Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal
Cour I
A-3211/2009
Arrêt du26 octobre 2011
Daniel de Vries Reilingh (président du collège),
Composition Daniel Riedo, Charlotte Schoder, juges,
Celia Clerc, greffière.
X._______,***,
Parties représentée par A._______, ***,
recourante,
contre
Administration fédérale des contributions AFC,
Division principale de la taxe sur la valeur ajoutée, Schwarztorstrasse 50, 3003 Berne,
autorité inférieure.
Objet TVA; opérations dans le domaine des marchés monétaires et des capitaux, apports de clients; art. 18 ch. 19 let. d et e aLTVA.
Faits :
A.
X._______, à *** (ci-après : la société ou l'assujettie), a pour but, selon inscription au Registre du commerce, « la gestion de fortune et de fonds de placement, à l'exclusion de toute activité bancaire, exécution d'analyses financières et de marchés, ainsi que tous conseils en investissements ». Elle est immatriculée au registre de l'Administration fédérale des contributions (AFC) depuis le 1er mai 2004 en qualité d'assujettie à la TVA.
B.
Suite à une demande formulée par la société au sujet du traitement fiscal réservé aux opérations réalisées au moyen d'une plateforme informatique mise à disposition par une banque (Y._______, devenue Z._______; ci-après : la banque), l'AFC a procédé à un contrôle de la société les 14, 15 et 21 janvier 2008. A cette occasion, elle a constaté que la gestion des avoirs des clients de la société, déposés en grande partie auprès de la banque précitée, était effectuée par le biais de la plate-forme informatique mise à disposition par ladite banque, en lieu et place d'un ordre téléphonique. Pour ces opérations, la société percevait des « dédommagements [de la part de la banque] sous forme de différences de cours, de change, etc. ». L'assujettie a traité ces « dédommagements » comme du chiffre d'affaire exclu de l'impôt. L'AFC a considéré qu'il s'agissait de montants versés à la société à titre d'apporteur d'affaires qui étaient imposables. Par décompte complémentaire n° *** du 21 janvier 2008, elle a réclamé à l'assujettie un montant de Fr. 58'858.--, plus intérêts moratoires, à titre notamment de chiffre d'affaires non comptabilisé.
C.
La société ayant contesté partiellement le bien-fondé du décompte complémentaire précité, l'AFC a rendu le 3 décembre 2008 une décision formelle confirmant ledit décompte. Elle a considéré que selon les documents à disposition, la banque faisait des offres aux clients de la société. Sur les avis de débit et de crédit des comptes des clients, la banque apparaissait ouvertement. Seul le numéro de référence permettait à la banque de savoir que le client avait été amené par la société. La banque apparaissait ainsi vis-à-vis des clients en tant que contrepartie pour les opérations d'achats et de ventes de devises, produits financiers et titres, ce qui était un élément déterminant en matière de TVA. La société ne saurait ainsi être considérée comme contrepartie. Les montants versés par la banque à l'assujettie étaient acquittés sous forme de rétrocessions, c'est-à-dire en transférant une partie des commissions respectivement des recettes réalisées par la banque grâce à l'apport de clients par la société. Les prestations fournies par celle-ci consistaient à apporter des clients. De telles prestations étaient des services dans le domaine de la publicité ou consistant à fournir des informations qui étaient imposables. La manière dont la rémunération était calculée ne jouait au demeurant aucun rôle pour le traitement fiscal de la prestation.
D.
Par courrier du 22 décembre 2008, complété le 29 janvier 2009, l'assujettie a formé réclamation contre la décision précitée. Elle a contesté, en substance, le caractère imposable des opérations réalisées au moyen de la plateforme informatique mise à disposition par la banque, prétendant qu'elle fournissait à ses clients des prestations financières exclues du champ de l'impôt.
Par décision sur réclamation prise le 20 avril 2009, l'AFC a rejeté la réclamation et confirmé les reprises fiscales décidées selon décompte complémentaire n° ***. Elle a estimé que la société avait conclu un contrat de mandat d'agent externe avec la banque dont le but était de régler son activité d'apporteur d'affaires. Ce contrat autorisait la société à apporter des clients à la banque par le biais de la plateforme informatique. La banque restait libre d'accepter ou non les clients ainsi proposés. Elle était tenue d'acquitter en échange les rétrocessions résultant d'un partage des marges prévues dans le programme annexé au contrat, soit notamment des différences de cours ou de change. La société concluait avec son client un contrat de mandat de gestion par lequel elle s'engageait à prodiguer au client des conseils en vue de l'investissement de ses avoirs déposés auprès de la banque. Selon ce contrat, la société se bornait à recommander des opérations bancaires, le client demeurant libre de s'y conformer ou non. Dans le premier cas, le client donnait à la société des ordres d'achats ou de vente que celle-ci remettait à la banque sur la base d'une procuration. Cette procuration autorisait l'assujettie à délivrer des ordres de souscription, d'achat ou de vente pour le compte de son client. La société regroupait sur un compte technique qu'elle possédait auprès de la banque (compte ***) les ordres de ses divers clients et les transmettait à la banque par le biais d'un ordre unique. Elle percevait pour cette activité des honoraires. Enfin, le client ouvrait auprès de la banque un compte afin d'effectuer des transactions par internet. L'AFC a estimé qu'il résultait clairement de ce qui précède que la société dispensait, d'une part, des conseils financiers à ses clients moyennant prélèvement d'honoraires sur le compte de ceux-ci et qu'elle exerçait, d'autre part, une activité d'apporteur d'affaires imposable.
E.
Par acte du 15 mai 2009, la société (ci-après également la recourante) a interjeté recours contre la décision sur réclamation prise le 20 avril 2009 par l'AFC. Elle a conclu à « l'annulation des redressements opérés, le cas échéant que les produits redressés soient soumis au taux de zéro (export) selon les cas, et que les décomptes postérieurs soient corrigés ». Elle a fait valoir, en substance, qu'elle ne se contentait pas de transmettre des ordres d'achats et de ventes, mais qu'elle était bien responsable et partie prenante dans le cadre des transactions, réalisant des opérations exclues du champ de l'impôt.
F.
Dans sa réponse du 23 juillet 2009, l'AFC a conclu au rejet du recours sous suite de frais.
G.
Le 3 août 2009, la recourante a déposé une réplique. Elle y a notamment requis son audition.
H.
