BV.2021.33 - 2022-07-14 - Cour des plaintes: procédure pénale - Amtshandlung (Art. 26 Abs. 1 und 3 VStrR); Abweisung Siegelungsantrag (Art. 50 Abs. 3 VStrR)

Bundesstrafgericht

Tribunal pénal fédéral Tribunale penale federale Tribunal penal federal

Geschäftsnummer: BV.2021.33-36

Beschluss vom 14. Juli 2022 Beschwerdekammer

Besetzung

Bundesstrafrichter Roy Garré, Vorsitz, Daniel Kipfer Fasciati und Miriam Forni, Gerichtsschreiberin Inga Leonova

Parteien

1. A. Inc., 2. B. INC.,

3. C. S.A., 4. D. S.A., alle vertreten durch Advokat Lukas Bopp und Advokatin Marlen Schultze,

Beschwerdeführerinnen

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung,

Beschwerdegegnerin

Gegenstand

Amtshandlung (Art. 26 Abs. 1 und 3 VStrR); Abweisung Siegelungsantrag (Art. 50 Abs. 3 VStrR)

Sachverhalt:

A. Am 28. Juni 2021 wurde die Eidgenössische Steuerverwaltung (nachfolgend «ESTV») vom Eidgenössischen Finanzdepartement ermächtigt, gegen die E. Inc., F. und G. eine Untersuchung wegen Steuerwiderhandlungen zu führen. In der Folge eröffnete die ESTV gegen die vorgenannten Personen eine besondere Steueruntersuchung wegen diverser Widerhandlungen gegen das Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11). Laut ESTV bestehe der Verdacht, dass die E. dazu diene, in der Schweiz zu besteuernde Gewinne ihrer Muttergesellschaft H. AG systematisch einer Besteuerung in der Schweiz zu entziehen. Insbesondere bestehe der Verdacht, dass die tatsächliche Verwaltung der E. Inc. nicht in Panama, sondern in der Schweiz liege. Indem die E. am Ort ihrer tatsächlichen Verwaltung in der Schweiz nie eine Steuererklärung eingereicht habe, bestehe der Verdacht auf fortgesetzte vollendete Hinterziehung von Gewinnsteuern (Art. 175 DBG) in den Steuerperioden 2016-2019 und versuchte Hinterziehung von Gewinnsteuern (Art. 176 DBG), begangen in der Steuerperiode 2020. Gegenüber F. bestehe der Verdacht, vollendete Hinterziehung von Einkommenssteuern (Art. 175 DBG) in den Steuerperioden 2012-2015 begangen zu haben. F. sei an einer Partnership beteiligt gewesen, woraus ihm laufende Gewinne zugestanden hätten. Aufgrund seines Austritts aus der Partnership per 31. Oktober 2015 habe F. zudem eine Bonus- und Gewinnforderung zugute gehabt. Indem F. als indirekter Aktionär, Präsident und Direktor der E. Inc. nie eine Steuererklärung eingereicht habe, bestehe der Verdacht, dass er die E. Inc. zur vollendeten und versuchten Hinterziehung von Gewinnsteuern angestiftet und bzw. ihr dabei geholfen habe (Art. 177 i.V.m. Art. 181 DBG). Indem G. als indirekter Aktionär, Vizepräsident und Direktor der E. Inc. nie eine Steuererklärung eingereicht habe, werde er der Anstiftung und/oder Gehilfenschaft zur vollendeten und versuchten Hinterziehung von Gewinnsteuern der E. Inc. in den Steuerperioden 2016-2020 verdächtigt (Art. 177 i.V.m. Art. 181 DBG). Des Weiteren habe G. der Steuerverwaltung Basel-Landschaft Steuererklärungen von F. eingereicht, weshalb der Verdacht bestehe, dass er F. zur vollendeten Hinterziehung von Einkommenssteuern angestiftet und/oder geholfen (Art. 177 DBG) haben könnte (act. 2, S. 5 f.).

B. Gestützt auf die Durchsuchungsbefehle vom 1. November 2021 (act. 2.1) durchsuchte die ESTV am 11. November 2021 die Wohnräumlichkeiten von G. in Z., an welchem sich auch der Sitz der I. AG befindet, die Wohnräumlichkeiten von F. in Y. sowie die Geschäftsräumlichkeiten der G. AG bzw. J. AG in X. Anlässlich dieser Hausdurchsuchungen stellte die ESTV diverse Unterlagen und elektronische Datenträger sicher. Darunter befinden sich unter anderem Papiere und Dateien, die mit A. Inc., B. Inc., C. S.A. und D. S.A. bezeichnet sind. Gestützt auf die gleichentags von G. bzw. I. AG sowie von H: AG bzw. J. AG erhobenen Einsprachen versiegelte die ESTV die anlässlich der Durchsuchung vom 11. November 2021 sichergestellten Unterlagen und elektronische Datenträger (act. 2, S. 2; act. 12.4-12.7).

C. Mit Schreiben vom 12. November 2021 ersuchte der für das Verwaltungsstrafverfahren zuständige Ermittler G., H. AG, J. AG und I. AG ihm bis zum 17. November 2021 mitzuteilen, ob sie an den erhobenen Einsprachen festhalten wollen (BE.2021.17, act. 1.5; BE.2021.18, act. 1.5, 1.6).

D. Mit Schreiben vom 17. November 2021 teilten unter anderem G., H. AG, J. AG und I. AG der ESTV mit, an den erhobenen Einsprachen festzuhalten (BE.2021.17, act. 1.6). Mit gleichtägigem Schreiben erhoben A. Inc., B. Inc., C. S.A., D. S.A. und H. AG bei der ESTV Einsprache gegen die Durchsuchung der anlässlich der Hausdurchsuchung vom 11. November 2021 sichergestellten Unterlagen und elektronischen Daten. Ihre Einsprache begründeten sie damit, dass sie alle Teil der Holdingstrukturen der J. AG oder der I. AG seien und sich unter den versiegelten Unterlagen Dokumente und Daten befinden würden, die in ihrem Gewahrsam stünden (act. 1.6).

E. Der bei der ESTV zuständige Ermittler wies die am 17. November 2021 eingereichte Einsprache mit Schreiben vom 1. Dezember 2021 zurück und verneinte darin die Siegelungslegitimation von A. Inc., B. Inc., C. S.A. und D. S.A. In Bezug auf die H. AG wurde ausgeführt, dass sie ihr Siegelungsrecht bereits anlässlich der Hausdurchsuchung vom 11. November 2021 wahrgenommen habe und die ESTV ein entsprechendes Gesuch an die Beschwerdekammer des Bundesstrafgerichts stellen werde. Es bestehe daher für die H. AG weder ein Grund noch die Möglichkeit, die Einsprache erneut zu erheben. Schliesslich wurde ausgeführt, dass das Schreiben als ein formeller Entscheid gelte, gegen den innert drei Tagen nach Kenntnisnahme beim Direktor der ESTV Beschwerde erhoben werden könne (act. 1.1).

F. Gegen den Entscheid vom 1. Dezember 2021 erhoben A. Inc., B. Inc., C. S.A. und D. S.A. am 3. Dezember 2021 beim Direktor der ESTV Beschwerde. Sie stellen den Antrag, der Entscheid vom 1. Dezember 2021 sei aufzuheben und ihre Einsprache sei zuzulassen. Zudem sei die ESTV anzuweisen, ein entsprechendes Entsiegelungsgesuch an die Beschwerdekammer des Bundesstrafgerichts zu stellen (act. 1). Der Direktor der ESTV hielt in der Vernehmlassung vom 9. Dezember 2021 am Entscheid vom 1. Dezember 2021 fest und leitete die Beschwerde gleichentags an das Bundesstrafgericht zum Entscheid weiter (act. 2). Daraufhin eröffnete die Beschwerdekammer das vorliegende Beschwerdeverfahren BV.2021.33-36.

G. Mit zwei separaten Gesuchen vom 17. Dezember 2021 ersuchte die ESTV die Beschwerdekammer des Bundesstrafgerichts um Ermächtigung, die am 11. November 2021 bei G. bzw. am Sitz der I. AG sowie am Sitz der H. AG bzw. der J. AG sichergestellten und versiegelten Akten und elektronischen Datenträger zu entsiegeln und zu durchsuchen (BE.2021.17 und BE.2021.18, je act. 1). In der Folge eröffnete die Beschwerdekammer die Entsiegelungsverfahren BE.2021.17 (betreffend G. und I. AG) und BE.2021.18 (betreffend H. AG und J. AG).

H. Mit Beschlüssen BE.2021.17_a und BE.2021.18_a vom 8. Februar 2022 sistierte die Beschwerdekammer die Entsiegelungsverfahren BE.2021.17 und BE.2021.18 bis zur rechtskräftigen Erledigung des Beschwerdeverfahrens BV.2021.33-36 (act. 8, 9).

