abzurechnen und innerhalb von 60 Tagen nach Ablauf der Abrechnungsperiode den geschuldeten Mehrwertsteuerbetrag (Steuer vom Umsatz abzüglich Vorsteuern) an die ESTV abzuliefern. Das Selbstveranlagungsprinzip bedeutet auch, dass der Leistungserbringer selbst für die Feststellung der Mehrwertsteuerpflicht verantwortlich ist (vgl. Urteile des Bundesgerichts 2A.109/2005 vom 10. März 2006 E. 2.1, 2A.304/2003 vom 14. November 2003 E. 3.5; Entscheid der SRK vom 16. Juni 2004, veröffentlicht in VPB 68.157 E. 2b/aa mit Hinweisen; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1429/2006 vom 29. August 2007 E. 2.1 mit Hinweisen). Die Verwaltung ermittelt die Höhe des geschuldeten Mehrwertsteuerbetrags nur dann an Stelle des Steuerpflichtigen, wenn dieser seinen Pflichten nicht nachkommt (Art. 48 MWSTV; vgl. Camenzind/Honauer/Vallender, a.a.O., S. 569 ff.). Ein Verstoss des Steuerpflichtigen gegen diesen Grundsatz ist als schwerwiegend anzusehen, da er durch die Nichtbeachtung die ordnungsgemässe Erhebung der Mehrwertsteuer gefährdet (vgl. Entscheid der SRK vom 19. Mai 2004, veröffentlicht in VPB 68.131 E. 2b; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1531/2006 vom 10. Januar 2008 E. 2.2, A-1397/2006 vom 19. Juli 2007 E. 2.2, je mit weiteren Hinweisen).
2.5.2 Der Mehrwertsteuerpflichtige hat seine Geschäftsbücher ordnungsgemäss zu führen und so einzurichten, dass sich aus ihnen die für die Feststellung der Mehrwertsteuerpflicht sowie für die Berechnung der Steuer und der abziehbaren Vorsteuern massgebenden Tatsachen leicht und zuverlässig ermitteln lassen (Art. 47 Abs. 1 MWSTV). Die ESTV kann hierüber nähere Bestimmungen aufstellen. Von dieser Befugnis hat sie mit dem Erlass der Wegleitung für Mehrwertsteuerpflichtige (vom Herbst 1994 [Wegleitung 1994] und der Wegleitung 1997 für Mehrwertsteuerpflichtige (vom Frühling 1997 [Wegleitung 1997]) Gebrauch gemacht. Darin sind genauere Angaben enthalten, wie eine derartige Buchhaltung auszugestalten ist. Insbesondere müssen alle Geschäftsfälle fortlaufend, chronologisch und lückenlos aufgezeichnet werden (Wegleitung 1994, Rz. 870 ff., Wegleitung 1997, Rz. 874).
2.5.3 Liegen keine oder nur unvollständige Aufzeichnungen vor, oder stimmen die ausgewiesenen Ergebnisse mit dem wirklichen Sachverhalt offensichtlich nicht überein, so nimmt die ESTV eine Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen vor (Art. 48 MWSTV). Die Ermessensveranlagung wird unabhängig von den Ursachen vorgenommen und hat keinen Strafcharakter, sondern ist lediglich ein Mittel zur Erreichung einer vollständigen und richtigen Veranlagung (Ueli Mauser, mwst.com, a.a.O., N. 3 zu Art. 60). Diesfalls hat die Verwaltung diejenige Schätzungsmethode zu wählen, die den individuellen Verhältnissen im Betrieb der Steuerpflichtigen soweit als möglich Rechnung trägt, auf plausiblen Angaben beruht und deren Ergebnis der wirklichen Situation möglichst nahe kommt (Urteile des Bundesgerichts 2C_426/2007 vom 22. November 2007 E. 3.2, 2A.253/2005 vom 3. Februar 2006 E. 4.1; Entscheid der SRK vom 24. Oktober 2005, veröffentlicht in VPB 70.41 E. 2d.aa; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1397/2006 vom 19. Juli 2007 E. 2.4). In Betracht fallen einerseits Methoden, die auf eine Ergänzung oder Rekonstruktion der ungenügenden Buchhaltung hinauslaufen, andererseits Umsatzschätzungen aufgrund unbestrittener Teil-Rechnungsergebnisse in Verbindung mit Erfahrungssätzen. Die Anwendung von Erfahrungszahlen kommt namentlich in Betracht, wenn die Lohnsumme unbestritten feststellbar ist. Bei der Anwendung von Erfahrungszahlen ist allerdings deren Streubreite zu beachten, wenn eine den individuellen Verhältnissen gerecht werdende Schätzung erfolgen soll (Urteile des Bundesgerichts vom 4. Mai 1983, veröffentlicht in ASA 52 S. 234 E. 4, vom 31. März 1983, veröffentlicht in ASA 50 S. 669 E. 2; Entscheid der SRK vom 24. Oktober 2005, veröffentlicht in VPB 70.41 E. 2d.aa und E. 4e.bb.aaa; vgl. zum Ganzen auch Pascal Mollard, TVA et taxation par estimation, veröffentlicht in ASA 69 S. 526 ff.; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1527/2006 vom 6. März 2008 E. 2.3, A-1397/2007 vom 19. Juli 2007 E. 2.4). Die brauchbaren Teile der Buchhaltung und allenfalls vorhandene Belege sind soweit als möglich bei der Schätzung mitzuberücksichtigen. Sie können durchaus als Basiswerte der Ermessenstaxation fungieren (vgl. Hans Gerber, Die Steuerschätzung [Veranlagung nach Ermessen], in Steuer Revue [StR] 1980, S. 307).
2.5.4 Ob die Voraussetzungen für die Vornahme einer Ermessensveranlagung gegeben sind, überprüft das Bundesverwaltungsgericht uneingeschränkt; es auferlegt sich allerdings bei der Überprüfung von zulässigerweise erfolgten Ermessensveranlagungen eine gewisse Zurückhaltung und führt so die gefestigte Praxis der SRK weiter (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1454/2006 vom 26. September 2007 E. 2.1 mit Hinweisen). Sind die Voraussetzungen einer Ermessenstaxation erfüllt, obliegt es dem Steuerpflichtigen, den Beweis für die Unrichtigkeit der Schätzung zu erbringen. Erst wenn er den Nachweis dafür erbringt, dass der Vorinstanz bei der Schätzung erhebliche Ermessensfehler unterlaufen sind, nimmt das Bundesverwaltungsgericht eine Korrektur der vorinstanzlichen Schätzung vor (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1531/2006 vom 10. Januar 2008 E. 2.5.2, A-1429/2006 vom 29. August 2007 E. 2.4, A-1397/2006 vom 19. Juli 2007 E. 2.5.2; vgl. Entscheid der SRK vom 5. Januar 2000, veröffentlicht in VPB 64.83 E. 2). Insoweit erfolgt somit eine Abkehr von der allgemeinen Beweislastregel, wonach die Steuerbehörde die Beweislast für Tatsachen trägt, welche die Steuerpflicht als solche begründen oder die Steuerforderung erhöhen, das heisst für die steuerbegründenden und -mehrenden Tatsachen, währenddem der Steuerpflichtige für die steueraufhebenden und -mindernden Tatsachen beweisbelastet ist, das heisst für solche Tatsachen, welche Steuerbefreiung oder Steuerbegünstigung bewirken (statt vieler: Urteil des Bundesgerichts vom 14. Juli 2005, veröffentlicht in ASA 75 S. 495 ff. E. 5.4; Entscheid der SRK vom 18. November 2002, veröffentlicht in VPB 67.49, E. 3b/bb; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1503/2007 vom 5. Dezember 2007 E. 1.3, A-1373/2006 vom 16. November 2007 E. 2.1 und A-1429/2006 vom 29. August 2007 E. 2.4, je mit Hinweisen).
2.6
2.6.1 Verwendet die steuerpflichtige Person Gegenstände oder Dienstleistungen für steuerbare Ausgangsleistungen, so kann sie in ihrer Steuerabrechnung die ihr von anderen Steuerpflichtigen in Rechnung gestellte Steuer für Lieferungen und Dienstleistungen abziehen. Die Rechnungen bzw. Belege müssen mit den Angaben nach Art. 28 MWSTV versehen sein (Art. 29 Abs. 1 und 2 MWSTV). Erfüllen die Vorsteuerbelege die formellen Anforderungen nicht, muss der Vorsteuerabzug verweigert werden (Entscheide der SRK vom 25. März 2002, veröffentlicht in VPB 66.97 E. 4b, vom 15. Oktober 1999, veröffentlicht in VPB 64.47 E. 4; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1438/2006 vom 11. Juni 2007 E. 3.1, 3.2, A-1476/2006 vom 26. April 2007 E. 4.2.1).
