A-2177/2021 - 2021-09-22 - entraide administrative et judiciaire

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I

A-2177/2021

Urteil vom22. September 2021

Richter Jürg Steiger (Vorsitz),

Besetzung Richterin Emilia Antonioni Luftensteiner,
Richter Keita Mutombo,

Gerichtsschreiberin Susanne Raas.

A._______,
vertreten durch
Parteien Dr. Beat Baumgartner, Rechtsanwalt, und
MLaw Livia Geissmann,
Beschwerdeführer,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Dienst für Informationsaustausch in Steuersachen SEI,
Eigerstrasse 65, 3003 Bern,

Vorinstanz.

Gegenstand Amtshilfe (DBA CH-NL).

Sachverhalt:

A.

A.a Der zuständige Dienst der niederländischen Steuerbehörde (Belastingdienst/Central Liaison Office Almelo; nachfolgend: BD oder ersuchende Behörde) ersuchte die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) mit Schreiben vom 24. März 2020 bezüglich A._______ für den Zeitraum vom 1. März 2010 bis 31. Dezember 2015 um diverse Informationen.

Der BD führt im Ersuchen aus, dass er bereits mittels Ersuchen vom 28. Januar 2016 Auskünfte über A._______ in Bezug auf die schweizerischen Gesellschaften X._______ SA und Y._______ SA erbeten habe. Aus den am 9. Januar 2019 von der Schweiz übermittelten Auskünften gehe hervor, dass A._______ der wirtschaftlich Letztbegünstigte der X._______ SA sei. Er sei in den Niederlanden wohnhaft und unterliege dort der Steuerpflicht. Aufgrund der aus der Schweiz erhaltenen Unterlagen habe die niederländische Finanzverwaltung A._______ um die Übermittlung von Auskünften gebeten. Bis jetzt habe er keine Auskünfte und/oder entsprechende Belege übermittelt. Der BD stelle das vorliegende Ersuchen zur Beantwortung von offenen Fragen für eine korrekte Besteuerung von A._______ und zur Ergänzung des Ersuchens vom 28. Januar 2016.

Der BD ersucht namentlich um verschiedene Informationen betreffend die Gesellschaft X._______ SA im Zusammenhang mit einer Forderung, dem Kontokorrent des Aktionärs, den transitorischen Aktiven und der Liquidation dieser Gesellschaft. Ausserdem erfragt der BD diverse Informationen im Zusammenhang mit dem Konto Nr. (...) bei der (...) (nachfolgend: Bank).

Gleichzeitig beantragt der BD, dass A._______ als betroffene Person erst nach Übermittlung der Informationen über das Ersuchen zu informieren sei.

A.b Mit Schreiben vom 31. März 2020 forderte die ESTV die ersuchende Behörde auf, ihren Vorbehalt gegen die vorgängige Information der betroffenen Person näher auszuführen. Im gleichen Schreiben wies die ESTV darauf hin, dass der BD im Ersuchen vom 24. März 2020 möglicherweise versehentlich ein falsches Geburtsdatum sowie einen falschen Betrag im Zusammenhang mit den transitorischen Aktiven genannt habe und bat um entsprechende Bestätigungen.

Mit Schreiben vom 14. April 2020 sowie 13. Mai 2020 präzisierte der BD seinen Vorbehalt gegen die vorgängige Information der betroffenen Person und bestätigte, dass es sich bei den vorgenannten Differenzen jeweils um ein Versehen handelte.

Mit Schreiben vom 27. Mai 2020 informierte die ESTV die ersuchende Behörde darüber, dass aus ihrer Sicht die Voraussetzungen für eine Übermittlung ohne vorgängige Information der betroffenen Person nicht erfüllt seien, worauf die ersuchende Behörde mit Schreiben vom 29. Mai 2020 den Notifikationsvorbehalt zurückzog.

B.
Aufgrund des Ersuchens des BD forderte die ESTV die Bank, B._______ (für die X._______ SA), die Steuerverwaltung des Kantons (...) sowie (den Kreditkartenanbieter) mittels Editionsverfügungen vom 10. Juni 2020 und vom 14. Juli 2020 auf, verschiedene Unterlagen einzureichen und Informationen zu übermitteln. Die Beteiligten kamen diesen Aufforderungen fristgerecht nach.

