A-2454/2017 - 2018-06-07 - entraide administrative et judiciaire - Amtshilfe (DBA CH-IN). Entscheid angefochten beim BGer.

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I

A-2454/2017

Urteil vom 7. Juni 2018

Richterin Marianne Ryter (Vorsitz),

Richter Pascal Mollard, Richter Daniel Riedo,
Besetzung Richterin Annie Rochat Pauchard,

Richterin Salome Zimmermann

Gerichtsschreiberin Susanne Raas.

X._______ Limited, ...,
vertreten durch
Parteien Michele Caratsch , Rechtsanwalt,
undChristian Rigert, Rechtsanwalt, ...
Beschwerdeführerin,

gegen

Eidg. Steuerverwaltung ESTV,
Dienst für Informationsaustausch in Steuersachen SEI,
Eigerstrasse 65, 3003 Bern,

Vorinstanz.

Gegenstand Amtshilfe (DBA CH-IN).

Sachverhalt:

A.

A.a Mit E-Mail vom 23. Januar 2017 richtete das Ministry of Finance von Indien (nachfolgend: MoF) ein vom 17. Januar 2017 datierendes Amtshilfeersuchen an die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV). Das MoF stützte sich dabei auf das Abkommen vom 2. November 1994 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und der Republik Indien zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen (SR 0.672.942.31; nachfolgend: DBA CH-IN). Als vom Ersuchen betroffene Person nannte das MoF die X._______ Limited. Das Ersuchen betraf Einkommens- und Vermögenssteuern (Income-Tax / Wealth Tax) für die Steuerperiode vom 1. April 2012 bis 31. März 2013.

A.b Das MoF hegt aufgrund der im Ersuchen näher dargelegten Gründe den Verdacht, die X._______ Limited habe ihr eigenes Geld gewaschen. Es hielt im Anschreiben zum Ersuchen unter anderem fest, die Informationen, um die ersucht werde, seien auch noch nach dem Datum der Verjährung (im Brief als «Sl», also statut of limitation, bezeichnet), das im Ersuchen mit dem 1. Februar 2017 angegeben wird, von Bedeutung.

B.

B.a Mit Editionsverfügung vom 1. Februar 2017 forderte die ESTV die A._______ Sàrl (...) gestützt auf Art. 8 in Verbindung mit Art. 9 des Bundesgesetzes vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen (StAhiG, SR 651.1) auf, ihr näher bezeichnete Unterlagen zuzustellen. Weiter bat sie, die betroffene Person über das Verfahren zu informieren, sofern eine Geschäftsbeziehung vorliege.

B.b Ebenfalls am 1. Februar forderte die ESTV die Bank B._______ auf, gestützt auf Art. 8 in Verbindung mit Art. 10 StAhiG näher bezeichnete Unterlagen zu edieren. Auch die Bank wurde gebeten, die betroffene Person zu informieren.

C.

C.a Am 3. Februar 2017 übermittelte die B._______ der ESTV verschiedene Unterlagen und teilte mit, dass sie den Brief zuhanden der X._______ Limited banklagernd zugestellt habe. In der Folge reichte sie verschiedene weitere Unterlagen nach.

C.b Am 10. Februar 2017 reichte die A._______ Sàrl der ESTV die gewünschten Unterlagen ein.

D.
Nachdem die ESTV am 28. Februar 2017 sowohl die A._______ Sàrl als auch die an ihr wirtschaftlich berechtigte Person über das Amtshilfeverfahren informiert und ihnen das rechtliche Gehör gewährt hatte, stimmten beide am 1. respektive 6. März 2017 (Datum Poststempel: 10. März 2017) der Übermittlung der Unterlagen zu.

E.
Am 7. März 2017 wurde die X._______ Limited durch Mitteilung im Bundesblatt aufgefordert, der ESTV eine zustellungsbevollmächtigte Person zu bezeichnen.

F.
Mit Schlussverfügung vom 28. März 2017 kam die ESTV zum Schluss, dem MoF im gewünschten Umfang Amtshilfe zu leisten. Die X._______ Limited wurde über den Erlass der Schlussverfügung am 28. März 2017 im Bundesblatt informiert.

G.
Mit Eingabe vom 3. April 2017 ersuchte die X._______ Limited, vertreten durch ihren Anwalt, um Zustellung der begründeten Schlussverfügung und Akteneinsicht.

H.
Mit Schreiben vom 5. April 2017 gewährte die ESTV der X._______ Limited Akteneinsicht in das Amtshilfeersuchen, die Publikation der Schlussverfügung, die Schlussverfügung selbst sowie die Beilagen zur Schlussverfügung.

I.
Am 5. April 2017 stellte die X._______ Limited zudem ein Einsichtsgesuch in die Akten eines früheren, sie betreffenden Amtshilfeverfahrens, in dem die Schlussverfügung ebenfalls im Bundesblatt publiziert worden war und von dem sie erst jetzt tatsächlich Kenntnis erhalten hatte. Die ESTV gewährte der X._______ Limited mit Schreiben vom 7. April 2017 Einsicht in die Akten dieses Verfahrens.

J.
Mit Beschwerde vom 27. April 2017 an das Bundesverwaltungsgericht beantragt die X._______ Limited (nachfolgend: Beschwerdeführerin), die Schlussverfügung der ESTV vom 28. März 2017 aufzuheben und die Amtshilfe an das MoF zu verweigern. Eventualiter sei die Amtshilfe an das MoF insofern zu verweigern, als damit um Übermittlung von Kontoauszügen und Überweisungsbelegen ersucht werde, und subeventualiter die Sache an die ESTV zum Zwecke weiterer Abklärungen zurückzuweisen - unter Kosten- und Entschädigungsfolgen. Zusammengefasst bringt die Beschwerdeführerin vor, das Amtshilfeverfahren sei gegenüber dem innerstaatlichen Verfahren subsidiär. Sie habe aber immer mit dem MoF kooperiert. Weiter sei das Verfahren in Indien abgeschlossen. Aus den in den Amtshilfeersuchen erwähnten Verjährungsfristen gehe zudem hervor, dass die Informationen für das MoF nicht mehr von Bedeutung seien. Es liege eine fishing expedition vor. Das MoF erkläre nicht, weshalb sie (die Beschwerdeführerin) verdächtigt werde, eigenes Geld gewaschen zu haben.

K.
Da die Beschwerdeführerin in ihrer Beschwerde geltend macht, das Steuerverfahren in Indien sei abgeschlossen, setzte sich die ESTV, nachdem sie zum Einreichen einer Vernehmlassung aufgefordert worden war, am 9. Juni 2017 nach Rücksprache mit der Beschwerdeführerin mit dem MoF in Verbindung und fragte, wie es einerseits um die Verjährung stehe und andererseits um das in Indien laufende Verfahren.

L.
Am 27. Juni 2017 reichte die Beschwerdeführerin der ESTV eine Bestätigung ihres indischen Vertreters ein, wonach das Verfahren in Indien abgeschlossen sei.

M.
Am 28. Juni 2017 teilte das MoF der ESTV mit, dass im Einschätzungsverfahren eine Verfügung erlassen worden und nun das Strafverfahren nach dem indischen Einkommensteuergesetz eingeleitet worden sei. Die Informationen, um die ersucht werde, seien im Strafverfahren von Nutzen. Sie seien auch in anderen Verfahren betreffend das indische Einkommensteuergesetz nützlich.

N.
In ihrer Vernehmlassung vom 4. Juli 2017 beantragt die Vorinstanz, die Beschwerde kostenpflichtig abzuweisen. Sie begründet dies zusammengefasst unter anderem damit, dass die indische Behörde das Amtshilfeersuchen nicht zurückgezogen habe, woraus nach dem völkerrechtlichen Vertrauensprinzip zu schliessen sei, dass sie die Unterlagen nach wie vor benötige. Weiter sei das Subsidiaritätsprinzip nicht verletzt. Die ESTV führt aus, warum das MoF den Verdacht hege, die Beschwerdeführerin habe ihr eigenes Geld gewaschen. Es liege im Ermessen der ersuchenden Behörde, welche Informationen sie zur Klärung ihrer Fragestellung benötige. Die Eingabe des indischen Anwalts der Beschwerdeführerin, wonach das Verfahren in Indien abgeschlossen sei, belege nicht, dass das MoF die Unterlagen nicht mehr benötige. Zudem habe das MoF bestätigt, dass die Unterlagen weiterhin nützlich seien. Auch in Bezug auf die Verjährung sei nach Treu und Glauben davon auszugehen, dass das MoF die Informationen weiterhin benötige. Die A._______ Sàrl habe der Übermittlung der Unterlagen bereits zugestimmt. Die Beschwerdeführerin könne hier keine Vorbringen zugunsten von Drittpersonen machen. Auch der Eventualantrag sei daher abzuweisen.

