A-2332/2019 - 2022-02-01 - Zölle - Douanes; décision d'assujettissement et de perception subséquente; assistance judiciaire.

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Cour I

A-2332/2019

Arrêt du 1er février 2022

Annie Rochat Pauchard (présidente du collège),

Composition Jürg Steiger, Raphaël Gani, juges,

Valérie Humbert, greffière.

A._______,

représenté par

Me Thierry F. Ador,

Parties Avocats Ador & Associés SA,

Avenue Krieg 44, Case postale 445,

1211 Genève 12,

recourant,

contre

Office fédéral de la douane et de la sécurité des frontières (OFDF),

Domaine de direction Poursuite pénale,
Taubenstrasse 16, 3003 Berne,

autorité inférieure.

Objet Douanes ; décision d'assujettissement et de perception subséquente ; assistance judiciaire.

Faits :

A.

A.a Le 22 septembre 2014, le véhicule Audi A4 gris immatriculé GE (...) appartenant à A._______, qui était ce jour-là passager, a été intercepté à 9h15 par une patrouille du Corps des gardes-frontière après le passage de la douane de Cara, avec à son bord des marchandises non régulièrement déclarées, acquises auprès du magasin français METRO CASH & CARRY (ci-après : METRO) à Ville-la-Grand (F). Les redevances d'entrée en jeu étaient de l'ordre de 656 fr. 50. A._______ a donné comme motif de non-déclaration son manque de connaissances de la loi. Le procès-verbal (ci-après : PV) qu'il a signé mentionnait en gras et en trois langues que « La personne assujettie à l'obligation de déclarer est informée de l'ouverture de la procédure pénale ». Une quittance pour dépôt d'espèces mentionne que A._______ s'est acquitté d'un montant de 1'200 francs au titre de dépôt en prévision d'amende au motif de la procédure pénale.

A.b Le 14 octobre 2014, la Direction d'arrondissement des douanes Genève, Section antifraude douanière, Office Genève (ci-après : DA Genève ; la Section antifraude douanière a été intégrée au 1er janvier 2019 dans le Domaine de direction principale Poursuite pénale) a adressé à la Direction Nationale du renseignement et des Enquêtes Douanières française une demande d'assistance administrative internationale mutuelle en matière de douane. Par réponse du 8 décembre 2014, cette dernière a notamment livré les factures émises par le magasin METRO pour les achats effectués entre le 1er janvier 2012 et le 26 octobre 2014 avec la carte établie au nom du restaurant B._______ (ci-après : le restaurant), établissement en main d'une société gérée par A._______.

A.c Par pli du 5 octobre 2015 de la DA Genève, A._______ a été convoqué pour être entendu au sens de l'art. 42 de la loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA, RS 313.0) dans le cadre d'une instruction douanière le concernant. Par téléphone du 7 octobre 2015, A._______ a communiqué sa stupéfaction au sujet de cette convocation, croyant l'affaire réglée par le paiement de l'amende de 1'200 francs et précisant que le contrôle du 22 septembre 2014 sanctionnant son unique écart aux prescriptions douanières lui avait servi de leçon. Il a précisé que le restaurant était en train d'être vendu et qu'il travaillait depuis quelques mois dans un autre établissement. Son interlocuteur à la DA Genève lui a expliqué que la somme de 1'200 francs ne constituait qu'un dépôt.

A.d Le procès-verbal d'interrogatoire du 12 octobre 2015, parafé et signé par A._______, laisse apparaître que celui-ci a été entendu à titre d'inculpé au sujet des événements du 22 septembre 2014 et plus largement au sujet de divers passages à la frontière entre 2012 et 2014 de marchandises acquises auprès du magasin METRO. En préambule, il a été, d'une part, informé qu'une enquête relevant du droit pénal pour infractions à la loi fédérale du 18 mars 2005 sur les douanes (LD, RS 631.0) ainsi qu'à la loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (LTVA, RS 641.20) était introduite à son encontre, et, d'autre part, rendu attentif au fait qu'il avait le droit de refuser de déposer et de collaborer dans la procédure, tout en étant néanmoins invité à s'expliquer et à énoncer les faits et preuves à sa décharge. Son droit à faire appel à un défenseur à tout stade de la procédure lui a également été signifié.

Après avoir tenté de minimiser les faits, A._______, à l'évocation des factures obtenues par le biais de l'assistance, les a reconnus précisant que l'essentiel de la marchandise était destiné à son restaurant, géré par la société genevoise C._______ Sàrl (ci-après : aussi la société), dont il était alors associé gérant, mais qu'il avait aussi parfois procédé à des achats à titre privé, lesquels étaient facilement identifiables. Il a accepté le tableau récapitulatif de toutes les marchandises qu'il avait importées illégalement. Il a pris note que ces infractions étaient punissables et que de surcroît les redevances grevant les importations étaient dues immédiatement, avec un intérêt moratoire. Informé que la société C._______ Sàrl était également co-assujettie, il a rappelé en substance que la société avait été vendue et qu'il ne voulait pas que les nouveaux propriétaires soient assujettis. Les enquêteurs l'ont encore informé qu'en application de l'art. 8 DPA qui dicte que si l'amende envisagée dépasse les 5'000 francs, la situation personnelle et financière de l'inculpé devait être prise en compte, un formulaire à compléter lui parviendrait afin de l'établir. Ce qui fut fait le 20 octobre suivant (svt). Ce formulaire réitérait notamment l'information selon laquelle l'inculpé avait le droit de garder le silence, que ses déclarations pourraient être utilisées comme preuve et qu'il avait le droit de se faire assister par un avocat.

B.

B.a Le 27 novembre 2015, la DA Genève a dressé à la charge de A._______ un PV final (art. 61 DPA) retenant des infractions à la LD, à la loi fédérale du 6 octobre 2006 sur l'imposition de la bière [LIB, RS 641.411], à la loi fédérale du 21 juin 1932 sur l'alcool [LAlc, RS 680] et à la LTVA pour l'introduction sur le territoire suisse entre janvier 2012 et septembre 2014 de diverses marchandises (denrées alimentaires) avant tout destinées au restaurant. Le tableau des marchandises et le calcul des redevances avaient été adaptés suite aux renseignements donnés par A._______ lors de son audition afin de distinguer les denrées à usage privé de celles destinées au restaurant.

L'ensemble de ces marchandises représentaient des redevances de 58'876 francs (droit de douane 54'219 fr. 60 ; droit d'entrée [marchandises privées] 566 fr. 25 et TVA 4'090 fr. 15).

Des explications annexées au PV final précisaient que les contestations devaient être adressées dans un délai de 10 jours à la DA Genève. A défaut d'un exemplaire contre-signé par A._______ ou d'une réponse de sa part dans ce délai, la procédure pénale suivrait son cours.

B.b Du fait des infractions consignées dans le PV final, la DA Genève, se fondant sur les articles 12 al. 2 DPA, 70 LD et 51 LTVA, a prononcé le même jour une « Décision d'assujettissement à la prestation », de laquelle il ressort que A._______ est personnellement assujetti à la prestation pour un montant avec intérêt de 60'684 fr. 35.

La société C._______ Sàrl a été déclarée solidairement assujettie au paiement de la somme de 59'628 fr. 60 par décision du même jour (« Décision de perception subséquente »), avec précision que le montant total n'était dû qu'une seule fois, le montant devant être acquitté dans les 10 jours.

B.c Les voies de droit pour ces deux décisions indiquaient un délai de 30 jours auprès de l'Administration fédérale des douanes (ci-après : AFD ; a été rebaptisé Office fédéral de la douane et de la sécurité des frontières [OFDF] au 1erjanvier 2022), Direction générale des douanes (ci-après : DGD), à Berne.

C.

C.a Par écriture du 10 décembre 2015, complétée le 18 janvier 2015 (recte : 2016) après examen du dossier, A._______ et C._______ Sàrl, agissant par un avocat commun, ont contesté auprès de la DGD à Berne, la décision d'assujettissement, respectivement la décision de perception subséquente, ainsi que le procès-verbal final, tous datés du 27 novembre 2015.

Le mémoire complémentaire du 18 janvier 2016 se référait toutefois, dans la partie « Recevabilité », uniquement à la décision d'assujettissement et à la décision de perception subséquente (à l'exclusion du procès-verbal final), qualifiées dans ledit mémoire de décisions au sens de l'art. 44 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021) et contestables auprès de la DGD selon l'art. 116 LD (mémoire p. 6 s.). En substance, les recourants se plaignaient d'une violation du droit à un défenseur d'office selon l'art. 33 DPA, en lien avec l'interrogatoire du 12 octobre 2015.

C.b Dans sa prise de position du 19 février 2016, la DA Genève a réfuté les griefs des recourants arguant que vu la simplicité des faits reprochés au recourant et sa formation, la situation juridique ne pouvait être qualifiée de complexe nécessitant la présence d'un avocat.

C.c En réponse au pli de la DGD du 10 mars 2016 invitant les recourants à s'acquitter d'une avance de frais de 3'300 francs et à justifier les pouvoirs de représentation de la société C._______ Sàrl qui avait été cédée entre temps, A._______, par son avocat, a sollicité le 28 avril 2016 l'octroi de l'assistance judiciaire totale au sens de l'art. 65 PA.

Par lettre du 6 juin 2016, le conseil de A._______ a informé la DGD que la défense des intérêts de la société était désormais assurée par un autre avocat.

C.d Par décision du 10 mars 2017, la DGD a rejeté la demande d'assistance judiciaire, sans percevoir de frais et sans examiner l'indigence prétendue de A._______, estimant que le recours était de toute façon dénué de chance de succès. Elle a invité A._______ à s'acquitter d'une avance de frais de 3'000 francs.

C.e Par acte du 28 avril 2017, A._______ a entrepris cette décision par devant le Tribunal administratif fédéral (ci-après : le Tribunal ou le TAF), concluant à son annulation et à l'octroi de l'assistance judiciaire totale avec nomination de son conseil actuel comme avocat d'office.

Après avoir procédé aux échanges d'écritures, le Tribunal, par arrêt du 16 juillet 2018, a en substance rejeté le recours, sans percevoir de frais, au motif que la condition de l'indigence n'était pas satisfaite. Le TAF n'a en particulier pas retenu le poste « autres dépenses mensuelles » indiquant un montant de 2'700 francs sans justificatifs (cf. arrêt du TAF A-2482/2017 du 16 juillet 2018 consid. 6.2.3.3).

C.f A la suite de cet arrêt, A._______, par l'entremise de son conseil, a déposé une nouvelle demande d'assistance judiciaire auprès de la DGD en date du 14 septembre 2018 « dûment complétée et prenant en compte les critiques se trouvant dans le jugement du 16 juillet 2018 ».

C.g Par décision du 18 mars 2019, la DGD (ci-après : aussi autorité inférieure) a rejeté tant le recours du 10 décembre 2015 que la nouvelle demande d'assistance judicaire, estimant que vu l'issue du litige, il était justifié et opportun de statuer simultanément sur ces deux points.

En substance, l'autorité inférieure distinguait la procédure de perception subséquente régie par la PA de la procédure pénale soumise au DPA, le grief tiré de l'absence d'un conseil en application de l'art. 33 al. 1 let. a DPA n'étant pas recevable dans le cadre de la première. Par surabondance, l'autorité inférieure a toutefois relevé que même au titre du DPA, l'intervention d'un avocat ne se justifiait pas dans la présente cause. Elle a refusé l'assistance judiciaire au sens de l'art. 65 PA en raison de l'absence de chances de succès du recours, émettant cependant des doutes sur l'indigence prétendue du recourant qui par ailleurs ne fait pas mention du sort de la somme qu'il a retirée de la vente de sa société.

C.h Le même jour, la DGD a notifié à A._______ un mandat de répression pour soustraction douanière, soustraction de l'impôt sur la bière, soustraction des droits de monopole et soustraction de l'impôt sur les importations, lui infligeant une amende de 18'000 francs, retenant comme base de calcul un montant total de redevances d'entrée de 54'785 fr. 85, additionnée de 1'900 francs d'émolument de décision.

D.

