2C_148/2016 - 2017-08-25 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Impôt cantonal et communal 2002-2008, Impôt fédéral direct 2002

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 148/2016

2C 149/2016

Arrêt du 25 août 2017

IIe Cour de droit public

Composition
MM. et Mme les Juges fédéraux
Seiler, Président, Aubry Girardin et Donzallaz.
Greffière: Mme Vuadens.

Participants à la procédure
A.X.________,
représenté par Me Antoine Berthoud, avocat,
recourant,

contre

Administration fiscale cantonale du canton de Genève.

Objet
Impôts cantonal et communal 2002 - 2008,
impôt fédéral direct 2002 - 2008,

recours contre le jugement de la Cour de justice de la République et canton de Genève, Chambre administrative, 2ème section, du 12 janvier 2016.

Faits :

A.

A.a. Les époux A.X.________ et B.X.________ (décédée en 2004), de nationalité française, étaient domiciliés à Genève depuis 1991.
A.X.________ et les membres de sa famille étaient notamment les bénéficiaires de C.________ Trust, un trust bermudien discrétionnaire et irrévocable, dont l'Administration fiscale cantonale genevoise (ci-après: l'Administration cantonale) avait admis, à certaines conditions, le caractère non imposable en 1991. C.________ Trust détenait lui-même la société D.________Traders Limited avec siège à Guernesey (ci-après: D.________).

A.b. Un litige est survenu entre les époux X.________ et l'Administration cantonale concernant les périodes fiscales 1995 à 2001-B tant en matière d'impôt fédéral direct (IFD) que d'impôt cantonal et communal (ICC). Il était entre autres reproché aux contribuables de ne pas avoir mentionné que A.X.________ détenait des actions de la Banque E.________ (ci-après: E.________ ou la Banque). A.X.________ soutenait qu'il n'avait pas déclaré lesdites actions, car il détenait celles-ci uniquement à titre fiduciaire.
Des procédures de reprises d'impôts et de rectifications de taxations ont été introduites par l'Administration cantonale, qui a également prononcé des amendes pour soustraction et tentative de soustraction fiscale à l'encontre de A.X.________.
Par jugement du 27 octobre 2011, le Tribunal administratif de première instance du canton de Genève (ci-après: le Tribunal de première instance) a partiellement admis le recours de A.X.________ en lien avec la prescription de certaines créances fiscales ou amendes qui portaient sur les exercices 1995-1997. Il a en revanche confirmé la position de l'Administration cantonale concernant les reprises fiscales liées à la détention des actions de la banque E.________.
Statuant sur recours du contribuable, la Cour de justice du canton de Genève, par arrêt du 26 mars 2013, lui a, à son tour, partiellement donné raison, constatant la prescription de certaines créances fiscales et amendes. Elle a en revanche suivi l'appréciation des autorités fiscales et du Tribunal de première instance concernant les reprises fiscales effectuées en lien avec la possession des actions de la banque E.________, reprochant au contribuable, alors que depuis 2001, il contestait détenir à titre personnel lesdites actions, d'avoir fourni des explications variant au cours de la procédure fiscale: après avoir soutenu, dans un premier temps, détenir les actions de la banque E.________ pour le seul compte du C.________ Trust, qui aurait payé une partie des titres par le biais de sa filiale D.________, il avait ensuite indiqué détenir lesdites actions pour le compte d'investisseurs étrangers très puissants souhaitant rester discrets, afin de rendre service à un ami, sur la base de conventions conclues le 24 novembre 1997 et le 17 décembre 1997, complétées par un accord du 15 mai 2009. Ces financiers agissaient par l'intermédiaire de la société F.________ Inc (ci-après: F.________), une société de droit panaméen, qui avait
conclu des contrats avec D.________, la société détenue par le C.________ Trust. Il était également reproché au contribuable de n'avoir produit des pièces à l'appui de ses dires que tardivement, pièces qui au demeurant n'apportaient pas la preuve évidente de la relation fiduciaire invoquée.
A l'encontre de l'arrêt du 26 mars 2013, tant A.X.________ que l'Administration cantonale ont recouru auprès du Tribunal fédéral. Par arrêt du 5 novembre 2013, celui-ci a partiellement admis les deux recours dans la mesure de leur recevabilité, s'agissant de la prescription de certains rappels d'impôt et amendes et de certaines reprises. Il a également renvoyé la cause à la Cour de justice pour qu'elle se prononce à nouveau sur les amendes fiscales encore litigieuses après avoir entendu le recourant. S'agissant de l'imposition des actions de la banque E.________, la Cour de céans a en revanche confirmé la position des autorités fiscales et judiciaires genevoises refusant d'admettre un rapport de fiducie (arrêt 2C 416/2013 consid. 10.3 non publié in ATF 140 I 68 mais in RF 69/2014 p. 152).
A la suite du renvoi prononcé par le Tribunal fédéral, la Cour de justice a statué le 17 décembre 2013, sur des questions sans lien avec la détention des actions de la banque E.________. Cet arrêt est entré en force, ce qui a mis fin au litige relatif aux périodes fiscales 1995 à 2001.

A.c. Pour les périodes fiscales 2002 à 2008, les époux X.________, puis A.X.________ seul après le décès de son épouse, ont déposé des déclarations fiscales ne faisant pas état de la détention d'actions de la banque E.________ ou de la perception de dividendes versés par la Banque.
Une procédure de rappel d'impôts pour l'ICC et l'IFD 2002 à 2007 a également été ouverte, notamment en lien avec les actions de la E.________. Depuis le 13 juillet 2009, l'Administration cantonale a demandé en particulier la production du bilan et des comptes de résultat de C.________ Trust, ainsi que les mouvements de fonds entre les contribuables et ce trust pour ces années. Le contribuable a indiqué ne pas être en mesure de transmettre ces documents, mais en a produit d'autres, notamment un tableau ne mentionnant pas sa source, qui récapitulait la fortune de A.X.________ de 2002 à 2008 et qui énumérait la part des actions détenues à titre fiduciaire " pour un tiers ", mais sans mentionner l'identité de ce tiers. Il a également fourni des documents qu'il avait déjà produits devant le Tribunal de première instance dans le cadre de la procédure portant sur les années 1995 à 2001.

B.
Le 3 décembre 2010, l'Administration cantonale a clos la procédure en rappel d'impôts et de taxation. Elle a notifié à A.X.________ des bordereaux supplémentaires d'impôts pour 2002 à 2006 et des décisions de taxation définitives pour les années 2007 et 2008 tant en matière d'IFD que d'ICC. Parmi les éléments non déclarés pris en compte figuraient les actions de la banque E.________ au porteur. Ces décisions ont été confirmées sur réclamation par l'Administration cantonale le 18 février 2011.
Le recours de A.X.________ à l'encontre des décisions sur réclamation a été partiellement admis par le Tribunal de première instance par jugement du 10 novembre 2014. Celui-ci a considéré que le contribuable avait prouvé qu'il détenait les titres de la banque E.________ à titre fiduciaire, de sorte qu'il ne devait pas être imposé sur la valeur fiscale et la valeur de rendement de ces titres.
Par arrêt du 12 janvier 2016, la Cour de justice a admis le recours interjeté par l'Administration cantonale, annulé le jugement du 10 novembre 2014 et rétabli les décisions sur réclamation du 18 février 2011. Les juges ont refusé d'entendre comme témoin G._________, cité par A.X.________, retenant qu'ils ne voyaient pas ce que cette audition pourrait apporter de plus que les déclarations écrites de ce témoin déjà versées à la procédure. S'agissant du fond, le litige se limitait à déterminer si, sur le plan fiscal, l'existence d'un rapport fiduciaire exemptant A.X.________ de tout paiement de l'IFD ou de l'ICC en lien avec la détention de 6'150 actions de la banque E.________ pouvait ou non être tenue pour établie. La Cour de justice n'a pas suivi l'appréciation du Tribunal de première instance, soulignant en substance que le contribuable n'avait produit aucune convention établissant expressément et directement qu'entre 2002 et 2008 il était lié par un contrat de fiducie avec un tiers dont on connaîtrait l'identité en rapport avec la détention des titres litigieux. Les documents produits, censés pallier l'absence de convention, n'étaient pas applicables sans autre, dans la mesure où les accords de fiducie dont le contribuable se
prévalait étaient formellement échus depuis la fin de l'année 2002 et que celui-ci n'était pas en mesure de produire une preuve écrite de leur renouvellement. Au surplus, ces documents qui, pour la plupart, avaient déjà été fournis dans la procédure concernant les exercices fiscaux 2005 (recte: 1995) à 2001, n'étaient pas davantage propres à établir la réalité des rapports de fiducie allégués. S'agissant en particulier d'éléments tirés d'une procédure arbitrale, la Cour de justice a souligné que celle-ci concernait un différend entre A.X.________ et un autre actionnaire, mais n'avait pas pour objet les rapports fiduciaires entre le contribuable et F.________. Quant aux dépositions faites dans ce contexte, elles ne permettaient pas de répondre aux questions pertinentes en droit fiscal, à savoir l'identité de l'ayant droit économique de F.________. Partant, l'Administration cantonale était en droit de considérer que le contribuable était le détenteur des titres de la banque E.________ acquis en 1997, ainsi que le bénéficiaire des dividendes versés par cette banque de 2002 à 2008.