I. Innert erstreckter Frist liessen sich A. Inc., B. Inc., C. S.A. und D. S.A. zur Vernehmlassung des Direktors der ESTV vom 9. Dezember 2021 mit Eingabe vom 18. März 2022 vernehmen und hielten an den in der Beschwerde vom 3. Dezember 2021 gestellten Begehren fest (act. 12). Der Direktor der ESTV duplizierte mit Schreiben vom 28. März 2022 (act. 14). Das Schreiben vom 8. April 2022, mit welchem A. Inc., B. Inc., C. S.A. und D. S.A. zur Duplikschrift vom 28. März 2022 unaufgefordert Stellung nahmen, wurde dem Direktor der ESTV am 12. April 2022 zur Kenntnis gebracht (act. 16, 17).

Auf die Ausführungen der Parteien und die eingereichten Akten wird, soweit erforderlich, in den folgenden rechtlichen Erwägungen Bezug genommen.

Die Beschwerdekammer zieht in Erwägung:

1.

1.1 Besteht der begründete Verdacht, dass schwere Steuerwiderhandlungen begangen wurden oder dass zu solchen Beihilfe geleistet oder angestiftet wurde, so kann der Vorsteher des Eidgenössischen Finanzdepartementes die ESTV ermächtigen, in Zusammenarbeit mit den kantonalen Steuerverwaltungen eine Untersuchung durchzuführen (Art. 190 Abs. 1 DBG). Schwere Steuerwiderhandlungen sind insbesondere die fortgesetzte Hinterziehung grosser Steuerbeträge (Art. 175 und Art. 176 DBG) und die Steuervergehen nach Art. 186 und Art. 187 DBG (Art. 190 Abs. 2 DBG). Gemäss Art. 191 Abs. 1 DBG richtet sich das Verfahren wegen des Verdachts schwerer Steuerwiderhandlungen gegenüber dem Täter, dem Gehilfen und dem Anstifter nach den Artikeln 19-50 des Bundesgesetzes vom 22. März 1974 über das Verwaltungsstrafrecht (VStrR; SR 313.0).

1.2 Die Bestimmungen der StPO sind insoweit ergänzend oder sinngemäss anwendbar, als das VStrR dies ausdrücklich festlegt (vgl. Art. 22 , Art. 30 Abs. 2 -3 , Art. 31 Abs. 2 , Art. 41 Abs. 2 , Art. 43 Abs. 2 , Art. 58 Abs. 3 , Art. 60 Abs. 2 , Art. 80 Abs. 1 , Art. 82 , Art. 89 und Art. 97 Abs. 1 VStrR). Soweit das VStrR einzelne Fragen nicht abschliessend regelt, sind die Bestimmungen der StPO grundsätzlich analog anwendbar (BGE 139 IV 246 E. 1.2 S. 248, E. 3.2 S. 249; Urteile des Bundesgerichts 1B_210/2017 vom 23. Oktober 2017 E. 1.1; 1B_91/2016 vom 4. August 2016 E. 4.1; zum Ganzen Urteil des Bundesgerichts 1B_433/2017 vom 21. März 2018 E. 1.1).

2. Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung muss sich die Beschwerdeinstanz nicht mit allen Parteistandpunkten einlässlich auseinandersetzen und jedes einzelne Vorbringen ausdrücklich widerlegen. Sie kann sich auf die für ihren Entscheid wesentlichen Punkte beschränken, und es genügt, wenn die Behörde wenigstens kurz die Überlegungen nennt, von denen sie sich leiten liess und auf welche sich ihr Entscheid stützt (BGE 141 IV 249 E. 1.3.1; 139 IV 179 E. 2.2; Urteil des Bundesgerichts 1A.59/2004 vom 16. Juli 2004 E. 5.2 m.w.H.).

3.

3.1 Gegen Zwangsmassnahmen im Sinne der Art. 45 ff . VStrR und damit zusammenhängende Amtshandlungen kann bei der Beschwerdekammer des Bundesstrafgerichts Beschwerde geführt werden (Art. 26 Abs. 1 VStrR i.V.m. Art. 37 Abs. 2 lit. b des Bundesgesetzes vom 19. März 2010 über die Organisation der Strafbehörden des Bundes [StBOG; SR 173.71]). Mit der Beschwerde kann die Verletzung von Bundesrecht, die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts oder die Unangemessenheit gerügt werden (Art. 28 Abs. 3 VStrR). Die Beschwerde ist innert drei Tagen nachdem der Beschwerdeführer von der Amtshandlung Kenntnis hat bei der zuständigen Behörde schriftlich, mit Antrag und kurzer Begründung, einzureichen (Art. 28 Abs. 3 VStrR). Ist die Beschwerde nicht gegen den Direktor oder Chef der beteiligten Verwaltung gerichtet, ist sie bei diesem einzureichen (Art. 26 Abs. 2 lit. b VStrR). Berichtigt derselbe die angefochtene Amtshandlung nicht im Sinne der gestellten Anträge, hat er die Beschwerde mit seiner Äusserung spätestens am dritten Werktag nach ihrem Eingang an die Beschwerdekammer weiterzuleiten (Art. 26 Abs. 3 VStrR). Zur Beschwerde ist berechtigt, wer durch die angefochtene Amtshandlung berührt ist und ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung hat (Art. 28 Abs. 1 VStrR).

3.2 Die Beschwerde vom 3. Dezember 2021 gegen den Entscheid des zuständigen Ermittlers vom 1. Dezember 2021 wurde innert der dreitägigen Frist i.S.v. Art. 28 Abs. 3 VStrR erhoben (act. 1). Im angefochtenen Entscheid wurde die von den Beschwerdeführerinnen am 17. November 2021 erhobene Einsprache gegen die Durchsuchung der sichergestellten Dokumente und Datenträger abgewiesen. Damit sind sie vom angefochtenen Entscheid berührt und dementsprechend beschwerdelegitimiert. Der angefochtene Entscheid steht im Zusammenhang mit den angeordneten Hausdurchsuchungen, weshalb die angerufene Beschwerdekammer gestützt auf Art. 26 VStrR für die Behandlung der Beschwerde zuständig ist. Die Beschwerdegegnerin hat die Beschwerde fristgerecht dem hiesigen Gericht weitergeleitet (act. 2). Auf die im Übrigen formgerecht erhobene Beschwerde ist somit einzutreten.

4.

4.1 Der bei der Beschwerdegegnerin zuständige Ermittler begründete seinen Entscheid vom 1. Dezember 2021 im Wesentlichen damit, dass die am 17. November 2021 erhobene Einsprache verspätet eingereicht worden sei. Zudem seien die Beschwerdeführerinnen weder Inhaberinnen der sichergestellten und versiegelten Dokumente und Daten noch beschuldigte Personen im den Hausdurchsuchungen zugrundeliegenden Strafverfahren (act. 1.1).

4.2 Die Beschwerdeführerinnen halten dem zusammengefasst entgegen, dass es sich beim Schreiben vom 17. November 2021 faktisch um eine zweite Einsprache und um eine reine Sicherheitsmassnahme handle. G. habe anlässlich der Hausdurchsuchung vom 11. November 2021 bereits Einsprache erhoben. Er sei Mitglied des Verwaltungsrates mit Einzelunterschrift der I. AG, zu welcher Holdingstruktur auch die Beschwerdeführerinnen 2-4 gehören würden. Zudem sei G. Präsident der Verwaltungsräte mit Einzelunterschrift sämtlicher Beschwerdeführerinnen und sei zur Handlung in ihrem Namen berechtigt. Ebenso habe F., der ebenfalls Verwaltungsrat mit Einzelunterschrift der Beschwerdeführerinnen 1 und 4 sei, noch vor Ort Einsprache gegen die bei ihm, der J. AG und der H. AG sichergestellten Dokumente erhoben. Mit Schreiben vom 17. November 2021 hätten sich die Beschwerdeführerinnen lediglich absichern wollen, weshalb die Argumentation der Beschwerdegegnerin überspitzt formalistisch sei. Zudem habe die Beschwerdegegnerin G., F., J. AG und H. AG mit Schreiben vom 12. November 2021 aufgefordert, die anlässlich der Hausdurchsuchung erhobenen Einsprachen zu bestätigen und hierfür eine Frist bis zum 17. November 2021 angesetzt. Da die Beschwerdeführerinnen zu dieser Bestätigung nicht aufgefordert worden seien, hätten sie zur Klarstellung und Absicherung ihre Einsprache mit Schreiben vom 17. November 2021 erneut kundgetan. Die sichergestellten Dokumente seien klar als Unterlagen der Beschwerdeführerinnen gekennzeichnet und seien am Wohnsitz ihrer Organe sichergestellt worden, weshalb sie als Gewahrsamsinhaberinnen zur Einsprache legitimiert seien. Selbst wenn den Beschwerdeführerinnen die Inhaberstellung abzusprechen wäre, seien sie nach der neueren und auch im Verwaltungsstrafverfahren anwendbaren Rechtsprechung des Bundesgerichts zur Einsprache legitimiert. Die während der Hausdurchsuchungen beschlagnahmten (recte: sichergestellten) Daten und Dokumente würden Informationen enthalten, die unter ihr Geschäftsgeheimnis fallen und nur von ihnen geltend gemacht werden könnten. Namentlich würden die Beschwerdeführerinnen Kapitalmarktanlagen und Finanzierungen im eigenen Namen und auf eigenes Risiko tätigen. Diese basieren auf Anlagestrategien, die Eigenentwicklungen seien. Diese Anlagestrategien und deren Umsetzung seien deshalb
Geschäftsgeheimnisse der Beschwerdeführerinnen. Schliesslich sei die Durchsuchung unverhältnismässig. Insbesondere hätten die sichergestellten Unterlagen keinen Deliktskonnex und würden Unterlagen von unbeteiligten Dritten enthalten (act. 1, S. 3 ff.; act. 12, S. 6 ff.; act. 16, S. 2 f.).

