A-5689/2017 - 2018-09-20 - Imposte indirette - MWST; Gruppenbesteuerung (Rückwirkung). Entscheid angefochten beim BGer.

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I

A-5689/2017

Urteil vom 20. September 2018

Richter Daniel Riedo (Vorsitz),

Richter Jürg Steiger,
Besetzung
Richter Pascal Mollard,

Gerichtsschreiber Beat König.

1.A._______ Limited,

Zweigniederlassung B._______,

2. C._______,
Parteien
Zweigniederlassung D._______,

Beschwerdeführerinnen,

beide vertreten durch Martin Plüss, Rechtsanwalt,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,

Hauptabteilung Mehrwertsteuer,

Vorinstanz.

Gegenstand MWST; Gruppenbesteuerung (Rückwirkung).

Sachverhalt:

A.
Mit Schreiben vom 9. Dezember 2014 liessen die A._______ Limited, Zweigniederlassung B._______, und die heutige C._______, Zweigniederlassung D._______ [...], bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (nachfolgend: ESTV) um Gewährung der Gruppenbesteuerung beider Zweigniederlassungen per 6. August 2014 ersuchen.

B.

Nach Korrespondenz mit der damaligen Vertreterin der beiden Zweigniederlassungen erliess die ESTV am 11. August 2016 eine Verfügung, wonach der Antrag auf einen per 6. August 2014 erfolgenden Zusammenschluss zu einer Mehrwertsteuergruppe abgelehnt werde, aber die Besteuerung der beiden Zweigniederlassungen als Mehrwertsteuergruppe per 1. Januar 2015 gewährt werde.

Die beiden Zweigniederlassungen sind unter der Bezeichnung «MWST-Gruppe E._______» im Register der mehrwertsteuerpflichtigen Personen der ESTV eingetragen.

C.

Eine gegen die Gewährung der Gruppenbesteuerung per 6. August 2014 erhobene Einsprache wies die ESTV (nachfolgend auch: Vorinstanz) mit Einspracheentscheid vom 7. September 2017 ab.

D.

Gestützt auf Vollmachten der A._______ Limited, Zweigniederlassung B._______, und der C._______, Zweigniederlassung D._______, wurde am 4. Oktober 2017 «für die MWST-Gruppe E._______» Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht erhoben. Es wird damit beantragt, unter Aufhebung des Einspracheentscheids der ESTV vom 7. September 2017 sowie Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der Vorinstanz sei «mit Datum vom 6. August 2014 die Gruppenbesteuerung zu gewähren» (Beschwerde, S. 2).

E.

Die ESTV beantragt mit Vernehmlassung vom 3. November 2017, die Beschwerde sei kostenpflichtig abzuweisen.

F.

Auf die Vorbringen der Verfahrensbeteiligten und die eingereichten Akten wird, soweit entscheidrelevant, im Folgenden eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.

1.1 Die vorliegende Beschwerde wurde gestützt auf Vollmachten der beiden hiervor erwähnten Zweigniederlassungen erhoben. Formell wird in der Beschwerdeschrift zwar die «MWST-Gruppe E._______» als Beschwerdeführerin bezeichnet. Allerdings ist der Streitpunkt des vorliegenden Falles die Frage, ob die beiden Zweigniederlassungen bereits in der Zeitspanne vom 6. August 2014 bis 31. Dezember 2014 eine Mehrwertsteuergruppe bilden konnten, und ist für diese Zeitspanne noch keine Eintragung der «MWST-Gruppe E._______» erfolgt. Es rechtfertigt sich daher, abweichend von der bisherigen Handhabung im vorliegenden Beschwerdeverfahren, wonach die A._______ Limited, Zweigniederlassung B._______, als Gruppenvertreterin der «MWST-Gruppe E._______» die Beschwerde führt, die Gesellschaften, zu welchen die beiden Zweigniederlassungen zählen, als Beschwerdeführerinnen zu rubrizieren.

1.2 Das Bundesverwaltungsgericht beurteilt gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, SR 173.32) Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG, SR 172.021). Soweit das VGG nichts anderes bestimmt, richtet sich das Verfahren nach den Vorschriften des VwVG (Art. 37 VGG).

Der vorliegend angefochtene, mehrwertsteuerrechtliche Einspracheentscheid stellt eine Verfügung im Sinne von Art. 5 VwVG dar. Eine Ausnahme in sachlicher Hinsicht nach Art. 32 VGG liegt nicht vor und die Vorinstanz ist eine Behörde im Sinne von Art. 33 VGG. Das Bundesverwaltungsgericht ist somit zur Beurteilung der Beschwerde sachlich und funktionell zuständig (Art. 31 VGG).

Die Beschwerdeführerinnen sind zur Beschwerdeführung berechtigt (vgl. Art. 48 VwVG), haben die Beschwerde frist- und formgerecht eingereicht (Art. 50 und 52 VwVG) und den Kostenvorschuss rechtzeitig bezahlt (Art. 63 Abs. 4 VwVG).

Nach dem Gesagten ist auf die Beschwerde einzutreten.

1.3 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerinnen können neben der Verletzung von Bundesrecht und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts auch die Unangemessenheit rügen (vgl. Art. 49 VwVG).

1.4 Die Konkretisierung einer Norm im Hinblick auf einzelne Lebenssach-verhalte als Teil der Gesetzesanwendung geschieht durch Auslegung. Deren Ziel ist die Ermittlung des Sinngehaltes der Bestimmung. Ausgangs-punkt jeder Auslegung ist der Wortlaut, wobei bei Erlassen des Bundes-rechts die Fassungen in den drei Amtssprachen gleichwertig sind (vgl. zur Gleichwertigkeit Art. 14 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 18. Juni 2004 über die Sammlungen des Bundesrechts und das Bundesblatt [PublG, SR 170.512] sowie BGE 134 V 1 E. 6.1). Ist der Wortlaut nicht ganz klar bzw. bestehen Gründe für die Annahme, er gebe nicht den wahren Sinn der Vorschrift wieder, muss unter Berücksichtigung aller Auslegungselemente nach der wahren Tragweite gesucht werden. Diesfalls ist namentlich auf die Entstehungsgeschichte der Norm (historische Auslegung), auf ihren Sinn und Zweck (teleologische Auslegung) und auf die Bedeutung, die der Norm im Kontext mit anderen Bestimmungen zukommt (systematische Auslegung), abzustellen. Das Bundesgericht hat sich dabei stets von einem Methodenpluralismus leiten lassen (statt vieler: BGE 141 V 197 E. 5.2, 140 II 289 E. 3.2 ff., 138 III 359 E. 6.2, 134 II 249 E. 2.3; Urteil des BVGer A-3824/2016 vom 14. Juni 2017 E. 2.4.2). Nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung sollen alle jene Methoden kombiniert werden, die für den konkreten Fall im Hinblick auf ein vernünftiges und praktikables Ergebnis am meisten Überzeugungskraft haben (statt vieler: BGE 134 II 249 E. 2.3; BVGE 2007/41 E. 4.2; Urteil des BVGer A-2937/2017 vom 30. Januar 2018 E. 2.5).

1.5 Verwaltungsverordnungen (wie Merkblätter, Richtlinien, Kreisschreiben etc.) sind für die Justizbehörden nicht verbindlich (André Moser et al., Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2. Aufl. 2013, N. 2.173 f.). Die Gerichte sollen Verwaltungsverordnungen bei ihrem Entscheid allerdings mitberücksichtigen, sofern diese eine dem Einzelfall angepasste und gerecht werdende Auslegung der anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen zulassen (BGE 123 II 16 E. 7; Urteile des BVGer A-3554/2017 vom 19. April 2018 E. 1.3, A-3274/2017 vom 14. Februar 2018 E. 2.3, A-5769/2016 vom 11. April 2017 E. 3.2).

1.6 Überspitzter Formalismus ist eine besondere Form der Rechtsverweigerung im Sinne von Art. 29 Abs. 1 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101). Eine solche liegt vor, wenn für ein Verfahren rigorose Formvorschriften aufgestellt werden, ohne dass die Strenge sachlich gerechtfertigt wäre, oder wenn die Behörde formelle Vorschriften mit übertriebener Schärfe handhabt (BGE 135 I 6 E. 2.1, 127 I 31 E. 2a, 115 Ia 12 E. 3b).

1.7 Am 1. Januar 2018 ist eine am 30. September 2016 beschlossene Änderung des Bundesgesetzes vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG, SR 641.20) in Kraft getreten (AS 2017 3575 ff.). Unabhängig davon, ob das frühere Recht oder das mit der Gesetzesrevision vom 30. September 2016 geschaffene neue Recht anwendbar wäre, wird vorliegend - wie im Folgenden ersichtlich wird - das Resultat dasselbe sein.

2.

2.1 Art. 10 Abs. 1 MWSTG enthält - sowohl in der vor dem 1. Januar 2010 in Kraft gewesenen, als auch gemäss der seither in Kraft stehenden Fassung - eine Umschreibung des Tatbestandes der subjektiven Mehrwertsteuerpflicht. Nach Art. 10 Abs. 2 MWSTG sind bestimmte Unternehmen von der subjektiven Steuerpflicht befreit.