D.a Par acte du 13 mai 2019, A._______ (ci-après : le recourant), dûment représenté, interjette recours par-devant le TAF à l'encontre de la décision de l'autorité inférieure du 18 mars 2019 confirmant son assujettissement et le montant de la perception subséquente, décision dont il demande en substance principalement l'annulation concluant à ce que l'assistance judiciaire gratuite lui soit octroyée dans le cadre de la procédure devant l'autorité inférieure avec nomination de son conseil comme avocat d'office et au constat qu'il a été privé à tort de la présence d'un avocat lors des interpellations. Le recourant requiert également le bénéfice de l'assistance judiciaire pour la procédure devant le TAF.

A l'appui de ses conclusions, il se plaint en substance d'une violation du droit à l'assistance judicaire et à un avocat d'office. Il soutient que, comme les chances de succès du recours - l'une des conditions pour l'octroi de l'assistance judiciaire - n'ont pas à être évaluées dans les procédures pénales, cette condition ne s'applique pas en l'espèce vu l'aspect pénal de la procédure d'assujettissement. Il se prévaut également des conséquences professionnelles de l'amende prononcée dans le cadre du mandat de répression, lui-même fondé sur la décision querellée.

Dans sa réponse du 20 juin 2019, l'autorité inférieure maintient intégralement sa position et conclut au rejet du recours.

D.b Par pli séparé du même jour adressé à la DGD, le recourant s'est également opposé au mandat de répression du 18 mars 2019, requérant également l'assistance judiciaire dans cette procédure. Il a conclu à l'annulation de l'entier de la procédure au motif qu'il aurait été privé à tort de la présence d'un avocat lors des interpellations et demande que le mandat de répression soit modifié dans le sens que l'amende n'excède pas 4'999 francs.

D.c Par décision incidente du 29 août 2019, le TAF rejette la requête d'assistance judiciaire au motif principal que le recourant n'a pas prouvé son indigence. Par surabondance, le Tribunal observe également que, sur la base d'un examen sommaire du dossier, les chances de succès du recours apparaissent relativement faibles.

D.d Par décision du 17 septembre 2019, l'AFD refuse la demande d'assistance judiciaire fondée sur l'art. 33 al. 2 DPA et rejette l'opposition au mandat de répression du recourant.

Par pli du 30 septembre 2019, le recourant sollicite le jugement de sa cause par un Tribunal conformément à l'art. 72 DPA.

D.e Accusant réception de cette requête, l'AFD répond en substance le 4 octobre 2019 qu'il paraît judicieux d'attendre l'issue définitive de la procédure administrative avant de poursuivre la procédure pénale administrative, la décision encore à rendre par le juge fiscal ne pouvant que bénéficier au travail de l'autorité judiciaire pénale.

D.f Après s'être acquitté de l'avance sur les frais de la procédure devant le TAF, le recourant, par réplique du 14 novembre 2019, persiste dans ses conclusions. Afin de démontrer que les procédures pénales et administratives sont intimement liées, il produit le courrier de l'AFD du 4 octobre 2019.

D.g Invitée à dupliquer, l'autorité inférieure réagit le 21 janvier 2020, hors du délai imparti, indiquant renoncer à le faire tout en précisant que ce sont des raisons purement pragmatiques qui ont différé la transmission du dossier à l'autorité judiciaire compétente.

Les autres faits et allégations des parties seront, pour autant que besoin, repris dans les considérants en droit qui suivent.

Droit :

1.

1.1 Sous réserve des exceptions non réalisées en l'espèce prévues à l'art. 32 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32), celui-ci connaît des recours contre les décisions au sens de l'art. 5 PA prises par les autorités mentionnées à l'art. 33 LTAF. En particulier, le Tribunal administratif fédéral est compétent pour connaître des recours contre les décisions rendues par la DGD (cf. art. 33 let. d LTAF), laquelle représente l'OFDF devant le TAF et devant le Tribunal fédéral (ci-après : le TF ; cf. art. 116 al. 2 LD).

1.2 Il ressort de l'art. 3 let. e PA que cette loi ne s'applique pas à la procédure de taxation douanière. Cette réserve ne concerne toutefois que la procédure de taxation douanière initiale (der eigentlichen Veranlagungsverfügungen ; Martin Kocher, in : Kocher/Clavadetscher [éd.], Handkommentar Zollgesetz [ZG], 2009, art. 116 ZG N 12), à l'exclusion des voies de droit (Kocher, op. cit., art. 116 ZG N 10 ; Nadine Mayhall, in : Waldmann/Weissenberger [éd.], Praxiskommentar VwVG, 2e éd. 2016, art. 2 N 8), parmi lesquelles on compte aussi les voies internes à l'Administration (cf. parmi d'autres : arrêts du TAF A-6843/2018 du 23 décembre 2020 consid. 1.2, A-3371/2017 du 28 octobre 2020 consid. 1.2).

1.3 La procédure de recours devant le Tribunal administratif fédéral est ainsi régie par la PA, pour autant que la LTAF n'en dispose pas autrement (art. 37 LTAF ; art. 2 al. 4 PA ; voir également art. 116 al. 4 LD) et sous réserve de l'art. 2 al. 1 PA qui mentionne cependant des principes appliqués de toute manière par le Tribunal de céans (cf. parmi d'autres : arrêt du TAF A-2521/2019 du 1er novembre 2021 consid. 2.2).

1.4 La décision attaquée, datée du 18 mars 2019, a été notifiée le 27 mars 2019. Compte tenu des féries judiciaires de Pâques (art. 22a al. 1 let. a PA), le recours, déposé le 13 mai 2019 (cf. art. 20 al. 3 PA), est intervenu dans le délai légal de trente jours (art. 50 al. 1 PA). Déposé en les formes requises (art. 52 PA) par le destinataire de la décision litigieuse, lequel possède un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification (art. 48 al. 1 PA), le recours est donc recevable sur ce plan et il peut être entré en matière sur ses mérites sous réserve de ce qui suit au consid. 3.3.

2.

2.1 Selon l'art. 49 PA, le recourant peut invoquer la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation (let. a), la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents (let. b) et l'inopportunité (let. c).

2.2 Le Tribunal administratif fédéral constate les faits et applique le droit d'office, sans être lié par les motifs invoqués à l'appui du recours (cf. art. 62 al. 4 PA), ni par l'argumentation juridique développée dans la décision entreprise (cf. PIERRE MOOR/ETIENNE POLTIER, Droit administratif, vol. II, 2011, p. 300 s.). La maxime inquisitoire doit toutefois être relativisée par son corollaire, à savoir le devoir des parties de collaborer à l'établissement des faits, en vertu duquel celles-ci doivent notamment indiquer les moyens de preuve disponibles et motiver leur requête (cf. art. 52 al. 1 PA). Partant, le Tribunal se limite en principe aux griefs invoqués et n'examine les questions de droit non invoquées que dans la mesure où les arguments des parties ou le dossier l'y incitent (cf. ATF 135 I 91 consid. 2.1 ; 122 V 157 consid. 1a ; ATAF 2014/24 consid. 2.2; 2012/23 consid. 4 ; Alfred Kölz/Isabelle Häner/Martin Bertschi, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2013, ch. 1135 s.).

3.

3.1 Le recourant distingue dans son écriture de recours la « décision incidente de refus d'assistance judiciaire » et « la décision d'assujettissement à la prestation ». Il conclut à l'annulation de la première et à ce que lui soit octroyé l'assistance judiciaire gratuite devant l'autorité inférieure avec la nomination de son Conseil comme avocat d'office. Il conclut également à l'annulation de la deuxième, puis au constat qu'il a été privé à tort de la présence d'un avocat lors des interpellations et au prononcé de l'annulation de la présente procédure, pièces et documents.

3.2 Le Tribunal observe que la décision du 18 mars 2019 dont est recours est une décision finale et non incidente. En effet, saisie d'une demande d'assistance judiciaire dans le cadre d'un recours, l'autorité doit en principe se prononcer de manière séparée par une décision susceptible de recours aux conditions de l'art. 46 PA. Elle peut toutefois également, lorsque les circonstances le justifient, trancher la question en même temps que la décision qui statue sur le fond, ce qu'elle a fait in casu, après avoir rejeté une première demande par décision incidente. Dans cette décision finale, l'autorité inférieure a, d'une part, rejeté la demande d'assistance judicaire pour la procédure devant elle et, d'autre part, rejeté le recours contre les décisions d'assujettissement et de perception subséquente. L'objet du litige - qui est circonscrit par les conclusions de la partie recourante - se confond donc en l'espèce avec celui de la contestation, lequel est défini par la décision litigieuse (pour ces questions, parmi d'autres : cf. ATF 144 II 356 consid. 4.3).

3.3 Dans ce contexte, la conclusion du recourant tendant à ce qu'il soit constaté qu'il a droit à un avocat dès le début de la procédure est, en tant que telle, irrecevable. En effet, la procédure en constatation de droit, prévue par l'art. 25 PA, est subordonnée à la preuve par le requérant d'un intérêt digne de protection. Outre qu'il doit être particulier, direct et actuel, cet intérêt digne de protection - qui peut-être de droit ou de fait - n'existe que pour autant qu'il ne puisse être préservé de manière aussi efficace au moyen d'une décision formatrice (subsidiarité de la décision de constatation, cf. parmi d'autres ATF 141 II 113 consid. 1.7, 137 II 199 consid. 6.5 ; 135 III 378 consid. 2.2 ; ATAF 2015/35 consid. 2.2.2). En l'espèce, l'autorité inférieure a rejeté par une décision formatrice le grief du recourant tendant à ce que la procédure soit annulée au motif qu'il n'aurait pas bénéficié de l'assistance d'un avocat dès le début de la procédure. Saisie d'un recours, c'est donc par un jugement formateur que la Cour de céans se prononcera sur le bien-fondé du rejet de ce grief.

3.4 Le litige porte ainsi sur la décision sur recours confirmant l'assujettissement et la perception subséquente de redevances douanières et de la TVA à l'importation pour un montant total de 60'684 fr. 35, établie sur la base des déclarations du recourant lors de son audition du 12 octobre 2015. Le seul grief que fait valoir à cet égard celui-ci est d'ordre procédural puisqu'il prétend qu'il a été privé à tort de l'assistance d'un avocat. C'est ce qu'il s'agit d'examiner en même temps que le refus de l'assistance judiciaire pour la procédure devant l'autorité inférieure (cf. consid. 5 et 6 infra), les deux questions étant étroitement liées. Avant cela, et quand bien même la Cour de céans l'a déjà fait dans l'arrêt précédant qui rejetait le recours contre la décision incidente de l'autorité inférieure au sujet du premier refus d'octroi de l'assistance judiciaire (cf. consid. C.e supra) et l'a répété dans la décision incidente rejetant la demande d'assistance pour la présente procédure devant elle (cf. consid. D.c supra), il y a lieu d'exposer encore une fois les règles qui régissent la procédure fiscale en les distinguant de la procédure pénale administrative (cf. consid. 4.1 à 4.2 infra) en précisant la portée de l'art. 6 de la Convention du 4 novembre 1950 de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales (CEDH, RS 0.101, en vigueur pour la Suisse depuis le 28 novembre 1974) dans ce contexte (cf. consid. 4.3 infra).

4.