O.
Am 7. Juli 2017 stellte die Beschwerdeführerin ein Gesuch um Zustellung der Beilagen zur Vernehmlassung. Mit Eingabe vom 20. Juli 2017 beantragte die ESTV sinngemäss, einzelne Aktenstücke seien von der Akteneinsicht auszunehmen. Sie machte Schutzinteressen Dritter geltend.

P.
Mit (anfechtbarer) Zwischenverfügung vom 4. August 2017 kam das Bundesverwaltungsgericht zum Schluss, der Beschwerdeführerin sei mit einer Ausnahme betreffend ein versehentlich ediertes Aktenstück Einsicht in sämtliche Verfahrensakten zu geben. Die Unterlagen wurden der Beschwerdeführerin mit Verfügung vom 17. August 2017 übermittelt.

Q.
Am 27. September 2017 reichte die Beschwerdeführerin eine Stellungnahme ein. Sie hält an ihren Rechtsbegehren fest. Insbesondere bringt sie vor, das MoF lege keine hinreichenden Verdachtsmomente dar, welche die Vermutung rechtfertigten, die Beschwerdeführerin habe ihr eigenes Geld gewaschen, und die ersuchten Informationen seien für die Steuerangelegenheiten der Beschwerdeführerin erforderlich. Das MoF selbst habe gegenüber der ESTV bestätigt, dass das Steuerveranlagungsverfahren betreffend die Beschwerdeführerin für das Steuerjahr 2012/2013 mit Verfügung vom 30. Januar 2017 abgeschlossen sei. Strafzahlungen oder Zinsen gehörten nicht zu den unter das Abkommen fallenden Steuern. Zwar dürften Informationen, die zur Steuerveranlagung übermittelt würden, auch im Rahmen eines Steuerstrafverfahrens verwendet werden, doch sei der Informationsaustausch einzig zum Zweck der Verwendung im Steuerstrafverfahren nicht zulässig. Es sei schleierhaft, auf welche anderen Verfahren das MoF sich beziehe.

R.
Die ESTV nahm ihrerseits am 2. November 2017 Stellung. Auch sie hält an ihrem Antrag fest.

Auf die weiteren Vorbringen der Parteien wird - sofern sie für den Entscheid wesentlich sind - im Rahmen der nachfolgenden Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.

1.1 Dem vorliegenden Verfahren liegt ein Amtshilfeersuchen des indischen MoF zugrunde. Dieses datiert vom 17. Januar 2017 und stützt sich auf das DBA CH-IN. Das Verfahren richtet sich nach dem StAhiG (vgl. Art. 24 StAhiG e contrario). Vorbehalten bleiben abweichende Bestimmungen des im vorliegenden Fall anwendbaren DBA CH-IN (vgl. Art. 1 Abs. 2 StAhiG).

1.2 Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (VGG, SR 173.32) beurteilt dieses Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). Zu den beim Bundesverwaltungsgericht anfechtbaren Verfügungen gehören auch Schlussverfügungen der ESTV im Bereich der internationalen Amtshilfe, so auch der Amtshilfe im Rahmen des DBA CH-IN (vgl. Art. 32 VGG e contrario; Art. 19 Abs. 1 StAhiG). Die Zuständigkeit des Bundesverwaltungsgerichts zur Behandlung der vorliegenden Beschwerde ist somit gegeben.

1.3 Die Beschwerdeführerin ist im vorliegend zu beurteilenden Amtshilfeersuchen als betroffene Person bezeichnet. Sie ist weiter Adressatin der Schlussverfügung vom 28. März 2017. Sie ist zur Beschwerde gemäss Art. 48 Abs. 1 VwVG (i.V.m. Art. 19 Abs. 2 StAhiG) legitimiert.

1.4 Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde (Art. 50 Abs. 1 und Art. 52 Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 19 Abs. 5 StAhiG) ist einzutreten.

2.

2.1 Die Amtshilfeklausel von Art. 26 DBA CH-IN in der (aktuellen) Fassung gemäss dem Änderungsprotokoll vom 30. August 2010 (AS 2011 4617) ist bei Amtshilfeersuchen Indiens anwendbar auf Informationen über den Zeitraum ab dem 1. April 2011 (vgl. Art. 14 Abs. 2 und 3 des Änderungsprotokolls sowie Urteil des BVGer A-4232/2013 vom 17. Dezember 2013 E. 6.2). Sie entspricht in ihrem Wortlaut weitgehend demjenigen von Art. 26 des Musterabkommens der Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung (OECD) betreffend die Steuern vom Einkommen und Vermögen (nachfolgend: OECD-MA).

2.1.1 Gemäss Art. 26 Abs. 1 Satz 1 DBA CH-IN tauschen die zuständigen Behörden der beiden Vertragsstaaten diejenigen Informationen aus, «die zur Durchführung dieses Abkommens oder zur Anwendung oder Durchsetzung des innerstaatlichen Rechts betreffend die unter das Abkommen fallenden Steuern voraussichtlich erheblich sind, soweit die diesem Recht entsprechende Besteuerung nicht dem Abkommen widerspricht».

2.1.1.1 Bei der Beurteilung, ob die verlangten Informationen voraussichtlich erheblich sind, hat der ersuchte Staat nicht die Anwendung des innerstaatlichen Verfahrensrechts des ersuchenden Staates zu prüfen. Es genügt, dass die Informationen möglicherweise geeignet sind, im ausländischen Verfahren verwendet zu werden. Der ersuchte Staat kann die Frage, ob das Steuerverfahren im Ausland begründet ist, nur einer Plausibilitätskontrolle unterziehen. Auch hat er nicht zu prüfen, ob prozedurale Hindernisse - in Anwendung des internen Rechts des ersuchenden Staates - der Verwendung der erhaltenen Informationen entgegenstehen könnten. Eine solche Herangehensweise wäre im Kontext der internationalen Zusammenarbeit und mit Blick auf die Besonderheiten jedes nationalen Verfahrensrechts nicht haltbar. Der ersuchte Staat verfügt im Übrigen nicht über die notwendigen Grundlagen, um die Korrektheit der Vorbringen der betroffenen steuerpflichtigen Person in Bezug auf die Prozessregeln des ersuchenden Staates zu prüfen (Urteil des BGer 2C_28/2017 vom 16. April 2018 E. 4.3 zweiter Absatz m.w.Hw.).

2.1.1.2 Es ist allerdings nicht ausgeschlossen, dass die Entwicklung der Umstände ausnahmsweise dazu führt, dass die Bedingung der voraussichtlichen Erheblichkeit im Laufe des Verfahrens untergeht. Dann ist es an der Partei, die sich darauf beruft, dies nachzuweisen (Urteil des BGer 2C_28/2017 vom 16. April 2018 E. 4.3 dritter Absatz).

2.1.2 Als «unter das Abkommen fallende Steuern» gelten gemäss Art. 2 Abs. 1 Bst. a DBA CH-IN in Indien die Einkommensteuer, einschliesslich der Steuerzuschläge. Nicht darunter fallen «Strafzahlungen oder Zinsen, die nach dem Recht eines Vertragsstaats im Zusammenhang mit Steuern, für die dieses Abkommen gilt, erhoben werden» (Art. 2 Abs. 3 zweiter Teilsatz DBA CH-IN).

