A-5786/2018 - 2020-05-27 - Impôts indirects - Dienstleistungsbezüge aus dem Ausland; 2008-2009. Entscheid angefochten beim BGer.

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I

A-5786/2018

Urteil vom 27. Mai 2020

Richter Jürg Steiger (Vorsitz),

Besetzung Richter Raphaël Gani, Richter Daniel Riedo,

Gerichtsschreiber Roger Gisclon.

A._______ S.A.,
Zweigniederlassung Zürich,

Parteien vertreten durch

KPMG AG,

Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,

Hauptabteilung Mehrwertsteuer,

Vorinstanz.

Gegenstand Dienstleistungsbezüge aus dem Ausland; 2008-2009.

Sachverhalt:

A.
Die A._______ S.A., Zweigniederlassung Zürich (fortan: Zweigniederlassung) bezweckt insbesondere die Ausübung aller direkten Versicherungs- und Rückversicherungsaktivitäten sowohl in (...) als auch im Ausland. Die Zweigniederlassung ist versicherungsaufsichtsrechtlich für die Bereiche Krankheits- und Unfallversicherung registriert. Ihr Hauptsitz befindet sich in (...) (fortan: Hauptsitz), wobei die Zweigniederlassung und ihr Hauptsitz Teil des global tätigen Versicherungskonzerns A._______ sind.

B.
Während des verfahrensrelevanten Zeitraums bezog sich die Geschäftstätigkeit der Zweigniederlassung hauptsächlich auf eine weltweit vertriebene Versicherungslösung, die sich an Unternehmen mit international tätigen Mitarbeitern (Expats) richtet. In geringerem Umfang war die Zweigniederlassung auch im Geschäft mit internationalen Versicherungspolicen für Individualkunden tätig. Als Versicherer realisierte die Zweigniederlassung von der Steuer ausgenommene Versicherungsumsätze und war demzufolge für die Inlandsteuer nicht als Mehrwertsteuerpflichtige registriert.

C.
Mit Schreiben vom 23. Dezember 2013 sowie Ergänzungen vom 31. Januar 2014 wandte sich die Zweigniederlassung an die ESTV, informierte diese über die während der Jahre 2008 bis 2012 aus dem Ausland bezogenen Dienstleistungen und meldete die Höhe der zu entrichtenden Bezugsteuer. Dazu erklärte die Zweigniederlassung, sie beziehe steuerbare Leistungen seitens der A._______ Services Ltd. ([...]; fortan: Konzern-Servicing-Gesellschaft). Die gemäss der Dienstleistungsvereinbarung Nr. 3 erbrachten und von ihr bezogenen Leistungen würden zwar weitgehend unter die Kategorie der Steuerausnahme für Versicherungsvertreter und -makler fallen, einige Dienstleistungen seien aber als steuerbar zu qualifizieren. Soweit bestimmte Leistungen (z.B. IT-Supportsysteme) keine eigenständigen Leistungen bildeten, müssten sie zudem proportional auf die beiden Kategorien (steuerbar/von der Steuer ausgenommen) aufgeteilt werden. Für die als steuerbar qualifizierten Leistungen sei die Bezugsteuer zu entrichten. Basierend auf einer Dienstleistungsvereinbarung Nr. 5 weise der Hauptsitz ihr überdies einen Teil seiner Verwaltungskosten zu. Diese Leistungen seien steuerbar und würden ebenfalls der Bezugsteuer unterliegen.

Gemäss dieser Selbstdeklaration ergaben sich für die Steuerperioden 2008 bis 2009 unter dem Titel Dienstleistungsbezüge aus dem Ausland zu entrichtende Steuern in Höhe von CHF 76'214.90 (2008) und CHF 91'498.26 (2009).

D.
Die ESTV teilte der Zweigniederlassung mit Schreiben vom 8. Oktober 2015 mit, dass sämtliche von ihr gemeldeten Dienstleistungsbezüge als steuerbare Backoffice-Tätigkeiten zu qualifizieren seien und stellte der Zweigniederlassung zwecks Nachbelastung der Steuer infolge Dienstleistungsbezugs aus dem Ausland für die Steuerperioden 2008 und 2009 je eine Ergänzungsabrechnung zu, i.e. CHF 213'200.69 (2008) und CHF 268'015.03 (2009).

E.
Auf Verlangen der Zweigniederlassung erliess die ESTV am 28. September 2017 eine Verfügung, womit sie die Steuernachforderung gemäss den Ergänzungsabrechnungen für die Steuerperioden 2008 und 2009 bestätigte. Zur Begründung führte die ESTV im Wesentlichen aus, dass die von der Zweigniederlassung bezogenen Dienstleistungen weitgehend typischen Backoffice-Leistungen entsprechen würden und die Zweigniederlassung überdies keine Nachweise dafür erbracht habe, dass es sich bei den von der Konzern-Servicing-Gesellschaft bezogenen Dienstleistungen um solche handle, die auf einer Vertreter-/Maklertätigkeit der Letzteren gründen würden.

F.
Mit Schreiben vom 27. Oktober 2017 erhob die Zweigniederlassung gegen die Verfügung vom 28. September 2017 Einsprache und beantragte deren Aufhebung. Neu stellte sie sich auf den Standpunkt, dass sämtliche von ihr bezogenen Dienstleitungen von der Steuer ausgenommen seien und demnach keine Steuer anfalle; eventualiter beantragte sie, die Höhe der Steuer sei auf Basis ihrer Selbstdeklaration festzusetzen.

Zur Begründung ihres neuen Standpunkts brachte die Zweigniederlassung im Wesentlichen vor, dass zwischen ihr und der Konzern-Servicing-Gesellschaft gar kein Leistungsfluss stattfinde. Vielmehr würde die Konzern-Servicing-Gesellschaft ihre Leistungen an den Hauptsitz erbringen, was dem Jahresbericht 2012 der Konzern-Servicing-Gesellschaft entnommen werden könne. Die Zweigniederlassung beziehe demnach gar keine Leistungen von der Konzern-Servicing-Gesellschaft, sondern vom Hauptsitz und diese Leistungen seien in Anwendung einer wirtschaftlichen Sichtweise als von der Steuer ausgenommene Versicherungsleistungen zu qualifizieren, womit keine Steuer anfalle.

Ihre Sichtweise der zwischen den drei Gesellschaften bestehenden Leistungsverhältnisse begründet die Zweigniederlassung damit, dass sie weder über das Eigenkapital noch über das Personal und die Infrastruktur verfüge, um das Versicherungsgeschäft selbständig durchführen zu können. Die Mitarbeiter in der Schweiz seien weder fähig noch berechtigt, Preise zu berechnen oder Angebote bzw. Vertragsunterlagen vorzubereiten. Die Tätigkeit via Zweigniederlassung erfolge lediglich aus regulatorischen Gründen und der Abschluss der Verträge via Zweigniederlassung erfolge der Form halber. Auch die Verbuchung des Versicherungsgeschäfts in der Schweiz auf Stufe der Zweigniederlassung werde einzig aus versicherungsaufsichtsrechtlichen und direktsteuerlichen Gründen vorgenommen. Die Versicherungsprämien würden jedoch direkt vom Hauptsitz fakturiert. Abgesehen vom Inkasso und der Verbuchung der Prämien übe die Zweigniederlassung keinerlei Aktivitäten aus. Infolge der fehlenden finanziellen Autonomie der Zweigniederlassung sowie aufgrund der Risikoallokation trage der Hauptsitz das versicherungsrechtliche Risiko. Es sei der Zweigniederlassung deshalb gar nicht möglich, auf eigene Rechnung zu handeln. Deshalb sei vorliegend nicht auf die zivilrechtliche Ausgestaltung, sondern auf den tatsächlich wirtschaftlich ablaufenden Sachverhalt abzustellen. Wirtschaftlich gesehen werde die Versicherungsleistung vom Hauptsitz erbracht; dieser sei wirtschaftlicher Versicherer. Die Zweigniederlassung handle auf Rechnung des Hauptsitzes, also auf fremde Rechnung, weshalb ein indirektes Stellvertretungsverhältnis vorliege. Dies habe zur Folge, dass das Leistungsverhältnis zwischen der Zweigniederlassung und dem Hauptsitz gleich zu qualifizieren sei wie dasjenige zwischen der Zweigniederlassung und den Versicherungsnehmern. Qualifizierten die von der Zweigniederlassung an die Kunden erbrachten Leistungen als steuerausgenommene Versicherungsleistungen, so gelte dies auch für die von der Zweigniederlassung von Seiten des Hauptsitzes bezogenen Leistungen.

G.
Mit Einspracheentscheid vom 6. September 2018 wies die ESTV die Einsprache der Zweigniederlassung ab und hielt fest, die Zweigniederlassung schulde der ESTV für die Steuerperioden 2008 bis 2009 Mehrwertsteuern in Höhe von CHF 481'215.- zuzüglich des gesetzlich geschuldeten Verzugszinses ab 15. April 2009 (mittlerer Verfall).

Zur Begründung führte sie im Wesentlichen aus, nicht der Hauptsitz, sondern die Zweigniederlassung sei Vertragspartnerin der Konzern-Servicing-Gesellschaft.

Indirekte Stellvertretung liege vor beim Handeln im eigenen Namen, aber auf fremde Rechnung. Die Zweigniederlassung sei Vertragspartnerin der Schweizer Kunden und verpflichte sich gegen den Erhalt von Prämien ein Risiko zu decken. Die Zweigniederlassung handle also im eigenen Namen. Die Tatsache, dass lediglich aus regulatorischen Gründen eine Zweigniederlassung in der Schweiz gegründet worden sei und der Abschluss der Verträge via Zweigniederlassung erfolge, ändere nichts daran, dass diese ein eigenständiges Steuersubjekt und gegenüber Schweizer Kunden Leistungserbringerin sei.

Die Zweigniederlassung handle jedoch nicht auf fremde Rechnung. Denn erstens sei nicht nachgewiesen, dass der Hauptsitz die Prämie den Schweizer Kunden direkt fakturiere. Zweitens würden die wirtschaftlichen Effekte bei Schadenfällen nicht unmittelbar beim Hauptsitz entstehen. Wenn überhaupt sichere der Hauptsitz das finanzielle Risiko der Zweigniederlassung, das diese im Zusammenhang mit Schweizer Kunden eingehe, ab. Dies sei aber nicht mit einer indirekten Stellvertretung vergleichbar, vielmehr würde dies als anderweitiges Rechtsverhältnis zwischen der Zweigniederlassung und dem Hauptsitz qualifiziert werden. Die von der Zweigniederlassung geltend gemachte fehlende finanzielle Autonomie sowie die Risikoallokation könne deshalb nicht per se dahingehend interpretiert werden, dass sie auf fremde Rechnung handle. Indirekte Stellvertretung liege zudem nur vor, wenn sowohl ertrags- als auch aufwandseitig Versicherungsleistungen gegeben seien. Nur dann könne von zwei gleichartigen, aufeinander folgenden Leistungsverhältnissen gesprochen werden. Das Vorliegen einer Versicherungsleistung zwischen der Zweigniederlassung und dem Hauptsitz sei jedoch nicht aktenkundig.