Par duplique du 7 septembre 2009, l'autorité inférieure a réitéré les conclusions prises dans sa réponse du 23 juillet 2009. Elle a relevé en particulier qu'en matière fiscale, la procédure était généralement écrite et le recours à des témoins prohibé.
I.
Les arguments des parties ainsi que les faits seront repris, pour autant que besoin, dans les considérants en droit ci-après.
Droit :
1.
1.1. Sous réserve des exceptions prévues à l'art. 32
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SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 32 Exceptions - 1 Le recours est irrecevable contre: |
|
1 | Le recours est irrecevable contre: |
a | les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit jugée par un tribunal; |
b | les décisions concernant le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et les votations populaires; |
c | les décisions relatives à la composante «prestation» du salaire du personnel de la Confédération, dans la mesure où elles ne concernent pas l'égalité des sexes; |
d | ... |
e | les décisions dans le domaine de l'énergie nucléaire concernant: |
e1 | l'autorisation générale des installations nucléaires; |
e2 | l'approbation du programme de gestion des déchets; |
e3 | la fermeture de dépôts en profondeur; |
e4 | la preuve de l'évacuation des déchets. |
f | les décisions relatives à l'octroi ou l'extension de concessions d'infrastructures ferroviaires; |
g | les décisions rendues par l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision; |
h | les décisions relatives à l'octroi de concessions pour des maisons de jeu; |
i | les décisions relatives à l'octroi, à la modification ou au renouvellement de la concession octroyée à la Société suisse de radiodiffusion et télévision (SSR); |
j | les décisions relatives au droit aux contributions d'une haute école ou d'une autre institution du domaine des hautes écoles. |
2 | Le recours est également irrecevable contre: |
a | les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'une opposition ou d'un recours devant une autorité précédente au sens de l'art. 33, let. c à f; |
b | les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'un recours devant une autorité cantonale. |
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SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 31 Principe - Le Tribunal administratif fédéral connaît des recours contre les décisions au sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA)20. |
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SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet: |
|
1 | Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet: |
a | de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations; |
b | de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations; |
c | de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations. |
2 | Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25 |
3 | Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision. |
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SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions: |
|
a | du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale; |
b | du Conseil fédéral concernant: |
b1 | la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26, |
b10 | la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44; |
b2 | la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27, |
b3 | le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29, |
b4 | l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31, |
b4bis | l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens, |
b5 | la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34, |
b6 | la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36, |
b7 | la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38, |
b8 | la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40, |
b9 | la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42; |
c | du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel; |
cbis | du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel; |
cquater | du procureur général de la Confédération, en matière de rapports de travail des procureurs qu'il a nommés et du personnel du Ministère public de la Confédération; |
cquinquies | de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail de son secrétariat; |
cter | de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail des membres du Ministère public de la Confédération élus par l'Assemblée fédérale (Chambres réunies); |
d | de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées; |
e | des établissements et des entreprises de la Confédération; |
f | des commissions fédérales; |
g | des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises; |
h | des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées; |
i | d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral. |
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SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 37 Principe - La procédure devant le Tribunal administratif fédéral est régie par la PA57, pour autant que la présente loi n'en dispose pas autrement. |
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SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 50 - 1 Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision. |
|
1 | Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision. |
2 | Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps. |
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SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 52 - 1 Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains. |
|
1 | Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains. |
2 | Si le recours ne satisfait pas à ces exigences, ou si les conclusions ou les motifs du recourant n'ont pas la clarté nécessaire, sans que le recours soit manifestement irrecevable, l'autorité de recours impartit au recourant un court délai supplémentaire pour régulariser le recours. |
3 | Elle avise en même temps le recourant que si le délai n'est pas utilisé, elle statuera sur la base du dossier ou si les conclusions, les motifs ou la signature manquent, elle déclarera le recours irrecevable. |
1.2. La recourante demande « l'annulation des redressements opérés, le cas échéant que les produits redressés soient soumis au taux de zéro (export) selon les cas, et que les décomptes postérieurs soient corrigés ».
En vertu du principe de l'unité de la procédure, l'autorité de recours ne peut statuer que sur les prétentions ou les rapports juridiques sur lesquels l'autorité inférieure s'est déjà prononcée ou aurait dû le faire (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_612/2007 du 7 avril 2008 consid. 4.1; arrêt du Tribunal administratif fédéral A-4516/2008 du 5 janvier 2011 consid. 1.3). En l'espèce, par décision sur réclamation prise le 20 avril 2009, l'AFC a rejeté la réclamation et confirmé les reprises fiscales décidées selon décompte complémentaire n° *** portant sur les périodes fiscales allant du 2ème trimestre 2004 au 3ème trimestre 2007 (du 1er mai 2004 au 30 septembre 2007). Seule l'annulation ou la modification de cette décision, ici entreprise, peut être demandée devant le Tribunal de céans. Dans la mesure où les conclusions de la recourante tendent à la modification de « décomptes postérieures », c'est-à-dire des décomptes complémentaires qui concerneraient des périodes fiscales ultérieures à celles concernées par la décision entreprise, elles sont irrecevables. Dans la mesure où ses conclusions visent la modification de toute décision antérieure, remplacée - en vertu de l'effet dévolutif - par la décision sur réclamation du 20 avril 2009, elles sont également irrecevables (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_186/2010 du 18 janvier 2011 [publié partiellement aux ATF 137 II 222] consid. 3.4; ATF 134 II 142 consid. 1.4 p. 144; arrêt du Tribunal administratif fédéral A-579/2009 du 29 août 2011 consid. 1.3 et la référence citée).
2.