2.1.3 Art. 26 Abs. 2 DBA CH-IN letzter Satz hält fest, dass ein Vertragsstaat die erhaltenen Informationen für andere Zwecke verwenden kann, «wenn solche Informationen nach dem Recht beider Staaten für solche anderen Zwecke verwendet werden dürfen und die zuständige Behörde desjenigen Staates, der die Informationen erteilt hat, dieser anderen Verwendung zustimmt.» In der Schweiz ist die ESTV im Einvernehmen mit dem Bundesamt für Justiz für die Erteilung einer solchen Zustimmung zuständig (Art. 20 Abs. 3 StAhiG).

2.1.4

2.1.4.1 Das DBA CH-IN enthält zwei signifikante Abweichungen vom OECD-MA: Einerseits verweist Art. 26 DBA CH-IN darauf, dass Amtshilfe nur für unter das Abkommen fallende Steuern geleistet wird (E. 2.1.1); andererseits werden in Art. 2 DBA CH-IN Zinsen und Strafsteuern explizit vom Anwendungsbereich des Abkommens ausgenommen (E. 2.1.2).

2.1.4.2 Das Bundesverwaltungsgericht hat in Zusammenhang mit dem DBA CH-IN festgehalten, Art. 26 Abs. 2 DBA CH-IN sehe vor, dass amtshilfeweise zu übermittelnde Informationen unter anderem für die Strafverfolgung hinsichtlich der in Art. 26 Abs. 1 DBA CH-IN erwähnten Steuern verwendet werden dürften. Es bedürfe dafür keiner Zustimmung der zuständigen Behörde des ersuchten Staates. Die ersuchende Steuerbehörde dürfe also die betreffenden Daten nicht nur für die Veranlagung von Steuern, sondern auch in Steuerstrafverfahren nutzen oder die Informationen anderen Behörden zwecks Ahndung von Steuerdelikten weitergeben. Vorausgesetzt werde dabei lediglich, dass es um Delikte betreffend unter Art. 26 Abs. 1 DBA CH-IN fallende Steuern gehe. Nach der abkommensrechtlichen Regelung sei die Steueramtshilfe damit auch für die Abklärung von Steuerdelikten (wie der Hinterziehung von Einkommenssteuern) vorgesehen, in Bezug auf welche der rechtshilfeweise Austausch von Informationen ausgeschlossen sei. Weil die Übermittlung von Informationen zur Strafverfolgung bei Delikten, welche nach schweizerischem Recht als Hinterziehung von direkten Steuern zu qualifizieren seien, damit gerade (einen möglichen) Sinn der Amtshilfe nach Art. 26 DBA CH-IN bilde, könne sie nicht als Umgehung der Garantien des Rechtshilfeverfahrens betrachtet werden (Urteil des BVGer A-778/2017 vom 5. Juli 2017 E. 4.3.3 [angefochten vor BGer] mit Hinweis auf BGE 137 II 128 E. 2.3; Robert Weyeneth, Der nationale und internationale ordre public im Rahmen der grenzüberschreitenden Amtshilfe in Steuersachen, 2017, S. 220, und Daniel Holenstein, in: Zweifel/Beusch/Matteotti [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Internationales Steuerrecht, 2015, Art. 26 N. 266; ebenso: Urteil des BVGer A-6391/2016 vom 17. Januar 2018 E. 5.2.3.2). Allerdings musste das Bundesverwaltungsgericht die Frage nicht endgültig entscheiden, ging es im Urteil A-778/2017 doch auch um die Festsetzung der Steuern (E. 8.2.2 des erwähnten Urteils, in der das BVGer festhält, dass die Untersuchung von Steuerstrafdelikten zumindest solange kein unzulässiger Zweck sei, als sie nicht der einzige Zweck sei). Zudem ist anzufügen, dass es zwar dem ersuchenden Staat überlassen ist, ob er ein Rechts- oder Amtshilfeersuchen stellt. In der Folge ist dann aber zu prüfen, ob die entsprechenden Voraussetzungen gegeben sind (vgl. BGE 139 II 404 E. 2.1.2).

2.1.4.3 Das Bundesgericht setzte sich in seinem Urteil 2C_1162/2016 vom 4. Oktober 2017 zwar mit Steuerhinterziehung in Bezug auf das DBA CH-IN auseinander, hatte sich dort indessen nicht mit der vorliegend interessierenden Frage zu befassen (Urteil des BGer 2C_1162/2016 vom 4. Oktober 2017 E. 1.2.2 und 6.5).

2.1.4.4 Gemäss Art. 26 Abs. 2 DBA CH-IN darf der ersuchende Staat die einmal erlangten Informationen auch zur Verfolgung von Steuerdelikten verwenden. Eine andere Frage ist, ob ihm solche Informationen zu übermitteln sind, wenn sie allein der Verfolgung von Steuerdelikten dienen und keinem Erhebungszweck (mehr). In der Literatur bestehen zu dieser Frage unabhängig von der konkreten Formulierung im DBA CH-IN unterschiedliche Auffassungen (Andrea Opel, Neuausrichtung der schweizerischen Abkommenspolitik in Steuersachen: Amtshilfe nach dem OECD-Standard, 2015, S. 116, 124, 210 f.; Holenstein, a.a.O., Art. 26 N. 267; vgl. Weyeneth, a.a.O., S. 26). Das Bundesverwaltungsgericht hat die Frage einmal bejaht, ohne sich im Detail damit auseinanderzusetzen (Urteil des BVGer A-38/2014 vom 1. April 2014 E. 4.3.2 und 4.5). Wie es sich damit allgemein verhält, kann hier indessen offenbleiben. Vorliegend ist die Frage nur in Bezug auf das DBA CH-IN zu klären, das in seinem Art. 2 Abs. 3 Strafzahlungen oder Zinsen, die nach dem Recht eines Vertragsstaats im Zusammenhang mit Steuern, für die dieses Abkommen gilt, erhoben werden, explizit von den unter das Abkommen fallenden Steuern ausnimmt (E. 2.1.2 und 2.1.4.1; im englischen Text: «but the taxes in the preceding paragraphs of this Article do not include any penalty or interest imposed under the law in force in either Contracting State relating to the taxes to which this Agreement applies»). Die Leistung von Amtshilfe ist aber einzig in Bezug auf unter das Abkommen fallende Steuern vorgesehen (Art. 26 Abs. 1 DBA CH-IN), weshalb sie, wenn sie ausschliesslich der Festlegung von Strafzahlungen und Zinsen dienen kann, unter dem DBA CH-IN ausgeschlossen ist. Diese Ausnahme von Strafzahlungen und Zinsen findet sich nur noch im Abkommen mit Neuseeland, wobei dessen Amtshilfeklausel (noch) nicht dem OECD-Standard entspricht (vgl. Liste in: Martin Businger, in: Kommentar, Art. 2 N. 39 sowie N. 43; das Abkommen mit Australien enthält die Ausnahme mittlerweile nicht mehr).

2.1.4.5 Soweit der Amtshilfeartikel in einem Doppelbesteuerungsabkommen Art. 26 des OECD-MA nachempfunden ist, weist das Bundesgericht auf den Kommentar der Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung (OECD), Komitee für Finanzfragen, zu diesem Musterabkommen (nachfolgend: OECD-Kommentar) hin. Demnach wird bei der Auslegung solcher Doppelbesteuerungsabkommen nicht nur auf den Text des Abkommens, sondern auch auf den Kommentar abgestellt (BGE 142 II 161 E. 2.1), der ein wichtiges Hilfsmittel ist (BGE 143 II 136 E. 5.2.3).

2.1.4.6 Wie erwähnt (E. 2.1.4.1), enthält das DBA CH-IN zwei vorliegend relevante Abweichungen gegenüber dem OECD-MA. Die Ausführungen der OECD und ihrer Gremien können daher (soweit sie beachtlich sind) nur auf das konkrete Abkommen angepasst übernommen werden. Wenn also in Art. 10 Bst. d des Protokolls zum DBA CH-IN in Übereinstimmung mit dem OECD-Kommentar ausgeführt wird, «[d]ie Bezugnahme auf Informationen, die voraussichtlich erheblich sind, bezweckt einen möglichst weit gehenden Informationsaustausch in Steuerbelangen [...]», ist dies im Rahmen des Abkommens zu verstehen. Eine Ausweitung auf Informationen, die (einzig) für ein Steuerstrafverfahren voraussichtlich erheblich sind, kann daraus nicht abgeleitet werden.