5.

5.1 Papiere sind mit grösster Schonung der Privatgeheimnisse zu durchsuchen. Insbesondere sollen Papiere nur dann durchsucht werden, wenn anzunehmen ist, dass sich Schriften darunter befinden, die für die Untersuchung von Bedeutung sind (Art. 50 Abs. 1 VStrR). Bei der Durchsuchung sind ausserdem das Amtsgeheimnis sowie Geheimnisse, die Geistlichen, Rechtsanwälten, Notaren, Ärzten, Apothekern, Hebammen und ihren beruflichen Gehilfen in ihrem Amte oder Beruf anvertraut werden, zu wahren (Art. 50 Abs. 2 VStrR). Dem Inhaber von Papieren ist wenn immer möglich Gelegenheit zu geben, sich vor der Durchsuchung über deren Inhalt auszusprechen (Art. 50 Abs. 3 VStrR). Erhebt er gegen die Durchsuchung Einsprache, so werden die Papiere vorläufig versiegelt und verwahrt. Über die Zulässigkeit der Durchsuchung entscheidet die Beschwerdekammer des Bundesstrafgerichts (Art. 50 Abs. 3 i.V.m. Art. 25 Abs. 1 VStrR und Art. 37 Abs. 2 lit. b StBOG). Stellt die Verwaltungsstrafbehörde beim zuständigen Entsiegelungsrichter den Antrag, die versiegelten Unterlagen seien zu entsiegeln, prüft der Entsiegelungsrichter im Untersuchungsverfahren, ob die Geheimnisschutzinteressen (oder andere gesetzliche Entsiegelungshindernisse), welche vom Inhaber oder der Inhaberin der versiegelten Aufzeichnungen und Gegenstände angerufen werden, einer Durchsuchung seitens der Verwaltungsstrafbehörde entgegenstehen (Art. 50 Abs. 2 und 3 VStrR; Art. 248 Abs. 1 und 3 StPO; BGE 144 IV 74 E. 2.2 S. 77; 141 IV 77 E. 4.1 S. 81 mit Hinweisen; Urteile des Bundesgerichts 1B_433/2017 vom 21. März 2018 E. 3.3; 1B_210/2017 vom 23. Oktober 2017 E. 3.4).

5.2 Nach der bundesgerichtlichen Praxis trifft den Inhaber von zu Durchsuchungszwecken sichergestellten Aufzeichnungen und Gegenständen, der ein Siegelungsbegehren gestellt hat, die prozessuale Obliegenheit, die von ihm angerufenen Geheimhaltungsinteressen (im Sinne von Art. 248 Abs. 1 StPO) ausreichend zu substanziieren. Dies gilt besonders bei grossen Datenmengen. Kommt der Betroffene seiner Mitwirkungs- und Substanziierungsobliegenheit im Entsiegelungsverfahren nicht nach, ist das Entsiegelungsgericht nicht gehalten, von Amtes wegen nach allfälligen materiellen Durchsuchungshindernissen zu forschen. Tangierte Geheimnisinteressen sind wenigstens kurz zu umschreiben und glaubhaft zu machen. Auch sind diejenigen Aufzeichnungen und Dateien zu benennen, die dem Geheimnisschutz unterliegen. Dabei ist der Betroffene nicht gehalten, die angerufenen Geheimnisrechte bereits inhaltlich offenzulegen (BGE 142 IV 207 E. 7.1.5 S. 211, E. 11 S. 228; 141 IV 77 E. 4.3 S. 81, E. 5.5.3 S. 86, E. 5.6 S. 87; 138 IV 225 E. 7.1 S. 229; 137 IV 189 E. 4.2 S. 195, E. 5.3.3 S. 199; nicht amtl. publ. E. 6 von BGE 144 IV 74).

5.3

5.3.1 Parteien des Entsiegelungsverfahrens sind grundsätzlich nur die verfahrensleitende (das Entsiegelungsgesuch stellende) Strafuntersuchungsbehörde sowie die Inhaberin oder der Inhaber der versiegelten Aufzeichnungen und Gegenstände (Art. 50 Abs. 3 VStrR; Art. 248 Abs. 1 und Abs. 3 StPO). Als Inhaber gilt, wer den Gewahrsam im Sinne der tatsächlichen Sachherrschaft über die Aufzeichnungen hat; bei elektronisch gespeicherten Daten ist Inhaber der Gewahrsamsträger der Datenverarbeitungsanlage bzw. des elektronischen Speichermediums (Keller, Zürcher Kommentar, 3. Aufl. 2020, Art. 248 StPO N. 5). Die Privatklägerschaft oder die beschuldigte Person fallen laut Gesetz nicht automatisch unter den Personenkreis, die als Parteien bzw. Verfahrensbeteiligte im Entsiegelungsverfahren zuzulassen sind. Nach der Praxis des Bundesgerichtes kann indessen die Befugnis, sich gegen eine Durchsuchung von Aufzeichnungen zu wehren, über den Kreis der Gewahrsamsinhaber hinausgehen. Sie erfasst auch Personen, die unabhängig der Besitzverhältnisse ein rechtlich geschütztes Interesse an der Geheimhaltung des Inhalts der Unterlagen haben können (BGE 140 IV 28 E. 4.3.4-4.3.5 S. 35-37; Urteile des Bundesgerichts 1B_30/2020 vom 27. Mai 2020 E. 2.3; 1B_91/2019 vom 11. Juni 2019 E. 2.2; 1B_537/2018 vom 13. März 2019 E. 2.3; 1B_487/2018 vom 6. Februar 2019 E. 2.3). Dies kann der Fall sein, wenn jemand nachweist, dass er direkt, unmittelbar und persönlich beeinträchtigt wird (Urteil des Bundesgerichts 1B_106/2017 vom 8. Juni 2017 E. 2.1). Als Geheimnisschutzberechtigte, die nicht Gewahrsamsinhaber sind, kommen zur Hauptsache die beschuldigte Person sowie Zeugnisverweigerungsberechtigte i.S.v. Art. 170 -173 StPO in Betracht (BGE 140 IV 28 E. 4.3.5). Auf diese erweiterte Legitimation kann sich bspw. die beschuldigte Person stützen, deren Korrespondenz mit ihrem Anwalt bei Dritten sichergestellt wird und dadurch einen direkten, unmittelbaren persönlichen Nachteil erfährt (Jeker, a.a.O., Art. 50 VStrR N. 42; Keller, a.a.O., Art. 248 StPO N. 7a). Als ein weiteres Beispiel wird der Kontoinhaber genannt, dessen Bank zur Herausgabe von Kontounterlagen aufgefordert wurde, soweit er eigene Geheimhaltungsinteressen geltend macht (BGE 140 IV 28 E. 4.3.7 mit Verweis auf Urteil des Bundesgerichts 1B_567/2012 vom 26. Februar 2013 E. 1.1).

5.3.2 Zwar hat die zuständige Strafbehörde vor einer Edition bzw. vorläufigen Sicherstellung lediglich den Inhaber oder die Inhaberin der betreffenden Aufzeichnungen zu deren Inhalt und zu allfälligen Geheimnisinteressen anzuhören. Nach der Sicherstellung (und vor einer Durchsuchung) hat die Strafbehörde jedoch von Amtes wegen allfälligen weiteren Berechtigten – soweit solche für die Behörde erkennbar sind – die Möglichkeit einzuräumen, sich zur bevorstehenden Durchsuchung zu äussern bzw. ein Siegelungsgesuch zu stellen (BGE 140 IV 28 E. 4.3.4-4.3.5 S. 35-37; Urteile 1B_331/2016 vom 23. November 2016 E. 1.3-1.4; 1B_48/2017 vom 24. Juli 2017 E. 5; s.a. BGE 141 IV 77 E. 5 S. 83-78).

5.3.3 Die mit Leitentscheid BGE 140 IV 28 eingeführte erweiterte Legitimation betreffend den strafprozessualen Siegelungsantrag (supra E. 5.3.1) ist auch in verwaltungsstrafrechtlichen Entsiegelungsverfahren zu beachten (Urteile des Bundesgerichts 1B_91/2019 vom 11. Juni 2019 E. 2.2; 1B_487/2018 vom 6. Februar 2019 E. 2.3 m.w.H.; Beschlüsse des Bundesstrafgerichts BE.2020.6, BE.2020.10 vom 21. Dezember 2020 E. 4.1.4; BE.2020.5 vom 27. Juli 2020 E. 1.2; BE.2020.2 vom 7. Mai 2020 E. 1.2).