2.1. Le recourant peut invoquer la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation (cf. art. 49
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SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer: |
|
a | la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation; |
b | la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents; |
c | l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours. |
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SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer: |
|
a | la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation; |
b | la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents; |
c | l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours. |
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SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer: |
|
a | la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation; |
b | la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents; |
c | l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours. |
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SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer: |
|
a | la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation; |
b | la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents; |
c | l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours. |
2.2. Le Tribunal administratif fédéral constate les faits et applique le droit d'office, sans être lié par les motifs invoqués (art. 62 al. 4
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SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 62 - 1 L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie. |
|
1 | L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie. |
2 | Elle peut modifier au détriment d'une partie la décision attaquée, lorsque celle-ci viole le droit fédéral ou repose sur une constatation inexacte ou incomplète des faits: pour inopportunité, la décision attaquée ne peut être modifiée au détriment d'une partie, sauf si la modification profite à la partie adverse. |
3 | Si l'autorité de recours envisage de modifier, au détriment d'une partie, la décision attaquée, elle l'informe de son intention et lui donne l'occasion de s'exprimer. |
4 | Les motifs invoqués à l'appui du recours ne lient en aucun cas l'autorité de recours. |
2.3. La procédure devant le Tribunal administratif fédéral est régie essentiellement par la maxime inquisitoire, selon laquelle le Tribunal définit les faits pertinents et les preuves nécessaires, qu'il ordonne et apprécie d'office. Cette maxime doit cependant être relativisée par son corollaire, soit le devoir de collaboration des parties à l'établissement des faits, ainsi que par le droit des parties, compris dans le droit d'être entendu, de participer à la procédure et d'influencer la prise de décision (cf. ATF 128 II 139 consid. 2b, 120 V 357 consid. 1a). Le devoir de collaborer des parties concerne en particulier le recourant qui adresse un recours au Tribunal dans son propre intérêt. Le recourant doit ainsi renseigner le juge sur les faits de la cause, indiquer les moyens de preuve disponibles et motiver sa requête (art. 52
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SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 52 - 1 Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains. |
|
1 | Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains. |
2 | Si le recours ne satisfait pas à ces exigences, ou si les conclusions ou les motifs du recourant n'ont pas la clarté nécessaire, sans que le recours soit manifestement irrecevable, l'autorité de recours impartit au recourant un court délai supplémentaire pour régulariser le recours. |
3 | Elle avise en même temps le recourant que si le délai n'est pas utilisé, elle statuera sur la base du dossier ou si les conclusions, les motifs ou la signature manquent, elle déclarera le recours irrecevable. |
Il n'appartient en principe pas à l'autorité de recours d'établir les faits ab ovo. Dans le cadre de la présente procédure, il s'agit bien plus de vérifier les faits établis par l'autorité inférieure et de les corriger ou compléter le cas échéant (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A-535/2011 du 28 juin 2011 consid. 2.3 et les références citées; cf. également Moser/Beusch/Kneubühler, op. cit., ch. 1.52).
2.4. Si l'autorité de recours reste dans l'incertitude après avoir procédé aux investigations requises, elle appliquera les règles sur la répartition du fardeau de la preuve. Dans ce cadre, et à défaut de disposition spéciale en la matière, le juge s'inspire de l'art. 8
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SR 210 Code civil suisse du 10 décembre 1907 CC Art. 8 - Chaque partie doit, si la loi ne prescrit le contraire, prouver les faits qu'elle allègue pour en déduire son droit. |
3.
3.1. La loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (LTVA, RS 641.20) est entrée en vigueur le 1er janvier 2010. Les dispositions de droit matériel qu'elle contient sont applicables à tous les faits et rapports juridiques ayant pris naissance à compter de cette date, avec pour conséquences que les dispositions de l'ancien droit s'appliquent à ceux qui sont plus anciens (art. 112 al. 1
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SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 112 Application de l'ancien droit - 1 Sous réserve de l'art. 113, les dispositions de l'ancien droit ainsi que leurs dispositions d'exécution sont applicables à tous les faits et rapports juridiques ayant pris naissance avant leur abrogation. La prescription est toujours régie par les art. 49 et 50 de l'ancien droit. |
|
1 | Sous réserve de l'art. 113, les dispositions de l'ancien droit ainsi que leurs dispositions d'exécution sont applicables à tous les faits et rapports juridiques ayant pris naissance avant leur abrogation. La prescription est toujours régie par les art. 49 et 50 de l'ancien droit. |
2 | L'ancien droit est applicable aux prestations fournies avant l'entrée en vigueur de la présente loi ainsi qu'aux importations de biens pour lesquelles la dette au titre de l'impôt sur les importations est née avant l'entrée en vigueur de la présente loi. |
3 | Les prestations fournies en partie avant l'entrée en vigueur de la présente loi sont imposées conformément à l'ancien droit pour cette partie. Les prestations fournies en partie après l'entrée en vigueur de la présente loi sont imposées conformément au nouveau droit pour cette partie. |
3.2. Sur le plan procédural, en revanche, le nouveau droit s'applique à toutes les procédures pendantes à l'entrée en vigueur de la LTVA (art. 113 al. 3
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SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 113 Application du nouveau droit - 1 Pour déterminer si les conditions de libération de l'assujettissement fixées à l'art. 10, al. 2, sont remplies à l'entrée en vigueur de la présente loi, le nouveau droit doit être appliqué aux opérations imposables en vertu de la présente loi et exécutées dans les douze mois qui précèdent. |
|
1 | Pour déterminer si les conditions de libération de l'assujettissement fixées à l'art. 10, al. 2, sont remplies à l'entrée en vigueur de la présente loi, le nouveau droit doit être appliqué aux opérations imposables en vertu de la présente loi et exécutées dans les douze mois qui précèdent. |
2 | Les dispositions sur le dégrèvement ultérieur de l'impôt préalable fixées à l'art. 32 s'appliquent également aux prestations pour lesquelles le droit à la déduction de l'impôt préalable n'existait pas avant l'entrée en vigueur de la présente loi. |
3 | L'art. 91 excepté, le nouveau droit de procédure s'applique à toutes les procédures pendantes à l'entrée en vigueur de la présente loi. |
3.2.1. L'art. 113 al. 3
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SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 113 Application du nouveau droit - 1 Pour déterminer si les conditions de libération de l'assujettissement fixées à l'art. 10, al. 2, sont remplies à l'entrée en vigueur de la présente loi, le nouveau droit doit être appliqué aux opérations imposables en vertu de la présente loi et exécutées dans les douze mois qui précèdent. |
|
1 | Pour déterminer si les conditions de libération de l'assujettissement fixées à l'art. 10, al. 2, sont remplies à l'entrée en vigueur de la présente loi, le nouveau droit doit être appliqué aux opérations imposables en vertu de la présente loi et exécutées dans les douze mois qui précèdent. |
2 | Les dispositions sur le dégrèvement ultérieur de l'impôt préalable fixées à l'art. 32 s'appliquent également aux prestations pour lesquelles le droit à la déduction de l'impôt préalable n'existait pas avant l'entrée en vigueur de la présente loi. |
3 | L'art. 91 excepté, le nouveau droit de procédure s'applique à toutes les procédures pendantes à l'entrée en vigueur de la présente loi. |
3.2.2. S'agissant toujours des dispositions de procédure, le droit de procédure applicable est celui en vigueur au moment où l'acte de procédure concerné est accompli. Lorsque le Tribunal administratif fédéral doit vérifier la mise en oeuvre du droit de procédure par l'instance inférieure, le droit déterminant est celui en vigueur au moment où l'acte en question a été accompli et qui a été appliqué par l'instance inférieure, peu importe si entre-temps le nouveau droit est entré en vigueur (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral A-6299/2009 du 21 avril 2011 consid. 2.2.2 et les références citées).
