2C_1273/2012 - 2013-06-13 - Finanze pubbliche e diritto tributario

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria

Art. 82 Principio

Il Tribunale federale giudica i ricorsi:

contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;

contro gli atti normativi cantonali;

concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}

2C 1273/2012

Urteil vom 13. Juni 2013

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Seiler,
Bundesrichterin Aubry Girardin,
Gerichtsschreiber Kocher.

Verfahrensbeteiligte
1. A.X.________,
2. B.X.________ geb. Y.________,
Beschwerdeführer,
beide vertreten durch Profitax AG, Herrn Bruno Beer,

gegen

Kantonales Steueramt Zürich, Dienstabteilung Recht, Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich.

Gegenstand
Direkte Bundessteuer 2008,

Beschwerde gegen das Urteil vom 31. Oktober 2012 des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich, 2. Kammer.

Sachverhalt:

A.
Mit Kaufvertrag vom 30. Mai 2006 und Grundbucheintrag vom 6. Juni 2006 erwarben die Eheleute A.X.________ und B.X.________ geb. Y.________ im Miteigentum je zur Hälfte ein in der Gemeinde R.________/GR gelegenes Grundstück, auf dem sich ein Einfamilienhaus befindet. Der Kaufpreis betrug Fr. 1 Mio.; er wurde aufgebracht durch Eigenkapital von Fr. 350'000.--, im Übrigen durch einen Bankkredit. A.X.________ war zu dieser Zeit als CEO und Delegierter des Verwaltungsrats der C.________ AG tätig. Diese Beschäftigung fand noch im selben Jahr ein Ende. Ab Mitte 2007 wirkte er als Mitglied des Verwaltungsrates der D.________ AG. Deren Zweck besteht statutengemäss im Kauf und Verkauf sowie dem Handel, der Bewirtschaftung und dem Halten von Immobilien.

Am 17. Februar 2007 gingen die Eheleute X.-Y.________ mit einer Drittperson einen Maklervertrag ein, um das im Vorjahr erworbene Grundstück in R.________/GR zu veräussern. Gleichzeitig trieben sie die Umbaupläne voran, reichten in diesen Wochen das Baugesuch ein und erhielten am 26. März 2007 die Baubewilligung. Zur Verwirklichung des bewilligten Vorhabens schlossen sie am 1. Mai 2007 mit der hypothezierenden Bank einen "Rahmenvertrag für Baukredit", dem sie einen Kostenvoranschlag von Fr. 3'510'000.-- zugrunde legten. Mit Blick auf die Anlagekosten von insgesamt Fr. 4'510'000.-- gewährte die Bank einen Baukredit von Fr. 3'600'000.--, worin der ursprüngliche Grundpfandkredit von Fr. 650'000.-- enthalten war.

Einer Beurteilung der E.________ AG zufolge, die diese am 8. Februar 2012 abgab und auf Anfrage der Eheleute X.-Y.________ erfolgte, belief sich der Wert des zwar baubewilligten, aber noch nicht realisierten Projekts "inkl. Businessplan und Offertausschreibung" im Frühjahr 2007 bereits auf Fr. 4 Mio. In der Folge konnten die Eheleute X.-Y.________ am 3. März 2008 mit einer Drittperson einen Kaufrechts- und am 9. Juni 2008 einen Kaufvertrag abschliessen. Der Kaufpreis für das Grundstück mit dem umgebauten Haus, ohne Berücksichtigung des Hausrats, belief sich auf Fr. 8,7 Mio.

B.
Die Eheleute X.-Y.________ verfügten der Reihe nach über selbst bewohntes Wohneigentum in S.________/ZH (veräussert am 13. Januar 2005), in T.________/SZ (erworben am 15. Januar 2004, verkauft am 30. Januar 2007) und in U.________/ZH (gekauft am 26. Dezember 2006). Von Anfang 2007 bis März 2010 bewohnten sie eine Mietwohnung. Die in U.________/ZH erworbene Liegenschaft liessen die Eheleute X.-Y.________ durch einen Neubau ersetzen, von dem sie am 23. April 2010 einen Anteil von 437/1000 veräusserten und den verbleibenden Teil selber nutzten.

Neben dem Einfamilienhaus in R.________/GR, dessen Eigentümer sie von Juni 2006 bis Juni 2008 waren, besitzen die Eheleute X.- Y.________ gleichenorts seit dem Jahr 2001 eine Ferienwohnung. Schliesslich hielten sie in der interessierenden Steuerperiode 2008 ein weiteres, in V.________/GR gelegenes Haus. Am 11. September 2006 hatten sie eine Kaufofferte eingereicht, worauf sie das Objekt am 1. November 2006 für Fr. 1,2 Mio. erwerben konnten, es für Fr. 4,2 Mio. umbauten und es Anfang 2011 für Fr. 13 Mio. veräusserten.

C.
Mit Veranlagungsverfügung vom 17. Dezember 2009 erhob der Kanton Graubünden die Grundstückgewinnsteuer. Für die Zwecke der direkten Bundessteuer wiesen die Eheleute X.-Y.________ in ihrer Steuererklärung 2008, Jahr des Verkaufs des Einfamilienhauses in R.________/GR, ein steuerbares und satzbestimmendes Einkommen von je Fr. 0.-- aus. Nach Vornahme von Abklärungen veranlagte das Steueramt des Kantons Zürich die Eheleute mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 3'894'000.--. Es verwarf einen steuerfreien Kapitalgewinn, ging von selbständiger Erwerbstätigkeit aus und erfasste den Veräusserungsgewinn als steuerbares Einkommen.

Die hiergegen erhobene Einsprache hiess das Steueramt des Kantons Zürich am 10. Juni 2012 teilweise gut und verminderte das steuerbare Einkommen, namentlich aufgrund einer zusätzlichen Rückstellung für AHV-Beiträge und unter Berücksichtigung angepasster Anlagekosten, auf Fr. 3'771'000.--. Die Eheleute X.-Y.________ erhoben Beschwerde an das Steuerrekursgericht des Kantons Zürich, das diese mit Entscheid vom 25. Mai 2012 ebenfalls teilweise guthiess und das steuerbare Einkommen - unter Berücksichtigung zusätzlicher Baukreditzinsen und Verkaufsnebenkosten - abermals herabsetzte, nunmehr auf Fr. 3'048'700.--. Das Steuerrekursgericht ging von einer Aufnahme der selbständigen Nebenerwerbstätigkeit im September 2006 aus und leitete diesen Zeitpunkt aus der Kaufofferte für das Objekt in V.________/GR ab. Als Einbuchungswert übernahm das Steuerrekursgericht den Kaufpreis des streitbetroffenen Hauses, d. h. Fr. 1 Mio. Das von den Eheleute X.-Y.________ kantonal letztinstanzlich angerufene Verwaltungsgericht des Kantons Zürich, 2. Kammer der 2. Abteilung, erkannte am 31. Oktober 2012 auf Abweisung der Beschwerde.

D.
Mit Eingabe vom 21. Dezember 2012 erheben die Eheleute X.- Y.________ (hiernach: die Steuerpflichtigen) beim Bundesgericht Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Sie beantragen, es sei der Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich vom 31. Oktober 2012 aufzuheben, auf die Aufrechnung eines Einkommens aus selbständiger Erwerbstätigkeit von Fr. 3'079'503.-- sei zu verzichten und das steuerbare Einkommen für die direkte Bundessteuer 2008 sei auf Fr. 0.-- festzusetzen. Eventualiter - falls auf steuerbaren Liegenschaftenhandel geschlossen werde - sei der Zeitpunkt der Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit auf den Frühling 2007 (nach Erteilung der Baubewilligung) festzulegen, und der steuerbare Kapitalgewinn aus Liegenschaftenhandel sei nach allen Abzügen auf Fr. 379'502.-- festzusetzen. Subeventualiter sei der Zeitpunkt der Aufnahme der selbstständigen Erwerbstätigkeit mit dem Abschluss des Mäklervertrags am 17. Februar 2007 oder frühestens mit der Eingabe des Baugesuches im Januar 2007 anzunehmen, und es sei der steuerbare Kapitalgewinn aus Liegenschaftenhandel nach allen Abzügen auf Fr. 1'279'502.-- festzusetzen. Subsubeventualiter sei der Zeitpunkt der Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit mit
dem Abschluss des Kaufvertrages betreffend die Liegenschaft in V.________/GR am 1. November 2006 anzunehmen, und es sei der steuerbare Kapitalgewinn aus Liegenschaftenhandel nach allen Abzügen auf Fr. 1'989'988.-- festzusetzen.

Mit Präsidialverfügung vom 4. Januar 2013 wies der Präsident der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung des Bundesgerichts das Gesuch um Zuerkennung der aufschiebenden Wirkung der Beschwerde ab.

Das Verwaltungsgericht des Kantons Zürich, 2. Abteilung, das Steueramt des Kantons Zürich und die Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung DVS, beantragen die Abweisung der Beschwerde.

Erwägungen:

1.

1.1. Das Bundesgericht prüft seine Zuständigkeit und die weiteren Eintretensvoraussetzungen von Amtes wegen (Art. 29 Abs. 1 BGG) und mit freier Kognition (Art. 95 lit. a BGG; BGE 139 V 42 E. 1 S. 44; 138 I 367 E. 1 S. 369; 138 III 471 E. 1 S. 475).

1.2. Die Beschwerde richtet sich gegen einen (End-) Entscheid einer letzten kantonalen Instanz in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts. Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist grundsätzlich gegeben (Art. 82 lit. a , Art. 83 , Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 89 Abs. 1 und Art. 90 BGG i. V. m. Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]). Die Sachurteilsvoraussetzungen geben zu keinen Bemerkungen Anlass. Auf die Beschwerde ist einzutreten.

1.3. Mit der Beschwerde kann eine Rechtsverletzung nach Art. 95 und 96 BGG geltend gemacht werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Es ist folglich weder an die in der Beschwerde vorgebrachten Argumente noch an die Erwägungen der Vorinstanz gebunden; es kann die Beschwerde aus einem anderen als dem angerufenen Grund gutheissen, und es kann eine Beschwerde mit einer von der Argumentation der Vorinstanz abweichenden Begründung abweisen (Motivsubstitution; BGE 138 III 537 E. 2.2 S. 540; 137 III 385 E. 3 S. 386; 133 III 545 E. 2.2. S. 550).