2.2

2.2.1 Ein wichtiges Element der internationalen Behördenzusammenarbeit bildet der Grundsatz, wonach - ausser bei offenbarem Rechtsmissbrauch oder bei berechtigten Fragen im Zusammenhang mit dem Schutz des schweizerischen oder internationalen Ordre public (vgl. Art. 7 StAhiG) - prinzipiell kein Anlass besteht, an Sachverhaltsdarstellungen und Erklärungen anderer Staaten zu zweifeln (sog. völkerrechtliches Vertrauensprinzip; BGE 143 II 224 E. 6.3, 142 II 218 E. 3.3; Urteil des BGer 2C_28/2017 vom 16. April 2018 E. 4.4). Auf diesem Vertrauen gründet letztlich das ganze Amtshilfeverfahren. Dementsprechend ist die ESTV an die Darstellung des Sachverhalts im Ersuchen insoweit gebunden, als diese nicht wegen offensichtlicher Fehler, Lücken oder Widersprüche sofort entkräftet werden kann (vgl. statt vieler BGE 139 II 451 E. 2.2.1, 139 II 404 E. 7.2.2; Urteile des BVGer A-525/2017 vom 29. Januar 2018 E. 2.6.3, A-3791/2017 vom 5. Januar 2018 E. 5.3). Das Vertrauensprinzip steht einer Nachfrage beim ersuchenden Staat nach weiteren Erklärungen nicht entgegen, sofern erhebliche Zweifel an dessen Darstellung bestehen (vgl. Urteil des BGer 2C_28/2017 vom 16. April 2018 E. 4.4 in Bezug auf die voraussichtliche Erheblichkeit). Die Vermutung, dass der ersuchende Staat nach Treu und Glauben handelt, kann auf der Basis erstellter und konkreter Umstände umgestossen werden (BGE 143 II 202 E. 8.7.1 und 8.7.4, Urteile des BGer 2C_241/2016 vom 7. April 2017 E. 5.5, 2C_325/2017 vom 3. April 2017 E. 4.2).

2.2.2 Sind solche Umstände nachgewiesen (ein strikter Beweis wird nicht vorausgesetzt; vgl. BGE 143 II 202 E. 8.7.4), kann die ESTV die ersuchende Behörde schriftlich darüber informieren und ihr die Möglichkeit geben, das Ersuchen schriftlich zu ergänzen (Art. 6 Abs. 3 StAhiG; BGE 143 II 202 E. 8.7.1; vgl. zum guten Glauben in Bezug auf das Subsidiaritätsprinzip: Urteil des BGer 2C_28/2017 vom 16. April 2018 E. 3.3.2 a.E.), oder, wenn der schlechte Glauben nachgewiesen ist, nicht auf das Ersuchen eintreten (Art. 7 StAhiG). Letztlich ergibt sich dies auch aus dem sowohl für den ersuchten als auch für den ersuchenden Staat geltenden völkerrechtlichen Vertrauensprinzip (E. 2.2.1; vgl. Urteile des BGer 2C_241/2016 vom 7. April 2017 E. 5.5, 2C_325/2017 vom 3. April 2017 E. 4.2, 2C_955/2016 vom 12. November 2015 E. 5).

2.3 Das Amtshilfeverfahren betrifft nicht die materielle Seite des Steuerverfahrens. Es ist Sache des ersuchenden Staates, seine eigene Gesetzgebung auszulegen und deren Anwendung zu prüfen. Stellt sich eine Frage der Anwendung des internen Rechts des ersuchenden Staates die Steuerschuld betreffend, wie beispielsweise bezüglich deren Verjährung, ist diese Frage von den Behörden des ersuchenden Staates zu beantworten. Dies gilt auch für Fragen bezüglich des Verfahrensrechts des ersuchenden Staates (E. 2.1.1.1; Urteile des BGer 2C_954/2015 vom 13. Februar 2017 E. 5.5, 2C_527/2015 vom 3. Juni 2016 E. 5.7; Urteile des BVGer A-7496/2016 vom 27. April 2018 E. 4.6.6, A-2523/2015 vom 9. April 2018 E. 4.6.3 [angefochten], A-2915/2016 vom 4. April 2017 E. 3.3.2, A-4157/2016 vom 15. März 2017 E. 3.5.4 [das BGer ist mit Urteil 2C_325/2017 vom 3. April 2017 nicht auf eine Beschwerde gegen dieses Urteil eingetreten]).

2.4

2.4.1 Wurde die Steuerangelegenheit, die dem Amtshilfeersuchen zugrunde lag, eingestellt oder erledigt, hat die ersuchende ausländische Behörde in der Regel kein Interesse mehr daran, das Amtshilfeverfahren weiterzuverfolgen. Demnach muss das Amtshilfeersuchen aufgrund fehlender voraussichtlicher Erheblichkeit der Informationen, um die ersucht wurde, in Anbetracht des Verhältnismässigkeitsprinzips und allenfalls des Subsidiaritätsprinzips abgewiesen werden. Der ersuchende Staat verfügt bereits über die Informationen, die für die Besteuerung notwendig sind, und verliert damit sein Interesse daran, das Amtshilfeverfahren weiterzuführen (Urteile des BVGer A-4977/2016 vom 13. Februar 2018 E. 3.2.3 [das BGer ist mit Urteil 2C_192/2018 vom 28. Februar 2018 nicht auf eine Beschwerde gegen dieses Urteil eingetreten], A-2468/2016 vom 19. Oktober 2016 E. 3.3.7, A-4668/2014 und A-4669/2014 vom 25. April 2016 E. 7.2.3 [das BGer ist mit Urteil 2C_469/2016 vom 27. Mai 2016 nicht auf eine Beschwerde gegen dieses Urteil eingetreten]).

Hat der ersuchende Staat also bereits eine Verfügung über jene Sachverhaltselemente erlassen, für deren Erstellung er um Amtshilfe ersucht hat, und gibt er keinerlei Erklärung ab, dass er diese kontrollieren will, können diese nicht mehr als voraussichtlich erheblich betrachtet werden (zum Ganzen: Urteil des BVGer A-2797/2016 vom 28. Dezember 2016 4.2.4.4 [das BGer hat eine Beschwerde gegen dieses Urteil mit Urteil 2C_28/2017 vom 16. April 2018 in Bezug auf den konkreten Fall gutgeheissen, siehe dazu unten E. 2.4.3 und 3.7.1]).

2.4.2 Demnach kann für ein abgeschlossenes Verfahren keine Amtshilfe mehr geleistet werden (Urteil des BVGer A-7343/2014 vom 1. April 2015 E. 3). Insbesondere hat das Bundesverwaltungsgericht darauf hingewiesen, dass in einem solchen Fall einzig das Vorbringen des ersuchenden Staates, die Unterlagen würden weiterhin benötigt, nicht genüge, um das Weiterbestehen einer voraussichtlichen Erheblichkeit zu begründen (Urteile des BVGer A-6728/2014 vom 25. September 2015 E. 11 [vgl. auch den Nichteintretensentscheid der BGer 2C_955/2015 vom 12. November 2015 E. 5 gegen dieses Urteil], A-6287/2014 vom 20. März 2015 E. 6 [beide betreffend das Doppelbesteuerungsabkommen mit Frankreich]).

2.4.3 Das Bundesgericht ist in seinem diesbezüglich jüngsten Urteil 2C_28/2017 vom 16. April 2018 dem Bundesverwaltungsgericht zwar nicht gefolgt, nachdem dieses das Verfahren im ersuchenden Staat als abgeschlossen betrachtet hatte. Allerdings hat das Bundesgericht die Rechtsprechung als solche nicht grundsätzlich in Frage gestellt, sondern ist im konkreten Fall aufgrund eines Schreibens des ersuchenden Staates zum Schluss gelangt, dieser habe genügend ausführlich dargelegt, weshalb er die verlangten Unterlagen immer noch benötige (s.a. unten E. 3.8.1).