4.1 Dans le cadre d'une procédure de droit pénal fiscal se posent plusieurs questions. Il s'agit de déterminer, d'une part, s'il y a lieu de percevoir une redevance due mais qui n'a pas été acquittée en raison d'une infraction et, d'autre part, s'il faut prononcer une sanction pénale à l'encontre de la ou des personnes responsables de cette infraction. A cet égard, il faut aussi choisir si ces deux questions vont être tranchées dans la même procédure ou dans deux procédures distinctes et, cas échéant, quels sont les liens entre ces deux procédures et les décisions qui vont les clore. Depuis l'entrée en vigueur le 1er janvier 1975 de la DPA, la question de la perception (ou de la restitution) subséquente est confiée aux organes chargés de l'administration de la justice publique (Organen der Öffentlichen Rechtspflege). Il est prévu que la procédure administrative contentieuse précède la procédure pénale. Cela s'explique notamment en droit pénal fiscal par le fait que le montant de l'amende est fixé en fonction du résultat (Erfolgsstrafrecht ; cf. par exemple : art. 118 al. 1 LD, art. 35 al. 1 LIB, art. 52 al. 1 LAlc, voir ég. art. art. 85 al. 1 de l'ancienne loi fédérale du 2 septembre 1999 régissant la taxe sur la valeur ajoutée [aLTVA, RO 2000 1300]). La sanction est donc largement influencée par l'étendue de l'impôt éludé. En conséquence, il est nécessaire de suivre un certain ordre dans les procédures et d'attendre l'entrée en force de la décision fiscale pour poursuivre la procédure pénale. L'autorité administrative fédérale statuant sur l'infraction est liée par la décision administrative fiscale des organes chargés de l'administration de la justice publique, comme l'est également le juge pénal, à moins, pour ce dernier, d'une violation manifeste de la loi ou d'un abus du pouvoir d'appréciation. Ce système se déduit des art. 63 al. 1 à 3 , 69 al. 2 , 73 al. 1 dernière phrase et 77 al. 4 DPA (cf. André Haiböck, in : Frank et al. [éd.], Basler Kommentar, Verwaltungsstrafrecht, 2020 [ci-après : BSK VStrR], Art. 63 N 1 à 3 et les réf. citées ; Valérie Paris, in : Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [éd.], Commentaire de la loi fédérale régissant la taxe sur la valeur ajoutée, 2015 [ci-après : Commentaire LTVA ], Art. 105 N 2). Il est en contradiction avec la partie générale du Code pénal suisse du 21 décembre 1937 (CP, RS 311.0), qui prévoit l'application d'un droit pénal fondé sur la culpabilité (Schuldstrafrecht) également dans le domaine des simples contraventions (cf. art 104 CP ; toutefois : art. 8 DPA en relation avec l'art. 333 al. 5 CP). Cela étant, l'art. 2 DPA réserve l'application des dispositions générales du CP aux actes réprimés par la législation fédérale pour autant que la DPA ou une loi
administrative spéciale n'en dispose autrement.

4.2 La LTVA est à cet égard une loi administrative spéciale. Lors de sa révision entrée en vigueur au 1er janvier 2010, le Parlement - s'éloignant à cet égard considérablement de la proposition du Conseil fédéral - a adopté d'importes réformes du titre 6 relatif aux dispositions pénales sous l'impulsion de la Commission de l'économie et des redevances du Conseil national (cf. ci-après : la CER-N ; sur toute cette question : Pirmin Bischof, Revision des MWST-Verfahrensrechts und MWST-Strafrechts - Erläuterung der vom Nationalrat vorgenommenen Anpassungen, L'Expert-Comptable Suisse [ECS] 6-7/09, p. 492-498).

4.2.1 En effet, celle-ci n'appréciait guère le système précité des séquences procédurales induit par l'impact sur la sanction pénale du montant de la perception subséquente. Observant que cette solution conduisait à un dilemme entre, d'une part, l'obligation de l'assujetti tenu à collaborer dans la procédure fiscale (art. 68 , 73 et 78 LTVA) et, d'autre part, son droit de ne pas contribuer à sa propre incrimination dans la procédure pénale fiscale (nemo tenetur se ipsum accusare, qui se déduit de l'art 6 CEDH [cf. consid. 4.3.1infra], cf. notamment : ATF 144 I 126 consid. 4.1 in fine, 142 IV 207 consid. 8), les Chambres fédérales ont décidé de s'en écarter en matière de TVA, amorçant un passage au droit pénal fondé sur la culpabilité (cf. Baumgartner/Clavadetscher/Kocher, Vom alten zum neuen Mehrwertsteuergesetz, 2010, § 11 N 8 ss). Ainsi, d'une part, afin de supprimer toute référence à une disposition prévoyant que la question fiscale préalable doit être tranchée avant de pouvoir continuer la procédure pénale fiscale, l'art. 103 al. 1 LTVA prévoit que la DPA est applicable à la poursuite pénale,à l'exception des art. 63 al. 1 et 2, 69 al. 2, 73 al. 1, dernière phrase et 77 al. 4 (cf. Paris, op. cit., art. 103 N 2 ; Baumgartner/Clavadetscher/Kocher, op. cit., § 11 N 125). D'autre part, l'art. 104 LTVA introduit des garanties de procédure allant au-delà de la protection du droit de ne pas s'auto-incriminer, dans la mesure où l'al. 3 dispose que les renseignements fournis par le prévenu dans le cadre des arts. 68, 73 ou 78 LTVA peuvent être utilisés dans la procédure pénale uniquement si le prévenu y a consenti (cf. Paris, op. cit., art. 104 N 7 in fine).

Le législateur laisse donc le choix de l'ordre des procédures à l'administration, laquelle peut donc très bien les mener en parallèle.

4.2.2 La compétence de poursuivre les infractions en matière de TVA sur les importations incombe à l'AFD (cf. art. 103 al. 2 TVA) qui est également compétente pour juger des infractions à d'autres lois fédérales renvoyant à la DPA (cf. notamment : art. 128 al. 2 LD, art. 42 al. 2 LIB, art. 59 al. 2 LAlc). Dès lors, l'art. 103 al. 5 LTVA prévoit que les exceptions à la DPA prévues à l'art. 103 al. 1 LTVA (cf. consid. 4.2.1 supra) s'appliquent à toutes les infractions poursuivies par l'AFD, une limitation dans ce contexte uniquement à la TVA n'étant pas réalisable en pratique (Baumgartner/Clavadetscher/Kocher, op. cit., § 11 N 131). Il s'ensuit que plus aucune disposition n'impose expressément l'ordre des procédures lors de la poursuite d'infractions douanières dès qu'est également en jeu - comme en l'espèce - l'impôt sur les importations.

4.2.3 En revanche, les garanties de l'art. 104 al. 3 LTVA (cf. consid. 4.2.1 supra) ne doivent être respectées lors d'infractions en matière d'impôt sur les importations poursuivies par l'AFD que pour autant que les renseignements au sujet de cet impôt aient été obtenus par le biais des art. 68 et 73 LTVA, applicables par analogie selon l'art. 62 al. 2 LTVA. Cela signifie que hormis ces cas de figure, les procédures pénales fiscales menées par l'AFD sont soumises aux garanties usuelles concernant le droit de ne pas contribuer à sa propre incrimination telles qu'elles ressortent de l'art. 6 CEDH et de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst., RS 101 ; cf. Paris, op. cit., art. 104 N 8).

4.3

4.3.1 L'art. 6 par. 1 CEDH garantit à toute personne le droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable, par un tribunal indépendant et impartial établi par la loi, qui décidera, soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle. L'art. 6 par. 2 CEDH consacre le principe de la présomption d'innocence. L'art. 6 par. 3 CEDH énumère les droits de tout accusé. Bien qu'il ne soit pas spécifiquement mentionné, le droit de garder le silence et de ne pas s'auto-incriminer fait partie du standard international généralement reconnu d'un procès équitable au sens de l'art. 6 CEDH. Ce droit - rattaché à la présomption d'innocence - vise à protéger l'accusé de toute pression. Il revient en effet à l'accusation d'apporter les preuves nécessaires sans pouvoir recourir à des preuves obtenues contre la volonté du prévenu par une contrainte injustifiée. Le droit de se taire n'est cependant pas un droit absolu. Il peut être restreint, dans les limites de la proportionnalité, pour autant que son noyau dur reste intact (cf. notamment ATF 147 I 57 consid. 5.1 ; Meyer-Ladewig/Harrendorf/König, in : Meyer-Ladewig/Nettesheim/von Raumer [éd.], EMRK, Europäische Menschenrechtskonvention, Handkommentar, 4e éd. 2017, Art. 6 N 131).

4.3.2 Selon la jurisprudence, la notion de « caractère civil » de l'art. 6 par. 1 CEDH ne vise pas uniquement les contestations de droit privé au sens étroit, mais aussi les actes administratifs adoptés par une autorité dans l'exercice de la puissance publique, pour autant qu'ils produisent un effet déterminant sur des droits de caractère civil (cf. ATF 147 I 153 consid. 3.4.1, 144 I 340 consid. 3.3.4, 137 I 371 consid. 1.3.1, 134 I 140 consid. 5.2). Cette disposition ne trouve pas application dans les procédures fiscales (la Cour européenne des droits de l'homme [CourEDH] parle d'« obligations fiscales », de « procédures fiscales » ou de « matière fiscale », cf. arrêts de la CourEDH Chambaz contre Suisse du 5 juillet 2012, 11663/04 § 38, Ferrazzini contre Italie du 12 juillet 2001, 44759/98, Recueil CourEDH 2001-VII p. 327 § 25 ss, Bendenoun contre France du 24 février 1994, 12547/86 § 44 ss) qui n'ont pas un caractère pénal (ATF 147 I 53 consid. 3.4.2, 144 I 340 consid. 3.3.5, 140 I 68 consid. 9.2, 132 I 140 consid. 2.1). Les procédures en rappel d'impôt n'y sont donc pas soumises (ATF 140 I 68 consid. 9.2 ; arrêts du TF 2C_76/2009 du 23 juillet 2009 consid. 2.2, 2P.4/2007 du 23 août 2007 consid. 4.2, 2A.480/2005 du 23 février 2006 consid. 2.2). L'obligation de s'acquitter d'un impôt ou de redevances d'entrée sans caractère punitif ne constitue donc pas une accusation en matière pénale au sens de l'art. 6 par. 1 CEDH (arrêts du TF 2C_201/2013 du 24 janvier 2014 consid. 4.2 [non publié aux ATF 140 II 194], 2A.580/2003 du 10 mai 2003 consid. 2.3).

En revanche, la procédure réprimant la soustraction fiscale est une procédure à caractère pénal à laquelle l'art. 6 CEDH est applicable (cf. notamment : ATF 140 I 68 consid. 9.2, 138 IV 47 consid. 2.6.1, arrêts du TF 2C_245/2019 du 27 septembre 2019 consid. 4.1.1, 2C_32/2016 du 24 novembre 2016 consid. 12.1).

4.3.3 C'est le lieu de préciser que l'obligation légale de fournir des informations exigées par un organe administratif n'est pas en soi contraire à l'article 6 CEDH (cf. arrêts de la CourEDH I.J.L. et autres contre Royaume-Uni du 19 septembre 2000, 29522/95, 30056/96 et 30574/96, Recueil CourEDH 2000-IX § 100, Saunders contre Royaume-Uni du 17 décembre 1996, 19187/91, Recueil CourEDH 1996-V § 67, décision de la CourEDH Allen contre Royaume-Uni du 10 septembre 2002, 76574/01, Recueil CourEDH 2002-VIII § 1 qui précise, au sujet du requérant qui était poursuivi pour avoir fait une fausse déclaration fiscale, que « le droit de ne pas contribuer à sa propre incrimination ne confère pas une immunité générale quant aux actes motivés par la volonté d'échapper à un contrôle fiscal »). Ainsi, le fait de devoir collaborer dans une procédure administrative conduisant par la suite à une procédure pénale fondée sur les informations fournies dans la phase administrative n'enfreint pas ipso facto le droit à ne pas s'auto-incriminer.

4.3.4 Toutefois, il peut arriver que des droits garantis par l'art. 6 par. 1 CEDH applicables aux procédures pénales fiscales débordent le seul cadre pénal et interagissent avec les procédures purement fiscales. La CourEDH l'admet lorsque des éléments portant sur l'imposition proprement dite (exorbitante au champ de l'art. 6 CEDH) et des éléments liés au contentieux des pénalités fiscales (attribués au volet pénal de l'art. 6 CEDH) se trouvent combinés dans une même instance et qu'il est impossible de distinguer les phases d'une procédure qui portent sur une « accusation en matière pénale » de celles ayant un autre objet, ce qui peut justifier d'examiner l'ensemble de la problématique sous l'angle de l'art. 6 CEDH (cf. arrêt de la CourEDH Jussila contre Finlande du 23 novembre 2006, Grande Chambre 73053/01, Recueil CourEDH 2006-XIV § 45). Une violation de l'art. 6 CEDH a été retenue dans les situations où les autorités ont fait pression sur le prévenu en lui infligeant des amendes pour violation d'obligations de procédure afin qu'il leur soumette des documents concernant son revenu et sa fortune, lesquels auraient été susceptibles de l'incriminer pour l'infraction de soustraction d'impôt (cf. arrêts de la CourEDH Chambaz § 53 s., J.B. contre. Suisse du 3 mai 2001, 31827/96, Recueil 2001-III § 66).