H.
Mit Schreiben vom 8. Oktober 2018 erhebt die Zweigniederlassung (fortan: Beschwerdeführerin) Beschwerde gegen den Einspracheentscheid der ESTV vom 6. September 2018 und stellt folgende Anträge:

1. Der Einspracheentscheid vom 6.9.2018 sei aufzuheben.

2. Die Steuerforderungen für die Steuerperioden 2008 bis 2009 seien wie folgt festzusetzen:

2.1Die Steuerforderung der ESTV für die Steuerperiode 2008 sei auf CHF 0.- festzusetzen. Der Beschwerdeführerin sei unter Berücksichtigung der für die betreffende Steuerperiode bereits abgelieferten Steuer ein Betrag von CHF 213'200.69 zuzüglich Vergütungszins zurückzuerstatten.

2.2Die Steuerforderung der ESTV für die Steuerperiode 2009 sei auf CHF 0.- festzusetzen. Der Beschwerdeführerin sei unter Berücksichtigung der für die betreffende Steuerperiode bereits abgelieferten Steuer ein Betrag von CHF 268'015.02 zuzüglich Vergütungszins zurückzuerstatten.

2.3Unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zu Lasten des Bundes.

3.Eventualiter seien die Steuerforderungen für die Steuerperioden 2008 bis 2009 wie folgt festzusetzen:

3.1Die Steuerforderung der ESTV für die Steuerperiode 2008 sei auf CHF 76'214.90 festzusetzen.

3.2Die Steuerforderung der ESTV für die Steuerperiode 2009 sei auf CHF 91'498.26 festzusetzen.

3.3Der Beginn des Zinslaufes für Verzugszinsen sei auf den Zeitpunkt der ersten Zahlung durch die Beschwerdeführerin im November 2015 festzusetzen.

3.5Unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zu Lasten des Bundes.

4.Subeventualiter sei der Beginn des Zinslaufes für Verzugszinsen auf den Zeitpunkt der ersten Zahlung durch die Beschwerdeführerin im November 2015 festzusetzen.

Zur Begründung bringt die Beschwerdeführerin im Wesentlichen vor, sie beziehe keine steuerbaren Leistungen aus dem Ausland, da sie keine Eingangsleistungen von der Konzern-Servicing-Gesellschaft erhalte. Vielmehr würden die genannten Leistungen dem Hauptsitz erbracht, denn nur diesem könnten sie zugeordnet werden. Die Beschwerdeführerin begründet diese Sichtweise insbesondere damit, dass der Hauptsitz der wirtschaftliche und damit faktische Versicherer gegenüber den Schweizer Kunden sei. Die Beschwerdeführerin selbst sei gar nicht in der Lage, den schweizerischen Kunden Versicherungsdienstleistungen aus eigener Kraft anzubieten. Die Beschwerdeführerin beziehe demnach vom Hauptsitz von der Steuer ausgenommene Versicherungsleistungen und verkaufe diese in eigenem Namen und auf fremdes Risiko an die schweizerischen Kunden weiter. Mehrwertsteuerlich liege damit eine indirekte Stellvertretung vor.

Zur Begründung des Eventualantrags verweist die Beschwerdeführerin auf die in ihrem Schreiben vom 23. Dezember 2013 vorgebrachte Argumentation (vgl. Sachverhalt Bst. C).

Ihren Subeventualantrag, wonach der Beginn des Zinslaufes für Verzugszinsen auf den Zeitpunkt der ersten Zahlung durch die Beschwerdeführerin im November 2015 festzusetzen sei, begründet die Beschwerdeführerin damit, dass sich die ESTV - nachdem sich die Beschwerdeführerin im Dezember 2013 ein erstes Mal zur Deklaration der Dienstleistungsbezüge aus dem Ausland an die ESTV gewandt habe - bis zum 8. Oktober 2015 Zeit gelassen habe, um der Beschwerdeführerin zu antworten (vgl. Sachverhalt Bst. D). Nach Erhalt des genannten Schreibens habe die Beschwerdeführern den Betrag von CHF 516'120.31 (betreffend die Steuerperioden 2008 bis 2012) unter Vorbehalt unverzüglich bezahlt. Vorher sei keine formlose Überweisung möglich gewesen, da die Beschwerdeführerin nicht im Mehrwertsteuerregister eingetragen sei. Das Verfahren sei seitens der ESTV verzögert worden, woraus folge, dass sämtliche Verzugszinsen, welche für den Zeitraum vor der Zahlungsmöglichkeit eingefordert worden seien, Bussen-Charakter hätten.

I.
Mit Vernehmlassung vom 27. November 2018 beantragte die ESTV, die Beschwerde sei unter Kostenfolge zulasten der Beschwerdeführerin vollumfänglich abzuweisen.

Zur Begründung verweist die ESTV im Wesentlichen auf ihre Ausführungen im Rahmen des Einspracheentscheides vom 6. September 2018. Zum im Rahmen der Beschwerde neu gestellten Subeventualantrag führt die ESTV aus, es sei zutreffend, dass die Beschwerdeführerin per 10. November 2015 eine Zahlung in Höhe von CHF 516'120.31 geleistet habe. Zutreffend sei auch, dass sich die Ausstellung einer Nachbelastung für den von der Beschwerdeführerin ursprünglich noch unbestrittenen Anteil an Bezugsteuern zwecks Abklärung des gesamten Sachverhalts verzögert habe. Die Beschwerdeführerin behaupte jedoch nicht, die ESTV hätte in rechtsmissbräuchlicher Absicht gehandelt. Ebenso wenig mache die Beschwerdeführerin geltend, sie hätte sich bei der ESTV danach erkundigt, wie sie den von ihr unbestrittenen Teil an Bezugsteuern begleichen könne. Die Beschwerdeführerin äussere sich des Weiteren nicht dazu, weshalb der Zinsenlauf für die von ihr u.a. im Dezember 2013 nachgemeldete Bezugsteuer für die Steuerperiode 2008 erst im November 2015 zu laufen beginnen solle.

J.
Auf die weiteren Ausführungen der Parteien sowie die eingereichten Unterlagen wird - soweit entscheidwesentlich - im Rahmen der nachfolgen-den Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.

1.1 Das Bundesverwaltungsgericht beurteilt Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 VwVG (Art. 31 VGG). Soweit das VGG nichts anderes bestimmt, richtet sich das Verfahren nach den Vorschriften des VwVG (Art. 37 VGG).

1.2 Die Beschwerdeführerin ficht einen Einspracheentscheid der ESTV betreffend die Nachbelastung von Mehrwertsteuern an. Der Einspracheentscheid stellt eine Verfügung im Sinne von Art. 5 VwVG dar. Eine Ausnahme in sachlicher Hinsicht nach Art. 32 VGG liegt nicht vor und die Vorinstanz ist eine Behörde im Sinne von Art. 33 VGG. Das Bundesverwaltungsgericht ist somit zur Beurteilung dieser Beschwerde sachlich und funktionell zuständig (Art. 31 VGG). Die Beschwerdeführerin ist zur Beschwerdeführung berechtigt (Art. 48 VwVG), hat die Beschwerde frist- und formgerecht eingereicht (Art. 50 und 52 VwVG) und den Kostenvorschuss rechtzeitig bezahlt (Art. 63 Abs. 4 VwVG), weshalb auf die Beschwerde einzutreten ist.

1.3 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerin kann neben der Verletzung von Bundesrecht und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts auch die Rüge der Unangemessenheit erheben (Art. 49 VwVG).

1.4

1.4.1 Die für die Entscheidfindung (Rechtsanwendung) vorzunehmende Tatsachenfeststellung setzt voraus, dass die Sachlage korrekt und vollständig ermittelt wurde. Das Verwaltungsverfahren und die Verwaltungs-rechtspflege werden deshalb grundsätzlich von der Untersuchungsmaxime beherrscht (Art. 12 VwVG; vgl. auch E. 1.3). Demnach muss die entscheidende Behörde den Sachverhalt von sich aus abklären. Sie trägt die Beweisführungslast (sog. subjektive oder formelle Beweislast). Der Untersuchungsgrundsatz wird im Mehrwertsteuerverfahren indes dadurch relativiert, dass der steuerpflichtigen Person spezialgesetzlich statuierte Mitwirkungspflichten auferlegt werden (vgl. Art. 13 VwVG; BVGE 2009/60 E. 2.1.2). Dazu zählt namentlich das im Mehrwertsteuerrecht geltende Selbstveranlagungsprinzip (BGE 137 II 136 E. 6.2; Urteile des BGer 2C_353/2013 vom 23. Oktober 2013 E. 3.3, 2C_970/2012 vom 1. April 2013 E. 4.1).

1.4.2 Im Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht gilt der Grundsatz der freien Beweiswürdigung (BGE 130 II 485 E. 3.2). Die Beweiswürdigung endet mit dem richterlichen Entscheid darüber, ob eine rechtserhebliche Tatsache als erwiesen zu gelten hat oder nicht. Der Beweis ist geleistet, wenn das Gericht gestützt auf die freie Beweiswürdigung zur Überzeugung gelangt ist, dass sich der rechtserhebliche Sachumstand verwirklicht hat. Gelangt das Gericht nicht zu diesem Ergebnis, kommen die Beweislastregeln zur Anwendung. Dabei ist - in analoger Anwendung von Art. 8 ZGB - im Fall der Beweislosigkeit zuungunsten jener Partei zu urteilen, welche die Beweislast trägt. Im Steuerrecht gilt, dass die Steuerbehörde die Beweislast für die steuerbegründenden und -erhöhenden Tatsachen trägt, während die steuerpflichtige Person für die steueraufhebenden und -mindernden Tatsachen beweisbelastet ist (statt vieler: BGE 140 II 248 E. 3.5; Urteil des BGer 2C_353/2013 vom 23. Oktober 2013 E. 3.3; Urteil des BVGer A-4308/2015 vom 18. Februar 2016 E. 1.4.2 mit Hinweisen).

2.

2.1 Am 1. Januar 2010 ist das Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (MWSTG; SR 641.20) in Kraft getreten. Mit dem Inkrafttreten dieses Gesetzes wurden die Bestimmungen des bis dahin gültigen Bundesgesetzes vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer (aMWSTG; AS 2000 1300 ff.) aufgehoben (vgl. Art. 110 MWSTG). Art. 112 MWSTG legt jedoch fest, dass die aufgehobenen Bestimmungen sowie die darauf gestützt erlassenen Vorschriften - unter Vorbehalt von Art. 113 MWSTG - weiterhin auf alle während deren Geltungsdauer eingetretenen Tatsachen und entstandenen Rechtsverhältnisse anwendbar bleiben.