Von der Steuerpflicht befreite Unternehmen haben das Recht, auf diese Befreiung zu verzichten (freiwillige Steuerpflicht; Art. 11 MWSTG). Der Verzicht auf die Befreiung von der Steuerpflicht kann gemäss Art. 14 Abs. 4 MWSTG frühestens auf den Beginn der laufenden Steuerperiode erklärt werden (vgl. zur Auslegung dieser Vorschrift Urteil des BVGer A-2937/2017 vom 30. Januar 2018 E. 3.3). Damit ist eine rückwirkende Verzichtserklärung für frühere Steuerperioden ausgeschlossen (BVGE 2015/50 E. 2.2, mit Hinweis auf Ivo P. Baumgartner et al., Vom alten zum neuen Mehrwertsteuergesetz, 2010, § 3 N. 54).

2.2

2.2.1 Mit dem Institut der Gruppenbesteuerung, das in Art. 13 MWSTG vorgesehen ist, sollen gruppenintern die Auswirkungen der steuerausgenommenen Umsätze («taxe occulte») behoben und zugleich administrative Vereinfachungen herbeigeführt werden (vgl. BGE 139 II 460 E. 2.4, mit Hinweis auf den Bericht des Eidgenössischen Finanzdepartements vom 22. Juni 1994 über das Vernehmlassungsverfahren zum Verordnungsentwurf über die Mehrwertsteuer vom 28. Oktober 1993, S. 14). Erreicht wird dies, indem die eng miteinander verbundenen Unternehmen gemeinsam als eine einzige steuerpflichtige Person behandelt werden: Bei antragsgemäss bewilligter Gruppenbesteuerung bilden die beteiligten Gruppenmitglieder nach Art. 13 Abs. 1 Satz 1 MWSTG ein einziges Steuersubjekt, weshalb steuerpflichtige Person und damit vorsteuerabzugsberechtigt die Mehrwertsteuergruppe als solche ist. Weil bei einer Mehrwertsteuergruppe nicht das einzelne Mitglied, sondern die Mehrwertsteuergruppe als solche das Steuersubjekt bildet, begründen Leistungsbeziehungen zwischen den einzelnen Mitgliedern als sog. Innenumsätze keine mehrwertsteuerlichen Leistungsverhältnisse (siehe zum Ganzen Urteil des BVGer A-5757/2015 vom 19. Februar 2016 E. 3.5, mit Hinweisen).

Art. 13 MWSTG hat folgenden Wortlaut:

«1 Rechtsträger mit Sitz oder Betriebsstätte in der Schweiz, die unter einheitlicher Leitung eines Rechtsträgers miteinander verbunden sind, können sich auf Antrag zu einem einzigen Steuersubjekt zusammenschliessen (Mehrwertsteuergruppe). In die Gruppe können auch Rechtsträger, die kein Unternehmen betreiben, und natürliche Personen einbezogen werden.

2 Der Zusammenschluss zu einer Mehrwertsteuergruppe kann auf den Beginn jeder Steuerperiode gewählt werden. Die Beendigung einer Mehrwertsteuergruppe ist jeweils auf das Ende einer Steuerperiode möglich.»

2.2.2 Gemäss Art. 20 Abs. 2 der Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV, SR 641.201) kann ein Rechtsträger auf Gesuch hin in eine bestehende Mehrwertsteuergruppe eintreten (vgl. Satz 1 der Bestimmung) und bewilligt die ESTV einen solchen Eintritt «auf den Beginn der folgenden beziehungsweise auf das Ende der laufenden Steuerperiode» (vgl. Satz 2 der Bestimmung). Art. 20 Abs. 3 MWSTV sieht freilich eine Sonderregelung für die Konstellation vor, dass ein Rechtsträger, der in eine bestehende Mehrwertsteuergruppe eintreten will, die bei ihm bislang nicht erfüllt gewesenen Voraussetzungen zur Teilnahme an der Gruppenbesteuerung neu erfüllt. Gegebenenfalls kann nämlich nach dieser Vorschrift «der Eintritt in eine bestehende Mehrwertsteuergruppe auch während der laufenden Steuerperiode verlangt werden, sofern das entsprechende Gesuch der ESTV innert 30 Tagen nach Bekanntgabe der massgebenden Änderung im Handelsregister beziehungsweise nach Eintritt der Voraussetzungen schriftlich eingereicht wird».

2.3

2.3.1 Ziff. 5 der MWST-Info 03 der ESTV in der (namentlich) im August 2014 gültig gewesenen Fassung enthielt (soweit hier interessierend) folgende Ausführungen:

«Der Eintrag einer MWST-Gruppe kann frühestens auf den Beginn einer Steuerperiode erfolgen (ausser bei einer Neubildung eines Konzerns, vgl. Ausführungen hiernach). Rückwirkende Eintragungen von MWST-Gruppen sind nicht möglich.

War bisher eine Gruppenbesteuerung mangels fehlendem Über- beziehungsweise Unterordnungsverhältnis nicht gegeben, ist eine Gruppenbesteuerung sofort mit dem Beginn des neugegründeten Über- beziehungsweise Unterordnungsverhältnisses möglich (Neubildung eines Konzerns). [...]»

2.3.2 Ziff. 5 der MWST-Info 03 der ESTV in der seit dem 1. Oktober 2015 gültigen Fassung hält unter anderem Folgendes fest:

«Der Zusammenschluss zu einer MWST-Gruppe kann auf den Beginn der dem Antrag nachfolgenden Steuerperiode erfolgen.

Eine rückwirkende Eintragung einer MWST-Gruppe auf den Beginn der laufenden Steuerperiode ist nur solange möglich, als noch keine der in der MWST-Gruppe zusammenzufassenden Steuersubjekte die MWST-Abrechnung eingereicht hat und die Frist zur Einreichung der Abrechnung gemäss Artikel 71 Absatz 1 MWSTG noch nicht verstrichen ist.

War bisher eine Gruppenbesteuerung mangels Über- beziehungsweise Unterordnungsverhältnis nicht möglich, ist eine Gruppenbesteuerung sofort auf den Beginn des neugegründeten Über- beziehungsweise Unterordnungsverhältnisses möglich (Neubildung eines Konzerns), sofern dies der ESTV innert 30 Tagen seit dessen Bestehen mitgeteilt wird. [...]»

3.

3.1 Im vorliegenden Fall wurde die Zweigniederlassung der Beschwerdeführerin 2 in F._______ am 5. März 2009 im Handelsregister eingetragen. Die Handelsregistereintragung der Zweigniederlassung der Beschwerdeführerin 1 erfolgte am 6. August 2014. Streitig ist, ob vorliegend per letzteren Zeitpunkt die Beschwerdeführerinnen zusammen mit ihren Zweigniederlassungen eine neue Mehrwertsteuergruppe im Inland bildeten.

Die Beschwerdeführerinnen haben erstmals am 9. Dezember 2014 um Gewährung der Gruppenbesteuerung per 6. August 2014 ersucht.

Es stellt sich somit die Frage, ob eine rückwirkende Gruppenbesteuerung per einen vergangenen Zeitpunkt in der laufenden Steuerperiode bzw. im laufenden Kalenderjahr möglich ist (gemäss Art. 34 Abs. 2 MWSTG gilt als Steuerperiode das Kalenderjahr. Art. 34 Abs. 3 MWSTG, wonach auf Antrag der steuerpflichtigen Person das Geschäftsjahr herangezogen werden kann, ist noch nicht in Kraft [vgl. Art. 116 Abs. 2 Satz 2 MWSTG in Verbindung mit Abs. 3 der Verordnung des Bundesrates vom 12. Oktober 2011 über eine weitere Teilinkraftsetzung des Mehrwertsteuergesetzes, AS 2011 4737]). Die Antwort auf diese Frage ist durch Auslegung von Art. 13 Abs. 2 (Satz 1) MWSTG zu ermitteln.

3.2

3.2.1 Gemäss dem Wortlaut von Art. 13 Abs. 2 Satz 1 MWSTG kann der «Zusammenschluss zu einer Mehrwertsteuergruppe [...] auf den Beginn jeder Steuerperiode gewählt werden». Mit dem genannten Passus räumt Art. 13 Abs. 2 Satz 1 MWSTG also die Befugnis ein, eine Wahl in Bezug auf die mehrwertsteuerliche Rechtsstellung und mehrwertsteuerliche Behandlung zu treffen. Mit anderen Worten ist diese Vorschrift nach dem allgemeinen Sprachgebrauch so zu verstehen, dass damit ein Gestaltungsrecht eingeräumt wird.

Gestaltungsrechte wirken allerdings in der Regel allein für die Gegenwart oder Zukunft. Wirkungen für die Vergangenheit sind nur dann anzunehmen, wenn sich dafür im Gesetz selbst oder - bei auf einem Vertrag beruhenden Handeln - im Vertrag eine Grundlage finden lässt. Fehlt es an einer derartigen Grundlage, so bleibt eine rückwirkende Ausübung von Gestaltungsrechten grundsätzlich ausgeschlossen (vgl. BGE 110 II 494 E. 2c, mit Hinweisen).