3.2.3. L'art. 81
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SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 81 Principes - 1 La PA147 est applicable, à l'exclusion de l'art. 2, al. 1.148 |
|
1 | La PA147 est applicable, à l'exclusion de l'art. 2, al. 1.148 |
2 | Les autorités établissent d'office les faits pertinents. |
3 | Le principe de la libre appréciation des preuves est applicable. L'acceptation d'une preuve ne doit pas dépendre exclusivement de la présentation de moyens de preuves précis. |
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SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 113 Application du nouveau droit - 1 Pour déterminer si les conditions de libération de l'assujettissement fixées à l'art. 10, al. 2, sont remplies à l'entrée en vigueur de la présente loi, le nouveau droit doit être appliqué aux opérations imposables en vertu de la présente loi et exécutées dans les douze mois qui précèdent. |
|
1 | Pour déterminer si les conditions de libération de l'assujettissement fixées à l'art. 10, al. 2, sont remplies à l'entrée en vigueur de la présente loi, le nouveau droit doit être appliqué aux opérations imposables en vertu de la présente loi et exécutées dans les douze mois qui précèdent. |
2 | Les dispositions sur le dégrèvement ultérieur de l'impôt préalable fixées à l'art. 32 s'appliquent également aux prestations pour lesquelles le droit à la déduction de l'impôt préalable n'existait pas avant l'entrée en vigueur de la présente loi. |
3 | L'art. 91 excepté, le nouveau droit de procédure s'applique à toutes les procédures pendantes à l'entrée en vigueur de la présente loi. |
Les alinéas 1 et 3 (première phrase) de l'art. 81
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SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 81 Principes - 1 La PA147 est applicable, à l'exclusion de l'art. 2, al. 1.148 |
|
1 | La PA147 est applicable, à l'exclusion de l'art. 2, al. 1.148 |
2 | Les autorités établissent d'office les faits pertinents. |
3 | Le principe de la libre appréciation des preuves est applicable. L'acceptation d'une preuve ne doit pas dépendre exclusivement de la présentation de moyens de preuves précis. |
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SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 81 Principes - 1 La PA147 est applicable, à l'exclusion de l'art. 2, al. 1.148 |
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1 | La PA147 est applicable, à l'exclusion de l'art. 2, al. 1.148 |
2 | Les autorités établissent d'office les faits pertinents. |
3 | Le principe de la libre appréciation des preuves est applicable. L'acceptation d'une preuve ne doit pas dépendre exclusivement de la présentation de moyens de preuves précis. |
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SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable. |
|
1 | Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable. |
2 | Les parties ont le droit d'être entendues. |
3 | Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert. |
4.
Dans sa réplique du 3 août 20009, la recourante a notamment requis son audition.
4.1.
4.1.1. Le droit d'être entendu, tel qu'il est garanti par l'art. 29 al. 2
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SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable. |
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1 | Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable. |
2 | Les parties ont le droit d'être entendues. |
3 | Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert. |
4.1.2. Le juge peut mettre un terme à l'instruction lorsque les preuves administrées lui ont permis de former sa conviction et que, procédant d'une manière non arbitraire à une appréciation anticipée des preuves qui lui sont encore proposées, il a la certitude qu'elles ne pourraient l'amener à modifier son opinion (cf. ATF 136 I 229 consid. 5.3, 134 I 140 consid. 5.3 p. 148, 133 II 391 consid. 4.2.3 et les références citées; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-2014/2011 du 4 août 2011 consid. 3.5 et les références citées; Moser/Beusch/Kneubühler, op. cit., ch. 3.144; concernant l'interdiction d'une appréciation des preuves de manière arbitraire, voir ATF 133 II 384 consid. 4.2.3 et les références citées). Le droit d'être entendu n'empêche pas non plus l'autorité de mettre un terme à l'instruction lorsque les moyens de preuve offerts par la partie sont sans pertinence ou si l'état de fait se laisse suffisamment appréhender en tant que tel (cf. ATF 131 I 153 consid. 3, 130 II 429 consid. 2.1 et 122 II 469 consid. 4a in fine; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-2619/2010 du 14 juin 2011 consid. 7.2, A-6299/2009 du 21 avril 2009 consid. 3.1).
4.2. En l'occurrence, le Tribunal de céans constate que les faits sont suffisamment élucidés sur la base du dossier. La recourante a pu prendre position de manière détaillée tant dans son recours que dans sa réplique. Son audition n'amènerait pas d'éléments déterminants nouveaux, respectivement ne ferait que confirmer ce qu'elle a déjà allégué dans ses écritures. Partant, la requête de la recourante tendant à son audition est rejetée.
5.
La recourante reproche à l'autorité inférieure son manque « de fair play ». Elle fait également valoir que l'AFC, suite à la première contestation formulée le 6 février 2008, n'y aurait répondu que le 3 décembre 2008, soit après une période de plus de dix mois et juste avant la période des fêtes de fin d'année.
5.1.
5.1.1. Ancré à l'art. 9
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SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 9 Protection contre l'arbitraire et protection de la bonne foi - Toute personne a le droit d'être traitée par les organes de l'État sans arbitraire et conformément aux règles de la bonne foi. |
5.1.2. Aux termes de l'art. 29 al. 1
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SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable. |
|
1 | Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable. |
2 | Les parties ont le droit d'être entendues. |
3 | Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert. |
5.2. En l'espèce, à aucun moment, la recourante s'est plainte de la longueur de la procédure devant l'instance inférieure. Elle n'est jamais intervenue dans ce sens. Quoi qu'il en soit, un délai de dix mois pour donner suite à la contestation formulée par la recourante en date du 8 février 2008 ne dépasse pas la limite admissible (cf. au sujet de la durée de la procédure de réclamation admissible, arrêt du Tribunal administratif fédéral A-4683/2010 du 12 mai 2011 consid. 2.1 et 6.4.3 les références citées). La recourante n'est dès lors pas fondée à se plaindre d'une durée excessive de la procédure. Au demeurant, la violation du principe de la célérité en matière fiscale ne libérerait de toute façon pas la recourante du paiement de l'impôt dû (cf. arrêts du Tribunal fédéral 2C_641/2008 du 12 décembre 2008 consid. 4.2, 2A.455/2006 du 1er mars 2007 consid. 3.3.2).