4.3.5 Cela étant, confirmant la non-application de l'art. 6 CEDH aux procédures fiscales, le TF, rappelant la jurisprudence de la CourEDH précitée, a relevé que si les procédures en rappel d'impôt (pour les impôts directs ; pour les impôts indirects, on parle plutôt de perception subséquente ou de reprise d'impôt) et celles relatives à la soustraction fiscale procèdent indéniablement d'un même complexe de faits et sont souvent menées en parallèle, elles donnent lieu à des décisions distinctes qui peuvent être dissociées sans difficulté (cf. ATF 140 I 68 consid. 9.6.2 ; arrêt du TF 2C_180/2013 du 5 novembre 2013 consid. 6.5.2).

4.4 En effet, la décision d'assujettissement à la prestation au sens de l'art. 12 DPA, comme le rappel d'impôt, arrête un montant d'impôt qui n'a pas été perçu. Il ne s'agit pas d'une majoration des contributions visant pour l'essentiel à punir la personne pour empêcher la réitération des agissements incriminés et pouvant, selon la jurisprudence de la CourEDH précitée, conduire à la qualification de la cause en « accusation en matière pénale » (cf. Paris, op. cit. art. 103 N 4).

En vertu de l'art. 12 al. 1 DPA, une contribution soustraite peut être perçue après coup ou restituée alors même qu'aucune personne déterminée n'est punissable. La créance de perception subséquente est fondée sur la créance initiale à laquelle la Confédération a droit en vertu de la législation fiscale ou douanière. L'obligation de fournir la prestation due ne dépend pas de la procédure pénale, ni d'une faute ou d'une éventuelle responsabilité pénale. Certes l'art. 12 DPA figure dans une loi pénale, mais il trouve également application en droit douanier. Cette disposition est une norme fiscale (normale) ([normale] Abgabenorm), dont l'application doit être établie dans une procédure administrative et non dans une procédure pénale administrative. Il existe donc une différence claire entre, d'une part, la procédure administrative tendant à la détermination de la prestation ou de la restitution due, conformément à l'art. 12 al. 1 et 2 DPA et, d'autre part, la procédure pénale relative à la soustraction fiscale (cf. notamment : arrêt du TAF A-5306/2019 du 24 novembre 2021 consid. 5.5.4 et les réf. citées).

4.5 En guise de conclusion intermédiaire, on peut donc retenir que l'AFD est habilitée à traiter aussi bien le volet administratif (cf. art. 1 let. c et d, 90 al. 1 et 94 LD, art. 62 al. 1 LTVA, art. 5 LIB et 34 al. 1 LAlc) que le volet pénal (cf. consid. 4.2.2 supra), dans l'ordre qui lui convient. Ce ne sont toutefois pas les mêmes dispositions procédurales qui s'appliquent à chacun des deux volets. En effet, le premier sera régi par la PA, tout comme la procédure de recours devant le Tribunal de céans, alors que c'est la DPA qui gouverne le volet pénal, qui est le seul à être soumis aux garanties de l'art. 6 CEDH.

5.

5.1 En vertu de l'art. 6 par. 3 let. c CEDH, tout accusé a droit à « se défendre lui-même ou avoir l'assistance d'un défenseur de son choix et, s'il n'a pas les moyens de rémunérer un défenseur, pouvoir être assisté gratuitement par un avocat d'office, lorsque les intérêts de la justice l'exigent. » Cette garantie constitue un aspect particulier du droit au procès équitable au sens de l'art. 6 par. 1 CEDH. Elle confère à l'accusé le droit de bénéficier de l'assistance d'un avocat dès les premiers stades des interrogatoires de police, sauf à démontrer, à la lumière des circonstances particulières de l'espèce, qu'il existe des raisons impérieuses de restreindre ce droit. Même dans ce dernier cas, pareille restriction ne doit pas indûment porter atteinte aux droits de l'accusé découlant de l'art. 6 CEDH. Il est en principe porté une atteinte irrémédiable aux droits de la défense lorsque des déclarations incriminantes, faites lors d'un interrogatoire de police subi sans assistance possible d'un avocat, sont utilisées pour fonder une condamnation (cf. parmi d'autres : ATF 138 I 97 consid. 4.4.1).

5.2 Aux termes de l'art. 29 al. 3 Cst., toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause ne paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert. Ce droit constitutionnel à l'assistance judiciaire gratuite existe pour toute procédure étatique dans laquelle le requérant est impliqué ou qui est nécessaire à la sauvegarde de ses droits. La nature de la procédure est sans importance (cf. notamment : ATF 130 I 180 consid. 2.2).

5.3 L'art. 158 du Code de procédure pénale du 5 octobre 2007 (CPP, RS 312.0) - applicable par analogie aux procédures régies par la DPA dans la mesure où celle-ci ne règle pas exhaustivement une question (cf. parmi d'autres : ATF 138 IV 246 consid. 1.2 ; arrêt du TAF A-5306/2019 du 24 novembre 2021 consid. 3.3) - consacre le droit à un « avocat de la première heure ». Aux termes de l'art. 32 al. 1 DPA, l'inculpé peut, en tout état de la cause, se pourvoir d'un défenseur. Lorsque l'inculpé n'est manifestement pas en état de se défendre lui-même et qu'il n'est pas assisté d'une autre manière, l'administration lui désigne d'office un défenseur, en tenant compte de ses voeux dans la mesure du possible, (cf. art. 33 al. 1 let. a DPA). Il en va de même si en raison de son indigence, l'inculpé ne peut se pourvoir lui-même d'un défenseur (cf. art. 33 al. 2 DPA).

5.4

5.4.1 L'art. 65 PA concrétise l'art. 29 al. 3 Cst. en matière de procédure administrative fédérale. Quand bien même cette dernière disposition prend place dans le chapitre III traitant de la procédure de recours, il est admis qu'elle s'applique à toutes les procédures administratives, contentieuses et non contentieuses (cf. ATF 134 I 166 consid. 2.2, 130 I 180 consid. 2.2 ; ATAF 2017 VI/8 consid. 3.3 ; arrêts du TAF D-4557/2020 du 24 février 2021 consid. 3.3 in fine, A-3121/2017 du 1er septembre 2017 consid. 3.1,
A-6903/2015 du 25 avril 2016 consid. 9.1.1 ; Martin Kayser/Rahel Altmann, in : Auer/Müller/Schindler [éd.], Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, 2e éd. 2019, art. 65 N 4 ; Marcel Maillard, in : Praxiskommentar VwVG, art. 65 N 4).

5.4.2 Le droit à l'assistance gratuite d'un défenseur est donc soumis aux conditions cumulatives que le requérant soit indigent, que sa cause ne paraisse pas dépourvue de toute chance de succès et que la sauvegarde de ses intérêts le justifie (cf. art. 65 al. 1 et al. 2 PA). Les exigences liées à chacune de ces conditions ont été largement exposées dans les considérants en droit de la décision incidente du 29 août 2019 par laquelle la Cour de céans a rejeté la requête d'assistance judiciaire du recourant pour la procédure par-devant elle. Il suffit donc d'y renvoyer (cf. consid. 2.2 à 2.4 de la décision incidente du 29 août 2019), étant rappelé toutefois que la preuve de l'indigence incombe au requérant. Ainsi, pour que l'autorité entre en matière sur la désignation d'un avocat d'office, il faut, d'une part, que l'indigence soit avérée et, d'autre part, que la cause ne soit pas d'emblée vouée à l'échec. Lorsque l'une de ces deux conditions n'est pas satisfaite, il n'y a pas lieu d'examiner plus avant si la complexité des questions juridiques dicte l'assistance d'un défenseur.

6.

6.1 En l'espèce, l'autorité inférieure a rejeté dans le cadre de la procédure fiscale la demande d'assistance judiciaire pour la procédure par-devant elle au motif de l'absence de chance de succès de recours, en émettant des doutes sur l'indigence du recourant. Contestant ce prononcé, le recourant se contente de prétendre que les chances de succès du recours ne doivent pas être prises en compte dans une procédure à caractère pénal. Ce faisant, il perd de vue que la procédure fiscale de perception subséquente n'est pas une procédure pénale et que dès lors les garanties de l'art. 6 CEDH ne trouvent pas application (cf. consid. 4.3.2 supra). L'assistance judiciaire dans la procédure fiscale est uniquement gouvernée par l'art. 65 PA, lequel ne connaît pas l'institution de « l'avocat de la première heure » et soumet la désignation d'un défenseur à la double condition préalable que le requérant soit indigent et que sa cause ne soit pas dénuée de toute chance de succès (cf. consid. 5.4.2 supra).

6.2 Certes, le complexe de faits est le même pour la procédure fiscale et pour la procédure pénale ; toutefois, si ces procédures sont effectivement menées en parallèle, elles ne sont pas à ce point enchevêtrées qu'il n'est plus possible de les distinguer. En effet, chacune d'entre elles donne lieu à des décisions séparées, assorties de voies de droit différentes et soumises à des garanties singulières. Le contexte de l'espèce n'est pas similaire de ceux ayant conduit à deux reprises à la condamnation de la Suisse par la CEDH au motif qu'elle avait imposé des amendes pour manquement à satisfaire aux exigences du droit fiscal (cf. arrêts de la CourEDH Chambaz et J.B. précités, cf. consid. 4.3.4 supra). Les faits, outre ceux constatés lors de l'interpellation du recourant, ont été essentiellement établis grâce aux documents obtenus dans le cadre de l'assistance administrative internationale et ont été reconnus par le recourant qui ne les conteste pas dans son écriture de recours, pas plus qu'il ne prétend avoir été contraint à collaborer.

On se trouve donc dans une pure procédure fiscale de perception subséquente ouverte à l'égard du recourant qui n'a pas respecté le principe de l'auto-déclaration sur lequel est fondé le régime douanier et en vertu duquel il aurait dû prendre les mesures nécessaires pour que les marchandises importées soient correctement déclarées (art. 18 , 21 et 25 LD). Dans ces conditions, on ne peut reprocher à l'autorité inférieure d'avoir considéré que la procédure était sans chance de succès.

6.3 Ainsi, l'octroi de l'assistance judiciaire s'appuie uniquement sur l'art. 65 PA dans la présente procédure. Aussi, le recourant n'avait pas droit à un défenseur d'office du moment que son indigence n'était pas prouvée - question sur laquelle au demeurant la Cour de céans s'est déjà penchée à deux reprises (cf. arrêt du TAF A-2482/2017 du 16 juillet 2018 et décision incidente du 29 août 2019 toute chose étant égale par ailleurs) sans que le recourant n'entreprenne les décisions prononcées à cet égard devant le TF - et que sa cause semblait dénuée de chance de succès en ce qu'elle concerne les griefs qu'il soulève pour le volet de procédure fiscale, autrement dit rien d'autre que le fait que celle-ci devrait être soumises aux garanties de l'art. 6 CEDH. En effet, le recourant ne formule aucune critique sur le fond, à savoir sur la décision d'assujettissement ou sur le calcul des redevances, ni devant l'autorité inférieure, ni devant le TAF.

Partant, c'est à juste titre que l'autorité inférieure a refusé de le mettre au bénéfice de l'assistance judiciaire totale pour la procédure par-devant elle.

6.4

6.4.1 S'agissant du grief du recourant au sujet de l'assistance d'un avocat lors de son interrogatoire du 12 octobre 2015, le Tribunal de céans observe que l'autorité administrative fédérale compétente pour poursuivre des infractions aux lois administratives (cf. art. 1 DPA) l'est aussi pour mener l'enquête et procéder à des auditions (art. 20 al. 1 DPA). Les constatations essentielles d'une enquête au sens du DPA doivent ressortir du dossier officiel comme les procès-verbaux d'audition de l'inculpé (art. 38 et 39 DPA). Les droits de l'inculpé à l'assistance judiciaire dans cette phase de la procédure pénale sont régis par la DPA et par l'art. 6 CEDH. C'est donc dans le cadre de la procédure pénale - pour laquelle le Tribunal de céans n'est pas compétent - que doit être examinée cette question dont la réponse est sans conséquence sur la procédure fiscale. En effet, comme déjà dit (cf. consid.6.2 supra), le cas présent ne peut être assimilé à ceux où il est admis que le cadre pénal déborde et absorbe la procédure fiscale de sorte que celle-ci serait également régie par l'art. 6 CEDH (cf. consid.4.3.4 supra).