2.4.4 Bestehen demnach Hinweise, dass das Einschätzungsverfahren mittels Verfügung abgeschlossen wurde, kann die ESTV der ersuchenden Behörde Gelegenheit geben, sich dazu zu äussern, ob sie die verlangten Informationen dennoch weiterhin benötigt. Von der ersuchenden Behörde darf dabei erwartet werden, dass sie erklärt, warum die Informationen weiterhin erheblich sind (E. 2.2.2; Urteile des BVGer A-6728/2014 vom 25. September 2015 E. 11 [vgl. auch den Nichteintretensentscheid der BGer 2C_955/2015 vom 12. November 2015 E. 5 gegen dieses Urteil]).

3.

3.1 Im vorliegenden Fall ist vorab auf den Vorwurf der Geldwäscherei einzugehen, den das MoF erhebt. Auch die ESTV verweist in ihren Eingaben verschiedentlich auf den Vorwurf der Geldwäscherei. Gestützt auf Art. 26 DBA CH-IN darf jedoch keine Amtshilfe für die Verfolgung von Geldwäscherei geleistet werden. Zwar besteht die Möglichkeit, dass die ersuchende Behörde die einmal erhobenen Informationen - sofern die Voraussetzungen gegeben sind - mit Zustimmung der ESTV, die ihrerseits im Einvernehmen mit dem Bundesamt für Justiz handelt, auch für andere Zwecke verwendet (E. 2.1.3); diese Frage ist jedoch nicht Gegenstand des vorliegenden Verfahrens. Soweit es im vorliegenden Verfahren um den Vorwurf der Geldwäscherei geht, ist das MoF auf den Weg der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen zu verweisen.

3.2 Die Beschwerdeführerin weist in Bezug auf das Verfahren in Indien einerseits darauf hin, dass dort mittlerweile die Verjährung für die Steuerveranlagung eingetreten sei, und andererseits darauf, dass sie in Indien am 30. Januar 2017 - einen Tag vor Ablauf der Verjährung - veranlagt worden sei. Das Einschätzungsverfahren sei demnach abgeschlossen. Darauf ist im Folgenden einzugehen.

3.2.1 Vorwegzunehmen ist, dass die ESTV grundsätzlich nicht zu prüfen hat, wie es sich mit dem Verfahren im ersuchenden Staat verhält (E. 2.1.1.1). Insbesondere haben weder die ESTV noch die mittels Beschwerde angerufenen Gerichte zu beurteilen, ob eine Steuerforderung gemäss den Gesetzen des ersuchenden Staates verjährt ist (E. 2.3). Im vorliegenden Verfahren hat jedoch das MoF bereits im Amtshilfeverfahren selbst auf die drohende Verjährung hingewiesen und als Datum den 1. Februar 2017 angegeben (Sachverhalt Bst. A.b). Auf diese Erklärung kann aufgrund des Vertrauensprinzips (E. 2.2.1) abgestellt werden, ohne dass das innerstaatliche indische Recht geprüft werden müsste. Damit ergibt sich aus der Darstellung der ersuchenden Behörde selbst - auf die gemäss dem Vertrauensprinzip abzustellen ist -, dass die Verjährung eingetreten ist.

3.2.2 Die Beschwerdeführerin reichte einerseits ein Schreiben ihres indischen Anwalts ein, wonach das Einschätzungsverfahren abgeschlossen sei, und andererseits eine Beschwerde auf offiziellem Papier, aus der hervorgeht, dass in Indien eine Einschätzungsverfügung erlassen wurde.

Die ESTV ist der Ansicht, es sei nicht dargetan, dass das Einschätzungsverfahren in Indien abgeschlossen sei. Ein entsprechendes Schreiben des indischen Anwalts der Beschwerdeführerin belege dies nicht.

Tatsächlich ist das Schreiben des indischen Anwalts als Parteibehauptung anzusehen und entsprechend zu würdigen. Allerdings ergibt sich aus der weiteren Beilage, dass die Einschätzung der Beschwerdeführerin erfolgt ist.

3.3 Die soeben genannten Umstände, nämlich der Eintritt der von der ersuchenden Behörde (nicht etwa der Beschwerdeführerin) selbst geltend gemachten Verjährung und der klare Hinweis auf den Erlass der Einschätzungsverfügung (mit der das Einschätzungsverfahren grundsätzlich abgeschlossen ist), könnten dazu führen, dass die Amtshilfe zu verweigern wäre. Die ESTV war daher auch unter dem Aspekt des Vertrauensprinzips gehalten, beim MoF nachzufragen, wie es sich mit der Verjährung und dem Steuerverfahren verhalte. Entsprechend gab sie dem MoF Gelegenheit, sein Amtshilfeersuchen entsprechend zu ergänzen. Die ESTV ist damit der vom Bundesgericht gestützten Vorgehensweise gefolgt (E. 2.2.2 und 2.4.4).

3.3.1 Konkret lautete die entsprechende Passage in der Anfrage der ESTV:

«During the lodging of the appeal in the aforementioned procedure two points have arisen that merit a clarification from your part.

First, in your request you state that the is 1st February 2017. Bearing in mind that said date is expired, it would be very helpful if you could add any additional clarification on why this information is still useful and how it can be used after 1st February 2017.

Second, it has been brought to our attention, that the procedure on which your request is based on has already been assessed in India, since the Indian taxpayer [...] has lodged an appeal against this assessment (see enclosure) in India. Considering this fact, could you please explain why the requested information is still foreseeably relevant to the assessment of the tax situation of the Indian taxpayer [...] in India.

In conclusion, we kindly ask you to confirm whether the requested information is still relevant and needed for this case.»

3.3.2 Die indische Behörde antwortete wie folgt:

«[...] we are now in a position to inform that the assessment order for the financial year 2012-13 (A.Y. 2013-14) in this case has been passed on 30.01.2017 and the penalty proceedings u/s 271(1)(c) and 271AAB of Indian Income-tax Act, 1061 has been initiated. The penalty proceedings are pending and the information requested by Indian Tax Authorities will be useful while deciding the penalty proceedings. The information would be also useful in the other proceedings in this case under Indian Income-tax Act.»

3.4 Im Folgenden ist genauer auf die Erklärung der ersuchenden Behörde einzugehen. Dabei ist zunächst zu prüfen, ob der Erklärung zu entnehmen ist, dass das Einschätzungsverfahren abgeschlossen ist (E. 3.5). Anschliessend ist zu fragen, was für Verfahren noch hängig sind (E. 3.7 ff.).

3.5

3.5.1 Das MoF selbst hat auf Anfrage hin bestätigt, am 30. Januar 2017 eine Einschätzungsverfügung für das vorliegend relevante Steuerjahr 2012/2013 (Sachverhalt Bst. B.a) erlassen zu haben («the assessment order for the financial year 2012-13 [...] in this case has been passed on 30.01.2017 [...]»). Diese Erklärung ist klar. Die Einschätzungsverfügung wurde erlassen. Damit wurde die Beschwerdeführerin eingeschätzt.

Damit hat die ersuchende Behörde selbst bestätigt, dass das Einschätzungsverfahren abgeschlossen ist. Auf diese klare Aussage der ersuchenden Behörde ist gemäss dem Vertrauensprinzip abzustellen.

Zu beachten ist vorliegend insbesondere, dass die Vorinstanz in ihrer Rückfrage explizit ein mögliches Rechtsmittelverfahren angesprochen hat («since the Indian taxpayer [...] has lodged an appeal») und mit der Frage fortfährt, warum die verlangten Informationen immer noch für die Einschätzung der Steuersituation der Beschwerdeführerin in Indien voraussichtlich erheblich seien («could you please explain why the requested information is still foreseeably relevant to the assessment of the tax situation of the Indian taxpayer [...] in India»). Das MoF hat sich dazu trotz der konkreten Frage der ESTV nicht geäussert.

Ergänzend ist festzuhalten, dass das MoF betreffend die Frage der Verjährung, die es selbst im Amtshilfeersuchen aufgeworfen hat, auch auf Nachfrage der ESTV nicht erklärt hat, warum die Informationen trotz Verjährung noch erheblich sein sollen.