C.
Contre l'arrêt du 12 janvier 2016, A.X.________ forme un recours en matière de droit public au Tribunal fédéral. Il conclut au renvoi de la cause à la Cour de justice pour qu'elle procède à l'audition de G._________ et de toute autre personne utile comme témoin avant de rendre une nouvelle décision dans le sens des considérants ou, subsidiairement, à ce qu'il soit dit et constaté que le recourant détenait à titre fiduciaire 6'150 actions de la banque E.________ et que ses bordereaux ICC et IFD 2002 à 2008 soient annulés dans la mesure où ils ont porté en revenu, sur les dividendes, et en fortune, sur la valeur afférente à ces actions, ou à ce que l'arrêt querellé soit annulé et la cause renvoyée à la Cour de justice pour nouvelle décision dans le sens des considérants.
La Cour de justice s'en rapporte à justice quant à la recevabilité du recours et persiste dans le dispositif et les considérants de son arrêt. Au terme de sa réponse, l'Administration cantonale conclut au rejet du recours. L'Administration fédérale des contributions propose, pour sa part, le rejet du recours dans la mesure de sa recevabilité, se ralliant au dispositif et aux considérants de l'arrêt attaqué, tout en faisant sienne la position exprimée par l'Administration cantonale. A.X.________ déclare persister dans les termes et conclusions de son recours.

Considérant en droit :

I. Recevabilité et pouvoir d'examen

1.
L'arrêt attaqué concerne le revenu imposable du recourant en matière d'ICC et d'IFD, ainsi que sa fortune en matière d'ICC pour les périodes fiscales 2002 à 2008. Il confirme les décisions de l'Administration cantonale en matière de rappels d'impôts et de taxation définitive. Dès lors que les questions juridiques à trancher sont réglées de la même façon en droit fédéral et dans le droit cantonal harmonisé (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 p. 262 s.), on ne peut reprocher à la Cour de justice d'avoir rendu un seul arrêt valant pour les deux catégories d'impôts. En pareilles circonstances, on ne peut davantage faire grief au recourant d'avoir lui-même formé un seul recours au Tribunal fédéral (cf. ATF 135 II 260 consid. 1.3.2 p. 263 s.). Par souci d'unification par rapport à d'autres cantons dans lesquels deux décisions sont rendues lorsque l'impôt fédéral direct et l'impôt cantonal et communal sont en jeu, la Cour de céans a toutefois ouvert un dossier pour chacun des impôts concernés (cause 2C 148/2016 pour l'ICC et 2C 149/2016 pour l'IFD). Comme le complexe de fait est identique et que les questions juridiques soulevées se recoupent, les causes seront jointes et il sera statué dans un seul arrêt (cf. art. 71 LTF et 24 PCF [RS 273]).

2.

2.1. Dirigé contre un arrêt final (art. 90 LTF), rendu en dernière instance cantonale par un tribunal supérieur (art. 86 al. 1 let. d et al. 2 LTF), dans une cause de droit public (art. 82 let. a LTF) ne tombant sous le coup d'aucune des exceptions prévues à l'art. 83 LTF, la voie du recours en matière de droit public est partant ouverte. L'art. 146 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11) confirme du reste l'existence de cette voie de droit pour l'impôt fédéral direct. Cette voie de droit est aussi réservée par l'art. 73 al. 1 de la loi fédérale sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14) s'agissant de matières harmonisées (ATF 134 II 186 consid. 1.3 p. 188 s.).

2.2. Le recours a par ailleurs été déposé en temps utile (art. 100 al. 1 LTF) et dans les formes prescrites (art. 42 LTF), par le contribuable, destinataire de l'arrêt attaqué, qui a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification, de sorte qu'il a qualité pour recourir (art. 89 al. 1 LTF). Le présent recours est donc en principe recevable.

3.

3.1. Saisi d'un recours en matière de droit public, le Tribunal fédéral examine librement la violation du droit fédéral, ainsi que la conformité du droit cantonal harmonisé et de sa mise en pratique par les instances cantonales aux dispositions de la LHID (art. 95 let. a et 106 al. 1 LTF). En revanche, il n'examine la violation de droits fondamentaux qu'en présence d'un grief invoqué et motivé de façon suffisante par la partie recourante (art. 106 al. 2 LTF; ATF 142 II 369 consid. 2.1 p. 372; 141 I 36 consid. 1.3 p. 41).

3.2. L'examen du Tribunal fédéral se fonde sur les faits établis par l'autorité précédente (art. 105 al. 1 LTF; ATF 142 I 155 consid. 4.4.3 p. 156), sous réserve des cas prévus par l'art. 105 al. 2 LTF. Selon l'art. 97 al. 1 LTF, le recours peut critiquer les constatations de fait à la double condition que les faits aient été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95 LTF et que la correction du vice soit susceptible d'influer sur le sort de la cause (ATF 142 I 135 consid. 1.6 p. 144 s.), ce que le recourant doit rendre vraisemblable par une argumentation répondant aux exigences de l'art. 106 al. 2 LTF. La notion de " manifestement inexacte " figurant à l'art. 97 al. 1 LTF correspond à celle d'arbitraire au sens de l'art. 9 Cst. (ATF 140 III 264 consid. 2.3 p. 266). Il ne sera partant pas tenu compte de l'argumentation du recourant qui consiste à livrer sa propre interprétation des faits et des pièces produites, sans démontrer en quoi la position de la Cour de justice serait arbitraire.

II. Aspects procéduraux, griefs formels et relatifs aux faits

4.
A titre préliminaire, le recourant produit une pièce nouvelle devant le Tribunal fédéral. Il s'agit d'extraits d'un livre retraçant les entretiens entre H.________, président du conseil d'administration et actionnaire principal de la Banque, et le journaliste I.________, paru en 2015. Il soutient être en droit de se fonder sur ce document nouveau dans la mesure où il en aurait été privé sur le plan cantonal en violation de son droit d'être entendu.

4.1. Aucun fait nouveau ni preuve nouvelle ne peut être présenté, à moins de résulter de la décision de l'autorité précédente (art. 99 al. 1 LTF). Cette exception vise les faits qui sont rendus pertinents pour la première fois par la décision attaquée; peuvent notamment être introduits des faits nouveaux concernant le déroulement de la procédure devant l'instance précédente, destinés à en contester la régularité, ou encore des faits postérieurs à l'arrêt attaqué permettant d'établir la recevabilité du recours. En dehors de ces cas, les nova ne sont pas admissibles, qu'il s'agisse de faits ou moyens de preuve survenus postérieurement à la décision attaquée, ou d'éléments que les parties ont négligé de présenter aux autorités cantonales (ATF 139 III 120 consid. 3.1.2 p. 123; 136 III 123 consid. 4.4.3 p. 128 s.).