Il faut regretter à cet égard les développements de l'autorité inférieure au sujet de l'art. 33 DPA qui n'avaient pas leur place dans la décision litigieuse qui ne concerne que le volet fiscal et qui ne font qu'ajouter de la confusion sur la conduite des deux procédures, pénales et fiscales. On peut tout au plus relever que le recourant avait été rendu attentif à la possibilité de se faire assister lors de son interrogatoire.

6.4.2 Par surabondance, le Tribunal remarque que s'il fallait admettre que la phase de l'interrogatoire participe également au volet fiscal, il faudrait considérer que l'assistance judiciaire fondée sur l'art. 65 PA peut certes aussi être octroyée pour les procédures de première instance (cf. consid. 5.4.1 supra) ; mais que, si elle est accordée, l'assistance ne rétroagit pas et ne déploie ses effets qu'à partir de la date d'introduction de la requête (cf. ATF 122 I 322 consid. 3b). Or, en l'espèce, telle requête a été déposée le 28 avril 2016 pour la première fois, soit après l'audition du 12 octobre 2015.

7.

7.1 Compte tenu de ce qui précède, il y a lieu de rejeter le recours et de confirmer la décision litigieuse étant rappelé encore une fois que, hormis ses plaintes relatives à la nomination d'un « avocat de la première heure » qui ne sont pas de nature à invalider la procédure administrative fiscale comme on vient de le démontrer, le recourant ne fournit aucun élément permettant de douter du bien-fondé de la décision d'assujettissement le concernant.

7.2 Le recourant, qui succombe, doit donc s'acquitter des frais de justice fixés à 4'600 francs (cf. l'art. 63 al. 1 PA et art. 4 du règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le TAF [FITAF, RS 173.320.2]). Ils seront prélevés sur l'avance de frais déjà versée d'un même montant. Compte tenu de l'issue de la procédure, il n'est pas alloué de dépens (cf. art. 7 al. 1 FITAF a contrario).

Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce :

1.
Le recours est rejeté.

2.
Les frais de procédure de 4'600 francs sont mis à la charge du recourant. Ils sont prélevés sur l'avance de frais déjà versée d'un même montant.

3.
Il n'est pas alloué de dépens.

4.
Le présent arrêt est adressé :

- au recourant (acte judiciaire)

- à l'autorité inférieure (n° de réf. ; acte judiciaire)

La présidente du collège : La greffière :

Annie Rochat Pauchard Valérie Humbert

Indication des voies de droit :

La présente décision peut être attaquée devant le Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit public, dans les trente jours qui suivent la notification (art. 82 ss , 90 ss et 100 LTF). Ce délai est réputé observé si les mémoires sont remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse (art. 48 al. 1 LTF). Le mémoire doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens de preuve doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient en mains de la partie recourante (art. 42 LTF).

Expédition :

SR 313.0 Bundesgesetz vom 22. März 1974 über das Verwaltungsstrafrecht (VStrR) VStrR Art. 42 - 1 Beschuldigte und Zeugen werden in der Regel schriftlich vorgeladen. Sie sind auf die gesetzlichen Folgen des Ausbleibens hinzuweisen.
¹	Beschuldigte und Zeugen werden in der Regel schriftlich vorgeladen. Sie sind auf die gesetzlichen Folgen des Ausbleibens hinzuweisen.
²	Bleibt der gehörig Vorgeladene ohne genügende Entschuldigung aus, so kann er polizeilich vorgeführt werden. Der Vorführungsbefehl wird vom untersuchenden Beamten schriftlich erteilt.
³	Dem unentschuldigt Ausgebliebenen können die Kosten auferlegt werden, die durch sein Ausbleiben entstanden sind.

SR 313.0 Bundesgesetz vom 22. März 1974 über das Verwaltungsstrafrecht (VStrR) VStrR Art. 61 - 1 Erachtet der untersuchende Beamte die Untersuchung als vollständig und liegt nach seiner Ansicht eine Widerhandlung vor, so nimmt er ein Schlussprotokoll auf; dieses enthält die Personalien des Beschuldigten und umschreibt den Tatbestand der Widerhandlung.
¹	Erachtet der untersuchende Beamte die Untersuchung als vollständig und liegt nach seiner Ansicht eine Widerhandlung vor, so nimmt er ein Schlussprotokoll auf; dieses enthält die Personalien des Beschuldigten und umschreibt den Tatbestand der Widerhandlung.
²	Der untersuchende Beamte eröffnet das Schlussprotokoll dem Beschuldigten und gibt ihm Gelegenheit, sich sogleich dazu auszusprechen, die Akten einzusehen und eine Ergänzung der Untersuchung zu beantragen.
³	Ist der Beschuldigte bei Aufnahme des Schlussprotokolls nicht zugegen oder stellt der anwesende Beschuldigte ein entsprechendes Begehren oder lassen es die Umstände, insbesondere die Schwere des Falles, sonst als geboten erscheinen, so sind das Schlussprotokoll und die nach Absatz 2 erforderlichen Mitteilungen schriftlich zu eröffnen unter Bekanntgabe des Ortes, wo die Akten eingesehen werden können. Die Frist, sich zu äussern und Anträge zu stellen, endigt in diesem Falle zehn Tage nach Zustellung des Schlussprotokolls; sie kann erstreckt werden, wenn zureichende Gründe vorliegen und das Erstreckungsgesuch innert der Frist gestellt wird.
⁴	Gegen die Eröffnung des Schlussprotokolls und seinen Inhalt ist keine Beschwerde zulässig. Die Ablehnung eines Antrages auf Ergänzung der Untersuchung kann nur in Verbindung mit dem Strafbescheid angefochten werden.
⁵	...60

SR 313.0 Bundesgesetz vom 22. März 1974 über das Verwaltungsstrafrecht (VStrR) VStrR Art. 12 - 1 Ist infolge einer Widerhandlung gegen die Verwaltungsgesetzgebung des Bundes zu Unrecht:
¹	Ist infolge einer Widerhandlung gegen die Verwaltungsgesetzgebung des Bundes zu Unrecht:
^a	eine Abgabe nicht erhoben, zurückerstattet, ermässigt oder erlassen worden; oder
^b	vom Bund, von einem Kanton, einer Gemeinde, einer Anstalt oder Körperschaft des öffentlichen Rechts oder von einer mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisation eine Vergütung oder ein Beitrag gewährt oder eine Forderung nicht geltend gemacht worden;
²	Leistungs- oder rückleistungspflichtig ist, wer in den Genuss des unrechtmässigen Vorteils gelangt ist, insbesondere der zur Zahlung der Abgabe Verpflichtete oder der Empfänger der Vergütung oder des Beitrages.
³	Wer vorsätzlich die Widerhandlung begangen oder an ihr teilgenommen hat, haftet für den nachzuentrichtenden oder zurückzuerstattenden Betrag solidarisch mit den nach Absatz 2 Zahlungspflichtigen.
⁴	Leistungs- und Rückleistungspflicht verjähren nicht, solange die Strafverfolgung und Strafvollstreckung nicht verjährt sind.

SR 631.0 Zollgesetz vom 18. März 2005 (ZG) ZG Art. 116
¹	Gegen Verfügungen der Zollstellen kann bei den Zollkreisdirektionen Beschwerde geführt werden.
^1bis	Gegen erstinstanzliche Verfügungen der Zollkreisdirektionen kann bei der Oberzolldirektion Beschwerde geführt werden.
²	Das BAZG wird im Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht und dem Bundesgericht durch die Oberzolldirektion vertreten.
³	Die Frist für die erste Beschwerde gegen die Veranlagung beträgt 60 Tage ab dem Ausstellen der Veranlagungsverfügung.
⁴	Im Übrigen richtet sich das Beschwerdeverfahren nach den allgemeinen Bestimmungen über die Bundesrechtspflege.

SR 313.0 Bundesgesetz vom 22. März 1974 über das Verwaltungsstrafrecht (VStrR) VStrR Art. 33 - 1 Sofern der Beschuldigte nicht anderweitig verbeiständet ist, bestellt ihm die beteiligte Verwaltung von Amtes wegen aus dem Kreis der in Artikel 32 Absatz 2 Buchstabe a genannten Personen unter tunlicher Berücksichtigung seiner Wünsche einen amtlichen Verteidiger:
¹	Sofern der Beschuldigte nicht anderweitig verbeiständet ist, bestellt ihm die beteiligte Verwaltung von Amtes wegen aus dem Kreis der in Artikel 32 Absatz 2 Buchstabe a genannten Personen unter tunlicher Berücksichtigung seiner Wünsche einen amtlichen Verteidiger:
^a	wenn der Beschuldigte offensichtlich nicht imstande ist, sich zu verteidigen;
^b	für die Dauer der Untersuchungshaft, wenn diese nach Ablauf von drei Tagen aufrechterhalten wird.
²	Kann der Beschuldigte wegen Bedürftigkeit keinen Verteidiger beiziehen, so wird auf sein Verlangen ebenfalls ein amtlicher Verteidiger bestellt. Ausgenommen sind Fälle, bei denen nur eine Busse unter 2000 Franken in Betracht fällt.
³	Die Entschädigung des amtlichen Verteidigers wird auf Grund eines vom Bundesrat aufzustellenden Tarifs, unter Vorbehalt der Beschwerde an die Beschwerdekammer des Bundesstrafgerichts (Art. 25 Abs. 1), durch die beteiligte Verwaltung festgesetzt und gehört zu den Verfahrenskosten; der Beschuldigte, dem Kosten auferlegt werden, hat dem Bund diese Entschädigung in den Fällen von Absatz 1 zurückzuerstatten, wenn ihm nach seinem Einkommen oder Vermögen der Beizug eines Verteidigers zumutbar gewesen wäre.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 65 - 1 Die Beschwerdeinstanz, ihr Vorsitzender oder der Instruktionsrichter befreit nach Einreichung der Beschwerde eine Partei, die nicht über die erforderlichen Mittel verfügt, auf Antrag von der Bezahlung der Verfahrenskosten, sofern ihr Begehren nicht aussichtslos erscheint.112
¹	Die Beschwerdeinstanz, ihr Vorsitzender oder der Instruktionsrichter befreit nach Einreichung der Beschwerde eine Partei, die nicht über die erforderlichen Mittel verfügt, auf Antrag von der Bezahlung der Verfahrenskosten, sofern ihr Begehren nicht aussichtslos erscheint.112
²	Wenn es zur Wahrung ihrer Rechte notwendig ist, bestellt die Beschwerdeinstanz, ihr Vorsitzender oder der Instruktionsrichter der Partei einen Anwalt.113
³	Die Haftung für Kosten und Honorar des Anwalts bestimmt sich nach Artikel 64 Absätze 2-4.
⁴	Gelangt die bedürftige Partei später zu hinreichenden Mitteln, so ist sie verpflichtet, Honorar und Kosten des Anwalts an die Körperschaft oder autonome Anstalt zu vergüten, die sie bezahlt hat.
⁵	Der Bundesrat regelt die Bemessung von Honorar und Kosten.114 Vorbehalten bleiben Artikel 16 Absatz 1 Buchstabe a des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005115 und Artikel 73 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010116.117

SR 313.0 Bundesgesetz vom 22. März 1974 über das Verwaltungsstrafrecht (VStrR) VStrR Art. 72 - 1 Der von der Straf- oder Einziehungsverfügung Betroffene kann innert zehn Tagen seit der Eröffnung die Beurteilung durch das Strafgericht verlangen.
¹	Der von der Straf- oder Einziehungsverfügung Betroffene kann innert zehn Tagen seit der Eröffnung die Beurteilung durch das Strafgericht verlangen.
²	Das Begehren um gerichtliche Beurteilung ist schriftlich bei der Verwaltung einzureichen, welche die Straf- oder Einziehungsverfügung getroffen hat.
³	Wird innert der gesetzlichen Frist die Beurteilung durch das Strafgericht nicht verlangt, so steht die Straf- oder Einziehungsverfügung einem rechtskräftigen Urteil gleich.