Allein gestützt auf den Wortlaut von Art. 13 Abs. 2 Satz 1 MWSTG, wonach die Gruppenbesteuerung «auf den Beginn jeder Steuerperiode gewählt werden kann», lässt sich jedoch nicht mit Gewissheit sagen, ob diese Bestimmung im Sinne einer Einräumung eines Gestaltungsrechts, das ausnahmsweise mit Rückwirkung ausgeübt werden könnte, eine rückwirkende Wahl der Gruppenbesteuerung zuliesse: Zwar ist hier von «jeder Steuerperiode» die Rede, was für sich allein dafür sprechen würde, dass der Zusammenschluss zu einer Gruppe nicht nur auf den Beginn von zukünftigen Steuerperioden, sondern auch auf den Beginn der laufenden oder einer früheren Steuerperiode gewählt werden kann. Weil aber eine Wahl nach dem allgemeinen Sprachgebrauch zukunftsgerichtet ist, kann die Bestimmung nach ihrem Wortlaut mit gewichtigen Gründen auch so verstanden werden, dass nur eine zukünftige Steuerperiode als Beginn der Gruppenbesteuerung gewählt werden kann.

Aus der französischen und italienischen Fassung von Art. 13 Abs. 2 Satz 1 MWSTG («Ce statut peut être choisi pour le début de toute période fiscale.» bzw. «La riunione in un gruppo d'imposizione può essere scelta per l'inizio di ogni periodo fiscale.») ergibt sich nichts, was von den hiervor gestützt auf den deutschen Wortlaut des Gesetzes gezogenen Schlüssen abweichen würde.

Aufgrund des nicht restlos klaren Gesetzeswortlautes ist im Folgenden zunächst unter Berücksichtigung der weiteren Auslegungselemente zu ermitteln, ob sich Art. 13 Abs. 2 Satz 1 MWSTG als Grundlage für eine rückwirkende Ausübung des in dieser Vorschrift vorgesehenen Gestaltungsrechts heranziehen lässt.

3.2.2 Als historisches Auslegungselement ist zu berücksichtigen, dass nach Art. 22 Abs. 4 Satz 1 des früheren Mehrwertsteuergesetzes vom 2. September 1999 (aMWSTG, AS 2000 1300) der Beginn der Gruppenbesteuerung «auf das Ende des Geschäftsjahres des Gruppenträgers» festzulegen war und die ESTV verbunden mit dieser Regelung eine rückwirkende Gewährung der Gruppenbesteuerung nicht zuliess. Die ESTV verlangte für Gesuche um Gewährung der Gruppenbesteuerung unter dem Regime des aMWSTG die strikte Einhaltung einer Voranmeldefrist von 90 Tagen (siehe zum Ganzen Alois Camenzind et al. [Hrsg.], Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], 2. Aufl. 2003, N. 1063).

Zwar wurde bei Erlass des MWSTG nach den Ausführungen des Bundesrates in dessen Botschaft vom 25. Juni 2008 zur Vereinfachung der Mehrwertsteuer sowohl eine Vereinfachung als auch eine Flexibilisierung der Gruppenbesteuerung angestrebt (vgl. BBl 2008 6885 ff., 6914 und 6953). Indessen liefern die Materialien (soweit ersichtlich) keine Anhaltspunkte für die Annahme, dass der Gesetzgeber mit Art. 13 Abs. 2 Satz 1 MWSTG - in Abweichung von der Ordnung unter dem aMWSTG - eine (für sich allein) genügende Grundlage für eine auf einen zurückliegenden Zeitpunkt in der gleichen Steuerperiode rückwirkende Gruppenbesteuerung schaffen wollte. Tendenziell gegen diese Annahme sprechen vielmehr die Ausführungen in der erwähnten Botschaft, wonach es trotz der neuen Gesetzesformulierung auch künftig bei der bisherigen Praxis bleibe, dass «eine Gruppenbesteuerung nur auf entsprechenden Antrag hin errichtet» werde (vgl. BBl 2008, 6954). Wie nachfolgend zu zeigen sein wird, führt eine rückwirkende Gruppenbesteuerung denn auch zu keiner Vereinfachung, sondern im Gegenteil zu erheblichem Mehraufwand, jedenfalls dann, wenn die einzelnen Akteure bereits Leistungen empfangen oder/und erbracht haben (E. 3.2.3 hiernach).

Den Materialien zu Art. 13 Abs. 2 Satz 1 MWSTG lassen sich nach dem Gesagten jedenfalls keinerlei Hinweise zugunsten der Zulässigkeit einer Gruppenbesteuerung per einen in der Vergangenheit liegenden Zeitpunkt in der Steuerperiode, in welcher der entsprechende Antrag gestellt wurde, ableiten.

Es ist vielmehr festzuhalten, dass bei der Frage, ob eine rückwirkende Gruppenbesteuerung der hier interessierenden Art zuzulassen ist, Missbrauchsüberlegungen mit einzubeziehen sind. National- und Ständerat haben nämlich bei der ersten Beratung der Gesetzesvorlage zum aMWSTG einige der von der Kommission für Wirtschaft und Abgaben des Nationalrates seinerzeit vorgeschlagenen Lockerungen der Gruppenbesteuerung gestrichen, um Missbräuchen vorzubeugen (weitere Gründe für die Streichungen waren die Sicherstellung einer rechtsgleichen Behandlung und einer besseren Wettbewerbsneutralität; vgl. zum Ganzen BGE 125 II 326 E. 7a, mit Hinweis auf AB 1997 N 235-238 und AB 1998 S 972 f.), und es ist, obschon mit dem MWSTG eine grössere Wahlfreiheit geschaffen wurde (vgl. Philip Robinson et al., Die Gruppenbesteuerung im neuen Schweizer Mehrwertsteuergesetz, in: ASA 78, S. 8941 ff., S. 844), nicht ersichtlich, inwiefern der Gesetzgeber bei der Gruppenbesteuerung nach Art. 13 MWSTG Missbrauchsüberlegungen keine Rechnung mehr tragen wollte (vgl. dazu auch Philip Robinson et al., a.a.O., S. 847, wonach die mit Art. 13 MWSTG bestehende Möglichkeit der Gruppenbesteuerung «wohl in einzelnen Fällen auch die Frage nach einer möglichen Steuerumgehung aufwerfen wird»). Dies spricht für die Annahme, dass der Gesetzgeber Art. 13 Abs. 2 Satz 1 MWSTG nicht als Grundlage für eine rückwirkende Gruppenbesteuerung während der laufenden Steuerperiode verstanden wissen wollte.

3.2.3 Der hiervor gestützt auf das historische Auslegungselement gezogene Schluss, dass der Gesetzgeber selbst die Möglichkeit einer rückwirkenden Gruppenbesteuerung nicht statuieren wollte, steht in Einklang mit dem teleologischen Auslegungselement:

Die uneingeschränkte Zulassung einer rückwirkenden Gruppenbesteuerung mag zwar prima vista dem Zweck der Gruppenbesteuerung entsprechen, innerhalb von Gruppen bzw. Konzernen die Auswirkungen der steuerausgenommenen Umsätze («taxe occulte») zu beheben und administrative Vereinfachungen herbeizuführen (vgl. E. 2.2.1). Die Zulassung einer rückwirkenden Gruppenbesteuerung während der laufenden Steuerperiode würde de facto regelmässig - wenn auch nicht unbedingt im vorliegenden Fall (vgl. dazu Beschwerde, S. 23) - sowohl für die Steuerpflichtigen, als auch für die ESTV zu einer erheblichen administrativen Mehrbelastung führen, weil bei rückwirkend neu eingetragenen Mehrwertsteuergruppen Korrekturabrechnungen für schon bisher steuerpflichtig gewesene Gruppenmitglieder erforderlich würden (vgl. Vernehmlassung, S. 5). Eine solche Mehrbelastung durch die administrative Rückabwicklung aller zwischenzeitlich geschehenen Leistungsein- und ausgänge würde in einem nicht zu rechtfertigenden Spannungsverhältnis zu den mehrwertsteuerlichen Grundsätzen der Entrichtungswirtschaftlichkeit sowie der Erhebungswirtschaftlichkeit (vgl. Art. 1 Abs. 3 Bst. c MWSTG) stehen. Auch drohen bei einer Zulassung rückwirkender Gruppenbesteuerungen während der laufenden Steuerperiode Missbräuche, die nicht dem Sinn und Zweck der gesetzlichen Regelung entsprechen.

3.2.4

3.2.4.1 In systematischer Hinsicht fällt zunächst auf, dass sich die Formulierung «kann auf den Beginn jeder Steuerperiode gewählt werden» nicht nur in Art. 13 Abs. 2 Satz 1 MWSTG, sondern auch in Art. 12 Abs. 2 Satz 2 MWSTG findet. In letzterer Vorschrift ist geregelt, auf welchen Zeitpunkt ein Zusammenschluss von Dienststellen zu einem einzigen Steuersubjekt gewählt werden kann. Mit dem Blick auf Art. 12 Abs. 2 Abs. 2 Satz 2 MWSTG lassen sich aber für die hier zu beantwortende Frage keine wesentlichen Erkenntnisse gewinnen, zumal sich bei dieser Bestimmung vergleichbare Auslegungsfragen wie bei Art. 13 Abs. 2 Satz 1 MWSTG stellen und diese Fragen namentlich noch nicht seitens der Gerichte beantwortet worden sind. Immerhin lässt das anwendbare Recht auch nicht ausdrücklich zu, dass sich Dienststellen rückwirkend zusammenschliessen.