4.2. Comme l'arrêt attaqué date du 12 janvier 2016, on ne voit pas ce qui aurait empêché le recourant de produire le livre précité paru en 2015 devant la Cour de justice. Il ressort certes de l'arrêt attaqué que le juge délégué a informé les parties que la cause était gardée à juger le 2 février 2015. Même si les parties devaient déduire de cette annonce qu'une décision serait rendue sur la base du dossier arrêté au 2 février 2015, cela ne signifie nullement qu'il leur était impossible de se prévaloir d'un nouvel élément qu'elles jugeaient déterminants et qui serait survenu dans l'intervalle. Or, rien n'indique dans le dossier que le recourant aurait cherché à produire cet ouvrage, ce que celui-ci n'invoque du reste pas. L'explication selon laquelle il attendait la convocation de G._________, le témoin qu'il avait cité dans son écriture du 30 janvier 2015 devant la Cour de justice, pour le faire réagir à cet ouvrage, ne peut être suivie. En effet, après avoir reçu l'annonce que la cause était gardée à juger, le recourant, dûment représenté par un avocat, devait saisir que les juges n'entendaient pas entendre de témoins; il ne peut donc justifier sa passivité par l'attente d'une telle audition. Dans son grief, le recourant mélange
deux problématiques distinctes : la production d'une pièce nouvelle et le refus d'entendre un témoin. On ne voit pas que le renoncement de la Cour de justice d'entendre un témoin, fût-il ou non justifié sous l'angle du droit d'être entendu (cf. sur cette question infra consid. 5), empêchait le recourant de produire l'ouvrage précité avant le prononcé de l'arrêt attaqué, qui est intervenu plus de six mois après la parution du livre. Ayant négligé de le faire devant l'instance cantonale, il ne peut se prévaloir de ce livre devant le Tribunal fédéral, en tant qu'il constitue une pièce nouvelle au sens de l'art. 99 al. 1 LTF.

5.
Le recourant invoque une violation de son droit d'être entendu et du droit à la preuve en lien avec le refus de la Cour de justice d'entendre G._________, l'ancien directeur général de la banque E.________. Il reproche en substance à la Cour de justice d'avoir d'une part considéré que les déclarations écrites de M. G._________, consistant en un procès-verbal d'audition devant le Tribunal arbitral et une attestation notariée, étaient suffisantes, tout en retenant, d'autre part, que ce procès-verbal était incomplet, que M. G._________ était resté flou dans ses réponses et que l'attestation notariée n'apportait aucune précision supplémentaire.

5.1. Le droit d'être entendu découlant de l'art. 29 al. 2 Cst. comprend notamment le droit pour le justiciable d'obtenir qu'il soit donné suite à ses offres de preuve pertinentes (cf. ATF 142 II 218 consid. 2.3 p. 222; 140 I 285 consid. 6.3.1 p. 299; 137 II 266 consid. 3.2 p. 270). L'autorité peut cependant renoncer à procéder à des mesures d'instruction lorsque les preuves administrées lui ont permis de forger sa conviction et que, procédant d'une manière non arbitraire à une appréciation anticipée des preuves qui lui sont encore proposées, elle a la certitude que ces dernières ne pourraient l'amener à modifier son opinion (ATF 140 I 285 consid. 6.3.1 p. 299; 137 III 208 consid. 2.2 p. 210). En d'autres termes, le refus d'instruire ne viole le droit d'être entendu des parties que si l'appréciation anticipée de la pertinence du moyen de preuve offert, à laquelle le juge a procédé, est entachée d'arbitraire (ATF 141 I 60 consid. 3.3 p. 64 et les références citées).

Il n'y a arbitraire (art. 9 Cst.) dans l'appréciation des preuves que si le juge n'a manifestement pas compris le sens et la portée d'un moyen de preuve, s'il a omis, sans raison sérieuse, de tenir compte d'un moyen important propre à modifier la décision attaquée ou encore si, sur la base des éléments recueillis, il a fait des déductions insoutenables (ATF 142 II 355 consid. 6 p. 358; 140 III 264 consid. 2.3 p. 266; 137 III 226 consid. 4.2 p. 234; 136 III 552 consid. 4.2 p. 560), ce qu'il appartient à la partie recourante de démontrer.

5.2. L'audition de G._________ a été écartée par la Cour de justice, qui a souligné qu'elle ne voyait pas en quoi ce que celle-ci pourrait apporter de nouveau au sujet du rapport fiduciaire allégué, dans la mesure où le contribuable lui-même refusait de fournir l'identité du fiduciant pour lequel il prétendait être intervenu, ni en quoi ce témoin pourrait pallier l'absence de documentation sur les opérations invoquées au vu de ses déclarations figurant à la procédure.

5.3. Une telle approche n'est nullement insoutenable. Il ne faut pas perdre de vue que les informations pertinentes permettant de tenir compte, sur le plan fiscal, d'un rapport fiduciaire tel qu'invoqué par le contribuable, supposent, en l'absence des contrats établissant la fiducie, la fourniture d'indications précises, établies par pièces et qui, en présence de relations internationales, doivent comporter l'indication de l'identité de la personne pour laquelle A.X.________ prétendait détenir les actions (cf. infra consid. 8.1). Partant, le fait que des témoins attestent l'existence d'un rapport de fiducie n'est pas suffisant pour que la personne qui se prétend fiduciaire puisse fiscalement être libérée de toute imposition en lien avec les éléments en cause, étant rappelé que du point de vue du droit civil suisse, le détenteur fiduciaire de titres est réputé en être le propriétaire (cf. aussi infra consid. 8.1). Or, le recourant n'a lui-même jamais apporté d'éléments précis sur le rapport fiduciaire dont il se prévaut depuis des années, en présentant du reste différentes versions; il n'a pas davantage produit de pièces propres à attester clairement son existence, qui plus est durant la période déterminante en l'espèce de 2002 à
2008, et n'a surtout jamais fourni le nom de la ou des personnes pour laquelle il prétendait détenir les titres, faisant seulement état d'investisseurs étrangers très puissants qui auraient été les bénéficiaires économiques de la société panaméenne F.________, dont il n'est pas contesté qu'il s'agit d'une société de domiciliation.
Concernant des informations que le contribuable est le mieux à même de connaître lui-même, puisqu'il prétend agir comme prête-nom, mais qu'il n'a jamais accepté de fournir durant les années qu'a duré la procédure, on ne voit pas en quoi il serait choquant de lui refuser l'audition d'un témoin censé soudainement éclairer les juges sur ces mêmes éléments. A cela s'ajoute que deux pièces à la procédure transcrivent par écrit les déclarations de G._________ sur le sujet. La première pièce reproduit les propos du témoin cité devant un tribunal arbitral, dans un litige opposant le recourant à un autre actionnaire de la Banque; or, le recourant a choisi de ne produire que des extraits peu compréhensibles et caviardés de ce procès-verbal de déposition qui, selon les constatations cantonales dont le recourant ne prétend pas qu'elles seraient arbitraires sur ce point, n'apportaient aucun élément supplémentaire par rapport aux autres pièces produites. Le recourant a également fourni une attestation notariée de G._________, confirmant l'acquisition par le contribuable d'un lot d'actions de la banque E.________ en son nom, mais pour le compte de la société F.________ et de son ayant droit économique dont il ne mentionnait toutefois pas le nom,
précisant seulement qu'il s'agissait d'une personne physique domiciliée en France. On ne voit partant pas en quoi, comme G._________ était resté vague dans les deux déclarations écrites déjà produites, dont l'une avait été caviardée et l'autre établie à la demande de l'intéressé, il serait choquant d'estimer qu'une nouvelle audition n'apporterait rien de plus.

On ne se trouve pas dans une situation similaire à celle de l'arrêt 2C 937/2013 du 6 juin 2014 évoqué par le recourant, dans lequel les juges avaient retenu une présomption de fait contre un contribuable, tout en lui refusant tout moyen de preuve. C'est ici, au contraire, après avoir apprécié les preuves déjà fournies par le recourant, en particulier les déclarations écrites du témoin en cause, que les juges ont refusé l'audition sollicitée, sur la base d'un raisonnement échappant à tout arbitraire.