5.4 Eine Siegelung ist anzuordnen, wenn «nach Angaben» der berechtigten Person Geheimnisschutzinteressen bzw. Entsiegelungshindernisse bestehen. Ob solche Hindernisse bestehen (und dem Strafverfolgungsinteresse vorgehen) oder nicht, hat grundsätzlich der Entsiegelungsrichter zu entscheiden. Ausnahmen können nur in liquiden Fällen in Frage kommen, etwa wenn das Siegelungsbegehren offensichtlich unbegründet bzw. rechtsmissbräuchlich erhoben erscheint und ein förmliches Entsiegelungsverfahren vor dem Zwangsmassnahmengericht geradezu einem Prozessleerlauf gleichkäme (vgl. Urteil des Bundesgerichts 1B_464/2012 vom 7. März 2013 E. 3).

5.5

5.5.1 Zunächst ist zu prüfen, ob die durch die Beschwerdeführerinnen erklärte Siegelung bzw. Einsprache rechtzeitig erfolgt ist.

5.5.2 Weder das VStrR noch die (derzeit geltende) StPO sehen eine konkrete Frist vor, innert welcher der betroffene Inhaber die Siegelung der sichergestellten Aufzeichnungen und Gegenstände zu verlangen hat (zur Revision von Art. 248 Abs. 1 StPO und der vorgesehenen Einführung einer 3-tägigen Frist vgl. Botschaft vom 28. August 2019 zur Änderung der Strafprozessordnung, BBl 2019 6750 und Referendumsvorlage vom 17. Juni 2022, BBl 2022 1560). Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts sind Siegelungsanträge angesichts des strafprozessualen Beschleunigungsgebotes (Art. 5 Abs. 1 StPO) in unmittelbarem zeitlichem Zusammenhang mit der Sicherstellung der Unterlagen zu stellen. Ob ein Siegelungsantrag als verspätet anzusehen ist, hat die für die Siegelung zuständige Untersuchungsbehörde zu prüfen. Dabei kommt es auf die konkreten Umstände des jeweiligen Einzelfalles an. Zur Wahrung des rechtlichen Gehörs und eines fairen Verfahrens ist dem Inhaber die Möglichkeit einzuräumen, sich (vor dem Siegelungsantrag) innert angemessener kurzer Frist durch einen Anwalt beraten zu lassen. Gegen eine Ablehnung (oder partielle Verweigerung) der Siegelung durch die Untersuchungsbehörde (etwa wegen eines verspäteten Siegelungsantrags) steht dem Betroffenen die Beschwerde an die zuständige Beschwerdeinstanz offen (BGE 127 II 151 E. 4b S. 154; 114 Ib 357 E. 4 S. 360; Urteile des Bundesgerichts 1B_91/2016 vom 4. August 2016 E. 4.4; 1B_546/2012 vom 23. Januar 2013 E. 2.3; 1B_516/2012 vom 9. Januar 2013 E. 2.3; 1B_320/2012 vom 14. Dezember 2012 E. 4; je mit weiteren Hinweisen). Ein mehrere Wochen oder gar Monate nach der Sicherstellung erfolgter Siegelungsantrag ist in der Regel verspätet (vgl. Urteil des Bundesgerichts 1B_546/2012 vom 23. Januar 2013 E. 2.3). Massgebend sind die Umstände des Einzelfalles (Jeker, Basler Kommentar, 2020, Art. 50 VStrR N. 49 m.H.). Ein fünf Arbeitstage (sieben Kalendertage) nach Hausdurchsuchungen und Sicherstellungen gestelltes Siegelungsgesuch qualifizierte das Bundesgericht als nicht verspätet, da es sich im konkreten Fall um komplexe Zwangsmassnahmen an verschiedenen Standorten handelte und es sich für den Siegelungssteller rechtliche und tatsächliche Fragen stellten, die einer angemessenen Abklärung bedurften (Urteile des Bundesgerichts 1B_91/2016 vom 4. August 2016 E. 5.2 f.).

5.5.3 Die hier gegenständlichen Hausdurchsuchungen und Sicherstellungen fanden am 11. November 2021 (Donnerstag) statt. Die Siegelung stellten die Beschwerdeführerinnen mit Schreiben vom 17. November 2021 (Mittwoch), mithin vier Arbeitstage bzw. sechs Kalendertage später. Angesichts der Komplexität und des Umfanges des gegen die Beschuldigten geführten Steuerstrafverfahrens mit Holdingstrukturen, der daran beteiligten juristischen Personen, der gleichentags an drei Orten durchgeführten Hausdurchsuchungen sowie des Umfangs der sichergestellten Unterlagen und elektronischen Daten, erweist sich die am 17. November 2021 gestellte Siegelung als fristgerecht. Hinzu kommt insbesondere der Umstand, dass die Beschwerdegegnerin unter anderem bei G. und F., d.h. den Organen der Beschwerdeführerinnen, mit Schreiben vom 12. November 2021 nachfragte, ob sie an der anlässlich der Durchsuchung vom 11. November 2021 gestellten Siegelungsbegehren festhalten wollen (BE.2021.17, act. 1.5; BE.2021.18, act. 1.5, 1.6). Bei Erhalt des Schreibens der Beschwerdegegnerin vom 12. November 2021 war für G. und F. als Organe der Beschwerdeführerinnen erkennbar, dass die von ihnen am 11. November 2021 erklärte Siegelung bzw. Einsprache mutmasslich nicht auch in Bezug auf die Beschwerdeführerinnen entgegengenommen worden ist. Dass die Beschwerdeführerinnen unter diesen Umständen mit Schreiben vom 17. November 2021 sicherheitshalber Einsprache gegen die Durchsuchung der sichergestellten Unterlagen und Dateien erklärten bzw. bestätigten, ist nachvollziehbar und nicht zu bemängeln.

5.5.4 Der am 17. November 2021 erklärte Siegelungsantrag erweist sich nach dem Gesagten als fristgerecht. Bei diesem Ergebnis kann dahingestellt bleiben, ob die von G. und F. anlässlich der Hausdurchsuchung erklärte Siegelung der sichergestellten Unterlagen und Dateien (implizit) auch im Namen der Beschwerdeführerinnen erfolgt ist.

5.6

5.6.1 Im Nachfolgenden ist zu prüfen, ob den Beschwerdeführerinnen in Bezug auf die sichergestellten Unterlagen und Dateien Siegelungs- bzw. Einsprachebefugnis zukommt.

5.6.2 Gegenstand der Durchsuchungen vom 11. November 2021 waren die Räumlichkeiten am Privatdomizil von G. – wo sich auch der Sitz der I. AG befindet – sowie Wohnräume von F. und die Gesellschaftsräume der H. AG bzw. der J. AG (act. 2.1), wo die Beschwerdegegnerin diverse Unterlagen und elektronischen Daten sicherstellte. Somit fanden die Hausdurchsuchungen bzw. Sicherstellungen bei den Organen der Beschwerdeführerinnen und nicht am Sitz der in Panama domizilierten Beschwerdeführerinnen statt. Wie aus den Durchsuchungsprotokollen hervorgeht und von der Beschwerdegegnerin vorliegend bestätigt wird, befinden sich unter den sichergestellten Objekten auch Unterlagen und Dateien, welche die Beschwerdeführerinnen betreffen (act. 2, S. 2; act. 12.4-12.7). Unter der Annahme, dass sich unter den sichergestellten Unterlagen bzw. Daten tatsächlich auch diejenigen von den Beschwerdeführerinnen befinden, waren diese zum Zeitpunkt der Hausdurchsuchung im Gewahrsam von G., F., H. AG, J. AG und I. AG, weshalb grundsätzlich sie Gewahrsamsinhaberinnen der sichergestellten Objekte waren. In diesem Sinne erhoben G. und F. als Inhaber der sichergestellten Unterlagen und elektronischen Datenträger gegen deren Durchsuchung Einsprache. Den Durchsuchungsprotokollen sind indes keine Hinweise zu entnehmen, die darauf deuten würden, dass die von G. und F. anlässlich der Durchsuchung erklärten Einsprachen im Namen der Beschwerdeführerinnen erhoben worden wären.

Aus dem Gesagten folgt, dass die Beschwerdeführerinnen in Bezug auf die bei ihren Organen sichergestellten und sich in deren Gewahrsam befindlichen Unterlagen und elektronische Daten als Dritte gelten. Als solche haben die Beschwerdeführerinnen für die Siegelungsberechtigung ein eigenes, rechtlich geschütztes Geheimhaltungsinteresse geltend zu machen und zu begründen (supra E. 5.3.1). Die Beschwerdeführerinnen bringen diesbezüglich vor, dass sich unter den sichergestellten Unterlagen und elektronischen Dateien Dokumente befinden würden, die ihr Geschäftsgeheimnis betreffen. Weitere Geheimhaltungsinteressen machen die Beschwerdeführerinnen nicht geltend (supra E. 3.2).