3.5.2 Die Vorinstanz hält mit Verweis auf das bundesgerichtliche Urteil 2C_241/2016 vom 7. April 2017 E. 5.6 dafür, das innerstaatliche Verfahren stehe nicht zur Diskussion. Die Auffassung der Beschwerdeführerin, wonach das Steuerverfahren in Indien abgeschlossen sei und die ersuchten Informationen nicht mehr relevant seien, müsse diese der zuständigen indischen Behörde mitteilen.

Im vorliegenden Verfahren unterscheidet sich der Sachverhalt insofern von jenem, der dem Urteil des Bundesgerichts 2C_241/2016 zugrunde lag, als es - wie mehrfach festgehalten - die indische Behörde selbst ist, die bestätigt, dass das Verfahren abgeschlossen ist. Es ist richtig, dass die ESTV nicht über innerstaatliche Angelegenheiten der ersuchenden Behörde zu befinden hat. Stellen sich jedoch wie vorliegend Fragen betreffend die voraussichtliche Erheblichkeit der verlangten Unterlagen, ist die ESTV berechtigt bzw. verpflichtet, Rückfragen zu stellen (E. 2.2.2 und 2.4.4).

Daher war auch die Rückfrage der Vorinstanz an das MoF (Sachverhalt Bst. K) vorliegend gerechtfertigt, hatte doch die ersuchende Behörde selbst auf die Verjährung hingewiesen und ergaben sich damals aus den Akten Hinweise darauf, dass das Einschätzungsverfahren in Indien abgeschlossen ist. Aus der Antwort des MoF ergibt sich für das Bundesverwaltungsgericht, dass das Einschätzungsverfahren tatsächlich abgeschlossen ist (E. 3.5.1).

3.6 Damit ist zu prüfen, welche Verfahren gemäss der indischen Behörde noch hängig sind (E. 3.7 f.).

3.7 Aus der Antwort geht zunächst klar hervor, dass ein Steuerstrafverfahren eingeleitet wurde. Dieses ist hängig und die Unterlagen werden gemäss dem MoF dafür benötigt. Zur Festsetzung von Strafzahlungen (penalties), darf jedoch - aufgrund der dargestellten Besonderheiten des DBA CH-IN - keine Amtshilfe geleistet werden (E. 2.1.2, 2.1.4.4 und 2.1.4.6). Damit ist die Leistung von Amtshilfe einzig zur Durchführung eines Steuerstrafverfahrens ausgeschlossen.

3.8

3.8.1 Weiter erwähnt das MoF andere Verfahren gemäss dem indischen Einkommenssteuergesetz. Diese Erklärung ist nach dem Vertrauensprinzip auszulegen, wobei auf die Erklärung selbst abzustellen ist. Das Einschätzungsverfahren als solches ist - wie gesehen (E. 3.5) - abgeschlossen. Grundsätzlich kann für ein vollständig abgeschlossenes Verfahren keine Amtshilfe mehr geleistet werden (E. 2.4.2). Es könnte damit also nur noch um Kontroll- oder ähnliche Verfahren gehen. Trotz der sehr konkreten Nachfrage der Vorinstanz, die gar ein Beschwerdeverfahren erwähnt, bleibt das MoF in seiner Antwort sehr vage. Dieser Antwort lässt einzig den Schluss zu, dass die Verfahren, auf die sich das MoF bezieht, nicht in den Anwendungsbereich des DBA CH-IN fallen. Der Umstand, dass das MoF verschiedentlich auf Zwecke verwiesen hat, für die die Leistung von Amtshilfe nicht (Geldwäscherei) oder zumindest nicht alleine (Strafverfahren) gewährt werden kann, verlangt nach einer konkreten Antwort des MoF auf die Frage, wozu die Informationen verwendet werden sollen bzw. warum sie voraussichtlich erheblich sind. Darin unterscheidet sich der vorliegende Sachverhalt von jenem, der dem Urteil des Bundesgerichts 2C_28/2017 vom 16. April 2017 zugrunde lag. Dort hatte die ersuchende Behörde in ihrem Antwortschreiben auf Nachfrage der ESTV hin darauf hingewiesen, dass die Steuerkontrolle noch laufe («le contrôle [...] doit être regardé comme toujours en cours»). Weiter wies die ersuchende Behörde darauf hin, dass einer Vereinbarung zwischen ihr und der steuerpflichtigen Person noch nicht genügend nachgekommen worden sei («le règlement d'ensemble emporte [...] comme condition l'obligation pour [la recourante] de régler les sommes laissées à sa charge, ce qui n'est pas ecnore le cas à l'heure actuelle»). Ausserdem sei es - so die ersuchende Behörde - für sie ausserordentlich wichtig, sich der Vollständigkeit und der Genauigkeit der von der steuerpflichtigen Person edierten Informationen zu versichern («il demeure extrêmement important pour l'administration fiscale française de s'assurer de la complétude et de l'exactitude des renseignements produits par la contribuable [...]»). Die ersuchende Behörde wies auf die Möglichkeit hin, aufgrund der von der ESTV übermittelten Unterlagen Kontrollen wieder aufzunehmen und/oder die Vereinbarung in Frage zu stellen («[...] à reprendre les opérations de contrôle et/ou remettre en cause ce règlement d'ensemble»; Zitate aus dem Urteil des BGer 2C_28/2017 vom 16. April 2017 Sachverhalt Bst. A.b).

Diese sehr detaillierten Hinweise der ersuchenden Behörde, insbesondere zur Frage, warum die Informationen, um die ersucht wurde, weiterhin relevant seien, unterscheiden sich entscheidwesentlich vom undifferenzierten, pauschalen Vorbringen des MoF im vorliegenden Verfahren, dem es an der diesbezüglich unabdingbaren Klarheit mangelt.

3.8.2 Das Bundesgericht hielt im genannten Urteil (2C_28/2017 vom 16. April 2017) denn auch fest, dass die ersuchende Behörde erklärt habe, warum die Steuerkontrolle gegen die betroffen Person als weiterhin offen anzusehen sei. Mittels ihrer Erklärungen habe die ersuchende Behörde aufgezeigt, warum die verlangten Informationen nach wie vor die Bedingung der voraussichtlichen Erheblichkeit trotz Vorliegens einer Vereinbarung erfüllen würden. Es lägen keine Gründe vor, aus denen die Erklärungen der ersuchenden Behörde unter dem Aspekt des guten Glaubens in Frage zu stellen seien (E. 4.5 zweiter und dritter Absatz des bundesgerichtlichen Urteils).

3.8.3 Vorliegend werden die Erklärungen des MoF nicht angezweifelt. Im Gegenteil stellt das Bundesverwaltungsgericht auf diese und nicht etwa auf von der Beschwerdeführerin eingereichte Unterlagen und Vorbringen ab. So hat das MoF selbst auf die Verjährung, das Vorliegen einer Einschätzungsverfügung und die Einleitung eines Strafverfahrens hingewiesen. Es gibt keinen Grund, an diesen Ausführungen zu zweifeln. Vor dem Hintergrund der singulären Bestimmung des DBA CH-IN, dass zum Zweck der Erhebung von Strafsteuern und Zinsen keine Amtshilfe geleistet werden darf, erweist sich jedoch die undifferenzierte Erklärung, die Informationen seien für weitere Verfahren nützlich, als ungenügend (vgl. E. 3.8.1).

3.8.4 Nachdem die ESTV auf ihre deutlich formulierte Nachfrage, in der die Verjährung sowie ein Beschwerdeverfahren erwähnt werden und in Bezug auf beides explizit gefragt wird, warum die Informationen dennoch weiterhin relevant seien, keine klare Antwort erhalten hatte, war sie im Übrigen auch nicht gehalten, dem MoF abermals Gelegenheit zur Ergänzung seiner Antwort zu geben.