Nach neuem Verordnungsrecht (in Kraft seit 1. Juli 2006) hat die ESTV auch Rechnungen und Rechnungen ersetzende Dokumente anzuerkennen, welche die Anforderungen an die Angaben zu Namen und Adresse der steuerpflichtigen Person und zum Empfänger der Lieferung oder der Dienstleistung nach Art. 37 Abs. 1 Bst. a und b MWSTG (entspricht Art. 28 Abs. 1 Bst. a und b MWSTV) nicht vollumfänglich erfüllen, sofern die tatsächlich vorhandenen Angaben die betreffenden Personen eindeutig identifizieren (Art. 15a der Verordnung vom 29. März 2000 zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer [MWSTGV, SR 641.201]). Allein aufgrund von Formmängeln wird überdies keine Steuernachforderung erhoben, wenn erkennbar ist oder die steuerpflichtige Person nachweist, dass durch die Nichteinhaltung einer Formvorschrift des Gesetzes oder dieser Verordnung für die Erstellung von Belegen für den Bund kein Steuerausfall entstanden ist (Art. 45a MWSTGV; zur Rechtmässigkeit dieser neuen Bestimmungen und deren rückwirkenden Anwendung auch für den zeitlichen Anwendungsbereich der alten Mehrwertsteuerverordnung ausführlich: Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1437/2006 und A-1438/2006 vom 11. Juni 2007 E. 3.3, A-1476/2006 vom 26. April 2007 E. 4.2.3, A-1352/2006 vom 25. April 2007 E. 6, A-1455/2006 vom 25. April 2007 E. 5.4). Allerdings bleibt das Vorhandensein einer Rechnung (oder eines entsprechenden Belegs) eine unabdingbare, materiellrechtliche Voraussetzung für den Vorsteuerabzug. Fehlt die Rechnung, kann dieser Mangel nicht durch Art. 15a oder 45a MWSTGV geheilt werden (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1389/2006 vom 21. Januar 2008 E. 4.1, A-1438/2006 vom 11. Juni 2007 E. 3.2 und 3.3, A-1476/2006 vom 26. April 2007 E. 5.2.2).
2.6.2 Im Rahmen einer Ermessensveranlagung obliegt es der ESTV grundsätzlich bloss, den pflichtwidrig nicht oder falsch deklarierten Umsatz des Mehrwertsteuerpflichtigen zu ermitteln. Die Geltendmachung der eventuell angefallenen Vorsteuern ist demgegenüber ein Recht des Steuerpflichtigen, ihm ist es anheim gestellt, ob er davon Gebrauch machen will. Es ist nicht die Aufgabe der ESTV, ein Recht, das dem Mehrwertsteuerpflichtigen zusteht, für diesen auszuüben. Sofern er von der selbst deklarierten bzw. von der ESTV geschätzten Ausgangsumsatzsteuer Vorsteuern abziehen will, so hat er dafür den vollen Nachweis gemäss Art. 29 Abs. 1 i.V.m Art. 28 Abs. 1 MWSTV zu erbringen (Vorsteuerabzug als steuermindernde Tatsache; vgl. E. 2.5.4 hievor). Ohne diesen Nachweis kann nicht mit genügender Wahrscheinlichkeit davon ausgegangen werden, dass der Leistungserbringer selber steuerpflichtig war und den geschuldeten Mehrwertsteuerbetrag auch tatsächlich abgeliefert hat oder noch abliefern wird (Urteil des Bundesgerichts 2A.558/2005 E. 2.3; Entscheid der SRK vom 12. Mai 2005 [SRK 2003-167] E. 4b.b.aaa). In diesem Zusammenhang ist darauf hinzuweisen, dass es dem Steuerpflichtigen unbenommen ist, sogar noch im Rahmen einer Beschwerde gegen eine Schätzung mittels Belegen den Nachweis für angefallene Vorsteuern zu erbringen (Entscheid der SRK vom 12. Mai 2005 [SRK 2003-167] E. 4b.bb; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1535/2006 vom 14. März 2007 E. 2.5.4).
3.
3.1 Im vorliegenden Fall betreiben die Beschwerdeführer für die massgebliche Zeit ein bis fünf Erotiketablissements (im Jahre 1996 fünf Betriebe, Ende 1997 drei, Ende 1998 zwei und Ende 1999 einen Betrieb). Der Grossteil der Einnahmen stammt aus dem "A._______" (Anteil am verbuchten Gesamtumsatz zwischen 46 und 100%). Die Beschwerdeführer stellen den in ihren Etablissements tätigen Sexarbeiterinnen nach eigenen Angaben gegen Entgelt ihre Infrastruktur (u. a. die Räumlichkeiten, wo sich die Kunden und Frauen kennen lernen können, die verschiedenen Zimmer und die Einrichtungen für das Inkasso) zur Verfügung. Entgegen der Auffassung der Beschwerdeführer handelt es sich nach dem Gesagten klarerweise um eine mehrwertsteuerrechtlich relevante gewerbliche oder berufliche Tätigkeit (vgl. E. 2.2.2 hievor), die sie zudem selbständig ausüben. Unzutreffend ist daher der vorab pauschale Einwand, es handle sich nicht um eine wirtschaftliche Leistung. Soweit die Beschwerdeführer geltend machen, die Prostitution als sittlich missbilligtes Geschäft sei nicht Gegenstand der Mehrwertsteuer, scheinen sie jedenfalls zu verkennen, dass selbst Umsätze aus unerlaubten oder strafbaren Tätigkeiten der Mehrwertsteuer grundsätzlich unterstehen (BVGE 2007/23 S. 263 E. 4 ff., insbesondere E. 4.5 und 4.6).
Nach unwidersprochen gebliebenen Angaben der ESTV im Kontrollbericht lauten die betreffenden Jahresabschlüsse für die vorliegend massgeblichen Steuerperioden jeweils auf X._______ und Y._______. Die bei den kantonalen Steuerverwaltung eingereichten Exemplare dieser Abschlüsse wurden denn auch von beiden unterzeichnet (Ziff. 1 des Beiblatts Nr. 1 zum Kontrollbericht; Vernehmlassungsbeilage 12). Die Einnahmen (inklusive Betriebsmittelverkäufe, exklusive Liegenschaftsvermietung und Zinserträge) betrugen danach im Jahre 1996 Fr. 941'061.--, im Jahre 1997 Fr. 894'612.--, im Jahre 1998 Fr. 576'330.--, im Jahre 1999 Fr. 523'236.-- und vom 1. Januar bis 30. Juni 2000 Fr. 278'974.--. Unter Berücksichtigung der Tatsache, dass als Personengesamtheit ohne Rechtsfähigkeit gemäss Art. 17 Abs. 2 MWSTV praktisch alle am Wirtschaftsverkehr teilnehmenden, aus mehreren Personen bestehenden Gebilde als Steuersubjekt in Betracht kommen, falls sie nach aussen hin unter gemeinsamer Firma auftreten, hat die ESTV zu Recht rückwirkend auf den 1. Januar 1996 bis 30. Juni 2000 die Eintragung der Beschwerdeführer in der Form als einfache Gesellschaft ins Register der Mehrwertsteuerpflichtigen vorgenommen (vgl. E. 2.2.1 hievor). Die Höhe der Steuer, welche die ESTV direkt infolge der Eintragung mit der angefochtenen EA nachgefordert hat, wurde von den Beschwerdeführern nicht beanstandet (Fr. 203'179.60 verbuchter Umsatz gemäss Ziff. 1 des Beiblatts zur EA Nr. ...). Diese ist demnach nicht in Zweifel zu ziehen.
3.2 Im Weitern ist zu prüfen, ob auch die Umsätze aus den erotischen Dienstleistungen, welche die in den Etablissements tätigen Frauen erzielten, mehrwertsteuerlich den Beschwerdeführern zuzuordnen sind, wie die ESTV geltend macht. Die Beschwerdeführer bestreiten dies und machen sinngemäss die mehrwertsteuerliche Selbständigkeit der Damen geltend.