3.2.4.2 Weiter ist als systematisches Auslegungselement zu berücksichtigten, dass mit der Wendung «auf den Beginn jeder Steuerperiode» in Art. 13 Abs. 2 Satz 1 MWSTG der Passus «jeweils auf Beginn einer Steuerperiode» in Art. 37 Abs. 4 Satz 3 MWSTG vergleichbar ist. Nach letzterer Vorschrift ist ein Wechsel von der effektiven Abrechnungsmethode zur Saldosteuersatzmethode bzw. ein Wechsel von der Saldosteuersatzmethode zur effektiven Abrechnungsmethode (bei Erfüllung der für einen entsprechenden Wechsel vorgesehenen, hier nicht näher interessierenden [weiteren] Voraussetzungen) «jeweils auf Beginn einer Steuerperiode» möglich.

In der Rechtsprechung zu Art. 37 Abs. 4 Satz 3 MWSTG wurde wiederholt ausgeführt, dass es nicht angehen könne, dass der Steuerpflichtige am Ende der Steuerperiode berechnet, ob sich für ihn die Abrechnung nach dem Saldosteuersatz lohnt oder nicht, und er abhängig davon den Entscheid trifft, ob er für diese Periode zur effektiven Abrechnungsart zurückwechselt. Ein rückwirkender Widerruf der vereinfachten Abrechnungsart nach Ablauf der Steuerperiode ist deshalb nach dieser Rechtsprechung ausgeschlossen (siehe zum Ganzen Urteile des BVGer A-904/2017 vom 18. Dezember 2017 E. 5.6, A-5126/2012 vom 1. Oktober 2013 E. 2.2.1.4). Für eine beschränkte Rückwirkung innerhalb der laufenden Steuerperiode bestehen, was den Wechsel zwischen den Abrechnungsmethoden betrifft, ausdrückliche Verordnungsregelungen. Dabei ist allerdings ein entsprechender Wechsel (auf den Beginn der laufenden Steuerperiode) jeweils (insbesondere) an die Voraussetzung gebunden, dass der schriftliche Antrag auf einen Wechsel der Abrechnungsmethode innert 60 Tagen nach Beginn der Steuerpflicht bzw. der (laufenden) Steuerperiode gestellt wird (vgl. Art. 78 Abs. 1 , Art. 79 Abs. 1 und Art. 81 Abs. 1 MWSTV; zur Rechtsmässigkeit dieser zur Verhinderung von Missbräuchen aufgestellten Ordnung vgl. Urteil des BVGer A-5126/2012 vom 1. Oktober 2013 E. 2.2.1.4, mit Hinweis; siehe auch Marie-Chantal May Canellas, in: Martin Zweifel et al. [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2015, Art. 37 N. 28).

Nach dem Gesagten spricht eine Berücksichtigung von Art. 37 Abs. 4 Satz 3 MWSTG als systematisches Auslegungselement jedenfalls nicht dafür, dass eine rückwirkende Gruppenbesteuerung während der laufenden Steuerperiode allein gestützt auf das MWSTG möglich ist.

3.2.4.3 In systematischer Hinsicht ist ferner zu beachten, dass nach Art. 14 Abs. 4 MWSTG der Verzicht auf die Befreiung von der Steuerpflicht «frühestens auf den Beginn der laufenden Steuerperiode erklärt werden kann». Angesichts des Umstandes, dass diese Vorschrift eine rückwirkende Verzichtserklärung für abgeschlossene Steuerperioden ausschliesst (vgl. E. 2.1) und demgegenüber Art. 13 Abs. 2 Satz 1 MWSTG nach seinem Wortlaut eine Gruppenbesteuerung auf den Beginn «jeder Steuerperiode» zulässt, könnte zwar prima vista der Schluss gezogen werden, dass eine rückwirkende Gruppenbesteuerung von Gesetzes wegen zulässig sei. Diese Betrachtungsweise würde freilich zu kurz greifen. Denn bezeichnenderweise hat man bei Erlass von Art. 14 Abs. 4 MWSTG in den eidgenössischen Räten die Frage der Rückwirkung diskutiert, indem der Nationalrat zunächst - abweichend vom Bundesrat - eine auf drei Jahre begrenzte rückwirkende Verzichtsmöglichkeit einführen wollte (AB 2009 N 316), der Ständerat sich (mit dem Bundesrat) gegen eine Rückwirkung entschied (AB 2009 S 416) und dies vom Nationalrat in der Folge übernommen wurde (siehe zum Ganzen Claudio Fischer, in: Zweifel et al. [Hrsg.], a.a.O., Art. 14 N. 29, mit Hinweisen). Demgegenüber wurde die Frage der Rückwirkung bei der Gruppenbesteuerung eben gerade nicht thematisiert. Aus diesem Grund lässt sich aus Art. 14 Abs. 4 MWSTG nichts für diese Frage ableiten.

3.2.4.4 Hinzuweisen ist im Übrigen darauf, dass eine (objektive) Option im Sinne von Art. 22 Abs. 1 MWSTG nicht rückwirkend ausgeübt werden kann und sich dies nicht zuletzt aus dem Umstand ergibt, dass eine ursprünglich vom Nationalrat angenommene Fassung von Art. 22 Abs. 2 E -MWSTG, welche ausdrücklich eine rückwirkende Option vorsah, in der Folge verworfen wurde (vgl. dazu ausführlich Urteil des BVGer A-7175/2014 vom 12. August 2015 E. 2.3.3, mit Hinweisen. Zur am 1. Januar 2018 in Kraft getretenen revidierten Fassung von Art. 22 Abs. 1 MWSTG hat der Bundesrat in der zugehörigen Botschaft ausdrücklich festgehalten, dass eine rückwirkende Anwendung der Bestimmung nicht möglich ist [siehe Botschaft vom 25. Februar 2015 zur Teilrevision des Mehrwertsteuergesetzes, BBl 2015, 2615 ff., 2645]). Dies stützt die Auffassung, dass es für eine rückwirkende Ausübung eines Gestaltungsrechts des Steuerpflichtigen in einer Konstellation wie der vorliegenden einer klaren Grundlage im Gesetz oder in einer Verordnung bedarf und in Art. 13 Abs. 2 Satz 1 MWSTG für sich allein keine hinreichende Grundlage für die Wahl einer auf einen Zeitpunkt vor der Antragsstellung rückwirkenden Gruppenbesteuerung bei der Neubildung einer Mehrwertsteuergruppe zu erblicken ist.

3.2.5 Die vorstehende Auslegung von Art. 13 Abs. 2 Satz 1 MWSTG ergibt, dass diese Vorschrift bzw. das MWSTG jedenfalls für sich allein keine Grundlage für eine rückwirkende Gruppenbesteuerung während der laufenden Steuerperiode bildet.

Angesichts des Umstandes, dass die im Gesetz zum Ausdruck kommende Wertung nach dem Gesagten gegen die Zulassung von rückwirkenden Gruppenbesteuerungen während der laufenden Steuerperiode spricht, erscheint im Übrigen die nach Ansicht der Beschwerdeführerinnen vorliegend angezeigte analoge Anwendung von Art. 14 Abs. 4 MWSTG zum Verzicht auf die Befreiung von der Steuerpflicht als ausgeschlossen (vgl. dazu auch E. 3.2.4.3).

3.3 Eine Verordnungsvorschrift, welche eine rückwirkende Gruppenbesteuerung in einer Konstellation der vorliegenden Art erlauben würde, besteht nicht. Insbesondere ist Art. 20 Abs. 3 MWSTV unbestrittenermassen nicht direkt anwendbar, weil diese Vorschrift einzig den Beitritt zu einer bereits bestehenden Mehrwertsteuergruppe in einer Sonderkonstellation regelt (vgl. E. 2.2.2). Eine analoge Anwendung dieser Bestimmung auf die Eintragung neuer Mehrwertsteuergruppen ist angesichts des Umstandes, dass nach dem Gesetz nur dann eine rückwirkende Gruppenbesteuerung zulässig ist, wo dies vorgesehen ist, nicht möglich. Zu berücksichtigen ist in diesem Zusammenhang nicht zuletzt, dass es unabdingbar ist, dass die Bedingungen für die Gruppenbesteuerung genau festgelegt sind, weil diese Art der Besteuerung mit erheblichen steuerlichen Auswirkungen verbunden ist und es den Unternehmen freisteht, eine solche Besteuerung zu beantragen (vgl. - freilich zum früheren Recht - BGE 125 II 326 E. 9b/aa). Raum für eine analoge Anwendung von Gesetzes- und/oder Verordnungsbestimmungen zur Begründung der Zulässigkeit einer nicht vorgesehenen rückwirkenden Gruppenbesteuerung neu gebildeter Mehrwertsteuergruppen besteht unter diesen Umständen nicht.

Mangels Regelung einer rückwirkenden Gruppenbesteuerung im Gesetz oder in einer Rechtsverordnung lässt sich auch nicht unter analoger Berufung auf die hiervor genannten Verwaltungsverordnungen der ESTV (vgl. E. 2.3) das streitige Recht begründen, eine neu gegründete Mehrwertsteuergruppe mit Wirkung auf einen Zeitpunkt vor der Einreichung des Antrages auf Eintragung der Gruppe entstehen zu lassen (vgl. zur Rechtsnatur von Verwaltungsverordnungen vorn E. 1.5). Auch stossen die Beschwerdeführerinnen ins Leere, soweit sie sich auf das bloss bis Ende 2009 gültig gewesene und damit in der hier streitbetroffenen Zeitspanne von vornherein nicht anwendbare Merkblatt Nr. 01 der ESTV zur Gruppenbesteuerung berufen (vgl. dazu Beschwerde, S. 12).