Die vorliegend zu beurteilende Sache betrifft die Steuerperioden 2008 bis 2009. Somit ist in materieller Hinsicht das aMWSTG (mitsamt der zugehörigen Verordnung vom 29. März 2000 zum aMWSTG [aMWSTGV, AS 2000 1347]) in den in den Jahren 2008 bis 2009 gültigen Fassungen massgebend. Hinsichtlich des Verfahrensrechts ist demgegenüber das MWSTG anzuwenden (Art. 113 Abs. 3 MWSTG).

Soweit im Folgenden auf die Rechtsprechung und Literatur zum MWSTG verwiesen wird, liegt der Grund darin, dass diese im vorliegenden Fall auch für das aMWSTG einschlägig ist.

2.2

2.2.1 Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer; Art. 130 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [BV, SR 101] und Art. 1 Abs. 1 aMWSTG). Die Erhebung der Mehrwertsteuer erfolgt namentlich nach dem Grundsatz der Wettbewerbsneutralität mit Anrechenbarkeit der Vorsteuer sowie unter Berücksichtigung der Überwälzbarkeit und der Wirtschaftlichkeit der Erhebung (Art. 1 Abs. 2 aMWSTG).

2.2.2 Der Grundsatz der Wettbewerbsneutralität verlangt, dass ein modernes Verbrauchssteuersystem wie die Mehrwertsteuer nach Möglichkeit in seinen Auswirkungen neutral sein muss. Das heisst, es darf den Wettbewerb zwischen den Unternehmen nicht beeinträchtigen und hat das Gleich-behandlungsgebot zu beachten. Die Mehrwertsteuer muss deshalb umfassend sein und alle Waren und Dienstleistungen im Inland gleichmässig erfassen. Andererseits muss vermieden werden, dass eine Steuerkumulation entsteht, weil die Waren und Dienstleistungen auf allen Stufen der Produktion und Verteilung und bei der Einfuhr besteuert werden. Diesem Zweck dient der Vorsteuerabzug. Damit wird die Wettbewerbsneutralität der Mehrwertsteuer dem Grundsatz nach verwirklicht, indem sichergestellt wird, dass die Endbelastung beim Konsumenten immer gleich hoch ist, und zwar unabhängig davon, auf welchem Weg die Ware oder Dienstleistung zu ihm gelangt (vgl. BGE 125 II 326 E. 6a, BGE 124 II 193 E. 8a, mit Hinweisen; Urteile des BVGer A-3502/2016 vom 19. Dezember 2016 E. 2.1.2 und A-1382/2015 vom 11. August 2015 E. 3.2; Diego Clavadetscher, in: Kom-mentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [Hrsg.], 2015 [nachfolgend: Kommentar zum MWSTG], Art. 1 Rz. 156 ff.; Felix Geiger, in: MWSTG Kommentar, Schweizerisches Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer mit den Ausführungserlassen sowie Erlasse zum Zollwesen, Geiger/Schluckebier [Hrsg.], 2. Aufl. 2019 [nachfolgend: MWSTG Kommentar], Art. 1 Rz. 29; vgl. auch Alois Camenzind et al., Handbuch zum Mehrwertsteuer-gesetz [MWSTG], 3. Aufl. 2012, Rz. 105 ff.).

2.3

2.3.1 Der Empfänger hat den Bezug einer Dienstleistung zu versteuern, wenn er nach Art. 24 aMWSTG steuerpflichtig ist (Art. 10 aMWSTG) und sofern:

a.es sich um eine unter Artikel 14 Absatz 3 aMWSTG fallende Dienstleistung handelt, die ein im Inland nicht steuerpflichtiger Unternehmer mit Sitz im Ausland im Inland erbringt, der nicht nach Artikel 27 für die Steuerpflicht optiert; oder

b. es sich um eine unter Artikel 14 Absatz 1 aMWSTG fallende steuerbare Dienstleistung handelt, die der Empfänger mit Sitz im Inland aus dem Ausland bezieht und zur Nutzung oder Auswertung im Inland verwendet.

Unter Art. 14 Abs. 3 aMWSTG fallen u.a. Leistungen in den Bereichen Werbung, Beratungen/Management, Inkasso und Datenverarbeitung (vgl. Art. 14 Abs. 3 Bst. c und d aMWSTG; Urteil des BVGer A-135/2011 vom 27. September 2011 E. 2.3).

Steuerpflichtig ist - soweit vorliegend relevant - der Empfänger der Dienstleistung im Inland, sofern er entweder nach Art. 21 aMWSTG steuerpflichtig ist oder im Kalenderjahr für mehr als CHF 10'000.- solche Leistungen bezieht (Art. 24 aMWSTG; vgl. auch Art. 5 Bst. d aMWSTG; Urteil des BVGer A-5114/2012 vom 17. Dezember 2013 E. 2.3.1). Als Empfängerin der Dienstleistung kann auch eine Betriebsstätte im Inland gelten (vgl. Urteil des BVGer A-3409/2010 vom 4. April 2011 E. 2.1).

Auf diese Weise sollen Wettbewerbsvorteile für ausländische Anbieter vermieden werden. Die Bezugsteuer trägt zur lückenlosen Erfassung der Leistungen am Ort des Verbrauchs bei. Mittels der Bezugsteuer werden Leistungen, die aus dem Ausland bezogen werden, auf die gleiche Weise mit der Steuer belastet, wie wenn sie im Inland (von einer steuerpflichtigen Person) bezogen worden wären. Der Unterschied besteht insbesondere darin, dass die Steuer direkt beim Leistungsempfänger erhoben wird und nicht beim leistungserbringenden Unternehmen, das dann die Steuer auf den Leistungsempfänger überwälzen kann. Die Bezugsteuer kann als Vorsteuer geltend gemacht werden, wenn die Leistungen weiterveräussert werden (Urteile des BVGer A-904/2017 vom 18. Dezember 2017 E. 2.2.2, A-5114/2012 vom 17. Dezember 2013 E. 2.3.1; Alois Camenzind et al., Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], 3. Aufl. 2012, N. 2092).

2.3.2 Als Empfänger der Dienstleistung gilt grundsätzlich der Vertragspartner des leistenden Unternehmers. Es ist unbeachtlich, für wen die Dienstleistung bestimmt ist bzw. wer die Dienstleistung verbraucht. Kauft beispielsweise eine Schweizer Managementgesellschaft zentral Marketingleistungen ein und verrechnet diese sodann einer ausländischen Konzerngesellschaft weiter, so gilt mit Bezug auf das erste Leistungsverhältnis die Managementgesellschaft als Leistungsempfängerin; die Marketingleistung ist somit im Inland steuerbar. Mit Bezug auf das zweite Leistungsverhältnis gilt die ausländische Konzerngesellschaft als Leistungsempfängerin; die Marketingleistung ist ausserhalb des Anwendungsbereichs des MWSTG und unterliegt nicht der Schweizer Mehrwertsteuer. Mit Bezug auf die Pflichtverteidigung gilt nicht der Angeklagte als Leistungsempfänger, sondern der Staat, der den Pflichtverteidiger beauftragt hat (BGE 141 IV 344, E. 3 f.; Urteil des BGer 5A_504/2015 vom 22. Oktober 2015, E. 3; vgl. zum Ganzen: Felix Geiger, in: MWSTG Kommentar, Art. 8 Rz. 8).

Ob die Betriebsstätte - und eben nicht der im Ausland gelegene Hauptsitz - Empfängerin der Leistung ist, hängt von der Zweckbestimmung ab, die sich in erster Linie aufgrund von Art und Verwendung der Dienstleistung ermitteln lässt; wer (Sitz oder Betriebsstätte) den Auftrag erteilt hat oder die Rechnung bezahlt, ist lediglich ein Indiz für die Zurechnung der bezogenen Leistungen (Geiger, in: MWSTG Kommentar, Art. 8 Rz. 16; Niklaus Honauer, in: Kommentar zum MWSTG, Art. 8 N. 9). Problematisch sind insbesondere jene Fälle, in denen sich eine einheitlich fakturierte Dienstleistung sowohl auf den Hauptsitz als auch auf die Betriebsstätte bezieht. Bei dieser Konstellation drängt sich eine gesonderte Fakturierung der Leistungen für den Hauptsitz und die Betriebsstätte auf, was auch aus direktsteuerlichen Gründen angezeigt sein kann (Markus Weidmann/Daniel Bader, Die mehrwertsteuerliche Stellung der Betriebsstätten - Die Einheit des Unternehmens im nationalen und internationalen Verhältnis, in: Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 78 S. 801 ff., S. 831).

2.3.3 Dienstleistungsbezüge aus dem Ausland sind nur dann zu versteuern, wenn die betreffende Dienstleistung eine (objektiv) steuerbare Leistung bildet. Nicht zu versteuern ist folglich der Bezug von steuerausgenommene Leistungen im Sinne von Art. 18 aMWSTG und der Bezug von steuerbefreiten Leistungen (BGE 142 II 113 E. 5; Urteil des BGer 2C_1076/2015 vom 9. Dezember 2016 E. 4.1; Urteil des BVGer A-904/2017 vom 18. Dezember 2017 E. 2.2.1).

2.3.4 Von der Mehrwertsteuer ausgenommen sind nach Art. 18 Ziff. 18 aMWSTG Versicherungs- und Rückversicherungsumsätze einschliesslich der Umsätze aus der Tätigkeit als Versicherungsvertreter oder Versicherungsmakler.

2.3.4.1 Der Begriff der Versicherungs- bzw. Rückversicherungsumsätze wird weder im aMWSTG noch im MWSTG definiert. Gemäss der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zur Versicherungsaufsicht ist eine Versicherung durch folgende fünf begriffsnotwendige Merkmale gekennzeichnet: 1. das Vorhandensein eines Risikos oder einer Gefahr; 2. die Prämie als Leistung des Versicherungsnehmers; 3. die Leistung des Versicherers; 4. die Selbständigkeit der Operation; und 5. die Kompensation der Risiken nach den Gesetzen der Statistik bzw. die Planmässigkeit des Geschäftsbetriebs (BGE 114 Ib 244 E. 4.a, 107 Ib 56; Urteile des BGer 2C_833/2016 vom 20. Februar 2019 E. 3.3.2, 2C_410/2010 vom 21. Januar 2011 E. 3, 2C_506/2007 vom 13. Februar 2008 E. 6.2; Urteil des BVGer A-5934/2018 und A-5937/2018 vom 4. Februar 2020 E. 2.4.1, BVGE 2011/5 E. 6; ausführlich: Rolf Nebel, in: Honsell/Vogt/Schnyder [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Privatrecht, Bundesgesetz über den Versicherungsvertrag [VVG], 2001, Art. 101 N. 4 ff.). Diese Definition des Versicherungsbegriffs hat die ESTV ausdrücklich in ihre Praxis übernommen (vgl. MWST-Branchen-Info 16 "Versicherungswesen", gültig ab 1. Januar 2010, Ziff. 1.2).