3.2.1 Zunächst betreiben die Beschwerdeführer in verschiedenen Zeitschriften für ihre Etablissements bzw. für die Damen Werbung und weisen dabei auf das Sexangebot hin. Eine bei den Akten liegende Rechnung der B._______ AG vom 15. August 1998 verdeutlicht, dass die Beschwerdeführer jeweils im eigenen Namen (des Etablissements) die Dienstleistungen anpreisen. Rechnungsempfängerin ist X._______ per Adresse A._______. Ein ebenfalls aktenmässig erfasstes Inserat "Französisch total mit bildhübschen, tabulosen, extrem willigen Sexy-Girls" weist darauf hin, dass eine telefonische Voranmeldung unerlässlich ist. Die Kontaktaufnahme ist dabei ausschliesslich über die Handy-Nummer von X._______ möglich (Vernehmlassungsbeilagen 14 im Parallelverfahren A-1546/2006). Der Druckauftrag stammt zwar vom 19. März 2001, doch handelt es sich um eine Wiederholung eines früheren Auftrags und es ist nicht ersichtlich, dass die Kontaktaufnahme in der vorliegend massgeblichen Zeit anders geregelt gewesen wäre. Dies wird im Übrigen von den Beschwerdeführern auch nicht geltend gemacht. Eine Direktkontaktnahme mit der Sexarbeiterin ohne Zuhilfenahme der Beschwerdeführer bleibt dem Kunden also verwehrt. Die Beschwerdeführer behaupten nicht, dass für die Leistungen der Damen in ihren Etablissements Werbung an anderer Stelle auch im Namen der eigentlichen Leistungserbringerinnen, d.h. aller dort arbeitenden und auch verfügbaren Damen je einzeln mit Möglichkeit der direkten Kontaktaufnahme etc., erfolgen würde und erbringen jedenfalls keinen entsprechenden Nachweis. Es liegen überdies ganz generell keine Hinweise bzw. Belege (namentlich auf Damen ausgestellte Rechnungen, Geschäftspapiere mit eigenem Briefkopf, eigene Prospekte usw.) dafür vor, dass die Frauen nach aussen als selbständige Unternehmerinnen, unter eigener Firma, in Erscheinung treten. Vielmehr tragen die anlässlich der Kontrolle vorgefundenen Kredit- und EC-Karten-Abrechnungsbelege von verschiedenen Parties die Aufschrift "...", wobei die Zahlungen unbestrittenermassen über das Konto der Beschwerdeführer erfolgt sind. Folglich fehlt es für die Annahme der mehrwertsteuerlichen Selbständigkeit der Sexarbeiterinnen mit Bezug auf die durch die Beschwerdeführer angepriesenen Leistungen zunächst am rechtsgenügenden Auftritt der einzelnen Damen nach aussen im eigenen Namen (vgl. Entscheid der SRK vom 15. November 2002, a.a.O., E. 3; siehe auch Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1382/2006 und A-1383/2006 vom 19. Juli 2007 E. 3.1, noch nicht rechtskräftige Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1399/2006 und A-1400/2006 vom 6. Februar 2008 E. 3.1; A-1392/2006 vom 29. Oktober 2007 E. 4.1; vgl. E. 2.2.3 hievor).
3.2.2 Ferner kann nicht gesagt werden, die Sexarbeiterinnen handelten in völliger betriebswirtschaftlicher bzw. arbeitsorganisatorischer Unabhängigkeit: Mehrmals wöchentlich bieten die Beschwerdeführer Parties an, wobei sie auch die jeweiligen Tarife festlegen. In den Pauschalbeträgen sind sämtliche sexuellen Dienstleistungen während der Party inbegriffen. Der Umsatz wird dabei nach einem bestimmten Schlüssel auf die anwesenden Damen verteilt. Diese können demnach die genauen Preise für die jeweils konkret erbrachten Leistungen in keiner Weise mitbestimmen. Es ist durchaus möglich, dass die Preise gegenüber denjenigen im Einzelservice stark verbilligt sind. Jedenfalls beeinträchtigt die Preisvorgabe der Beschwerdeführer die betriebswirtschaftliche Unabhängigkeit der Frauen (vgl. Entscheid der SRK vom 15. November 2002, a.a.O., E. 3; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts vom 19. Juli 2007, a.a.O., E. 3.2; noch nicht rechtskräftige Urteile des Bundesverwaltungsgerichts vom 6. Februar 2008, a.a.O., E. 3.2, vom 29. Oktober 2007, a.a.O., E. 4.2).
Nicht nur das spricht gegen eine mehrwertsteuerliche Selbständigkeit der Damen, sondern auch der Umstand, dass sie in einer weitgehenden arbeitsorganisatorischen Abhängigkeit zu den Beschwerdeführern stehen. Denn es sind jeweils mehrere Frauen, welche die Infrastruktur und die weiteren Betriebsmittel gleichzeitig oder nacheinander für ihre Sexangebote nutzen. Zudem legen die Beschwerdeführer die Öffnungszeiten der Etablissements bzw. die Dauer der Parties fest. Umfang und Zeitpunkt der Leistungserbringung der einzelnen Damen sind folglich direkt von der Belegungsdichte der beschwerdeführerischen Betriebsmittel abhängig. Leistungsumfang und -zeit können die Sexarbeiterinnen dementsprechend nur bedingt frei wählen. Sie bestimmen sich vielmehr nach Massgabe der betrieblichen Möglichkeiten und weitgehend auch der Bedürfnisse bzw. des Willens der Beschwerdeführer (Entscheid der SRK vom 15. November 2002, a.a.O., E. 3; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts vom 19. Juli 2007, a.a.O., jeweils E. 3.2, noch nicht rechtskräftige Urteile des Bundesverwaltungsgerichts vom 6. Februar 2008, a.a.O., E. 3.2, vom 29. Oktober 2007, a.a.O., E. 4.2). Es steht im ureigensten Interesse der Beschwerdeführer, dass die Zimmer bestmöglich ausgelastet sind und dass Friktionen weitestgehend vermieden werden, weshalb sich die Damen zwangsläufig einer entsprechenden betrieblichen Ordnung der Beschwerdeführer unterziehen müssen. So werden die Anwesenheiten der Sexarbeiterinnen wohl derartig zusammengestellt, dass sie die Bedürfnisse der Kunden bestmöglich abdecken und so eine möglichst hohe Auslastung der Etablissements der Beschwerdeführer erreicht werden kann.
3.2.3 Zusammenfassend ist festzustellen, dass die angebotenen sexuellen Dienstleistungen aufgrund des nach aussen sichtbaren Erscheinungsbildes einen integrierten Zweig der Erotiketablissements der Beschwerdeführer darstellen. Massgebend ist, dass sie nach aussen im eigenen Namen auftreten, und nicht die einzelnen Damen. Die Umsätze sind den Beschwerdeführern mehrwertsteuerlich zuzurechnen.
3.2.4 Es bleibt, auf die übrigen Argumente der Beschwerdeführer einzugehen, soweit sie nicht bereits durch die vorangehenden Erwägungen ausdrücklich oder implizite widerlegt sind.
3.2.4.1 Sie machen vorab geltend, die Frauen führten ihre Tätigkeit als Selbständigerwerbende aus. Sie allein seien aus ihrer Dienstleistungsbeziehung berechtigt und verpflichtet. Soweit die Beschwerdeführer damit auf die arbeitsrechtliche Selbständigkeit der Sexarbeiterinnen hinweisen wollen, ist ihnen entgegenzuhalten, dass die Analyse der Frage nach der Selbständigkeit unter zivilrechtlichen Gesichtspunkten höchstens eine Auslegungshilfe - mithin ein Indiz - darstellt, jedenfalls nicht allein entscheidend sein kann (E. 2.4 hievor). Im vorliegenden Fall wird den Damen die mehrwertsteuerliche Selbständigkeit jedoch nicht etwa aufgrund der Annahme abgesprochen, sie stünden in einem arbeitsrechtlichen Verhältnis zu den Beschwerdeführern, sondern weil für die sexuellen Dienstleistungen in den Etablissements nicht sie, sondern die Beschwerdeführer im eigenen Namen nach aussen in Erscheinung treten (vgl. Urteile des Bundesverwaltungsgerichts vom 19. Juli 2007, a.a.O., jeweils E. 3.4.2, noch nicht rechtskräftige Urteile des Bundesverwaltungsgerichts vom 6. Februar 2008, a.a.O., E. 3.4.1, vom 29. Oktober 2007, a.a.O., E. 4.3). Als mehrwertsteuerliche Leistungserbringer haben folglich die Beschwerdeführer zu gelten (E. 2.2.3 hievor).
3.2.4.2 Die Beschwerdeführer halten zudem dafür, die schweizerische Rechtsordnung lasse das gelegentliche oder gewerbsmässige Anbieten oder Preisgeben des eigenen Körpers an beliebige Personen gegen Entlöhnung in Geld oder andern materiellen Werten nur in selbständiger und unabhängiger Tätigkeit zu (Art. 195 des Schweizerischen Strafgesetzbuchs vom 21. Dezember 1937 [StGB, SR 311.0]). Die in den Etablissements tätigen Frauen seien selbständig, unbeeinflusst und unüberwacht mit direktem Leistungsanspruch gegenüber ihren Kunden tätig gewesen. Mit der gegenteiligen Behauptung bezichtige die ESTV die Beschwerdeführer der Förderung der Prostitution.
Laut Art. 195 Abs. 3 StGB wird jemand, der die Handlungsfreiheit einer Person, die Prostitution betreibt, dadurch beeinträchtigt, dass er sie bei dieser Tätigkeit überwacht, oder Ort, Zeit, Ausmass oder andere Umstände der Prostitution bestimmt, mit Freiheitsstrafe bis zu zehn Jahren oder Geldstrafe bestraft. Gemäss Rechtsprechung setzt die Strafbarkeit von Art. 195 Abs. 3 StGB voraus, dass auf die Prostituierte ein gewisser Druck ausgeübt wird, dem sie sich nicht ohne weiteres entziehen kann, so dass sie in ihrer Entscheidung, ob und wie sie dem Gewerbe nachgehen will, nicht mehr vollständig frei ist, und dass die Überwachung oder die bestimmende Einflussnahme ihrem Willen oder ihren Bedürfnissen zuwiderläuft (BGE 129 IV 81 E 1.2, BGE 126 IV 76 E. 2, BGE 125 IV 269 E. 1).