5.6.3 Gegenstand eines Geschäftsgeheimnisses bilden alle weder offenkundig noch allgemein zugänglichen Tatsachen (relative Unbekanntheit), die der Geheimnisherr tatsächlich geheim halten will (Geheimhaltungswille) und an deren Geheimhaltung der Geheimnisherr ein berechtigtes Geheimhaltungsinteresse bzw. «un intérêt légitime» bzw. «un interesse legittimo» (objektives Geheimhaltungsinteresse) hat. Das Interesse an der Geheimhaltung stellt ein objektives Kriterium dar, massgebend ist insofern, ob die Informationen objektiv gesehen als geheimhaltungswürdig gelten (BGE 142 II 268 E. 5.2.2.1 S. 276, mit zahlreichen Hinweisen zur Literatur und Rechtsprechung). Der Gegenstand des Geschäftsgeheimnisses muss geschäftlich relevante Informationen betreffen, d.h. Informationen, die Einkaufs- und Bezugsquellen, Betriebsorganisation, Preiskalkulation etc. betreffen und demnach einen betriebswirtschaftlichen oder kaufmännischen Charakter aufweisen; entscheidend ist, ob die geheimen Informationen Auswirkungen auf das Geschäftsergebnis haben können, oder mit anderen Worten, ob die geheimen Informationen Auswirkungen auf die Wettbewerbsfähigkeit der Unternehmung haben. Folgende Tatsachen weisen in der Regel ein objektives Geheimhaltungsinteresse auf: Marktanteile eines einzelnen Unternehmens, Umsätze, Preiskalkulationen, Rabatte und Prämien, Bezugs- und Absatzquellen, interne Organisation eines Unternehmens, Geschäftsstrategien und Businesspläne sowie Kundenlisten und -beziehungen (BGE 142 II 268 E. 5.2.3 und 5.2.4 S. 279; Urteil des Bundesgerichts 1B_450/2020, 1B_484/2020 vom 14. Januar 2021 E. 3.5.1).

Das Geschäftsgeheimnis geniesst im Strafverfahren nicht denselben Schutz wie die in Art. 170 und Art. 171 StPO genannten Berufs- und Amtsgeheimnisse. Träger anderer gesetzlich geschützter Geheimnisse gemäss Art. 173 Abs. 2 StPO sind zur Aussage verpflichtet. Sie können jedoch von der Pflicht zur Aussage befreit werden, wenn sie glaubhaft machen können, dass ein Geheimhaltungsinteresse besteht und dass dieses das Interesse an der Wahrheitsfindung überwiegt (BGE 145 IV 273 E. 3.3 S. 277; Urteile des Bundesgerichts 1B_450/2020, 1B_484/2020 vom 14. Januar 2021 E. 3.5.2; 1B_153/2020 vom 24. Juli 2020 E. 8.1; 1B_295/2016 vom 10. November 2016 E. 3.1; 1B_352/2013 vom 12. Dezember 2013 E. 4).

5.6.4 Die in der besonderen Steueruntersuchung nicht beschuldigten Beschwerdeführerinnen berufen sich auf ihr Geschäftsgeheimnis, ohne darzulegen, welche sichergestellten Unterlagen und Dateien konkret davon betroffen sein sollen. Sie machen lediglich in allgemeiner Weise geltend, dass sich unter den sichergestellten Objekten Unterlagen zu ihrer Anlagestrategie und deren Umsetzung befinden würden. Da die sichergestellten Unterlagen und elektronische Daten am Privatdomizil ihrer Organe sichergestellt wurden, war ihren Organen und mithin auch ihnen bekannt, welche konkreten Dokumente und Dateien sichergestellt wurden, die mutmasslich ihr Geschäftsgeheimnis betrafen. Es war den Beschwerdeführerinnen daher ohne Weiteres möglich und zumutbar, diese zu benennen. Es ist nicht Aufgabe des Gerichts, nach solchen in den ins Recht gelegten Unterlagen zu forschen. Mit ihren lediglich allgemein gehaltenen Ausführungen vermögen die Beschwerdeführerinnen ein rechtlich geschütztes Geheimhaltungsinteresse nicht glaubhaft darzulegen. Überdies gaben die Beschwerdeführerinnen weder gegenüber der Beschwerdegegnerin an noch legen sie im vorliegenden Verfahren dar, weshalb die von ihnen geltend gemachten Geschäftsgeheimnisse gegenüber der Wahrheitsfindung Vorrang haben sollten. Unter diesen Umständen ist die Beschwerde abzuweisen. Bei diesem Ergebnis braucht auf die weiteren Ausführungen der Parteien nicht eingegangen zu werden.

5.7 Nach dem Gesagten ist die Beschwerde abzuweisen.

6. Dem Ausgang des Verfahrens entsprechend sind die Gerichtskosten den unterliegenden Beschwerdeführerinnen aufzuerlegen (Art. 25 Abs. 4 VStrR i.V.m. Art. 66 Abs. 1 BGG analog, siehe dazu TPF 2011 25 E. 3). Die Gerichtsgebühr ist auf Fr. 2'000.-- festzusetzen (vgl. Art. 5 und 8 Abs. 1 des Reglements des Bundesstrafgerichts vom 31. August 2010 über die Kosten, Gebühren und Entschädigungen in Bundesstrafverfahren [BStKR; SR 173.713.162]), unter Anrechnung des geleisteten Kostenvorschusses in gleicher Höhe.

Demnach erkennt die Beschwerdekammer:

1. Die Beschwerde wird abgewiesen.

2. Die Gerichtsgebühr von Fr. 2'000.-- wird den Beschwerdeführerinnen auferlegt, unter Anrechnung des geleisteten Kostenvorschusses in gleicher Höhe.

Bellinzona, 14. Juli 2022

Im Namen der Beschwerdekammer des Bundesstrafgerichts

Der Präsident: Die Gerichtsschreiberin:

Zustellung an

- Advokat Lukas Bopp und Advokatin Marlen Schultze

- Eidgenössische Steuerverwaltung

Rechtsmittelbelehrung

Gegen Entscheide der Beschwerdekammer über Zwangsmassnahmen kann innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht Beschwerde geführt werden (Art. 79 und 100 Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Bundesgericht vom 17. Juni 2005; BGG). Eingaben müssen spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben werden (Art. 48 Abs. 1 BGG). Im Falle der elektronischen Einreichung ist für die Wahrung einer Frist der Zeitpunkt massgebend, in dem die Quittung ausgestellt wird, die bestätigt, dass alle Schritte abgeschlossen sind, die auf der Seite der Partei für die Übermittlung notwendig sind (Art. 48 Abs. 2 BGG).

Das Verfahren richtet sich nach den Artikeln 90 ff. BGG.

Eine Beschwerde hemmt den Vollzug des angefochtenen Entscheides nur, wenn der Instruktionsrichter oder die Instruktionsrichterin es anordnet (Art. 103 BGG).

SR 313.0 Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) DPA Art. 26 - 1 Les mesures de contrainte (art. 45 et s.) et les actes ou omissions qui s'y rapportent peuvent être l'objet d'une plainte adressée à la cour des plaintes du Tribunal pénal fédéral.
¹	Les mesures de contrainte (art. 45 et s.) et les actes ou omissions qui s'y rapportent peuvent être l'objet d'une plainte adressée à la cour des plaintes du Tribunal pénal fédéral.
²	La plainte est déposée:
^a	auprès de la cour des plaintes si elle est dirigée contre une autorité judiciaire cantonale ou contre le directeur ou chef de l'administration;
^b	auprès du directeur ou du chef de l'administration dans les autres cas.
³	Si, dans les cas mentionnés à l'al. 2, let. b, le directeur ou le chef de l'administration corrige l'acte officiel ou remédie à l'omission conformément aux conclusions du plaignant, la plainte devient caduque; sinon, il la transmet à la cour des plaintes, avec ses observations, au plus tard le troisième jour ouvrable suivant celui où elle a été déposée.

SR 313.0 Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) DPA Art. 26 - 1 Les mesures de contrainte (art. 45 et s.) et les actes ou omissions qui s'y rapportent peuvent être l'objet d'une plainte adressée à la cour des plaintes du Tribunal pénal fédéral.
¹	Les mesures de contrainte (art. 45 et s.) et les actes ou omissions qui s'y rapportent peuvent être l'objet d'une plainte adressée à la cour des plaintes du Tribunal pénal fédéral.
²	La plainte est déposée:
^a	auprès de la cour des plaintes si elle est dirigée contre une autorité judiciaire cantonale ou contre le directeur ou chef de l'administration;
^b	auprès du directeur ou du chef de l'administration dans les autres cas.
³	Si, dans les cas mentionnés à l'al. 2, let. b, le directeur ou le chef de l'administration corrige l'acte officiel ou remédie à l'omission conformément aux conclusions du plaignant, la plainte devient caduque; sinon, il la transmet à la cour des plaintes, avec ses observations, au plus tard le troisième jour ouvrable suivant celui où elle a été déposée.

SR 313.0 Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) DPA Art. 50 - 1 La perquisition visant des papiers doit être opérée avec les plus grands égards pour les secrets privés; en particulier, les papiers ne seront examinés que s'ils contiennent apparemment des écrits importants pour l'enquête.
¹	La perquisition visant des papiers doit être opérée avec les plus grands égards pour les secrets privés; en particulier, les papiers ne seront examinés que s'ils contiennent apparemment des écrits importants pour l'enquête.
²	La perquisition doit être opérée de manière à sauvegarder le secret de fonction, ainsi que les secrets confiés aux ecclésiastiques, avocats, notaires, médecins, pharmaciens, sages-femmes et à leurs auxiliaires, en vertu de leur ministère ou de leur profession.
³	Avant la perquisition, le détenteur des papiers est, chaque fois que cela est possible, mis en mesure d'en indiquer le contenu. S'il s'oppose à la perquisition, les papiers sont mis sous scellés et déposés en lieu sûr; la cour des plaintes du Tribunal pénal fédéral statue sur l'admissibilité de la perquisition (art. 25, al. 1).