2.3.4.2 Von der Mehrwertsteuer ausgenommene Umsätze aus der Tätigkeit als Versicherungsvertreter oder Versicherungsmakler erzielt, wer zwei Voraussetzungen kumulativ erfüllt. In subjektiver Hinsicht hat der Leistungserbringer als Versicherungsmakler oder Versicherungsvertreter zu gelten. In objektiver Hinsicht muss es sich um sog. berufstypische Leistungen eines Versicherungsmaklers oder Versicherungsvertreters handeln. Nicht berufsspezifische Tätigkeiten, wie etwa Dienstleistungen im Bereich der Organisation, Administration, Koordination oder Geschäftsführung bleiben der Steuer unterworfen (vgl. Urteile des BGer 2C_434/2009 vom 17. Juni 2010 E. 2.3.1, 2C_612/2007 vom 7. April 2008 E. 6.6; Urteile des BVGer A-5934/2018 und A-5937/2018 vom 4. Februar 2020 E. 2.4.2; A-4516/2008 vom 5. Januar 2011 E. 4.3.2 mit Hinweisen).

2.3.4.2.1 Versicherungsvertreter oder Versicherungsmakler können natürliche oder juristische Personen sein, die im Interesse von Versicherern oder potentiellen Versicherungsnehmern Versicherungsverträge anbieten und/oder abschliessen oder andere Vorbereitungshandlungen zum Abschluss von solchen durchführen (vgl. Branchenbroschüre Nr. 15 "Versicherungswesen", gültig vom 1. Januar 2008 bis 31. Dezember 2009, Ziff. 2.4). Um eine Tätigkeit als Versicherungsvertreter handelt es sich nach der Praxis dann, wenn jemand im Auftrag von Versicherern Abschlüsse von Versicherungsverträgen gegen Provision vermittelt (Urteile des BGer 2C_434/2009 vom 17. Juni 2010 E. 2.4; 2C_284/2008 vom 23. September 2008 E. 3.3 f.). Demgegenüber ist der Versicherungsmakler im Auftrag des Versicherungsnehmers tätig und ist insbesondere auch berechtigt, gegenüber den Versicherern als Interessensvertreter des Versicherungsnehmers aufzutreten (Urteile des BVGer A-6671/2015 und A-6674/2015 vom 9. August 2016 E. 2.3.4.1). Jedenfalls wirken beide als Intermediäre zwischen Versicherern und Versicherungsnehmern auf den Abschluss von Versicherungsverträgen hin (vgl. Urteil des BGer 2C_612/2007 vom 7. April 2008 E. 6.1; Urteil des BVGer A-4516/2008 vom 5. Januar 2011 E. 4.3.2.1 mit Hinweisen).

2.3.4.2.2 Zu den berufstypischen Aufgaben der Versicherungsvertreter bzw. -makler gelten nach der vom Bundesgericht ausdrücklich bestätigten Praxis der ESTV die Ermittlung des Versicherungsbedarfs, d.h. die Analyse der Risiken sowie die Erarbeitung eines Konzepts zur Risikobewältigung, die Definition der Anforderungen an die Versicherungsbedingungen, die Ausschreibung und Evaluation der Offerten samt Preis- und Leistungsvergleichen, die Verhandlung mit den Versicherern, die Ausarbeitung und Kontrolle der Vertragsdokumente, die laufende Überprüfung des Konzepts, die Unterstützung bei der Schadenabwicklung und die Unterstützung im Zusammenhang mit dem Prämieninkasso (vgl. Branchenbroschüre Nr. 15, a.a.O., Ziff. 2.4; Urteil des BGer 2C_612/2007 vom 7. April 2008 E. 6.3; Urteile des BVGer A-6671/2015 und A-6674/2015 vom 9. August 2016 E. 2.3.4.2, A-1533/2006 vom 18. Mai 2010 E. 2.2 mit Hinweisen [bestätigt durch Urteil des BGer 2C_552/2010 vom 10. Mai 2011]).

Vorausgesetzt ist ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen den erbrachten Leistungen und dem Abschluss von Versicherungsverträgen. So hat das Bundesgericht die Leistungen eines von verschiedenen Krankenkassen gegründeten Vereins, welcher für seine Mitglieder bestimmte administrative Dienstleistungen im Bereich der Krankenversicherung erbrachte (z.B. Führung der Dossiers der Versicherten, Zahlungsverkehr, Informatik, Buchhaltung), der Steuer unterworfen. Es begründete dies damit, dass die Erbringung solcher Dienstleistungen zwar durchaus zu den Aufgaben eines Versicherungsagenten gehören könnte. Doch habe der Verein keine Versicherungsverträge vermittelt, und es habe daher an einem unmittelbaren Zusammenhang zwischen solchen Verträgen und den erbrachten Leistungen gefehlt (Urteil des BGer 2C_612/2007 vom 7. April 2008 E. 6.6; bestätigt in einem die PTT-Betriebe betreffenden Urteil 2C_284/2008 vom 23. September 2008 E. 3.4; Urteil des BVGer A-6671/2015 und A-6674/2015 vom 9. August 2016 E. 2.3.4.2).

2.3.5 Wenn der Erwerber von Dienstleistungen nach Art. 10 aMWSTG, deren Wert CHF 10'000.- pro Kalenderjahr übersteigt, nicht als Steuerpflichtiger eingetragen ist, hat er sich innert 60 Tagen nach Ablauf des Kalenderjahrs unaufgefordert bei der ESTV anzumelden und die Dienstleistungsbezüge abzurechnen (Art. 45 Abs. 1 Bst. c i.V.m. Art. 46 aMWSTG; Nicolas Buchel, in: mwst.com, 2000, Art. 24 N. 6). Die Steuer ist innerhalb von 60 Tagen nach Ablauf der Abrechnungsperiode (hier das Kalenderjahr) zu entrichten, wobei bei verspäteter Zahlung ohne Mahnung ein Verzugszins geschuldet ist (Art. 47 Abs. 1 und 2 aMWSTG).

2.4

2.4.1 Als Betriebstätte gilt eine feste Geschäftseinrichtung, in der eine Geschäftstätigkeit oder ein freier Beruf ganz oder teilweise ausgeübt wird. Namentlich Zweigniederlassungen gelten als Betriebsstätten (vgl. Wegleitung 2008 zur Mehrwertsteuer, gültig vom 1. Januar 2008 bis 31. Dezember 2009, Rz. 8).

2.4.2 Aus mehrwertsteuerlicher Sicht werden Hauptsitz und Betriebsstätten, welche in unterschiedlichen Ländern gelegen sind, nicht als Betriebseinheit, sondern als je voneinander verschiedene, selbständige (potentielle) Steuersubjekte behandelt. Der grenzüberschreitende Leistungsaustausch zwischen einer Betriebsstätte und dem Sitz der Gesellschaft gilt demnach als Aussenumsatz (zum Ganzen: BVGE 2008/39 E. 4; vgl. Urteil des BVGer A-3409/2010 vom 4. April 2011 E. 2.2). Werden zum Beispiel Leistungen zwischen der schweizerischen Betriebsstätte eines ausländischen Unternehmens und seinem ausländischen Hauptsitz ausgetauscht, unterliegen die von der schweizerischen Betriebsstätte bezogenen Leistungen in der Regel der Bezugsteuer, sofern sie nicht von der Steuer ausgenommen sind.

Die Theorie der Behandlung von Hauptsitz und Betriebsstätte bzw. Zweigniederlassung als separate Steuersubjekte (Dual-Entity-Prinzip) steht im Widerspruch zum schweizerischen Zivilrecht, das sie als Teil einer einzigen juristischen Person definiert (Regine Schluckebier, in: MWSTG Kommentar, Art. 10 Rz. 141 ff.; Weidmann/Bader, a.a.O., S. 821). Eine Zweigniederlassung ist ein kaufmännischer Betrieb, der rechtlich Teil einer Hauptunternehmung ist, von der er abhängt, und der in eigenen Räumlichkeiten dauernd eine gleichartige Tätigkeit wie jene ausübt, wobei er über eine gewisse wirtschaftliche und geschäftliche Unabhängigkeit verfügt (BGE 142 II 113 E. 7.1 f.; BGE 117 II 85 E. 3 S. 87 mit Hinweisen). Eine Zweigniederlassung bildet mithin zusammen mit dem Hauptsitz eine rechtliche Einheit und ist selbst nicht rechtsfähig (Urteile des BGer 4A_510/2016 vom 26. Januar 2017 E. 3.2; 4A_27/2013 vom 6. Mai 2013 E. 2.2).

2.5

2.5.1 Im Rahmen der Beurteilung, ob ein mehrwertsteuerlich relevanter Leistungsaustausch vorliegt, stellt sich in Fällen mit mehreren involvierten Parteien die Vorfrage, wer als Leistungserbringer und wer als Leistungs-empfänger zu gelten hat (vgl. dazu Urteile des Bundesgerichts 2C_442/2009 vom 5. Februar 2010 E. 2.4.1, 2A.215/2003 vom 20. Januar 2005 E. 6.4 und 6.5; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-135/2011 vom 27. September 2011 E. 2.2, A-2967/2008 vom 11. August 2010 E. 2.3.1, A-6143/2007 vom 28. Mai 2009 E. 2.2.2.2). Das Handeln wird grundsätzlich demjenigen mehrwertsteuerlich zugerechnet, der nach aussen, gegenüber Dritten im eigenen Namen auftritt (Urteil des BVGer A-6367/2011 vom 14. August 2012 E. 2.2.4). Damit sind allenfalls auch Stellvertretungsverhältnisse zu klären, wobei Art. 11 aMWSTG zwischen direkter und indirekter Stellvertretung unterscheidet.

