A-5934/2018 - 2020-02-04 - Indirekte Steuern - MWST (2008-2011); Prämien/Provisionen aus Mitversicherungsgeschäft, Verwaltungskostenentschädigung betr. Auszahlung CO2-Abgabe und individuelle Prämienverbilligung

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I

A-5934/2018 und A-5937/2018

Urteil vom 4. Februar 2020

Richterin Sonja Bossart Meier (Vorsitz),

Besetzung Richter Daniel Riedo, Richter Raphaël Gani,

Gerichtsschreiberin Kathrin Abegglen Zogg.

MWST-Gruppe A._______,

Parteien vertreten durchTax Partner AG,

Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,

Hauptabteilung Mehrwertsteuer,

Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,

Vorinstanz.

Gegenstand MWST (2008-2011); Prämien/Provisionen aus Mitversicherungsgeschäft, Verwaltungskostenentschädigung betr. Auszahlung CO2-Abgabe und individuelle Prämienverbilligung.

Sachverhalt:

A.
Die Mehrwertsteuergruppe A._______ (nachfolgend: Steuerpflichtige), bestehend aus 16 Gruppengesellschaften, ist seit dem 1. Januar 1995 im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen bei der ESTV eingetragen.

B.
Vom 4. bis 26. Februar 2013 führte die ESTV bei der Steuerpflichtigen eine Kontrolle betreffend die Steuerperioden 1. Quartal 2008 bis 4. Quartal 2011 (Zeit vom 1. Januar 2008 bis zum 31. Dezember 2011) durch. Sie schloss die Kontrolle mit zwei Einschätzungsmitteilungen (EM) vom 20. Oktober 2014 ab. Mit EM Nr. (...) (betreffend die Jahre 2008 und 2009) forderte die ESTV Steuern von Fr. (...) nach. Die EM Nr. (...) (betreffend die Jahre 2010 und 2011) resultierte in einer Steuernachbelastung in der Höhe von Fr. (...).

C.
Mit Schreiben vom 24. November 2014 liess die Steuerpflichtige die Steuernachbelastungen gemäss EM insofern bestreiten, als diese unter den Titeln «Führungsprovisionen aus Mitversicherung» sowie «Verwaltungskostenentschädigungen der Bundesämter für Gesundheit (BAG) und für Umwelt (BAFU) sowie der Kantone» erfolgt waren.

Am 16. Dezember 2014 (Valuta) bezahlte die Steuerpflichtige die mit den beiden EM nachbelastete Steuer von insgesamt Fr. (...).

D.
Zur Klärung des Sachverhalts ersuchte die ESTV die Steuerpflichtige mit Schreiben vom 10. Mai 2016, ihr zusätzliche Unterlagen einzureichen. Dieser Aufforderung kam die Steuerpflichtige am 14. Juni 2016 nach.

E.
Mit separat erlassenen Verfügungen vom 30. September 2016 setzte die ESTV die Steuernachforderungen für die Jahre 2008 und 2009 bzw. 2010 und 2011 in vollumfänglicher Bestätigung der beiden EM fest.

F.
Die dagegen erhobenen Einsprachen wies die ESTV mit Einspracheentscheiden vom 18. September 2018 ab.

G.
Gegen die Einspracheentscheide liess die Steuerpflichtige (nachfolgend: Beschwerdeführerin) mit zwei separaten Eingaben vom 17. Oktober 2018 Beschwerde ans Bundesverwaltungsgericht erheben. Sie lässt beantragen, die angefochtenen Entscheide seien unter Kosten- und Entschädigungsfolge zulasten der ESTV aufzuheben. Zur Begründung bringt sie im Wesentlichen vor, die ESTV habe zu Unrecht Umsätze aus der Führung von Mitversicherungen aufgerechnet sowie die Mehrwertsteuer auf Verwaltungskostenentschädigungen erhoben.

H.
In ihrer Vernehmlassung vom 5. Dezember 2018 beantragt die ESTV die kostenfällige Abweisung der Beschwerden.

I.
Mit Zwischenverfügungen vom 27. März 2019 forderte die Instruktionsrichterin die Verfahrensbeteiligten auf, bis am 10. April 2019 mitzuteilen und zu begründen, inwieweit sie angesichts des am 20. Februar 2019 ergangenen
Urteils des Bundesgerichts 2C_833/2016 in Sachen Mitversicherung an
ihren Anträgen festhalten.

J.
In ihrer Stellungnahme vom 9. April 2019 liess die ESTV vollumfänglich an ihren Anträgen festhalten.

K.
Mit Eingabe vom 10. April 2019 liess auch die Beschwerdeführerin vollumfänglich an ihren Beschwerdebegehren festhalten.

Auf die detaillierten Vorbringen der Parteien wird - soweit sie entscheidwesentlich sind - in den folgenden Erwägungen näher eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.

1.1 Das Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht richtet sich nach dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG). Gemäss Art. 31 VGG beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 VwVG, sofern in sachlicher Hinsicht keine Ausnahme nach Art. 32 VGG vorliegt und es sich bei der Vorinstanz um eine Behörde im Sinn von Art. 33 VGG handelt. Diese Voraussetzungen sind vorliegend erfüllt. Das Bundesverwaltungsgericht ist zur Behandlung von Beschwerden gegen Einspracheentscheide der ESTV auf dem Gebiet der Mehrwertsteuern sachlich und funktionell zuständig. Die Beschwerdeführerin ist zur Beschwerdeführung berechtigt (Art. 48 Abs. 1 VwVG) und hat die Beschwerden rechtzeitig und formgerecht eingereicht (Art. 50 Abs. 1 und Art. 52 Abs. 1 VwVG). Nachdem sie auch die Vorschüsse für die Verfahrenskosten fristgerecht geleistet hat (Art. 64 Abs. 3 i.V.m. Art. 21 Abs. 3 VwVG), ist auf die Beschwerden einzutreten.

1.2 Grundsätzlich bildet jeder vorinstanzliche Entscheid ein selbständiges Anfechtungsobjekt und ist deshalb einzeln anzufechten und entsprechend sind auch die jeweiligen Rechtsmittel einzeln zu behandeln. Es ist gerechtfertigt, von diesem Grundsatz abzuweichen und die Anfechtung in einem gemeinsamen Verfahren mit einem einzigen Urteil zuzulassen, wenn die einzelnen Sachverhalte in einem engen oder identischen inhaltlichen Zusammenhang stehen und sich in allen Fällen gleiche oder ähnliche Rechtsfragen stellen. Unter den gleichen Voraussetzungen können auch getrennt eingereichte Beschwerden in einem Verfahren vereinigt werden. Die Frage der Verfahrensvereinigung steht im Ermessen des Gerichts. Aus prozessökonomischen Gründen soll ein Verfahren möglichst einfach, rasch und zweckmässig erledigt werden (BGE 131 V 222 E. 1, BGE 128 V 124 E. 1; statt vieler: Urteile des BVGer A-6686/2018 und A-6691/2018 vom 30. August 2019 E. 1.3, A-849/2014 vom 15. Juli 2015 E. 1.2; Moser/ Beusch/Kneubühler, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2. Aufl. 2013, Rz. 3.17).

Die Beschwerdeführerin hat zwei gleichentags ergangene Einspracheentscheide der Vorinstanz mit je separaten Rechtsschriften, aber den weitgehend gleichen Argumenten angefochten. Die den Verfügungen zugrundeliegenden Sachverhalte sind identisch und es stellen sich dieselben Rechtsfragen. Einzig die Steuerjahre sind andere, so dass der Sachverhalt einmal nach dem alten und einmal nach dem neuen Mehrwertsteuerrecht (zum anwendbaren Recht: E. 1.4) zu beurteilen ist. Weil sich die Rechtslage bezogen auf die zu beurteilende Streitfrage kaum geändert hat, erscheint vorliegend eine Verfahrensvereinigung aus prozessökonomischen Gründen als geboten. Folglich sind die beiden unter den Fallnummern
A-5934/2018 und A-5937/2018 rubrizierten Verfahren von Amtes wegen zu vereinigen und in einem einzigen Urteil zu erledigen.

1.3 Das Bundesverwaltungsgericht kann einen angefochtenen Entscheid in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerin kann neben der Verletzung von Bundesrecht und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts auch die Rüge der Unangemessenheit erheben (Art. 49 Bst. a bis c VwVG).

1.4 Am 1. Januar 2010 ist das Mehrwertsteuergesetz vom 12. Juni 2009 (MWSTG, SR 641.20) in Kraft getreten. In materieller Hinsicht bleiben die früheren Vorschriften auf alle während ihrer Geltungsdauer eingetretenen Tatsachen, entstandenen Rechtsverhältnisse und erbrachten Leistungen anwendbar (Art. 112 Abs. 1 und 2 MWSTG). Soweit vorliegend die Steuerjahre 2008 und 2009 betroffen sind, untersteht das Verfahren in materieller Hinsicht noch dem am 1. Januar 2001 in Kraft getretenen Bundesgesetz vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer (aMWSTG; AS 2000 1300). Auf die Steuerjahre 2010 und 2011 ist hingegen das MWSTG anwendbar. Demgegenüber ist das neue mehrwertsteuerliche Verfahrensrecht im Sinn von Art. 113 Abs. 3 MWSTG auf sämtliche im Zeitpunkt des Inkrafttretens hängige Verfahren anwendbar.

2.

2.1 Der Mehrwertsteuer unterliegen u.a. die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen (sog. Steuerobjekt der Inlandsteuer; Art. 5 Bst. a und b aMWSTG, Art. 1 Abs. 2 Bst. a i.V.m. Art. 3 Bst. d und e sowie Art. 18 Abs. 1 MWSTG). Sie sind steuerbar, soweit das Gesetz keine Ausnahme vorsieht (vgl. Art. 18 f . aMWSTG, Art. 21 und 23 MWSTG).

2.2 Steuerobjekt der Inlandsteuer bildet ein mehrwertsteuerliches Leistungsverhältnis (bzw. nach altrechtlicher Terminologie: Leistungsaustausch). Ein Leistungsverhältnis ist charakterisiert durch folgende Tatbestandsmerkmale, die kumulativ erfüllt sein müssen (vgl. Botschaft des Bundesrats zur Vereinfachung der Mehrwertsteuer vom 25. Juni 2008 [nachfolgend: Botschaft zum MWSTG], BBl 2008 6885, 6939; Camenzind et al., Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, 3. Aufl. 2012, S. 254 Rz. 594 ff.; Baumgartner/Clavadetscher/Kocher, Vom alten zum neuen Mehrwertsteuergesetz, 2010, § 4 Rz. 3; vgl. auch [mit teilweise abweichender Abgrenzung der einzelnen Elemente] Felix Geiger, in: Geiger/Schluckebier [Hrsg.], MWSTG Kommentar, 2. Aufl. 2019, Art. 18 N. 2; vgl. ferner Sonja Bossart/Diego Clavadetscher, in: Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer [nachfolgend: MWSTG-Kommentar 2015], 2015, Art. 18 N. 24 f.):

Es bedarf einer Leistung zwischen zwei Beteiligten (Leistungserbringer und Leistungsempfänger; dazu E. 2.2.1);

der erbrachten Leistung muss ein Entgelt als Gegenleistung gegenüberstehen (dazu E. 2.2.2);

die Leistung und das Entgelt müssen miteinander innerlich wirtschaftlich verknüpft sein (dazu E. 2.2.3).

2.2.1 Während das aMWSTG, abgesehen von der Unterscheidung der Leistung in Lieferung und Dienstleistung, keine Umschreibung des Leistungsbegriffs enthielt, definiert Art. 3 Bst. c MWSTG die Leistung als «Einräumung eines verbrauchsfähigen wirtschaftlichen Wertes an eine Drittperson in Erwartung eines Entgelts, auch wenn sie von Gesetzes wegen oder aufgrund behördlicher Anordnung erfolgt».

Demnach besteht eine Leistung aus folgenden drei Komponenten: 1) Einräumung eines verbrauchsfähigen wirtschaftlichen Wertes, 2) an einen Empfänger, 3) in Erwartung eines Entgelts. Aus den Begriffen «Einräumung» und «Erwartung eines Entgelts» ergibt sich, dass der Leistungserbringer die Leistung willentlich erbringen muss (Urteil des BVGer
A-1383/2015 vom 4. März 2016 E. 3.1; Claudio Fischer/Claude Grosjean, Der Leistungsbegriff, ASA 78 S. 701 ff., S. 707; Camenzind et al., a.a.O., S. 256 Rz. 603; vgl. Geiger, a.a.O., Art. 3 N. 15). Weil aber eine Leistung auch vorliegt, wenn sie von Gesetzes wegen oder aufgrund behördlicher Anordnung erfolgt (so bereits ausdrücklich: Art. 8 aMWSTG), können insofern auch nicht freiwillige Leistungen der Mehrwertsteuer unterworfen sein (zum aMWSTG: Urteile des BGer 2A.197/2005 vom 28. Dezember 2005 E. 4.2, 2A.273/2004 vom 1. September 2005 E. 1.1, 2A.405/2002 vom 30. September 2003 E. 3.2; Urteil des BVGer
A-1540/2006 vom 8. Januar 2008 E. 2.1.1 in fine mit weiteren Hinweisen). Die gesetzliche oder behördliche Anordnung kann demnach die Willensbildung beim Leistungserbringer bzw. die Freiwilligkeit ersetzen (Bossart/Clavadetscher, MWSTG-Kommentar 2015, Art. 18 N. 73; vgl. auch ausführlich: Fischer/Grosjean, a.a.O., S. 707). Das Vorliegen einer Leistung ist grundsätzlich aus der Sicht des Leistungserbringers zu beurteilen (Urteile des BVGer A-6671/2015 und 6674/2015 vom 9. August 2016 E. 2.2.1.2, A-1383/2015 vom 4. März 2016 E. 3.1; Bossart/Clavadetscher, MWSTG-Kommentar 2015, Art. 18 N. 45).