C.
Mit Schreiben vom 5. August 2020 teilte die ESTV den Rechtsvertretern von A._______ mit, dass sie Amtshilfe gewähren wolle, und setzte eine Frist von zehn Tagen an, um das Einverständnis mitzuteilen oder zur vorgesehenen Amtshilfeleistung Stellung zu nehmen. Gleichzeitig gewährte sie Akteneinsicht.

D.
Mit Schreiben vom 18. September 2020 nahm A._______ innert erstreckter Frist Stellung. Er machte im Wesentlichen geltend, die ersuchende Behörde habe nicht sämtliche innerstaatlichen Beschaffungsmöglichkeiten ausgeschöpft. Des Weiteren sei er nicht in den Niederlanden, sondern in der Schweiz ansässig, weshalb das Auskunftsersuchen zurückzuweisen sei. Ferner wies er darauf hin, dass im Auskunftsbegehren ein falsches Geburtsdatum und ein falscher Betrag im Zusammenhang mit den transitorischen Aktiven angegeben worden seien, weshalb nicht ausgeschlossen werden könne, dass möglicherweise unrichtige Dokumente und Informationen an die ESTV übermittelt worden seien. Zudem ermögliche es sein Gesundheitszustand nicht, seine Verfahrensrechte genügend wahrzunehmen. Schliesslich beinhalte die vorgesehene Amtshilfeleistung Informationen über C._______ sowie über weitere, nicht betroffene Personen. Diese Informationen seien voraussichtlich nicht relevant.

E.
Mit Schreiben vom 19. November 2020 ging die ESTV teilweise auf die von A._______ erhobenen Einwände ein, liess ihm das angepasste Informationsschreiben zukommen und gewährte wiederum Akteneinsicht. In Bezug auf C._______ hielt die ESTV an ihrer Ansicht fest, dass die entsprechenden Informationen voraussichtlich relevant seien. Weiter wies sie die Rechtsvertreter darauf hin, dass sie ausschliesslich zur Interessenwahrung von A._______ beauftragt wurden, weshalb sie zur Vertretung von Drittinteressen - ohne entsprechender Vollmacht - nicht ermächtigt seien.

F.
Mit Schreiben vom 21. Dezember 2020 bekräftigte A._______ seine Ausführungen und erklärte erneut, dass er einer Informationsübermittlung an die ersuchende Behörde nicht zustimme.

G.
Am 17. Dezember 2020 ersuchte der Rechtsvertreter von C._______ die ESTV um Akteneinsicht. Diese wurde von der ESTV mit Schreiben vom 28. Januar 2021 gewährt, nachdem A._______ seine Zustimmung erklärt hatte. Mit Schreiben vom 3. März 2021 liess sich C._______ zur geplanten Amtshilfeleistung vernehmen.

H.
Am 6. April 2021 erliess die ESTV eine Schlussverfügung gegenüber A._______ (gemäss Schlussverfügung: betroffene Person) und C._______ (gemäss Schlussverfügung: beschwerdeberechtigte Person). In der Schlussverfügung wurde bestimmt, dass der ersuchenden Behörde Amtshilfe betreffend die betroffene Person geleistet wird (Dispositiv-Ziff. 1). In Dispositiv-Ziff. 2 wurden zunächst die Informationen genannt, welche an die ersuchende Behörde übermittelt werden sollen und in welchen auch Informationen zur beschwerdeberechtigten Person erscheinen. Weiter wurde erklärt, dass Informationen, welche nicht amtshilfefähig seien und nicht ausgesondert werden könnten, geschwärzt worden seien. In Dispositiv-Ziff. 3 wies die ESTV den Antrag auf Nichtübermittlung der Informationen ab. Ausserdem machte die ESTV die ersuchende Behörde sinngemäss auf das Spezialitätsprinzip und den Grundsatz der Geheimhaltung aufmerksam (Dispositiv-Ziff. 4).