3.8.5 Dem MoF darf damit keine Amtshilfe geleistet werden. Die Beschwerde ist gutzuheissen.

3.9 Der Umstand, dass die Informationen im Zeitpunkt, als das Amtshilfeersuchen gestellt wurde, noch der Veranlagung der Steuer hätten dienen sollen und können, ändert nichts am Ergebnis. Von hier nicht relevanten Ausnahmen abgesehen, legt das Bundesverwaltungsgericht seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, wie er sich zum Zeitpunkt der Urteilsfällung präsentiert (Hansjörg Seiler, in: Waldmann/Weissenberger [Hrsg.], Praxiskommentar Verwaltungsverfahrensgesetz, 2. Aufl. 2016, Art. 54 N. 19). Auch hat das Bundesgericht festgehalten, dass Informationen während des Verfahrens ihre Relevanz verlieren können (E. 2.1.1.2). Im Übrigen durfte das MoF nicht erwarten, dass sein Amtshilfeersuchen innerhalb von nicht einmal zwei Wochen bearbeitet werden konnte (Datum der Einreichung des Amtshilfeersuchens: 23. Januar 2017; Datum der Verjährung: 1. Februar 2017).

4.

4.1 Bei diesem Verfahrensausgang sind der obsiegenden Beschwerdeführerin und der Vorinstanz keine Verfahrenskosten aufzuerlegen (vgl. Art. 63 VwVG). Der im vorliegenden Verfahren geleistete Kostenvorschuss von Fr. 5'000.-- ist der Beschwerdeführerin nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurückzuerstatten.

4.2 Die ESTV hat der obsiegenden Beschwerdeführerin die ihr erwachsenen notwendigen Kosten zu entschädigen (Art. 64 Abs. 1 und 2 VwVG; Art. 7 ff . des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE; SR 173.320.2]). Das Bundesverwaltungsgericht trifft den Entscheid über die Parteientschädigung von Amtes wegen aufgrund der Kostennote, sofern vorhanden, sowie gestützt auf die Akten und in der Regel ohne eingehende Begründung. Die Parteientschädigung der Beschwerdeführerin für die ihr erwachsenen notwendigen Auslagen ist mangels Kostennote aufgrund der Akten und nach freiem richterlichem Ermessen praxisgemäss auf insgesamt Fr. 7'500.-- festzusetzen.

5.
Dieser Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuersachen kann gemäss Art. 83 Bst. h des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (BGG, SR 173.110) innerhalb von 10 Tagen nur dann mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht weitergezogen werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall im Sinn von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt (Art. 84a und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). Ob dies der Fall ist, entscheidet das Bundesgericht.

(Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite.)

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird gutgeheissen. Die angefochtene Schlussverfügung der ESTV vom 28. März 2017 wird aufgehoben. Es wird keine Amtshilfe geleistet.

2.
Es werden keine Verfahrenskosten erhoben. Der im vorliegenden Verfahren geleistete Kostenvorschuss von Fr. 5'000.-- wird der Beschwerdeführerin nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurückerstattet.

3.
Die ESTV wird verpflichtet, der Beschwerdeführerin eine Parteientschädigung von Fr. 7'500.-- zu bezahlen.

4.
Dieses Urteil geht an:

- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)

- die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)

Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.

Die vorsitzende Richterin: Die Gerichtsschreiberin:

Marianne Ryter Susanne Raas

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen einen Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuersachen kann innert 10 Tagen nach Eröffnung nur dann beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt (Art. 82 , Art. 83 Bst. h , Art. 84a , Art. 90 ff . und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). In der Rechtsschrift ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. Im Übrigen ist die Rechtsschrift in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die Beschwerdeführerin in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).

Versand:

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 8 Principes - 1 Pour obtenir des renseignements, seules sont autorisées les mesures prévues par le droit suisse qui pourraient être prises en vue de la taxation et de la perception des impôts visés par la demande.
¹	Pour obtenir des renseignements, seules sont autorisées les mesures prévues par le droit suisse qui pourraient être prises en vue de la taxation et de la perception des impôts visés par la demande.
²	Les renseignements détenus par une banque, un autre établissement financier, un mandataire, un fondé de pouvoirs ou un agent fiduciaire, ou les renseignements concernant les droits de propriété d'une personne ne peuvent être exigés que si la convention applicable prévoit leur transmission.
³	Pour obtenir les renseignements, l'AFC s'adresse aux personnes et autorités citées aux art. 9 à 12, dont elle peut admettre qu'elles détiennent ces renseignements.
⁴	L'autorité requérante ne peut se prévaloir du droit de consulter les pièces ou d'assister aux actes de procédure exécutés en Suisse.
⁵	Les frais engendrés par la recherche de renseignements ne sont pas remboursés.
⁶	Les avocats qui sont autorisés à pratiquer la représentation en justice aux termes de la loi du 23 juin 2000 sur les avocats (LLCA)24 peuvent refuser de remettre des documents et des informations qui sont couverts par le secret professionnel.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 9 Obtention de renseignements auprès de la personne concernée - 1 L'AFC requiert de la personne concernée assujettie à l'impôt en Suisse de manière limitée ou illimitée qu'elle lui remette les renseignements vraisemblablement pertinents pour pouvoir répondre à la demande d'assistance administrative. Elle lui fixe un délai pour ce faire.
¹	L'AFC requiert de la personne concernée assujettie à l'impôt en Suisse de manière limitée ou illimitée qu'elle lui remette les renseignements vraisemblablement pertinents pour pouvoir répondre à la demande d'assistance administrative. Elle lui fixe un délai pour ce faire.
²	Elle informe la personne concernée du contenu de la demande dans la mesure où cela est nécessaire à l'obtention de renseignements.
³	La personne concernée doit remettre tous les renseignements pertinents en sa possession ou sous son contrôle.
⁴	L'AFC exécute des mesures administratives telles que des expertises comptables ou des inspections locales dans la mesure où cela est nécessaire pour pouvoir répondre à la demande. Elle informe dans ce cas l'administration cantonale compétente pour la taxation de la personne concernée et lui donne l'occasion de participer à l'exécution des mesures administratives.
⁵	... 25

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 8 Principes - 1 Pour obtenir des renseignements, seules sont autorisées les mesures prévues par le droit suisse qui pourraient être prises en vue de la taxation et de la perception des impôts visés par la demande.
¹	Pour obtenir des renseignements, seules sont autorisées les mesures prévues par le droit suisse qui pourraient être prises en vue de la taxation et de la perception des impôts visés par la demande.
²	Les renseignements détenus par une banque, un autre établissement financier, un mandataire, un fondé de pouvoirs ou un agent fiduciaire, ou les renseignements concernant les droits de propriété d'une personne ne peuvent être exigés que si la convention applicable prévoit leur transmission.
³	Pour obtenir les renseignements, l'AFC s'adresse aux personnes et autorités citées aux art. 9 à 12, dont elle peut admettre qu'elles détiennent ces renseignements.
⁴	L'autorité requérante ne peut se prévaloir du droit de consulter les pièces ou d'assister aux actes de procédure exécutés en Suisse.
⁵	Les frais engendrés par la recherche de renseignements ne sont pas remboursés.
⁶	Les avocats qui sont autorisés à pratiquer la représentation en justice aux termes de la loi du 23 juin 2000 sur les avocats (LLCA)24 peuvent refuser de remettre des documents et des informations qui sont couverts par le secret professionnel.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 10 Obtention de renseignements auprès du détenteur - 1 L'AFC requiert du détenteur des renseignements qu'il lui remette les renseignements vraisemblablement pertinents pour pouvoir répondre à la demande d'assistance administrative. Elle lui fixe un délai pour ce faire.
¹	L'AFC requiert du détenteur des renseignements qu'il lui remette les renseignements vraisemblablement pertinents pour pouvoir répondre à la demande d'assistance administrative. Elle lui fixe un délai pour ce faire.
²	Elle informe le détenteur des renseignements du contenu de la demande dans la mesure où cela est nécessaire à l'obtention de renseignements.
³	Le détenteur des renseignements doit remettre tous les renseignements pertinents en sa possession ou sous son contrôle.
⁴	...26