2.2.2 Die Entgeltlichkeit stellt ein weiteres unabdingbares Tatbestandsmerkmal eines Leistungsverhältnisses dar. Besteht kein Austauschverhältnis im erwähnten Sinn, ist die Aktivität mehrwertsteuerlich irrelevant und fällt nicht in den Geltungsbereich der Mehrwertsteuer (BGE 132 II 353 E. 4.3; BVGE 2010/6 E. 3.1, Urteile des BVGer A-975/2015 und A-987/2015 vom 17. Dezember 2015 E. 2.2.1; Botschaft zum MWSTG, BBl 2008 6885, 6939).

Art. 3 Bst. f MWSTG umschreibt das Entgelt als «Vermögenswert, den der Empfänger oder die Empfängerin oder an seiner oder ihrer Stelle eine Drittperson für den Erhalt einer Leistung aufwendet». In welcher Form das Entgelt geleistet wird, spielt im Zusammenhang mit dem Leistungsverhältnis keine Rolle. Der aufgewendete Vermögenswert kann etwa in einer Geld- oder Naturalleistung, einem Geldsurrogat, einer Forderungsverrechnung oder einer mehrwertsteuerlichen Leistung bestehen (Urteil des BVGer
A-1383/2015 vom 4. März 2016 E. 3.3 mit Hinweisen). Auch ein Verzicht auf Darlehenszins kann als Entgelt qualifizieren (vgl. Urteil des BVGer
A-1579/2006 vom 19. November 2009 E. 4.4.1). Die Frage, ob einer Gegenleistung der Charakter eines Entgelts zukommt, ist sowohl alt- als auch neurechtlich aus Sicht des Leistungsempfängers zu beurteilen (BGE 140 I 153 E. 2.5.2 und E. 3.5; Urteil des BGer 2C_928/2010 vom 28. Juni 2011 E. 3; zum Ganzen auch: Bossart/Clavadetscher, MWSTG-Kommentar 2015, Art. 18 N. 74 ff.; Camenzind et al., a.a.O., S. 262 Rz. 630).

2.2.3 Schliesslich setzt die Annahme eines Leistungsverhältnisses voraus, dass zwischen Leistung und Gegenleistung ein hinreichender Konnex besteht (statt vieler: BGE 140 II 80 E. 2.1 mit Hinweisen). Dabei genügt es, dass Leistung und Entgelt innerlich derart verknüpft sind, dass die Leistung das Entgelt auslöst. Zwischen Leistung und Entgelt muss damit ein kausaler, wirtschaftlicher Zusammenhang gegeben sein (BGE 141 II 182 E. 3.3, BGE 132 II 353 E. 4.1; Urteile des BVGer A-4118/2015 vom 10. November 2015 E. 2.2.2, A-3931/2013 vom 15. Juli 2014 E. 2.3). Für die Beantwortung der Frage, ob zwischen Leistung und Entgelt ein wirtschaftlicher Zusammenhang besteht, ist (alt- wie neurechtlich) grundsätzlich auf die Sicht des Leistungsempfängers abzustellen. Dies entspricht namentlich der Konzeption der Mehrwertsteuer als Verbrauchsteuer (statt vieler: BVGE 2009/34 E. 2.2.1; Urteil des BVGer A-3497/2015 vom 25. Februar 2016 E. 2.2; Baumgartner/Clavadetscher/Kocher, a.a.O., S. 121 f.;
Fischer/Grosjean, a.a.O., S. 711 f.; Daniel Riedo, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und von den entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht, 1999, S. 230 ff.).

2.3 Ausserhalb des Anwendungsbereichs der Mehrwertsteuer liegen namentlich die in Art. 33 Abs. 6 aMWSTG bzw. Art. 18 Abs. 2 MWSTG genannten Mittelflüsse (neurechtlich: sog. Nicht-Entgelte; altrechtlich: Nicht-Umsätze). Dazu zählen insbesondere Subventionen und andere öffentlich-rechtliche Beiträge (vgl. Art. 33 Abs. 6 Bst. b aMWSTG; Art. 18 Abs. 2 Bst. a MWSTG).

Bei Subventionen wird zwar ein bestimmtes, im öffentlichen Interesse liegendes Verhalten gefördert, abgesehen davon fehlt es aber an einer Leistung an den Subventionsgeber. Zudem mangelt es auch an der verlangten inneren wirtschaftlichen Verknüpfung bzw. an einem Entgelt im mehrwertsteuerlichen Sinn: Das Gemeinwesen gibt seine Vermögenswerte nicht hin, um eine Leistung zu erhalten (vgl. BGE 141 II 182 E. 3.5, BGE 126 II 443 E. 6b ff., Urteil des BGer 2C_323/2019 vom 20. September 2019 E. 5.4, BVGE 2010/6 E. 3.2.2 mit Hinweisen; Botschaft zum MWSTG, BBl 2008 6885, 6959).

Was die im Gesetz erwähnten anderen öffentlich-rechtlichen Beiträge betrifft, so liegen auch diese nur dann ausserhalb des Anwendungsbereichs der Mehrwertsteuer, wenn kein Leistungsverhältnis vorliegt (vgl. zum neuen Recht explizit: Art. 29 MWSTV). Von einem Leistungsverhältnis ist bei staatlichen Mittelflüssen immer dann auszugehen, wenn der Staat zur Erfüllung einer ihm obliegenden Aufgabe eine individualisierte und konkrete Leistung beschafft (vgl. BGE 141 II 182 E. 3.5, Urteil des BGer 2C_233/2019 vom 29. August 2019 E. 5.3; siehe zum aMWSTG auch:
Urteil des BVGer A-5745/2015 vom 13. Juni 2016 E. 4.4.3 mit Hinweisen).

2.4 Vom Anwendungsbereich der Mehrwertsteuer zufolge eines Leistungsverhältnisses erfasst, jedoch von der Mehrwertsteuer ausgenommen sind nach Art. 18 Ziff. 18 aMWSTG und (dem inhaltlich unverändert ins neue Recht übernommenen) Art. 21 Abs. 2 Ziff. 18 MWSTG Versicherungs- und Rückversicherungsumsätze einschliesslich der Umsätze aus der Tätigkeit als Versicherungsvertreter oder Versicherungsvertreterin, als Versicherungsmakler oder Versicherungsmaklerin.

2.4.1 Der Begriff der Versicherungs- bzw. Rückversicherungsumsätze wird weder im aMWSTG noch im MWSTG definiert. Die ESTV orientiert sich bezüglich des Versicherungsbegriffs an der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zur Versicherungsaufsicht (vgl. MWST-Branchen-Info 16 "Versicherungswesen", gültig ab 1. Januar 2010, Ziff. 1.2), wonach eine Versicherung durch folgende fünf begriffsnotwendige Merkmale gekennzeichnet ist: 1. das Vorhandensein eines Risikos oder einer Gefahr; 2. die Prämie als Leistung des Versicherungsnehmers; 3. die Leistung des Versicherers; 4. die Selbständigkeit der Operation; und 5. die Kompensation der Risiken nach den Gesetzen der Statistik bzw. die Planmässigkeit des Geschäftsbetriebs (BGE 114 Ib 244 E. 4.a, 107 Ib 56; Urteile des BGer 2C_833/2016 vom 20. Februar 2019 E. 3.3.2, 2C_410/2010 vom 21. Januar 2011 E. 3, 2C_506/2007 vom 13. Februar 2008 E. 6.2; BVGE 2011/5 E. 6; ausführlich: Rolf Nebel, in: Honsell/Vogt/Schnyder [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Privatrecht, Bundesgesetz über den Versicherungsvertrag [VVG], 2001, Art. 101 N. 4 ff.).

2.4.2 Von der Mehrwertsteuer ausgenommene Umsätze aus der Tätigkeit als Versicherungsvertreter oder Versicherungsmakler erzielt, wer zwei Voraussetzungen kumulativ erfüllt. In subjektiver Hinsicht hat der Leistungserbringer als Versicherungsmakler oder Versicherungsvertreter zu gelten. In objektiver Hinsicht muss es sich um sog. berufstypische Leistungen eines Versicherungsmaklers oder Versicherungsvertreters handeln. Nicht berufsspezifische Tätigkeiten, wie etwa Dienstleistungen im Bereich der Organisation, Administration, Koordination oder Geschäftsführung bleiben der Steuer unterworfen (vgl. Urteile des BGer 2C_434/2009 vom 17. Juni 2010 E. 2.3.1, 2C_612/2007 vom 7. April 2008 E. 6.6; Urteil des BVGer
A-4516/2008 vom 5. Januar 2011 E. 4.3.2 mit Hinweisen).

Um eine Tätigkeit als Versicherungsvertreter handelt es sich nach der Praxis dann, wenn jemand im Auftrag von Versicherern Abschlüsse von Versicherungsverträgen gegen Provision vermittelt (Urteil des BGer 2C_434/2009 vom 17. Juni 2010 E. 2.4). Demgegenüber ist der Versicherungsmakler im Auftrag des Versicherungsnehmers tätig und ist insbesondere auch berechtigt, gegenüber den Versicherern als Interessensvertreter des Versicherungsnehmers aufzutreten (Urteil des BVGer A-4516/2008 vom 5. Januar 2011 E. 4.3.2.1 mit Hinweisen). Vorausgesetzt ist ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen den erbrachten Leistungen und dem Abschluss von Versicherungsverträgen (vgl. Urteil des BGer 2C_612/2007 vom 7. April 2008 E. 7; siehe auch: Urteil 2C_284/2008 vom 23. September 2008 E. 3.3 f.).

2.4.3 Bei einer Mitversicherung beteiligen sich mehrere Versicherungsunternehmen an der Versicherung desselben Risikos. Dabei treten sämtliche beteiligten Versicherungsgesellschaften gegenüber dem Versicherungsnehmer als Erstversicherer auf. Die «führende Gesellschaft» übernimmt die Abwicklung des gesamten Mitversicherungsverhältnisses und vereinnahmt hierfür eine Führungsprovision oder Kostenprämie (vgl. zur Umschreibung eines Mitversicherungsverhältnisses in einem konkreten Fall: Urteil des BGer 2C_833/2016 vom 20. Februar 2019 E. 4.3.3).

2.4.3.1 Das Bundesverwaltungsgericht hat sich in einem Urteil vom 9. August 2016 (Urteil A-6671/2015 und A-6674/2015) erstmals mit der mehrwertsteuerlichen Qualifikation der Leistungen einer «führenden Gesellschaft» in Mitversicherungsverhältnissen befasst. Zu beurteilen waren dabei Mitversicherungsverhältnisse, welche nach dem Modell des Schweizerischen Versicherungsverbands (SVV) ausgestaltet waren. Im Ergebnis hat das Gericht sowohl in Anwendung des aMWSTG als auch des MWSTG einen steuerbaren Leistungsaustausch bzw. ein steuerbares Leistungsverhältnis zwischen der «führenden Gesellschaft» und den weiteren an der Mitversicherung beteiligten Versicherungsgesellschaften bejaht.

Im Einzelnen erwog das Bundesverwaltungsgericht, dass die führende Gesellschaft in den zu beurteilenden Mitversicherungsverhältnissen neben der gesamten Vertragsabwicklung auch zusätzliche, sich spezifisch aus dem Mitversicherungsverhältnis ergebende Aufgaben (Bearbeitungs- und Informationspflichten) erledige, was einen verbrauchsfähigen wirtschaftlichen Wert darstelle (E. 3.3.1 des erwähnten Urteils). Indem die führende Gesellschaft die Abwicklung des gesamten Mitversicherungsverhältnisses gegenüber dem Versicherungsnehmer übernehme, wickle sie den Versicherungsvertrag nicht nur hinsichtlich ihrer eigenen Quote, sondern auch in Bezug auf die Beteiligungen der Mitversicherer ab. Die führende Gesellschaft übernehme im Mitversicherungsverhältnis Aufgaben, die an sich dem Pflichtenheft der Mitversicherer zuzurechnen seien (sowie zusätzliche Koordinationsaufgaben), weshalb die Mitversicherer und namentlich nicht die Versicherungsnehmer als Leistungsempfänger der Führungsleistungen zu betrachten seien (E. 3.3.2 des Urteils). Die Entgeltserwartung ergebe sich daraus, dass sich die führende Gesellschaft vorab ausbedinge, die gesamte Kostenprämie für sich zu vereinnahmen (E. 3.3.3 des Urteils). Das Entgelt bestehe darin, dass der führenden Gesellschaft die (vorab den Mitversicherern zustehenden) Kostenprämienanteile überlassen würden (E. 3.3.4 des Urteils). Sodann liege auch eine innere wirtschaftliche Verknüpfung zwischen Führungsleistung und Kostenprämie vor (E. 3.4 des Urteils). Mangels Risikodeckung stelle die Führungsleistung von ihrem Gehalt her keine von der Steuer ausgenommene Versicherungsleistung dar (E. 4.1 des Urteils). Es sei nicht aktenkundig, dass die führende Gesellschaft Abschlüsse von Versicherungen gegen Provision vermittle. Die Führungsleistungen würden daher auch nicht als von der Steuer ausgenommene Leistungen eines Versicherungsvertreters qualifizieren (E. 4.2 des Urteils).