I.
Gegen diese Schlussverfügung der ESTV (nachfolgend auch: Vorinstanz) liess A._______ (nachfolgend: Beschwerdeführer) am 7. Mai 2021 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht erheben. Er lässt beantragen, der angefochtene Entscheid sei vollumfänglich aufzuheben und es sei auf das Amtshilfeersuchen vom 24. März 2020 der ersuchenden Behörde nicht einzutreten (Beschwerdebegehren 1); eventualiter sei der angefochtene Entscheid aufzuheben und die Sache an die Vorinstanz zurückzuweisen zwecks Einholung des Nachweises von der ersuchenden Behörde, dass sämtliche innerstaatlichen Beschaffungsmöglichkeiten ausgeschöpft wurden (Beschwerdebegehren 2); subeventualiter sei der angefochtene Entscheid aufzuheben und die Sache an die Vorinstanz zurückzuweisen und die Vorinstanz sei anzuhalten, die Übermittlung von Informationen, welche Drittpersonen betreffen oder welche voraussichtlich nicht erheblich sind, zu unterlassen, bzw. die Vorinstanz sei zu verpflichten, die Namen der Drittpersonen zu schwärzen (Beschwerdebegehren 3); alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zu Lasten der ESTV.

J.
Mit Vernehmlassung vom 25. Juni 2021 beantragt die Vorinstanz die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde. Allerdings macht sie darauf aufmerksam, dass versehentlich Angaben zu D._______ nicht geschwärzt worden seien.

K.
Am 6. Mai 2021 liess C._______ ebenfalls Beschwerde gegen die Schlussverfügung vom 6. April 2021 erheben. Mit Zwischenverfügung vom 12. Mai 2021 eröffnete das Bundesverwaltungsgericht ein separates Verfahren unter der Geschäfts-Nr. A-2175/2021.

Auf die detaillierten Vorbringen des Beschwerdeführers und die Akten wird - soweit sie für den Entscheid wesentlich sind - in den Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.

1.1 Dem vorliegenden Verfahren liegt ein Amtshilfeersuchen des BD gestützt auf Art. 26 des Abkommens vom 26. Februar 2010 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und dem Königreich der Niederlande zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und zur Vermeidung von Steuerbetrug und Steuerflucht (SR 0.672.963.61, nachfolgend: DBA CH-NL) zugrunde. Die Durchführung der mit diesem Abkommen vereinbarten Bestimmungen richtet sich nach dem Bundesgesetz vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen (StAhiG, SR 651.1; vgl. Art. 1 Abs. 1 Bst. a StAhiG).

1.2 Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (VGG, SR 173.32) beurteilt dieses Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). Zu den beim Bundesverwaltungsgericht anfechtbaren Verfügungen gehören auch die Schlussverfügungen der ESTV im Bereich der internationalen Amtshilfe in Steuersachen (Art. 32 VGG e contrario und Art. 19 Abs. 1 und 5 StAhiG), womit seine Zuständigkeit zur Beurteilung des angefochtenen Entscheids gegeben ist. Das Verfahren vor diesem Gericht richtet sich nach dem VwVG soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG i.V.m. Art. 19 Abs. 5 StAhiG).

1.3

1.3.1 Der Beschwerdeführer ist als vom Amtshilfeersuchen betroffene Person und Verfügungsadressat im Sinne von Art. 48 Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 19 Abs. 2 StAhiG durch den angefochtenen Entscheid besonders berührt und hat ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung, so dass seine Sachlegitimation zu bejahen ist.

1.3.2 Obwohl nicht eigens im VwVG geregelt, werden die Partei- und Prozessfähigkeit von Art. 48 VwVG vorausgesetzt (vgl. Isabelle Häner, in: Auer/Müller/Schindler [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, 2. Aufl. 2019, Art. 48 N. 5). Diese werden als Prozessvoraussetzungen von Amtes wegen geprüft.

Die Parteifähigkeit stellt die Fähigkeit dar, im Verfahren unter eigenem Namen als Partei aufzutreten; parteifähig ist, wer rechtsfähig ist (Urteil des BGer 2C_303/2010 vom 24. Oktober 2011 E. 2.3 m.w.H.). Die Parteifähigkeit des Beschwerdeführers ist vorliegend ohne Weiteres gegeben.