2.5.2 Wer Lieferungen oder Dienstleistungen ausdrücklich im Namen und für Rechnung des Vertretenen tätigt, so dass das Umsatzgeschäft direkt zwischen dem Vertretenen und dem Dritten zustande kommt, gilt als blosser Vermittler (Art. 11 Abs. 1 aMWSTG; direkte Stellvertretung). Handelt bei einer Lieferung oder Dienstleistung der Vertreter zwar für fremde Rechnung, tritt er aber nicht ausdrücklich im Namen des Vertretenen auf, so liegt sowohl zwischen dem Vertretenen und dem Vertreter als auch zwischen dem Vertreter und dem Dritten eine Lieferung oder Dienstleistung vor (Art. 11 Abs. 2 aMWSTG; indirekte Stellvertretung). Nach der Rechtsprechung ist die Fiktion dieser zwei Umsätze bei der indirekten Stellvertretung (eigentlicher Leistungserbringer an indirekten Stellvertreter und indirekter Stellvertreter an Leistungsbezüger) sowohl auf die Lieferung von Gegenständen als auch auf Dienstleistungen anwendbar. Im Ergebnis bedeutet dies, dass auch derjenige als Erbringer einer Leistung gilt, der sich darauf beschränkt, den Gegenstand oder die Dienstleistung eines Dritten im eigenen Namen weiter zu fakturieren. Damit einer steuerpflichtigen Person eine Leistung mehrwertsteuerlich zuzurechnen ist, braucht sie diese folglich nicht zwingend auch physisch selbst zu erbringen. Es genügt, dass sie sich mit allen Eigenschaften einer steuerpflichtigen Person in die Umsatzkette einfügt und dabei nicht als blosse Vermittlerin (direkte Stellvertreterin) auftritt (statt vieler: Urteil des BVGer A-6314/2011 vom 27. Februar 2013 E. 2.2).

2.6

2.6.1 Im Mehrwertsteuerrecht stellt jede einzelne Leistung grundsätzlich ein selbständiges Steuerobjekt dar und wird für sich besteuert (Urteil des Bundesgerichts 2A.452/2003 vom 4. März 2004 E. 3.1; Urteil des BVGer A-1262/2013 vom 5. November 2013 E. 2.2).

2.6.2 Leistungen, die miteinander verbunden sind (sog. Leistungskomplexe), werden mehrwertsteuerlich jedoch dann als einheitlicher wirtschaftlicher Vorgang betrachtet, wenn sie wirtschaftlich derart eng zusammengehören und ineinandergreifen, dass sie ein unteilbares Ganzes bilden. Dabei wird zwischen einer Gesamtleistung und einer Hauptleistung mit akzessorischer Nebenleistung unterschieden (vgl. Art. 36 Abs. 4 aMWSTG; statt vieler: Urteil des BGer 2A.40/2007 vom 14. November 2007 E. 2.2; Urteil des BVGer A-1262/2013 vom 5. November 2013 E. 2.2).

2.7 Die mehrwertsteuerliche Qualifikation von Vorgängen hat nicht in erster Linie aus einer zivil- bzw. vertragsrechtlichen Sicht, sondern nach wirtschaftlichen, tatsächlichen Kriterien zu erfolgen (sog. wirtschaftliche Betrachtungsweise). Die zivil- bzw. vertragsrechtliche Sicht ist demnach nicht entscheidend, hat aber immerhin Indizwirkung (statt vieler: Urteile des BGer 2A.47/2006 vom 6. Juli 2006 E. 3.2, 2A.304/2003 vom 14. November 2003 E. 3.6.1; BVGE 2007/23 E. 2.3.2, mit Hinweisen; Urteil des BVGer A-6642/2017 vom 5. November 2018 E. 4.5).

3.

3.1 Im vorliegenden Fall ist unbestritten, dass die Beschwerdeführerin gegenüber den Kunden in der Schweiz im eigenen Namen auftritt und damit Erbringerin der Versicherungsleistungen ist (E. 2.5.1). Unbestritten ist des Weiteren, dass die Beschwerdeführerin Dienstleistungen aus dem Ausland bezieht, um ihre Versicherungsleistungen erbringen zu können. Bestritten ist hingegen zunächst (den Hauptantrag betreffend), ob die Beschwerdeführerin von der Konzern-Servicing-Gesellschaft mit Sitz in (Bezeichnung des Landes) direkt diverse Dienstleitungen bezieht, um damit ihre Dienstleistungen für die schweizerischen Endkunden erbringen zu können oder ob die Dienstleistungen der Konzern-Servicing-Gesellschaft zuerst dem Hauptsitz in (Bezeichnung des Landes) erbracht werden, welcher die genannten Leistungen daraufhin gemeinsam mit eigenen Leistungen (Verwaltungsleistungen [vgl. Sachverhalt Bst. C]) als von der Bezugsteuer ausgenommenes Paket an die Beschwerdeführerin weiterleitet.

3.2

3.2.1 Wie im Sachverhalt in Buchstabe C schon ausgeführt, besteht zwischen der Konzern-Servicing-Gesellschaft und der Beschwerdeführerin die (multilaterale) Dienstleistungsvereinbarung Nr. 3, welche ab dem 1. Januar 2010 wirksam wurde. Laut dem Schreiben der Beschwerdeführerin vom 12. September 2017 existiert für die Jahre vor 2010 zwar kein schriftlicher Vertrag. In ihrem Schreiben vom 23. Dezember 2013 führte die Beschwerdeführerin jedoch aus, dass vor dem 1. Januar 2010 andere Vereinbarungen mit einem ähnlichen Inhalt in Kraft gewesen seien. Damit ist - analog der Vorinstanz - davon auszugehen, dass die Dienstleistungsvereinbarung Nr. 3 bereits vor ihrer Geltung seitens der Parteien gelebt wurde, was seitens der Beschwerdeführerin unbestritten geblieben ist. Dementsprechend kann auch zur Beurteilung der Steuerperioden 2008 und 2009 auf die Dienstleistungsvereinbarung Nr. 3 abgestellt werden.

Appendix 2, Exhibit 3, der Dienstleistungsvereinbarung Nr. 3 definiert, dass die Beschwerdeführerin von der Konzern-Servicing-Gesellschaft Leistungen in den Bereichen HR, Rechtliches, IT, Finanzen, Aktuariat, «Treasury», «Facilities», «Sales and Marketing», «Underwriting», «Account Management and Administration» sowie «Claims and Billing» bezieht. Die vertragschliessenden Parteien einigen sich darüber hinaus, dass die von der Konzern-Servicing-Gesellschaft erbrachten Leistungen möglichst exakt den jeweiligen Leistungsempfängern zugeordnet werden sollen. Unterschieden wird zwischen «reimbursable services», d.h. Leistungen, die dem jeweiligen Leistungsempfänger belastet werden, und «reimbursable costs», wobei es sich um Rechnungen für Leistungen handelt, die nicht direkt von der leistungsempfangenden Partei, sondern von einer «advancing party» bevorschusst werden. Die «advancing party» ist in der Folge dafür verantwortlich, dass die Kosten dem jeweiligen Leistungsempfänger zugeordnet werden.

3.2.2 Als Empfänger der Dienstleistung gilt grundsätzlich der Vertragspartner des leistenden Unternehmers. Es ist unbeachtlich, für wen die Dienstleistung bestimmt ist bzw. wer die Dienstleistung verbraucht. Ob die Betriebsstätte - und eben nicht der im Ausland gelegene Hauptsitz - Empfängerin der Leistung ist, hängt jedoch von der Zweckbestimmung ab, die sich in erster Linie aufgrund von Art und Verwendung der Dienstleistung ermitteln lässt; wer (Sitz oder Betriebsstätte) den Auftrag erteilt hat oder die Rechnung bezahlt, ist lediglich ein Indiz für die Zurechnung der bezogenen Leistungen (E. 2.3.2).

Vertragspartnerin der Konzern-Servicing-Gesellschaft und Empfängerin der Dienstleistungen der Letzteren ist gemäss der Dienstleistungsvereinbarung Nr. 3 die Beschwerdeführerin. Mangels Rechtsfähigkeit kann die Beschwerdeführerin, bei welcher es sich bekanntlich bloss um eine Zweigniederlassung handelt, zwar nicht sich selbst verpflichten, sondern immer nur die Rechtsperson, welcher sie angehört (i.e. eigentlicher Vertragspartner ist der Hauptsitz), doch ist die Tatsache, dass nicht der Hauptsitz, sondern explizit die Beschwerdeführerin in der Dienstleistungsvereinbarung Nr. 3 als Vertragspartnerin und Leistungsempfängerin aufgeführt ist, ein gewichtiges Indiz dafür, dass die Beschwerdeführerin Empfängerin der Dienstleistungen der Konzern-Servicing-Gesellschaft ist. Des Weiteren sind die Dienstleistungsbezüge, um die es hier geht, unbestrittenermassen für den Schweizer Markt bestimmt und fliessen damit in Versicherungsleistungen, welche die Beschwerdeführerin in eigenem Namen den Kunden in der Schweiz erbringt. Auch dies spricht dafür, dass die Beschwerdeführerin - ohne Umweg über den Hauptsitz - die Dienstleistungen der Konzern-Servicing-Gesellschaft direkt empfängt.

3.3

3.3.1 Die mehrwertsteuerliche Qualifikation von Vorgängen hat nicht in erster Linie aus einer zivil- bzw. vertragsrechtlichen Sicht, sondern nach wirtschaftlichen, tatsächlichen Kriterien zu erfolgen (E. 2.7).

3.3.2 Die Beschwerdeführerin begründet ihren Hauptantrag im Wesentlichen damit, dass sie keine Leistungen von der Konzern-Servicing-Gesellschaft und damit keine der Steuer unterliegende Leistungen beziehe. Vielmehr würden die genannten Leistungen dem Hauptsitz erbracht, denn nur diesem könnten sie zugeordnet werden. Die Beschwerdeführerin begründet diese Sichtweise insbesondere damit, dass der Hauptsitz der wirtschaftliche und damit faktische Versicherer gegenüber den Schweizer Kunden sei. Die Beschwerdeführerin selbst sei gar nicht in der Lage, den schweizerischen Kunden Versicherungsdienstleistungen aus eigener Kraft anzubieten. Die Beschwerdeführerin beziehe demnach vom Hauptsitz von der Steuer ausgenommene Versicherungsleistungen und verkaufe diese in eigenem Namen und auf fremdes Risiko an die schweizerischen Kunden weiter. Mehrwertsteuerlich liege damit eine indirekte Stellvertretung vor. Deshalb sei vorliegend nicht auf die zivilrechtliche Ausgestaltung, sondern auf den tatsächlich wirtschaftlich ablaufenden Sachverhalt abzustellen (vgl. Sachverhalt Bst. H).