2.4.3.2 Das Bundesgericht hat das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts für den Geltungsbereich des aMWSTG geschützt. Allfällige Steuerforderungen gestützt auf das MWSTG waren zwischenzeitlich verjährt, weshalb diesbezüglich keine höchstrichterliche Beurteilung stattfand (Urteil des BGer 2C_833/2016 vom 20. Februar 2019). Im Rahmen der materiellen Beurteilung bestätigte das Bundesgericht, dass die führende Gesellschaft zugunsten der Mitversicherer administrative Leistungen erbracht habe und sie für diese Leistungserbringung durch Überlassung der Kostenprämie entschädigt wurde (siehe E. 4.5 des Urteils). Sodann hat es das Vorliegen eines von der Steuer ausgenommenen Versicherungsumsatzes mit Blick auf die unter dem aMWSTG anwendbare Vorumsatztheorie verneint (siehe E. 5.3.1 des Urteils).

2.5 Im hier relevanten Zeitraum von 2008 bis 2011 erhob der Bund auf der Grundlage des Bundesgesetzes vom 8. Oktober 1999 über die Reduktion der CO2-Emissionen (nachfolgend: aCO2-Gesetz [AS 2000 979]; in Kraft vom 1. Mai 2000 bis zum 31. Dezember 2012; abgelöst durch das CO2-Gesetz vom 23. Dezember 2011 [SR 641.71]) eine CO2-Abgabe auf der Herstellung, Gewinnung und Einfuhr von Kohle und fossilen Brenn- und Treibstoffen. Art. 10 des aCO2-Gesetzes sah die Rückverteilung des Abgabeertrags bzw. eines Teils davon (AS 2010 951) an die Bevölkerung vor, wobei dem Bundesrat die Kompetenz eingeräumt wurde, Art und Verfahren der Verteilung zu regeln und namentlich die Kantone, öffentlich-rechtliche Körperschaften oder Private gegen angemessene Entschädigung mit der Verteilung zu beauftragen.

In Art. 25 der Verordnung vom 8. Juni 2007 über die CO2-Abgabe (nachfolgend: aCO2-Verordnung, in Kraft vom 1. Juli 2007 bis zum 31. Dezember 2012 [AS 2007 2915]; abgelöst durch die CO2-Verordnung vom 30. November 2012 [SR 641.711]) sah der Bundesrat vor, dass u.a. die Versicherer der obligatorischen Krankenversicherung im Auftrag und unter Aufsicht des BAFU den Abgabeertrag (bzw. den Ertragsanteil der Bevölkerung) an die Bevölkerung verteilen (Abs. 1), indem sie ihn mit den im Verteilungsjahr fälligen Prämienrechnungen der Versicherten verrechnen (Abs. 3). Gemäss der bis zum 31. Dezember 2010 geltenden Fassung von Art. 25 aCO2-Verordnung waren die Versicherer für ihren Aufwand mit dem Zinsvorteil zu entschädigen, der ihnen durch die vorzeitige Ausrichtung ihres Anteils am Abgabeertrag (der zu verteilende Abgabeertrag war den Versicherern bis zum 30. April des Verteilungsjahrs auszurichten) zugutekam (vgl. Abs. 6 [bzw. Abs. 8 in der ab 1. April 2010 geltenden Fassung, AS 2010 2167]). Ab dem 1. Januar 2011 galt eine Entschädigung an die Versicherer für den Vollzugsaufwand von insgesamt 30 Rappen pro Versicherten (vgl. Art. 25b aCO2-Verordnung [AS 2011 1945]).

2.6 Gemäss Art. 65 KVG (SR 832.10) gewähren die Kantone den Versicherten in bescheidenen wirtschaftlichen Verhältnissen Prämienverbilligungen (Abs. 1). Die Versicherer sind verpflichtet, bei der Prämienverbilligung über die Bestimmungen von Art. 82 KVG hinaus mitzuwirken, sofern sie dafür vom Kanton angemessen entschädigt werden (Abs. 5 [in der bis zum 31. Dezember 2011 geltenden Fassung, AS 2000 2305]). Die Mitwirkungspflicht nach Art. 82 KVG beschränkt sich - soweit vorliegend interessierend - auf das Erteilen von Auskünften und Einreichen von Unterlagen an die zuständige Behörde im Zusammenhang mit der Festsetzung der Prämienverbilligung.

3.

Im vorliegenden Fall ist erstens zu prüfen, ob die in Mitversicherungsverhältnissen erbrachten Führungsleistungen der Beschwerdeführerin bzw. ihrer Gruppengesellschaften der Mehrwertsteuer unterliegen.

3.1 Unbestritten ist, dass einzelne Gruppengesellschaften der Beschwerdeführerin als «führende Gesellschaften» in Mitversicherungsverhältnissen für ihre Führungsleistungen Kostenprämien vereinnahmt haben. Strittig ist, ob im Verhältnis zwischen der führenden Gesellschaft und den Mitversicherern ein mehrwertsteuerliches Leistungsverhältnis vorliegt und falls ja, ob die Führungsleistungen gegebenenfalls von der Mehrwertsteuer ausgenommen sind.

3.1.1 Die Vorinstanz ist der Ansicht, dass das Mitversicherungsmodell der Beschwerdeführerin zwar vom Modell des SVV abweiche, dass aber die Führungstätigkeit, welche bereits Gegenstand gerichtlicher Beurteilung durch das Bundesverwaltungsgericht bildete (vorne E. 2.4.3.1), gleich geregelt sei. Auch vorliegend bestehe ein steuerbares Leistungsverhältnis zwischen der führenden Gesellschaft und den Mitversicherern.

3.1.2 Die Beschwerdeführerin stellt sich auf den Standpunkt, in ihren Mitversicherungsmodellen erbringe die führende Gesellschaft den Mitversicherern keine Leistung. Die führende Gesellschaft handle als Vertreterin der einfachen Gesellschaft (bestehend aus den an der Mitversicherung beteiligten Versicherungsunternehmen) und nicht im Auftrag oder im Interesse der einzelnen Mitversicherer. Weil die führende Gesellschaft selbst Teil dieser einfachen Gesellschaft sei, werde sie nicht zuletzt im Eigeninteresse tätig, weshalb es am Leistungswillen und damit letztlich an einer Voraussetzung für ein Leistungsverhältnis fehle.

3.2 In einem ersten Schritt ist das Vorliegen eines Leistungsverhältnisses zwischen der «führenden Gesellschaft» und den Mitversicherern zu untersuchen.

3.2.1 Mit ihrem Argument, wonach die führende Gesellschaft in ihren Mitversicherungsverhältnissen als Vertreterin der einfachen Gesellschaft handle, womit sie im Eigeninteresse tätig sei und womit auch kein Leistungswille vorliege, verkennt die Beschwerdeführerin Folgendes: Die führende Gesellschaft übernimmt die Vertragsabwicklung selbst bei Vorliegen einer einfachen Gesellschaft letztlich auch für die einzelnen Gesellschafter und damit auch in Bezug auf «fremde» Beteiligungen. Entscheidend ist, dass die führende Gesellschaft Aufgaben erledigt, die an sich dem Pflichtenheft der Mitversicherer entspringen. Insofern handelt die führende Gesellschaft, welche die Führungsaufgaben willentlich übernimmt, nicht allein im «Eigeninteresse» im Sinn von Leistungen an sich selbst oder im Sinn einer Innenleistung im Rahmen der einfachen Gesellschaft, sondern klar auch im Interesse der Mitversicherer und räumt ihnen einen wirtschaftlichen Wert ein (vgl. dazu bereits: Urteil des BVGer A-6671/2015 und
A-6674/2015 E. 3.3.1 und 3.3.2 [bestätigt durch Urteil des BGer 2C_833/2016 E. 4.3.3]).

Was die Entgeltserwartung anbelangt, räumt die Beschwerdeführerin selbst ein (Beschwerde, Ziff. 11), dass es «da hier bereits vertraglich festgelegt sei, dass ein Gesellschafter zusätzliche Aufgaben für die einfache Gesellschaft übernehmen soll, auch selbstverständlich sei, dass dieser zusätzliche Aufwand entsprechend entschädigt werden müsse». Damit bestätigt sie ihre Entgeltserwartung. Diesbezüglich kann sodann auf die Erwägungen im zitierten Urteil verwiesen werden, welche auch im vorliegenden Vertragsverhältnis als einschlägig anzusehen sind (Urteil des BVGer
A-6671/2015 und A-6674/2015 E. 3.3.3).

Entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin ist damit auch in den vorliegend zu beurteilenden Mitversicherungsverhältnissen eine Leistung der führenden Gesellschaft an die Mitversicherer zu bejahen.

3.2.2 Was die weiteren Tatbestandselemente eines mehrwertsteuerlichen Leistungsverhältnisses betrifft, nämlich das Vorliegen eines Entgelts und die innere wirtschaftliche Verknüpfung zwischen Leistung und Entgelt, so kann auf Ziff. 2.5 der hier interessierenden Mitversicherungsvereinbarung verwiesen werden, welche folgendes festhält und der offenbar nachgelebt worden ist: «Die beteiligte Gesellschaft (gemeint ist der Mitversicherer) vergütet der [führenden Gesellschaft] für deren Geschäftsführung eine Kostenprämie der für seine (sic!) Quote in Rechnung gestellten Prämie». Mit anderen Worten überweisen oder überlassen die Mitversicherer den auf ihre Versicherungsquoten entfallenden Kostenprämienanteil der führenden Gesellschaft im Gegenzug für deren Geschäftsführung. Die Führungsleistung wird damit von den Mitversicherern entschädigt. Die Entgeltlichkeit und die innere wirtschaftliche Verknüpfung zwischen Führungsleistung und Überlassen des Kostenprämienanteils ist gegeben. Ein mehrwertsteuerliches Leistungsverhältnis zwischen der führenden Gesellschaft und den Mitversicherern ist zu bejahen.

3.2.3 Selbst wenn nicht die Mitversicherer, sondern die einfache Gesellschaft Leistungsempfängerin der Führungsleistung wäre, würde sich an der Annahme einer entgeltlichen Leistung nichts ändern: Nach der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts zur mehrwertsteuerlichen Behandlung von Gesellschafterbeiträgen bei einfachen Gesellschaften wird von einem Leistungsverhältnis zwischen Gesellschafter und der einfachen Gesellschaft ausgegangen, wenn die Leistung durch eine spezielle Entschädigung und nicht bloss durch Beteiligung am Gewinn und Verlust abgegolten wird (vgl. dazu Urteile des BVGer A-7029/2013 vom 20. Februar 2015 E. 5.2.2, A-1439/2006 vom 18. Juni 2007 E. 2.5 mit Verweis auf das Urteil der SRK vom 12. Oktober 2001 E. 5, publiziert in: VPB 66.42). Vorliegend wird die führende Gesellschaft für ihre zusätzlichen Aufgaben im Zusammenhang mit der Führung der Mitversicherung jedoch gerade nicht durch eine höhere Beteiligung an Gewinn und Verlust abgegolten. Vielmehr stellen die von der führenden Gesellschaft vereinnahmten Kostenprämien der Mitversicherer eine spezielle Entschädigung dar.

3.3 Es bleibt zu prüfen, ob die an die Mitversicherer erbrachte Führungsleistung als von der Steuer ausgenommene Versicherungsleistung qualifiziert.

3.3.1 Wie das Bundesverwaltungsgericht bereits entschieden hat, stellt die Führungsleistung, da sie gerade nicht darin besteht, gegenüber den Mitversicherern ein Risiko abzudecken, von ihrem Gehalt her keine von der Steuer ausgenommene Versicherungsleistung dar (vorne E. 2.4.1 und E. 2.4.3.1). Aus diesem Grund fällt eine Qualifikation als eine von der Steuer ausgenommene Vorleistung ausser Betracht (vgl. Art. 21 Abs. 3 MWSTG).

Soweit die Beschwerdeführerin in diesem Zusammenhang darauf hinweist, dass aus Sicht des Versicherungsnehmers eine einheitliche und homogene Versicherungsleistung vorliege, übersieht sie, dass die hier zur Diskussion stehenden Leistungen an die Mitversicherer erbracht werden. Somit stellt sich weder die Frage einer Gesamtleistung (Urteil des BVGer
A-6671/2015 und A-6674/2015 E. 5.2) noch ist die Sicht des Versicherungsnehmers von Belang.

3.3.2 Weiter lässt sich den vorliegenden Akten nicht entnehmen, dass die führende Gesellschaft die Kostenprämie für die Vermittlung von Versicherungsverträgen erhält. Gemäss Ziff. 1.3 der gruppeninternen Mitversicherungs-Vereinbarung übernimmt die führende Gesellschaft die alleinige Geschäftsführung und ist alleinige Ansprechpartnerin für den Versicherungsnehmer. Unter «Geschäftsführung» sind dabei jene Leistungen zu verstehen, die von einem Alleinversicherer typischerweise ausgeführt werden (Ziff. 1.3. der Vereinbarung; Beschwerdebeilage 3). Weil die Vermittlung von Versicherungsverträgen nicht zu den typischen Leistungen eines Alleinversicherers gehören, bilden sie - gemäss der Mitversicherungsvereinbarung der Beschwerdeführerin - auch nicht Teil der hier zu beurteilenden und mit der Kostenprämie abgegoltenen «Geschäftsführung». Eine Steuerausnahme fällt auch unter diesem Aspekt ausser Betracht.