Inwieweit das Verhalten der Beschwerdeführer in ihren Etablissements den Sexarbeiterinnen gegenüber in irgendeiner Weise im Sinne von Art. 195 Abs. 3 StGB strafrechtlich relevant sein könnte, ist nicht vom Bundesverwaltungsgericht zu beurteilen und ohnehin nicht massgebend für das vorliegende Verfahren. Die mehrwertsteuerliche Selbständigkeit wird den Damen nicht abgesprochen, weil auf sie ein unzulässiger Druck ausgeübt wird, sondern weil sie sich in die Organisation der Beschwerdeführer einfügen und gegen aussen letztere für die durch die Dienstleistungen der Frauen erzielten Umsätze als mehrwertsteuerliche Leistungserbringer in Erscheinung treten. Wie die Gegebenheiten im Innenverhältnis zwischen den Beschwerdeführern und den Frauen allenfalls in strafrechtlicher Hinsicht zu qualifizieren wären, ist dabei ebenso wenig entscheidend wie die Natur des Vertragsverhältnisses.
3.2.4.3 Die Beschwerdeführer bringen des Weitern an, die Frauen unterlägen keiner Rechenschafts- und Erscheinungspflicht. Sie handelten auf eigene Rechnung und Gefahr, zumal sie ihren Einsatz unabhängig und ohne an Weisungen gebunden zu sein nach Belieben festlegen würden. Abgesehen davon, dass die Beschwerdeführer diese Vorbringen nicht belegen, kommt es im vorliegenden Fall darauf nicht im Wesentlichen an. Massgebend ist zunächst wiederum die Frage, wie das Sexangebot für die Allgemeinheit, für den neutralen Dritten objektiv erkennbar in Erscheinung tritt (Entscheid der SRK vom 15. November 2002, a.a.O., E. 4d; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts vom 19. Juli 2007, a.a.O., E. 3.4.1 3. Abschnitt, noch nicht rechtskräftige Urteile des Bundesverwaltungsgerichts vom 6. Februar 2008, a.a.O., E. 3.4.2, vom 29. Oktober 2007, a.a.O., E. 4.3 3. Abschnitt). Unter diesem Blickwinkel erscheinen - wie gezeigt (E. 3.2.1 hievor) - jeweils die Beschwerdeführer als Anbieter der sexuellen Dienstleistungen am Markt. Selbstverständlich vereinbart der Kunde letztlich mit der einzelnen Dame die Einzelheiten der zu erbringenden Leistung. Dies verändert jedoch genauso wenig wie die Behauptung, das jeweilige Entgelt werde direkt durch die Prostituierten gefordert und bezogen (was jedoch nur für den Fall der Barzahlung gelten kann), das nach aussen vermittelte Gesamtbild, wonach die Beschwerdeführer mit der Zuhilfenahme der in den Etablissements anwesenden Damen als Leistungserbringer auftreten. Denn, falls die Sexarbeiterinnen in den Betrieben der Beschwerdeführer tätig sind, unterliegen sie der beschriebenen betriebswirtschaftlichen- und arbeitsorganisatorischen Abhängigkeit (vgl. E. 3.2 hievor). Bei diesem Ergebnis sind die Ausführungen der Beschwerdeführer, wonach sie nicht Beteiligte des die Mehrwertsteuer auslösenden Leistungsaustauschverhältnisses seien, folglich nicht zu hören.
3.2.5 Der Vollständigkeit halber sei ferner darauf hingewiesen, dass sich von vornherein nicht die Frage nach einer allfälligen mehrwertsteuerlichen Stellvertretung durch die Beschwerdeführer, ob nun in direkter (als blosse Vermittler) oder indirekter Form, stellen kann (vgl. E. 2.2.3 letzter Abschnitt hievor), da es den Sexarbeiterinnen in Bezug auf die in den Etablissements der Beschwerdeführer erbrachten sexuellen Dienstleistungen an der mehrwertsteuerlichen Selbständigkeit mangelt und die entsprechenden Umsätze den Beschwerdeführern zuzurechnen sind.
4.
Da feststeht, dass die Beschwerdeführer für die Dienstleistungen der Sexarbeiterinnen in ihren Etablissements in mehrwertsteuerlicher Hinsicht als Leistungserbringer zu betrachten sind, ist als Nächstes die Rechtmässigkeit der von der ESTV vorgenommenen Ermessenseinschätzung des entsprechenden Umsatzes zu beurteilen (Ziff. 2 der EA Nr. ... vom 31. Januar 2002 abzüglich der GS Nr. ... vom 4. Februar 2002).
4.1 Die Beschwerdeführer haben unbestrittenermassen die von den Prostituierten vereinnahmten Entgelte nirgends in ihrer Buchhaltung bzw. ihren Geschäftsbüchern und -unterlagen erfasst. Auch haben sie der ESTV diesbezüglich keinerlei Belege vorgelegt. Da die entsprechenden Umsätze indes mehrwertsteuerlich ihnen zuzurechnen sind, ist die Vorinstanz zu Recht zum Schluss gekommen, dass die Buchhaltungsunterlagen nicht den gesetzlichen Anforderungen entsprechen; sie sind nicht vollständig und die ausgewiesenen Ergebnisse stimmen mit dem wirklichen Sachverhalt offensichtlich nicht überein (vgl. E. 2.5.2 und 2.5.3). Unter diesen Umständen war die ESTV klarerweise dazu berechtigt und verpflichtet, den fraglichen Umsatz durch Schätzung zu ermitteln. Die Frage, inwieweit die Geschäftsbücher - wie die ESTV geltend macht - noch andere Mängel aufweisen, d. h. ob die Beschwerdeführer kein Kassabuch führten und Unterlagen fehlen, welche die Zusammensetzung der Wocheneinnahmen belegen können, kann demnach offenbleiben.
4.2 Die ESTV ging bei ihrer Schätzung von der Annahme aus, der seitens der Beschwerdeführer verbuchte, von den Damen als Entschädigung für die Infrastrukturbenützung abzuliefernde Umsatzanteil entspreche 45% des Gesamtumsatzes aus der Erbringung erotischer Dienstleistungen. Nach eigener Darstellung hat sie sich dabei einerseits auf ihr vorliegende Angaben von anderen Steuerpflichtigen, welche im gleichen Bereich tätig sind, sowie andererseits auf mündliche Aussagen der Sittenpolizei C._______ gestützt. Demnach mache der von den Prostituierten an das jeweilige Etablissement abzuliefernde Umsatzanteil in vergleichbaren Einrichtungen regelmässig 40 - 45% des Gesamtumsatzes aus.
4.2.1 Sind, wie im vorliegenden Fall, die Voraussetzungen einer Ermessenstaxation erfüllt, obliegt es den Beschwerdeführern, den Nachweis zu erbringen, dass die Schätzung der Vorinstanz unrichtig ist bzw. dieser dabei erhebliche Ermessensfehler unterlaufen sind. Sie haben sich mit den einzelnen Elementen der vorgenommenen Ermessenseinschätzung im Einzelnen zu befassen und - unter Hinweis auf Beweismittel - die Schätzung der Verwaltung zu widerlegen (vgl. oben E. 2.5.4).
Die Beschwerdeführer bestreiten die vorgenommene Schätzung bloss in genereller und allgemeiner Hinsicht, indem sie behaupten, diese beruhe auf unzutreffenden, sachwidrigen Annahmen, auf mangelnden Erfahrungszahlen und einer falschen Schätzungsmethode. Es habe gar keine Vorgabe eines Prozentsatzes bestanden. Zudem fehle eine repräsentative Erfassung anderer Steuerpflichtiger. Auch seien die Grundlagen der Schätzung von der ESTV nicht offengelegt worden. Eine substanziierte Begründung sowie Belege, welche die Unrichtigkeit der Schätzung nachweisen könnten, fehlen indes vollständig. Darüber hinaus hat X._______ in einem Interview im "..." selber ausgesagt, sie verdiene ihr Geld durch prozentuale Beteiligung am Umsatz ihrer Angestellten (Vernehmlassungsbeilage Nr. 17). Anlässlich eines TV-Auftritts in der Sendung "..." [...] hat sie in dieser Hinsicht ferner ausdrücklich erklärt, dass ihre Beteiligung am Umsatz der Damen aus den erotischen Dienstleistungen branchenübliche 40% betrage (vgl. Videokassette, Duplikbeilage im Parallelverfahren A-1546/2006). Diese Prozentangabe entspricht denn auch in etwa den Verhältnissen in vergleichbaren Fällen, die das Bundesverwaltungsgericht zu beurteilen hatte (vgl. Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1399/2006 und A-1400/2006, a.a.O., jeweils E. 3.4.1).