SR 173.32 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG) - Verwaltungsgerichtsgesetz VGG Art. 32 Ausnahmen - 1 Die Beschwerde ist unzulässig gegen:
¹	Die Beschwerde ist unzulässig gegen:
^a	Verfügungen auf dem Gebiet der inneren und äusseren Sicherheit des Landes, der Neutralität, des diplomatischen Schutzes und der übrigen auswärtigen Angelegenheiten, soweit das Völkerrecht nicht einen Anspruch auf gerichtliche Beurteilung einräumt;
^b	Verfügungen betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie Volkswahlen und -abstimmungen;
^c	Verfügungen über leistungsabhängige Lohnanteile des Bundespersonals, soweit sie nicht die Gleichstellung der Geschlechter betreffen;
^d	...
^e	Verfügungen auf dem Gebiet der Kernenergie betreffend:
^e1	Rahmenbewilligungen von Kernanlagen,
^e2	die Genehmigung des Entsorgungsprogramms,
^e3	den Verschluss von geologischen Tiefenlagern,
^e4	den Entsorgungsnachweis;
^f	Verfügungen über die Erteilung oder Ausdehnung von Infrastrukturkonzessionen für Eisenbahnen;
^g	Verfügungen der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^h	Verfügungen über die Erteilung von Konzessionen für Spielbanken;
ⁱ	Verfügungen über die Erteilung, Änderung oder Erneuerung der Konzession für die Schweizerische Radio- und Fernsehgesellschaft (SRG);
^j	Verfügungen über die Beitragsberechtigung einer Hochschule oder einer anderen Institution des Hochschulbereichs.
²	Die Beschwerde ist auch unzulässig gegen:
^a	Verfügungen, die nach einem anderen Bundesgesetz durch Einsprache oder durch Beschwerde an eine Behörde im Sinne von Artikel 33 Buchstaben c-f anfechtbar sind;
^b	Verfügungen, die nach einem anderen Bundesgesetz durch Beschwerde an eine kantonale Behörde anfechtbar sind.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 5 - 1 Als Verfügungen gelten Anordnungen der Behörden im Einzelfall, die sich auf öffentliches Recht des Bundes stützen und zum Gegenstand haben:
¹	Als Verfügungen gelten Anordnungen der Behörden im Einzelfall, die sich auf öffentliches Recht des Bundes stützen und zum Gegenstand haben:
^a	Begründung, Änderung oder Aufhebung von Rechten oder Pflichten;
^b	Feststellung des Bestehens, Nichtbestehens oder Umfanges von Rechten oder Pflichten;
^c	Abweisung von Begehren auf Begründung, Änderung, Aufhebung oder Feststellung von Rechten oder Pflichten oder Nichteintreten auf solche Begehren.
²	Als Verfügungen gelten auch Vollstreckungsverfügungen (Art. 41 Abs. 1 Bst. a und b), Zwischenverfügungen (Art. 45 und 46), Einspracheentscheide (Art. 30 Abs. 2 Bst. b und 74), Beschwerdeentscheide (Art. 61), Entscheide im Rahmen einer Revision (Art. 68) und die Erläuterung (Art. 69).25
³	Erklärungen von Behörden über Ablehnung oder Erhebung von Ansprüchen, die auf dem Klageweg zu verfolgen sind, gelten nicht als Verfügungen.

SR 173.32 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG) - Verwaltungsgerichtsgesetz VGG Art. 33 Vorinstanzen - Die Beschwerde ist zulässig gegen Verfügungen:
^a	des Bundesrates und der Organe der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals einschliesslich der Verweigerung der Ermächtigung zur Strafverfolgung;
^b	des Bundesrates betreffend:
^b1	die Amtsenthebung eines Mitgliedes des Bankrats, des Direktoriums oder eines Stellvertreters oder einer Stellvertreterin nach dem Nationalbankgesetz vom 3. Oktober 200325,
^b10	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Schweizerischen Trassenvergabestelle oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Geschäftsführerin oder des Geschäftsführers durch den Verwaltungsrat nach dem Eisenbahngesetz vom 20. Dezember 195743;
^b2	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitgliedes der Eidgenössischen Finanzmarktaufsicht oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Finanzmarktaufsichtsgesetz vom 22. Juni 200726,
^b3	die Sperrung von Vermögenswerten gestützt auf das Bundesgesetz vom 18. Dezember 201528 über die Sperrung und die Rückerstattung unrechtmässig erworbener Vermögenswerte ausländischer politisch exponierter Personen,
^b4	das Verbot von Tätigkeiten nach dem NDG30,
^b5bis	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Eidgenössischen Instituts für Metrologie nach dem Bundesgesetz vom 17. Juni 201133 über das Eidgenössische Institut für Metrologie,
^b6	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Eidgenössischen Revisionsaufsichtsbehörde oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Revisionsaufsichtsgesetz vom 16. Dezember 200535,
^b7	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Schweizerischen Heilmittelinstituts nach dem Heilmittelgesetz vom 15. Dezember 200037,
^b8	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Anstalt nach dem Ausgleichsfondsgesetz vom 16. Juni 201739,
^b9	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Schweizerischen Instituts für Rechtsvergleichung nach dem Bundesgesetz vom 28. September 201841 über das Schweizerische Institut für Rechtsvergleichung,
^c	des Bundesstrafgerichts auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses seiner Richter und Richterinnen und seines Personals;
^cbis	des Bundespatentgerichts auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses seiner Richter und Richterinnen und seines Personals;
^cquater	des Bundesanwaltes oder der Bundesanwältin auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses der von ihm oder ihr gewählten Staatsanwälte und Staatsanwältinnen sowie des Personals der Bundesanwaltschaft;
^cquinquies	der Aufsichtsbehörde über die Bundesanwaltschaft auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses ihres Sekretariats;
^cter	der Aufsichtsbehörde über die Bundesanwaltschaft auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses der von der Vereinigten Bundesversammlung gewählten Mitglieder der Bundesanwaltschaft;
^d	der Bundeskanzlei, der Departemente und der ihnen unterstellten oder administrativ zugeordneten Dienststellen der Bundesverwaltung;
^e	der Anstalten und Betriebe des Bundes;
^f	der eidgenössischen Kommissionen;
^g	der Schiedsgerichte auf Grund öffentlich-rechtlicher Verträge des Bundes, seiner Anstalten und Betriebe;
^h	der Instanzen oder Organisationen ausserhalb der Bundesverwaltung, die in Erfüllung ihnen übertragener öffentlich-rechtlicher Aufgaben des Bundes verfügen;
ⁱ	kantonaler Instanzen, soweit ein Bundesgesetz gegen ihre Verfügungen die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht vorsieht.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 3 - Dieses Gesetz findet keine Anwendung auf:
^a	das Verfahren von Behörden im Sinne von Artikel 1 Absatz 2 Buchstabe e, soweit gegen ihre Verfügungen die Beschwerde unmittelbar an eine Bundesbehörde unzulässig ist;
^b	das erstinstanzliche Verfahren der erstmaligen Begründung des Dienstverhältnisses von Bundespersonal, der Beförderung von Bundespersonal, der dienstlichen Anordnungen an das Bundespersonal16 und das Verfahren der Ermächtigung zur Strafverfolgung gegen Bundespersonal;
^c	das erstinstanzliche Verwaltungsstrafverfahren und das gerichtspolizeiliche Ermittlungsverfahren;
^d	das Verfahren der Militärstrafrechtspflege einschliesslich der Militärdisziplinarrechtspflege, das Verfahren in militärischen Kommandosachen nach Artikel 37 sowie Verfahren nach den Artikeln 38 und 39 des Militärgesetzes vom 3. Februar 199518,19 ...20;
^dbis	das Verfahren in Sozialversicherungssachen, soweit das Bundesgesetz vom 6. Oktober 200022 über den Allgemeinen Teil des Sozialversicherungsrechts anwendbar ist;
^e	das Verfahren der Zollveranlagung;
^ebis	...
^f	das erstinstanzliche Verfahren in anderen Verwaltungssachen, wenn deren Natur die Erledigung auf der Stelle durch sofort vollstreckbare Verfügung erfordert.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 2 - 1 Auf das Steuerverfahren finden die Artikel 12-19 und 30-33 keine Anwendung.
¹	Auf das Steuerverfahren finden die Artikel 12-19 und 30-33 keine Anwendung.
²	Auf das Verfahren der Abnahme von Berufs-, Fach- und anderen Fähigkeitsprüfungen finden die Artikel 4-6, 10, 34, 35, 37 und 38 Anwendung.
³	Das Verfahren bei Enteignungen richtet sich nach diesem Gesetz, soweit das Bundesgesetz vom 20. Juni 193012 über die Enteignung nicht davon abweicht.13
⁴	Das Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht richtet sich nach diesem Gesetz, soweit das Verwaltungsgerichtsgesetz vom 17. Juni 200514 nicht davon abweicht.15

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 22^a - 1 Gesetzliche oder behördliche Fristen, die nach Tagen bestimmt sind, stehen still:
¹	Gesetzliche oder behördliche Fristen, die nach Tagen bestimmt sind, stehen still:
^a	vom siebten Tag vor Ostern bis und mit dem siebten Tag nach Ostern;
^b	vom 15. Juli bis und mit 15. August;
^c	vom 18. Dezember bis und mit dem 2. Januar.
²	Absatz 1 gilt nicht in Verfahren betreffend:
^a	die aufschiebende Wirkung und andere vorsorgliche Massnahmen;
^b	die öffentlichen Beschaffungen.62

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 20 - 1 Berechnet sich eine Frist nach Tagen und bedarf sie der Mitteilung an die Parteien, so beginnt sie an dem auf ihre Mitteilung folgenden Tage zu laufen.
¹	Berechnet sich eine Frist nach Tagen und bedarf sie der Mitteilung an die Parteien, so beginnt sie an dem auf ihre Mitteilung folgenden Tage zu laufen.
²	Bedarf sie nicht der Mitteilung an die Parteien, so beginnt sie an dem auf ihre Auslösung folgenden Tage zu laufen.
^2bis	Eine Mitteilung, die nur gegen Unterschrift des Adressaten oder einer anderen berechtigten Person überbracht wird, gilt spätestens am siebenten Tag nach dem ersten erfolglosen Zustellungsversuch als erfolgt.51
³	Ist der letzte Tag der Frist ein Samstag, ein Sonntag oder ein vom Bundesrecht oder vom kantonalen Recht anerkannter Feiertag, so endet sie am nächstfolgenden Werktag. Massgebend ist das Recht des Kantons, in dem die Partei oder ihr Vertreter Wohnsitz oder Sitz hat.52

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 50 - 1 Die Beschwerde ist innerhalb von 30 Tagen nach Eröffnung der Verfügung einzureichen.
¹	Die Beschwerde ist innerhalb von 30 Tagen nach Eröffnung der Verfügung einzureichen.
²	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern einer Verfügung kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