3.4 Damit ist auch in den vorliegenden Mitversicherungsverhältnissen von einem steuerbaren Leistungsverhältnis zwischen der führenden Gesellschaft und den Mitversicherern auszugehen.

4.
Im vorliegenden Fall ist weiter zu klären, ob die ESTV zu Recht auf den Verwaltungskostenentschädigungen, welche der Beschwerdeführerin bzw. ihren Gruppengesellschaften für die Verteilung der CO2-Abgabe bzw. der individuellen Prämienverbilligung an die Versicherten ausgerichtet wurden, die Mehrwertsteuer erhoben hat.

Die Vorinstanz ist der Ansicht, auch in diesem Zusammenhang seien die Voraussetzungen eines steuerbaren Leistungsverhältnisses gegeben, während die Beschwerdeführerin sowohl das Vorliegen einer Leistung als auch eines Entgelts bestreitet.

4.1 Vorab ist zu prüfen, ob die Krankenkassen durch die Verteilung von öffentlichen Geldern dem Bund bzw. Kanton eine mehrwertsteuerliche Leistung (E. 2.2.1) erbringen.

4.1.1 Sowohl bei der Rückverteilung der CO2-Abgabe als auch bei der Auszahlung der individuellen Prämienverbilligung handelt es sich um Aufgaben, die primär dem Staat (Bund bzw. Kanton) obliegen. In beiden Fällen wurde diese Aufgabe an die Krankenkassen delegiert.

Indem die Krankenkassen für den Bund bzw. den Kanton die Auszahlung eines Geldbetrags an einen bestimmten Personenkreis vornehmen, erbringen sie dem Staat eine konkrete, individualisierte Dienstleistung, der ein Vermögenswert zukommt. Die objektiven Komponenten des Leistungsbegriffs sind damit erfüllt.

4.1.2 Die Rückverteilung der CO2-Abgabe durch die Krankenversicherer war im hier relevanten Zeitraum in Art. 25 der aCO2-Verordnung vorgesehen. Diese Bestimmung basierte auf der Delegationsnorm von Art. 10 des CO2-Gesetzes (vorne E. 2.5) und wurde in einem Vertrag zwischen dem mit dem Vollzug betrauten Bundesamt für Umwelt (Art. 29 Abs. 2 aCO2-Verordnung) und den Krankenversicherern näher ausgeführt (siehe Vorakten, [act. 3 Beilagen 2 und 3]).

Für die Auszahlung der individuellen Prämienverbilligung an die Anspruchsberechtigten durch die Krankenkassen bestand im hier relevanten Zeitraum mit Art. 65 Abs. 5 KVG eine gesetzliche Grundlage. Nach dieser Bestimmung bestand eine gesetzliche Verpflichtung der Krankenkassen zur Mitwirkung bei der Auszahlung der Prämienverbilligung insoweit, als sie für ihre Aufwände angemessen entschädigt wurden (vorne E. 2.6 [vorliegend geht es im Übrigen nicht um die Mitwirkungspflichten - nämlich die Auskunft und Herausgabe von Unterlagen für die Festsetzung der Prämienverbilligung - gestützt auf Art. 82 KVG]). Im Recht liegen sodann Leistungsvereinbarungen mit den Kantonen Schaffhausen und Aargau betreffend Durchführung der individuellen Prämienverbilligung (Vorakten, act. 5 Beilagen 2 und 3), welche offenbar für die Gruppengesellschaften der Beschwerdeführerin massgebend waren. In Art. 1 der beiden Verträge wird festgehalten, dass die Vereinbarung zwischen dem Kanton und den Krankenversicherern gelte, sofern die Versicherer den Beitritt zum Vertrag erklären. Weiter ist auch die Möglichkeit der Vertragskündigung vorgesehen (Art. 10). Nebst weiteren Abwicklungsdetails wird in den Leistungsvereinbarungen sodann die Höhe der Aufwandentschädigung, nämlich Fr. (...) bzw. Fr. (...) pro prämienverbilligungsberechtigte Person festgelegt (Art. 8 Vertrag Aargau bzw. Art. 9 Vertrag Schaffhausen).

4.1.3 Vorliegend besteht nach dem Gesagten eine gesetzliche Verpflichtung der Krankenversicherer, die Verteilung der CO2-Abgabe an ihre Versicherten vorzunehmen. Alt- wie neurechtlich liegt eine mehrwertsteuerliche Leistung selbst dann vor, wenn sie von Gesetzes wegen erfolgt. Die gesetzliche Anordnung ersetzt - wie die Beschwerdeführerin selbst einräumt - die Willensbildung bzw. die Freiwilligkeit (E. 2.2.1).

Zu prüfen bleibt einzig noch das Vorbringen der Beschwerdeführerin, wonach es ihr an der Entgeltserwartung gefehlt habe. Damit wirft sie die Rechtsfrage auf, ob die gesetzliche Anordnung auch die Entgeltserwartung ersetzt. Diese Frage kann hier allerdings offengelassen werden, denn eine solche Entgeltserwartung ist vorliegend zu bejahen: In tatsächlicher Hinsicht gibt es keine Anhaltspunkte dafür, dass die Beschwerdeführerin die Leistung unentgeltlich erbringen wollte.

4.1.4 Hinsichtlich der Verteilung der individuellen Prämienverbilligung kann dasselbe gesagt werden, weil bereits aufgrund von Art. 65 Abs. 5 KVG von einer gesetzlichen Leistungsverpflichtung auszugehen ist. Zudem kommen der Wille, einen Vermögenswert einzuräumen, als auch die Entgeltserwartung der Krankenversicherer dadurch zum Ausdruck, dass sie den entsprechenden Leistungsvereinbarungen, welche eine Entschädigung für die Durchführung der Prämienverbilligung explizit vorsehen, bewusst und willentlich beitreten und die ihnen entsprechend auferlegten Aufgaben wahrnehmen.

4.1.5 Damit sind sämtliche Komponenten des mehrwertsteuerlichen Leistungsbegriffs vorliegend erfüllt. Die Krankenkassen erbringen im Rahmen der Verteilung der CO2-Abgabe und der individuellen Prämienverbilligungen dem Staat eine Leistung (genauer eine Dienstleistung) im mehrwertsteuerlichen Sinn.

4.2 Weitere Voraussetzung des mehrwertsteuerlichen Leistungsverhältnisses bildet das Vorliegen eines Entgelts. Dieses ist definiert als Vermögenswert, den der Leistungsempfänger für den Erhalt einer Leistung aufwendet (E. 2.2.2). Zu prüfen ist, ob die hier zur Diskussion stehenden Verwaltungskostenentschädigungen Entgelte im mehrwertsteuerlichen Sinn darstellen und ob die erforderliche innere wirtschaftliche Verknüpfung (E. 2.2.3) zwischen den Leistungen «Rückverteilung CO2-Abgabe» bzw. «Auszahlung der individuellen Prämienverbilligung» und den Verwaltungskostenentschädigungen gegeben ist.

4.2.1 Vorliegend ist unbestritten, dass die Krankenversicherer vom Bund bzw. von den Kantonen ausgerichtete Verwaltungskostenentschädigungen und damit Vermögenswerte für die Verteilung der CO2-Abgabe und der individuellen Prämienverbilligung vereinnahmt haben.

Ohne Weiteres ist auch die innere wirtschaftliche Verknüpfung zwischen den Leistungen «Rückverteilung CO2-Abgabe» bzw. «Auszahlung der individuellen Prämienverbilligung» und den Verwaltungskostenentschädigungen ersichtlich, zumal die jeweiligen Entschädigungen im Gesetz bzw. in den Leistungsvereinbarungen klar als Entschädigung für die in Frage stehenden Leistungen ausgestaltet sind.

Weil die Verwaltungskostenentschädigung die Gegenleistung für eine konkrete und individualisierte Leistung an den Bund bzw. Kanton darstellt, liegt auch kein vom Anwendungsbereich der Mehrwertsteuer nicht erfasster staatlicher Mittelfluss im Sinn von Art. 33 Abs. 6 Bst. b aMWSTG bzw. Art. 18 Abs. 2 Bst. a MWSTG vor.

4.2.2 Im Folgenden ist auf die Argumente einzugehen, mit welchen die Beschwerdeführerin bestreitet, dass die Verwaltungskostenentschädigungen als mehrwertsteuerliches Entgelt qualifizieren:

Nichts zu ihren Gunsten abzuleiten vermag die Beschwerdeführerin aus dem Vorbringen, bei den Verwaltungskostenentschädigungen handle es sich explizit um eine «Entschädigung», was eine Schädigung impliziere, und nicht um mehrwertsteuerliches Entgelt. Zunächst handelt es sich beim Begriff der Entschädigung um eine durchaus geläufige Bezeichnung für ein Entgelt (vgl. auch die zutreffenden Ausführungen in der Vernehmlassung S. 8 f.) und ein Indiz für Schadenersatz kann darin nicht gesehen werden. Die Verwaltungskostenentschädigung stellt die Gegenleistung für die von den Krankenkassen erbrachten Leistungen «Rückverteilung der CO2-Abgabe» bzw. «Auszahlung der individuellen Prämienverbilligung an die Versicherten» dar. Im Gegensatz zum eigentlichen Schadenersatz, der vom Anwendungsbereich der Mehrwertsteuer ausgeschlossen wäre (vgl. für das neue Recht explizit: Art. 18 Abs. 2 Bst. i MWSTG), dient die Verwaltungskostenentschädigung der Abgeltung einer Leistung und gleicht nicht einen Schaden im Rechtssinn aus.

Für die Annahme eines Entgelts ist schliesslich auch nicht entscheidend, ob mit der Gegenleistung aus (der ohnehin nicht massgeblichen [E. 2.2.2 in fine]) Sicht der Krankenversicherer als Leistungserbringer bloss Aufwände entschädigt oder zusätzlich Gewinne realisiert werden. Entgelt ist alles, was der Leistungsempfänger, hier der Bund bzw. der Kanton, für den Erhalt der Dienstleistung «Verteilung CO2-Abgabe» bzw. «Auszahlung individuelle Prämienverbilligung» aufwendet. Damit stellen die für den Erhalt dieser Dienstleistungen aufgewendeten Verwaltungskostenentschädigungen mehrwertsteuerliches Entgelt dar.

Eine andere Beurteilung ergibt sich auch nicht aus dem Umstand, dass die ESTV in ihrer Praxis (Wegleitung 2008 Rz. 427 bzw. MWST-Info 09, Ziff. 5.1) namentlich Bezugsprovisionen der Arbeitgeber für das Inkasso der Quellensteuer nicht als Entgelt behandelt, wie die Beschwerdeführerin vorbringt. Erstens liegt die mehrwertsteuerliche Qualifikation der erwähnten Bezugsprovisionen ausserhalb des vorliegenden Verfahrensgegenstands und es muss somit nicht überprüft werden, ob die fragliche Praxis überhaupt rechtens ist. Zweitens sind Verwaltungsverordnungen und damit auch Wegleitungen und MWST-Infos der ESTV für das Bundesverwaltungsgericht als Justizbehörde nicht verbindlich (statt vieler: Urteil des BVGer A-5578/2017 vom 3. Mai 2018 E. 3.7.1 und 3.7.2). Infolgedessen hat es sein Bewenden damit, dass die hier zu beurteilenden Verwaltungskostenentschädigungen in Anwendung der massgebenden gesetzlichen Bestimmungen mehrwertsteuerliches Entgelt darstellen.

4.2.3 In Bezug auf die Rückverteilung der CO2-Abgabe bis Ende 2010 vertritt die Beschwerdeführerin die Ansicht, ein lediglich möglicher, ungesicherter, zukünftiger Zinsvorteil stelle weder einen Vermögenswert dar noch werde vom Staat bzw. dem BAFU etwas «aufgewendet», es fehle somit an einem Entgelt.

Gemäss Rechtsprechung spielt es keine Rolle, in welcher Form das Entgelt geleistet wird (E. 2.2.2). Auch wenn der Leistungsempfänger üblicherweise aktiv Geld für den Erhalt der Leistung hingibt, so ist dies - wie das Beispiel der Forderungsverrechnung zeigt - nicht zwingend. Ebenfalls ist es, anders als die Beschwerdeführerin wohl meint, unschädlich, wenn ein Entgelt erst «zukünftig» realisiert wird.