In Anbetracht aller Umstände erscheint deshalb die Schätzung des abzuliefernden Umsatzanteils der Prostituierten auf 45% des Gesamtumsatzes weder als sachwidrig noch als mit den konkreten Verhältnissen des vorliegenden Falls unvereinbar; sie hält einer zurückhaltenden Prüfung durch das Bundesverwaltungsgericht stand. Zu berücksichtigen ist dabei insbesondere auch, dass sich die Annahme von 45% (gegenüber den 40%) zugunsten der Beschwerdeführer auswirkt, ergibt sich dadurch doch ein geringerer geschätzter Gesamtumsatz. Ferner fiel eine Ergänzung oder Rekonstruktion der ungenügenden Buchhaltung mittels Umlage von vornherein ausser Betracht (vgl. E. 2.5.3 hievor): die fraglichen Umsätze der Damen wurden nirgends in den Geschäftsbüchern erfasst. Den Akten kann zudem entnommen werden, dass die Beschwerdeführer anlässlich der Kontrolle keine Angaben zur konkreten Abrechnungsart zwischen ihnen und den Frauen bzw. zur Umsatzbeteiligung machen wollten bzw. konnten.
4.2.2 Die Beschwerdeführer beanstanden ferner, die ESTV lasse ausser Betracht, dass sie die von X._______ erzielten Erlöse aus ihrer eigenen Tätigkeit als Sexarbeiterin ebenfalls in der Buchhaltung als Einnahmen verbucht habe. Diese müssten in einer kalkulatorischen Aufrechnung abgezogen werden. Zudem seien auch die ins Gewicht fallenden Einnahmen aus Konsumation, Begleitservice etc. sowie sonstige, nicht von den Prostituierten erbrachten Dienstleistungen im verbuchten Umsatz enthalten.
Den Beschwerdeführern ist entgegenzuhalten, dass sie auch diese Vorbringen in keiner Weise belegen und es sich insoweit um reine Behauptungen handelt; dies hat im besonderen Masse für die Position der "sonstigen Dienstleistungen" zu gelten, welche nicht einmal näher substanziiert wird. Die angeblichen Einnahmen von X._______ betreffend steht die Rüge ausserdem im Widerspruch zum erwähnten TV-Auftritt, wo sie selber ausgeführt hat, seit 14 Jahren nicht mehr als Sexarbeiterin tätig zu sein. Betreffend die Umsätze aus Konsumation lässt sich den Akten zudem entnehmen, dass beispielsweise in den Preisen für die an verschiedenen Wochentagen stattfindenden Parties nicht nur die erotischen Dienstleistungen, sondern namentlich auch Snacks und Drinks à discretion regelmässig inbegriffen sind (Internet-Auftritt vom 9. März 2006, Vernehmlassungsbeilage 16, sowie Internet-Auftritte vom 4. Dezember 2000, vom 10. September 2001, 24. Januar 2002, Vernehmlassungsbeilagen 15 im Parallelverfahren A-1546/2006). Die Angaben betreffen zwar nicht die vorliegend massgeblichen Steuerperioden. Es ist jedoch nicht ersichtlich und wird von den Beschwerdeführern denn auch nicht behauptet, dass dies in der fraglichen Zeit anders geregelt war. Überdies ist wenig glaubhaft, dass "ins Gewicht fallende Einnahmen" der Beschwerdeführer nicht gesondert in der Buchhaltung erfasst worden wären.
4.2.3 Insgesamt misslingt den Beschwerdeführern der Nachweis, dass der Vorinstanz bei der Schätzung erhebliche Ermessensfehler unterlaufen sind. Im Übrigen sind gewisse Fehlerquellen bzw. Unschärfen einer Schätzung grundsätzlich inhärent. Es wäre Aufgabe der Beschwerdeführer gewesen, durch ordnungsgemäss geführte, vollständige Aufzeichnungen von vornherein Klarheit über sämtliche erzielten Einnahmen zu schaffen. Dieser Obliegenheit sind sie nicht nachgekommen und sie haben allfällig nun sich daraus ergebende Konsequenzen zu ihren Lasten zu tragen. Die Beschwerde ist in dieser Hinsicht ebenfalls abzuweisen.
4.3 Die Beschwerdeführer rügen des Weitern, die ESTV hätte anlässlich der Ermessenseinschätzung auch zu prüfen gehabt, inwieweit Vorsteuern abzuziehen sind.
Für eine Schätzung der Vorsteuer durch pflichtgemässes Ermessen besteht nach der Rechtsprechung keine Veranlassung (vgl. E. 2.6.2 hievor). Gründe für eine Ausnahme liegen nicht vor (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1553/2006 vom 26. September 2007 E. 2.6 und 3.1, A-1580/2007 vom 16. Mai 2007 E. 3.2). Da die Beschwerdeführer hinsichtlich der angeblich angefallenen Vorsteuern darüber hinaus weder im Verfahren vor der ESTV noch im Beschwerdeverfahren irgendwelche Belege zum Nachweis eingereicht haben, ist ein Vorsteuerabzug auch aus diesem Grund zu verweigern. Der Antrag, zur Ermittlung des Vorsteuerabzugs sei auf den Saldosteuersatz von 4,5% abzustellen, ist demnach abzuweisen. Ohnehin würde dies im Endeffekt dazu führen, dass den Beschwerdeführern im Nachhinein die Abrechnung nach der Saldosteuersatzmethode bewilligt würde. Die annäherungsweise Ermittlung der Steuer mittels Saldosteuersätzen als administrative Vereinfachung des Abrechnungswesens im Sinne von Art. 47 Abs. 3 MWSTV ist jedoch vorgängig bei der ESTV zu beantragen und der jeweils anzuwendende Saldosteuersatz muss von dieser bewilligt werden (vgl. zum Ganzen, insbesondere auch zur Befugnis der ESTV, die Bedingungen bei der Abrechnung nach der Saldosteuersatzmethode festzulegen: Entscheid der SRK vom 24. Juni 1999, veröffentlicht in VPB 64.111. E. 3; Entscheid der SRK vom 16. August 2005 [SRK 2003-041] E. 4; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1403/2006 vom 5. Juli 2007 E. 2.1, A-1377/2006 vom 20. März 2007 E. 2.3.). Im Übrigen bildet diese Kompetenzbestimmung keine Grundlage dafür, gesetzlich indizierte Steuernachforderungen nachträglich zu korrigieren (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1489/2006 vom 14. Januar 2008 E. 3.3). Mangels fehlender Rechnungen bzw. Belege ist ferner auch der Antrag, die Vorsteuer in dem von den Beschwerdeführern in der Einsprache vom 4. November 2002 selbst geschätzten Umfang zu berücksichtigen, abzuweisen.
Nicht gehört werden kann die Argumentation der Beschwerdeführer, es sei ihnen nicht mehr möglich gewesen, die für den Vorsteuerabzug erforderlichen Unterlagen zu beschaffen und vorzulegen, da die Vorinstanz erst mehr als fünf Jahre nach Inkrafttreten der Mehrwertsteuerverordnung ihre Etablissements der Steuerpflicht unterstellen wollte. Ob und wann die Mehrwertsteuerpflicht erfüllt ist, hätten die Beschwerdeführer aufgrund des Selbstveranlagungsprinzips selber abklären müssen (E. 2.5.1 hievor). Gestützt darauf wären sie auch verpflichtet gewesen, sich in hinreichender Weise Kenntnis über die einzelnen Verordnungsbestimmungen zu verschaffen. Gemäss Art. 47 Abs. 2 MWSTV hat der Steuerpflichtige seine Geschäftsbücher, Belege, Geschäftspapiere und sonstigen Aufzeichnungen - unter Vorbehalt von Art. 962 Abs. 2 des Obligationenrechts vom 30. März 1911 (OR, SR 220) - nämlich während sechs Jahren bzw. bis zum allfällig späteren Eintritt der Verjährung der Steuerforderung ordnungsgemäss aufzubewahren.
5.
Die Beschwerdeführer halten schliesslich dafür, eine allenfalls geschuldete Mehrwertsteuer sei für die Periode vom 1. Januar 1996 bis 31. Januar 1997 verjährt. Die ESTV habe ihnen erstmals am 31. Januar 2002 (Datum der EA) eröffnet, dass sie mit Wirkung am 1. Januar 1996 steuerpflichtig sein sollen; dies bei gleichzeitiger Einforderung eines Steuerbetrags von Fr. 446'117.--. Erst mit dieser Einforderungshandlung sei die Verjährungsfrist unterbrochen worden. Demgegenüber ist die ESTV der Ansicht, bereits das Einschreiben vom 18. Dezember 2001 sei als verjährungsunterbrechende Einforderungshandlung zu qualifizieren. Da dieses Schreiben anlässlich des ersten Zustellversuchs nicht hätte zugestellt werden können, habe sie es den Beschwerdeführern mit Schreiben vom 8. Januar 2002 erneut geschickt mit dem Hinweis, dass die eingeschriebene Sendung als am letzten Tag der siebentägigen Abholfrist rechtsgültig zugestellt gelte. Damit habe sie die Verjährung auch für die Umsätze ab 1. Januar 1996 unterbrochen.