6.
Invoquant une violation du droit d'être entendu, du droit à la preuve et l'arbitraire dans la détermination des faits, le recourant reproche à la Cour de justice d'avoir adopté une motivation nouvelle, sans lui avoir laissé l'occasion de se déterminer à ce sujet.

6.1. Le droit d'être entendu implique, lorsqu'une autorité envisage de fonder sa décision sur une norme ou un motif juridique non évoqué dans la procédure antérieure et dont aucune des parties en présence ne s'est prévalue et ne pouvait supputer la pertinence in casu, de donner au justiciable la possibilité de se déterminer à ce sujet (ATF 128 V 272 consid. 5b/bb p. 278, 126 I 19 consid. 2c/aa p. 22 et les références).

6.2. Le recourant voit une motivation juridique nouvelle dans le fait que, lors de la procédure de recours devant la Cour de justice, l'Administration cantonale s'était toujours référée aux rapports fiduciaires avec F.________ sans jamais se soucier de savoir qui en était l'ayant droit économique. La Cour de justice aurait, selon le recourant, dû l'inviter à désigner cet ayant droit avant d'en tirer des conséquences juridiques. Une telle argumentation confine à la témérité. En effet, comme le démontre clairement la description du contentieux fiscal opposant depuis des années le recourant à l'Administration cantonale et reproduit de manière pertinente dans l'arrêt attaqué, le caractère fiduciaire de la détention des actions de la banque E.________ a été discuté depuis 1999; l'enjeu était certes de déterminer l'existence de la fiducie, mais celle-ci supposait aussi, pour être reconnue fiscalement, l'identification du véritable bénéficiaire économique de cette relation. Le recourant, qui a toujours affirmé agir à titre fiduciaire, n'a jamais révélé l'identité de celui-ci, bien que, depuis longtemps, son attention ait été attirée sur ce point. Ainsi, il ressort de la décision entreprise que l'Administration cantonale, déjà dans des
courriers des 28 juillet 2005 et 16 novembre 2007, avait indiqué au recourant qu'elle n'avait pas été en mesure de vérifier les explications qu'il avait données au sujet du réel propriétaire des titres. Au demeurant, si celui-ci avait été C.________ Trust (comme le prétendait initialement le recourant), elle aurait considéré que les actions faisaient partie du patrimoine du contribuable. L'importance de la désignation du titulaire économique de l'entité détenant les titres, afin d'exclure qu'il puisse s'agir du contribuable lui-même, était donc connue du recourant depuis une dizaine d'années. Celui-ci ayant indiqué, dans sa dernière version des événements, que le propriétaire juridique des titres était F.________, soit une société de domiciliation panaméenne, la détermination de son titulaire économique apparaît comme un motif juridique dont la pertinence ne pouvait échapper au recourant.
En se fondant sur cette approche juridique sans donner expressément l'occasion au recourant de fournir l'identité du titulaire économique de F.________, la Cour de justice n'a donc violé ni l'art. 29 al. 2 Cst. ni l'art. 9 Cst.

7.
Invoquant à la fois une violation du droit et l'arbitraire dans l'établissement des faits, le recourant se plaint du refus de la Cour de justice d'admettre l'existence d'un rapport fiduciaire déterminant sur le plan fiscal. Il se demande cependant si la question relève des faits ou du droit.

7.1. Déterminer les circonstances propres à établir l'existence d'un contrat relève des faits (cf. arrêt 2C 416/2013 précité consid. 10.3.2 non publié in ATF 140 I 68, mais in RF 69/2014 p. 152). En revanche, savoir quelle est la qualification juridique d'un contrat et en déterminer les conséquences, notamment fiscales, pour les parties, sont des questions qui relèvent du droit. Ainsi, savoir qui doit être tenu pour propriétaire d'actions détenues à titre fiduciaire et qui doit être imposé à ce titre est une question qui ne ressortit pas aux faits mais au droit (arrêt 2C 785/2013 du 28 mai 2014 consid. 4.5, in RDAF 2014 II 470, RF 69/2014 p. 708).
Ce n'est donc que dans la faible mesure où le recourant s'en prend aux circonstances de fait à l'origine de son imposition qu'il convient d'examiner ses griefs sous l'angle de l'arbitraire. Les autres critiques relèvent du droit et seront examinées ci-après.

7.2. Le recourant se fonde sur les éléments factuels qu'il avait allégués en lien avec les griefs liés à la violation de son droit d'être entendu. Ces éléments, qui s'écartent des constatations cantonales en partant de la prémisse erronée d'une violation de l'art. 29 al. 2 Cst., ne peuvent être pris en compte.

Lorsque le recourant s'en prend à l'appréciation faite par la Cour de justice de la sentence arbitrale et lui reproche de s'en être écartée en ne retenant pas l'existence d'une relation fiduciaire, il critique la portée juridique donnée à cette décision, ce qui relève du droit. Au surplus, il perd de vue que les juges précédents n'ont pas totalement exclu l'existence d'une convention fiduciaire, mais qu'ils ont considéré que les éléments justifiant, sous l'angle fiscal, en présence d'un tel accord, de ne pas imposer le recourant n'étaient pas réunis. Le recourant a donc tort lorsqu'il affirme que la Cour de justice s'est écartée sans motifs et arbitrairement de la sentence arbitrale. Quant à savoir si, sur le plan fiscal, il était justifié de ne pas libérer le recourant de toute imposition, malgré la relation fiduciaire invoquée, il s'agit d'une question de droit qui sera examinée ci-après.
Lorsque le recourant conteste que l'identité de l'ayant droit économique de F.________ ait été pertinente sous l'angle du droit fiscal, sa critique relève du droit. Relève en revanche des faits l'affirmation selon laquelle c'est arbitrairement que la Cour de justice a retenu qu'il n'avait pas apporté cette preuve. Ce faisant, le recourant se méprend, dès lors qu'il fournit des éléments qui, selon lui, démontreraient qu'il n'est lui-même pas le détenteur économique de F.________. Outre que ces éléments ne démontrent pas l'arbitraire de l'appréciation de la Cour de justice, il perd de vue que, sur le plan fiscal, en lien avec une société de domiciliation dont le siège est à l'étranger, en l'occurrence au Panama, l'identité de son ayant droit économique est exigée (cf. infra consid. 8.1) et le contribuable ne l'a jamais fournie.
Le recourant admet que les relations fiduciaires sur lesquelles il se fonde étaient en principe échues à la fin de l'année 2002. Il soutient toutefois que, contrairement à ce qu'avait retenu la Cour de justice, ces accords avaient été tacitement prolongés jusqu'en 2008. Ce faisant, il se contente de présenter sa propre interprétation des faits, mais sans aucunement démontrer en quoi l'approche figurant dans l'arrêt attaqué serait insoutenable. Il en va de même s'agissant du montant des actions que le recourant soutenait détenir à titre fiduciaire.
C'est par conséquent sur la base des faits ressortant de l'arrêt attaqué qu'il convient de vérifier si la Cour de justice a correctement appliqué le droit.

III. Impôt fédéral direct

8.
S'agissant de l'impôt fédéral direct, le litige se limite à savoir si c'est à juste titre que les dividendes provenant des actions de la banque E.________ détenues par le recourant ont été imposés à titre de revenu auprès de celui-ci en tant que rendement de sa fortune mobilière pour les années fiscales 2002 à 2008 (cf. art. 20 al. 1 let. c LIFD dans sa version antérieure au 1er janvier 2009). Cette question suppose d'examiner si l'on peut ou non tenir compte, sur le plan fiscal, de la relation fiduciaire dont le recourant se prévaut pour s'opposer à son imposition.