In der bis Ende 2010 in Kraft gewesenen Regelung war vorgesehen, dass der zu verteilende Abgabeertrag bis zum 30. April des Verteilungsjahres an die Krankenkassen überwiesen wurde und diese im Gegenzug den Abgabeertrag mittels Prämienverrechnung im Verteilungsjahr den Versicherten zukommen lassen mussten. Die Versicherer erhielten also bis zum 30. April des Verteilungsjahrs ihren Anteil am Abgabeertrag, mussten diesen aber erst bis Ende Dezember desselben Jahres an die Versicherten verteilen. Der erhaltene Abgabeertrag stand also (in monatlich verringertem Umfang) bis Ende des Verteilungsjahres zur Verfügung und darauf konnten Zinsen erzielt werden. Die Verordnung sah vor, dass die Entschädigung in diesem Zinsvorteil bestand, der den Versicherern durch die vorzeitige Ausrichtung ihres Anteils am Abgabeertrag zugutekam (vgl. E. 2.5). Der fragliche Zinsvorteil kann als geldwerter Vorteil angesehen werden und kommt somit als Entgelt in Frage. Dass dieser geldwerte Vorteil effektiv Entgelt im vorliegenden Leistungsverhältnis darstellen soll, wird in der Verordnung explizit statuiert. Dieser Zinsvorteil wird durchaus auch (wie das Gesetz verlangt) durch den Leistungsempfänger «aufgewendet», denn der Staat wendete zusammen mit den (im Voraus) ausgerichteten Geldern auch die Möglichkeit, Zins zu erlangen, zu. Gleichzeitig verzichtete er darauf, selbst auf diesen Beträgen Zinsen zu erzielen.

Zwar musste der Zinsvorteil im Zeitpunkt der Überweisung des zu verteilenden Abgabeertrags an die Krankenkassen von diesen erst noch «erwirtschaftet» werden. Im Leistungszeitpunkt (Zeitpunkt der Rückverteilung der CO2-Abgabe von den Krankenkassen an die Versicherten) war der Zinsvorteil aber durchaus bereits realisiert und damit das Entgelt bestimmbar.

Es wird seitens der Beschwerdeführerin auch nicht grundsätzlich bestritten, dass - soweit die ESTV Aufrechnungen vorgenommen hat - Zinsvorteile effektiv erzielt wurden. Wie die ESTV in der Vernehmlassung (von der Beschwerdeführerin unbestritten) ausführt, hat diese den Zinsvorteil auch buchhalterisch erfasst und die ESTV hat diesen verbuchten Betrag offenbar ihrer Aufrechnung zugrunde gelegt (Verweis der ESTV auf Anhang 3 der Vernehmlassungsbeilage 8).

Das Vorliegen eines Entgelts ist zu bejahen.

4.3 Nach dem Gesagten ist auch ein Leistungsverhältnis hinsichtlich der Verteilung der CO2-Abgabe und der individuellen Prämienverbilligung zu bejahen. Dass die Voraussetzungen für eine Steuerausnahme erfüllt wären, wird weder geltend gemacht noch ist dies ersichtlich. Zu Recht hat damit die Vorinstanz auf den entsprechenden Verwaltungskostenentschädigungen die Mehrwertsteuer erhoben.

5.
Die Beschwerdeführerin hat die Höhe der im Einsprache- und Beschwerdeverfahren noch strittigen Steuernachforderungen betreffend Mitversicherung und Verwaltungskostenentschädigungen von Fr. (...) (Jahre 2008 und 2009) bzw. Fr. (...) (Jahre 2010 und 2012) in rechnerischer Hinsicht nicht beanstandet. Es sind diesbezüglich in den Akten auch keine offensichtlichen Mängel erkennbar.

Damit erweist sich der vorinstanzliche Entscheid als rechtmässig und die Beschwerde ist demzufolge abzuweisen.

6.
Ausgangsgemäss sind die Verfahrenskosten des vereinigten Verfahrens, die auf Fr. 21'000.-- festzusetzen sind, der unterliegenden Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Die bereits vor der Verfahrensvereinigung geleisteten Kostenvorschüsse in der Höhe von insgesamt Fr. 12'500.-- (A-5934/2018) und Fr. 8'500.-- (A-5937/2018) sind zur Bezahlung der Verfahrenskosten zu verwenden.

Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (vgl. Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Verfahren A-5934/2018 und A-5937/2018 werden vereinigt.

2.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

3.
Die Kosten des vereinigten Verfahrens von Fr. 21'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt. Die geleisteten Kostenvorschüsse von Fr. 12'500.-- (A-5934/2018) und Fr. 8'500.-- (A-5937/2018) werden zur Bezahlung der Verfahrenskosten verwendet.

4.
Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5.
Dieses Urteil geht an:

- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)

- die Vorinstanz (Ref-Nr. [...]; Gerichtsurkunde)

Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.

Die vorsitzende Richterin: Die Gerichtsschreiberin:

Sonja Bossart Meier Kathrin Abegglen Zogg

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 BGG). Die Frist ist gewahrt, wenn die Beschwerde spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben worden ist (Art. 48 Abs. 1 BGG). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).

Versand:

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 5
¹	Als Verfügungen gelten Anordnungen der Behörden im Einzelfall, die sich auf öffentliches Recht des Bundes stützen und zum Gegenstand haben:
^a	Begründung, Änderung oder Aufhebung von Rechten oder Pflichten;
^b	Feststellung des Bestehens, Nichtbestehens oder Umfanges von Rechten oder Pflichten;
^c	Abweisung von Begehren auf Begründung, Änderung, Aufhebung oder Feststellung von Rechten oder Pflichten oder Nichteintreten auf solche Begehren.
²	Als Verfügungen gelten auch Vollstreckungsverfügungen (Art. 41 Abs. 1 Bst. a und b), Zwischenverfügungen (Art. 45 und 46), Einspracheentscheide (Art. 30 Abs. 2 Bst. b und 74), Beschwerdeentscheide (Art. 61), Entscheide im Rahmen einer Revision (Art. 68) und die Erläuterung (Art. 69).25
³	Erklärungen von Behörden über Ablehnung oder Erhebung von Ansprüchen, die auf dem Klageweg zu verfolgen sind, gelten nicht als Verfügungen.

SR 173.32 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG) - Verwaltungsgerichtsgesetz VGG Art. 32 Ausnahmen
¹	Die Beschwerde ist unzulässig gegen:
^a	Verfügungen auf dem Gebiet der inneren und äusseren Sicherheit des Landes, der Neutralität, des diplomatischen Schutzes und der übrigen auswärtigen Angelegenheiten, soweit das Völkerrecht nicht einen Anspruch auf gerichtliche Beurteilung einräumt;
^b	Verfügungen betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie Volkswahlen und -abstimmungen;
^c	Verfügungen über leistungsabhängige Lohnanteile des Bundespersonals, soweit sie nicht die Gleichstellung der Geschlechter betreffen;
^d	...
^e	Verfügungen auf dem Gebiet der Kernenergie betreffend:
^e1	Rahmenbewilligungen von Kernanlagen,
^e2	die Genehmigung des Entsorgungsprogramms,
^e3	den Verschluss von geologischen Tiefenlagern,
^e4	den Entsorgungsnachweis;
^f	Verfügungen über die Erteilung oder Ausdehnung von Infrastrukturkonzessionen für Eisenbahnen;
^g	Verfügungen der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^h	Verfügungen über die Erteilung von Konzessionen für Spielbanken;
ⁱ	Verfügungen über die Erteilung, Änderung oder Erneuerung der Konzession für die Schweizerische Radio- und Fernsehgesellschaft (SRG);
^j	Verfügungen über die Beitragsberechtigung einer Hochschule oder einer anderen Institution des Hochschulbereichs.
²	Die Beschwerde ist auch unzulässig gegen:
^a	Verfügungen, die nach einem anderen Bundesgesetz durch Einsprache oder durch Beschwerde an eine Behörde im Sinne von Artikel 33 Buchstaben c-f anfechtbar sind;
^b	Verfügungen, die nach einem anderen Bundesgesetz durch Beschwerde an eine kantonale Behörde anfechtbar sind.

SR 173.32 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG) - Verwaltungsgerichtsgesetz VGG Art. 33 Vorinstanzen - Die Beschwerde ist zulässig gegen Verfügungen:
^a	des Bundesrates und der Organe der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals einschliesslich der Verweigerung der Ermächtigung zur Strafverfolgung;
^b	des Bundesrates betreffend:
^b1	die Amtsenthebung eines Mitgliedes des Bankrats, des Direktoriums oder eines Stellvertreters oder einer Stellvertreterin nach dem Nationalbankgesetz vom 3. Oktober 200325,
^b10	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Schweizerischen Trassenvergabestelle oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Geschäftsführerin oder des Geschäftsführers durch den Verwaltungsrat nach dem Eisenbahngesetz vom 20. Dezember 195743;
^b2	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitgliedes der Eidgenössischen Finanzmarktaufsicht oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Finanzmarktaufsichtsgesetz vom 22. Juni 200726,
^b3	die Sperrung von Vermögenswerten gestützt auf das Bundesgesetz vom 18. Dezember 201528 über die Sperrung und die Rückerstattung unrechtmässig erworbener Vermögenswerte ausländischer politisch exponierter Personen,
^b4	das Verbot von Tätigkeiten nach dem NDG30,
^b5bis	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Eidgenössischen Instituts für Metrologie nach dem Bundesgesetz vom 17. Juni 201133 über das Eidgenössische Institut für Metrologie,
^b6	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Eidgenössischen Revisionsaufsichtsbehörde oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Revisionsaufsichtsgesetz vom 16. Dezember 200535,
^b7	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Schweizerischen Heilmittelinstituts nach dem Heilmittelgesetz vom 15. Dezember 200037,
^b8	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Anstalt nach dem Ausgleichsfondsgesetz vom 16. Juni 201739,
^b9	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Schweizerischen Instituts für Rechtsvergleichung nach dem Bundesgesetz vom 28. September 201841 über das Schweizerische Institut für Rechtsvergleichung,
^c	des Bundesstrafgerichts auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses seiner Richter und Richterinnen und seines Personals;
^cbis	des Bundespatentgerichts auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses seiner Richter und Richterinnen und seines Personals;
^cter	der Aufsichtsbehörde über die Bundesanwaltschaft auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses der von der Vereinigten Bundesversammlung gewählten Mitglieder der Bundesanwaltschaft;
^dquinquies	der Bundeskanzlei, der Departemente und der ihnen unterstellten oder administrativ zugeordneten Dienststellen der Bundesverwaltung;
^e	der Anstalten und Betriebe des Bundes;
^f	der eidgenössischen Kommissionen;
^g	der Schiedsgerichte auf Grund öffentlich-rechtlicher Verträge des Bundes, seiner Anstalten und Betriebe;
^h	der Instanzen oder Organisationen ausserhalb der Bundesverwaltung, die in Erfüllung ihnen übertragener öffentlich-rechtlicher Aufgaben des Bundes verfügen;
ⁱ	kantonaler Instanzen, soweit ein Bundesgesetz gegen ihre Verfügungen die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht vorsieht.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 48
¹	Zur Beschwerde ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch die angefochtene Verfügung besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde berechtigt sind ferner Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 50
¹	Die Beschwerde ist innerhalb von 30 Tagen nach Eröffnung der Verfügung einzureichen.
²	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern einer Verfügung kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 52
¹	Die Beschwerdeschrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten; die Ausfertigung der angefochtenen Verfügung und die als Beweismittel angerufenen Urkunden sind beizulegen, soweit der Beschwerdeführer sie in Händen hat.
²	Genügt die Beschwerde diesen Anforderungen nicht oder lassen die Begehren des Beschwerdeführers oder deren Begründung die nötige Klarheit vermissen und stellt sich die Beschwerde nicht als offensichtlich unzulässig heraus, so räumt die Beschwerdeinstanz dem Beschwerdeführer eine kurze Nachfrist zur Verbesserung ein.
³	Sie verbindet diese Nachfrist mit der Androhung, nach unbenutztem Fristablauf auf Grund der Akten zu entscheiden oder, wenn Begehren, Begründung oder Unterschrift fehlen, auf die Beschwerde nicht einzutreten.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 64
¹	Die Beschwerdeinstanz kann der ganz oder teilweise obsiegenden Partei von Amtes wegen oder auf Begehren eine Entschädigung für ihr erwachsene notwendige und verhältnismässig hohe Kosten zusprechen.
²	Die Entschädigung wird in der Entscheidungsformel beziffert und der Körperschaft oder autonomen Anstalt auferlegt, in deren Namen die Vorinstanz verfügt hat, soweit sie nicht einer unterliegenden Gegenpartei auferlegt werden kann.
³	Einer unterliegenden Gegenpartei kann sie je nach deren Leistungsfähigkeit auferlegt werden, wenn sich die Partei mit selbständigen Begehren am Verfahren beteiligt hat.
⁴	Die Körperschaft oder autonome Anstalt, in deren Namen die Vorinstanz verfügt hat, haftet für die einer unterliegenden Gegenpartei auferlegte Entschädigung, soweit sich diese als uneinbringlich herausstellt.
⁵	Der Bundesrat regelt die Bemessung der Entschädigung.108 Vorbehalten bleiben Artikel 16 Absatz 1 Buchstabe a des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005109 und Artikel 73 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010110.111

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 21
¹	Schriftliche Eingaben müssen spätestens am letzten Tage der Frist der Behörde eingereicht oder zu deren Handen der schweizerischen Post54 oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben werden.
^1bis	Schriftliche Eingaben an das Eidgenössische Institut für geistiges Eigentum55 können nicht gültig bei einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung vorgenommen werden.56
²	Gelangt die Partei rechtzeitig an eine unzuständige Behörde, so gilt die Frist als gewahrt.
³	Die Frist für die Zahlung eines Vorschusses ist gewahrt, wenn der Betrag rechtzeitig zu Gunsten der Behörde der Schweizerischen Post übergeben oder einem Post- oder Bankkonto in der Schweiz belastet worden ist.57