1.4. Trotz der Rechtsanwendung von Amtes wegen prüft das Bundesgericht, unter Berücksichtigung der allgemeinen Begründungspflicht der Beschwerde (Art. 42 BGG), grundsätzlich nur die geltend gemachten Rügen, sofern die rechtlichen Mängel nicht geradezu offensichtlich sind (BGE 135 II 384 E. 2.2.1 S. 389; 134 III 102 E. 1.1 S. 104; 133 II 249 E. 1.4.1 S. 254). Die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht untersucht es in jedem Fall nur, soweit eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist (Art. 106 Abs. 2 BGG).

Fragen des Bundesrechts klärt das Bundesgericht mit freier Kognition (Art. 95 lit. a BGG; Urteile 2C 596/2012 vom 19. März 2013 E. 1.3; 2C 708/2012 vom 21. Dezember 2012 E. 1.4). Kantonales Recht unterliegt der bundesgerichtlichen Prüfung nur unter dem Gesichtspunkt der Verletzung von Bundesrecht. Im Wesentlichen kann geltend gemacht werden, der angefochtene Entscheid verstosse gegen die verfassungsmässigen Rechte und Grundsätze (BGE 137 V 143 E. 1.2 S. 145; 134 II 349 E. 3 S. 351; Urteile 2C 702/2012 vom 19. März 2013 E. 2.6; 2C 20/2012 vom 24. April 2012 E. 1.2). Im Ergebnis herrscht eine auf Willkür (Art. 9 BV) beschränkte Prüfung.

1.5. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG). Die tatsächlichen Feststellungen der Vorinstanz können nur berichtigt werden, sofern sie entweder offensichtlich unrichtig, d. h. willkürlich ermittelt worden sind (Art. 9 BV; BGE 137 II 353 E. 5.1 S. 356; zum Willkürbegriff: BGE 138 I 49 E. 7.1 S. 51; 137 I 1 E. 2.4 S. 5) oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen (Art. 105 Abs. 2 BGG). Zudem hat die beschwerdeführende Partei aufzuzeigen, dass die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann (Art. 97 Abs. 1 BGG; BGE 137 III 226 E. 4.2 S. 234).

1.6. Neue Tatsachen und Beweismittel dürfen vor Bundesgericht nur so weit vorgebracht werden, als erst der Entscheid der Vorinstanz dazu Anlass gibt ("unechte" Noven gemäss Art. 99 Abs. 1 BGG; BGE 138 II 169 E. 3.1 S. 170, 138 II 217 E. 2.2 f. S. 220; 136 V 362 E. 3.2 f. S. 364 f.). Tatsachen, die sich erst nach dem angefochtenen Entscheid ereignet haben oder erst danach entstanden sind ("echte" Noven), können nicht durch das weitergezogene Urteil veranlasst worden sein. Dementsprechend sind sie im bundesgerichtlichen Verfahren in jedem Fall unzulässig (BGE 135 I 221 E. 5.2.4 S. 229; 134 IV 97 E. 5.1.3 S. 103; 133 IV 342 E. 2.1 S. 343 f.; Urteile 2C 1257/2012 vom 18. April 2013 E. 4.7; 2C 545/2012 vom 22. Februar 2013 E. 1.7).

1.7. Die Steuerpflichtigen rügen, die Vorinstanz habe das einschlägige Bundesrecht, insbesondere Art. 16 und Art. 18 DBG, unrichtig angewandt. Weiter machen sie geltend, die Vorinstanz habe ihren Anspruch auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV) dadurch verletzt, dass sie den Beweiswert der Beweismittel, die gegen die Gewinnstrebigkeit sprächen, aberkannt habe. Damit sprechen sie einen Aspekt der gerichtlichen Beweiswürdigung an. Diese, selbst wenn sie auf Indizien beruht, und die sich daraus ergebenden tatsächlichen Schlussfolgerungen fallen unter die Tatfragen (BGE 133 V 477 E. 6.1 S. 485; 133 V 504 E. 3.2 S. 507; 132 V 393 E. 3.3 S. 399; Urteile 2C 984/2012 vom 21. März 2013 E. 1.2.4; 2C 92/2012 vom 17. August 2012 E. 4.3, in: StR 67/2012 S. 828). Rechtsfrage ist hingegen, ob selbständige Erwerbstätigkeit oder private Vermögensverwaltung vorliege. Die Vorinstanz hat den Sachverhalt umfassend dargelegt und gewürdigt. Die Beweiswürdigung als Tatfrage ist nicht offensichtlich unzutreffend und damit unter Willkürgesichtspunkten haltbar (oben E. 1.5). Was die Steuerpflichtigen dagegen vorbringen, erschöpft sich in appellatorischer Kritik und genügt den Anforderungen von Art. 106 Abs. 2 BGG nicht. Auf diesen Vorhalt ist nicht weiter
einzugehen. Soweit die Steuerpflichtigen weitere Rügen vorbringen, die sich auf die Sachverhaltserhebung oder die Beweiswürdigung beziehen, ist im Zusammenhang mit der materiellen Rechtslage darauf einzugehen.

2.

2.1. Art. 16 DBG bringt im Bereich der Besteuerung des Einkommens natürlicher Personen das Konzept der Reinvermögenszugangstheorie ("théorie de l'accroissement du patrimoine" bzw. "imposition du revenu global net") zum Ausdruck (BGE 133 II 287 E. 2.1 S. 289; 131 I 409 E. 4.1 S. 413; 125 II 113 E. 4a S. 119; Urteile 2C 1151/2012 vom 3. Juni 2013 E. 2.1; 2C 711/2012 vom 20. Dezember 2012 E. 2.1; vgl. auch Urteil 9C 803/2011 vom 23. August 2012 E. 3.3.4 [AHV]). Danach unterliegen aufgrund der Generalklausel von Art. 16 Abs. 1 DBG und des nicht abschliessenden Positivkatalogs (Art. 17 -23 DBG) alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte der direkten Bundessteuer. Vorbehalten bleiben die Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen (Art. 16 Abs. 3 DBG) und die im Negativkatalog von Art. 24 DBG abschliessend aufgezählten Fälle (zum gleichartigen früheren Recht BGE 117 Ib 1 E. 2b S. 2; 114 Ia 221 E. 4a S. 227; 108 Ib 227 E. 2a S. 229; 105 Ib 1 E. 1 S. 2).

Von Gewinnen im Privatvermögen ist praxisgemäss auszugehen, wenn sie in Ausnützung einer zufällig sich bietenden Gelegenheit erzielt worden sind, sodass die Tätigkeit nicht insgesamt auf Erwerb gerichtet ist und damit keine selbständige Erwerbstätigkeit darstellt (BGE 125 II 113 E. 3c S. 118; 134 V 250 E. 3.1 S. 253; 125 V 383 E. 2a S. 38). Dies ist unter Berücksichtigung der gesamten Umstände von Fall zu Fall zu klären (Urteil 2C 115/2012, 2C 116/2012 vom 25. September 2012 E. 2.1.2, in: StE 2012 B 23.1 Nr. 75, StR 68/2013 S. 56). Die lediglich auf Erhaltung und Nutzung eigenen Vermögens gerichtete Tätigkeit stellt auch dann keine selbständige Erwerbstätigkeit dar, wenn das Vermögen beträchtlich ist, professionell verwaltet oder eine Buchhaltung geführt wird (so schon BGE 70 I 257 E. 2 S. 260; Urteil 2C 907/2010 vom 16. Mai 2011 E. 3.1).

Im Umkehrschluss unterliegen die Kapitalgewinne aus der Veräusserung, Verwertung oder buchmässigen Aufwertung von Bestandteilen des Geschäftsvermögens der Einkommenssteuer; sie zählen zu den Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit (Art. 18 Abs. 2 Satz 1 DBG; Art. 8 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]; vgl. schon BGE 70 I 257 E. 2 S. 260; 126 II 473 E. 3a S. 474). Dementsprechend können solche Vermögensbestandteile grundsätzlich abgeschrieben (Art. 28 DBG) und ersatzbeschafft werden (Art. 30 DBG), ebenso wie Verluste periodenübergreifend verrechnet werden können (Art. 211 DBG).

2.2. Für den Begriff der selbständigen Erwerbstätigkeit kennzeichnend ist die Tätigkeit einer natürlichen Person, mit der diese auf eigenes Risiko, unter Einsatz der Produktionsfaktoren Arbeit und Kapital, in einer von ihr frei gewählten Arbeitsorganisation, dauernd oder vorübergehend, haupt- oder nebenberuflich, in jedem Fall aber mit der Absicht der Gewinnerzielung am Wirtschaftsverkehr teilnimmt. Untergeordnete Anhaltspunkte sind etwa die Beschäftigung von Personal, das Ausmass der Investitionen, ein vielfältiger, wechselnder Kundenstamm und das Vorliegen eigener Geschäftsräumlichkeiten (BGE 125 II 113 E. 5b S. 120 [direkte Bundessteuer]; 138 II 251 E. 2.4.2 S. 256 f. [Mehrwertsteuer]; 134 V 250 E. 3.1 S. 252 f. [AHV]).

Die verschiedenen Gesichtspunkte der selbständigen Erwerbstätigkeit abschliessend zu umschreiben, erweist sich als problematisch. Die Prüfung ist deshalb von Fall zu Fall aufgrund einer umfassenden Würdigung der tatsächlichen Umstände vorzunehmen. Die einzelnen Gesichtspunkte dürfen dabei nicht isoliert betrachtet werden und können auch in unterschiedlicher Intensität auftreten (BGE 138 II 251 E. 2.4.2 S. 257 f.; 125 II 113 E. 5b S. 120 f.).