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 1 Objet et champ d'application - 1 La présente loi règle l'exécution de l'assistance administrative en matière d'échange de renseignements sur demande et d'échange spontané de renseignements fondée sur les conventions suivantes:4
¹	La présente loi règle l'exécution de l'assistance administrative en matière d'échange de renseignements sur demande et d'échange spontané de renseignements fondée sur les conventions suivantes:4
^a	conventions contre les doubles impositions;
^b	autres conventions internationales qui prévoient un échange de renseignements en matière fiscale.
²	Les dispositions dérogatoires de la convention applicable dans les cas d'espèces sont réservées.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 32 Exceptions - 1 Le recours est irrecevable contre:
¹	Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit jugée par un tribunal;
^b	les décisions concernant le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et les votations populaires;
^c	les décisions relatives à la composante «prestation» du salaire du personnel de la Confédération, dans la mesure où elles ne concernent pas l'égalité des sexes;
^d	...
^e	les décisions dans le domaine de l'énergie nucléaire concernant:
^e1	l'autorisation générale des installations nucléaires;
^e2	l'approbation du programme de gestion des déchets;
^e3	la fermeture de dépôts en profondeur;
^e4	la preuve de l'évacuation des déchets.
^f	les décisions relatives à l'octroi ou l'extension de concessions d'infrastructures ferroviaires;
^g	les décisions rendues par l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^h	les décisions relatives à l'octroi de concessions pour des maisons de jeu;
ⁱ	les décisions relatives à l'octroi, à la modification ou au renouvellement de la concession octroyée à la Société suisse de radiodiffusion et télévision (SSR);
^j	les décisions relatives au droit aux contributions d'une haute école ou d'une autre institution du domaine des hautes écoles.
²	Le recours est également irrecevable contre:
^a	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'une opposition ou d'un recours devant une autorité précédente au sens de l'art. 33, let. c à f;
^b	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'un recours devant une autorité cantonale.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 19 Procédure de recours - 1 Toute décision précédant la décision finale, y compris une décision relative à des mesures de contrainte, est immédiatement exécutoire et ne peut faire l'objet d'un recours qu'avec la décision finale.
¹	Toute décision précédant la décision finale, y compris une décision relative à des mesures de contrainte, est immédiatement exécutoire et ne peut faire l'objet d'un recours qu'avec la décision finale.
²	Ont qualité pour recourir la personne concernée ainsi que les autres personnes qui remplissent les conditions prévues à l'art. 48 PA41.
³	Le recours a un effet suspensif. L'art. 55, al. 2 à 4, PA est applicable.
⁴	En principe, il n'y a qu'un seul échange d'écritures.
⁵	Au surplus, les dispositions de la procédure fédérale sont applicables.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 48 - 1 A qualité pour recourir quiconque:
¹	A qualité pour recourir quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est spécialement atteint par la décision attaquée, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	A également qualité pour recourir toute personne, organisation ou autorité qu'une autre loi fédérale autorise à recourir.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 50 - 1 Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
¹	Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
²	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 52 - 1 Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
¹	Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
²	Si le recours ne satisfait pas à ces exigences, ou si les conclusions ou les motifs du recourant n'ont pas la clarté nécessaire, sans que le recours soit manifestement irrecevable, l'autorité de recours impartit au recourant un court délai supplémentaire pour régulariser le recours.
³	Elle avise en même temps le recourant que si le délai n'est pas utilisé, elle statuera sur la base du dossier ou si les conclusions, les motifs ou la signature manquent, elle déclarera le recours irrecevable.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 20 Clôture de la procédure - 1 Lorsque la décision finale ou la décision sur recours est entrée en force, l'AFC transmet les renseignements à l'autorité requérante.
¹	Lorsque la décision finale ou la décision sur recours est entrée en force, l'AFC transmet les renseignements à l'autorité requérante.
²	Elle rappelle à l'autorité requérante les restrictions à l'utilisation des renseignements transmis et l'obligation de maintenir le secret prévue par les dispositions régissant l'assistance administrative de la convention applicable.
³	Lorsque la convention applicable prévoit que les renseignements obtenus dans le cadre de l'assistance administrative peuvent, pour autant que l'autorité compétente de l'État requis y consente, aussi être utilisés à des fins autres que fiscales ou transmis à un État tiers, l'AFC donne son consentement après examen.42 Lorsque les renseignements obtenus sont destinés à être transmis à des autorités pénales, l'AFC les donne en accord avec l'Office fédéral de la justice.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 7 Non-entrée en matière - Il n'est pas entré en matière lorsque la demande présente l'une des caractéristiques suivantes:
^a	elle est déposée à des fins de recherche de preuves;
^b	elle porte sur des renseignements qui ne sont pas prévus par les dispositions régissant l'assistance administrative de la convention applicable;
^c	elle viole le principe de la bonne foi, notamment lorsqu'elle se fonde sur des renseignements obtenus par des actes punissables au regard du droit suisse.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 6 Demandes - 1 La demande d'un État étranger doit être adressée par écrit, dans l'une des langues officielles suisses ou en anglais, et contenir les indications prévues par la convention applicable.
¹	La demande d'un État étranger doit être adressée par écrit, dans l'une des langues officielles suisses ou en anglais, et contenir les indications prévues par la convention applicable.
²	Si la convention applicable ne comporte aucune disposition sur le contenu de la demande et qu'aucune réglementation ne peut être déduite de la convention, la demande devra comprendre les informations suivantes:
^a	l'identité de la personne concernée, cette identification pouvant aussi s'effectuer autrement que par la simple indication du nom et de l'adresse;
^b	l'indication des renseignements recherchés et l'indication de la forme sous laquelle l'État requérant souhaite les recevoir;
^c	le but fiscal dans lequel ces renseignements sont demandés;
^d	les raisons qui donnent à penser que les renseignements demandés sont détenus dans l'État requis ou sont en la possession ou sous le contrôle d'un détenteur des renseignements résidant dans cet État;
^e	le nom et l'adresse du détenteur supposé des renseignements, dans la mesure où ils sont connus;
^f	la déclaration selon laquelle la demande est conforme aux dispositions législatives et réglementaires ainsi qu'aux pratiques administratives de l'État requérant, de sorte que, si les renseignements demandés relevaient de la compétence de l'État requérant, l'autorité requérante pourrait les obtenir en vertu de son droit ou dans le cadre normal de ses pratiques administratives;
^g	la déclaration précisant que l'État requérant a utilisé tous les moyens disponibles en vertu de sa procédure fiscale nationale.
^2bis	Le Conseil fédéral fixe le contenu requis d'une demande groupée.21
³	Lorsque les conditions visées aux al. 1 et 2 ne sont pas remplies, l'AFC en informe l'autorité requérante par écrit et lui donne la possibilité de compléter sa demande par écrit.22

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 7 Principe - 1 La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
¹	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
²	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
³	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
⁴	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
⁵	L'art. 6a s'applique par analogie.7

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit58 jugée par un tribunal;
^b	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
^c	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
^c1	l'entrée en Suisse,
^c2	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
^c3	l'admission provisoire,
^c4	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
^c5	les dérogations aux conditions d'admission,
^c6	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
^d	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
^d1	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
^d2	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
^e	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
^f	les décisions en matière de marchés publics:
^fbis	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs65;
^f1	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
^f2	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics63;
^g	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
^h	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
ⁱ	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
^j	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
^k	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
^l	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
^m	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
ⁿ	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
ⁿ¹	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
ⁿ²	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
ⁿ³	les permis d'exécution;
^o	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
^p	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:70
^p1	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
^p2	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications71;
^p3	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste73;
^q	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
^q1	l'inscription sur la liste d'attente,
^q2	l'attribution d'organes;
^r	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3474 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)75;
^s	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
^s1	...
^s2	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
^t	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
^u	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers79);
^v	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
^w	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
^x	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198183, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
^y	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
^z	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie86 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 84 Entraide pénale internationale - 1 Le recours n'est recevable contre une décision rendue en matière d'entraide pénale internationale que s'il a pour objet une extradition, une saisie, le transfert d'objets ou de valeurs ou la transmission de renseignements concernant le domaine secret et s'il concerne un cas particulièrement important.
¹	Le recours n'est recevable contre une décision rendue en matière d'entraide pénale internationale que s'il a pour objet une extradition, une saisie, le transfert d'objets ou de valeurs ou la transmission de renseignements concernant le domaine secret et s'il concerne un cas particulièrement important.
²	Un cas est particulièrement important notamment lorsqu'il y a des raisons de supposer que la procédure à l'étranger viole des principes fondamentaux ou comporte d'autres vices graves.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.