Dans la mesure où la décision du 3 décembre 2008 a été rendue « juste avant la période des fêtes de fin d'année », comme semble s'en plaindre la recourante, il convient de la rendre attentive aux indications concernant les voies de droit figurant en pages 12 et 13 de la décision précitée. Elle pouvait notamment y lire qu'en vertu de l'art. 22a al. 1
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SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 22a - 1 Les délais fixés en jours par la loi ou par l'autorité ne courent pas: |
|
1 | Les délais fixés en jours par la loi ou par l'autorité ne courent pas: |
a | du 7e jour avant Pâques au 7e jour après Pâques inclusivement; |
b | du 15 juillet au 15 août inclusivement; |
c | du 18 décembre au 2 janvier inclusivement. |
2 | L'al. 1 n'est pas applicable dans les procédures concernant: |
a | l'octroi de l'effet suspensif et d'autres mesures provisionnelles; |
b | les marchés publics.61 |
Enfin, dans la mesure où la recourante reproche le manque « de fair play » à l'autorité inférieure, le Tribunal de céans ne discerne guère quel comportement déloyal de l'AFC est critiqué ni de quelles assurances la recourante voudrait se prévaloir.
6.
6.1. Aux termes de l'art. 5 lettre b aLTVA, sont soumises à l'impôt, pour autant qu'elles ne soient pas expressément exclues de son champ en vertu de l'art. 18 aLTVA, les prestations de services fournies à titre onéreux sur le territoire suisse. Est une prestation de service toute prestation qui ne constitue pas la livraison d'un bien (art. 7 al. 1 aLTVA). Par cette formule négative, le législateur, conformément au principe de généralité, fait en sorte que toute prestation entrant dans le champ de la TVA au sens technique et ne constituant pas une livraison de biens soit imposable comme prestation de services (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral A-3190/2008 du 15 juillet 2010 consid. 2.1 et les références citées).
6.2. En vertu de l'art. 18 ch. 19 aLTVA, sont exclus du champ de l'impôt un certain nombre d'opérations réalisées dans les domaines du marché monétaire et du marché des capitaux, notamment les opérations portant sur les moyens de paiements légaux (valeurs suisses et étrangères telles que les devises, les billets de banque ou les monnaies), y compris leur négociation (lettre d), ainsi que les opérations (au comptant et à terme), y compris la négociation, portant sur les papiers-valeurs, sur les droits-valeurs et dérivés ainsi que sur des parts de sociétés et d'autres associations (lettre e). Les exonérations de l'art. 18 aLTVA sont des exonérations improprement dites, car la déduction de l'impôt préalable est exclue (art. 17 aLTVA). De telles exonérations sont généralement considérées comme contraires au système. Elles interviennent en principe au stade de la consommation finale, afin d'éviter qu'elles ne génèrent une taxe occulte pouvant se révéler en fin de compte plus coûteuse qu'une imposition. Les dispositions relatives aux exonérations improprement dites doivent donc être interprétées (plutôt) restrictivement (cf. ATF 124 II 193 consid. 5e p. 202, 372 consid. 6a p. 377; arrêts du Tribunal fédéral 2C_434/2009 du 17 juin 2010 consid. 2.3.1, 2C_612/2007 du 7 avril 2008 consid. 5; 2A.599/2004 du 7 juin 2005, publié in : Archives 76 p. 231, consid. 3.2).
Les opérations préalables aux opérations exclues du champ de l'impôt sont en principe imposables; il s'agit des prestations de tiers aux fournisseurs de prestations de services exclues du champ de l'impôt. Ces prestations sont en effet des opérations distinctes et indépendantes qui ne sont en réalité qu'indirectement liées aux opérations finales exonérées (théorie des stades; cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_612/2007 du 7 avril 2008 consid. 6.5 et les références citées; cf. Pascal Mollard, in : mwst.com : Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer [mwst.com], Bâle/Genève/Munich 2000, ch. 26 ad art. 17 aLTVA).
Dans ce sens, n'est pas réputé réaliser une opération dans les domaines du marché monétaire et du marché des capitaux (au sens de l'art. 18 ch. 19 aLTVA) celui qui ne fait que trouver des clients potentiels. L'apport de clients (communication de noms de clients intéressés, par exemple) représente en effet une prestation de services dans le domaine de la publicité ou de la fourniture d'informations. Indépendamment de la façon dont les dédommagements sont déterminés par les parties, ces opérations sont imposables du point de vue de la TVA (« finder's fees »; cf. au sujet de l'art. 18 ch. 18 aLTVA : arrêt du Tribunal fédéral 2C_612/2007 du 7 avril 2008 consid. 6.3 et les références citées; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-4516/2008 du 5 janvier 2011 consid. 4.3.3 et A-1559/2006 et 1560/2006 du 2 décembre 2008 consid. 3.2.3 et les références citées).
7.
S'agissant de la représentation directe et indirecte, il convient de relever ce qui suit.
7.1. Un chiffre d'affaires est attribué du point de vue de la TVA à celui qui agit en son propre nom par rapport aux tiers (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A-4516/2008 du 5 janvier 2011 consid. 3.1 et les références citées, A-2967/2008 du 11 août 2010 consid. 2.3.2). La manière dont l'assujetti se présente vis-à-vis des tiers revêt ainsi une importance cruciale, indépendamment du fait de savoir comment s'analysent les relations des parties sur le plan du droit civil (cf. Pierre-Marie Glauser, in : mwst.com, ch. 3 et 17 ad art. 11 aLTVA). L'art. 11 aLTVA est une règle d'imputation : il détermine à qui la prestation doit être imputée lorsqu'un assujetti l'effectue pour le compte d'un autre, dans le cadre d'un rapport de représentation (cf. arrêts du Tribunal fédéral 2C_480/2008 du 13 octobre 2008 consid. 2.1 et 2A.620/2004 du 16 septembre 2005 consid. 4.1; arrêt du Tribunal administratif fédéral A-4516/2008 du 5 janvier 2011 consid. 3.1). Le système de la taxe sur la valeur ajoutée distingue en effet représentation directe (art. 11 al. 1 aLTVA) et indirecte (art. 11 al. 2 aLTVA).