5.1 Die Mehrwertsteuerforderung verjährt gemäss Art. 40 Abs. 1 MWSTV fünf Jahre nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem sie entstanden ist. Der Lauf der Verjährungsfrist wird durch jede Einforderungshandlung unterbrochen (Art. 40 Abs. 2 MWSTV). Die Einforderungshandlung ist nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung an keine besondere Form gebunden; namentlich muss sie nicht schriftlich erfolgen (Urteil des Bundesgerichts vom 1. Mai 2002, veröffentlicht in ASA 73 S. 237 E. 3e, Urteil des Bundesgerichts 2A.314/2006 vom 10. Oktober 2006 E. 2.6). Unter den Begriff der Einforderungshandlung fallen nicht nur die eigentlichen Steuerbezugshandlungen; jede dem Mehrwertsteuerpflichtigen zur Kenntnis gebrachte, auf Einforderung oder Feststellung des Steueranspruchs gerichtete Amtshandlung genügt, um die Verjährung zu unterbrechen. Dabei ist nicht notwendig, dass der Tatbestand, welchen die ESTV als mehrwertsteuerpflichtig erachtet, bereits nach allen Richtungen hin abgeklärt sein muss. Auch braucht der Mehrwertsteuerbetrag nicht unbedingt ziffernmässig festgesetzt zu werden. Mit einer vorläufigen Mitteilung kann die Verwaltung die Verjährung ferner für den ganzen Mehrwertsteueranspruch unterbrechen, selbst wenn sie die Forderung später noch erhöhen muss. Als verjährungsunterbrechende Einforderungshandlung gilt namentlich die Ankündigung und Vornahme von Bücheruntersuchungen, die Zustellung einer EA oder einer GS oder die Aufforderung oder Mahnung zur Zahlung (BGE 126 II 1 E. 2c; Urteil des Bundesgerichts 2A.314/2006 vom 10. Oktober 2006 E. 2.6; Urteil des Bundesgerichts vom 1. Mai 2002, veröffentlicht in ASA 73 S. 237 E. 3; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1525/2006 vom 28. Januar 2008 E. 1.4, A-1427/2006 vom 23. November 2007 E. 2.6, A-1402/2006 vom 17. Juli 2007 E. 2.4).
5.2 Eine Sendung gilt grundsätzlich in dem Moment als zugestellt, in welchem sie dem Adressaten tatsächlich übergeben wird. Gemäss einem allgemeinen Rechtsgrundsatz (BGE 122 III 316 E. 4b) genügt allerdings, wenn sie in den Machtbereich der betreffenden Person gelangt, indem sie etwa von einer anderen empfangsberechtigten Person entgegengenommen wird; effektive Kenntnisnahme oder gar Lektüre ist nicht vorausgesetzt (BGE 109 Ia 15 E. 4). Werden behördliche Anordnungen eingeschrieben versandt, so erfolgt die Zustellung im Zeitpunkt der Entgegennahme bzw. der Abholung auf der Post (Alfred Kölz/Isabelle Häner, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2. Aufl., Zürich 1998, S. 123 Rz. 341). Gemäss gefestigter Rechtsprechung gilt im Fall, dass ein Adressat anlässlich einer versuchten Zustellung nicht angetroffen wird und daher eine Abholeinladung in seinen Briefkasten oder sein Postfach gelegt wird, eine Sendung als in jenem Zeitpunkt zugestellt, in welchem sie tatsächlich auf der Post abgeholt wird; geschieht dies nicht innert der postüblichen Abholfrist von sieben Tagen, gilt sie als am letzten Tag dieser Frist zugestellt, sofern der Adressat mit der Zustellung hatte rechnen müssen (so genannte Zustellfiktion, vgl. BGE 130 III 396 E.1.2.3, BGE 127 I 31 E. 2a/aa, 123 III 492 E. 1, BGE 119 V 89 E. 4b, BGE 115 Ia 12 E. 3a; Urteil des Bundesgerichts 1P.120/2005 vom 23. März 2006, veröffentlicht in Bernische Verwaltungsrechtsprechung [BVR] 2006 S. 378 ff. E. 4.1). Selbst wenn die Post die Sendung länger als sieben Tage aufbewahrt und sie vom Empfänger auch später noch behändigt werden kann, schiebt dies den Eintritt der Zustellfiktion nicht hinaus (BGE 127 I 31 E. 2a/aa und 2b mit Hinweisen). Der Bundesgesetzgeber hat diese Praxis mit Wirkung ab 1. Januar 2007 nunmehr in Art. 20 Abs. 2bis VwVG gesetzlich verankert (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_540/2007 vom 8. Oktober 2007 E. 2.1.3).
Nach Ansicht des Bundesgerichts entsteht erst mit der Rechtshängigkeit ein Prozessrechtsverhältnis, welches die Parteien verpflichtet, sich nach Treu und Glauben zu verhalten, d. h. unter anderem dafür zu sorgen, dass ihnen Entscheide, welche das Verfahren betreffen, zugestellt werden können. Diese Pflicht entstehe mithin als prozessuale Pflicht mit der Begründung eines Verfahrensverhältnisses und gelte insoweit, als während des hängigen Verfahrens mit einer gewissen Wahrscheinlichkeit eine Zustellung eines behördlichen Akts erwartet werden muss. Im konkreten Fall hatte das Bundesgericht zu beurteilen, inwieweit ein Rechtsöffnungsentscheid zur Beseitigung des vom Schuldner erhobenen Rechtsvorschlags gehörig zugestellt worden ist. Dabei hat es erwogen: "Auch wenn [...] die Beschwerdeführerin den Rechtsvorschlag als Rechtsöffnungsinstanz selbst beseitigen kann [...], wird damit ein neues Verfahren in die Wege geleitet. Die Vorinstanz hat deshalb kein Bundesrecht verletzt, indem sie entschieden hat, die Zustellung des Rechtsöffnungsentscheids habe nicht fingiert werden können. Die Zustellfiktion kann nur für das hängige bzw. laufende Verfahren gelten" (BGE 130 III 396 E. 1.2.3 mit Hinweisen).
5.3 Die ESTV kündigte mit ihrem Schreiben vom 18. Dezember 2001 nicht nur eine Steuerkontrolle an, sondern wies die Beschwerdeführer ausdrücklich darauf hin, allfällig seit dem 1. Januar 1996 noch geschuldete Steuern würden nachgefordert. Zudem war das Schreiben als Einforderungshandlung im Sinne von Art. 40 und 41 MWSTV bezeichnet; in der Betreffzeile wurde ausdrücklich auf die "Verjährungsunterbrechung" hingewiesen. Wie bereits erwähnt, muss der Sachverhalt, der zu einer Mehrwertsteuernachforderung führen wird, noch nicht nach allen Seiten durch die ESTV abgeklärt sein, um rechtsgültig die Verjährung unterbrechen zu können (E. 5.1 hievor). Unter diesen Umständen war das fragliche Schreiben grundsätzlich dazu geeignet, verjährungsunterbrechende Wirkung zu haben. Indes erfolgte das genannte Schreiben unbestritten nicht im Rahmen eines hängigen Verfahrens. Ebenso wenig haben sich die Beschwerdeführer vorgängig an die ESTV gewandt, um den Sachverhalt durch diese abklären zu lassen oder eine Auskunft diesbezüglich zu erhalten. Den Akten und insbesondere den Ausführungen der Vorsinstanz lässt sich solches jedenfalls nicht entnehmen. Es ist somit nicht ersichtlich, inwiefern die Beschwerdeführer mit der Zustellung eines behördlichen Akts seitens der ESTV hätten rechnen müssen, zumal sie zu diesem Zeitpunkt noch nicht einmal im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen waren. Die Zustellung des Einschreibens vom 18. Dezember 2001 konnte somit - entgegen der Auffassung der ESTV - nicht fingiert werden.
Daraus erhellt, dass erst das Hinweisschreiben vom 8. Januar 2002, welchem das Einschreiben vom 18. Dezember 2001 beigelegt war, verjährungsunterbrechende Wirkung hatte mit der Folge, dass die Mehrwertsteuerforderung für die Zeit vom 1. Januar bis 31. Dezember 1996 verjährt ist (vgl. Entscheide der SRK vom 18. Dezember 2006 [SRK 2004-188], E. 3e/bb, vom 20. November 2003 [SRK 2003-052], E. 3b). Dies gilt nicht nur hinsichtlich des ermessensweise geschätzten Umsatzes aus der Erbringung der erotischen Dienstleistungen, sondern auch mit Bezug auf die Nachforderung der verbuchten Einnahmen der Beschwerdeführer aus dem Betrieb der Etablissements. Die Beschwerde ist in diesem Punkt teilweise gutzuheissen.
6.