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 175 Soustraction consommée - 1 Le contribuable qui, intentionnellement ou par négligence, fait en sorte qu'une taxation ne soit pas effectuée alors qu'elle devrait l'être, ou qu'une taxation entrée en force soit incomplète,
¹	Le contribuable qui, intentionnellement ou par négligence, fait en sorte qu'une taxation ne soit pas effectuée alors qu'elle devrait l'être, ou qu'une taxation entrée en force soit incomplète,
²	En règle générale, l'amende est fixée au montant de l'impôt soustrait. Si la faute est légère, l'amende peut être réduite jusqu'au tiers de ce montant; si la faute est grave, elle peut au plus être triplée.
³	Lorsque le contribuable dénonce spontanément et pour la première fois une soustraction d'impôt, il est renoncé à la poursuite pénale (dénonciation spontanée non punissable), à condition:
^a	qu'aucune autorité fiscale n'en ait connaissance;
^b	qu'il collabore sans réserve avec l'administration pour déterminer le montant du rappel d'impôt;
^c	qu'il s'efforce d'acquitter le rappel d'impôt dû.265
⁴	Pour toute dénonciation spontanée ultérieure, l'amende est réduite au cinquième de l'impôt soustrait si les conditions prévues à l'al. 3 sont remplies.266

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 176 Tentative de soustraction - 1 Celui qui tente de se soustraire à l'impôt sera puni d'une amende.
¹	Celui qui tente de se soustraire à l'impôt sera puni d'une amende.
²	L'amende est fixée aux deux tiers de la peine qui serait infligée si la soustraction avait été commise intentionnellement et consommée.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 177 Instigation, complicité, participation - 1 Celui qui, intentionnellement, incite à une soustraction d'impôt, y prête son assistance, la commet en qualité de représentant du contribuable ou y participe, sera puni d'une amende fixée indépendamment de la peine encourue par le contribuable; en outre, il répond solidairement de l'impôt soustrait.267
¹	Celui qui, intentionnellement, incite à une soustraction d'impôt, y prête son assistance, la commet en qualité de représentant du contribuable ou y participe, sera puni d'une amende fixée indépendamment de la peine encourue par le contribuable; en outre, il répond solidairement de l'impôt soustrait.267
²	L'amende est de 10 000 francs au plus; elle est de 50 000 francs au plus dans les cas graves ou en cas de récidive.268
³	Lorsqu'une personne au sens de l'al. 1 se dénonce spontanément et pour la première fois et que les conditions prévues à l'art. 175, al. 3, let. a et b sont remplies, il est renoncé à la poursuite pénale et la responsabilité solidaire est supprimée.269

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 181 - 1 Lorsque des obligations de procédure ont été violées ou qu'une soustraction ou une tentative de soustraction d'impôt a été commise au profit d'une personne morale, celle-ci est punie d'une amende.
¹	Lorsque des obligations de procédure ont été violées ou qu'une soustraction ou une tentative de soustraction d'impôt a été commise au profit d'une personne morale, celle-ci est punie d'une amende.
²	Lorsqu'une personne morale a incité, prêté assistance ou participé, dans l'exercice de son activité, à la soustraction commise par un tiers, l'art. 177 lui est applicable par analogie.
³	La poursuite pénale des organes ou des représentants de la personne morale en vertu de l'art. 177 est réservée.
⁴	Les al. 1 à 3 s'appliquent par analogie aux corporations et établissements de droit étranger et aux communautés de personnes étrangères sans personnalité juridique.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 190 Conditions - 1 Lorsqu'il existe un soupçon fondé de graves infractions fiscales, d'assistance ou d'incitation à de tels actes, le chef du DFF peut autoriser l'AFC à mener une enquête en collaboration avec les administrations fiscales cantonales.
¹	Lorsqu'il existe un soupçon fondé de graves infractions fiscales, d'assistance ou d'incitation à de tels actes, le chef du DFF peut autoriser l'AFC à mener une enquête en collaboration avec les administrations fiscales cantonales.
²	Par grave infraction fiscale, on entend en particulier la soustraction continue de montants importants d'impôt (art. 175 et 176) et les délits fiscaux (art. 186 et 187).

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 186 Usage de faux - 1 Celui qui, dans le but de commettre une soustraction d'impôt au sens des art. 175 à 177, fait usage de titres faux, falsifiés ou inexacts quant à leur contenu, tels que des livres comptables, des bilans, des comptes de résultat ou des certificats de salaire et autres attestations de tiers dans le dessein de tromper l'autorité fiscale, est puni d'une peine privative de liberté de trois ans au plus ou d'une peine pécuniaire. Une peine avec sursis peut être assortie d'une amende de 10 000 francs au plus.285
¹	Celui qui, dans le but de commettre une soustraction d'impôt au sens des art. 175 à 177, fait usage de titres faux, falsifiés ou inexacts quant à leur contenu, tels que des livres comptables, des bilans, des comptes de résultat ou des certificats de salaire et autres attestations de tiers dans le dessein de tromper l'autorité fiscale, est puni d'une peine privative de liberté de trois ans au plus ou d'une peine pécuniaire. Une peine avec sursis peut être assortie d'une amende de 10 000 francs au plus.285
²	La répression de la soustraction d'impôt demeure réservée.
³	En cas de dénonciation spontanée au sens des art. 175, al. 3, ou 181a, al. 1, il est renoncé à la poursuite pénale pour toutes les infractions commises dans le but de soustraire des impôts. Cette disposition s'applique également aux cas visés aux art. 177, al. 3, et 181a, al. 3 et 4.286

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 187 Détournement de l'impôt à la source - 1 Celui qui, tenu de percevoir l'impôt à la source, détourne les montants perçus à son profit ou à celui d'un tiers est puni d'une peine privative de liberté de trois ans au plus ou d'une peine pécuniaire. Une peine avec sursis peut être assortie d'une amende de 10 000 francs au plus.287
¹	Celui qui, tenu de percevoir l'impôt à la source, détourne les montants perçus à son profit ou à celui d'un tiers est puni d'une peine privative de liberté de trois ans au plus ou d'une peine pécuniaire. Une peine avec sursis peut être assortie d'une amende de 10 000 francs au plus.287
²	En cas de dénonciation spontanée au sens des art. 175, al. 3, ou 181a, al. 1, il est renoncé à la poursuite pénale pour détournement de l'impôt à la source et pour les autres infractions commises dans le but de détourner des impôts à la source. Cette disposition s'applique également aux cas visés aux art. 177, al. 3, et 181a, al. 3 et 4.288

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 191 Procédure contre les auteurs, complices et instigateurs - 1 La procédure dirigée contre les auteurs, complices et instigateurs est réglée d'après les dispositions des art. 19 à 50 de la loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif295. Est exclue l'arrestation provisoire selon l'art. 19, al. 3, de la loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif.
¹	La procédure dirigée contre les auteurs, complices et instigateurs est réglée d'après les dispositions des art. 19 à 50 de la loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif295. Est exclue l'arrestation provisoire selon l'art. 19, al. 3, de la loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif.
²	L'art. 126, al. 2, s'applique par analogie à l'obligation de renseigner.

SR 313.0 Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) DPA Art. 22 - 1 Le tribunal compétent est celui qui est désigné aux art. 31 à 37 du code de procédure pénale du 5 octobre 200721 ou celui du domicile du prévenu.22 Le choix entre ces juridictions appartient à l'administration.
¹	Le tribunal compétent est celui qui est désigné aux art. 31 à 37 du code de procédure pénale du 5 octobre 200721 ou celui du domicile du prévenu.22 Le choix entre ces juridictions appartient à l'administration.
²	L'art. 40, al. 2 du CPP23 est applicable par analogie.24 Le Tribunal pénal fédéral25 rend sa décision sans être lié par le choix de l'administration.

SR 313.0 Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) DPA Art. 30 - 1 Les autorités administratives de la Confédération, des cantons et des communes assistent dans l'accomplissement de leur tâche les autorités chargées de poursuivre et de juger les affaires pénales administratives; elles doivent en particulier leur donner les renseignements dont elles ont besoin et leur permettre de consulter les pièces officielles qui peuvent avoir de l'importance pour la poursuite pénale.
¹	Les autorités administratives de la Confédération, des cantons et des communes assistent dans l'accomplissement de leur tâche les autorités chargées de poursuivre et de juger les affaires pénales administratives; elles doivent en particulier leur donner les renseignements dont elles ont besoin et leur permettre de consulter les pièces officielles qui peuvent avoir de l'importance pour la poursuite pénale.
²	L'entraide judiciaire ne peut être refusée que si des intérêts publics importants s'y opposent, en particulier la sûreté intérieure ou extérieure de la Confédération ou des cantons, ou si cette entraide doit entraver considérablement l'autorité requise dans l'accomplissement de sa tâche. Le secret professionnel au sens des art. 171 à 173 CPP36 doit être respecté. 37
³	Au surplus, les art. 43 à 48 CPP sont applicables en matière d'entraide judiciaire. 38
⁴	Les organisations chargées de tâches de droit public sont, dans les limites de ces tâches, tenues de prêter assistance de la même manière que les autorités.
⁵	Les contestations entre autorités fédérales sont tranchées par le Conseil fédéral, les contestations entre Confédération et cantons ou entre cantons le sont par la cour des plaintes du Tribunal pénal fédéral. Les mesures de sûreté ordonnées sont maintenues jusqu'au moment où la contestation est tranchée.