7.2. Si le représentant agit comme simple intermédiaire de prestations, de manière à ce que l'opération se réalise directement entre le représenté et le tiers, il n'y a de chiffre d'affaires imposable qu'entre ces deux derniers (art. 11 al. 1 aLTVA). Plus précisément, seule la commission prélevée par le représentant direct est alors imposée au sens de la TVA. Pour qu'il s'agisse d'un rapport de représentation directe, il est toutefois nécessaire que le représentant agisse expressément au nom et pour le compte du représenté. Ceci résulte clairement du texte de l'art. 11 al. 1 aLTVA (cf. arrêts du Tribunal fédéral 2C_442/2009 du 5 février 2010 consid. 2.4.2, 2C_229/2008 du 13 octobre 2008 consid. 4.3; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-4516/2008 du 5 janvier 2011 consid. 3.2, A-2967/2008 du 11 août 2010 consid. 2.3.2, A-3190/2008 du 15 juillet 2010 consid. 4.1.1, A-5876/2008 du 24 mars 2010 consid. 2.2 in fine).
Il ne suffit pas que le représentant indique simplement qu'il agit pour le compte d'un tiers, sans indiquer l'identité du tiers en question (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_359/2008 du 23 février 2009 consid. 6.3; décisions de la Commission fédérale de recours en matière de contributions [CRC] du 5 juillet 2005 in : JAAC 70.7 consid. 5b, du 19 mai 2000 in : JAAC 64.110 consid. 4b; Glauser, op. cit., ch. 14 ad art. 11 aLTVA; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-4516/2008 du 5 janvier 2011 consid. 3.2 et les références citées, A-2967/2008 du 11 août 2010 consid. 2.3.3). Il ne suffit pas non plus que l'identité des représentés soit portée à la connaissance des tiers; il faut encore que cette communication mentionne expressément l'existence du rapport de représentation directe, ainsi que les opérations concernées (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2A.215/2003 du 20 janvier 2005 consid. 6.7; arrêt du Tribunal administratif fédéral A-4516/2008 du 5 janvier 2011 consid. 3.2 et la référence citée). Le système de la TVA diffère dès lors de celui de l'art. 32 al. 2
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SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 32 - 1 Les droits et les obligations dérivant d'un contrat fait au nom d'une autre personne par un représentant autorisé passent au représenté. |
|
1 | Les droits et les obligations dérivant d'un contrat fait au nom d'une autre personne par un représentant autorisé passent au représenté. |
2 | Lorsque au moment de la conclusion du contrat le représentant ne s'est pas fait connaître comme tel, le représenté ne devient directement créancier ou débiteur que si celui avec lequel il contracte devait inférer des circonstances qu'il existait un rapport de représentation, ou s'il lui était indifférent de traiter avec l'un ou l'autre. |
3 | Dans les autres cas, une cession de la créance ou une reprise de la dette est nécessaire en conformité des principes qui régissent ces actes. |
7.3. Il y a en revanche représentation indirecte lorsque le représentant agit certes pour le compte d'un tiers - qui profitera en définitive de l'effet économique de l'acte - mais non pas expressément au nom de celui-ci (art. 11 al. 2 aLTVA). Dans un tel cas, il y a alors livraison aussi bien entre le représenté et le représentant qu'entre le représentant et le tiers (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A-4516/2008 du 5 janvier 2011 consid. 3.3, A-2967/2008 du 11 août 2010 consid. 2.3.6 et A-3190/2008 du 15 juillet 2010 consid. 4.1.2).
7.4. L'art. 45a aOLTVA dispose qu'un vice de forme n'entraîne pas à lui seul une reprise d'impôt s'il apparaît ou si l'assujetti prouve que la Confédération n'a subi aucun préjudice financier du fait du non-respect d'une prescription de forme prévue par la loi ou cette même ordonnance, sur l'établissement de justificatifs. Les formes prescrites par les dispositions légales ou/et par la pratique administrative doivent donc être appliquées sans formalisme outrancier, mais avec pragmatisme. Cela étant, l'art. 45a aOLTVA ne prime ni efface la teneur de la loi elle-même. Cette disposition concerne uniquement les vices de forme. Elle ne protège aucunement le contribuable contre l'existence de vices matériels ou l'absence de réalisation des conditions matérielles. Or, l'exigence d'agir expressément au nom et pour le compte du représenté constitue précisément une condition matérielle du rapport de représentation directe. Il s'ensuit que l'application de l'art. 45a aOLTVA est exclue lorsque le représentant n'agit pas expressément au nom et pour le compte du représenté (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A-135/2011 du 27 septembre 2011 consid. 2.2.4, A-6143/2007 et A-6192/2007 du 28 mai 2009 consid. 2.2.2.2, A-502/2007 du 26 mai 2008 consid. 4.4 et A 1378/2006 du 27 mars 2008 consid. 2.3.
8.
En l'espèce, les parties au présent litige sont d'accord que la recourante réalise les opérations litigieuses au moyen de la plateforme informatique mise à disposition par la banque. Ces opérations mettent en présence trois parties : la recourante, la banque et le client.
8.1. La relation entre la banque et la recourante est régie par un contrat intitulé « External Management Agreement » (ci-après : le contrat; cf. pièce n 4 du dossier de l'AFC). Ainsi que l'a considéré l'autorité inférieure dans la décision entreprise, le but du contrat signé les 1er et 18 novembre 2004 par la banque et la recourante est de régler l'activité d'apporteur d'affaires de la recourante en faveur de la banque (« this agreement sets out the terms upon which EXTERNAL MANAGER may introduce Clients to Y._______ with a view to managing their assets »). Ce contrat autorise la recourante à apporter des clients à la banque par le biais de la plateforme informatique, ce qui n'est pas contesté par la recourante. En effet, le chiffre 1.6 dudit contrat précise ce qui suit : « This Agreement covers EXTERNAL MANAGER's right to introduce Clients to the Y.A._______ as well as introducing Clients to any other of Y._______'s Services. This includes the right to implement links to certain of Y._______'s web-based services including the Trading Demo on a proprietary website run by EXTERNAL MANAGER, subject to the written consent of Y._______ as to the Y.B._______ content on any such proprietary website ». La banque de son côté reste libre d'accepter ou non les clients proposés par la recourante (cf. chiffre 4.5. du contrat). Comme contre-prestation pour l'apport des clients, la banque verse des rétrocessions prévues dans l'annexe (« schedule ») au contrat (cf. le chiffre 11.2 du contrat : « [...] Y._______ shall pay to EXTERNAL MANAGER such amounts as are set out in the Schedule ». L'annexe au contrat stipule que la banque indique des prix aux clients apportés par la recourante (sans obligation d'exécution de sa part). Cette annexe précise que la commission payable à la recourante s'élève à 88% de la différence entre le cours de change de l'opération applicable aux clients et le cours de change dont bénéficient les investisseurs institutionnels (« The commission payable to IB will be calculated as 88% of the difference between Y._______'s retail spreads on which Clients will be trading and Y._______'s institutional spreads »).