3.4 Es erweist sich folglich, dass es für das Ansinnen der Beschwerdeführerinnen, gestützt auf ihren Antrag vom 9. Dezember 2014 bereits per 6. August 2014 die Wirkungen der Gruppenbesteuerung eintreten zu lassen, keine Grundlage gibt. An diesem Schluss kann auch das von den Beschwerdeführerinnen angerufene Verbot des überspitzten Formalismus (vgl. zu diesem Verbot E. 1.6) nichts ändern, da vorliegend nicht die Ausgestaltung oder Anwendung einer formellen Vorschrift, sondern die materiell-rechtliche Möglichkeit einer rückwirkenden Gruppenbesteuerung in Frage steht.

Die Beschwerde ist somit abzuweisen.

4.

4.1 Ausgangsgemäss sind den unterliegenden Beschwerdeführerinnen die auf Fr. 5'000.- festzusetzenden Verfahrenskosten (vgl. Art. 63 Abs. 4bis VwVG in Verbindung mit Art. 1 ff . des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]) unter solidarischer Haftung aufzuerlegen (vgl. Art. 63 Abs. 1 VwVG in Verbindung mit Art. 6a VGKE). Der von den Beschwerdeführerinnen einbezahlte Kostenvorschuss ist zur Bezahlung der Verfahrenskosten zu verwenden.

Keine Verfahrenskosten sind der Vorinstanz aufzuerlegen (vgl. Art. 63 Abs. 2 VwVG).

4.2 Eine Parteientschädigung an die Beschwerdeführerinnen ist nicht zuzusprechen (vgl. Art. 64 Abs. 1 VwVG bzw. Art. 7 Abs. 1 VGKE e contrario).

(Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite.)

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 5'000.- werden den Beschwerdeführerinnen unter solidarischer Haftung auferlegt. Der von den Beschwerdeführerinnen einbezahlte Kostenvorschuss in gleicher Höhe wird zur Bezahlung der Verfahrenskosten verwendet.

3.

Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.

4.
Dieses Urteil geht an:

- die Beschwerdeführerinnen (Gerichtsurkunde)

- die Vorinstanz (Ref-Nr. [...]; Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Daniel Riedo Beat König

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 BGG). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).

Versand:

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 5 - 1 Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
¹	Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
^a	la costituzione, la modificazione o l'annullamento di diritti o di obblighi;
^b	l'accertamento dell'esistenza, dell'inesistenza o dell'estensione di diritti o di obblighi;
^c	il rigetto o la dichiarazione d'inammissibilità d'istanze dirette alla costituzione, alla modificazione, all'annullamento o all'accertamento di diritti o di obblighi.
²	Sono decisioni anche quelle in materia d'esecuzione (art. 41 cpv. 1 lett. a e b), le decisioni incidentali (art. 45 e 46), le decisioni su opposizione (art. 30 cpv. 2 lett. b e 74), le decisioni su ricorso (art. 61), le decisioni in sede di revisione (art. 68) e l'interpretazione (art. 69).24
³	Le dichiarazioni di un'autorità che rifiuta o solleva pretese da far valere mediante azione non sono considerate decisioni.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 5 - 1 Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
¹	Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
^a	la costituzione, la modificazione o l'annullamento di diritti o di obblighi;
^b	l'accertamento dell'esistenza, dell'inesistenza o dell'estensione di diritti o di obblighi;
^c	il rigetto o la dichiarazione d'inammissibilità d'istanze dirette alla costituzione, alla modificazione, all'annullamento o all'accertamento di diritti o di obblighi.
²	Sono decisioni anche quelle in materia d'esecuzione (art. 41 cpv. 1 lett. a e b), le decisioni incidentali (art. 45 e 46), le decisioni su opposizione (art. 30 cpv. 2 lett. b e 74), le decisioni su ricorso (art. 61), le decisioni in sede di revisione (art. 68) e l'interpretazione (art. 69).24
³	Le dichiarazioni di un'autorità che rifiuta o solleva pretese da far valere mediante azione non sono considerate decisioni.

SR 173.32 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) LTAF Art. 32 Eccezioni - 1 Il ricorso è inammissibile contro:
¹	Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale pubblico non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di diritto di voto dei cittadini nonché di elezioni e votazioni popolari;
^c	le decisioni in materia di salario al merito del personale federale, in quanto non concernano la parità dei sessi;
^d	...
^e	le decisioni nel settore dell'energia nucleare concernenti:
^e1	le autorizzazioni di massima per impianti nucleari,
^e2	l'approvazione del programma di smaltimento,
^e3	la chiusura di depositi geologici in profondità,
^e4	la prova dello smaltimento;
^f	le decisioni in materia di rilascio o estensione di concessioni di infrastrutture ferroviarie;
^g	le decisioni dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^h	le decisioni in materia di rilascio di concessioni per case da gioco;
ⁱ	le decisioni in materia di rilascio, modifica o rinnovo della concessione della Società svizzera di radiotelevisione (SSR);
^j	le decisioni in materia di diritto ai sussidi di una scuola universitaria o di un altro istituto accademico.
²	Il ricorso è inoltre inammissibile contro:
^a	le decisioni che, in virtù di un'altra legge federale, possono essere impugnate mediante opposizione o ricorso dinanzi a un'autorità ai sensi dell'articolo 33 lettere c-f;
^b	le decisioni che, in virtù di un'altra legge federale, possono essere impugnate mediante ricorso dinanzi a un'autorità cantonale.

SR 173.32 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) LTAF Art. 33 Autorità inferiori - Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Consiglio federale e degli organi dell'Assemblea federale in materia di rapporti di lavoro del personale federale, compreso il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente;
^b	del Consiglio federale concernenti:
^b1	la destituzione di un membro del Consiglio della banca o della direzione generale o di un loro supplente secondo la legge del 3 ottobre 200325 sulla Banca nazionale,
^b10	la revoca di un membro del consiglio d'amministrazione del Servizio svizzero di assegnazione delle tracce o l'approvazione della risoluzione del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio d'amministrazione secondo la legge federale del 20 dicembre 195743 sulle ferrovie;
^b2	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di vigilanza sui mercati finanziari o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 22 giugno 200726 sulla vigilanza dei mercati finanziari,
^b3	il blocco di valori patrimoniali secondo la legge del 18 dicembre 201528 sui valori patrimoniali di provenienza illecita,
^b4	il divieto di determinate attività secondo la LAIn30,
^b4bis	il divieto di organizzazioni secondo la LAIn,
^b5	la revoca di un membro del Consiglio d'istituto dell'Istituto federale di metrologia secondo la legge federale del 17 giugno 201133 sull'Istituto federale di metrologia,
^b6	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di sorveglianza dei revisori o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 16 dicembre 200535 sui revisori,
^b7	la revoca di un membro del Consiglio dell'Istituto svizzero per gli agenti terapeutici secondo la legge del 15 dicembre 200037 sugli agenti terapeutici,
^b8	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'istituto secondo la legge del 16 giugno 201739 sui fondi di compensazione,
^b9	la revoca di un membro del consiglio d'Istituto dell'Istituto svizzero di diritto comparato secondo la legge federale del 28 settembre 201841 sull'Istituto svizzero di diritto comparato,
^c	del Tribunale penale federale in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^cbis	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^cquater	del procuratore generale della Confederazione in materia di rapporti di lavoro dei procuratori pubblici federali da lui nominati e del personale del Ministero pubblico della Confederazione;
^cquinquies	dell'autorità di vigilanza sul Ministero pubblico della Confederazione in materia di rapporti di lavoro del personale della sua segreteria;
^cter	dell'autorità di vigilanza sul Ministero pubblico della Confederazione in materia di rapporti di lavoro dei membri del Ministero pubblico della Confederazione eletti dall'Assemblea federale plenaria;
^d	della Cancelleria federale, dei dipartimenti e dei servizi dell'Amministrazione federale loro subordinati o aggregati amministrativamente;
^e	degli stabilimenti e delle aziende della Confederazione;
^f	delle commissioni federali;
^g	dei tribunali arbitrali costituiti in virtù di contratti di diritto pubblico sottoscritti dalla Confederazione, dai suoi stabilimenti o dalle sue aziende;
^h	delle autorità o organizzazioni indipendenti dall'Amministrazione federale che decidono nell'adempimento di compiti di diritto pubblico loro affidati dalla Confederazione;
ⁱ	delle autorità cantonali, in quanto una legge federale preveda che le loro decisioni sono impugnabili mediante ricorso dinanzi al Tribunale amministrativo federale.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 48 - 1 Ha diritto di ricorrere chi:
¹	Ha diritto di ricorrere chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione impugnata; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modificazione della stessa.
²	Ha inoltre diritto di ricorrere ogni persona, organizzazione o autorità cui un'altra legge federale riconosce tale diritto.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 50 - 1 Il ricorso dev'essere depositato entro 30 giorni dalla notificazione della decisione.
¹	Il ricorso dev'essere depositato entro 30 giorni dalla notificazione della decisione.
²	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 52 - 1 L'atto di ricorso deve contenere le conclusioni, i motivi, l'indicazione dei mezzi di prova e la firma del ricorrente o del suo rappresentante; devono essere allegati la decisione impugnata e i documenti indicati come mezzi di prova, se sono in possesso del ricorrente.
¹	L'atto di ricorso deve contenere le conclusioni, i motivi, l'indicazione dei mezzi di prova e la firma del ricorrente o del suo rappresentante; devono essere allegati la decisione impugnata e i documenti indicati come mezzi di prova, se sono in possesso del ricorrente.
²	Se il ricorso non soddisfa a questi requisiti o se le conclusioni o i motivi del ricorrente non sono sufficientemente chiari, e il ricorso non sembra manifestamente inammissibile, l'autorità di ricorso assegna al ricorrente un breve termine suppletorio per rimediarvi.
³	Essa gli assegna questo termine con la comminatoria che, decorrendo infruttuoso, deciderà secondo l'inserto o, qualora manchino le conclusioni, i motivi oppure la firma, non entrerà nel merito del ricorso.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 63 - 1 L'autorità di ricorso mette nel dispositivo le spese processuali, consistenti in una tassa di decisione nelle tasse di cancelleria e negli sborsi, di regola a carico della parte soccombente. Se questa soccombe solo parzialmente, le spese processuali sono ridotte. Per eccezione, si possono condonare le spese processuali.
¹	L'autorità di ricorso mette nel dispositivo le spese processuali, consistenti in una tassa di decisione nelle tasse di cancelleria e negli sborsi, di regola a carico della parte soccombente. Se questa soccombe solo parzialmente, le spese processuali sono ridotte. Per eccezione, si possono condonare le spese processuali.
²	Nessuna spesa processuale è messa a carico dell'autorità inferiore ne delle autorità federali, che promuovano il ricorso e soccombano; se l'autorità ricorrente, che soccombe, non è un'autorità federale, le spese processuali le sono addossate in quanto la causa concerna interessi pecuniari di enti o d'istituti autonomi.
³	Alla parte vincente possono essere addossate solo le spese processuali che abbia cagionato violando le regole di procedura.
⁴	L'autorità di ricorso, il suo presidente o il giudice dell'istruzione esige dal ricorrente un anticipo equivalente alle presunte spese processuali. Stabilisce un congruo termine per il pagamento con la comminatoria che altrimenti non entrerà nel merito. Se sussistono motivi particolari, può rinunciare interamente o in parte a esigere l'anticipo.100
^4bis	La tassa di decisione è stabilita in funzione dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti. Il suo importo oscilla:
^a	da 100 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	da 100 a 50 000 franchi nelle altre controversie.101
⁵	Il Consiglio federale disciplina i dettagli relativi alla determinazione delle tasse.102 Sono fatti salvi l'articolo 16 capoverso 1 lettera a della legge del 17 giugno 2005103 sul Tribunale amministrativo federale e l'articolo 73 della legge del 19 marzo 2010104 sull'organizzazione delle autorità penali.105