IR 0.101 Konvention vom 4. November 1950 zum Schutze der Menschenrechte und Grundfreiheiten (EMRK) EMRK Art. 6 Recht auf ein faires Verfahren - (1) Jede Person hat ein Recht darauf, dass über Streitigkeiten in Bezug auf ihre zivilrechtlichen Ansprüche und Verpflichtungen oder über eine gegen sie erhobene strafrechtliche Anklage von einem unabhängigen und unparteiischen, auf Gesetz beruhenden Gericht in einem fairen Verfahren, öffentlich und innerhalb angemessener Frist verhandelt wird. Das Urteil muss öffentlich verkündet werden; Presse und Öffentlichkeit können jedoch während des ganzen oder eines Teiles des Verfahrens ausgeschlossen werden, wenn dies im Interesse der Moral, der öffentlichen Ordnung oder der nationalen Sicherheit in einer demokratischen Gesellschaft liegt, wenn die Interessen von Jugendlichen oder der Schutz des Privatlebens der Prozessparteien es verlangen oder - soweit das Gericht es für unbedingt erforderlich hält - wenn unter besonderen Umständen eine öffentliche Verhandlung die Interessen der Rechtspflege beeinträchtigen würde.
^a	innerhalb möglichst kurzer Frist in einer ihr verständlichen Sprache in allen Einzelheiten über Art und Grund der gegen sie erhobenen Beschuldigung unterrichtet zu werden;
^b	ausreichende Zeit und Gelegenheit zur Vorbereitung ihrer Verteidigung zu haben;
^c	sich selbst zu verteidigen, sich durch einen Verteidiger ihrer Wahl verteidigen zu lassen oder, falls ihr die Mittel zur Bezahlung fehlen, unentgeltlich den Beistand eines Verteidigers zu erhalten, wenn dies im Interesse der Rechtspflege erforderlich ist;
^d	Fragen an Belastungszeugen zu stellen oder stellen zu lassen und die Ladung und Vernehmung von Entlastungszeugen unter denselben Bedingungen zu erwirken, wie sie für Belastungszeugen gelten;
^e	unentgeltliche Unterstützung durch einen Dolmetscher zu erhalten, wenn sie die Verhandlungssprache des Gerichts nicht versteht oder spricht.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 52 - 1 Die Beschwerdeschrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten; die Ausfertigung der angefochtenen Verfügung und die als Beweismittel angerufenen Urkunden sind beizulegen, soweit der Beschwerdeführer sie in Händen hat.
¹	Die Beschwerdeschrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten; die Ausfertigung der angefochtenen Verfügung und die als Beweismittel angerufenen Urkunden sind beizulegen, soweit der Beschwerdeführer sie in Händen hat.
²	Genügt die Beschwerde diesen Anforderungen nicht oder lassen die Begehren des Beschwerdeführers oder deren Begründung die nötige Klarheit vermissen und stellt sich die Beschwerde nicht als offensichtlich unzulässig heraus, so räumt die Beschwerdeinstanz dem Beschwerdeführer eine kurze Nachfrist zur Verbesserung ein.
³	Sie verbindet diese Nachfrist mit der Androhung, nach unbenutztem Fristablauf auf Grund der Akten zu entscheiden oder, wenn Begehren, Begründung oder Unterschrift fehlen, auf die Beschwerde nicht einzutreten.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 48 - 1 Zur Beschwerde ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch die angefochtene Verfügung besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde berechtigt sind ferner Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 49 - Der Beschwerdeführer kann mit der Beschwerde rügen:
^a	Verletzung von Bundesrecht einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens;
^b	unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhaltes;
^c	Unangemessenheit; die Rüge der Unangemessenheit ist unzulässig, wenn eine kantonale Behörde als Beschwerdeinstanz verfügt hat.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 62 - 1 Die Beschwerdeinstanz kann die angefochtene Verfügung zugunsten einer Partei ändern.
¹	Die Beschwerdeinstanz kann die angefochtene Verfügung zugunsten einer Partei ändern.
²	Zuungunsten einer Partei kann sie die angefochtene Verfügung ändern, soweit diese Bundesrecht verletzt oder auf einer unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des Sachverhaltes beruht; wegen Unangemessenheit darf die angefochtene Verfügung nicht zuungunsten einer Partei geändert werden, ausser im Falle der Änderung zugunsten einer Gegenpartei.
³	Beabsichtigt die Beschwerdeinstanz, die angefochtene Verfügung zuungunsten einer Partei zu ändern, so bringt sie der Partei diese Absicht zur Kenntnis und räumt ihr Gelegenheit zur Gegenäusserung ein.
⁴	Die Begründung der Begehren bindet die Beschwerdeinstanz in keinem Falle.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 46 - 1 Gegen andere selbständig eröffnete Zwischenverfügungen ist die Beschwerde zulässig:
¹	Gegen andere selbständig eröffnete Zwischenverfügungen ist die Beschwerde zulässig:
^a	wenn sie einen nicht wieder gutzumachenden Nachteil bewirken können; oder
^b	wenn die Gutheissung der Beschwerde sofort einen Endentscheid herbeiführen und damit einen bedeutenden Aufwand an Zeit oder Kosten für ein weitläufiges Beweisverfahren ersparen würde.
²	Ist die Beschwerde nach Absatz 1 nicht zulässig oder wurde von ihr kein Gebrauch gemacht, so sind die betreffenden Zwischenverfügungen durch Beschwerde gegen die Endverfügung anfechtbar, soweit sie sich auf den Inhalt der Endverfügung auswirken.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 25 - 1 Die in der Sache zuständige Behörde kann über den Bestand, den Nichtbestand oder den Umfang öffentlichrechtlicher Rechte oder Pflichten von Amtes wegen oder auf Begehren eine Feststellungsverfügung treffen.
¹	Die in der Sache zuständige Behörde kann über den Bestand, den Nichtbestand oder den Umfang öffentlichrechtlicher Rechte oder Pflichten von Amtes wegen oder auf Begehren eine Feststellungsverfügung treffen.
²	Dem Begehren um eine Feststellungsverfügung ist zu entsprechen, wenn der Gesuchsteller ein schutzwürdiges Interesse nachweist.
³	Keiner Partei dürfen daraus Nachteile erwachsen, dass sie im berechtigten Vertrauen auf eine Feststellungsverfügung gehandelt hat.

SR 631.0 Zollgesetz vom 18. März 2005 (ZG) ZG Art. 118 Zollhinterziehung
¹	Mit Busse bis zum Fünffachen des hinterzogenen Zollabgabenbetrags wird bestraft, wer vorsätzlich oder fahrlässig:
^a	die Zollabgaben durch Nichtanmelden, Verheimlichen oder unrichtige Zollanmeldung der Waren oder in irgendeiner anderen Weise ganz oder teilweise hinterzieht; oder
^b	sich oder einer anderen Person sonst wie einen unrechtmässigen Zollvorteil verschafft.
²	Artikel 14 VStrR108 bleibt vorbehalten.
³	Bei erschwerenden Umständen wird das Höchstmass der angedrohten Busse um die Hälfte erhöht. Zugleich kann auf eine Freiheitsstrafe von bis zu einem Jahr erkannt werden.
⁴	Lässt sich der hinterzogene Zollabgabenbetrag nicht genau ermitteln, so wird er im Rahmen des Verwaltungsverfahrens geschätzt.

SR 641.411 Bundesgesetz vom 6. Oktober 2006 über die Biersteuer (Biersteuergesetz, BStG) - Biersteuergesetz BStG Art. 35 Gefährdung oder Hinterziehung der Steuer
¹	Wer die Steuer vorsätzlich oder fahrlässig bei der Herstellung im Inland oder bei der Einfuhr durch Nichtanmeldung, Verheimlichung, unrichtige Deklaration von Bier oder in irgendeiner anderen Weise ganz oder teilweise gefährdet oder hinterzieht oder sich oder einer anderen Person sonst wie einen unrechtmässigen Steuervorteil verschafft, wird mit Busse bis zum Fünffachen des gefährdeten oder hinterzogenen Steuerbetrags oder des unrechtmässigen Vorteils bestraft.
²	Bei erschwerenden Umständen wird das Höchstmass der angedrohten Busse um die Hälfte erhöht. Zudem kann auf eine Freiheitsstrafe11 von bis zu einem Jahr erkannt werden. Als erschwerende Umstände gelten:
^a	die Anwerbung einer oder mehrerer Personen für eine Widerhandlung;
^b	die gewerbs- oder gewohnheitsmässige Verübung von Widerhandlungen.
³	Kann der gefährdete oder hinterzogene Steuerbetrag nicht genau ermittelt werden, so wird er vom BAZG geschätzt.
⁴	Vorbehalten bleiben die Artikel 14-16 des Bundesgesetzes vom 22. März 197412 über das Verwaltungsstrafrecht (VStrR).

SR 680 Bundesgesetz vom 21. Juni 1932 über die gebrannten Wasser (Alkoholgesetz, AlkG) - Alkoholgesetz AlkG Art. 52 - 1 Mit Busse bis zum Fünffachen des Fiskalausfalles wird bestraft, sofern nicht die Strafbestimmungen von Artikel 14 des Bundesgeset-zes vom 22. März 1974100 über das Verwaltungsstrafrecht (VStrR) zutreffen, wer
¹	Mit Busse bis zum Fünffachen des Fiskalausfalles wird bestraft, sofern nicht die Strafbestimmungen von Artikel 14 des Bundesgeset-zes vom 22. März 1974100 über das Verwaltungsstrafrecht (VStrR) zutreffen, wer
^a	unbefugterweise gebrannte Wasser herstellt oder reinigt;
^b	gebrannte Wasser oder daraus hergestellte Erzeugnisse vor-schriftswidrig verwendet;
^c	sich auf unrechtmässige Weise eine Konzession, eine Ermäch-tigung zum Brennen oder eine andere Bewilligung verschafft; oder
^d	in anderer Weise die Hoheitsrechte des Bundes nach diesem Gesetz verletzt.
²	Wird die Widerhandlung gewerbs- oder gewohnheitsmässig began-gen, so wird das Höchstmass der angedrohten Busse um die Hälfte erhöht. Zudem kann auf Freiheitsstrafe bis zu einem Jahr erkannt werden.
³	Handelt der Täter fahrlässig, so ist die Strafe Busse bis zum Drei-fachen des Fiskalausfalles.

SR 313.0 Bundesgesetz vom 22. März 1974 über das Verwaltungsstrafrecht (VStrR) VStrR Art. 63 - 1 Die nachzuentrichtenden oder zurückzuerstattenden Abgaben, Vergütungen, Beiträge, Forderungsbeträge und Zinsen werden gemäss den Zuständigkeits- und Verfahrensvorschriften des betreffenden Verwaltungsgesetzes geltend gemacht.
¹	Die nachzuentrichtenden oder zurückzuerstattenden Abgaben, Vergütungen, Beiträge, Forderungsbeträge und Zinsen werden gemäss den Zuständigkeits- und Verfahrensvorschriften des betreffenden Verwaltungsgesetzes geltend gemacht.
²	Ist die Verwaltung befugt, über die Leistungs- und Rückleistungspflicht zu entscheiden, so kann sie ihren Entscheid mit dem Strafbescheid verbinden; der Entscheid unterliegt aber in jedem Falle der Überprüfung nur in dem Verfahren, welches das betreffende Verwaltungsgesetz für seine Anfechtung vorsieht, und hat die entsprechende Rechtsmittelbelehrung zu enthalten.
³	Fusst ein Strafbescheid auf einem Entscheid über die Leistungs- oder Rückleistungspflicht und wird lediglich dieser nach Absatz 2 angefochten und in der Folge geändert oder aufgehoben, so entscheidet die Verwaltung neu gemäss Artikel 62.

SR 313.0 Bundesgesetz vom 22. März 1974 über das Verwaltungsstrafrecht (VStrR) VStrR Art. 69 - 1 Ist Einsprache erhoben, so hat die Verwaltung den angefochtenen Bescheid mit Wirkung für alle durch ihn Betroffenen zu überprüfen; sie kann eine mündliche Verhandlung anordnen und die Untersuchung ergänzen.
¹	Ist Einsprache erhoben, so hat die Verwaltung den angefochtenen Bescheid mit Wirkung für alle durch ihn Betroffenen zu überprüfen; sie kann eine mündliche Verhandlung anordnen und die Untersuchung ergänzen.
²	Fusst der angefochtene Bescheid auf einem Entscheid über die Leistungs- oder Rückleistungspflicht und ist dieser angefochten worden, so wird, bis darüber rechtskräftig entschieden ist, das Einspracheverfahren ausgesetzt.