8.2. La relation entre la recourante et les clients est régie par le contrat intitulé « mandat de gestion » (ci-après : le mandat de gestion; cf. pièce n 3 du dossier de l'AFC). Selon ce contrat, le client donne mandat à la recourante de le conseiller en vue du placement des avoirs lui appartenant et déposés auprès d'une ou plusieurs banques. La recourante recommande notamment d'effectuer des opérations d'achat et de vente et de changes, le client demeurant libre de suivre ou non les conseils donnés. Si le client souhaite suivre le conseil de la recourante, cette dernière « donnera l'ordre d'achat à la Banque au moyen d'une procuration donnée par le Client »; la recourante ne pourra en aucun cas donner d'instructions à la banque sans en avoir reçu l'ordre du client (cf. chiffre 1, p. 3 in fine du mandat de gestion). La recourante se réserve le droit de percevoir des rétrocessions de commissions de tiers, notamment des banques, de promoteurs ou de distributeurs de fonds de placement, en relation avec les avoirs confiés. Elle se réserve également le droit de majorer d'une commission certaines transactions (cf. chiffre 3.3 du mandat de gestion).
Le client signe en outre un document intitulé « Internet trading : Limited power of attorney » en faveur de la recourante, autorisant celle-ci d'émettre des ordres de souscription, d'achat ou vente, etc. Cette procuration est liée au compte bancaire ouvert par le client auprès de la banque et porte le numéro de ce compte.
D'après les deux parties, la recourante regroupe sur un compte technique qu'elle possède auprès de la banque (compte ***) les ordres de ses clients et les transmets à la banque par le biais d'un ordre unique.
La recourante perçoit de ses clients des honoraires de gestion fixés par le mandat de gestion (cf. chiffre 4 du mandat de gestion).
8.3. Le client ouvre auprès de la banque un compte « afin d'effectuer des transactions par Internet ». Aucune transaction en espèces n'est exécutée par l'intermédiaire de ce compte (cf. « demande d'ouverture de compte et de dépôt personne physique »; pièce n 3 du dossier de l'AFC).
9.
9.1. L'AFC a estimé qu'il résultait clairement des opérations décrites ci-avant (cf. consid. 8) que la société fournissait, dans le cadre de l'utilisation de la plateforme informatique mise à disposition par la banque, deux types de prestations : elle dispensait, d'une part, des conseils financiers à ses clients moyennant prélèvement d'honoraires sur le compte de ceux-ci. Elle fournissait, d'autre part, des prestations litigieuses moyennant versement de rétrocessions (résultant d'un partage des marges avec la banque) et se prévalait à leur égard de l'exclusion du champ de l'impôt. Tant le mandat de gestion conclu avec le client que la procuration signée par celui-ci et le mandat d'agent externe conclu avec la banque autorisaient la société uniquement à remettre à la banque les ordres émis par les clients. Lesdits ordres étaient exclusivement exécutés par la banque qui, elle, réalisait des opérations exclues du champ de l'impôt. La société ne participait pas à l'exécution desdits ordres, mais se bornait à transmettre à la banque les informations nécessaires. Elle ne réalisait ni ne négociait en aucune manière des opérations financières, mais exerçait une simple activité d'apporteur d'affaires qui était imposable. Peu importait à cet égard que la société ne transférait pas les ordres par téléphone, mais au moyen de la plateforme informatique de la banque. Dans la mesure où elle n'était pas habilitée à exécuter les ordres de ses clients, il convenait d'admettre qu'elle se limitait à transmettre ceux-ci à la banque, qui procédait à leur exécution. Par ailleurs, le compte-rendu des opérations, c'est-à-dire l'exécution des ordres émis par les clients, ainsi que l'annonce des gains réalisés étaient transmis par la banque et en aucune manière par la société, ce qui confirmait que celle-ci n'intervenait en rien dans la réalisation des opérations financières. Le compte de l'assujettie était un compte technique, qui lui permettait de réunir les ordres de ses divers clients en un ordre unique, mais ne faisait pas état des opérations financières. Le mode de fixation de la rémunération et l'étendue de la contre-prestation restaient sans incidence sur la nature des prestations fournies et ne pouvaient dès lors conduire à reconnaître le caractère exclu du champ de l'impôt des opérations.
9.2. La recourante fait valoir que même si elle n'était propriétaire des sommes achetées que pendant quelques secondes ou minutes, elle était bien un prestataire qui participait à l'opération, ce d'autant plus qu'en cas de perte, elle supportait celle-ci. Elle ne se contentait pas de transmettre des ordres d'achats et de ventes, comme le faisaient les entreprises de gestion classiques, mais était bien responsable et partie prenante dans le cadre des transactions sur devises. Elle a décrit en effet le déroulement des opérations comme suit : la banque indiquait, via la plateforme informatique, le taux de change « à la seconde près ». La recourante déciderait alors de baisser ou d'augmenter (achat/vente) le cours qui serait chargé au client, réalisant de suite un profit (système de double clic). Une fois l'opération bouclée par la banque et enregistrée sur le compte du client auprès de la banque, cette dernière calculait le profit de cette opération de change. Sur la base du différentiel de cours - décidé par la recourante -, qui représentait le bénéfice de l'opération, ledit bénéfice était partagé entre la banque et la recourante selon la clé de répartition convenue et versé sur le compte de la société. S'agissant de l'ordre d'achat ou de vente contenant l'indication du cours décidé par la recourante, cette opération était visible par la recourante sur la plateforme informatique de la banque, mais compte tenu du fait qu'il s'agissait d'un ordre, cette opération n'était pas enregistrée, mais elle était effacée dès que l'opération figurait sur le compte du client auprès de la banque. Pour cette raison, la recourante n'était pas en mesure de prouver sur papier toutes les opérations effectuées, hormis quelques preuves fournies sur la base d'un « print screen » d'opérations effectuées sur le moment et que la contrôleuse de l'AFC avait pu vérifier sur place.