Wie erwähnt (E. 3.1), ist an sich unbestritten, dass die Beschwerdeführerin, die den Kontakt zu den Schweizer Kunden hält und die Versicherungsverträge in eigenem Namen unterzeichnet, gegenüber den Schweizer Kunden mehrwertsteuerlich als Erbringerin der Versicherungsleistungen auftritt. Die Beschwerdeführerin weist diesbezüglich aber auf die regulatorischen Vorgaben hin, die zu ihrer Gründung und Existenz geführt hätten. Nur aus aufsichtsrechtlichen und formellen Gründen schliesse sie die Versicherungsverträge mit den Schweizer Kunden ab und verbuche das Schweizer Geschäft für sich. Aus Sicht der Leistungsempfänger trete jedoch der Hauptsitz bzw. der dahinterstehende Konzern als wirtschaftlicher und damit tatsächlicher Erbringer der Versicherungsleistungen auf. Hieraus folgert die Beschwerdeführerin in einem zweiten Schritt, dass die Leistungen Dritter, die mit den Versicherungsleistungen zusammenhängen, dem Hauptsitz zugeordnet werden müssen. Leistungsempfänger der Dienstleistungen der Konzern-Servicing-Gesellschaft sei somit der Hauptsitz. Als blosse Zweigniederlassung könne die Beschwerdeführerin zivilrechtlich gesehen gar keine Verträge abschliessen. Als Vertragspartei der Versicherungsverträge und somit als Erbringer der Versicherungsleistungen komme demnach aus zivilrechtlicher Perspektive einzig der Hauptsitz in Frage.

3.3.2.1 Dass der Hauptsitz der wirtschaftliche und damit faktische Versicherer gegenüber den Schweizer Kunden sei und diesem daher die Dienstleistungsbezüge von der Konzern-Servicing-Gesellschaft zuzuordnen seien, begründet die Beschwerdeführerin vorab mit dem Aussenauftritt. Es sei ohne weiteres ersichtlich, dass aus Sicht der Versicherungsnehmer die A._______-Gruppe bzw. der Hauptsitz die Versicherungsleistungen erbringe und nicht die Beschwerdeführerin. Die Beschwerdeführerin will ihren eigenständigen Aussenauftritt aufgrund von vier Indizien verneint wissen.

Erstens trete die A._______ lediglich als Gruppe, i.e. als global tätiger Versicherungskonzern auf. Die einzelnen Konzerngesellschaften sowie die Zweigniederlassungen hätte keinen eigenen Aussenauftritt.

Zweitens sei die A._______ eine weltweit tätige Versicherungsgruppe, die Versicherungslösungen für Auslandaufenthalte anbiete. Es sei ohne weiteres ersichtlich, dass aus Sicht der Versicherungsnehmer die Gruppe bzw. der Hauptsitz die Versicherungsleistung erbringe und nicht die vier-Personen-starke Zweigniederlassung in der Schweiz.

Drittens müssten die Versicherungsprämien auf ein Konto bei einer Bank in (Bezeichnung einer Stadt) überwiesen werden, welches auf den Hauptsitz laute (mit Verweis auf Beilage 33 der Beschwerde).

Viertens seien versicherungsrechtliche Ansprüche an eine Adresse der A._______ -Gruppe in (Bezeichnung eines Landes) zu richten.

3.3.2.2 Vorab ist der Beschwerdeführerin zu entgegnen, dass ihre Argumentation einem offensichtlichen Widerspruch unterliegt. Entweder tritt sie gegenüber den Versicherungsnehmern in eigenem Namen nach aussen auf und ist Erbringerin der Versicherungsleistungen - was an sich unbestritten ist (auch bei Vorliegen indirekter Stellvertretung) - oder eben nicht. Träte hingegen der Hauptsitz gegenüber den Versicherungsnehmern als Leistungserbringer auf - wie seitens der Beschwerdeführerin vorgehend argumentiert - würden die Schweizer Kunden die Versicherungsleistungen direkt aus dem Ausland beziehen, womit die Argumentation, es liege hinsichtlich der Versicherungsleistungen indirekte Stellvertretung vor, dahinfiele.

Mit ihrem Vorbringen, der Hauptsitz sei der tatsächliche Leistungserbringer und trete gegenüber den Schweizer Kunden auch als solcher auf, vermag die Beschwerdeführerin jedoch ohnehin nicht zu überzeugen. Erstens kann aus den in E. 3.3.2.1 dargelegten Indizien 1, 2 und 4 keinesfalls der Schluss gezogen werden, der Hauptsitz sei Leistungserbringer. Vielmehr geht hieraus hervor, dass den Kunden in der Schweiz durchaus bewusst sein dürfte, dass es sich bei der A._______ um einen weltweit tätigen Konzern handelt, bei welchem bestimmte Funktionen zentral von einzelnen Konzerngesellschaften wahrgenommen werden. Damit ist jedoch nicht gesagt, dass sie den Hauptsitz als ihren unmittelbaren Leistungserbringer wahrnehmen.

Entgegen dem Vorbringen der Beschwerdeführerin (Indiz 3) lässt sich sodann der Beilage 33 der Beschwerde nicht entnehmen, ob es sich beim Inhaber bzw. Begünstigten des genannten Kontos, auf welches die Prämien geleistet werden, tatsächlich um den Hauptsitz handelt. Die Vorinstanz weist in diesem Zusammenhang zutreffend darauf hin, dass die Frage der Zahlstelle ohnehin nicht einheitlich geregelt sei. So seien gemäss einem anderen aktenkundigen Vertrag die Prämien an A._______ international in (Bezeichnung eines Landes) zu überweisen, wobei mit dem Begriff «A._______ international» offensichtlich einzig eine Marke gemeint sei (mit Verweis auf act. 6, Beilagen: Seite 39 und 51 des betreffenden Vertrags sowie act. 14, Beilage 18).

Die Argumentation der Beschwerdeführerin, aufgrund des Aussenauftritts sei der Hauptsitz als der wirtschaftliche und damit faktische Versicherer gegenüber Schweizer Kunden zu betrachten, überzeugt demnach nicht.

3.3.2.3 Dass der Hauptsitz der wirtschaftliche und damit faktische Versicherer gegenüber den Schweizer Kunden sei und diesem daher die Dienstleistungen der Konzern-Servicing-Gesellschaft zuzuordnen seien, begründet die Beschwerdeführerin sodann damit, dass ihre Existenz einzig versicherungsaufsichtsrechtlich bedingt sei. Die FINMA verlange, dass der Hauptsitz Prämieneinnahmen und die dazugehörenden Aufwände sowie die versicherungsmathematischen Aktiven und das Deckungskapital der Schweiz zuordne, sodass Schweizer Kunden ihre Ansprüche auf Versicherungsleistungen gegebenenfalls in der Schweiz vollstrecken könnten. Die Zweigniederlassung (i.e. die Beschwerdeführerin) verfüge jedoch über kein Eigenkapital und weder über Personal noch Infrastruktur, um das Versicherungsgeschäft selbständig durchführen zu können. Aus der beiliegenden Rechnung sei ersichtlich (mit Verweis auf Beschwerdebeilage 37), dass die Prämien eines schweizerischen Versicherungsnehmers, welche schliesslich bei der Beschwerdeführerin verbucht worden seien, direkt vom Hauptsitz fakturiert würden. Somit handle es sich beim tatsächlichen wirtschaftlichen Versicherer nicht um die Beschwerdeführerin, sondern um den Hauptsitz. Damit stehe fest, dass die Arbeiten der Beschwerdeführerin im Zusammenhang mit den Versicherungsverträgen auf Rechnung des Hauptsitzes erfolgen würden. Die Beschwerdeführerin verfüge über keinerlei unternehmerische Autonomie bzw. sei fremdbestimmt durch den Hauptsitz. Das monetäre Risiko der Versicherungsansprüche trage der Hauptsitz. Durch die fehlende finanzielle Autonomie sowie aufgrund der Risikoallokation sei es nicht möglich, dass die Beschwerdeführerin auf eigene Rechnung handle. Sie handle auf Rechnung des Hauptsitzes. Da der Hauptsitz die Versicherungsgesellschaft sei, empfange er die Leistungen der Konzern-Servicing-Gesellschaft, da diese Dienstleistungen nur von ihm verwendet werden könnten.

3.3.2.4 Vorab ist der Beschwerdeführerin hierzu zu entgegnen, dass - wie schon unter E. 3.3.2.2 ausgeführt - auch gemäss Beschwerdebeilage 37 (Prämienrechnung) die Prämien an A._______ International in (Bezeichnung eines Landes) zu überweisen sind, womit offenbleibt, welche Gesellschaft der A.______-Gruppe bzw. welche Zweigniederlassung nun Begünstigte ist. Auf der Rechnung aufgeführt ist die Mehrwertsteuernummer der Konzern-Servicing-Gesellschaft, welche gemäss der Dienstleistungsvereinbarung Nr. 3 auch das Inkasso übernimmt. Damit ist demnach keinesfalls bewiesen, dass der Hauptsitz die Prämien fakturiert bzw. vereinnahmt, wie seitens der Beschwerdeführerin vorgebracht wird.

Wie die Vorinstanz in ihrem Einspracheentscheid ausführt, ist zutreffend, dass bei Zweigniederlassungen ausländischer Versicherungsgesellschaften das geforderte Mindestkapital sowie die erforderlichen Eigenmittel für die Geschäftstätigkeit in der Schweiz an den ausländischen Hauptsitz anknüpfen (Art. 15 Abs. 1 Bst. c des Bundesgesetzes betreffend die Aufsicht über Versicherungsunternehmen vom 17. Dezember 2004 [VAG; SR 961.01]). Gleichzeitig wird jedoch - wie die Beschwerdeführerin selbst vorbringt - versicherungsaufsichtsrechtlich verlangt, dass Prämieneinnahmen und die dazugehörenden Aufwände sowie die versicherungsmathematischen Aktiven und das Deckungskapital der Schweiz zugeordnet werden, sodass Schweizer Kunden ihre Ansprüche auf Versicherungsleistungen gegebenenfalls in der Schweiz vollstrecken könnten. Mit anderen Worten wird gerade auch versicherungsaufsichtsrechtlich verlangt, dass die Beschwerdeführerin auf eigene Rechnung handelt. Ob die Gründung einer Betriebsstätte, i.e. der Beschwerdeführerin, lediglich aus regulatorischen Gründen erfolgte und ob diese sodann lediglich aus regulatorischen Gründen im eigenen Namen und auf eigene Rechnung handelt, ist für die mehrwertsteuerliche Beurteilung nicht von Relevanz. Wie sich die Beschwerdeführerin bei der Ausübung ihrer Geschäftstätigkeit organisiert, i.e. unter anderem, über wieviel qualifiziertes Personal sie selbst verfügt bzw. in welchem Umfang sie Tätigkeiten auslagert, die der eigenen Leistungserstellung dienen, ist zudem Sache ihrer unternehmerischen Freiheit. Die Beschwerdeführerin kann ohne weiteres ausgelagerte Tätigkeiten direkt von Dritten beziehen, i.e. ohne dass diese über den Hauptsitz «laufen».

Es gibt nach dem Gesagten keine Hinweise dafür, dass die Beschwerdeführerin für Rechnung des Hauptsitzes handeln würde.