8.1. En principe, en matière d'IFD, les autorités fiscales peuvent imputer les rapports de droit et leurs conséquences juridiques au contribuable dont le nom apparaît, sous réserve d'une contre-preuve. Selon le cours ordinaire des choses, un accord conclu en son propre nom est réputé l'avoir été pour son propre compte. L'existence à titre exceptionnel d'un rapport fiduciaire impose donc au contribuable qui entend s'en prévaloir, en tant que facteur diminuant son imposition, d'en apporter la preuve. L'affirmation selon laquelle une relation juridique conclue en son propre nom l'a été pour le compte d'un tiers ne sera prise en compte que si le contribuable parvient à démontrer sans discussion possible le rapport fiduciaire (arrêts 2C 24/2014 du 29 janvier 2015 consid. 4.3.1, in StE 2015 B 72.11 Nr. 24; 2C 387/2007 du 4 mars 2008 consid. 4.2, in StE 2008 B 24.1 Nr. 5; arrêt 2A.204/1997 du 26 mai 1999 consid. 3a, in Archives 68 p. 746). A défaut d'une telle preuve, on ne peut reprocher à l'autorité de conclure que toute somme d'argent reçue par une personne en son nom propre l'a enrichie (arrêt 2C 1014/2013 du 22 août 2014 consid. 9.2 non publié aux ATF 140 I 271 mais in Pra 2015/54 p. 424).
Ce n'est donc qu'en présence d'une convention de fiducie reconnue et à certaines conditions que les autorités fiscales admettent d'imposer les biens ou les droits détenus, ainsi que les rendements qui en découlent, auprès du fiduciant en sa qualité de réel détenteur économique des biens ou droits faisant l'objet du contrat (arrêt 2C 785/2013 du 28 mai 2014 consid. 4.5 et les références, in RF 69/2014 p. 708, RDAF 2014 II 470). Cette approche restrictive se justifie, car elle revient à permettre au fiduciaire de ne pas être imposé sur le revenu de titres bien que, sur le plan du droit civil suisse, il soit considéré comme propriétaire des biens ou des droits qui lui ont été transférés à titre fiduciaire (ATF 130 III 417 consid. 3.4 p. 426 s.; 117 II 429 consid. 3b p. 430 ss). Pour sa part, le fiduciant a une créance personnelle en restitution des biens propriété du fiduciaire. Le fait que le fiduciaire détient les actions pour le compte et aux risques du fiduciant ne change donc rien à la qualité de propriétaire du fiduciaire au regard du droit civil (arrêts 8C 642/2015 du 6 septembre 2016, consid. 6, in DTA 2016 p. 239; 2C 785/2013 du 28 mai 2014 consid. 4.5 et les références citées, in RDAF 2014 II 470).
Il découle d'une notice sur les rapports fiduciaires de l'Administration fédérale des contributions d'octobre 1967 (consultable à l'adresse www.estv.admin.ch, rubrique Impôt anticipé/Droits de timbre /Notices/S-02.107), à laquelle le Tribunal fédéral se réfère pour établir si les conditions permettant de tenir compte d'un rapport fiduciaire sur le plan du droit fiscal sont réunies (cf. notamment arrêts précités 2C 24/2014 consid. 4.3.1; 2C 785/2013 consid. 4.5 et 2C 387/2007 consid. 4.3), qu'il faut que le contribuable produise le contrat écrit de fiducie, qui doit indiquer notamment l'identité et l'adresse du fiduciant (cf. notice précitée p. 1). L'absence de contrat écrit n'est pas forcément pour elle-même déterminante, à condition toutefois que d'autres éléments prouvent de manière évidente que la personne a agi pour le compte d'un tiers (arrêts 2C 416/2013 précité consid. 10.3.2 non publié in ATF 140 I 68 mais in RF 69/2014 p. 152; 2C 1120/2012 du 1er mai 2013 consid. 3.2.2; 2C 499/2011 du 9 juillet 2012 consid. 4.2, in RDAF 2012 II 450). Lorsque, comme en l'espèce, des relations internationales sont en jeu, cette preuve doit reposer sur des exigences strictes, car ces relations sont largement soustraites au contrôle des
autorités nationales (arrêt 2C 24/2014 précité consid. 4.3.2 et les arrêts cités). Il en découle en particulier que, lorsqu'une société de domiciliation sise à l'étranger est utilisée, le fiduciaire qui entend échapper à l'imposition en regard du droit suisse et qui ne produit pas de contrat, ne peut se dispenser d'indiquer qui en est le bénéficiaire économique, ce qui correspond à l'identité du fiduciant.

8.2. En l'occurrence, il ressort des constatations cantonales, établies sans arbitraire ni violation du droit d'être entendu (cf. supra consid. 5 à 7), que le recourant a toujours affirmé avoir agi à titre fiduciaire, mais sans jamais produire de contrat écrit. Pour admettre, sur le plan fiscal, de ne pas imposer le recourant sur les actions acquises et détenues en son nom, il eût donc fallu que la preuve stricte d'une relation fiduciaire soit établie. Il se trouve que l'arrêt attaqué retient que le recourant n'a produit aucune documentation établissant expressément et directement qu'entre 2002 et 2008, il était lié par un contrat de fiducie avec un tiers dont il n'a par ailleurs pas établi l'existence et l'identité.

8.3. Parmi les éléments que le recourant devait fournir figure en particulier l'identité du bénéficiaire économique du rapport fiduciaire. Or, rien dans l'arrêt attaqué ne permet de tenir ces informations pour établies. Conformément à la jurisprudence précitée, il ne suffisait pas au recourant d'indiquer, fût-ce de manière crédible, qu'il agissait pour le compte d'un trust aux Bermudes dont il était lui-même bénéficiaire avec sa famille, ou d'une société de domiciliation panaméenne, pour échapper à toute imposition. Il lui fallait encore démontrer qui était le véritable bénéficiaire économique des titres qu'il prétendait détenir pour le compte de tiers, ce que le recourant n'a jamais fait, durant toutes les années qu'a duré la procédure. A cela s'ajoute que, toujours selon l'arrêt attaqué, les documents sur lesquels le recourant se fonde étaient formellement échus depuis la fin de l'année 2002 et qu'il n'était pas en mesure de démontrer de manière claire qu'ils auraient été renouvelés.
En pareilles circonstances, on ne peut reprocher à la Cour de justice d'avoir violé le droit fédéral en estimant que la relation fiduciaire invoquée par le recourant ne pouvait être prise en compte sur le plan fiscal pour les années 2002 à 2008 et que, partant, le contribuable devait être imposé sur les dividendes versés par la banque E.________ aux détenteurs de ces titres en vertu de la LIFD.

IV. Impôt cantonal et communal

9.
Les principes exposés en matière d'IFD relatifs aux conditions à réunir par le contribuable pour qu'un rapport fiduciaire allégué puisse justifier, sous l'angle du droit fiscal, la non-imposition du fiduciaire valent également s'agissant de l'ICC (arrêt 2C 416/2013 précité consid. 11.4). Partant, la prise en compte des dividendes dans le revenu imposable du recourant et des actions de la banque E.________ dans sa fortune imposable est conforme au droit (cf. art. 7 LHID, dans sa version antérieure au 1er janvier 2009, et 13 LHID, ainsi que les lois cantonales en vigueur durant les périodes considérées, en particulier l'ancienne loi genevoise sur l'imposition des personnes physiques - Impôt sur le revenu (revenu imposable) du 22 septembre 2000 (aLIPP-IV) et l'ancienne loi genevoise sur l'imposition des personnes physiques - Impôt sur la fortune du 22 septembre 2000 (aLIPP-III).

V. Conséquences, frais et dépens

10.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours, tant en matière d'IFD que d'ICC pour les périodes fiscales 2002 à 2008. Succombant, le recourant supportera les frais judiciaires (art. 66 al. 1 LTF). Il n'y a pas lieu d'allouer de dépens (art. 68 al. 1 et 3 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :

1.
Les causes 2C 148/2016 et 2C 149/2016 sont jointes.

2.
Le recours est rejeté en ce qu'il concerne l'impôt fédéral direct 2002 à 2008.

3.
Le recours est rejeté en ce qu'il concerne l'impôt cantonal et communal 2002 à 2008.

4.
Les frais judiciaires, arrêtés à 20'000 fr., sont mis à la charge du recourant.

5.
Le présent arrêt est communiqué au mandataire du recourant, à l'Administration fiscale cantonale du canton de Genève, à la Cour de justice de la République et canton de Genève, Chambre administrative, 2ème section, et à l'Administration fédérale des contributions.