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 49 - Der Beschwerdeführer kann mit der Beschwerde rügen:
^a	Verletzung von Bundesrecht einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens;
^b	unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhaltes;
^c	Unangemessenheit; die Rüge der Unangemessenheit ist unzulässig, wenn eine kantonale Behörde als Beschwerdeinstanz verfügt hat.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 112 Anwendung bisherigen Rechts - 1 Die bisherigen gesetzlichen Bestimmungen sowie die darauf gestützt erlassenen Vorschriften bleiben, unter Vorbehalt von Artikel 113, weiterhin auf alle während ihrer Geltungsdauer eingetretenen Tatsachen und entstandenen Rechtsverhältnisse anwendbar. Die Verjährung richtet sich weiterhin nach den Artikeln 49 und 50 des bisherigen Rechts.
¹	Die bisherigen gesetzlichen Bestimmungen sowie die darauf gestützt erlassenen Vorschriften bleiben, unter Vorbehalt von Artikel 113, weiterhin auf alle während ihrer Geltungsdauer eingetretenen Tatsachen und entstandenen Rechtsverhältnisse anwendbar. Die Verjährung richtet sich weiterhin nach den Artikeln 49 und 50 des bisherigen Rechts.
²	Für Leistungen, die vor Inkrafttreten dieses Gesetzes erbracht worden sind, sowie für Einfuhren von Gegenständen, bei denen die Einfuhrsteuerschuld vor Inkrafttreten dieses Gesetzes entstanden ist, gilt das bisherige Recht.
³	Leistungen, die teilweise vor Inkrafttreten dieses Gesetzes erbracht worden sind, sind für diesen Teil nach bisherigem Recht zu versteuern. Leistungen, die teilweise ab Inkrafttreten dieses Gesetzes erbracht werden, sind für diesen Teil nach neuem Recht zu versteuern.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 113 Anwendung des neuen Rechts - 1 Für die Feststellung, ob die Befreiung von der Steuerpflicht nach Artikel 10 Absatz 2 mit dem Inkrafttreten dieses Gesetzes besteht, ist das neue Recht auf die in den vorangegangenen zwölf Monaten vor dem Inkrafttreten erzielten, nach diesem Gesetz steuerbaren Leistungen anzuwenden.
¹	Für die Feststellung, ob die Befreiung von der Steuerpflicht nach Artikel 10 Absatz 2 mit dem Inkrafttreten dieses Gesetzes besteht, ist das neue Recht auf die in den vorangegangenen zwölf Monaten vor dem Inkrafttreten erzielten, nach diesem Gesetz steuerbaren Leistungen anzuwenden.
²	Die Bestimmungen über die Einlageentsteuerung nach Artikel 32 gelten auch für Leistungen, für die vor dem Inkrafttreten des neuen Rechts kein Anspruch auf Vorsteuerabzug gegeben war.
³	Unter Vorbehalt von Artikel 91 ist das neue Verfahrensrecht auf sämtliche im Zeitpunkt des Inkrafttretens hängigen Verfahren anwendbar.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 1 Gegenstand und Grundsätze - 1 Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer). Die Steuer bezweckt die Besteuerung des nicht unternehmerischen Endverbrauchs im Inland.
¹	Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer). Die Steuer bezweckt die Besteuerung des nicht unternehmerischen Endverbrauchs im Inland.
²	Als Mehrwertsteuer erhebt er:
^a	eine Steuer auf den im Inland von steuerpflichtigen Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen (Inlandsteuer);
^b	eine Steuer auf dem Bezug von Leistungen von Unternehmen mit Sitz im Ausland durch Empfänger und Empfängerinnen im Inland (Bezugsteuer);
^c	eine Steuer auf der Einfuhr von Gegenständen (Einfuhrsteuer).
³	Die Erhebung erfolgt nach den Grundsätzen:
^a	der Wettbewerbsneutralität;
^b	der Wirtschaftlichkeit der Entrichtung und der Erhebung;
^c	der Überwälzbarkeit.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 3 Begriffe - Im Sinne dieses Gesetzes bedeuten:
^a	Inland: das schweizerische Staatsgebiet mit den Zollanschlussgebieten nach Artikel 3 Absatz 2 des Zollgesetzes vom 18. März 20053 (ZG);
^b	Gegenstände: bewegliche und unbewegliche Sachen sowie Elektrizität, Gas, Wärme, Kälte und Ähnliches;
^c	Leistung: die Einräumung eines verbrauchsfähigen wirtschaftlichen Wertes an eine Drittperson in Erwartung eines Entgelts, auch wenn sie von Gesetzes wegen oder aufgrund behördlicher Anordnung erfolgt;
^d	Lieferung:
^d1	Verschaffen der Befähigung, im eigenen Namen über einen Gegenstand wirtschaftlich zu verfügen,
^d2	Abliefern eines Gegenstandes, an dem Arbeiten besorgt worden sind, auch wenn dieser Gegenstand dadurch nicht verändert, sondern bloss geprüft, geeicht, reguliert, in der Funktion kontrolliert oder in anderer Weise behandelt worden ist,
^d3	Überlassen eines Gegenstandes zum Gebrauch oder zur Nutzung;
^e	Dienstleistung: jede Leistung, die keine Lieferung ist; eine Dienstleistung liegt auch vor, wenn:
^e1	immaterielle Werte und Rechte überlassen werden,
^e2	eine Handlung unterlassen oder eine Handlung beziehungsweise ein Zustand geduldet wird;
^f	Entgelt: Vermögenswert, den der Empfänger oder die Empfängerin oder an seiner oder ihrer Stelle eine Drittperson für den Erhalt einer Leistung aufwendet;
^g	hoheitliche Tätigkeit: Tätigkeit eines Gemeinwesens oder einer von einem Gemeinwesen eingesetzten Person oder Organisation, die nicht unternehmerischer Natur ist, namentlich nicht marktfähig ist und nicht im Wettbewerb mit Tätigkeiten privater Anbieter steht, selbst wenn für die Tätigkeit Gebühren, Beiträge oder sonstige Abgaben erhoben werden;
^h	eng verbundene Personen:
^h1	die Inhaber und Inhaberinnen von mindestens 20 Prozent des Stamm- oder Grundkapitals eines Unternehmens oder von einer entsprechenden Beteiligung an einer Personengesellschaft oder ihnen nahestehende Personen,
^h2	Stiftungen und Vereine, zu denen eine besonders enge wirtschaftliche, vertragliche oder personelle Beziehung besteht; nicht als eng verbundene Personen gelten Vorsorgeeinrichtungen;
ⁱ	Spende: freiwillige Zuwendung in der Absicht, den Empfänger oder die Empfängerin zu bereichern ohne Erwartung einer Gegenleistung im mehrwertsteuerlichen Sinne; eine Zuwendung gilt auch dann als Spende, wenn:
ⁱ¹	die Zuwendung in einer Publikation in neutraler Form einmalig oder mehrmalig erwähnt wird, selbst wenn dabei die Firma oder das Logo des Spenders oder der Spenderin verwendet wird,
ⁱ²	es sich um Beiträge von Passivmitgliedern sowie von Gönnern und Gönnerinnen an Vereine oder an gemeinnützige Organisationen handelt; Beiträge von Gönnern und Gönnerinnen an gemeinnützige Organisationen gelten auch dann als Spende, wenn die gemeinnützige Organisation ihren Gönnern und Gönnerinnen freiwillig Vorteile im Rahmen des statutarischen Zwecks gewährt, sofern sie dem Gönner oder der Gönnerin mitteilt, dass kein Anspruch auf die Vorteile besteht;
^j	gemeinnützige Organisation: Organisation, die die Voraussetzungen erfüllt, welche gemäss Artikel 56 Buchstabe g DBG für die direkte Bundessteuer gelten;
^k	Rechnung: jedes Dokument, mit dem gegenüber einer Drittperson über das Entgelt für eine Leistung abgerechnet wird, gleichgültig, wie dieses Dokument im Geschäftsverkehr bezeichnet wird.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 18 Grundsatz - 1 Der Inlandsteuer unterliegen die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen; sie sind steuerbar, soweit dieses Gesetz keine Ausnahme vorsieht.
¹	Der Inlandsteuer unterliegen die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen; sie sind steuerbar, soweit dieses Gesetz keine Ausnahme vorsieht.
²	Mangels Leistung gelten namentlich die folgenden Mittelflüsse nicht als Entgelt:
^a	Subventionen und andere öffentlich-rechtliche Beiträge, auch wenn sie gestützt auf einen Leistungsauftrag oder eine Programmvereinbarung gemäss Artikel 46 Absatz 2 der Bundesverfassung ausgerichtet werden;
^b	Gelder, die Kur- und Verkehrsvereine ausschliesslich aus öffentlich-rechtlichen Tourismusabgaben erhalten und die sie im Auftrag von Gemeinwesen zugunsten der Allgemeinheit einsetzen;
^c	Beiträge aus kantonalen Wasser-, Abwasser- oder Abfallfonds an Entsorgungsanstalten oder Wasserwerke;
^d	Spenden;
^e	Einlagen in Unternehmen, insbesondere zinslose Darlehen, Sanierungsleistungen und Forderungsverzichte;
^f	Dividenden und andere Gewinnanteile;
^g	vertraglich oder gesetzlich geregelte Kostenausgleichszahlungen, die durch eine Organisationseinheit, namentlich durch einen Fonds, an Akteure und Akteurinnen innerhalb einer Branche geleistet werden;
^h	Pfandgelder, namentlich auf Umschliessungen und Gebinden;
ⁱ	Zahlungen für Schadenersatz, Genugtuung und dergleichen;
^j	Entschädigungen für unselbstständig ausgeübte Tätigkeiten wie Verwaltungsrats- und Stiftungsratshonorare, Behördenentschädigungen oder Sold;
^k	Erstattungen, Beiträge und Beihilfen bei Lieferungen ins Ausland, die nach Artikel 23 Absatz 2 Ziffer 1 von der Steuer befreit sind;
^l	Gebühren, Beiträge oder sonstige Zahlungen, die für hoheitliche Tätigkeiten empfangen werden.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 21 Von der Steuer ausgenommene Leistungen - 1 Eine Leistung, die von der Steuer ausgenommen ist und für deren Versteuerung nicht nach Artikel 22 optiert wird, ist nicht steuerbar.
¹	Eine Leistung, die von der Steuer ausgenommen ist und für deren Versteuerung nicht nach Artikel 22 optiert wird, ist nicht steuerbar.
²	Von der Steuer ausgenommen sind:
¹	die Beförderung von Gegenständen, die unter die reservierten Dienste nach Artikel 3 des Postgesetzes vom 30. April 199724 fällt;
¹⁰	die mit der Kultur- und Bildungsförderung von Jugendlichen eng verbundenen Leistungen von gemeinnützigen Jugendaustauschorganisationen; Jugendliche im Sinne dieser Bestimmung sind Personen bis zum vollendeten 25. Altersjahr;
¹¹	die folgenden Leistungen im Bereich der Erziehung und Bildung:26
^11a	die Leistungen im Bereich der Erziehung von Kindern und Jugendlichen, des Unterrichts, der Ausbildung, der Fortbildung und der beruflichen Umschulung einschliesslich des von Privatlehrern und Privatlehrerinnen oder an Privatschulen erteilten Unterrichts,
^11b	Kurse, Vorträge und andere Veranstaltungen wissenschaftlicher oder bildender Art; die Referententätigkeit ist von der Steuer ausgenommen, unabhängig davon, ob das Honorar der unterrichtenden Person oder ihrem Arbeitgeber ausgerichtet wird,
^11c	im Bildungsbereich durchgeführte Prüfungen,
^11d	Organisationsdienstleistungen (mit Einschluss der damit zusammenhängenden Nebenleistungen) der Mitglieder einer Einrichtung, die von der Steuer ausgenommene Leistungen nach den Buchstaben a-c erbringt, an diese Einrichtung,
^11e	Organisationsdienstleistungen (mit Einschluss der damit zusammenhängenden Nebenleistungen) an Dienststellen von Bund, Kantonen und Gemeinden, die von der Steuer ausgenommene Leistungen nach den Buchstaben a-c entgeltlich oder unentgeltlich erbringen;
¹²	das Zurverfügungstellen von Personal durch religiöse oder weltanschauliche, nichtgewinnstrebige Einrichtungen für Zwecke der Krankenbehandlung, der Sozialhilfe und der sozialen Sicherheit, der Kinder- und Jugendbetreuung, der Erziehung und Bildung sowie für kirchliche, karitative und gemeinnützige Zwecke;
¹³	die Leistungen, die nichtgewinnstrebige Einrichtungen mit politischer, gewerkschaftlicher, wirtschaftlicher, religiöser, patriotischer, weltanschaulicher, philanthropischer, ökologischer, sportlicher, kultureller oder staatsbürgerlicher Zielsetzung ihren Mitgliedern gegen einen statutarisch festgesetzten Beitrag erbringen;
¹⁴	dem Publikum unmittelbar erbrachte oder, sofern nicht unmittelbar erbracht, von diesem unmittelbar wahrnehmbare kulturelle Dienstleistungen der nachstehend aufgeführten Arten:27
^14a	Theater-, musikalische und choreographische Aufführungen sowie Filmvorführungen,
^14b	Darbietungen von Schauspielern und Schauspielerinnen, Musikern und Musikerinnen, Tänzern und Tänzerinnen und anderen ausübenden Künstlern und Künstlerinnen, Leistungen von Personen, die an solchen Darbietungen künstlerisch mitwirken, sowie Leistungen von Schaustellern und Schaustellerinnen, einschliesslich der von diesen angebotenen Geschicklichkeitsspiele,
^14c	Besuche von Museen, Galerien, Denkmälern, historischen Stätten sowie botanischen und zoologischen Gärten,
^14d	Dienstleistungen von Bibliotheken, Archiven und Dokumentationsstellen, namentlich die Einsichtgewährung in Text-, Ton- und Bildträger in ihren Räumlichkeiten; steuerbar ist jedoch die Lieferung von Gegenständen (einschliesslich Gebrauchsüberlassung) solcher Institutionen;
¹⁵	für sportliche Anlässe verlangte Entgelte einschliesslich derjenigen für die Zulassung zur Teilnahme an solchen Anlässen (z. B. Startgelder) samt den darin eingeschlossenen Nebenleistungen;
¹⁶	kulturelle Dienstleistungen, die Lieferung von Werken kultureller Natur durch deren Urheber und Urheberinnen wie Schriftsteller und Schriftstellerinnen, Komponisten und Komponistinnen, Filmschaffende, Kunstmaler und Kunstmalerinnen, Bildhauer und Bildhauerinnen sowie Dienstleistungen, die von den Verlegern und Verlegerinnen und den Verwertungsgesellschaften zur Verbreitung dieser Werke erbracht werden; dies gilt auch für Werke zweiter Hand nach Artikel 3 des Urheberrechtsgesetzes vom 9. Oktober 199230, die kultureller Natur sind;
¹⁷	die Leistungen bei Veranstaltungen wie Basaren, Flohmärkten und Tombolas von Einrichtungen, die von der Steuer ausgenommene Tätigkeiten auf dem Gebiet des nichtgewinnstrebigen Sports und Kulturschaffens, auf dem Gebiet der Krankenbehandlung, der Sozialhilfe und der sozialen Sicherheit und der Kinder- und Jugendbetreuung ausüben, sowie von gemeinnützigen Organisationen der Krankenpflege und der Hilfe zu Hause (Spitex) und von Alters-, Wohn- und Pflegeheimen, sofern die Veranstaltungen dazu bestimmt sind, diesen Einrichtungen eine finanzielle Unterstützung zu verschaffen, und ausschliesslich zu ihrem Nutzen durchgeführt werden; Leistungen von Einrichtungen der Sozialhilfe und der sozialen Sicherheit, die diese mittels Brockenhäusern ausschliesslich zu ihrem Nutzen erbringen;
¹⁸	im Versicherungsbereich:
^18a	Versicherungs- und Rückversicherungsleistungen,
^18b	Sozialversicherungsleistungen,
^18c	die folgenden Leistungen im Bereich der Sozialversicherungen und Prävention:
^18d	Leistungen im Rahmen der Tätigkeit als Versicherungsvertreter oder Versicherungsvertreterin, als Versicherungsmakler oder Versicherungsmaklerin;
¹⁹	die folgenden Umsätze im Bereich des Geld- und Kapitalverkehrs:
^19a	die Gewährung und die Vermittlung von Krediten und die Verwaltung von Krediten durch die Kreditgeber und Kreditgeberinnen,
^19b	die Vermittlung und die Übernahme von Verbindlichkeiten, Bürgschaften und anderen Sicherheiten und Garantien sowie die Verwaltung von Kreditsicherheiten durch die Kreditgeber und Kreditgeberinnen,
^19c	die Umsätze, einschliesslich Vermittlung, im Einlagengeschäft und Kontokorrentverkehr, im Zahlungs- und Überweisungsverkehr, im Geschäft mit Geldforderungen, Checks und anderen Handelspapieren; steuerbar ist jedoch die Einziehung von Forderungen im Auftrag des Gläubigers (Inkassogeschäft),
^19d	die Umsätze, einschliesslich Vermittlung, die sich auf gesetzliche Zahlungsmittel (in- und ausländische Valuten wie Devisen, Banknoten, Münzen) beziehen; steuerbar sind jedoch Sammlerstücke (Banknoten und Münzen), die normalerweise nicht als gesetzliches Zahlungsmittel verwendet werden,
^19e	die Umsätze (Kassa- und Termingeschäfte), einschliesslich Vermittlung, von Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten sowie von Anteilen an Gesellschaften und anderen Vereinigungen; steuerbar sind jedoch die Verwahrung und die Verwaltung von Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten sowie von Anteilen (namentlich Depotgeschäft) einschliesslich Treuhandanlagen,
^19f	dem Anbieten von Anteilen an kollektiven Kapitalanlagen gemäss Kollektivanlagengesetz vom 23. Juni 200634 (KAG) und die Verwaltung von kollektiven Kapitalanlagen nach dem KAG durch Personen, die diese verwalten oder aufbewahren, die Fondsleitungen, die Depotbanken und deren Beauftragte; als Beauftragte werden alle natürlichen oder juristischen Personen betrachtet, denen die kollektiven Kapitalanlagen nach dem KAG oder dem Finanzinstitutsgesetz vom 15. Juni 201835 Aufgaben delegieren können; das Anbieten von Anteilen und die Verwaltung von Investmentgesellschaften mit festem Kapital nach Artikel 110 KAG richtet sich nach Buchstabe e;
²	die Spitalbehandlung und die ärztliche Heilbehandlung in Spitälern im Bereich der Humanmedizin einschliesslich der damit eng verbundenen Leistungen, die von Spitälern sowie Zentren für ärztliche Heilbehandlung und Diagnostik erbracht werden. Die Abgabe von selbst hergestellten oder zugekauften Prothesen und orthopädischen Apparaten gilt als steuerbare Lieferung;
²⁰	die Übertragung und die Bestellung von dinglichen Rechten an Grundstücken sowie die Leistungen von Stockwerkeigentümergemeinschaften an die Stockwerkeigentümer und Stockwerkeigentümerinnen, soweit die Leistungen in der Überlassung des gemeinschaftlichen Eigentums zum Gebrauch, seinem Unterhalt, seiner Instandsetzung und sonstigen Verwaltung sowie der Lieferung von Wärme und ähnlichen Gegenständen bestehen;
²¹	die Überlassung von Grundstücken und Grundstücksteilen zum Gebrauch oder zur Nutzung; steuerbar sind jedoch:
^21a	die Vermietung von Wohn- und Schlafräumen zur Beherbergung von Gästen sowie die Vermietung von Sälen im Hotel- und Gastgewerbe,
^21b	die Vermietung von Campingplätzen,
^21c	die Vermietung von nicht im Gemeingebrauch stehenden Plätzen für das Abstellen von Fahrzeugen, ausser es handle sich um eine unselbstständige Nebenleistung zu einer von der Steuer ausgenommenen Immobilienvermietung,
^21d	die Vermietung und Verpachtung von fest eingebauten Vorrichtungen und Maschinen, die zu einer Betriebsanlage, nicht jedoch zu einer Sportanlage gehören,
^21e	die Vermietung von Schliessfächern,
^21f	die Vermietung von Messestandflächen und einzelner Räume in Messe- und Kongressgebäuden;
²²	die Lieferung von im Inland gültigen Postwertzeichen und sonstigen amtlichen Wertzeichen höchstens zum aufgedruckten Wert;
²³	die Umsätze bei Geldspielen, soweit die Bruttospielerträge der Spielbankenabgabe nach Artikel 119 des Geldspielgesetzes vom 29. September 201737 unterliegen oder der damit erzielte Reingewinn vollumfänglich für gemeinnützige Zwecke im Sinne von Artikel 125 des genannten Gesetzes verwendet wird;
²⁴	die Lieferung gebrauchter beweglicher Gegenstände, die ausschliesslich zur Erbringung von nach diesem Artikel von der Steuer ausgenommenen Leistungen verwendet wurden;
²⁵	...
²⁶	die Veräusserung von im eigenen Betrieb gewonnenen Erzeugnissen der Landwirtschaft, der Forstwirtschaft sowie der Gärtnerei durch Landwirte und Landwirtinnen, Forstwirte und Forstwirtinnen oder Gärtner und Gärtnerinnen sowie der Verkauf von Vieh durch Viehhändler und Viehhändlerinnen und der Verkauf von Milch durch Milchsammelstellen an milchverarbeitende Betriebe;
²⁷	Bekanntmachungsleistungen, die gemeinnützige Organisationen zugunsten Dritter oder Dritte zugunsten gemeinnütziger Organisationen erbringen;
²⁸	Leistungen:
^28bis	das Zurverfügungstellen von Personal durch Gemeinwesen an andere Gemeinwesen;
^28a	zwischen den Organisationseinheiten des gleichen Gemeinwesens,
^28b	zwischen privat- oder öffentlich-rechtlichen Gesellschaften, an denen ausschliesslich Gemeinwesen beteiligt sind, und den an der Gesellschaft beteiligten Gemeinwesen und deren Organisationseinheiten,
^28c	zwischen Anstalten oder Stiftungen, die ausschliesslich von Gemeinwesen gegründet wurden, und den an der Gründung beteiligten Gemeinwesen und deren Organisationseinheiten;
²⁹	die Ausübung von Funktionen der Schiedsgerichtsbarkeit;
³	die von Ärzten und Ärztinnen, Zahnärzten und Zahnärztinnen, Psychotherapeuten und Psychotherapeutinnen, Chiropraktoren und Chiropraktorinnen, Physiotherapeuten und Physiotherapeutinnen, Naturärzten und Naturärztinnen, Entbindungspflegern und Hebammen, Pflegefachmännern und Pflegefachfrauen oder Angehörigen ähnlicher Heil- und Pflegeberufe erbrachten Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin, soweit die Leistungserbringer und Leistungserbringerinnen über eine Berufsausübungsbewilligung verfügen; der Bundesrat bestimmt die Einzelheiten. Die Abgabe von selbst hergestellten oder zugekauften Prothesen und orthopädischen Apparaten gilt als steuerbare Lieferung;
³⁰	Leistungen zwischen Bildungs- und Forschungsinstitutionen, die an einer Bildungs- und Forschungskooperation beteiligt sind, sofern sie im Rahmen der Kooperation erfolgen, unabhängig davon, ob die Bildungs- und Forschungskooperation als Mehrwertsteuersubjekt auftritt.
⁴	die von Krankenpflegepersonen, Organisationen der Krankenpflege und der Hilfe zu Hause (Spitex) oder in Heimen erbrachten Pflegeleistungen, sofern sie ärztlich verordnet sind;
⁵	die Lieferung von menschlichen Organen durch medizinisch anerkannte Institutionen und Spitäler sowie von menschlichem Vollblut durch Inhaber und Inhaberinnen einer hiezu erforderlichen Bewilligung;
⁶	die Dienstleistungen von Gemeinschaften, deren Mitglieder Angehörige der in Ziffer 3 aufgeführten Berufe sind, soweit diese Dienstleistungen anteilsmässig zu Selbstkosten an die Mitglieder für die unmittelbare Ausübung ihrer Tätigkeiten erbracht werden;
⁷	die Beförderung von kranken oder verletzten Personen oder Personen mit Behinderungen in dafür besonders eingerichteten Transportmitteln;
⁸	Leistungen von Einrichtungen der Sozialhilfe und der sozialen Sicherheit, von gemeinnützigen Organisationen der Krankenpflege und der Hilfe zu Hause (Spitex) und von Alters-, Wohn- und Pflegeheimen;
⁹	die mit der Kinder- und Jugendbetreuung verbundenen Leistungen durch dafür eingerichtete Institutionen;
³	Ob eine in Absatz 2 genannte Leistung von der Steuer ausgenommen ist, bestimmt sich unter Vorbehalt von Absatz 4 ausschliesslich nach deren Gehalt und unabhängig davon, wer die Leistung erbringt oder empfängt.
⁴	Ist eine Leistung in Absatz 2 entweder aufgrund von Eigenschaften des Leistungserbringers beziehungsweise der Leistungserbringerin oder des Leistungsempfängers beziehungsweise der Leistungsempfängerin von der Steuer ausgenommen, so gilt die Ausnahme nur für Leistungen, die von einer Person mit diesen Eigenschaften erbracht oder empfangen werden.
⁵	Der Bundesrat bestimmt die von der Steuer ausgenommenen Leistungen näher; dabei beachtet er das Gebot der Wettbewerbsneutralität.
⁶	Organisationseinheiten eines Gemeinwesens nach Absatz 2 Ziffer 28 sind dessen Dienststellen, dessen privat- und öffentlich-rechtliche Gesellschaften, sofern weder andere Gemeinwesen noch andere Dritte daran beteiligt sind, sowie dessen Anstalten und Stiftungen, sofern das Gemeinwesen sie ohne Beteiligung anderer Gemeinwesen oder anderer Dritter gegründet hat.42
⁷	Der Bundesrat legt fest, welche Institutionen als Bildungs- und Forschungsinstitutionen nach Absatz 2 Ziffer 30 gelten.43