3.3.2.5 Damit ist nicht vom Vorliegen des seitens der Beschwerdeführerin ins Feld geführten indirekten Stellvertretungsverhältnisses zwischen dem Hauptsitz, der Beschwerdeführerin und den Schweizer Versicherungskunden auszugehen. Vielmehr erbringt die Beschwerdeführerin die Versicherungsleistungen in der Schweiz sowohl im eigenen Namen als auch auf eigene Rechnung. Die von der Konzern-Servicing-Gesellschaft bezogenen Dienstleistungen sind dementsprechend nicht dem vermeintlichen faktischen Versicherer, i.e. dem Hauptsitz, zuzuordnen, sondern die Beschwerdeführerin ist Empfängerin der genannten Dienstleistungen (vgl. E. 3.2.2).

3.3.3 Völlig haltlos sind die weiteren Vorbringen der Beschwerdeführerin im Rahmen des Hauptantrags betreffend die infolge der Besteuerung der Dienstleistungsbezüge anfallende taxe occulte sowie betreffend die rechtsungleiche Behandlung direkter Konkurrenten. Es ist gesetzgeberisch gewollt, dass Erbringer von der Steuer ausgenommener Leistungen die ihnen für Leistungsbezüge belastete Vorsteuer nicht abziehen können und diese Vorsteuer dementsprechend verdeckt auf die Empfänger der steuerausgenommenen Leistungen überwälzt wird. Dass mittels «Insourcing» die genannte taxe occulte verringert werden könnte, wie beschwerdeseitig moniert, ist systemimmanent. Es steht der Beschwerdeführerin - wie auch ihren Konkurrentinnen - frei, ihre Strukturen entsprechend anzupassen. Rechtsungleich behandelt wird sie jedenfalls nicht.

3.4 Damit kann als Zwischenfazit festgehalten werden, dass die Beschwerdeführerin Empfängerin der seitens der Konzern-Servicing-Gesellschaft in Bezug auf Schweizer Versicherungsnehmer erbrachten Dienstleistungen ist und darauf - bei gegebener Steuerbarkeit - die Steuer für Dienstleistungsbezüge aus dem Ausland abzurechnen hat.

4.

4.1 Streitig ist sodann (den Eventualantrag betreffend), ob sämtliche von der Beschwerdeführerin seitens der Konzern-Servicing-Gesellschaft bezogenen Dienstleistungen der Steuer unterliegen oder nur diejenigen, die die Beschwerdeführerin seinerzeit mit Schreiben vom 23. Dezember 2013 als steuerbar deklariert hat (vgl. Sachverhalt Bst. C). Die Beschwerdeführerin verweist zur Begründung des Eventualantrags vollumfänglich auf die im Schreiben vom 23. Dezember 2013 vorgebrachte Argumentation.

4.2 Im Schreiben vom 23. Dezember 2013 führte die Beschwerdeführerin unter anderem aus, basierend auf der Dienstleistungsvereinbarung Nr. 5 weise der Hauptsitz ihr einen Teil seiner Verwaltungskosten zu. Diese Leistungen seien steuerbar und würden der Steuer für Dienstleistungsbezüge aus dem Ausland unterliegen (vgl. Sachverhalt Bst. C). Die Beschwerdeführerin führte sodann aus, die Krankenversicherungspolicen, die im Namen der Beschwerdeführerin abgeschlossen würden, würden durch Mitarbeiter der Konzern-Servicing-Gesellschaft an die Beschwerdeführerin vermittelt. Entsprechend würden die Administration der Policen, die Schadenbearbeitung sowie die Nachbetreuung der Kunden, die allenfalls in den Abschluss neuer oder in die Anpassung bestehender Versicherungsverträge münde, auch durch Mitarbeiter der Konzern-Servicing-Gesellschaft im Namen der Beschwerdeführerin geleistet. Nach Ansicht der Beschwerdeführerin seien demnach die folgenden auf Basis der Dienstleistungsvereinbarung Nr. 3 von der Konzern-Servicing-Gesellschaft bezogenen Dienstleistungen von der Steuer ausgenommen: «Sales and Account Management Support», «Full client operation Support», «Underwriting and Pricing», «Legal and Compliance» und «Actuarial Support». Denn bei diesen bestehe ein direkter Bezug zu Versicherungsverträgen, die durch die Beschwerdeführerin abgeschlossen worden seien und es handle sich dabei um berufstypische Tätigkeiten von Versicherungsvertretern bzw. Versicherungsmaklern. Die Beschwerdeführerin unterteilt sodann die weiteren von der Konzern-Servicing-Gesellschaft bezogenen Dienstleistungen in gemischt verwendete bzw. steuerbare und gelangt zum Schluss, dass sie Steuern in der im Eventualantrag definierten Höhe schuldet.

4.3 Von der Mehrwertsteuer ausgenommene Umsätze aus der Tätigkeit als Versicherungsvertreter oder Versicherungsmakler erzielt, wer zwei Voraussetzungen kumulativ erfüllt. In subjektiver Hinsicht hat der Leistungserbringer als Versicherungsmakler oder Versicherungsvertreter zu gelten. In objektiver Hinsicht muss es sich um sog. berufstypische Leistungen eines Versicherungsmaklers oder Versicherungsvertreters handeln (E. 2.3.4.2). Versicherungsvertreter oder Versicherungsmakler wirken als Intermediäre zwischen Versicherern und Versicherungsnehmern auf den Abschluss von Versicherungsverträgen hin; sie führen also diejenigen Parteien zusammen, die letztlich miteinander einen Versicherungsvertrag abschliessen sollen. Um eine Tätigkeit als Versicherungsvertreter handelt es sich nach der Praxis dann, wenn jemand im Auftrag von Versicherern Abschlüsse von Versicherungsverträgen gegen Provision vermittelt (vgl. E. 2.3.4.2.1).

Im vorliegenden Fall ist die Konzern-Servicing-Gesellschaft unbestrittenermassen im Auftrag der Beschwerdeführerin und anderen Mitgliedern des Konzerns tätig (vgl. Dienstleistungsvereinbarung Nr. 3). Zu prüfen ist somit vorab in subjektiver Hinsicht, ob die Konzern-Servicing-Gesellschaft Versicherungsvertreterin ist und als solche u.a. im Auftrag der Beschwerdeführerin Abschlüsse von Versicherungsverträgen gegen Provision vermittelt.

Die Beschwerdeführerin beschränkt sich diesbezüglich darauf vorzubringen, die im Namen der Beschwerdeführerin abgeschlossenen Versicherungsverträge würden durch Mitarbeiter der Konzern-Servicing-Gesellschaft an die Beschwerdeführerin vermittelt. Belege hierzu werden keine genannt und sind aus den Akten auch nicht ersichtlich. In Ziffer 11 der Dienstleistungsvereinbarung Nr. 3 ist gar vermerkt, dass mit diesem Vertrag kein Angestellten-/Agentur- oder Vertretungsverhältnis begründet wird. Damit ist zu Ungunsten der beweisbelasteten Beschwerdeführerin davon auszugehen, dass es sich bei der Konzern-Servicing-Gesellschaft nicht um eine Versicherungsvertreterin handelt, womit deren Leistungen auch nicht von der Steuer ausgenommen sein können.

4.4 Dementsprechend schuldet die Beschwerdeführerin der Vorinstanz die mit Einspracheentscheid vom 6. September 2018 festgelegten Steuern für Dienstleistungsbezüge aus dem Ausland.

5.

5.1 Streitig ist sodann (den Subeventualantrag betreffend), ob der Beginn des Zinsenlaufes für Verzugszinsen auf den Zeitpunkt der ersten Zahlung durch die Beschwerdeführerin im November 2015 festzusetzen ist.

5.2 Die Beschwerdeführerin begründet ihre Position im Wesentlichen damit, dass sich die ESTV - nachdem sich die Beschwerdeführerin im Dezember 2013 ein erstes Mal zur Deklaration der Steuern für Dienstleistungsbezüge aus dem Ausland an die ESTV gewandt habe - bis zum 8. Oktober 2015 Zeit gelassen habe, um der Beschwerdeführerin zu antworten (vgl. Sachverhalt Bst. D). Nach Erhalt des genannten Schreibens habe die Beschwerdeführerin den Betrag von CHF 516'120.31 (betreffend die Steuerperioden 2008 bis 2012) unter Vorbehalt unverzüglich bezahlt. Vorher sei keine formlose Überweisung möglich gewesen, da die Beschwerdeführerin nicht im Mehrwertsteuerregister eingetragen sei. Das Verfahren sei seitens der ESTV verzögert worden, woraus folge, dass sämtliche Verzugszinsen, welche für den Zeitraum vor der Zahlungsmöglichkeit eingefordert worden seien, Bussen-Charakter hätten (vgl. Sachverhalt Bst. H).

5.3 Die einzig für Dienstleistungsbezüge aus dem Ausland steuerpflichtige Person hat sich innert 60 Tagen nach Ablauf des Kalenderjahres unaufgefordert bei der ESTV anzumelden, die Dienstleistungsbezüge abzurechnen und die in diesem Zeitraum entstandene Steuerforderung zu begleichen, andernfalls ohne Mahnung ein Verzugszins geschuldet ist (E. 2.3.5).

Vor dem Hintergrund dieser klaren Regelung vermag die Argumentation der Beschwerdeführerin nicht zu überzeugen. Es wäre an ihr gewesen, sich - in Bezug auf die Steuerperiode 2008 - bereits anfangs 2009 an die ESTV zu wenden und sich um die Begleichung ihrer Steuerschuld zu kümmern, andernfalls die Verzugszinsen ohne weiteres zu laufen beginnen. Die Beschwerdeführerin hat sich indessen in Bezug auf sämtliche deklarierten Dienstleistungsbezüge zu spät bei der ESTV gemeldet (z.B. betreffend die Steuerperiode 2008 knapp 5 Jahre zu spät) und sich auch danach nicht erkundigt, wie sie den von ihr unbestrittenen Teil der geschuldeten Steuern begleichen kann. Dementsprechend ist die Beschwerde auch im Subeventualantrag abzuweisen.

6.
Der vorinstanzliche Entscheid erweist sich damit als rechtmässig und die Beschwerde ist vollumfänglich abzuweisen.

7.
Ausgangsgemäss sind die Kosten des Verfahrens in Höhe von CHF 5'500.- der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 VwVG und Art. 1 ff . des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]) und dem geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe zu entnehmen. Parteientschädigungen sind keine auszurichten (vgl. Art. 7 VGKE).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Verfahrenskosten in Höhe von CHF 5'500.- werden der Beschwerdeführerin auferlegt. Der in gleichem Umfang einbezahlte Kostenvorschuss wird zur Begleichung der Verfahrenskosten verwendet.