SR 313.0 Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) DPA Art. 31 - 1 Les art. 20 à 24 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative39 sont applicables par analogie à la supputation des délais, à leur prolongation et à leur restitution.
¹	Les art. 20 à 24 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative39 sont applicables par analogie à la supputation des délais, à leur prolongation et à leur restitution.
²	Dans la procédure judiciaire, les délais se déterminent conformément au CPP40.41

SR 313.0 Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) DPA Art. 41 - 1 S'il n'est pas possible d'élucider suffisamment les faits d'une autre manière, des témoins peuvent être entendus.
¹	S'il n'est pas possible d'élucider suffisamment les faits d'une autre manière, des témoins peuvent être entendus.
²	Les art. 163 à 166 et 168 à 176 CPP46 et l'art. 48 de la loi fédérale du 4 décembre 1947 de procédure civile fédérale47 s'appliquent par analogie à l'audition et à l'indemnisation des témoins; si un témoin refuse, sans motif légitime, de faire une déposition qui lui a été demandée par référence à l'art. 292 du code pénal48 et sous la menace des peines qui y sont prévues, il sera déféré au juge pénal pour insoumission à cette décision. 49
³	L'inculpé et son défenseur ont le droit d'assister à l'audition des témoins et de poser des questions complémentaires par l'intermédiaire du fonctionnaire enquêteur.

SR 313.0 Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) DPA Art. 43 - 1 Des experts peuvent être appelés si la constatation ou l'appréciation de faits exigent des connaissances spéciales.
¹	Des experts peuvent être appelés si la constatation ou l'appréciation de faits exigent des connaissances spéciales.
²	L'occasion doit être offerte à l'inculpé de s'exprimer sur le choix des experts et sur les questions à leur poser.50 Au surplus, les art. 183 à 185, 187, 189 et 191 CPP51 et l'art. 61 de la loi fédérale du 4 décembre 1947 de procédure civile fédérale52 s'appliquent par analogie à la désignation des experts, ainsi qu'à leurs droits et devoirs.53

SR 313.0 Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) DPA Art. 58 - 1 L'autorité cantonale pourvoit à ce que la détention soit exécutée régulièrement. Le détenu ne doit pas être entravé dans sa liberté plus que ne l'exigent le but de la détention et le maintien de l'ordre dans la prison.
¹	L'autorité cantonale pourvoit à ce que la détention soit exécutée régulièrement. Le détenu ne doit pas être entravé dans sa liberté plus que ne l'exigent le but de la détention et le maintien de l'ordre dans la prison.
²	Le détenu peut communiquer oralement ou par écrit avec son défenseur s'il y est autorisé par le fonctionnaire enquêteur; celui-ci ne peut limiter ou faire cesser ces communications que si l'intérêt de l'enquête l'exige. La limitation ou la suppression de ces communications pour plus de trois jours exige l'approbation de l'autorité qui a décerné le mandat d'arrêt; cette approbation ne peut être accordée chaque fois que pour dix jours au plus.
³	Au surplus, l'exécution de la détention est régie par les art. 234 à 236 CPP57.58

SR 313.0 Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) DPA Art. 60 - 1 L'inculpé qui devrait être arrêté ou qui a été arrêté en vertu de l'art. 52, al. 1, let. a, peut, à sa demande, être mis en liberté sous caution.
¹	L'inculpé qui devrait être arrêté ou qui a été arrêté en vertu de l'art. 52, al. 1, let. a, peut, à sa demande, être mis en liberté sous caution.
²	Les art. 238 à 240 CPP59 sont applicables par analogie à la mise en liberté sous caution.60 Toutefois, les sûretés doivent être fournies au Département fédéral des finances61; les sûretés sont également échues si l'inculpé se soustrait au paiement de l'amende prononcée, un éventuel reliquat étant alors dévolu à la Confédération.

SR 313.0 Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) DPA Art. 80 - 1 Les prononcés des tribunaux cantonaux peuvent être attaqués par les voies de recours prévues par le CPP72.
¹	Les prononcés des tribunaux cantonaux peuvent être attaqués par les voies de recours prévues par le CPP72.
²	Le Ministère public de la Confédération et l'administration concernée peuvent aussi recourir de façon indépendante.

SR 313.0 Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) DPA Art. 97 - 1 Sous réserve de l'art. 78, al. 4, les frais de procédure judiciaire et la mise à la charge de ceux-ci sont régis par les art. 417 à 428 CPP82.83
¹	Sous réserve de l'art. 78, al. 4, les frais de procédure judiciaire et la mise à la charge de ceux-ci sont régis par les art. 417 à 428 CPP82.83
²	Les frais de la procédure administrative peuvent être fixés dans le jugement comme ceux de la procédure judiciaire.

SR 313.0 Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) DPA Art. 45 - 1 Le séquestre, la perquisition, l'arrestation provisoire ou l'arrestation doivent être opérés avec les égards dus à la personne concernée et à sa propriété.
¹	Le séquestre, la perquisition, l'arrestation provisoire ou l'arrestation doivent être opérés avec les égards dus à la personne concernée et à sa propriété.
²	Des mesures de contrainte ne peuvent être prises en cas d'inobservation de prescriptions d'ordre.

SR 173.71 Loi fédérale du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales de la Confédération (Loi sur l'organisation des autorités pénales, LOAP) - Loi sur l'organisation des autorités pénales LOAP Art. 37 Compétences - 1 Les cours des plaintes statuent sur les affaires dont le CPP14 attribue la compétence à l'autorité de recours ou au Tribunal pénal fédéral.
¹	Les cours des plaintes statuent sur les affaires dont le CPP14 attribue la compétence à l'autorité de recours ou au Tribunal pénal fédéral.
²	Elles statuent en outre:
^a	sur les recours en matière d'entraide pénale internationale, conformément aux actes législatifs suivants:
^a1	loi du 20 mars 1981 sur l'entraide pénale internationale15,
^a2	loi fédérale du 21 décembre 1995 relative à la coopération avec les tribunaux internationaux chargés de poursuivre les violations graves du droit international humanitaire16,
^a3	loi fédérale du 22 juin 2001 sur la coopération avec la Cour pénale internationale17,
^a4	loi fédérale du 3 octobre 1975 relative au traité conclu avec les États-Unis d'Amérique sur l'entraide judiciaire en matière pénale18;
^b	sur les plaintes qui lui sont soumises en vertu de la loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif19;
^c	sur les recours contre les décisions du Tribunal administratif fédéral qui portent sur les rapports de travail de ses juges et de son personnel et sur ceux des collaborateurs des secrétariats permanents des commissions fédérales d'estimation;
^d	sur les conflits de compétence entre les juridictions militaire et civile;
^e	sur les différends qui lui sont soumis en vertu de la loi fédérale du 21 mars 1997 instituant des mesures visant au maintien de la sûreté intérieure21;
^f	sur les différends qui lui sont soumis en vertu de la loi fédérale du 7 octobre 1994 sur les Offices centraux de police criminelle de la Confédération22;
^g	sur les conflits de compétence qui lui sont soumis en vertu de la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent24.

SR 313.0 Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) DPA Art. 28 - 1 A qualité pour déposer plainte quiconque est atteint par l'acte d'enquête qu'il attaque, l'omission qu'il dénonce ou la décision sur plainte (art. 27, al. 2) et a un intérêt digne de protection à ce qu'il y ait annulation ou modification; le directeur ou chef de l'administration a aussi qualité pour déposer plainte contre la mise en liberté par l'autorité judiciaire cantonale d une personne arrêtée provisoirement ou détenue (art. 51, al. 5, et 59, al. 3).
¹	A qualité pour déposer plainte quiconque est atteint par l'acte d'enquête qu'il attaque, l'omission qu'il dénonce ou la décision sur plainte (art. 27, al. 2) et a un intérêt digne de protection à ce qu'il y ait annulation ou modification; le directeur ou chef de l'administration a aussi qualité pour déposer plainte contre la mise en liberté par l'autorité judiciaire cantonale d une personne arrêtée provisoirement ou détenue (art. 51, al. 5, et 59, al. 3).
²	La plainte est recevable pour violation du droit fédéral, pour constatation inexacte ou incomplète de faits pertinents ou pour inopportunité; l'art. 27, al. 3, est réservé.
³	La plainte visant un acte d'enquête ou une décision rendue sur plainte doit être déposée par écrit auprès de l'autorité compétente, avec des conclusions et un bref exposé des motifs, dans les trois jours à compter de celui où le plaignant a eu connaissance de l'acte d'enquête ou reçu notification de la décision; si le plaignant est détenu, il suffit qu'il dépose la plainte à la direction de la prison, qui est tenue de la transmettre immédiatement.
⁴	La plainte déposée auprès d'une autorité incompétente doit être transmise immédiatement à l'autorité compétente; le délai est réputé observé si le plaignant s'adresse en temps utile à une autorité incompétente.
⁵	Sauf disposition contraire de la loi, la plainte n'a pas d'effet suspensif, à moins que cet effet ne lui soit attribué par une décision provisionnelle de l'autorité saisie ou de son président.