Nach dem Gesagten ist die Beschwerde teilweise gutzuheissen (im Umfang von Fr. 127'634.80 [Fr. 57'435.65; verbuchte Einnahmen 1996 + Fr. 70'199.15; geschätzter Umsatz 1996]) und der vorinstanzliche Entscheid im selben Umfang aufzuheben. Die Beschwerdeführer haben als teilweise unterliegende Partei die Verfahrenskosten (Fr. 6'000.--) im Umfang von Fr. 5'000.-- zu tragen. Der Kostenvorschuss von Fr. 6'000.-- ist mit den Verfahrenskosten zu verrechnen und der Überschuss von Fr. 1'000.-- zurückzuerstatten. Der ESTV sind keine Verfahrenskosten aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 und 2 VwVG). Die Vorinstanz hat den teilweise obsiegenden Beschwerdeführern eine reduzierte Parteientschädigung für die ihnen erwachsenen notwendigen und verhältnismässig hohen Kosten auszurichten, die auf Fr. 1'500.-- inkl. Mehrwertsteuer festzusetzen ist (Art. 64 Abs. 1 und VwVG; Art. 7 ff . des Reglements vom 11. Dezember 2006 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE, SR 173.320.2).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird im Umfang von Fr. 127'634.80 gutgeheissen, der vorinstanzliche Einspracheentscheid im selben Umfang aufgehoben. Im Übrigen wird die Beschwerde abgewiesen.
2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 6'000.-- werden den teilweise obsiegenden Beschwerdeführern im Umfang von Fr. 5'000.-- auferlegt und mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 6'000.-- verrechnet. Der Überschuss von Fr. 1'000.-- wird nach Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurückerstattet. Der Vorinstanz werden keine Kosten auferlegt.
3.
Den Beschwerdeführern wird zu Lasten der ESTV eine reduzierte Parteientschädigung im Umfang von Fr. 1'500.-- (inkl. Mehrwertsteuer) zugesprochen.
4.
Dieses Urteil geht an:
- die Beschwerdeführer (Gerichtsurkunde)
- die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)

Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.

Der Kammerpräsident: Die Gerichtsschreiberin:

Thomas Stadelmann Jeannine Müller

Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).
Versand:

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 65 - 1 L'AFC est compétente en matière de détermination et de perception de l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse et de l'impôt sur les acquisitions.
¹	L'AFC est compétente en matière de détermination et de perception de l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse et de l'impôt sur les acquisitions.
²	Elle arrête les décisions nécessaires à une détermination et à une perception de l'impôt conformes à la loi dans la mesure où ces décisions ne sont pas réservées expressément à une autre autorité.
³	Elle publie sans délai les nouvelles pratiques, excepté celles qui ont un caractère exclusivement interne.
⁴	Les actes de l'administration doivent être exécutés sans retard.
⁵	La charge administrative que la perception de l'impôt entraîne pour l'assujetti ne doit pas aller au-delà de ce qui est nécessaire à l'application de la présente loi.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 53 Dispositions transitoires
¹	La procédure de recours contre les décisions qui ont été rendues avant l'entrée en vigueur de la présente loi et qui, selon l'ancien droit, pouvaient faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral ou le Conseil fédéral est régie par l'ancien droit.
²	Les recours qui sont pendants devant les commissions fédérales de recours ou d'arbitrage ou devant les services de recours des départements à l'entrée en vigueur de la présente loi sont traités par le Tribunal administratif fédéral dans la mesure où celui-ci est compétent. Ils sont jugés sur la base du nouveau droit de procédure.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 32 Exceptions
¹	Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit jugée par un tribunal;
^b	les décisions concernant le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et les votations populaires;
^c	les décisions relatives à la composante «prestation» du salaire du personnel de la Confédération, dans la mesure où elles ne concernent pas l'égalité des sexes;
^d	...
^e	les décisions dans le domaine de l'énergie nucléaire concernant:
^e1	l'autorisation générale des installations nucléaires;
^e2	l'approbation du programme de gestion des déchets;
^e3	la fermeture de dépôts en profondeur;
^e4	la preuve de l'évacuation des déchets.
^f	les décisions relatives à l'octroi ou l'extension de concessions d'infrastructures ferroviaires;
^g	les décisions rendues par l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^h	les décisions relatives à l'octroi de concessions pour des maisons de jeu;
ⁱ	les décisions relatives à l'octroi, à la modification ou au renouvellement de la concession octroyée à la Société suisse de radiodiffusion et télévision (SSR);
^j	les décisions relatives au droit aux contributions d'une haute école ou d'une autre institution du domaine des hautes écoles.
²	Le recours est également irrecevable contre:
^a	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'une opposition ou d'un recours devant une autorité précédente au sens de l'art. 33, let. c à f;
^b	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'un recours devant une autorité cantonale.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
^b	du Conseil fédéral concernant:
^b1	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26,
^b10	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44;
^b2	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27,
^b3	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29,
^b4	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31,
^b4bis	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
^b5	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34,
^b6	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36,
^b7	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38,
^b8	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40,
^b9	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42;
^c	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cbis	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^dquinquies	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
^e	des établissements et des entreprises de la Confédération;
^f	des commissions fédérales;
^g	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
^h	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
ⁱ	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 93 Sûretés - 1 L'AFC peut demander dans les cas suivants des sûretés pour l'impôt, les intérêts ou les frais, même lorsqu'ils ne sont pas fixés et entrés en force ni exigibles:
¹	L'AFC peut demander dans les cas suivants des sûretés pour l'impôt, les intérêts ou les frais, même lorsqu'ils ne sont pas fixés et entrés en force ni exigibles:
^a	le recouvrement dans les délais paraît menacé;
^b	le débiteur prend des dispositions pour abandonner son domicile, son siège ou son établissement stable sur le territoire de la Confédération, ou pour se faire radier du registre du commerce suisse;
^c	le débiteur est en demeure;
^d	l'assujetti reprend tout ou partie d'une entreprise tombée en faillite;
^e	l'assujetti remet des décomptes mentionnant des montants manifestement inférieurs à la réalité.
²	Si l'assujetti renonce à être libéré de l'assujettissement (art. 11) ou s'il opte pour l'imposition de prestations exclues du champ de l'impôt (art. 22), l'AFC peut exiger qu'il fournisse des sûretés conformément à l'al. 7.
³	La demande de sûretés doit indiquer le motif juridique de la garantie, le montant demandé et l'institution auprès de laquelle la garantie doit être déposée; elle est considérée comme une ordonnance de séquestre au sens de l'art. 274 LP159. Aucune réclamation ne peut être déposée contre la demande de sûreté.
⁴	La demande de sûreté peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal administratif fédéral.
⁵	Le recours contre les demandes de sûretés n'a pas d'effet suspensif.
⁶	La notification de la décision relative à la créance fiscale vaut ouverture d'action au sens de l'art. 279 LP. Le délai d'introduction de la poursuite court à compter de l'entrée en force de la décision relative à la créance fiscale.
⁷	Les sûretés doivent être fournies sous forme de dépôts en espèces, de cautionnements solidaires solvables, de garanties bancaires, de cédules hypothécaires ou d'hypothèques, de polices d'assurance sur la vie ayant une valeur de rachat, d'obligations cotées, libellées en francs, de débiteurs suisses, ou d'obligations de caisse émises par des banques suisses.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 94 Autres mesures relatives aux sûretés - 1 Un excédent résultant du décompte de l'impôt en faveur de l'assujetti peut être utilisé dans les buts suivants:
¹	Un excédent résultant du décompte de l'impôt en faveur de l'assujetti peut être utilisé dans les buts suivants:
^a	pour compenser des dettes fiscales résultant des périodes fiscales antérieures;
^b	pour compenser des dettes fiscales ultérieures, si l'assujetti est en retard dans le paiement de l'impôt ou si la créance fiscale paraît menacée pour d'autres motifs; le montant mis en compte est crédité d'un intérêt au taux de l'intérêt rémunératoire pour la période allant du 61e jour après la réception du décompte d'impôt par l'AFC jusqu'au moment de la compensation;
^c	pour compenser une sûreté exigée par l'AFC.
²	Si l'assujetti n'a pas de domicile ni de siège sur le territoire de la Confédération, l'AFC peut en outre demander le dépôt de sûretés selon l'art. 93, al. 7, pour garantir de futures dettes fiscales.
³	En cas de retard répété dans le paiement de l'impôt, l'AFC peut obliger l'assujetti à verser des acomptes tous les mois ou deux fois par mois.

SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 17 Constitution d'un groupe - (art. 13 LTVA)
¹	Le cercle des membres du groupe d'imposition TVA peut être déterminé librement parmi les personnes qui peuvent participer à l'imposition de groupe.
²	La constitution de plusieurs sous-groupes est autorisée.

SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 10 Prestations de services en matière d'informatique ou de télécommunications - (art. 10, al. 2, let. b, LTVA)
¹	Sont réputés prestations de services en matière d'informatique ou de télécommunications notamment:
^a	les services de radiodiffusion et de télédiffusion;
^b	l'octroi de droits d'accès notamment aux réseaux de communication fixes ou mobiles et à la communication par satellite, ainsi qu'à d'autres réseaux d'informations;
^c	la mise à disposition et la garantie des capacités de transmission de données;
^d	la mise à disposition de sites web, l'hébergement web, la télémaintenance de programmes et d'équipements;
^e	la mise à disposition et la mise à jour électroniques de logiciels;
^f	la mise à disposition électronique d'images, de textes et d'informations ainsi que la mise à disposition de banques de données;
^g	la mise à disposition électronique de musiques, de films et de jeux, jeux d'argent y compris.