3.
Es werden keine Parteientschädigungen zugesprochen.

4.
Dieses Urteil geht an:

- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)

- die Vorinstanz (Ref-Nr. [...]; Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Jürg Steiger Roger Gisclon

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 BGG). Die Frist ist gewahrt, wenn die Beschwerde spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben worden ist (Art. 48 Abs. 1 BGG). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).

Versand:

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 32 Exceptions
¹	Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit jugée par un tribunal;
^b	les décisions concernant le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et les votations populaires;
^c	les décisions relatives à la composante «prestation» du salaire du personnel de la Confédération, dans la mesure où elles ne concernent pas l'égalité des sexes;
^d	...
^e	les décisions dans le domaine de l'énergie nucléaire concernant:
^e1	l'autorisation générale des installations nucléaires;
^e2	l'approbation du programme de gestion des déchets;
^e3	la fermeture de dépôts en profondeur;
^e4	la preuve de l'évacuation des déchets.
^f	les décisions relatives à l'octroi ou l'extension de concessions d'infrastructures ferroviaires;
^g	les décisions rendues par l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^h	les décisions relatives à l'octroi de concessions pour des maisons de jeu;
ⁱ	les décisions relatives à l'octroi, à la modification ou au renouvellement de la concession octroyée à la Société suisse de radiodiffusion et télévision (SSR);
^j	les décisions relatives au droit aux contributions d'une haute école ou d'une autre institution du domaine des hautes écoles.
²	Le recours est également irrecevable contre:
^a	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'une opposition ou d'un recours devant une autorité précédente au sens de l'art. 33, let. c à f;
^b	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'un recours devant une autorité cantonale.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
^b	du Conseil fédéral concernant:
^b1	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26,
^b10	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44;
^b2	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27,
^b3	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29,
^b4	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31,
^b4bis	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
^b5	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34,
^b6	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36,
^b7	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38,
^b8	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40,
^b9	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42;
^c	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cbis	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^dquinquies	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
^e	des établissements et des entreprises de la Confédération;
^f	des commissions fédérales;
^g	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
^h	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
ⁱ	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 48
¹	A qualité pour recourir quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est spécialement atteint par la décision attaquée, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	A également qualité pour recourir toute personne, organisation ou autorité qu'une autre loi fédérale autorise à recourir.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 50
¹	Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
²	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 52
¹	Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
²	Si le recours ne satisfait pas à ces exigences, ou si les conclusions ou les motifs du recourant n'ont pas la clarté nécessaire, sans que le recours soit manifestement irrecevable, l'autorité de recours impartit au recourant un court délai supplémentaire pour régulariser le recours.
³	Elle avise en même temps le recourant que si le délai n'est pas utilisé, elle statuera sur la base du dossier ou si les conclusions, les motifs ou la signature manquent, elle déclarera le recours irrecevable.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer:
^a	la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation;
^b	la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents;
^c	l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 12 - L'autorité constate les faits d'office et procède s'il y a lieu à l'administration de preuves par les moyens ci-après:
^a	documents;
^b	renseignements des parties;
^c	renseignements ou témoignages de tiers;
^d	visite des lieux;
^e	expertises.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 13
¹	Les parties sont tenues de collaborer à la constatation des faits:
^a	dans une procédure qu'elles introduisent elles-mêmes;
^b	dans une autre procédure, en tant qu'elles y prennent des conclusions indépendantes;
^c	en tant qu'une autre loi fédérale leur impose une obligation plus étendue de renseigner ou de révéler.
^1bis	L'obligation de collaborer ne s'étend pas à la remise d'objets et de documents concernant des contacts entre une partie et son avocat, si celui-ci est autorisé à pratiquer la représentation en justice en vertu de la loi du 23 juin 2000 sur les avocats34.35
²	L'autorité peut déclarer irrecevables les conclusions prises dans une procédure au sens de l'al. 1, let. a ou b, lorsque les parties refusent de prêter le concours nécessaire qu'on peut attendre d'elles.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 112 Application de l'ancien droit - 1 Sous réserve de l'art. 113, les dispositions de l'ancien droit ainsi que leurs dispositions d'exécution sont applicables à tous les faits et rapports juridiques ayant pris naissance avant leur abrogation. La prescription est toujours régie par les art. 49 et 50 de l'ancien droit.
¹	Sous réserve de l'art. 113, les dispositions de l'ancien droit ainsi que leurs dispositions d'exécution sont applicables à tous les faits et rapports juridiques ayant pris naissance avant leur abrogation. La prescription est toujours régie par les art. 49 et 50 de l'ancien droit.
²	L'ancien droit est applicable aux prestations fournies avant l'entrée en vigueur de la présente loi ainsi qu'aux importations de biens pour lesquelles la dette au titre de l'impôt sur les importations est née avant l'entrée en vigueur de la présente loi.
³	Les prestations fournies en partie avant l'entrée en vigueur de la présente loi sont imposées conformément à l'ancien droit pour cette partie. Les prestations fournies en partie après l'entrée en vigueur de la présente loi sont imposées conformément au nouveau droit pour cette partie.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 113 Application du nouveau droit - 1 Pour déterminer si les conditions de libération de l'assujettissement fixées à l'art. 10, al. 2, sont remplies à l'entrée en vigueur de la présente loi, le nouveau droit doit être appliqué aux opérations imposables en vertu de la présente loi et exécutées dans les douze mois qui précèdent.
¹	Pour déterminer si les conditions de libération de l'assujettissement fixées à l'art. 10, al. 2, sont remplies à l'entrée en vigueur de la présente loi, le nouveau droit doit être appliqué aux opérations imposables en vertu de la présente loi et exécutées dans les douze mois qui précèdent.
²	Les dispositions sur le dégrèvement ultérieur de l'impôt préalable fixées à l'art. 32 s'appliquent également aux prestations pour lesquelles le droit à la déduction de l'impôt préalable n'existait pas avant l'entrée en vigueur de la présente loi.
³	L'art. 91 excepté, le nouveau droit de procédure s'applique à toutes les procédures pendantes à l'entrée en vigueur de la présente loi.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 130 * - 1 La Confédération peut percevoir une taxe sur la valeur ajoutée, d'un taux normal de 6,5 % au plus et d'un taux réduit d'au moins 2,0 %, sur les livraisons de biens et les prestations de services, y compris les prestations à soi-même, ainsi que sur les importations.
¹	La Confédération peut percevoir une taxe sur la valeur ajoutée, d'un taux normal de 6,5 % au plus et d'un taux réduit d'au moins 2,0 %, sur les livraisons de biens et les prestations de services, y compris les prestations à soi-même, ainsi que sur les importations.
²	Pour l'imposition des prestations du secteur de l'hébergement, la loi peut fixer un taux plus bas, inférieur au taux normal et supérieur au taux réduit.105
³	Si, par suite de l'évolution de la pyramide des âges, le financement de l'assurance-vieillesse, survivants et invalidité n'est plus assuré, la Confédération peut, dans une loi fédérale, relever de 1 point au plus le taux normal de la taxe sur la valeur ajoutée et de 0,3 point au plus son taux réduit.106
^3bis	Les taux sont augmentés de 0,1 point pour financer l'infrastructure ferroviaire.107
^3ter	Pour garantir le financement de l'assurance-vieillesse et survivants, le Conseil fédéral relève le taux normal de 0,4 point, le taux réduit de 0,1 point et l'impôt grevant les prestations du secteur de l'hébergement de 0,1 point, si le principe de l'harmonisation de l'âge de référence des femmes et des hommes dans l'assurance-vieillesse et survivants est inscrit dans la loi.108
^3quater	Le produit du relèvement visé à l'al. 3ter est attribué intégralement au Fonds de compensation de l'assurance-vieillesse et survivants.109
⁴	5 % du produit non affecté de la taxe sont employés à la réduction des primes de l'assurance-maladie en faveur des classes de revenus inférieures, à moins que la loi n'attribue ce montant à une autre utilisation en faveur de ces classes.

SR 961.01 Loi fédérale du 17 décembre 2004 sur la surveillance des entreprises d'assurance (Loi sur la surveillance des assurances, LSA) - Loi sur la surveillance des assurances LSA Art. 15 Généralités - 1 Outre les conditions prévues aux art. 7 à 14a, l'entreprise d'assurance étrangère qui entend exercer une activité d'assurance en Suisse doit remplir les conditions ci-après:
¹	Outre les conditions prévues aux art. 7 à 14a, l'entreprise d'assurance étrangère qui entend exercer une activité d'assurance en Suisse doit remplir les conditions ci-après:
^a	être autorisée à exercer une activité d'assurance dans le pays où elle a son siège;
^b	établir une succursale en Suisse, la faire inscrire au registre du commerce et désigner un mandataire général pour la diriger;
^c	disposer à son siège principal d'un capital conforme à l'art. 8 et garantir une solvabilité suffisante pour couvrir ses activités en Suisse conformément aux art. 9 à 9c;
^d	disposer en Suisse d'un fonds d'organisation conforme à l'art. 10 et d'actifs correspondants;
^e	déposer en Suisse un cautionnement correspondant à une fraction précise de son volume d'affaires en Suisse.
²	La FINMA fixe la fraction du volume d'affaires en Suisse visée à l'al. 1, let. e, et détermine le calcul du cautionnement, le lieu de conservation de ce dernier et les actifs pouvant être pris en compte.
³	Les dispositions contraires de traités internationaux sont réservées.

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 1 Frais de procédure
¹	Les frais de procédure devant le Tribunal administratif fédéral (tribunal) comprennent l'émolument judiciaire et les débours.
²	L'émolument judiciaire couvre les frais de photocopie des mémoires et les frais administratifs normaux, tels que les frais pour le personnel, les locaux et le matériel ainsi que les frais postaux, téléphoniques et de télécopie.
³	Les débours comprennent notamment les frais de traduction et les frais occasionnés par l'administration des preuves. Les frais de traduction ne sont pas facturés lorsqu'il s'agit de la traduction d'une langue officielle à une autre.

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 7 Principe
¹	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
²	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
³	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
⁴	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
⁵	L'art. 6a s'applique par analogie.7

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 48 Observation - 1 Les mémoires doivent être remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.
¹	Les mémoires doivent être remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.
²	En cas de transmission électronique, le moment déterminant pour l'observation d'un délai est celui où est établi l'accusé de réception qui confirme que la partie a accompli toutes les étapes nécessaires à la transmission.20
³	Le délai est également réputé observé si le mémoire est adressé en temps utile à l'autorité précédente ou à une autorité fédérale ou cantonale incompétente. Le mémoire doit alors être transmis sans délai au Tribunal fédéral.
⁴	Le délai pour le versement d'avances ou la fourniture de sûretés est observé si, avant son échéance, la somme due est versée à La Poste Suisse ou débitée en Suisse d'un compte postal ou bancaire en faveur du Tribunal fédéral.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.