La recourante estime qu'elle ne pouvait être qualifiée d'intermédiaire, car elle n'avait pas qu'un rôle passif, mais, au contraire, elle jouait un rôle actif. Elle achetait et vendait une position en devises au travers d'une plateforme de change. Elle proposait une somme mais elle en définissait son coût par une hausse ou une baisse du cours modifié artificiellement par elle. Un simple intermédiaire ne serait jamais concerné par des pertes. Or, en supportant des pertes, il était démontré qu'elle était partie prenante à la transaction.
9.3. Les explications et arguments de la recourante ne convainquent pas et ne permettent pas de démontrer à satisfaction de droit qu'elle réalise elle-même des opérations dans les domaines du marché monétaire et du marché des capitaux au sens de l'art. 18 ch. 19 aLTVA qui sont exclues du champ de l'impôt. Au contraire, les pièces à disposition du Tribunal de céans, en particulier le « External Management Agreement » (cf. consid. 8.1 ci-avant) prouvent que la recourante agit en tant qu'apporteur d'affaires rémunéré par la banque. Bien que la recourante semble être, dans une certaine mesure, libre de fixer le taux de change compte tenu des informations et des outils informatiques mis à disposition par la banque, c'est cette dernière qui exécute l'opération et non pas la recourante qui se contente de transmettre des ordres. L'opération d'achat respectivement de vente est exécutée par la banque, ce que semble au demeurant également admettre la recourante. Preuve en est en particulier la procuration signée par le client en faveur de la recourante (cf. pièce n 3 du dossier de l'AFC) qui précise non seulement que le client autorise la banque à exécuter les ordres donnés par la recourante (« ... authorizes [the Bank] to execute in good faith the ordres given by the Agent »), mais qui indique également que le client autorise la recourante à donner des instructions de souscriptions, d'achat et de vente, etc. à la banque (« [t]he Principal, holder of the account under the above refernce, authorizes the above mentioned Agent, to issue to Y._______ (hereafter the Bank), on his/her/its behalf orders for the subscription, purchase or sale of transferable securities and comparable investments, financial products and instruments [...] »). Par ailleurs, selon la décision entreprise, qui n'est sur ce point pas contestée par la recourante, les comptes-rendus des opérations, soit l'exécution des ordres donnés par les clients, et l'annonce des gains réalisés sont transmis par la banque et les avis bancaires sont établis au nom de la banque, ce qui confirme que l'opération financière exclue du champ de l'impôt est effectuée par la banque et non pas par la recourante. Le fait que la recourante joue un rôle « actif », comme elle le prétend, n'est pas déterminant : tant que son activité se limite à la transmission des ordres d'achats et de ventes qui sont ensuite exécutés par la banque, cette activité doit être qualifiée d'intermédiaire, respectivement d'apport d'affaires qui ne tombe pas sous le coup de l'art. 18 ch. 19 aLTVA. Il est également sans importance comment la rémunération de la recourante est fixée (cf. consid. 6.2 ci-avant) et qu'elle subit le cas échéant elle-même une perte.
Au demeurant, force est d'admettre que la recourante n'a pas agi expressément au nom et pour le compte de la banque. En particulier, elle ne prétend pas avoir émis des factures à l'attention des clients qui feraient état de rapports de représentation entre elle et la banque. On ne se trouve ainsi pas non plus dans un cas de représentation directe expresse au sens de l'art. 11 al. 1 aLTVA (cf. consid. 7.2 ci-avant).
Enfin, comme l'indique à juste titre l'autorité intimée dans sa réponse du 23 juillet 2009, dès lors que les opérations de la recourante consistent non pas à effectuer des opérations dans les domaines du marché monétaire et du marché des capitaux au sens de l'art. 18 ch. 19 aLTVA (qui sont exclues du champ de l'impôt), mais à communiquer à la banque sise sur territoire suisse les données nécessaires à l'exécution des ordres (qui sont imposables), le lieu du siège ou du domicile des clients est sans importance. Les prestations fournies par la recourante ne sauraient ainsi être « soumis[es] au taux de zéro (export) » comme le requiert la recourante (cf. les faits lettre E).
9.4. Compte tenu de ce qui précède, le recours dirigé contre la décision sur réclamation prise le 20 avril 2009 par l'AFC doit être rejeté, dans la mesure où il est recevable (cf. consid. 1.2).
10.
Vu l'issue de la cause, en application de l'art. 63 al. 1
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SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis. |
|
1 | En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis. |
2 | Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes. |
3 | Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure. |
4 | L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101 |
4bis | L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé: |
a | entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires; |
b | entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102 |
5 | Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106 |
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SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 1 Frais de procédure |
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1 | Les frais de procédure devant le Tribunal administratif fédéral (tribunal) comprennent l'émolument judiciaire et les débours. |
2 | L'émolument judiciaire couvre les frais de photocopie des mémoires et les frais administratifs normaux, tels que les frais pour le personnel, les locaux et le matériel ainsi que les frais postaux, téléphoniques et de télécopie. |
3 | Les débours comprennent notamment les frais de traduction et les frais occasionnés par l'administration des preuves. Les frais de traduction ne sont pas facturés lorsqu'il s'agit de la traduction d'une langue officielle à une autre. |
Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce :
1.
Le recours est rejeté, dans la mesure où il est recevable.
2.
Les frais de procédure, d'un montant de Fr. 2'600.--, sont mis à la charge de la recourante. Ce montant est compensé par l'avance de frais déjà versée de Fr. 2'600.--.
3.
Le présent arrêt est adressé :
- à la recourante (Acte judiciaire)
- à l'autorité inférieure (n° de réf. *** ; Acte judiciaire)
Le président du collège : La greffière :
Daniel de Vries Reilingh Celia Clerc
Indication des voies de droit :
La présente décision peut être attaquée devant le Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit public, dans les trente jours qui suivent la notification (art. 82 ss
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SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours: |
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a | contre les décisions rendues dans des causes de droit public; |
b | contre les actes normatifs cantonaux; |
c | qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires. |
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SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 90 Décisions finales - Le recours est recevable contre les décisions qui mettent fin à la procédure. |
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SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés. |
|
1 | Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés. |
2 | Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16 |
3 | Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision. |
4 | En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement: |
a | le format du mémoire et des pièces jointes; |
b | les modalités de la transmission; |
c | les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18 |
5 | Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération. |
6 | Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération. |
7 | Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable. |
Expédition :