Auch der Handel mit Vermögenswerten, die dem Privatvermögen entnommen werden, kann unter Umständen eine selbständige (Neben-) Erwerbstätigkeit begründen (BGE 138 II 251 E. 2.4.2 S. 257 [Kunstsammlung] und die dort zitierten Urteile 2C 766/2010, 2C 767/2010 vom 29. Juli 2011 [Anteil an einer Skulptur von Alberto Giacometti]; 2C 893/2008 vom 10. August 2009 [Plakatsammlung, "affiches anciennes"]; 2C 708/2007 vom 19. Mai 2008 [Antiquitäten]; 2A.66/2002 vom 17. September 2002 [Weinsammlung]). Auszugehen ist freilich vom Grundsatz, dass Dispositionen, die im Rahmen der blossen Verwaltung des Privatvermögens erfolgen, keine selbständige Erwerbstätigkeit begründen (E. 2.2 hiervor; Urteil 2C 375/2010 vom 22. März 2011 E. 4.2, in: StE 2011 A 24.43.1 Nr. 21).

Zum gewerbsmässigenLiegenschaftenhandel als Sonderform der selbständigen Erwerbstätigkeit hat die bundesgerichtliche Praxis bereichsspezifische Merkmale umschrieben. Solche bestehen im systematischen bzw. planmässigen Vorgehen, in der Häufigkeit der Transaktionen, der Nähe des Liegenschaftenhandels zur hauptberuflichen Tätigkeit der steuerpflichtigen Person, im Einsatz spezieller Fachkenntnisse, der Besitzesdauer, dem Einsatz erheblichen Fremdkapitals zur Finanzierung der Transaktionen oder der Vornahme der Transaktionen im Rahmen einer Personengesellschaft (Urteile 2C 713/2012 vom 3. März 2013 E. 3.1; 2C 834/2012 vom 19. April 2013 E. 5.5; 2C 819/2011 vom 20. April 2012 E. 3.2, in: RDAF 2012 II 260; BGE 125 II 113 E. 6a S. 124). Ähnliche, wenn auch bereichsspezifisch abweichende Merkmale hat das Bundesgericht für den gewerbsmässigen Wertschriftenhandel entwickelt (Urteile 2C 115/2012, 2C 116/2012 vom 25. September 2012 E. 2.1.2 [Handel mit Streubesitz; "Quasi-Wertschriftenhändler"] bzw. daselbst E. 2.2.2 [Handel mit Beteiligungen], in: StE 2012 B 23.1 Nr. 75, StR 68/2013 S. 56; 2C 868/2008 vom 23. Oktober 2009 E. 3.2, in: StE 2010 B 23.1 Nr. 68, StR 65/2010 S. 205).

2.3. Die Zuordnung eines Vermögenswerts zum Geschäftsvermögen setzt eine selbständige Erwerbstätigkeit voraus (BGE 134 V 250 E. 4.2 S. 255). Als Vermögenswerte in diesem Sinne gelten die Aktiven ebenso wie die Verbindlichkeiten. Ausschlaggebend für die Zuweisung ins Geschäftsvermögen ist die tatsächlich ausgeübte technisch-wirtschaftliche Funktion des betreffenden Vermögenswerts. Verlangt wird, dass der Vermögenswert tatsächlich der selbständigen Erwerbstätigkeit dient (Art. 18 Abs. 2 Satz 3 DBG bzw. Art. 8 Abs. 2 StHG; BGE 133 II 420 E. 3.2 S. 422; 120 Ia 349 E. 4c/aa S. 354 f.), sei es unmittelbar durch seine Beschaffenheit oder als Sicherheit für Betriebskredite, sei es mittelbar als notwendiges Betriebskapital oder als Betriebsreserve (BGE 70 I 257 E. 3 S. 261). Höchstens von untergeordneter Bedeutung sind das Erwerbsmotiv, die Mittelherkunft oder die buchhalterische Behandlung (BGE 94 I 464 E. 1 S. 467; Urteile 2C 996/2012, 2C 997/2012 vom 19. April 2013 E. 5.1; 2C 802/2012 vom 8. Januar 2013 E. 2.2).
Dieselben Kriterien herrschen im Bereich von Liegenschaften, soweit sie aufgrund ihrer Beschaffenheit überhaupt geeignet sind, sowohl dem Privat- als auch dem Geschäftsvermögen anzugehören; auch hier entscheidet in erster Linie die tatsächliche technisch-wirtschaftliche Funktion über die Massenzuweisung (BGE 133 II 420 E. 3.3 S. 422 f.). Selbstbewohntes Wohneigentum dient der Privatnutzung. Schon vor längerer Zeit hat das Bundesgericht festgehalten, die "Villa des Kaufmanns und sein Hausrat" seien, ungeachtet einer etwaigen Aufnahme in die Buchhaltung, zum Privatvermögen zu rechnen (BGE 70 I 257 E. 3 S. 261), ebenso ein Ferienhaus (BGE 94 I 464 E. 2. S. 468). Selbst eine Wohnung in einer Betriebsliegenschaft, die vom Einzelunternehmer bewohnt wird, ist nach jüngerer Praxis nur noch ausnahmsweise als Geschäftsvermögen zu betrachten (BGE 133 II 420 E. 4.5 S. 426).

Die Ferienwohnung oder das Ferienhaus bilden kein notwendiges Privatvermögen in dem Sinne, dass sie ausschliesslich Privatvermögen darstellen können: Dienen sie einer natürlichen Person über die private Nutzung hinaus auch, unmittelbar oder mittelbar, aber überwiegend zur Ausübung der selbständigen Erwerbstätigkeit, zieht dies nach der Präponderanzmethode die Zugehörigkeit zum Geschäftsvermögen nach sich (Art. 18 Abs. 2 Satz 3 DBG; zur Wertzerlegung für die Mehrwertsteuer bei Ferienobjekten Heinz Keller, Besondere mehrwertsteuerliche Probleme bei Selbständigerwerbenden, in: ASA 73 S. 433, insb. 447 ff.; Branchenbroschüre Nr. 16, der ESTV, Liegenschaftsverwaltung, Ziff. 5.1.2 in der ab 1. Januar 2008 geltenden Fassung bzw. Ziff. 7.1 der ab dem 1. Januar 2010 gültigen Version).

2.4. Zur Ermittlung des steuerbaren Gewinns auf Vermögenswerten des Geschäftsvermögens ist vom Wert auszugehen, der den bisherigen Veranlagungen zugrunde gelegen ist, d. h. den Anlagekosten, vermindert gegebenenfalls um die steuerlich anerkannten Abschreibungen und Rückstellungen (BGE 85 I 243 E. 4 S. 251; 70 I 183 E. 3 S. 186). Dieser Einkommenssteuerwert oder steuerlich massgebende Buchwert ist dem Erlös gegenüberzustellen. Fehlt es noch an einem Einkommenssteuerwert, etwa weil der Vermögenswert frisch erworben und bald darauf veräussert wurde, stellt sich die Frage nach dem Ansatz der erstmaligen Aktivierung. Von Handelsrechts wegen müssen Einzelunternehmen und Personengesellschaften, die im Vorjahr einen Umsatzerlös von mindestens Fr. 500'000.-- erzielt haben und damit zur Buchführung und Rechnungslegung verpflichtet sind (Art. 957 Abs. 1 Ziff. 1 OR), die Aktiven bei ihrer Ersterfassung höchstens zu den Anschaffungs- und Herstellungskosten bewerten (Art. 960a Abs. 1 OR, je in der seit dem 1. Januar 2013 geltenden Fassung). Demgegenüber ist von Steuerrechts wegen der Verkehrswert zu ermitteln, der ihm am Stichtag zukommt (Urteil 2C 296/2009 vom 11. Februar 2010 E. 3.2, in: StE 2010 A 21.14 Nr. 18, StR 65/2010 S. 453). Unter dem
Verkehrswert wird im Allgemeinen der Wert verstanden, zu welchem ein Vermögenswert am freien Markt zu einem bestimmten Zeitpunkt veräussert werden kann. Was unter dem Begriff Verkehrswert zu verstehen ist, stellt eine Rechtsfrage dar, während der Preis, der tatsächlich erzielt wird, eine Tatfrage ist (Urteile 2C 705/2011 vom 26. April 2012 E. 4.3.5, in: StE 2012 B 44.12.3 Nr. 6, StR 67/2012 S. 622).

3.

3.1. Streitig ist, ob das Vorgehen der Steuerpflichtigen als selbständige Erwerbstätigkeit zu betrachten sei, ob es sich beim streitbetroffenen Objekt um ein solches des Geschäftsvermögens handle und, soweit beides zu bejahen ist, wie die Vorinstanz dies tut, auf welche Weise der realisierte Gewinn zu bemessen sei.

3.2. Die Vorinstanz prüft den Fall anhand der vom Bundesgericht entwickelten Kriterien. Sie kommt zum Schluss, die Steuerpflichtigen seien ein erhebliches Betriebsrisikoeingegangen. Dazu stellt sie in für das Bundesgericht verbindlicher Weise (Art. 105 Abs. 1 BGG) fest, der Fremdfinanzierungsgrad gemäss "Rahmenvertrag für Baukredit" vom 1. Mai 2007 belaufe sich angesichts des Verhältnisses von erlangtem Baukredit (Fr. 3,6 Mio.) und geplanten Anlagekosten (Fr. 4'510'000.--) auf rund 80 Prozent. Dies liege deutlich über dem für Ferienobjekte oder Zweitwohnsitze üblichen Ansatz von zwei Dritteln. Dem halten die Steuerpflichtigen entgegen, die bankübliche Beanspruchung von Fremdkapital sei erst im Stadium des Baukredits übertroffen worden. Im April/Mai 2007 sei ohnehin schon auf der Hand gelegen, dass das streitbetroffene Haus nicht zu halten sei und als "Ferienresidenz" nicht mehr in Frage komme. Bei Abschluss des "Rahmenvertrags für Baukredit" sei der Juni 2008 als möglicher Verkaufszeitpunkt in Betracht gezogen und eine ausserordentliche Amortisation auf diesen Zeitpunkt hin vereinbart worden, sollte der angestrebte Verkauf nicht zustande kommen.