SR 313.0 Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) DPA Art. 25 - 1 La cour des plaintes du Tribunal pénal fédéral connaît des plaintes et contestations qui lui sont soumises en vertu de la présente loi.
¹	La cour des plaintes du Tribunal pénal fédéral connaît des plaintes et contestations qui lui sont soumises en vertu de la présente loi.
²	S'il en est besoin pour sa décision, la cour des plaintes ordonne l'administration de preuves; elle peut requérir à cet effet les services de l'administration ou du juge d'instruction fédéral de la région linguistique intéressée.
³	Lorsque la sauvegarde d'intérêts publics ou privés importants l'exige, la cour des plaintes prend connaissance des preuves hors la présence du plaignant ou du requérant.
⁴	Les frais de la procédure de recours devant la Cour des plaintes se déterminent d'après l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales32.33

SR 312.0 Code de procédure pénale suisse du 5 octobre 2007 (Code de procédure pénale, CPP) - Code de procédure pénale CPP Art. 248 Mise sous scellés - 1 Si le détenteur s'oppose au séquestre de certains documents, enregistrements ou autres objets en vertu de l'art. 264, l'autorité pénale les met sous scellés. Le détenteur doit requérir la mise sous scellés dans les trois jours suivant la mise en sûreté. Durant ce délai et après une éventuelle mise sous scellés, les documents, enregistrements et autres objets ne peuvent être ni examinés, ni exploités par l'autorité pénale.
¹	Si le détenteur s'oppose au séquestre de certains documents, enregistrements ou autres objets en vertu de l'art. 264, l'autorité pénale les met sous scellés. Le détenteur doit requérir la mise sous scellés dans les trois jours suivant la mise en sûreté. Durant ce délai et après une éventuelle mise sous scellés, les documents, enregistrements et autres objets ne peuvent être ni examinés, ni exploités par l'autorité pénale.
²	Dès que l'autorité pénale constate que le détenteur n'est pas l'ayant droit, elle donne à ce dernier la possibilité de demander, dans un délai de trois jours, la mise sous scellés des documents, enregistrements ou autres objets.
³	Si l'autorité pénale ne demande pas la levée des scellés dans les 20 jours, les documents, enregistrements et autres objets mis sous scellés sont restitués au détenteur.

SR 312.0 Code de procédure pénale suisse du 5 octobre 2007 (Code de procédure pénale, CPP) - Code de procédure pénale CPP Art. 170 Droit de refuser de témoigner fondé sur le secret de fonction - 1 Les fonctionnaires au sens de l'art. 110, al. 3, CP88 ainsi que leurs auxiliaires et les membres des autorités ainsi que leurs auxiliaires peuvent refuser de témoigner sur les secrets qui leur ont été confiés en leur qualité officielle ou dont ils ont eu connaissance dans l'exercice de leur fonction, de leur charge ou de leur activité auxiliaire.89
¹	Les fonctionnaires au sens de l'art. 110, al. 3, CP88 ainsi que leurs auxiliaires et les membres des autorités ainsi que leurs auxiliaires peuvent refuser de témoigner sur les secrets qui leur ont été confiés en leur qualité officielle ou dont ils ont eu connaissance dans l'exercice de leur fonction, de leur charge ou de leur activité auxiliaire.89
²	Ils doivent témoigner:
^a	lorsqu'ils sont soumis à l'obligation de dénoncer;
^b	lorsque l'autorité à laquelle ils sont soumis les y a habilités par écrit.90
³	L'autorité ordonne à la personne concernée de témoigner si l'intérêt à la manifestation de la vérité l'emporte sur l'intérêt au maintien du secret.

SR 312.0 Code de procédure pénale suisse du 5 octobre 2007 (Code de procédure pénale, CPP) - Code de procédure pénale CPP Art. 173 Droit de refuser de témoigner fondé sur d'autres devoirs de discrétion - 1 Les personnes qui sont tenues d'observer le secret professionnel en vertu d'une des dispositions suivantes ne doivent déposer que si l'intérêt à la manifestation de la vérité l'emporte sur l'intérêt au maintien du secret:
¹	Les personnes qui sont tenues d'observer le secret professionnel en vertu d'une des dispositions suivantes ne doivent déposer que si l'intérêt à la manifestation de la vérité l'emporte sur l'intérêt au maintien du secret:
^a	art. 321bis CP98;
^b	art. 139, al. 3, du code civil99;
^c	art. 2 de la loi fédérale du 9 octobre 1981 sur les centres de consultation en matière de grossesse100;
^d	art. 11 de la loi du 23 mars 2007 sur l'aide aux victimes102;
^e	art. 3c, al. 4, de la LStup104;
^f	...
²	Les détenteurs d'autres secrets protégés par la loi sont tenus de déposer. La direction de la procédure peut les libérer de l'obligation de témoigner lorsqu'ils rendent vraisemblable que l'intérêt au maintien du secret l'emporte sur l'intérêt à la manifestation de la vérité.

SR 312.0 Code de procédure pénale suisse du 5 octobre 2007 (Code de procédure pénale, CPP) - Code de procédure pénale CPP Art. 5 Célérité - 1 Les autorités pénales engagent les procédures pénales sans délai et les mènent à terme sans retard injustifié.
¹	Les autorités pénales engagent les procédures pénales sans délai et les mènent à terme sans retard injustifié.
²	Lorsqu'un prévenu est placé en détention, la procédure doit être conduite en priorité.

SR 312.0 Code de procédure pénale suisse du 5 octobre 2007 (Code de procédure pénale, CPP) - Code de procédure pénale CPP Art. 171 Droit de refuser de témoigner fondé sur le secret professionnel - 1 Les ecclésiastiques, avocats, défenseurs, notaires, conseils en brevet, médecins, dentistes, chiropraticiens, pharmaciens, psychologues, infirmiers, physiothérapeutes, ergothérapeutes, sages-femmes, diététiciens, optométristes, ostéopathes, ainsi que leurs auxiliaires, peuvent refuser de témoigner sur les secrets qui leur ont été confiés en vertu de leur profession ou dont ils ont eu connaissance dans l'exercice de celle-ci.91
¹	Les ecclésiastiques, avocats, défenseurs, notaires, conseils en brevet, médecins, dentistes, chiropraticiens, pharmaciens, psychologues, infirmiers, physiothérapeutes, ergothérapeutes, sages-femmes, diététiciens, optométristes, ostéopathes, ainsi que leurs auxiliaires, peuvent refuser de témoigner sur les secrets qui leur ont été confiés en vertu de leur profession ou dont ils ont eu connaissance dans l'exercice de celle-ci.91
²	Ils doivent témoigner:
^a	lorsqu'ils sont soumis à l'obligation de dénoncer;
^b	lorsqu'ils sont déliés du secret, selon l'art. 321, ch. 2, CP92, par le maître du secret ou, en la forme écrite, par l'autorité compétente.
³	L'autorité pénale respecte le secret professionnel même si le détenteur en a été délié lorsque celui-ci rend vraisemblable que l'intérêt du maître au maintien du secret l'emporte sur l'intérêt à la manifestation de la vérité.
⁴	La loi du 23 juin 2000 sur les avocats93 est réservée.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 48 Observation - 1 Les mémoires doivent être remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.
¹	Les mémoires doivent être remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.
²	En cas de transmission électronique, le moment déterminant pour l'observation d'un délai est celui où est établi l'accusé de réception qui confirme que la partie a accompli toutes les étapes nécessaires à la transmission.20
³	Le délai est également réputé observé si le mémoire est adressé en temps utile à l'autorité précédente ou à une autorité fédérale ou cantonale incompétente. Le mémoire doit alors être transmis sans délai au Tribunal fédéral.
⁴	Le délai pour le versement d'avances ou la fourniture de sûretés est observé si, avant son échéance, la somme due est versée à La Poste Suisse ou débitée en Suisse d'un compte postal ou bancaire en faveur du Tribunal fédéral.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 103 Effet suspensif - 1 En règle générale, le recours n'a pas d'effet suspensif.
¹	En règle générale, le recours n'a pas d'effet suspensif.
²	Le recours a effet suspensif dans la mesure des conclusions formulées:
^a	en matière civile, s'il est dirigé contre un jugement constitutif;
^b	en matière pénale, s'il est dirigé contre une décision qui prononce une peine privative de liberté ferme ou une mesure entraînant une privation de liberté; l'effet suspensif ne s'étend pas à la décision sur les prétentions civiles;
^c	en matière d'entraide pénale internationale, s'il a pour objet une décision de clôture ou toute autre décision qui autorise la transmission de renseignements concernant le domaine secret ou le transfert d'objets ou de valeurs;
^d	en matière d'assistance administrative fiscale internationale.
³	Le juge instructeur peut, d'office ou sur requête d'une partie, statuer différemment sur l'effet suspensif.