SR 313.0 Bundesgesetz vom 22. März 1974 über das Verwaltungsstrafrecht (VStrR) VStrR Art. 73 - 1 Ist die gerichtliche Beurteilung verlangt worden oder hält das übergeordnete Departement die Voraussetzungen einer Freiheitsstrafe, einer freiheitsentziehenden Massnahme oder einer Landesverweisung nach Artikel 66a oder 66abis des Strafgesetzbuchs63 für gegeben, so überweist die beteiligte Verwaltung die Akten der kantonalen Staatsanwaltschaft zuhanden des zuständigen Strafgerichts.64 Solange über die Leistungs- oder Rückleistungspflicht, die dem Strafverfahren zugrunde liegt, nicht rechtskräftig entschieden oder sie nicht durch vorbehaltlose Zahlung anerkannt ist, unterbleibt die Überweisung.
¹	Ist die gerichtliche Beurteilung verlangt worden oder hält das übergeordnete Departement die Voraussetzungen einer Freiheitsstrafe, einer freiheitsentziehenden Massnahme oder einer Landesverweisung nach Artikel 66a oder 66abis des Strafgesetzbuchs63 für gegeben, so überweist die beteiligte Verwaltung die Akten der kantonalen Staatsanwaltschaft zuhanden des zuständigen Strafgerichts.64 Solange über die Leistungs- oder Rückleistungspflicht, die dem Strafverfahren zugrunde liegt, nicht rechtskräftig entschieden oder sie nicht durch vorbehaltlose Zahlung anerkannt ist, unterbleibt die Überweisung.
²	Die Überweisung gilt als Anklage. Sie hat den Sachverhalt und die anwendbaren Strafbestimmungen zu enthalten oder auf die Strafverfügung zu verweisen.
³	Eine Untersuchung gemäss StPO65 findet nicht statt; vorbehalten bleibt die Ergänzung der Akten gemäss Artikel 75 Absatz 2.66

SR 313.0 Bundesgesetz vom 22. März 1974 über das Verwaltungsstrafrecht (VStrR) VStrR Art. 77 - 1 Die Akten der Verwaltung über die von ihr erhobenen Beweise dienen auch dem Gericht als Beweismittel; dieses kann von sich aus oder auf Antrag einer Partei weitere zur Aufklärung des Sachverhalts erforderliche Beweise aufnehmen oder Beweisaufnahmen der Verwaltung wiederholen.
¹	Die Akten der Verwaltung über die von ihr erhobenen Beweise dienen auch dem Gericht als Beweismittel; dieses kann von sich aus oder auf Antrag einer Partei weitere zur Aufklärung des Sachverhalts erforderliche Beweise aufnehmen oder Beweisaufnahmen der Verwaltung wiederholen.
²	Wo es zur Wahrung wesentlicher öffentlicher oder privater Interessen, insbesondere von Amts-, Berufs- oder Geschäftsgeheimnissen einer Partei oder eines Dritten nötig ist, hat das Gericht die Öffentlichkeit der Verhandlungen und Beratungen ganz oder teilweise auszuschliessen.
³	Das Gericht würdigt die Beweise frei.
⁴	Der rechtskräftige Entscheid über die Leistungs- oder Rückleistungspflicht ist für das Gericht verbindlich; handelt es sich um einen Entscheid der Verwaltung und findet das Gericht, er beruhe auf offensichtlicher Gesetzesverletzung oder auf einem Ermessensmissbrauch, so setzt es die Hauptverhandlung aus und weist die Akten zum neuen Entscheid an die beteiligte Verwaltung zurück. Artikel 63 Absatz 3 gilt sinngemäss.

SR 311.0 Schweizerisches Strafgesetzbuch vom 21. Dezember 1937 StGB Art. 333 - 1 Die allgemeinen Bestimmungen dieses Gesetzes finden auf Taten, die in andern Bundesgesetzen mit Strafe bedroht sind, insoweit Anwendung, als diese Bundesgesetze nicht selbst Bestimmungen aufstellen.
¹	Die allgemeinen Bestimmungen dieses Gesetzes finden auf Taten, die in andern Bundesgesetzen mit Strafe bedroht sind, insoweit Anwendung, als diese Bundesgesetze nicht selbst Bestimmungen aufstellen.
²	In den anderen Bundesgesetzen werden ersetzt:
^a	Zuchthaus durch Freiheitsstrafe von mehr als einem Jahr;
^b	Gefängnis durch Freiheitsstrafe bis zu drei Jahren oder Geldstrafe;
^c	Gefängnis unter sechs Monaten durch Geldstrafe, wobei einem Monat Freiheitsstrafe 30 Tagessätze Geldstrafe zu höchstens 3000 Franken entsprechen.
³	Wird Haft oder Busse oder Busse allein als Höchststrafe angedroht, so liegt eine Übertretung vor. Die Artikel 106 und 107 sind anwendbar. Vorbehalten bleibt Artikel 8 des Bundesgesetzes vom 22. März 1974492 über das Verwaltungsstrafrecht. Eine Übertretung ist die Tat auch dann, wenn sie in einem anderen Bundesgesetz, welches vor 1942 in Kraft getreten ist, mit einer Gefängnisstrafe bedroht ist, die drei Monate nicht übersteigt.
⁴	Vorbehalten sind die von Absatz 2 abweichenden Strafdauern und Artikel 41 sowie die von Artikel 106 abweichenden Bussenbeträge.
⁵	Droht ein anderes Bundesgesetz für ein Verbrechen oder Vergehen Busse an, so ist Artikel 34 anwendbar. Von Artikel 34 abweichende Bemessungsregeln sind nicht anwendbar. Vorbehalten bleibt Artikel 8 des Bundesgesetzes vom 22. März 1974 über das Verwaltungsstrafrecht. Ist die Busse auf eine Summe unter 1 080 000 Franken begrenzt, so fällt diese Begrenzung dahin. Ist die angedrohte Busse auf eine Summe über 1 080 000 Franken begrenzt, so wird diese Begrenzung beibehalten. In diesem Fall ergibt der bisher angedrohte Bussenhöchstbetrag geteilt durch 3000 die Höchstzahl der Tagessätze.
⁶	...493
^6bis	Wird eine Tat mit Freiheitsstrafe oder Geldstrafe mit einer Mindestanzahl Tagessätzen bedroht, so gilt diese Untergrenze auch für die Mindestanzahl Tage Freiheitsstrafe.494
⁷	Die in andern Bundesgesetzen unter Strafe gestellten Übertretungen sind strafbar, auch wenn sie fahrlässig begangen werden, sofern nicht nach dem Sinne der Vorschrift nur die vorsätzliche Begehung mit Strafe bedroht ist.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 68 Auskunftspflicht - 1 Die steuerpflichtige Person hat der ESTV über alle Tatsachen, die für die Steuerpflicht oder für die Steuerbemessung von Bedeutung sein können, nach bestem Wissen und Gewissen Auskunft zu erteilen und die erforderlichen Unterlagen einzureichen.
¹	Die steuerpflichtige Person hat der ESTV über alle Tatsachen, die für die Steuerpflicht oder für die Steuerbemessung von Bedeutung sein können, nach bestem Wissen und Gewissen Auskunft zu erteilen und die erforderlichen Unterlagen einzureichen.
²	Das gesetzlich geschützte Berufsgeheimnis bleibt vorbehalten. Träger und Trägerinnen des Berufsgeheimnisses sind zur Vorlage der Bücher oder Aufzeichnungen verpflichtet, dürfen aber Namen und Adresse, nicht jedoch den Wohnsitz oder den

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 73 - 1 Auskunftspflichtige Drittpersonen nach Absatz 2 haben der ESTV auf Verlangen kostenlos:
¹	Auskunftspflichtige Drittpersonen nach Absatz 2 haben der ESTV auf Verlangen kostenlos:
^a	alle Auskünfte zu erteilen, die für die Feststellung der Steuerpflicht oder für die Berechnung der Steuerforderung gegenüber einer steuerpflichtigen Person erforderlich sind;
^b	Einblick in Geschäftsbücher, Belege, Geschäftspapiere und sonstige Aufzeichnungen zu gewähren, sofern die nötigen Informationen bei der steuerpflichtigen Person nicht erhältlich sind.
²	Auskunftspflichtige Drittperson ist, wer:
^a	als steuerpflichtige Person in Betracht fällt;
^b	neben der steuerpflichtigen Person oder an ihrer Stelle für die Steuer haftet;
^c	Leistungen erhält oder erbracht hat;
^d	an einer Gesellschaft, die der Gruppenbesteuerung unterliegt, eine massgebende Beteiligung hält.
³	Das gesetzlich geschützte Berufsgeheimnis bleibt vorbehalten.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 78 Kontrolle - 1 Die ESTV kann bei steuerpflichtigen Personen Kontrollen durchführen, soweit dies zur Abklärung des Sachverhalts erforderlich ist. Zu diesem Zweck haben diese Personen der ESTV den Zugang zu ihrer Buchhaltung sowie zu den dazugehörigen Belegen zu gewähren. Dasselbe gilt für auskunftspflichtige Drittpersonen nach Artikel 73 Absatz 2.
¹	Die ESTV kann bei steuerpflichtigen Personen Kontrollen durchführen, soweit dies zur Abklärung des Sachverhalts erforderlich ist. Zu diesem Zweck haben diese Personen der ESTV den Zugang zu ihrer Buchhaltung sowie zu den dazugehörigen Belegen zu gewähren. Dasselbe gilt für auskunftspflichtige Drittpersonen nach Artikel 73 Absatz 2.
²	Als Kontrolle gilt auch das Einfordern und die Überprüfung von umfassenden Unterlagen durch die ESTV.
³	Eine Kontrolle ist schriftlich anzukündigen. In begründeten Fällen kann ausnahmsweise von der Ankündigung einer Kontrolle abgesehen werden.
⁴	Die steuerpflichtige Person kann mittels begründeten Gesuchs die Durchführung einer Kontrolle verlangen. Die Kontrolle ist innerhalb von zwei Jahren durchzuführen.
⁵	Die Kontrolle ist innert 360 Tagen seit Ankündigung mit einer Einschätzungsmitteilung abzuschliessen; diese hält den Umfang der Steuerforderung in der kontrollierten Periode fest.
⁶	Feststellungen, die Dritte betreffen und bei einer Kontrolle nach den Absätzen 1-4 bei folgenden Einrichtungen gemacht werden, dürfen ausschliesslich für die Durchführung der Mehrwertsteuer verwendet werden:
^a	der Schweizerischen Nationalbank;
^b	einer Pfandbriefzentrale;
^c	einer Bank oder Sparkasse im Sinne des Bankengesetzes vom 8. November 1934137;
^d	bei einem Finanzinstitut im Sinne des Finanzinstitutsgesetzes vom 15. Juni 2018138;
^e	bei einer Finanzmarktinfrastruktur im Sinne des Finanzmarktinfrastrukturgesetzes vom 19. Juni 2015139.140
⁷	Die Berufsgeheimnisse nach dem Bankengesetz, nach dem Finanzinstitutsgesetz und nach dem Finanzmarktinfrastrukturgesetz sind zu wahren.141

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 103 Strafverfolgung - 1 Auf die Strafverfolgung ist mit Ausnahme der Artikel 63 Absätze 1 und 2, 69 Absatz 2, 73 Absatz 1 letzter Satz sowie 77 Absatz 4 das VStrR157 anwendbar.
¹	Auf die Strafverfolgung ist mit Ausnahme der Artikel 63 Absätze 1 und 2, 69 Absatz 2, 73 Absatz 1 letzter Satz sowie 77 Absatz 4 das VStrR157 anwendbar.
²	Die Strafverfolgung obliegt bei der Inlandsteuer und bei der Bezugsteuer der ESTV, bei der Einfuhrsteuer dem BAZG.
³	In Strafsachen mit engem Sachzusammenhang, bei denen sowohl die Zuständigkeit der ESTV als auch die des BAZG gegeben ist, kann die ESTV im Einvernehmen mit dem BAZG die Vereinigung der Strafverfolgung bei einer der beiden Behörden beschliessen.
⁴	Die Strafverfolgung kann unterbleiben, wenn Schuld und Tatfolgen gering sind (Art. 52 StGB158). In diesen Fällen wird eine Nichtanhandnahme- oder Einstellungsverfügung erlassen.
⁵	Hat die zuständige Behörde auch andere strafbare Handlungen, für welche das VStrR anwendbar ist, zu untersuchen oder zu beurteilen, so gilt Absatz 1 für alle strafbaren Handlungen.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 104 Verfahrensgarantien - 1 Die beschuldigte Person hat Anspruch auf ein faires Strafverfahren gemäss der Bundesverfassung und den einschlägigen Strafverfahrensgesetzen.
¹	Die beschuldigte Person hat Anspruch auf ein faires Strafverfahren gemäss der Bundesverfassung und den einschlägigen Strafverfahrensgesetzen.
²	Die beschuldigte Person ist nicht verpflichtet, sich in einem Strafverfahren selbst zu belasten.
³	Die von der beschuldigten Person im Steuererhebungsverfahren erteilten Auskünfte (Art. 68 und 73) oder Beweismittel aus einer Kontrolle nach Artikel 78 dürfen in einem Strafverfahren nur dann verwendet werden, wenn die beschuldigte Person in diesem hierzu ihre Zustimmung erteilt.
⁴	Die Eröffnung einer Strafuntersuchung ist der beschuldigten Person unverzüglich schriftlich mitzuteilen, soweit nicht wichtige Gründe entgegenstehen.

SR 631.0 Zollgesetz vom 18. März 2005 (ZG) ZG Art. 128 Strafverfolgung
¹	Widerhandlungen werden nach diesem Gesetz und dem VStrR112 verfolgt und beurteilt.
²	Verfolgende und urteilende Behörde ist das BAZG.