Die Steuerpflichtigen weisen in ihrer Beschwerde verschiedentlich darauf hin, dass der Verkauf des streitbetroffenen Grundstücks in eine Phase der sich verschlechternden finanziellen Verhältnisse gefallen bzw. durch diese bedingt sei. Angesichts des Kaufs des "Traumobjekts" in V.________/GR im November 2006 habe sich die streitbetroffene Liegenschaft nicht mehr halten lassen. Vor dem Hintergrund dieser Ausführungen spricht die Aufnahme weiterer Fremdmittel (knapp Fr. 3 Mio.) im Frühjahr 2007 für die Auffassung der Vorinstanz. Nicht nur der zusätzliche Schuldendienst, auch die Amortisation für den Fall, dass sich das Objekt bis im Juni 2008 nicht verkaufen lasse, führten zu einer erhöhten Belastung der Steuerpflichtigen. Berücksichtigt man darüber hinaus die Unwägbarkeiten, die mit jedem (Um-) Bau einhergehen, und den Umstand, dass der Verkauf bei Vereinbarung des Baukredits noch keineswegs gesichert war (Kaufrechtsvertrag vom 3. März 2008), muss der wirtschaftliche Druck auf das haftende Vermögen umso höher gewichten. Vor dem Hintergrund der beträchtlichen Erhöhung des beanspruchten Fremdkapitalanteils in absoluten wie relativen Zahlen, und dies in für die Steuerpflichtigen wirtschaftlich schwierigen Zeiten, nimmt die Vorinstanz
mit Recht ein erhöhtes Betriebsrisiko an. Die Bereitschaft, das Projekt zu verwirklichen, anstatt beispielsweise das Haus im bisherigen Zustand und mit baubewilligtem Projekt zu verkaufen, stellt sich zweifellos als die riskantere Variante dar. Im Umkehrschluss bildet die Steigerung des Wertes des Veräusserungsobjektes bei Liegenschaften ein mögliches Indiz für die Annahme von Liegenschaftshandel dar (namentlich durch Einzonung, Parzellierung, Erstellung der Baureife, Erschliessung, Einholen der Baubewilligung, Überbauung etc.; Urteil 2C 115/2012, 2C 116/2012 vom 25. September 2012 E. 2.1.2, in: StE 2012 B 23.1 Nr. 75, StR 68/2013 S. 56).

3.3. Die Steuerpflichtigen rügen, zur Ermittlung des Fremdkapitalanteils hätte die Vorinstanz auf den Verkehrswert abstellen müssen. Dieser habe sich gemäss Schätzung vom 30. Januar 2012 schon bei Erteilung der Baubewilligung (26. März 2007) auf Fr. 4 Mio. belaufen. Bei der Schätzerin handle es sich um eine renommierte und erfahrene Maklerin mit besonderen Kenntnissen im gehobenen Preissegment. Ihre Schätzung als "knapp und ohne jede Begründung" abzutun, gehe nicht an. Wenn schon, hätte die Vorinstanz den Verkehrswert selbst zu untersuchen gehabt.

Es ist den Steuerpflichtigen darin zuzustimmen, dass das Verwaltungsverfahren vom Untersuchungsgrundsatz beherrscht wird. Das Untersuchungsprinzip gilt indessen nicht uneingeschränkt und findet seine Begrenzung in der Mitwirkungspflicht der Parteien (auf Stufe Bund: Art. 13 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren [VwVG; SR 172.021]; BGE 138 V 86 E. 5.2.3 S. 97; 125 V 193 E. 2 S. 195; Urteile 2C 678/2013 vom 17. Mai 2013 E. 3.5; 2C 605/2012 vom 20. Februar 2013 E. 2.3 je mit zahlreichen Hinweisen).

Das Schreiben der Schätzerin vom 30. Januar 2012 stellt den (geschätzten) Verkehrswert dar, wie er bei Erteilung der Baubewilligung (26. März 2007) geherrscht haben soll. Die Schätzerin beziffert den fünf Jahre zuvor massgebenden Verkehrswert des Grundstücks, sieht aber von einer nachvollziehbaren Herleitung ihrer Schätzung ab. Mit ihrer pauschalen, unbegründeten Schätzung vermögen die Steuerpflichtigen der ihr obliegenden Mitwirkungspflicht bei der Erhebung des Sachverhalts nicht zu genügen. Selbst wenn der Schätzung die Qualität eines Gutachtens beigemessen werden könnte, unterläge sie, wie jedes andere Beweismittel, der freien richterlichen Beweiswürdigung (Urteile 4A 505/2012 vom 6. Dezember 2012; 6B 280/2009 vom 9. Juli 2009 E. 1.4). Das Abstellen auf eine nicht schlüssige Expertise kann gegen das Verbot willkürlicher Beweiswürdigung (Art. 9 BV) verstossen (BGE 133 II 384 E. 4.2.3 S. 391 mit Hinweisen). Wenn die Vorinstanz die auffallend kurz gehaltene, mit einiger zeitlicher Distanz erstellte und von den Steuerpflichtigen in Auftrag gegebene Schätzung unberücksichtigt lässt, ist dies verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden. Willkür ist weder ersichtlich noch dargetan.

3.4. Nach der im Steuerrecht herrschenden Normentheorie trägt die Steuerbehörde die Beweislast für die steuerbegründenden und -erhöhenden Tatsachen, wogegen die steuerpflichtige Person für die steueraufhebenden und -mindernden Tatsachen beweisbelastet ist (Urteile 2C 678/2013 vom 17. Mai 2013 E. 3.6; 2C 92/2012 vom 17. August 2012 E. 4.3, in: StE 2013 A 24.21 Nr. 24, StR 67/2012 S. 828). Für die Entkräftung der behördlichen Annahme, wonach bei Einräumung des Baukredits von einem Verkehrswert in Höhe der Anlagekosten auszugehen sei, sind die Steuerpflichtigen demnach beweisbelastet. Dieser Beweis ist nicht erbracht. Auch das Bundesgericht hat damit davon auszugehen, dass der Umbau des Objekts mit rund 80 Prozent Fremdkapital finanziert wurde.

Das Schreiben vom 28. Juni 2012, auf das sich die Steuerpflichtigen vor Bundesgericht berufen und das sich zum Verkehrswert der streitbetroffenen Liegenschaft im Herbst 2006 äussern soll, fand im vorinstanzlichen Verfahren aufgrund des dort zu massgebenden kantonalrechtlichen Novenverbots keine Berücksichtigung. Die Handhabung des kantonalen Novenrechts erscheint jedenfalls nicht als willkürlich (vorne E. 1.4) und erweist sich ebenfalls als haltbar. Ebenso wenig kann behauptet werden, (erst) der vorinstanzliche Entscheid habe zu seiner Anrufung Anlass gegeben. Es liegt kein unechtes Novum im Sinne von Art. 99 Abs. 1 BGG vor (E. 1.6 hiervor), weswegen das Schreiben auch im bundesgerichtlichen Verfahren unbeachtlich bleibt.

3.5. Die Vorinstanz erachtet den Einsatz von Arbeit und Kapital als erfüllt, bescheinigt dem Steuerpflichtigen eine "gewisse berufliche Nähe zur Bau- und Immobilienbranche" und weist auf das Verwaltungsratsmandat in einer Gesellschaft hin, die im Immobilienbereich tätig ist. Sie stellt in für das Bundesgericht verbindlicher Weise fest, die Steuerpflichtigen hätten teilweise gleichzeitig drei Ferienimmobilien gehalten, deren Besitzesdauer zudem nur zwei (streitbetroffenes Haus) bzw. vier Jahre (drittes Haus) betragen habe und die nach den Umbauten mit Gewinn hätten veräussert werden können. Der Rahmen der blossen privaten Vermögensverwaltung werde weit übertroffen.

Der Steuerpflichtige stellt in Abrede, über besondere Fachkenntnisse zu verfügen. Als Mitglied des Verwaltungsrats einer Gesellschaft sei er nicht mit dem operativen Geschäft betraut, zumal sich die Gesellschaft mit grossen Mehrfamilienhäusern und Gewerbeliegenschaften befasse. Ihm ist entgegenzuhalten, dass die Vorinstanz lediglich von einer "gewissen beruflichen Nähe" zur Bau- und Immobilienbranche spricht, die sich aus dem Verwaltungsratsmandat ergebe. Zumindest statutengemäss befasst sich die Gesellschaft denn auch mit dem Kauf und Verkauf sowie dem Handel, der Bewirtschaftung und dem Halten von Immobilien. Es kann hier offenbleiben, welchen haupt- oder nebenberuflichen Tätigkeiten der Steuerpflichtige im Einzelnen nachgeht. Mit der Vorinstanz handelt es sich jedenfalls um ein immobiliennahes Umfeld. Ein solches fördert ganz allgemein das Finden von Käufern, Architekten, Bauunternehmern usw. Die Kenntnisse und Fertigkeiten des Steuerpflichtigen kommen nicht zuletzt darin zum Ausdruck, dass die Eheleute zwischen Anfang Juni und Ende Dezember 2006 drei Objekte erwarben, um sie in der Folge umzubauen (R.________/GR, V.________/GR) bzw. neu erstellen zu lassen (Doppelhaus in U.________/ZH).

Dem steht nicht entgegen, dass die Steuerpflichtigen mit Ausnahme des Stockwerkeigentumsanteils von 437/1000 alle Objekte in der Absicht des Selbstbewohnens erworben haben wollen, und bis auf die streitbetroffene Liegenschaft diese Absicht auch umgesetzt hätten, was auch die Vorinstanz feststellt. Die Zugehörigkeit der als Hauptwohnsitz dienenden Liegenschaften zum Privatvermögen ist unbestritten. Nach den für das Bundesgericht verbindlichen Feststellungen der Vorinstanz investierten die Steuerpflichtigen eigene Fachkenntnisse und ein erhebliches Mass an Eigen- und Fremdkapital in die Bauten. Dass sie dabei über vertiefte Kenntnisse der Baubranche und des Immobilienmarktes verfügen, wie die Vorinstanz festhält, liegt auf der Hand. Alleine schon die Zahl und zeitliche Abfolge der Käufe und Verkäufe der im Privatvermögen gehaltenen Wohnhäuser geht deutlich über das Mass dessen hinaus, was als üblich gelten kann. Der Blick darauf verdeutlicht, dass die Eheleute über ein überdurchschnittliches Wissen verfügten, das sie einbringen konnten.