Lausanne, le 25 août 2017

Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse

Le Président : Seiler

La Greffière: Vuadens

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 86 Vorinstanzen im Allgemeinen - 1 Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
¹	Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
^a	des Bundesverwaltungsgerichts;
^b	des Bundesstrafgerichts;
^c	der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^d	letzter kantonaler Instanzen, sofern nicht die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht zulässig ist.
²	Die Kantone setzen als unmittelbare Vorinstanzen des Bundesgerichts obere Gerichte ein, soweit nicht nach einem anderen Bundesgesetz Entscheide anderer richterlicher Behörden der Beschwerde an das Bundesgericht unterliegen.
³	Für Entscheide mit vorwiegend politischem Charakter können die Kantone anstelle eines Gerichts eine andere Behörde als unmittelbare Vorinstanz des Bundesgerichts einsetzen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 83 Ausnahmen - Die Beschwerde ist unzulässig gegen:
^a	Entscheide auf dem Gebiet der inneren oder äusseren Sicherheit des Landes, der Neutralität, des diplomatischen Schutzes und der übrigen auswärtigen Angelegenheiten, soweit das Völkerrecht nicht einen Anspruch auf gerichtliche Beurteilung einräumt;
^b	Entscheide über die ordentliche Einbürgerung;
^c	Entscheide auf dem Gebiet des Ausländerrechts betreffend:
^c1	die Einreise,
^c2	Bewilligungen, auf die weder das Bundesrecht noch das Völkerrecht einen Anspruch einräumt,
^c3	die vorläufige Aufnahme,
^c4	die Ausweisung gestützt auf Artikel 121 Absatz 2 der Bundesverfassung und die Wegweisung,
^c5	Abweichungen von den Zulassungsvoraussetzungen,
^c6	die Verlängerung der Grenzgängerbewilligung, den Kantonswechsel, den Stellenwechsel von Personen mit Grenzgängerbewilligung sowie die Erteilung von Reisepapieren an schriftenlose Ausländerinnen und Ausländer;
^d	Entscheide auf dem Gebiet des Asyls, die:
^d1	vom Bundesverwaltungsgericht getroffen worden sind, ausser sie betreffen Personen, gegen die ein Auslieferungsersuchen des Staates vorliegt, vor welchem sie Schutz suchen,
^d2	von einer kantonalen Vorinstanz getroffen worden sind und eine Bewilligung betreffen, auf die weder das Bundesrecht noch das Völkerrecht einen Anspruch einräumt;
^e	Entscheide über die Verweigerung der Ermächtigung zur Strafverfolgung von Behördenmitgliedern oder von Bundespersonal;
^f	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlichen Beschaffungen, wenn:
^fbis	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts über Verfügungen nach Artikel 32i des Personenbeförderungsgesetzes vom 20. März 200963;
^f1	sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt; vorbehalten bleiben Beschwerden gegen Beschaffungen des Bundesverwaltungsgerichts, des Bundesstrafgerichts, des Bundespatentgerichts, der Bundesanwaltschaft sowie der oberen kantonalen Gerichtsinstanzen, oder
^f2	der geschätzte Wert des zu vergebenden Auftrags den massgebenden Schwellenwert nach Artikel 52 Absatz 1 in Verbindung mit Anhang 4 Ziffer 2 des Bundesgesetzes vom 21. Juni 201961 über das öffentliche Beschaffungswesen nicht erreicht;
^g	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlich-rechtlichen Arbeitsverhältnisse, wenn sie eine nicht vermögensrechtliche Angelegenheit, nicht aber die Gleichstellung der Geschlechter betreffen;
^h	Entscheide auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe, mit Ausnahme der Amtshilfe in Steuersachen;
ⁱ	Entscheide auf dem Gebiet des Militär-, Zivil- und Zivilschutzdienstes;
^j	Entscheide auf dem Gebiet der wirtschaftlichen Landesversorgung, die bei schweren Mangellagen getroffen worden sind;
^k	Entscheide betreffend Subventionen, auf die kein Anspruch besteht;
^l	Entscheide über die Zollveranlagung, wenn diese auf Grund der Tarifierung oder des Gewichts der Ware erfolgt;
^m	Entscheide über die Stundung oder den Erlass von Abgaben; in Abweichung davon ist die Beschwerde zulässig gegen Entscheide über den Erlass der direkten Bundessteuer oder der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall handelt;
ⁿ	Entscheide auf dem Gebiet der Kernenergie betreffend:
ⁿ¹	das Erfordernis einer Freigabe oder der Änderung einer Bewilligung oder Verfügung,
ⁿ²	die Genehmigung eines Plans für Rückstellungen für die vor Ausserbetriebnahme einer Kernanlage anfallenden Entsorgungskosten,
ⁿ³	Freigaben;
^o	Entscheide über die Typengenehmigung von Fahrzeugen auf dem Gebiet des Strassenverkehrs;
^p	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts auf dem Gebiet des Fernmeldeverkehrs, des Radios und des Fernsehens sowie der Post betreffend:68
^p1	Konzessionen, die Gegenstand einer öffentlichen Ausschreibung waren,
^p2	Streitigkeiten nach Artikel 11a des Fernmeldegesetzes vom 30. April 199769,
^p3	Streitigkeiten nach Artikel 8 des Postgesetzes vom 17. Dezember 201071;
^q	Entscheide auf dem Gebiet der Transplantationsmedizin betreffend:
^q1	die Aufnahme in die Warteliste,
^q2	die Zuteilung von Organen;
^r	Entscheide auf dem Gebiet der Krankenversicherung, die das Bundesverwaltungsgericht gestützt auf Artikel 3472 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 200573 (VGG) getroffen hat;
^s	Entscheide auf dem Gebiet der Landwirtschaft betreffend:
^s1	...
^s2	die Abgrenzung der Zonen im Rahmen des Produktionskatasters;
^t	Entscheide über das Ergebnis von Prüfungen und anderen Fähigkeitsbewertungen, namentlich auf den Gebieten der Schule, der Weiterbildung und der Berufsausübung;
^u	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlichen Kaufangebote (Art. 125-141 des Finanzmarktinfrastrukturgesetzes vom 19. Juni 201576);
^v	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts über Meinungsverschiedenheiten zwischen Behörden in der innerstaatlichen Amts- und Rechtshilfe;
^w	Entscheide auf dem Gebiet des Elektrizitätsrechts betreffend die Plangenehmigung von Starkstromanlagen und Schwachstromanlagen und die Entscheide auf diesem Gebiet betreffend Enteignung der für den Bau oder Betrieb solcher Anlagen notwendigen Rechte, wenn sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt;
^x	Entscheide betreffend die Gewährung von Solidaritätsbeiträgen nach dem Bundesgesetz vom 30. September 201680 über die Aufarbeitung der fürsorgerischen Zwangsmassnahmen und Fremdplatzierungen vor 1981, ausser wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt;
^y	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts in Verständigungsverfahren zur Vermeidung einer den anwendbaren internationalen Abkommen im Steuerbereich nicht entsprechenden Besteuerung;
^z	Entscheide betreffend die in Artikel 71c Absatz 1 Buchstabe b des Energiegesetzes vom 30. September 201683 genannten Baubewilligungen und notwendigerweise damit zusammenhängenden in der Kompetenz der Kantone liegenden Bewilligungen für Windenergieanlagen von nationalem Interesse, wenn sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 73 Beschwerde - 1 Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
¹	Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
²	Beschwerdebefugt sind die Steuerpflichtigen, die nach kantonalem Recht zuständige Behörde und die Eidgenössische Steuerverwaltung.
³	...255