²	Ne sont pas réputées prestations de services en matière d'informatique ou de télécommunications notamment:
^a	la simple communication par fil, par radiocommunication, par un réseau optique ou par un autre système électromagnétique entre le fournisseur et le destinataire de la prestation;
^b	les prestations de formation au sens de l'art. 21, al. 2, ch. 11, LTVA, sous forme interactive;
^c	la simple mise à disposition d'installations ou de parties d'installations désignées précisément et destinées à l'usage exclusif du locataire pour la transmission de données.

SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 48 Taxes cantonales destinées à des fonds pour l'approvisionnement en eau, le traitement des eaux usées ou la gestion des déchets - (art. 24, al. 6, let. d, LTVA)
¹	L'AFC fixe pour chaque fonds les pourcentages de la déduction applicable à chaque établissement affilié qui assure l'approvisionnement en eau, le traitement des eaux usées ou la gestion des déchets.
²	Elle tient en l'occurrence compte du fait que:
^a	le fonds ne reverse pas toutes les taxes encaissées, et que
^b	les acquéreurs assujettis ont déduit entièrement, au titre de l'impôt préalable, l'impôt qui leur a été facturé sur les prestations d'approvisionnement en eau, de traitement des eaux usées ou de gestion des déchets.

SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 47 Prestations au personnel - (art. 24 LTVA)
¹	Pour les prestations fournies au personnel à titre onéreux, l'impôt doit être calculé sur la contre-prestation effectivement reçue. L'art. 24, al. 2 et 3, LTVA est réservé.
²	Les prestations fournies par l'employeur au personnel qui doivent être déclarées dans le certificat de salaire sont réputées fournies à titre onéreux. L'impôt doit être calculé sur le montant déterminant pour les impôts directs.
³	Les prestations qui ne doivent pas être déclarées dans le certificat de salaire sont réputées fournies à titre gratuit et l'existence d'un motif entrepreneurial est présumée.
⁴	Des forfaits pour déterminer les éléments du salaire peuvent également être utilisés pour la taxe sur la valeur ajoutée, pour autant que ceux-ci soient autorisés pour les impôts directs et qu'ils puissent aussi servir au calcul de la taxe sur la valeur ajoutée.
⁵	Les al. 2 à 4 s'appliquent, qu'il s'agisse de personnes étroitement liées au sens de l'art. 3, let. h, LTVA ou non.53

SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 28 Détachement transfrontalier de collaborateurs dans le cadre d'un groupe d'entreprises - (art. 18 LTVA)
^a	un employeur étranger détache un collaborateur dans un établissement appartenant au même groupe d'entreprises sur le territoire suisse ou un employeur domicilié sur le territoire suisse détache un collaborateur dans un établissement à l'étranger appartenant au même groupe d'entreprises;
^b	le collaborateur fournit son travail à l'établissement en gardant toutefois son contrat de travail avec l'entreprise qui l'a détaché, et
^c	le salaire, les charges sociales et les frais de l'employeur qui a détaché le collaborateur sont mis à la charge de l'établissement sans supplément.

SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 29 Subventions et autres contributions de droit public - (art. 18, al. 2, let. a, LTVA)
^a	les aides financières au sens de l'art. 3, al. 1, de la loi du 5 octobre 1990 sur les subventions (LSu)32;
^b	les indemnités au sens de l'art. 3, al. 2, let. a, LSu, dans la mesure où il n'y a pas de rapport de prestations;
^c	les subsides en faveur de la recherche, dans la mesure où la collectivité n'a aucun droit exclusif sur les résultats de la recherche;
^d	les fonds analogues à ceux des let. a à c versés sur la base du droit cantonal ou communal.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 37 Décompte selon les méthodes des taux de la dette fiscale nette et des taux forfaitaires - 1 Tout assujetti dont le chiffre d'affaires annuel n'excède pas 5 024 000 francs provenant de prestations imposables et dont le montant d'impôt - calculé au taux de la dette fiscale nette déterminant pour lui - n'excède pas 108 000 francs pour la même période peut arrêter son décompte au moyen de la méthode des taux de la dette fiscale nette.77
¹	Tout assujetti dont le chiffre d'affaires annuel n'excède pas 5 024 000 francs provenant de prestations imposables et dont le montant d'impôt - calculé au taux de la dette fiscale nette déterminant pour lui - n'excède pas 108 000 francs pour la même période peut arrêter son décompte au moyen de la méthode des taux de la dette fiscale nette.77
²	Lorsque le décompte est arrêté au moyen de la méthode des taux de la dette fiscale nette, l'assujetti détermine la créance fiscale en multipliant la somme des contre-prestations imposables (impôt inclus) réalisées au cours de la période de décompte par le taux de la dette fiscale nette autorisé par l'AFC.
³	Les taux de la dette fiscale nette tiennent compte des coefficients d'impôt préalable usuels dans la branche considérée. Ils sont fixés par l'AFC après consultation des associations des branches concernées.78
⁴	L'assujetti qui souhaite établir son décompte selon la méthode des taux de la dette fiscale nette doit en faire la demande à l'AFC et appliquer cette méthode pendant au moins une période fiscale. L'assujetti qui opte pour la méthode effective ne peut recourir à la méthode des taux de la dette fiscale nette qu'après une période d'au moins trois ans. Tout changement de méthode de décompte doit être opéré pour le début d'une période fiscale.
⁵	Les collectivités publiques et les institutions analogues, notamment les cliniques, les écoles privées, les entreprises de transport concessionnaires ou les associations et les fondations peuvent effectuer leurs décomptes selon la méthode des taux forfaitaires. Le Conseil fédéral règle les modalités.

SR 311.0 Code pénal suisse du 21 décembre 1937 CP Art. 195 - Est puni d'une peine privative de liberté de dix ans au plus ou d'une peine pécuniaire quiconque:
^a	pousse un mineur à la prostitution ou favorise la prostitution de celui-ci dans le but d'en tirer un avantage patrimonial;
^b	pousse autrui à se prostituer en profitant d'un rapport de dépendance ou dans le but d'en tirer un avantage patrimonial;
^c	porte atteinte à la liberté d'action d'une personne qui se prostitue en la surveillant dans ses activités ou en lui en imposant l'endroit, l'heure, la fréquence ou d'autres conditions;
^d	maintient une personne dans la prostitution.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 962 - 1 En plus des comptes annuels qu'elles établissent conformément au présent titre, les entreprises suivantes sont tenues de dresser des états financiers selon une norme reconnue:
¹	En plus des comptes annuels qu'elles établissent conformément au présent titre, les entreprises suivantes sont tenues de dresser des états financiers selon une norme reconnue:
¹	les sociétés dont les titres sont cotés en bourse, lorsque la bourse l'exige;
²	les sociétés coopératives, lorsqu'elles comptent au moins 2000 membres;
³	les fondations, lorsque la loi les soumet au contrôle ordinaire.
²	Les personnes suivantes peuvent en outre exiger l'établissement d'états financiers selon une norme reconnue:
¹	les associés, s'ils représentent ensemble au moins 20 % du capital social;
²	10 % des membres de la société coopérative ou 20 % des membres de l'association;
³	tout associé ou membre qui répond personnellement des dettes de l'entreprise ou est soumis à l'obligation de faire des versements supplémentaires.
³	L'obligation de dresser des états financiers selon une norme reconnue s'éteint lorsque l'entreprise présente des comptes consolidés établis selon une norme reconnue.
⁴	Le choix d'une norme reconnue incombe à l'organe supérieur de direction ou d'administration à moins que les statuts, le contrat de société ou l'acte de fondation n'en disposent autrement ou que l'organe suprême ne désigne lui-même une norme reconnue.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 20
¹	Si le délai compté par jours doit être communiqué aux parties, il commence à courir le lendemain de la communication.
²	S'il ne doit pas être communiqué aux parties, il commence à courir le lendemain de l'événement qui le déclenche.
^2bis	Une communication qui n'est remise que contre la signature du destinataire ou d'un tiers habilité est réputée reçue au plus tard sept jours après la première tentative infructueuse de distribution.50
³	Lorsque le délai échoit un samedi, un dimanche ou un jour férié selon le droit fédéral ou cantonal, son terme est reporté au premier jour ouvrable qui suit. Le droit cantonal déterminant est celui du canton où la partie ou son mandataire a son domicile ou son siège.51

SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 41 Exonération de l'impôt pour le trafic aérien international - (art. 23, al. 4, LTVA)
¹	Sont exonérés de l'impôt:
^a	les transports aériens dont l'aéroport de départ ou d'arrivée se situe sur le territoire suisse;
^b	les transports aériens qui s'effectuent au-dessus du territoire suisse, d'un aéroport étranger à un autre aéroport étranger.
²	Est exonérée de l'impôt la partie d'un transport international effectuée entre deux aéroports suisses, pour autant que ce transport soit uniquement interrompu par une escale technique ou que cette interruption permette à un voyageur de changer d'avion pour prendre un vol de correspondance.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 7 Principe
¹	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
²	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
³	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
⁴	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
⁵	L'art. 6a s'applique par analogie.7

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.