3.6. Die Vorinstanz geht davon aus, es seien keine Gründe für das Fehlen der Gewinnstrebigkeit behauptet worden, noch ergäben sich solche aus den Akten. Deswegen sei ohne Weiteres anzunehmen, dass die Steuerpflichtigen die streitbetroffene Liegenschaft mit Gewinnabsicht erworben, umgebaut und veräussert hätten. Die Steuerpflichtigen bestreiten, die streitbetroffene Liegenschaft in der Absicht des baldigen Weiterverkaufs erworben zu haben. Das "Traumhaus" in V.________/GR sei unvermittelt und zu einem weit unter dem Verkehrswert liegenden Preis an sie herangetragen worden, worauf sich das streitbetroffene Objekt, auch angesichts der beruflichen Entwicklung, nicht mehr habe halten lassen. Unter dem Eindruck dieser Sachzwänge habe das Objekt in R.________/GR relativ rasch wieder verkauft werden müssen, weswegen es sich nicht um die Erzielung eines raschen Kapitalgewinns habe handeln können.

Nach den für das Bundesgericht verbindlichen Feststellungen der Vorinstanz, auf die mehrfach verwiesen wurde, tätigten die Steuerpflichtigen im Juni 2006, im November 2006 und selbst noch im Dezember 2006 Liegenschaftskäufe. Im Frühling 2007, längst nach der beruflichen Veränderung, investierten sie eine grössere Summe in die Verwirklichung des bewilligten Umbauvorhabens in R.________/GR. Eine weniger riskante Alternative hätte beispielsweise im Verkauf der Liegenschaft samt baubewilligtem Projekt bestanden (E. 3.2 hiervor). Den Ausführungen der Steuerpflichtigen zufolge soll der Verkehrswert zu diesem Zeitpunkt ohnehin bereits erheblich angestiegen sein. Dies hätte es umso mehr nahegelegt, den Wertzuwachs umgehend zu realisieren. Die Steuerpflichtigen entschlossen sich freilich zur Ausführung des Projekts und nahmen zusätzliche Risiken in Kauf, was kaum anders als mit der Erwartung eines durch die Ausführung weiter anwachsenden Gewinns erklärt werden kann. Die Vorinstanz geht mithin in bundesrechtskonformer Weise von der Gewinnabsicht der Steuerpflichtigen aus. Die Gewinnabsicht kann durchaus erst im Laufe eines länger dauernden Sachverhalts hinzutreten, muss aber jedenfalls im Zeitpunkt der Realisation gegeben sein. Ob das
streitbetroffene Objekt bereits in der Erwartung eines baldigen Kapitalgewinns erworben wurde, wie die Vorinstanz dies annimmt, kann denn auch offenbleiben.

3.7. Die Vorinstanz kommt zu Recht zum Ergebnis, die Steuerpflichtigen erfüllten in der Steuerperiode 2008 den Tatbestand der selbständigen Erwerbstätigkeit in der Form des gewerbsmässigen Liegenschaftenhandels (E. 2.2 hiervor). Mit dem Umbau und dem Verkauf des streitbetroffenen Objekt in R.________/GR gingen die Steuerpflichtigen einer in ihrer Gesamtheit auf Erwerb gerichteten Tätigkeit nach. Das Ferienhaus diente als Handelsobjekt und stellte Geschäftsvermögen dar (E. 2.3).

4.

4.1. Als Zeitpunkt der Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit wollen die Steuerpflichtigen eventualiter auf die Erteilung der Baubewilligung (Frühling 2007), subeventualiter auf den Abschluss des Mäklervertrags bzw. frühestens die Baueingabe (Februar bzw. Januar 2007), subsubeventualiter auf den Abschluss des Kaufvertrags um die Liegenschaft in V.________/GR (November 2006) abstellen.

Die Vorinstanz ist der Ansicht der Unterinstanz gefolgt, wonach die Kaufofferte zum Erwerb der Liegenschaft in V.________/GR (September 2006) als Auslöser der selbständigen Erwerbstätigkeit heranzuziehen ist. Diese Würdigung und die rechtliche Schlussfolgerung sind nicht zu beanstanden. Die Würdigung stützt sich auf äusserlich wahrnehmbare Umstände (Kaufofferte), findet eine klare Herleitung (Kaufofferte trotz fehlender Möglichkeit, das streitbetroffene Objekt zu halten) und steht im Einklang mit den zur selbständigen Erwerbstätigkeit getroffenen Schlussfolgerungen. Eine Rechtsverletzung ist nicht ersichtlich.

4.2. Von Handelsrechts wegen müssen die Aktiven bei ihrer Ersterfassung höchstens zu den Anschaffungs- und Herstellungskosten bewertet werden (Art. 960a Abs. 1 OR), während von Steuerrechts wegen nach dem Verkehrswert zu suchen ist, der ihm am Stichtag zukommt (E. 2.4 hiervor). Die historischen Gestehungskosten sind unstreitig. Es fragt sich, ob diese dem Einkommenssteuerwert gleichgesetzt werden dürfen. Mit der Vorinstanz ist dies zu bejahen: Zwischen Erwerb und Stichtag sind lediglich rund drei Monate verstrichen. Die Baueingabe erfolgte daraufhin erst im Januar 2007, und die Finanzierung war ab April 2007 gesichert. Die Schätzung vom 8. Februar 2012 und vom 28. Juni 2012 wurde von der Vorinstanz mit Recht nicht berücksichtigt (E. 3.3 hiervor). Es ist unter diesen Umständen bundesrechtskonform, den Einkommenssteuerwert mit dem Kaufpreis gleichzusetzen.

5.

5.1. Die Beschwerde erweist sich damit als unbegründet. Sie ist abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist, und der angefochtene Entscheid ist zu bestätigen.

5.2. Die Steuerpflichtigen haben aufgrund ihres Unterliegens die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens zu tragen (Art. 65 und 66 Abs. 1 BGG), und zwar zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung (Art. 66 Abs. 5 BGG). Dem Kanton Zürich, der in seinem amtlichen Wirkungskreis obsiegt, ist keine Parteientschädigung zuzusprechen (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.

2.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 8'000.-- werden zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung den Beschwerdeführern auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Zürich, 2. Abteilung, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 13. Juni 2013
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Zünd

Der Gerichtsschreiber: Kocher

2C_1273/2012 13. giugno 2013 01. luglio 2013 Tribunale federale Inedito Finanze pubbliche e diritto tributario

Oggetto Direkte Bundessteuer 2008

DE FR IT EN

Registro di legislazione

LIFD 211

Registro DTF

Weitere Urteile ab 2000

Rivista ASA

ASA 73,433

RDAF

2012 II 260

StR

65/201067/201268/2013

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria Art. 29 Esame
	1.	Il Tribunale federale esamina d'ufficio la sua competenza.
	2.	In caso di dubbio, procede a uno scambio di opinioni con l'autorità che presume competente.

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria Art. 95 Diritto svizzero
	Il ricorrente può far valere la violazione:
	a.	del diritto federale;
	b.	del diritto internazionale;
	c.	dei diritti costituzionali cantonali;
	d.	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
	e.	del diritto intercantonale.