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 23 Von der Steuer befreite Leistungen - 1 Ist eine Leistung nach diesem Artikel von der Steuer befreit, so ist auf dieser Leistung keine Inlandsteuer geschuldet.
¹	Ist eine Leistung nach diesem Artikel von der Steuer befreit, so ist auf dieser Leistung keine Inlandsteuer geschuldet.
²	Von der Steuer sind befreit:
¹	die Lieferung von Gegenständen mit Ausnahme der Überlassung zum Gebrauch oder zur Nutzung, die direkt ins Ausland befördert oder versendet werden;
¹⁰	in eigenem Namen erbrachte Dienstleistungen von Reisebüros und Organisatoren von Veranstaltungen, soweit sie Lieferungen und Dienstleistungen Dritter in Anspruch nehmen, die von diesen im Ausland bewirkt werden; werden diese Leistungen Dritter sowohl im Inland als auch im Ausland erbracht, so ist nur der Teil der Dienstleistung des Reisebüros oder des Organisators von der Steuer befreit, der auf Leistungen im Ausland entfällt;
¹¹	die Lieferung von Gegenständen nach Artikel 17 Absatz 1bis ZG an ins Ausland abfliegende oder aus dem Ausland ankommende Reisende.
²	die Überlassung zum Gebrauch oder zur Nutzung, namentlich die Vermietung und Vercharterung, von Gegenständen, sofern die Gegenstände vom Lieferungsempfänger oder von der Lieferungsempfängerin selbst überwiegend im Ausland genutzt werden;
³	die Lieferung von Gegenständen, die im Rahmen eines Transitverfahrens (Art. 49 ZG48), Zolllagerverfahrens (Art. 50-57 ZG), Zollverfahrens der vorübergehenden Verwendung (Art. 58 ZG) oder der aktiven Veredelung (Art. 59 ZG) nachweislich im Inland unter Zollüberwachung standen, sofern das Verfahren ordnungsgemäss oder mit nachträglicher Bewilligung des Bundesamtes für Zoll und Grenzsicherheit (BAZG) abgeschlossen wurde;
^3bis	die Lieferung von Gegenständen, die wegen Einlagerung in einem Zollfreilager (Art. 62-66 ZG) nachweislich im Inland unter Zollüberwachung standen und diesen Zollstatus nicht rückwirkend verloren haben;
⁴	das Verbringen oder Verbringenlassen von Gegenständen ins Ausland, das nicht im Zusammenhang mit einer Lieferung steht;
⁵	das mit der Einfuhr von Gegenständen im Zusammenhang stehende Befördern oder Versenden von Gegenständen und alle damit zusammenhängenden Leistungen bis zum Bestimmungsort, an den die Gegenstände im Zeitpunkt der Entstehung der Steuerschuld nach Artikel 56 zu befördern sind; entsteht keine Steuerschuld, so gilt für den massgebenden Zeitpunkt Artikel 69 ZG sinngemäss;
⁶	das mit der Ausfuhr von Gegenständen des zollrechtlich freien Verkehrs im Zusammenhang stehende Befördern oder Versenden von Gegenständen und alle damit zusammenhängenden Leistungen;
⁷	Beförderungsleistungen und Nebentätigkeiten des Logistikgewerbes wie Beladen, Entladen, Umschlagen, Abfertigen oder Zwischenlagern:
^7a	bei denen der Ort der Dienstleistung nach Artikel 8 Absatz 1 im Inland liegt, die Dienstleistung selbst aber ausschliesslich im Ausland ausgeführt wird, oder
^7b	die im Zusammenhang mit Gegenständen unter Zollüberwachung erbracht werden;
⁸	die Lieferung von Luftfahrzeugen an Luftverkehrsunternehmen, die gewerbsmässige Luftfahrt im Beförderungs- oder Charterverkehr betreiben und deren Umsätze aus internationalen Flügen jene aus dem Binnenluftverkehr übertreffen; Umbauten, Instandsetzungen und Wartungen an Luftfahrzeugen, die solche Luftverkehrsunternehmen im Rahmen einer Lieferung erworben haben; Lieferungen, Instandsetzungen und Wartungen der in diese Luftfahrzeuge eingebauten Gegenstände oder der Gegenstände für ihren Betrieb; Lieferungen von Gegenständen zur Versorgung dieser Luftfahrzeuge sowie Dienstleistungen, die für den unmittelbaren Bedarf dieser Luftfahrzeuge und ihrer Ladungen bestimmt sind;
⁹	die Dienstleistungen von ausdrücklich in fremdem Namen und für fremde Rechnung handelnden Vermittlern und Vermittlerinnen, wenn die vermittelte Leistung entweder nach diesem Artikel von der Steuer befreit ist oder ausschliesslich im Ausland bewirkt wird; wird die vermittelte Leistung sowohl im Inland als auch im Ausland bewirkt, so ist nur der Teil der Vermittlung von der Steuer befreit, der auf Leistungen im Ausland oder auf Leistungen, die nach diesem Artikel von der Steuer befreit sind, entfällt;
³	Direkte Ausfuhr nach Absatz 2 Ziffer 1 liegt vor, wenn der Gegenstand der Lieferung ohne Ingebrauchnahme im Inland ins Ausland ausgeführt oder in ein offenes Zolllager oder Zollfreilager ausgeführt wird. Bei Reihengeschäften erstreckt sich die direkte Ausfuhr auf alle beteiligten Lieferanten und Lieferantinnen. Der Gegenstand der Lieferung kann vor der Ausfuhr durch Beauftragte des nicht steuerpflichtigen Abnehmers oder der nicht steuerpflichtigen Abnehmerin bearbeitet oder verarbeitet werden.
⁴	Der Bundesrat kann zur Wahrung der Wettbewerbsneutralität Beförderungen im grenzüberschreitenden Luft-, Eisenbahn- und Busverkehr von der Steuer befreien.
⁵	Das Eidgenössische Finanzdepartement (EFD) regelt die Bedingungen, unter denen Inlandlieferungen zwecks Ausfuhr im Reiseverkehr von der Steuer befreit sind, und legt die hierfür erforderlichen Nachweise fest.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 33 Kürzung des Vorsteuerabzugs - 1 Mittelflüsse, die nicht als Entgelte gelten (Art. 18 Abs. 2), führen unter Vorbehalt von Absatz 2 zu keiner Kürzung des Vorsteuerabzugs.
¹	Mittelflüsse, die nicht als Entgelte gelten (Art. 18 Abs. 2), führen unter Vorbehalt von Absatz 2 zu keiner Kürzung des Vorsteuerabzugs.
²	Die steuerpflichtige Person hat ihren Vorsteuerabzug verhältnismässig zu kürzen, wenn sie Gelder nach Artikel 18 Absatz 2 Buchstaben a-c erhält.