Die Prozessfähigkeit ist die rechtliche Befugnis, in eigenem Namen oder als Vertreter im Verfahren rechtswirksam zu handeln (Urteil 2C_303/2010 E. 2.3 m.w.H.). Der Beschwerdeführer beantragt in seinem Beschwerdebegehren 1, der angefochtene Entscheid sei vollumfänglich aufzuheben und es sei auf das vorliegende Amtshilfeersuchen nicht einzutreten. Dieser Antrag wird u.a. mit einer allfälligen Prozessunfähigkeit des Beschwerdeführers und einer damit zusammenhängenden Verletzung des rechtlichen Gehörs im vorinstanzlichen Verfahren begründet. Soweit vorliegend die Prozessfähigkeit des Beschwerdeführers im vorinstanzlichen Verfahren streitig ist, gilt er hinsichtlich dieser Frage im vorliegenden Beschwerdeverfahren als prozessfähig (BGE 118 Ia 236 E. 3a; Urteil des BGer 5A_194/2011 vom 30. Mai 2011 E. 3.2; Urteile des BVGer A-1789/2018 vom 9. November 2018 E. 1.3 und A-3611/2018 vom 9. November 2018 E. 1.3).

1.4 Weiter hat der Beschwerdeführer die Beschwerde frist- und formgerecht eingereicht (Art. 50 Abs. 1 und Art. 52 Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 19 Abs. 5 StAhiG).

1.5 Nach dem Gesagten ist zunächst auf das Beschwerdebegehren 1 einzutreten und es ist zu prüfen, ob der Beschwerdeführer im vorinstanzlichen Verfahren prozessunfähig war bzw. ob die Vorinstanz im Zusammenhang mit der bestrittenen Prozessfähigkeit sein rechtliches Gehör verletzt hat (vgl. nachfolgend: E. 2). Ob auf die Beschwerde auch hinsichtlich der übrigen Beschwerdebegehren 2 und 3 einzutreten ist, wird gegebenenfalls anschliessend zu entscheiden sein.

1.6 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid in vollem Umfang überprüfen. Der Beschwerdeführer kann neben der Verletzung von Bundesrecht und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts auch die Unangemessenheit rügen (Art. 49 VwVG).

2.

2.1

2.1.1 Als verfahrensrechtliches Korrelat der Handlungsfähigkeit wird die Prozessfähigkeit nach den zivilrechtlichen Vorschriften beurteilt (vgl. Häner, a.a.O, Art. 48 N. 5). Sie setzt demnach die Urteilsfähigkeit und die Volljährigkeit voraus (Art. 13 des Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom 10. Dezember 1907 [ZGB, SR 210]). Urteilsfähig im Sinne des ZGB ist jede Person, der nicht wegen ihres Kindesalters, infolge geistiger Behinderung, psychischer Störung, Rausch oder ähnlicher Zustände die Fähigkeit mangelt, vernunftgemäss zu handeln (Art. 16 ZGB).

2.1.2 Urteilsfähigkeit wird bei erwachsenen Personen vermutet. Wird eine Urteilsunfähigkeit geltend gemacht, obliegt die Beweislast derjenigen Person, welche die Urteilsfähigkeit bestreitet. Führt die Lebenserfahrung - etwa bei Kindern, bei bestimmten psychischen Störungen oder geistigen Behinderungen - zur umgekehrten Vermutung, dass die handelnde Person ihrer allgemeinen Verfassung nach im Normalfall als urteilsunfähig gelten muss, ist der Beweispflicht insoweit Genüge getan und die Vermutung der Urteilsfähigkeit umgestossen (zum Ganzen: BGE 134 II 235 E. 4.3.3 und 124 III 5 E. 1b; Roland Fankhauser, in: Geiser/Fountoulakis [Hrsg.], Basler Kommentar, Zivilgesetzbuch I, Art. 1 -456 ZGB, 6. Aufl. 2018 [nachfolgend: Basler Kommentar ZGB I], Art. 16 N. 47 f.).