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria Art. 83 Eccezioni
	Il ricorso è inammissibile contro:
	a.	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
	b.	le decisioni in materia di naturalizzazione ordinaria;
	c. [1]	le decisioni in materia di diritto degli stranieri concernenti:l'entrata in Svizzera,i permessi o autorizzazioni al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto,l'ammissione provvisoria,l'espulsione fondata sull'articolo 121 capoverso 2 della Costituzione federale e l'allontanamento,le deroghe alle condizioni d'ammissione,la proroga del permesso per frontalieri, il cambiamento di Cantone, il cambiamento d'impiego del titolare di un permesso per frontalieri, nonché il rilascio di documenti di viaggio a stranieri privi di documenti;
		1.	l'entrata in Svizzera,
		2.	i permessi o autorizzazioni al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto,
		3.	l'ammissione provvisoria,
		4.	l'espulsione fondata sull'articolo 121 capoverso 2 della Costituzione federale e l'allontanamento,
		5. [1]	le deroghe alle condizioni d'ammissione,
		6. [2]	la proroga del permesso per frontalieri, il cambiamento di Cantone, il cambiamento d'impiego del titolare di un permesso per frontalieri, nonché il rilascio di documenti di viaggio a stranieri privi di documenti;
	d. [3]	le decisioni in materia d'asilo pronunciate:dal Tribunale amministrativo federale, salvo quelle che concernono persone contro le quali è pendente una domanda d'estradizione presentata dallo Stato che hanno abbandonato in cerca di protezione,da un'autorità cantonale inferiore e concernenti un permesso o un'autorizzazione al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto;
		1. [3]	dal Tribunale amministrativo federale, salvo quelle che concernono persone contro le quali è pendente una domanda d'estradizione presentata dallo Stato che hanno abbandonato in cerca di protezione,
		2.	da un'autorità cantonale inferiore e concernenti un permesso o un'autorizzazione al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto;
	e.	le decisioni concernenti il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente contro membri di autorità o contro agenti della Confederazione;
	f. [4]	le decisioni in materia di appalti pubblici se:non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale; sono fatti salvi i ricorsi contro gli appalti del Tribunale amministrativo federale, del Tribunale penale federale, del Tribunale federale dei brevetti, del Ministero pubblico della Confederazione e delle autorità giudiziarie cantonali superiori, oil valore stimato della commessa non raggiunge il valore soglia determinante secondo l'articolo 52 capoverso 1 in combinato disposto con l'allegato 4 numero 2 della legge federale del 21 giugno 2019 [5] sugli appalti pubblici;
		1.	non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale; sono fatti salvi i ricorsi contro gli appalti del Tribunale amministrativo federale, del Tribunale penale federale, del Tribunale federale dei brevetti, del Ministero pubblico della Confederazione e delle autorità giudiziarie cantonali superiori, o
		2.	il valore stimato della commessa non raggiunge il valore soglia determinante secondo l'articolo 52 capoverso 1 in combinato disposto con l'allegato 4 numero 2 della legge federale del 21 giugno 2019 [5] sugli appalti pubblici;
	fbis. [6]	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti decisioni secondo l'articolo 32i della legge del 20 marzo 2009 [7] sul trasporto di viaggiatori;
	g.	le decisioni in materia di rapporti di lavoro di diritto pubblico, in quanto concernano una controversia non patrimoniale, ma non la parità dei sessi;
	h. [8]	le decisioni concernenti l'assistenza amministrativa internazionale, eccettuata l'assistenza amministrativa in materia fiscale;
	i.	le decisioni in materia di servizio militare, civile o di protezione civile;
	j. [9]	le decisioni in materia di approvvigionamento economico del Paese adottate in situazioni di grave penuria;
	k.	le decisioni concernenti i sussidi al cui ottenimento la legislazione non conferisce un diritto;
	l.	le decisioni concernenti l'imposizione di dazi operata in base alla classificazione tariffaria o al peso delle merci;
	m. [10]	le decisioni concernenti il condono o la dilazione del pagamento di tributi; in deroga alla presente disposizione, il ricorso è ammissibile contro le decisioni concernenti il condono dell'imposta federale diretta o dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante;
	n.	le decisioni in materia di energia nucleare concernenti:l'esigenza di un nulla osta o la modifica di un'autorizzazione o di una decisione,l'approvazione di un piano d'accantonamenti per le spese di smaltimento antecedenti lo spegnimento di un impianto nucleare,i nulla osta;
		1.	l'esigenza di un nulla osta o la modifica di un'autorizzazione o di una decisione,
		2.	l'approvazione di un piano d'accantonamenti per le spese di smaltimento antecedenti lo spegnimento di un impianto nucleare,
		3.	i nulla osta;
	o.	le decisioni in materia di circolazione stradale concernenti l'omologazione del tipo di veicoli;
	p. [11]	le decisioni del Tribunale amministrativo federale in materia di traffico delle telecomunicazioni, radiotelevisione e poste concernenti: [12]concessioni oggetto di una pubblica gara,controversie secondo l'articolo 11a della legge del 30 aprile 1997 [13] sulle telecomunicazioni;controversie secondo l'articolo 8 della legge del 17 dicembre 2010 [15] sulle poste;
		1.	concessioni oggetto di una pubblica gara,
		2.	controversie secondo l'articolo 11a della legge del 30 aprile 1997 [13] sulle telecomunicazioni;
		3. [14]	controversie secondo l'articolo 8 della legge del 17 dicembre 2010 [15] sulle poste;
	q.	le decisioni in materia di medicina dei trapianti concernenti:l'iscrizione nella lista d'attesa,l'attribuzione di organi;
		1.	l'iscrizione nella lista d'attesa,
		2.	l'attribuzione di organi;
	r.	le decisioni in materia di assicurazione malattie pronunciate dal Tribunale amministrativo federale in virtù dell'articolo 34 [16] della legge del 17 giugno 2005 [17] sul Tribunale amministrativo federale (LTAF);
	s. [18]	le decisioni in materia di agricoltura concernenti:...la delimitazione delle zone nell'ambito del catasto della produzione;
		1. [18]	...
		2.	la delimitazione delle zone nell'ambito del catasto della produzione;
	t. [19]	le decisioni concernenti l'esito di esami e di altre valutazioni della capacità, segnatamente nei settori della scuola, della formazione continua e dell'esercizio della professione;
	u. [20]	le decisioni in materia di offerte pubbliche di acquisto (art. 125-141 della L del 19 giu. 2015 [21] sull'infrastruttura finanziaria);
	v. [22]	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti divergenze d'opinione tra autorità in materia di assistenza amministrativa o giudiziaria a livello nazionale;
	w. [23]	le decisioni in materia di diritto dell'elettricità concernenti l'approvazione dei piani di impianti elettrici a corrente forte e di impianti elettrici a corrente debole e l'espropriazione dei diritti necessari per la costruzione o l'esercizio di siffatti impianti, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale;
	x. [24]	le decisioni concernenti la concessione di contributi di solidarietà ai sensi della legge federale del 30 settembre 2016 [25] sulle misure coercitive a scopo assistenziale e i collocamenti extrafamiliari prima del 1981, tranne se si pone una questione di diritto di importanza fondamentale o si tratta di un caso particolarmente importante per altri motivi;
	y. [26]	le decisioni pronunciate dal Tribunale amministrativo federale nelle procedure amichevoli per evitare un'imposizione non conforme alla convenzione internazionale applicabile in ambito fiscale;
	z. [27]	le decisioni concernenti le autorizzazioni edilizie di impianti eolici d'interesse nazionale secondo l'articolo 71c capoverso 1 lettera b della legge federale del 30 settembre 2016 [28] sull'energia e le autorizzazioni di competenza cantonale a esse necessariamente connesse, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale.

[1] Nuovo testo giusta la cifra I n. 1 dell'O dell'AF del 20 dic. 2006 che adegua taluni atti normativi alle disposizioni della legge sul Tribunale federale e della legge sul Tribunale amministrativo federale, in vigore dal 1° gen. 2008 (RU 2006 5599; FF 2006 7109). [2] Introdotta dalla cifraI n. 1 dell'O dell'AF del 20 dic. 2006 che adegua taluni atti normativi alle disposizioni della legge sul Tribunale federale e della legge sul Tribunale amministrativo federale, in vigore dal 1° gen. 2008 (RU 2006 5599; FF 2006 7109). [3] Nuovo testo giusta la cifra I n. 2 della LF del 1° ott. 2010 sul coordinamento tra la procedura d'asilo e la procedura d'estradizione, in vigore dal 1° apr. 2011 (RU 2011 925; FF 2010 1295). [4] Nuovo testo giusta l'all. 7 cifra II n. 2 della LF del 21 giu. 2019 sugli appalti pubblici, in vigore dal 1° gen. 2021 (RU 2020 641; FF 2017 1587). [5] RS 172.056.1 [6] Introdotta dalla cifra I n. 2 della LF del 16 mar. 2012 sulla seconda fase della Riforma delle ferrovie 2, in vigore dal 1° lug. 2013 (RU 2012 5619, 2013 1603; FF 2011 823). [7] RS 745.1 [8] Nuovo testo giusta l'all. n. 1 della L del 28 set. 2012 sull'assistenza amministrativa fiscale, in vigore dal 1° feb. 2013 (RU 2013 231; FF 2011 5587). [9] Nuovo testo giusta l'all. 2 cifra II n. 1 della L del 17 giu. 2016 sull'approvvigionamento del Paese, in vigore dal 1° giu. 2017 (RU 2017 3097; FF 2014 6105). [10] Nuovo testo giusta la cifra I n. 1 della L del 20 giu. 2014 sul condono dell'imposta, in vigore dal 1° gen. 2016 (RU 2015 9; FF 2013 7239). [11] Nuovo testo giusta l'art. 106 n. 3 della LF del 24 mar. 2006 sulla radiotelevisione, in vigore dal 1° apr. 2007 (RU 2007 737; FF 2003 1399). [12] Nuovo testo giusta l'all. cifra II n. 1 della LF del 17 dic. 2010 sulle poste, in vigore dal 1° ott. 2012 (RU 2012 4993; FF 2009 4493). [13] RS 784.10 [14] Introdotto dall'all. cifra II n. 1 della LF del 17 dic. 2010 sulle poste, in vigore dal 1° ott. 2012 (RU 2012 4993; FF 2009 4493). [15] RS 783.0 [16] Rettificato dalla Commissione di redazione dell'AF (art. 58 cpv. 1 LParl; RS 171.10). [17] RS 173.32. Quest'art. è abrogato. Vedi ora: l'art. 33 lett. i LTAF in connessione con l'art. 53 cpv. 1 della LF del 18 marzo 1994 sull'assicurazione malattie (RS 832.10). [18] Abrogata dall'all. n. 1 della LF del 22 mar. 2013, con effetto dal 1° gen. 2014 (RU 2013 3463 3863; FF 2012 1757). [19] Nuovo testo giusta l'all. n. 5 della LF del 20 giu. 2014 sulla formazione continua, in vigore dal 1° gen. 2017 (RU 2016 689; FF 2013 3085). [20] Introdotta dall'all. n. 3 della LF del 22 giu. 2007 concernente l'Autorità federale di vigilanza sui mercati finanziari (RU 2008 5207; FF 2006 2625). Nuovo testo giusta l'all. n. 1 della L del 19 giu. 2015 sull'infrastruttura finanziaria, in vigore dal 1° gen. 2016 (RU 2015 5339; FF 2014 6445). [21] RS 958.1 [22] Introdotta dall'all. n. 3 della LF del 22 giu. 2007 concernente l'Autorità federale di vigilanza sui mercati finanziari, in vigore dal 1° gen. 2009 (RU 2008 5207; FF 2006 2625). [23] Introdotta dall'all. cifra II n. 1 della LF del 30 set. 2016 sull'energia, in vigore dal 1° gen. 2018 (RU 2017 6839; FF 2013 6489). [24] Introdotta dall'art. 21 cpv. 2 della LF del 30 set. 2016 sulle misure coercitive a scopo assistenziale e i collocamenti extrafamiliari prima del1981, in vigore dal 1° apr. 2017 (RU 2017 753; FF 2016 73). [25] RS 211.223.13 [26] Introdotta dall'art 36 cpv. 2 della LF del 18 giu. 2021 concernente l'esecuzione delle convenzioni internazionali in ambito fiscale, in vigore dal 1° gen. 2022 (RU 2021 703; FF 2020 8063). [27] Introdotta dalla cifra I n. 2 della LF del 16 giu. 2023 concernente l'accelerazione della procedura di autorizzazione degli impianti eolici, in vigore dal 1° feb. 2024 (RU 2023 804; FF 2023 344, 588). [28] RS 730.0

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria Art. 86 Autorità inferiori in generale
	1.	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
		a.	del Tribunale amministrativo federale;
		b.	del Tribunale penale federale;
		c.	dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
		d.	delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
	2.	I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
	3.	Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria Art. 89 Diritto di ricorso
	1.	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
		a.	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
		b.	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
		c.	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
	2.	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
		a.	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
		b.	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
		c.	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
		d.	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
	3.	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria Art. 106 Applicazione del diritto
	1.	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
	2.	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria Art. 42 Atti scritti
	1.	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
	1bis.	Se un procedimento in materia civile si è svolto in inglese dinanzi all'autorità inferiore, gli atti scritti possono essere redatti in tale lingua. [1]
	2.	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione. [2] [3]
	3.	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
	4.	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 2016 [4] sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
		a.	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
		b.	le modalità di trasmissione;
		c.	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici. [5]
	5.	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
	6.	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
	7.	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

[1] Introdotto dalla cifra II n. 1 della LF del 17 mar. 2023 (Migliorare la praticabilità e l'applicazione del diritto), in vigore dal 1° gen. 2025 (RU 2023 491; FF 2020 2407). [2] Nuovo testo del per. giusta la cifra I n. 1 della L del 20 giu. 2014 sul condono dell'imposta, in vigore dal 1° gen. 2016 (RU 2015 9; FF 2013 7239). [3] Nuovo testo giusta l'all. n. 1 della L del 28 set. 2012 sull'assistenza amministrativa fiscale, in vigore dal 1° feb. 2013 (RU 2013 231; FF 2011 5587). [4] RS 943.03 [5] Nuovo testo giusta l'all. cifra II n. 2 della L del 18 mar. 2016 sulla firma elettronica, in vigore dal 1° gen. 2017 (RU 2016 4651; FF 2014 913).