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 100 Beschwerde gegen Entscheide - 1 Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
¹	Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
²	Die Beschwerdefrist beträgt zehn Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen;
^b	bei Entscheiden auf den Gebieten der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen und der internationalen Amtshilfe in Steuersachen;
^c	bei Entscheiden über die Rückgabe eines Kindes nach dem Europäischen Übereinkommen vom 20. Mai 198089 über die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen über das Sorgerecht für Kinder und die Wiederherstellung des Sorgerechts oder nach dem Übereinkommen vom 25. Oktober 198090 über die zivilrechtlichen Aspekte internationaler Kindesentführung;
^d	bei Entscheiden des Bundespatentgerichts über die Erteilung einer Lizenz nach Artikel 40d des Patentgesetzes vom 25. Juni 195492.
³	Die Beschwerdefrist beträgt fünf Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen im Rahmen der Wechselbetreibung;
^b	bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen eidgenössische Abstimmungen.
⁴	Bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen die Nationalratswahlen beträgt die Beschwerdefrist drei Tage.
⁵	Bei Beschwerden wegen interkantonaler Kompetenzkonflikte beginnt die Beschwerdefrist spätestens dann zu laufen, wenn in beiden Kantonen Entscheide getroffen worden sind, gegen welche beim Bundesgericht Beschwerde geführt werden kann.
⁶	...93
⁷	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern eines Entscheids kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 89 Beschwerderecht - 1 Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch den angefochtenen Entscheid oder Erlass besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde sind ferner berechtigt:
^a	die Bundeskanzlei, die Departemente des Bundes oder, soweit das Bundesrecht es vorsieht, die ihnen unterstellten Dienststellen, wenn der angefochtene Akt die Bundesgesetzgebung in ihrem Aufgabenbereich verletzen kann;
^b	das zuständige Organ der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals;
^c	Gemeinden und andere öffentlich-rechtliche Körperschaften, wenn sie die Verletzung von Garantien rügen, die ihnen die Kantons- oder Bundesverfassung gewährt;
^d	Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.
³	In Stimmrechtssachen (Art. 82 Bst. c) steht das Beschwerderecht ausserdem jeder Person zu, die in der betreffenden Angelegenheit stimmberechtigt ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 95 Schweizerisches Recht - Mit der Beschwerde kann die Verletzung gerügt werden von:
^a	Bundesrecht;
^b	Völkerrecht;
^c	kantonalen verfassungsmässigen Rechten;
^d	kantonalen Bestimmungen über die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen und über Volkswahlen und -abstimmungen;
^e	interkantonalem Recht.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 106 Rechtsanwendung - 1 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
¹	Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
²	Es prüft die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 105 Massgebender Sachverhalt - 1 Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
¹	Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
²	Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht.
³	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so ist das Bundesgericht nicht an die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz gebunden.95

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 97 Unrichtige Feststellung des Sachverhalts - 1 Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
¹	Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
²	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so kann jede unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts gerügt werden.86

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 99 - 1 Neue Tatsachen und Beweismittel dürfen nur so weit vorgebracht werden, als erst der Entscheid der Vorinstanz dazu Anlass gibt.
¹	Neue Tatsachen und Beweismittel dürfen nur so weit vorgebracht werden, als erst der Entscheid der Vorinstanz dazu Anlass gibt.
²	Neue Begehren sind unzulässig.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 29 Allgemeine Verfahrensgarantien - 1 Jede Person hat in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist.
¹	Jede Person hat in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist.
²	Die Parteien haben Anspruch auf rechtliches Gehör.
³	Jede Person, die nicht über die erforderlichen Mittel verfügt, hat Anspruch auf unentgeltliche Rechtspflege, wenn ihr Rechtsbegehren nicht aussichtslos erscheint. Soweit es zur Wahrung ihrer Rechte notwendig ist, hat sie ausserdem Anspruch auf unentgeltlichen Rechtsbeistand.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 20 - 1 Steuerbar sind die Erträge aus beweglichem Vermögen, insbesondere:
¹	Steuerbar sind die Erträge aus beweglichem Vermögen, insbesondere:
^a	Zinsen aus Guthaben, einschliesslich ausbezahlter Erträge aus rückkaufsfähigen Kapitalversicherungen mit Einmalprämie im Erlebensfall oder bei Rückkauf, ausser wenn diese Kapitalversicherungen der Vorsorge dienen. Als der Vorsorge dienend gilt die Auszahlung der Versicherungsleistung ab dem vollendeten 60. Altersjahr des Versicherten auf Grund eines mindestens fünfjährigen Vertragsverhältnisses, das vor Vollendung des 66. Altersjahres begründet wurde. In diesem Fall ist die Leistung steuerfrei;
^b	Einkünfte aus der Veräusserung oder Rückzahlung von Obligationen mit überwiegender Einmalverzinsung (globalverzinsliche Obligationen, Diskont-Obligationen), die dem Inhaber anfallen;
^c	Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Beteiligungen aller Art (einschliesslich Gratisaktien, Gratisnennwerterhöhungen u. dgl.). Ein bei der Rückgabe von Beteiligungsrechten im Sinne von Artikel 4a des Bundesgesetzes vom 13. Oktober 196541 über die Verrechnungssteuer (VStG) an die Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft erzielter Liquidationsüberschuss gilt in dem Jahre als realisiert, in welchem die Verrechnungssteuerforderung entsteht (Art. 12 Abs. 1 und 1bis VStG); Absatz 1bis bleibt vorbehalten;
^d	Einkünfte aus Vermietung, Verpachtung, Nutzniessung oder sonstiger Nutzung beweglicher Sachen oder nutzbarer Rechte;
^e	Einkünfte aus Anteilen an kollektiven Kapitalanlagen, soweit die Gesamterträge die Erträge aus direktem Grundbesitz übersteigen;
^f	Einkünfte aus immateriellen Gütern.
^1bis	Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Aktien, Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, Genossenschaftsanteilen und Partizipationsscheinen (einschliesslich Gratisaktien, Gratisnennwerterhöhungen u. dgl.) sind im Umfang von 70 Prozent steuerbar, wenn diese Beteiligungsrechte mindestens 10 Prozent des Grund- oder Stammkapitals einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft darstellen.43
²	Der Erlös aus Bezugsrechten gilt nicht als Vermögensertrag, sofern sie zum Privatvermögen des Steuerpflichtigen gehören.
³	Die Rückzahlung von Einlagen, Aufgeldern und Zuschüssen (Reserven aus Kapitaleinlagen), die von den Inhabern der Beteiligungsrechte nach dem 31. Dezember 1996 geleistet worden sind, wird gleich behandelt wie die Rückzahlung von Grund- oder Stammkapital. Absatz 4 bleibt vorbehalten.44
⁴	Schüttet eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, die an einer schweizerischen Börse kotiert ist, bei der Rückzahlung von Reserven aus Kapitaleinlagen nach Absatz 3 nicht mindestens im gleichen Umfang übrige Reserven aus, so ist die Rückzahlung im Umfang der halben Differenz zwischen der Rückzahlung und der Ausschüttung der übrigen Reserven steuerbar, höchstens aber im Umfang der in der Gesellschaft vorhandenen, handelsrechtlich ausschüttungsfähigen übrigen Reserven.45
⁵	Absatz 4 ist nicht anwendbar auf Reserven aus Kapitaleinlagen:
^a	die bei fusionsähnlichen Zusammenschlüssen durch Einbringen von Beteiligungs- und Mitgliedschaftsrechten an einer ausländischen Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft nach Artikel 61 Absatz 1 Buchstabe c oder durch eine grenzüberschreitende Übertragung auf eine inländische Tochtergesellschaft nach Artikel 61 Absatz 1 Buchstabe d nach dem 24. Februar 2008 entstanden sind;
^b	die im Zeitpunkt einer grenzüberschreitenden Fusion oder Umstrukturierung nach Artikel 61 Absatz 1 Buchstabe b und Absatz 3 oder der Verlegung des Sitzes oder der tatsächlichen Verwaltung nach dem 24. Februar 2008 bereits in einer ausländischen Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft vorhanden waren;
^c	im Falle der Liquidation der Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft.46
⁶	Die Absätze 4 und 5 gelten sinngemäss auch für Reserven aus Kapitaleinlagen, die für die Ausgabe von Gratisaktien oder für Gratisnennwerterhöhungen verwendet werden.47
⁷	Entspricht bei der Rückgabe von Beteiligungsrechten an einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, die an einer schweizerischen Börse kotiert ist, die Rückzahlung der Reserven aus Kapitaleinlagen nicht mindestens der Hälfte des erhaltenen Liquidationsüberschusses, so vermindert sich der steuerbare Anteil dieses Liquidationsüberschusses um die halbe Differenz zwischen diesem Anteil und der Rückzahlung, höchstens aber im Umfang der in der Gesellschaft vorhandenen Reserven aus Kapitaleinlagen, die auf diese Beteiligungsrechte entfallen.48
⁸	Absatz 3 gilt für Einlagen und Aufgelder, die während eines Kapitalbands nach den Artikeln 653s ff. des Obligationenrechts (OR)49 geleistet werden, nur soweit sie die Rückzahlungen von Reserven im Rahmen dieses Kapitalbands übersteigen.50