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 49 - Il ricorrente può far valere:
^a	la violazione del diritto federale, compreso l'eccesso o l'abuso del potere di apprezzamento;
^b	l'accertamento inesatto o incompleto di fatti giuridicamente rilevanti;
^c	l'inadeguatezza; questa censura non è ammissibile quando un'autorità cantonale ha giudicato come autorità di ricorso.

SR 170.512 Legge federale del 18 giugno 2004 sulle raccolte del diritto federale e sul Foglio federale (Legge sulle pubblicazioni ufficiali, LPubb) - Legge sulle pubblicazioni ufficiali LPubb Art. 14 - 1 La pubblicazione è fatta contemporaneamente nelle lingue ufficiali tedesco, francese e italiano. Per gli atti normativi, ciascuna delle tre versioni è vincolante.
¹	La pubblicazione è fatta contemporaneamente nelle lingue ufficiali tedesco, francese e italiano. Per gli atti normativi, ciascuna delle tre versioni è vincolante.
²	Il Consiglio federale può decidere che i testi pubblicati mediante rimando di cui all'articolo 13a capoverso 1 lettera a e altri testi di cui all'articolo 13a capoverso 2 non siano pubblicati in ognuna delle tre lingue ufficiali o non siano pubblicati in nessuna di esse, sempre che:31
^a	le disposizioni contenute in tali testi non vincolino direttamente gli interessati; oppure
^b	gli interessati usino tali testi esclusivamente nella lingua originale.
³	La Cancelleria federale può stabilire di pubblicare solo nella lingua ufficiale della regione linguistica interessata le decisioni e le comunicazioni dell'Amministrazione federale e di organizzazioni o persone di diritto pubblico o privato secondo l'articolo 13 capoverso 2, per quanto tali decisioni e comunicazioni siano rilevanti esclusivamente sotto il profilo locale.
⁴	La traduzione dei documenti relativi alle procedure di consultazione è retta dalla legislazione in materia di procedura di consultazione32.33
⁵	La pubblicazione di testi in romancio è retta dall'articolo 11 della legge del 5 ottobre 200734 sulle lingue.35
⁶	I testi pubblicati sulla piattaforma di pubblicazione di particolare importanza o di interesse internazionale possono essere pubblicati in altre lingue, in particolare in inglese.36

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 29 Garanzie procedurali generali - 1 In procedimenti dinanzi ad autorità giudiziarie o amministrative, ognuno ha diritto alla parità ed equità di trattamento, nonché ad essere giudicato entro un termine ragionevole.
¹	In procedimenti dinanzi ad autorità giudiziarie o amministrative, ognuno ha diritto alla parità ed equità di trattamento, nonché ad essere giudicato entro un termine ragionevole.
²	Le parti hanno diritto d'essere sentite.
³	Chi non dispone dei mezzi necessari ha diritto alla gratuità della procedura se la sua causa non sembra priva di probabilità di successo. Ha inoltre diritto al patrocinio gratuito qualora la presenza di un legale sia necessaria per tutelare i suoi diritti.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 10 Principio - 1 È assoggettato all'imposta chiunque, a prescindere da forma giuridica, scopo e fine di lucro, esercita un'impresa e:
¹	È assoggettato all'imposta chiunque, a prescindere da forma giuridica, scopo e fine di lucro, esercita un'impresa e:
^a	con questa impresa esegue prestazioni sul territorio svizzero; o
^b	ha sede, domicilio o stabilimento d'impresa sul territorio svizzero.15
^1bis	Esercita un'impresa chiunque:
^a	svolge un'attività indipendente, professionale o commerciale, diretta al conseguimento, mediante prestazioni, di entrate aventi carattere di stabilità, indipendentemente dall'importo dell'afflusso di mezzi che non sono considerati controprestazione secondo l'articolo 18 capoverso 2; e
^b	agisce in nome proprio nei confronti di terzi.16
^1ter	L'acquisto, la detenzione e l'alienazione di partecipazioni secondo l'articolo 29 capoversi 2 e 3 costituiscono un'attività imprenditoriale.17
²	È esentato dall'assoggettamento chi:
^a	realizza sul territorio svizzero e all'estero una cifra d'affari inferiore a 100 000 franchi annui proveniente da prestazioni che non sono escluse dall'imposta secondo l'articolo 21 capoverso 2;
^b	indipendentemente dalla cifra d'affari esercita un'impresa con sede all'estero che esegue sul territorio svizzero esclusivamente una o più delle seguenti prestazioni o forniture:
^b1	prestazioni esenti dall'imposta,
^b2	prestazioni di servizi che vengono rese, secondo l'articolo 8 capoverso 1, sul territorio svizzero; non è tuttavia esentato dall'assoggettamento chi rende prestazioni di servizi in materia d'informatica o di telecomunicazioni a destinatari non contribuenti,
^b3	fornitura di energia elettrica in condotte, di gas mediante la rete di distribuzione del gas naturale e di teleriscaldamento a contribuenti in territorio svizzero;
^c	quale associazione sportiva o culturale senza scopo lucrativo e gestita a titolo onorifico o istituzione di utilità pubblica, realizza sul territorio svizzero e all'estero una cifra d'affari inferiore a 250 000 franchi annui proveniente da prestazioni che non sono escluse dall'imposta secondo l'articolo 21 capoverso 2.19
^2bis	La cifra d'affari è calcolata secondo le controprestazioni convenute, esclusa l'imposta.20
³	La sede in territorio svizzero nonché tutti gli stabilimenti d'impresa in territorio svizzero costituiscono insieme un soggetto fiscale.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 11 Rinuncia all'esenzione dall'assoggettamento - 1 Chiunque esercita un'impresa ed è esentato dall'assoggettamento in virtù degli articoli 10 capoverso 2 o 12 capoverso 3 ha il diritto di rinunciare a tale esenzione.
¹	Chiunque esercita un'impresa ed è esentato dall'assoggettamento in virtù degli articoli 10 capoverso 2 o 12 capoverso 3 ha il diritto di rinunciare a tale esenzione.
²	La rinuncia all'esenzione dall'assoggettamento dev'essere mantenuta durante almeno un periodo fiscale.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 14 Inizio e fine dell'assoggettamento e dell'esenzione dall'assoggettamento - 1 L'assoggettamento inizia:
¹	L'assoggettamento inizia:
^a	per un'impresa con sede, domicilio o stabilimento d'impresa sul territorio svizzero, nel momento in cui viene avviata l'attività imprenditoriale;
^b	per tutte le altre imprese, nel momento in cui esse eseguono per la prima volta una prestazione sul territorio svizzero.22
²	L'assoggettamento termina:
^a	per un'impresa con sede, domicilio o stabilimento d'impresa sul territorio svizzero:
^a1	al termine dell'attività imprenditoriale,
^a2	in caso di liquidazione patrimoniale, alla chiusura della procedura di liquidazione;
^b	per tutte le altre imprese, alla fine dell'anno civile in cui esse eseguono per l'ultima volta una prestazione sul territorio svizzero.23
³	L'esenzione dall'assoggettamento termina appena la cifra d'affari totale conseguita nell'ultimo esercizio commerciale raggiunge il limite stabilito negli articoli 10 capoverso 2 lettere a o c o 12 capoverso 3 o è presumibile che tale limite sarà superato entro 12 mesi dall'avvio o dall'ampliamento dell'attività imprenditoriale.
⁴	La dichiarazione di rinuncia all'esenzione dall'assoggettamento può essere effettuata al più presto per l'inizio del periodo fiscale in corso.
⁵	Se la cifra d'affari determinante del contribuente non raggiunge più il limite stabilito negli articoli 10 capoverso 2 lettere a o c o 12 capoverso 3 ed è presumibile che la cifra d'affari determinante non sarà più raggiunta nemmeno nel periodo fiscale successivo, il contribuente deve annunciare la fine dell'assoggettamento. Tale annuncio può essere effettuato al più presto per la fine del periodo fiscale in cui la cifra d'affari determinante non è più raggiunta. Il mancato annuncio è considerato rinuncia all'esenzione dall'assoggettamento secondo l'articolo 11. Tale rinuncia diventa efficace all'inizio del periodo fiscale successivo.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 13 Imposizione di gruppo - 1 Se ne fanno richiesta, i soggetti giuridici con sede o stabilimento d'impresa in Svizzera che sono legati tra loro dalla direzione unica di un soggetto giuridico possono riunirsi in un unico soggetto fiscale (gruppo d'imposizione). Nel gruppo possono essere inclusi anche soggetti giuridici che non esercitano un'impresa nonché persone fisiche.
¹	Se ne fanno richiesta, i soggetti giuridici con sede o stabilimento d'impresa in Svizzera che sono legati tra loro dalla direzione unica di un soggetto giuridico possono riunirsi in un unico soggetto fiscale (gruppo d'imposizione). Nel gruppo possono essere inclusi anche soggetti giuridici che non esercitano un'impresa nonché persone fisiche.
²	La riunione in un gruppo d'imposizione può essere scelta per l'inizio di ogni periodo fiscale. Può esservi posto termine per la fine di un periodo fiscale.

SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 20 Modifiche nella composizione del gruppo - (art. 13 LIVA)
¹	Se un membro non soddisfa più le condizioni di partecipazione all'imposizione di gruppo, il rappresentante del gruppo ne informa l'AFC per scritto.
²	Su richiesta, un soggetto giuridico può entrare a far parte di un gruppo esistente o un membro può uscirne. L'AFC autorizza l'entrata e l'uscita per l'inizio del periodo fiscale successivo o la fine di quello in corso.
³	Il soggetto giuridico che soddisfa le condizioni di partecipazione all'imposizione di gruppo che in precedenza non adempiva può chiedere di entrare a far parte di un gruppo d'imposizione esistente anche nel corso del periodo fiscale, purché ne faccia domanda scritta all'AFC entro 30 giorni dalla comunicazione della determinante modifica del registro di commercio o dall'adempimento delle condizioni.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 71 Presentazione del rendiconto - 1 Il contribuente è tenuto a presentare spontaneamente all'AFC il rendiconto sul credito fiscale, nella forma prescritta, entro 60 giorni dalla fine del periodo di rendiconto.
¹	Il contribuente è tenuto a presentare spontaneamente all'AFC il rendiconto sul credito fiscale, nella forma prescritta, entro 60 giorni dalla fine del periodo di rendiconto.
²	Se l'assoggettamento prende fine, il termine decorre a partire da tale momento.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 34 Periodo fiscale - 1 L'imposta è riscossa per un periodo fiscale.
¹	L'imposta è riscossa per un periodo fiscale.
²	Il periodo fiscale corrisponde all'anno civile.
³	L'AFC può autorizzare il contribuente che lo richiede a considerare come periodo fiscale l'esercizio commerciale.82

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 116 - 1 La presente legge sottostà a referendum facoltativo.203
¹	La presente legge sottostà a referendum facoltativo.203
²	Fatto salvo il capoverso 3, essa entra in vigore il 1° gennaio 2010. Il Consiglio federale determina l'entrata in vigore degli articoli 34 capoverso 3 e 78 capoverso 4.204
³	In caso di referendum e di accettazione della presente legge in votazione popolare, il Consiglio federale ne determina l'entrata in vigore.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 1 Oggetto e principi della legge - 1 La Confederazione riscuote in ogni fase del processo di produzione e di distribuzione un'imposta generale sul consumo con deduzione dell'imposta precedente (imposta sul valore aggiunto, IVA). Lo scopo dell'imposta è l'imposizione del consumo finale non imprenditoriale sul territorio svizzero.
¹	La Confederazione riscuote in ogni fase del processo di produzione e di distribuzione un'imposta generale sul consumo con deduzione dell'imposta precedente (imposta sul valore aggiunto, IVA). Lo scopo dell'imposta è l'imposizione del consumo finale non imprenditoriale sul territorio svizzero.
²	La Confederazione riscuote a titolo d'imposta sul valore aggiunto:
^a	un'imposta sulle prestazioni che i contribuenti effettuano a titolo oneroso sul territorio svizzero (imposta sulle prestazioni eseguite sul territorio svizzero3);
^b	un'imposta sull'acquisto di prestazioni di imprese con sede all'estero da parte di destinatari che si trovano sul territorio svizzero (imposta sull'acquisto);
^c	un'imposta sull'importazione di beni (imposta sull'importazione).
³	La riscossione è effettuata secondo i principi:
^a	della neutralità concorrenziale;
^b	dell'economicità del pagamento e della riscossione;
^c	della trasferibilità dell'imposta.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 12 Collettività pubbliche - 1 Sono soggetti fiscali delle collettività pubbliche i servizi autonomi della Confederazione, dei Cantoni e dei Comuni, nonché gli altri enti di diritto pubblico.
¹	Sono soggetti fiscali delle collettività pubbliche i servizi autonomi della Confederazione, dei Cantoni e dei Comuni, nonché gli altri enti di diritto pubblico.
²	I servizi possono riunirsi in un unico soggetto fiscale. Tale riunione può essere scelta per l'inizio di ogni periodo fiscale. Dev'essere mantenuta durante almeno un periodo fiscale.
³	Il soggetto fiscale di una collettività pubblica è esentato dall'assoggettamento finché la sua cifra d'affari proveniente da prestazioni imponibili rese a terzi che non sono collettività pubbliche è inferiore a 100 000 franchi annui. La cifra d'affari è calcolata secondo le controprestazioni convenute, esclusa l'imposta.21
⁴	Il Consiglio federale determina quali prestazioni delle collettività pubbliche sono considerate imprenditoriali e quindi imponibili.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 37 - 1 Il contribuente che realizza una cifra d'affari annua proveniente da prestazioni imponibili pari o inferiore a 5 024 000 franchi e che deve pagare nel medesimo periodo imposte pari o inferiori a 108 000 franchi, calcolate in base all'aliquota saldo determinante nei suoi confronti, può allestire il rendiconto secondo il metodo delle aliquote saldo.85
¹	Il contribuente che realizza una cifra d'affari annua proveniente da prestazioni imponibili pari o inferiore a 5 024 000 franchi e che deve pagare nel medesimo periodo imposte pari o inferiori a 108 000 franchi, calcolate in base all'aliquota saldo determinante nei suoi confronti, può allestire il rendiconto secondo il metodo delle aliquote saldo.85
²	In caso di applicazione del metodo delle aliquote saldo, il credito fiscale è stabilito moltiplicando il totale di tutte le controprestazioni imponibili realizzate in un periodo di rendiconto, comprese le imposte, per l'aliquota saldo autorizzata dall'AFC.
³	Le aliquote saldo tengono conto della quota dell'imposta precedente usuale per il settore. Sono fissate dall'AFC previa consultazione delle associazioni dei settori interessati.86
⁴	Il contribuente che intende allestire il suo rendiconto applicando il metodo delle aliquote saldo deve farne richiesta all'AFC e applicare tale metodo durante almeno un periodo fiscale. Se sceglie il metodo di rendiconto effettivo, il contribuente può passare al metodo delle aliquote saldo soltanto dopo tre anni. La modifica del metodo di rendiconto può essere effettuata soltanto all'inizio di un periodo fiscale.
⁵	Le collettività pubbliche e le istituzioni affini, segnatamente le cliniche e le scuole private o le imprese di trasporto concessionarie nonché le associazioni e le fondazioni, possono applicare il metodo delle aliquote forfetarie.87 Il Consiglio federale disciplina i dettagli.

SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 78 Adesione al metodo delle aliquote saldo all'inizio dell'assoggettamento - (art. 37 cpv. 1-4 LIVA)
¹	I nuovi contribuenti iscritti nel relativo registro (registro dei contribuenti) che intendono applicare il metodo delle aliquote saldo devono notificarlo per scritto all'AFC entro 60 giorni dalla comunicazione del numero IVA.
²	L'AFC autorizza l'applicazione del metodo delle aliquote saldo se nei primi 12 mesi sia la cifra d'affari preventivata sia le imposte previste non superano i limiti di cui all'articolo 37 capoverso 1 LIVA.
³	Se la notifica non ha luogo entro il termine di cui al capoverso 1, il contribuente applica il metodo di rendiconto effettivo per almeno tre anni prima di poter passare al metodo delle aliquote saldo. Il passaggio anticipato è possibile in concomitanza con ogni adeguamento dell'aliquota saldo corrispondente che non sia riconducibile a una modifica delle aliquote di cui agli articoli 25 e 55 LIVA.71
⁴	I capoversi 1-3 si applicano per analogia anche in caso di iscrizione retroattiva.
⁵	L'imposta sul valore aggiunto che, all'inizio dell'assoggettamento, grava le scorte di merci, i mezzi d'esercizio e i beni d'investimento è considerata applicando il metodo delle aliquote saldo. Uno sgravio fiscale successivo non è ammesso.

SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 79 Passaggio dal metodo di rendiconto effettivo al metodo delle aliquote saldo - (art. 37 cpv. 1-4 LIVA)
¹	I contribuenti che intendono passare dal metodo di rendiconto effettivo al metodo delle aliquote saldo devono notificarlo per scritto all'AFC entro 60 giorni dall'inizio del periodo fiscale a partire dal quale ha luogo il passaggio. In caso di notifica tardiva il passaggio ha luogo all'inizio del periodo fiscale successivo.
²	L'AFC autorizza l'applicazione del metodo delle aliquote saldo se nel periodo fiscale precedente non è stato superato alcuno dei limiti di cui all'articolo 37 capoverso 1 LIVA.
³	In caso di passaggio dal metodo di rendiconto effettivo al metodo delle aliquote saldo non si effettuano correzioni sulle scorte di merci, sui mezzi d'esercizio né sui beni d'investimento. Resta salva una correzione conformemente all'articolo 93, se dal momento del passaggio i beni immobili vengono utilizzati in minor misura per un'attività che dà diritto alla deduzione dell'imposta precedente.72
⁴	Se, simultaneamente all'adesione al metodo delle aliquote saldo, è modificato anche il sistema di rendiconto secondo l'articolo 39 LIVA, vanno effettuate le seguenti correzioni:
^a	se si passa dalle controprestazioni convenute a quelle ricevute, l'AFC accredita al contribuente, applicando l'aliquota legale corrispondente, l'imposta sulle prestazioni imponibili da questi fatturate al momento del passaggio ma non ancora incassate (posizioni debitori) e addebita nel contempo l'imposta precedente sulle prestazioni imponibili fatturate al contribuente ma non ancora pagate (posizioni creditori);
^b	se si passa dalle controprestazioni ricevute a quelle convenute, l'AFC addebita l'imposta sulle posizioni debitori esistenti al momento del passaggio applicando l'aliquota legale corrispondente e accredita nel contempo l'imposta precedente gravante le posizioni creditori.

SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 81 Passaggio dal metodo delle aliquote saldo al metodo di rendiconto effettivo - (art. 37 cpv. 1-4 LIVA)
¹	I contribuenti che intendono passare dal metodo delle aliquote saldo al metodo di rendiconto effettivo devono notificarlo per scritto all'AFC entro 60 giorni dall'inizio del periodo fiscale a partire dal quale ha luogo il passaggio. In caso di notifica tardiva il passaggio ha luogo all'inizio del periodo fiscale successivo.
²	Chi, nel corso di due periodi fiscali consecutivi, supera del 50 per cento al massimo uno o entrambi i limiti fissati all'articolo 37 capoverso 1 LIVA deve passare al metodo di rendiconto effettivo all'inizio del periodo fiscale successivo.
³	Chi supera di oltre il 50 per cento uno o entrambi i limiti fissati all'articolo 37 capoverso 1 LIVA deve passare al metodo di rendiconto effettivo all'inizio del periodo fiscale successivo. Se i limiti sono già superati nei primi 12 mesi dall'adesione al metodo delle aliquote saldo, l'autorizzazione è revocata con effetto retroattivo.
⁴	Se il superamento di uno o di entrambi i limiti di oltre il 50 per cento è riconducibile all'assunzione di un patrimonio o di parte di esso nell'ambito della procedura di notifica, il contribuente può decidere se intende passare al metodo di rendiconto effettivo retroattivamente, all'inizio del periodo fiscale in cui ha avuto luogo l'assunzione, o all'inizio del periodo fiscale successivo.
⁵	In caso di passaggio dal metodo delle aliquote saldo al metodo di rendiconto effettivo non si effettuano correzioni sulle scorte di merci, sui mezzi d'esercizio né sui beni d'investimento. Resta salvo uno sgravio fiscale successivo conformemente all'articolo 32 LIVA, se dal momento del passaggio le scorte di merci, i mezzi d'esercizio o i beni d'investimento vengono utilizzati in maggior misura per un'attività che dà diritto alla deduzione dell'imposta precedente.73
⁶	Se, simultaneamente al passaggio al metodo di rendiconto effettivo, è modificato anche il sistema di rendiconto secondo l'articolo 39 LIVA, occorre effettuare le seguenti correzioni:
^a	se si passa dalle controprestazioni convenute a quelle ricevute, l'AFC accredita al contribuente, applicando le aliquote saldo autorizzate, l'imposta sulle posizioni debitori esistenti al momento del passaggio. Sulle posizioni creditori non vanno effettuate correzioni;
^b	se si passa dalle controprestazioni ricevute a quelle convenute, l'AFC addebita, applicando le aliquote saldo autorizzate, l'imposta sulle posizioni debitori esistenti al momento del passaggio. Sulle posizioni creditori non vanno effettuate correzioni.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 22 Opzione per l'imposizione delle prestazioni escluse dall'imposta - 1 Fatto salvo il capoverso 2, il contribuente può assoggettare all'imposta prestazioni che ne sono escluse (opzione), purché la indichi chiaramente o la dichiari nel rendiconto.50
¹	Fatto salvo il capoverso 2, il contribuente può assoggettare all'imposta prestazioni che ne sono escluse (opzione), purché la indichi chiaramente o la dichiari nel rendiconto.50
²	L'opzione è esclusa per:
^a	le prestazioni di cui all'articolo 21 capoverso 2 numeri 18, 19 e 23;
^b	le prestazioni di cui all'articolo 21 capoverso 2 numeri 20 e 21, se il destinatario utilizza o intende utilizzare il bene esclusivamente a scopo abitativo.

SR 173.320.2 Regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale amministrativo federale (TS-TAF) TS-TAF Art. 1 Spese processuali
¹	Le spese del procedimento dinanzi al Tribunale amministrativo federale (Tribunale) comprendono la tassa di giustizia e i disborsi.
²	La tassa di giustizia copre le spese per la fotocopiatura delle memorie delle parti e gli oneri amministrativi normalmente dovuti per i servizi corrispondenti, quali le spese di personale, di locazione e di materiale, le spese postali, telefoniche e di telefax.
³	Sono disborsi, in particolare, le spese di traduzione e di assunzione delle prove. Le spese di traduzione non vengono conteggiate se si tratta di traduzioni tra lingue ufficiali.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorità di ricorso, se ammette il ricorso in tutto o in parte, può, d'ufficio o a domanda, assegnare al ricorrente una indennità per le spese indispensabili e relativamente elevate che ha sopportato.
¹	L'autorità di ricorso, se ammette il ricorso in tutto o in parte, può, d'ufficio o a domanda, assegnare al ricorrente una indennità per le spese indispensabili e relativamente elevate che ha sopportato.
²	Il dispositivo indica l'ammontare dell'indennità e l'addossa all'ente o all'istituto autonomo, nel cui nome l'autorità inferiore ha deciso, in quanto non possa essere messa a carico di una controparte soccombente.
³	Se una controparte soccombente ha presentato conclusioni indipendenti, l'indennità può essere messa a suo carico, secondo la propria solvenza.
⁴	L'ente o l'istituto autonomo, nel cui nome l'autorità inferiore ha deciso, risponde dell'indennità addossata a una controparte soccombente, in quanto non possa essere riscossa.
⁵	Il Consiglio federale disciplina la determinazione delle spese ripetibili.106 Sono fatti salvi l'articolo 16 capoverso 1 lettera a della legge del 17 giugno 2005107 sul Tribunale amministrativo federale e l'articolo 73 della legge del 19 marzo 2010108 sull'organizzazione delle autorità penali.109

SR 173.320.2 Regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale amministrativo federale (TS-TAF) TS-TAF Art. 7 Principio
¹	La parte vincente ha diritto alle ripetibili per le spese necessarie derivanti dalla causa.
²	Se la parte vince solo parzialmente, le spese ripetibili sono ridotte in proporzione.
³	Le autorità federali e, di regola, le altre autorità con qualità di parte non hanno diritto a un'indennità a titolo di ripetibili.
⁴	Se le spese sono relativamente modeste, si può rinunciare a concedere alla parte un'indennità a titolo di ripetibili.
⁵	L'articolo 6a è applicabile per analogia.7

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.