RS 101 Cost. Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Art. 9 Protezione dall'arbitrio e tutela della buona fede
		Ognuno ha diritto d'essere trattato senza arbitrio e secondo il principio della buona fede da parte degli organi dello Stato.

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria Art. 99
	1.	Possono essere addotti nuovi fatti e nuovi mezzi di prova soltanto se ne dà motivo la decisione dell'autorità inferiore.
	2.	Non sono ammissibili nuove conclusioni.

RS 642.11 LIFD Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) Art. 18 Principio
	1.	Sono imponibili tutti i proventi dall'esercizio di un'impresa, commerciale, industriale, artigianale, agricola o forestale, da una libera professione e da ogni altra attività lucrativa indipendente.
	2.	Fanno parte dei proventi da attività indipendente anche tutti gli utili in capitale conseguiti mediante alienazione, realizzazione o rivalutazione contabile di elementi della sostanza commerciale. Il trasferimento di questi elementi nella sostanza privata o in imprese o stabilimenti d'impresa siti all'estero è equiparato all'alienazione. La sostanza commerciale comprende tutti i valori patrimoniali che servono integralmente o in modo preponderante all'attività lucrativa indipendente; lo stesso dicasi delle partecipazioni di almeno il 20 per cento al capitale azionario o al capitale sociale di una società di capitali o di una società cooperativa, purché il proprietario le dichiari come sostanza commerciale al momento del loro acquisto. Rimane salvo l'articolo 18b. [1]
	3.	L'articolo 58 s'applica per analogia ai contribuenti che tengono una contabilità in buona e debita forma.
	4.	Gli utili conseguiti con l'alienazione di fondi agricoli e silvicoli rientrano nel reddito imponibile sino a concorrenza delle spese d'investimento.

[1] Nuovo testo giusta la cifra II n. 2 della L del 23 mar. 2007 sulla riforma II dell'imposizione delle imprese, in vigore dal 1° gen. 2009 (RU 2008 2893; FF 2005 4241).

RS 642.11 LIFD Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) Art. 18 Principio
	1.	Sono imponibili tutti i proventi dall'esercizio di un'impresa, commerciale, industriale, artigianale, agricola o forestale, da una libera professione e da ogni altra attività lucrativa indipendente.
	2.	Fanno parte dei proventi da attività indipendente anche tutti gli utili in capitale conseguiti mediante alienazione, realizzazione o rivalutazione contabile di elementi della sostanza commerciale. Il trasferimento di questi elementi nella sostanza privata o in imprese o stabilimenti d'impresa siti all'estero è equiparato all'alienazione. La sostanza commerciale comprende tutti i valori patrimoniali che servono integralmente o in modo preponderante all'attività lucrativa indipendente; lo stesso dicasi delle partecipazioni di almeno il 20 per cento al capitale azionario o al capitale sociale di una società di capitali o di una società cooperativa, purché il proprietario le dichiari come sostanza commerciale al momento del loro acquisto. Rimane salvo l'articolo 18b. [1]
	3.	L'articolo 58 s'applica per analogia ai contribuenti che tengono una contabilità in buona e debita forma.
	4.	Gli utili conseguiti con l'alienazione di fondi agricoli e silvicoli rientrano nel reddito imponibile sino a concorrenza delle spese d'investimento.

[1] Nuovo testo giusta la cifra II n. 2 della L del 23 mar. 2007 sulla riforma II dell'imposizione delle imprese, in vigore dal 1° gen. 2009 (RU 2008 2893; FF 2005 4241).

RS 642.11 LIFD Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) Art. 23
	Sono parimenti imponibili:
	a.	qualsiasi provento sostitutivo di provento da attività lucrativa;
	b.	le somme uniche o periodiche versate in seguito a decesso, danno corporale permanente o pregiudizio durevole della salute;
	c.	gli indennizzi per la cessazione o il mancato esercizio di un'attività;
	d.	gli indennizzi per il mancato esercizio di un diritto;
	e. [1]	...
	f.	gli alimenti percepiti dal contribuente in caso di divorzio o separazione legale o di fatto, nonché gli alimenti percepiti da un genitore per i figli sotto la sua autorità parentale.

[1] Abrogata dall'all. cifra II n. 5 della LF del 29 set. 2017 sui giochi in denaro, con effetto dal 1° gen. 2019 (RU 2018 5103; FF 2015 6849).

RS 642.11 LIFD Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) Art. 24
	Non sottostanno all'imposta sul reddito: [1]
	a.	l'incremento patrimoniale derivante da eredità, legato, donazione o liquidazione del regime matrimoniale;
	b.	l'incremento patrimoniale derivante da assicurazioni private di capitali, soggette a riscatto, eccettuate quelle da polizze di libero passaggio; rimane salvo l'articolo 20 capoverso 1 lettera a;
	c.	i pagamenti in capitale versati dal datore di lavoro o da un'istituzione di previdenza professionale in occasione di un cambiamento di impiego, a condizione che il beneficiario li trasferisca nel termine di un anno ad un'altra istituzione di previdenza professionale o li impieghi per acquistare una polizza di libero passaggio;
	d.	i sussidi d'assistenza provenienti da fondi pubblici o privati;
	e.	le prestazioni versate in adempimento di un obbligo fondato sul diritto di famiglia, eccettuati gli alimenti di cui all'articolo 23 lettera f;
	f. [2]	il soldo del servizio militare e civile, nonché l'importo giornaliero per le piccole spese versato nel servizio civile;
	fbis. [3]	il soldo dei pompieri di milizia sino a concorrenza di un importo di 5400 franchi all'anno per prestazioni in relazione all'adempimento dei compiti fondamentali dei pompieri (esercitazioni, servizi di picchetto, corsi, ispezioni e interventi effettivi per salvataggi, lotta contro gli incendi, lotta contro i sinistri in generale e contro i sinistri causati da elementi naturali e simili); sono eccettuati gli importi forfettari per i quadri, le indennità di funzione, le indennità per i lavori amministrativi e le indennità per prestazioni volontarie fornite dai pompieri;
	g.	i versamenti a titolo di riparazione morale;
	h.	i proventi ricevuti in virtù della legislazione federale sulle prestazioni complementari all'assicurazione per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità;
	i. [4]	le vincite ai giochi da casinò ammessi secondo la legge federale del 29 settembre 2017 [5] sui giochi in denaro (LGD) realizzate nelle case da gioco, purché tali vincite non provengano da un'attività lucrativa indipendente;
	ibis. [6]	le singole vincite fino a 1 071 000 franchi ai giochi di grande estensione ammessi secondo la LGD e ai giochi da casinò in linea ammessi secondo la LGD;
	iter. [7]	le vincite ai giochi di piccola estensione ammessi secondo la LGD;
	j. [8]	le singole vincite ai giochi di destrezza e alle lotterie destinati a promuovere le vendite che secondo l'articolo 1 capoverso 2 lettere d ed e LGD non sottostanno a quest'ultima, purché non superino il limite di 1100 franchi;
	k. [9]	i proventi ricevuti in virtù della legge federale del 19 giugno 2020 [10] sulle prestazioni transitorie per i disoccupati anziani.

[1] Nuovo testo giusta l'all. n. 7 della L del 6 ott. 1995 sul servizio civile, in vigore dal 1° ott. 1996 (RU 1996 1445; FF 1994 III 1445). [2] Nuovo testo giusta l'all. n. 7 della L del 6 ott. 1995 sul servizio civile, in vigore dal 1° ott. 1996 (RU 1996 1445; FF 1994 III 1445). [3] Introdotta dalla cifra I n. 1 della LF del 17 giu. 2011 sull'esenzione fiscale del soldo dei pompieri (RU 2012 489; FF 2010 2497). Nuovo testo giusta l'art. 4 dell'O del DFF del 10 set. 2025 sulla progressione a freddo, in vigore dal 1° gen. 2026 (RU 2025 579). [4] Introdotta dall'all. n. 2 della LF del 18 dic. 1998 sulle case da gioco (RU 2000 677; FF 1997 III 129). Nuovo testo giusta l'all. cifra II n. 5 della LF del 29 set. 2017 sui giochi in denaro, in vigore dal 1° gen. 2019 (RU 2018 5103; FF 2015 6849). [5] RS 935.51 [6] Introdotta dall'all. cifra II n. 5 della LF del 29 set. 2017 sui giochi in denaro (RU 2018 5103; FF 2015 6849). Nuovo testo giusta l'art. 4 dell'O del DFF del 10 set. 2025 sulla progressione a freddo, in vigore dal 1° gen. 2026 (RU 2025 579). [7] Introdotta dall'all. cifra II n. 5 della LF del 29 set. 2017 sui giochi in denaro, in vigore dal 1° gen. 2019 (RU 2018 5103; FF 2015 6849). [8] Introdotta dalla cifra I n. 1 della LF del 15 giu. 2012 concernente le semplificazioni nell'imposizione delle vincite alle lotterie (RU 2012 5977; FF 2011 5819 5845). Nuovo testo giusta l'art. 6 cpv. 3 dell'O del DFF del 1° set. 2023 sulla progressione a freddo, in vigore dal 1° gen. 2024 (RU 2023 493). La correzione della CdR dell'AF del 14 mag. 2024, pubblicata il 16 mag. 2024, concerne soltanto il testo francese (RU 2024 215). [9] Introdotta dall'all. n. 2 della LF del 19 giu. 2020 sulle prestazioni transitorie per i disoccupati anziani (RU 2021 373; FF 2019 6861). Nuovo testo giusta l'art. 7 dell'O del DFF del 16 set. 2022 sulla progressione a freddo, in vigore dal 1° gen. 2023 (RU 2022 575). [10] RS 837.2