2.1.3 Mangels Handlungs- und Geschäftsfähigkeit ist eine urteilsunfähige Person grundsätzlich nicht in der Lage rechtsgültig Verträge abzuschliessen (Fankhauser, in: Basler Kommentar ZGB I, Art. 18 N. 3). Eine urteilsunfähige Person kann daher einen Rechtsanwalt nicht rechtsgültig mit ihrer Interessenvertretung beauftragen. Anders verhält es sich, wenn eine im Zeitpunkt der Mandatierung urteilsfähige Person einem Rechtsanwalt einen Auftrag und eine Vollmacht mit Wirkung über den Verlust der Urteils- bzw. Handlungsfähigkeit hinaus erteilt. Eine solche Vereinbarung über den Weiterbestand einer durch Rechtsgeschäft erteilten Vollmacht ist trotz Verlusts der Urteilsfähigkeit des Vollmachtgebers zulässig (BGE 132 III 222 E. 2). Dies gilt jedenfalls dann, wenn der Auftrag und die Vollmacht bereits vor Eintritt der Urteilsunfähigkeit wirksam geworden ist und nicht ausschliesslich für den Fall des Eintritts der Urteilsunfähigkeit erteilt wurde (zur Abgrenzung der rechtsgeschäftlich erteilten Vollmacht vom zivilrechtlichen Vorsorgeauftrag, der besonderen Formvorschriften unterliegt: Alexandra Jungo, in: Basler Kommentar ZGB I, Art. 360 N. 19a).

2.2

2.2.1 Der Beschwerdeführer lässt in der Beschwerde im Wesentlichen ausführen, dass er sich in «sehr schlechter körperlicher und geistiger Verfassung» befinde. Er leide an der Parkinson-Krankheit verbunden mit einer Depression, an einer fortgeschrittenen Altersdemenz und an Altersschwäche. Aufgrund dieser Krankheiten sei er nicht in der Lage, seine Verfahrensrechte im laufenden Verfahren sowie gegenüber den niederländischen Behörden rechtsgenügend wahrzunehmen und seine Rechtsvertreter vernünftig zu instruieren. Es fehle ihm die körperliche und geistige Ausdauer, sich mit den technischen und rechtlichen Fragestellungen des vorliegenden Verfahrens auseinanderzusetzen. Der Krankenakte könne insbesondere das verringerte kognitive Funktionieren, die verringerte Umschaltfähigkeit, die verringerte Gedächtnisfunktion sowie eine abnehmende Abstraktionsfähigkeit entnommen werden. Die Corona-Pandemie erschwere seine Kommunikation zusätzlich. Daraus folge, dass der Beschwerdeführer weder seinen Anspruch auf Mitwirkung bei Beweiserhebungen noch sein Recht auf Stellungnahme zum Vorbringen der Gegenpartei und zum Ergebnis des angefochtenen Entscheids ausüben könne. Diese von der Vorinstanz rein formell zugestandenen Rechte würden sich als materiell gehaltslos erweisen. Bei altersschwachen Personen werde die Vermutung der Urteilsfähigkeit und damit der Prozessfähigkeit umgestossen. Dies sei vorliegend - unter Vorbehalt des Gegenbeweises durch die Vorinstanz - der Fall.

2.2.2 Die Vorinstanz entgegnet, dass im vorinstanzlichen Verfahren kein medizinisches Beweismittel vom Beschwerdeführer vorgelegt worden sei, welches seine Urteilsunfähigkeit belegt hätte. Deshalb hätten keine hinreichenden Anhaltspunkte für seine Urteilsunfähigkeit bestanden. Zudem ergebe sich aus der im vorliegenden Beschwerdeverfahren eingereichten Krankenakte nicht, dass der Beschwerdeführer handlungs- und urteilsunfähig sei. Schliesslich weist die Vorinstanz darauf hin, dass selbst wenn der Beschwerdeführer seit dem 15. März 2016 aus gesundheitlichen Gründen nicht mehr selbst ein Verfahren führen könne, er zum Zeitpunkt, in welchem er noch handlungs- und urteilsfähig gewesen sei, rechtsgültig Rechtsvertreter bestellt gehabt hätte, die ihn im vorliegenden Verfahren rechtlich vertreten würden. Die am 15. März 2016 verfasste Anwaltsvollmacht sehe explizit vor, dass diese auch bei Verlust der Handlungsfähigkeit des Klienten nicht erlöschen solle.