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 7 Grundsatz - 1 Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte, insbesondere solche aus unselbständiger und selbständiger Erwerbstätigkeit, aus Vermögensertrag, eingeschlossen die Eigennutzung von Grundstücken, aus Vorsorgeeinrichtungen sowie aus Leibrenten. Die vom Arbeitgeber getragenen Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung16, einschliesslich Umschulungskosten, stellen unabhängig von deren Höhe keine steuerbaren Einkünfte dar. Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Aktien, Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, Genossenschaftsanteilen und Partizipationsscheinen (einschliesslich Gratisaktien, Gratisnennwerterhöhungen u. dgl.) sind im Umfang von 50 Prozent steuerbar, wenn diese Beteiligungsrechte mindestens 10 Prozent des Grund- oder Stammkapitals einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft darstellen.17 Die Kantone können eine höhere Besteuerung vorsehen.18 19
¹	Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte, insbesondere solche aus unselbständiger und selbständiger Erwerbstätigkeit, aus Vermögensertrag, eingeschlossen die Eigennutzung von Grundstücken, aus Vorsorgeeinrichtungen sowie aus Leibrenten. Die vom Arbeitgeber getragenen Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung16, einschliesslich Umschulungskosten, stellen unabhängig von deren Höhe keine steuerbaren Einkünfte dar. Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Aktien, Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, Genossenschaftsanteilen und Partizipationsscheinen (einschliesslich Gratisaktien, Gratisnennwerterhöhungen u. dgl.) sind im Umfang von 50 Prozent steuerbar, wenn diese Beteiligungsrechte mindestens 10 Prozent des Grund- oder Stammkapitals einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft darstellen.17 Die Kantone können eine höhere Besteuerung vorsehen.18 19
^1bis	Ein bei der Rückgabe von Beteiligungsrechten im Sinne von Artikel 4a des Bundesgesetzes vom 13. Oktober 196520 über die Verrechnungssteuer an die Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft erzielter Vermögensertrag gilt in dem Jahr als realisiert, in welchem die Verrechnungssteuerforderung entsteht (Art. 12 Abs. 1 und 1bis des BG vom 13. Okt. 1965 über die Verrechnungssteuer).21
^1ter	Erträge aus rückkaufsfähigen Kapitalversicherungen mit Einmalprämie sind im Erlebensfall oder bei Rückkauf steuerbar, ausser wenn diese Kapitalversicherungen der Vorsorge dienen. Als der Vorsorge dienend gilt die Auszahlung der Versicherungsleistung ab dem vollendeten 60. Altersjahr des Versicherten auf Grund eines mindestens fünfjährigen Vertragsverhältnisses, das vor Vollendung des 66. Altersjahres begründet wurde. In diesem Fall ist die Leistung steuerfrei.22
²	Leibrenten sowie Einkünfte aus Verpfründung sind zu 40 Prozent steuerbar.23
³	Einkünfte aus Anteilen an kollektiven Kapitalanlagen gemäss Kollektivanlagengesetz vom 23. Juni 200624 (KAG) werden den Anlegern anteilsmässig zugerechnet; Einkünfte aus Anteilen an kollektiven Kapitalanlagen mit direktem Grundbesitz sind nur steuerbar, soweit die Gesamterträge die Erträge aus direktem Grundbesitz übersteigen.25
⁴	Steuerfrei sind nur:
^a	der Erlös aus Bezugsrechten, sofern die Vermögensrechte zum Privatvermögen gehören;
^b	Kapitalgewinne auf beweglichem Privatvermögen; vorbehalten bleibt Artikel 12 Absatz 2 Buchstaben a und d;
^c	Vermögensanfall infolge Erbschaft, Vermächtnis, Schenkung oder güterrechtlicher Auseinandersetzung;
^d	der Vermögensanfall aus rückkaufsfähiger privater Kapitalversicherung, ausgenommen aus Freizügigkeitspolicen. Absatz 1ter bleibt vorbehalten;
^e	Kapitalzahlungen, die bei Stellenwechsel vom Arbeitgeber oder von Einrichtungen der beruflichen Vorsorge ausgerichtet werden, wenn sie der Empfänger innert Jahresfrist zum Einkauf in eine Einrichtung der beruflichen Vorsorge oder zum Erwerb einer Freizügigkeitspolice verwendet;
^f	Unterstützungen aus öffentlichen oder privaten Mitteln;
^g	Leistungen in Erfüllung familienrechtlicher Verpflichtungen, ausgenommen die vom geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrennt lebenden Ehegatten erhaltenen Unterhaltsbeiträge sowie die Unterhaltsbeiträge, die ein Elternteil für die unter seiner elterlichen Sorge stehenden Kinder erhält;
^h	der Sold für Militär- und Schutzdienst sowie das Taschengeld für Zivildienst;
^hbis	der Sold der Milizfeuerwehrleute bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten jährlichen Betrag für Dienstleistungen im Zusammenhang mit der Erfüllung der Kernaufgaben der Feuerwehr (Übungen, Pikettdienste, Kurse, Inspektionen und Ernstfalleinsätze zur Rettung, Brandbekämpfung, allgemeinen Schadenwehr, Elementarschadenbewältigung und dergleichen); ausgenommen sind Pauschalzulagen für Kader, Funktionszulagen sowie Entschädigungen für administrative Arbeiten und für Dienstleistungen, welche die Feuerwehr freiwillig erbringt;
ⁱ	Zahlungen von Genugtuungssummen;
^k	Einkünfte aufgrund der Bundesgesetzgebung über Ergänzungsleistungen zur Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung;
^l	die Gewinne, die in Spielbanken mit Spielbankenspielen erzielt werden, die nach dem Geldspielgesetz vom 29. September 201730 (BGS) zugelassen sind, sofern diese Gewinne nicht aus selbstständiger Erwerbstätigkeit stammen;
^lbis	die einzelnen Gewinne bis zu einem Betrag von 1 Million Franken oder zu einem nach kantonalem Recht bestimmten höheren Betrag aus der Teilnahme an Grossspielen, die nach dem BGS zugelassen sind, und aus der Online-Teilnahme an Spielbankenspielen, die nach dem BGS zugelassen sind;
^lter	die Gewinne aus Kleinspielen, die nach dem BGS zugelassen sind;
^m	die einzelnen Gewinne aus Lotterien und Geschicklichkeitsspielen zur Verkaufsförderung, die nach Artikel 1 Absatz 2 Buchstaben d und e BGS diesem nicht unterstehen, sofern die nach kantonalem Recht bestimmte Grenze nicht überschritten wird;
ⁿ	Einkünfte aufgrund des Bundesgesetzes vom 19. Juni 202035 über Überbrückungsleistungen für ältere Arbeitslose.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 68 Parteientschädigung - 1 Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
¹	Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
²	Die unterliegende Partei wird in der Regel verpflichtet, der obsiegenden Partei nach Massgabe des Tarifs des Bundesgerichts alle durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zu ersetzen.
³	Bund, Kantonen und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen.
⁴	Artikel 66 Absätze 3 und 5 ist sinngemäss anwendbar.
⁵	Der Entscheid der Vorinstanz über die Parteientschädigung wird vom Bundesgericht je nach Ausgang des Verfahrens bestätigt, aufgehoben oder geändert. Dabei kann das Gericht die Entschädigung nach Massgabe des anwendbaren eidgenössischen oder kantonalen Tarifs selbst festsetzen oder die Festsetzung der Vorinstanz übertragen.