RS 642.14 LAID Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) Art. 8 Attività lucrativa indipendente
	1.	Sono pure proventi imponibili da attività lucrativa indipendente tutti gli utili in capitale conseguiti mediante alienazione, realizzazione, rivalutazione contabile o mediante trasferimento nella sostanza privata o in imprese o stabilimenti d'impresa situati all'estero di elementi della sostanza commerciale; sono esclusi gli utili risultanti dall'alienazione di fondi agricoli o silvicoli, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento. Rimane salvo l'articolo 12 capoverso 4.
	2.	La sostanza commerciale comprende tutti i valori patrimoniali che servono integralmente o in modo preponderante all'attività lucrativa indipendente; lo stesso dicasi delle partecipazioni di almeno il 20 per cento al capitale azionario o al capitale sociale di una società di capitali o di una società cooperativa, purché il proprietario le dichiari come sostanza commerciale al momento del loro acquisto. [1]
	2bis.	Se un immobile dell'attivo immobilizzato è trasferito dalla sostanza commerciale nella sostanza privata, il contribuente può chiedere che al momento del trasferimento sia imposta la sola differenza tra i costi d'investimento e il valore determinante ai fini dell'imposta sul reddito. In questo caso, i costi d'investimento sono considerati nuovo valore determinante ai fini dell'imposta sul reddito e l'imposizione delle altre riserve occulte a titolo di reddito da attività indipendente è differita sino all'alienazione dell'immobile. [2]
	2ter.	L'affitto di un'azienda commerciale è considerato trasferimento nella sostanza privata solo su domanda del contribuente. [3]
	2quater.	Se in caso di divisione ereditaria l'azienda commerciale non è proseguita da tutti gli eredi, su domanda degli eredi che riprendono l'azienda l'imposizione delle riserve occulte è differita sino al momento della loro realizzazione, purché la ripresa avvenga ai valori fino a quel momento determinanti ai fini dell'imposta sul reddito. [4]
	2quinquies.	I dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro provenienti da azioni, quote in società a garanzia limitata o in società cooperative e buoni di partecipazione, nonché gli utili conseguiti con l'alienazione di tali diritti di partecipazione sono imponibili in ragione del 50 per cento, dopo deduzione degli oneri imputabili, se questi diritti di partecipazione rappresentano almeno il 10 per cento del capitale azionario o sociale di una società di capitali o di una società cooperativa. I Cantoni possono prevedere un'imposizione superiore. L'imposizione parziale degli utili conseguiti con l'alienazione è concessa soltanto se i diritti di partecipazione alienati erano, per almeno un anno, di proprietà del contribuente o dell'impresa di persone. [5]
	3.	Le riserve occulte di un'impresa di persone (impresa individuale, società di persone) non sono imponibili nell'ambito di ristrutturazioni, in particolare in caso di fusione, di scissione o di trasformazione, nella misura in cui l'impresa rimanga assoggettata all'imposta in Svizzera e gli elementi fino ad allora determinanti per l'imposta sul reddito vengano ripresi: [6]
		a.	in caso di trasferimento di beni a un'altra impresa di persone;
		b.	in caso di trasferimento di un esercizio o di un ramo di attività a una persona giuridica;
		c.	in caso di scambio di diritti di partecipazione o societari a seguito di ristrutturazioni ai sensi dell'articolo 24 capoverso 3 o di concentrazioni aventi carattere di fusione. [7]
	3bis.	Nell'ambito di una ristrutturazione ai sensi del capoverso 3 lettera b, le riserve occulte trasferite sono imposte a posteriori secondo la procedura di cui all'articolo 53, se nei cinque anni seguenti la ristrutturazione diritti di partecipazione o societari sono alienati a un prezzo superiore al valore fiscalmente determinante del capitale proprio trasferito; la persona giuridica può in tal caso far valere corrispondenti riserve occulte già tassate come utili. [8]
	4.	In caso di sostituzione di immobilizzi necessari all'azienda, le riserve occulte possono essere trasferite su beni sostitutivi se questi beni sono parimenti necessari all'azienda e sono situati in Svizzera. Rimane salva l'imposizione in caso di sostituzione di immobili con beni mobili. [9]

[1] Nuovo testo giusta il n. I 6 della LF del 19 mar. 1999 sul programma di stabilizzazione 1998, in vigore dal 1° gen. 2001 (RU 1999 2374; FF 1999 3). [2] Introdotto dal n. II 3 della L del 23 mar. 2007 sulla riforma II dell'imposizione delle imprese, in vigore dal 1° gen. 2009 (RU 2008 2893; FF 2005 4241). [3] Introdotto dal n. II 3 della L del 23 mar. 2007 sulla riforma II dell'imposizione delle imprese, in vigore dal 1° gen. 2009 (RU 2008 2893; FF 2005 4241). [4] Introdotto dal n. II 3 della L del 23 mar. 2007 sulla riforma II dell'imposizione delle imprese, in vigore dal 1° gen. 2009 (RU 2008 2893; FF 2005 4241). [5] Introdotto dal n. I 3 della LF del 28 set. 2018 concernente la riforma fiscale e il finanziamento dell'AVS, in vigore dal 1° gen. 2020 (RU 2019 2395 2413; FF 2018 2079). [6] Nuovo testo giusta l'all. n. 8 della LF del 16 dic. 2005 (diritto della società a garanzia limitata; adeguamento del diritto della società anonima, della società cooperativa, del registro di commercio e delle ditte commerciali), in vigore dal 1° gen. 2008 (RU 2007 4791; FF 2002 2841, 2004 3545). [7] Nuovo testo giusta l'all. n. 8 della L del 3 ott. 2003 sulla fusione, in vigore dal 1° lug. 2004 (RU 2004 2617; FF 2000 3765). [8] Introdotto dall'all. n. 8 della L del 3 ott. 2003 sulla fusione, in vigore dal 1° lug. 2004 (RU 2004 2617; FF 2000 3765). [9] Nuovo testo giusta il n. II 3 della L del 23 mar. 2007 sulla riforma II dell'imposizione delle imprese, in vigore dal 1° gen. 2009 (RU 2008 2893; FF 2005 4241).

RS 220 CO Legge federale del 30 marzo 1911 di complemento del Codice civile svizzero (Libro quinto: Diritto delle obbligazioni) Art. 957
	1.	Devono tenere la contabilità e presentare i conti conformemente alle disposizioni seguenti:
		1.	le imprese individuali e le società di persone con una cifra d'affari di almeno 500 000 franchi nell'ultimo esercizio;
		2.	le persone giuridiche.
	2.	Devono tenere soltanto la contabilità delle entrate e delle uscite e la contabilità del patrimonio:
		1.	le imprese individuali e le società di persone con una cifra d'affari inferiore a 500 000 franchi nell'ultimo esercizio;
		2.	le associazioni e le fondazioni che non hanno l'obbligo di farsi iscrivere nel registro di commercio;
		3.	le fondazioni liberate dall'obbligo di designare un ufficio di revisione conformemente all'articolo 83b capoverso 2 CC [1].
	3.	Alle imprese di cui al capoverso 2 si applicano per analogia i principi della tenuta regolare dei conti.

[1] RS 210

RS 172.021 PA Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) Art. 13
	1.	Le parti sono tenute a cooperare all'accertamento dei fatti:
		a.	in un procedimento da esse proposto;
		b.	in un altro procedimento, se propongono domande indipendenti;
		c.	in quanto un'altra legge federale imponga loro obblighi più estesi d'informazione o di rivelazione.
	1bis.	L'obbligo di cooperazione non comprende la consegna di oggetti e documenti inerenti ai contatti tra una parte e il suo avvocato autorizzato a esercitare la rappresentanza in giudizio in Svizzera secondo la legge del 23 giugno 2000 [1] sugli avvocati. [2]
	2.	L'autorità può dichiarare inammissibili le domande formulate nei procedimenti menzionati alle lettere a e b, qualora le parti neghino la cooperazione necessaria e ragionevolmente esigibile.

[1] RS 935.61 [2] Introdotto dal n. I 2 della LF del 28 set. 2012 che adegua disposizioni di diritto procedurale sul segreto professionale degli avvocati, in vigore dal 1° mag. 2013 (RU 2013 847; FF 2011 7255).

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria Art. 65 Spese giudiziarie
	1.	Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
	2.	La tassa di giustizia è stabilita in funzione del valore litigioso, dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti.
	3.	Di regola, il suo importo è di:
		a.	200 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
		b.	200 a 100 000 franchi nelle altre controversie.
	4.	È di 200 a 1000 franchi, a prescindere dal valore litigioso, nelle controversie:
		a.	concernenti prestazioni di assicurazioni sociali;
		b.	concernenti discriminazioni fondate sul sesso;
		c.	risultanti da un rapporto di lavoro, sempreché il valore litigioso non superi 30 000 franchi;
		d.	secondo gli articoli 7 e 8 della legge del 13 dicembre 2002 [1] sui disabili.
	5.	Se motivi particolari lo giustificano, il Tribunale federale può aumentare tali importi, ma al massimo fino al doppio nei casi di cui al capoverso 3 e fino a 10 000 franchi nei casi di cui al capoverso 4.

[1] RS 151.3