SR 641.201 Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV) MWSTV Art. 29 Subventionen und andere öffentlich-rechtliche Beiträge - Art. 18 Abs. 2 Bst. a MWSTG)
^a	Finanzhilfen im Sinn von Artikel 3 Absatz 1 des Subventionsgesetzes vom 5. Oktober 199021 (SuG);
^b	Abgeltungen im Sinn von Artikel 3 Absatz 2 Buchstabe a SuG, sofern kein Leistungsverhältnis vorliegt;
^c	Forschungsbeiträge, sofern dem Gemeinwesen kein Exklusivrecht auf die Resultate der Forschung zusteht;
^d	mit den Buchstaben a-c vergleichbaren Mittelflüsse, die gestützt auf kantonales und kommunales Recht ausgerichtet werden.

SR 832.10 Bundesgesetz vom 18. März 1994 über die Krankenversicherung (KVG) KVG Art. 65 Prämienverbilligung durch die Kantone - 1 Die Kantone gewähren den Versicherten in bescheidenen wirtschaftlichen Verhältnissen Prämienverbilligungen. Sie bezahlen den Beitrag für die Prämienverbilligung direkt an die Versicherer, bei denen diese Personen versichert sind. Der Bundesrat kann die Anspruchsberechtigung auf versicherungspflichtige Personen ohne Wohnsitz in der Schweiz ausdehnen, die sich längere Zeit in der Schweiz aufhalten.230
¹	Die Kantone gewähren den Versicherten in bescheidenen wirtschaftlichen Verhältnissen Prämienverbilligungen. Sie bezahlen den Beitrag für die Prämienverbilligung direkt an die Versicherer, bei denen diese Personen versichert sind. Der Bundesrat kann die Anspruchsberechtigung auf versicherungspflichtige Personen ohne Wohnsitz in der Schweiz ausdehnen, die sich längere Zeit in der Schweiz aufhalten.230
^1bis	Für untere und mittlere Einkommen verbilligen die Kantone die Prämien der Kinder um mindestens 80 Prozent und die Prämien der jungen Erwachsenen in Ausbildung um mindestens 50 Prozent.231
²	Der Datenaustausch zwischen den Kantonen und den Versicherern erfolgt nach einem einheitlichen Standard. Der Bundesrat regelt die Einzelheiten nach Anhörung der Kantone und der Versicherer.232
³	Die Kantone sorgen dafür, dass bei der Überprüfung der Anspruchsvoraussetzungen, insbesondere auf Antrag der versicherten Person, die aktuellsten Einkommens- und Familienverhältnisse berücksichtigt werden. Nach der Feststellung der Bezugsberechtigung sorgen die Kantone zudem dafür, dass die Auszahlung der Prämienverbilligung so erfolgt, dass die anspruchsberechtigten Personen ihrer Prämienzahlungspflicht nicht vorschussweise nachkommen müssen.
⁴	Die Kantone informieren die Versicherten regelmässig über das Recht auf Prämienverbilligung.
^4bis	Der Kanton meldet dem Versicherer die Versicherten, die Anspruch auf eine Prämienverbilligung haben, und die Höhe der Verbilligung so früh, dass der Versicherer die Prämienverbilligung bei der Prämienfakturierung berücksichtigen kann. Der Versicherer informiert die anspruchsberechtigte Person spätestens bei der nächsten Fakturierung über die tatsächliche Prämienverbilligung.233
⁵	Die Versicherer sind verpflichtet, bei der Prämienverbilligung über die Bestimmungen betreffend die Amts- und Verwaltungshilfe nach Artikel 82 hinaus mitzuwirken.234
⁶	Die Kantone machen dem Bund zur Überprüfung der sozial- und familienpolitischen Ziele anonymisierte Angaben über die begünstigten Versicherten. Der Bundesrat erlässt die notwendigen Vorschriften dazu.235

SR 832.10 Bundesgesetz vom 18. März 1994 über die Krankenversicherung (KVG) KVG Art. 82 Besondere Amts- und Verwaltungshilfe - In Abweichung von Artikel 33 ATSG266 geben die Versicherer den zuständigen Behörden auf Anfrage kostenlos die notwendigen Auskünfte und Unterlagen für:
^a	die Ausübung des Rückgriffsrechts nach Artikel 79a;
^b	die Festsetzung der Prämienverbilligung.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 63
¹	Die Beschwerdeinstanz auferlegt in der Entscheidungsformel die Verfahrenskosten, bestehend aus Spruchgebühr, Schreibgebühren und Barauslagen, in der Regel der unterliegenden Partei. Unterliegt diese nur teilweise, so werden die Verfahrenskosten ermässigt. Ausnahmsweise können sie ihr erlassen werden.
²	Keine Verfahrenskosten werden Vorinstanzen oder beschwerdeführenden und unterliegenden Bundesbehörden auferlegt; anderen als Bundesbehörden, die Beschwerde führen und unterliegen, werden Verfahrenskosten auferlegt, soweit sich der Streit um vermögensrechtliche Interessen von Körperschaften oder autonomen Anstalten dreht.
³	Einer obsiegenden Partei dürfen nur Verfahrenskosten auferlegt werden, die sie durch Verletzung von Verfahrenspflichten verursacht hat.
⁴	Die Beschwerdeinstanz, ihr Vorsitzender oder der Instruktionsrichter erhebt vom Beschwerdeführer einen Kostenvorschuss in der Höhe der mutmasslichen Verfahrenskosten. Zu dessen Leistung ist dem Beschwerdeführer eine angemessene Frist anzusetzen unter Androhung des Nichteintretens. Wenn besondere Gründe vorliegen, kann auf die Erhebung des Kostenvorschusses ganz oder teilweise verzichtet werden.102
^4bis	Die Spruchgebühr richtet sich nach Umfang und Schwierigkeit der Streitsache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien. Sie beträgt:
^a	in Streitigkeiten ohne Vermögensinteresse 100-5000 Franken;
^b	in den übrigen Streitigkeiten 100-50 000 Franken.103
⁵	Der Bundesrat regelt die Bemessung der Gebühren im Einzelnen.104 Vorbehalten bleiben Artikel 16 Absatz 1 Buchstabe a des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005105 und Artikel 73 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010106.107

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 48 Einhaltung - 1 Eingaben müssen spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben werden.
¹	Eingaben müssen spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben werden.
²	Im Falle der elektronischen Einreichung ist für die Wahrung einer Frist der Zeitpunkt massgebend, in dem die Quittung ausgestellt wird, die bestätigt, dass alle Schritte abgeschlossen sind, die auf der Seite der Partei für die Übermittlung notwendig sind.19
³	Die Frist gilt auch als gewahrt, wenn die Eingabe rechtzeitig bei der Vorinstanz oder bei einer unzuständigen eidgenössischen oder kantonalen Behörde eingereicht worden ist. Die Eingabe ist unverzüglich dem Bundesgericht zu übermitteln.
⁴	Die Frist für die Zahlung eines Vorschusses oder für eine Sicherstellung ist gewahrt, wenn der Betrag rechtzeitig zu Gunsten des Bundesgerichts der Schweizerischen Post übergeben oder einem Post- oder Bankkonto in der Schweiz belastet worden ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.