2.3

2.3.1 Vorab ist auf Folgendes hinzuweisen: Das Bundesverwaltungsgericht kam im Beschwerdeverfahren betreffend das erste Amtshilfeersuchen (vgl. Sachverhalt, Bst. A.a), in welchem ebenfalls die Urteilsfähigkeit des Beschwerdeführers streitig war, zum Schluss, dass bei ihm keine Situation vorliegen würde, in welcher die Urteilsunfähigkeit zu vermuten wäre (Urteil A-1789/2018 E. 2.2.2). Es begründete dies zum einen damit, dass die dort geltend gemachte Altersdemenz oder Altersschwäche mit keinem Beweismittel medizinisch festgestellt worden sei. Zum anderen sei nach der Lebenserfahrung nicht davon auszugehen, dass erwachsene Personen im entsprechenden Alter im Normalfall von einer solchen Einschränkung der geistigen Gesundheit betroffen wären. Als der Beschwerdeführer im vorliegenden, vorinstanzlichen Verfahren mit Stellungnahme vom 18. September 2020 bekannt gab, sein Gesundheitszustand habe sich seit dem oben erwähnten Urteil vom 9. November 2018 stark verschlechtert, aber wiederum keine medizinischen Beweismittel einreichte, kam die Vorinstanz zu Recht zum Schluss, dass sich der relevante Sachverhalt in dieser Hinsicht nicht verändert hat und weiterhin keine Situation vorliegt, in welcher eine Urteilsunfähigkeit des Beschwerdeführers zu vermuten wäre. Sie durfte es daher bei der Vermutung der Urteilsfähigkeit des Beschwerdeführers belassen und war nicht verpflichtet, Abklärungen zur geistigen Gesundheit des Beschwerdeführers zu tätigen. Erst im vorliegenden Beschwerdeverfahren reichte der Beschwerdeführer entsprechende medizinische Beweismittel ein. Vor dem Hintergrund, dass im Verfahren vor Bundesverwaltungsgericht sowohl echte wie auch unechte Noven zulässig sind (Art. 32 Abs. 2 VwVG i.V.m. Art. 19 Abs. 5 StAhiG; statt vieler BVGE 2009/9 E. 3.3.1; Urteil des BVGer A-688/2018 vom 1. Oktober 2018 E. 3.1), stellt sich nachfolgend die Frage, ob diese medizinischen Beweismittel zu einem anderen Schluss führen.

2.3.2 Dem Beschwerdeführer ist insoweit zuzustimmen, dass bei einer Person, die sich ihrer allgemeinen Verfassung nach nachweislich in einem dauernden Zustand gemäss Art. 16 ZGB (geistige Behinderung, psychische Störung) befindet und dieser Zustand nach allgemeiner Lebenserfahrung im Normalfall vernunftgemässes Handeln ausschliesst, eine Umkehr der Beweislast eintritt (Urteil des BGer 5A_272/2017 vom 7. November 2017 E. 5.3 m.w.H.; vgl. auch: E. 2.1.2). Ein entsprechender dauernder Zustand ist vorliegend allerdings nicht ausreichend nachgewiesen. Zwar belegt die vom Beschwerdeführer eingereichte Krankenakte, dass er an der Parkinson-Krankheit leidet und gesundheitlich angeschlagen ist. Sie vermag aber nicht aufzuzeigen, dass die geltend gemachten psychischen Störungen derart gravierend sind, dass die Fähigkeit vernunftgemässen Handelns von vornherein ausgeschlossen werden müsste. Der medizinische Bericht vom 2. März 2020 äussert sich zum Punkt «Kognition» - dieser Begriff bezeichnet die Gesamtheit aller Prozesse, die mit dem Wahrnehmen und Erkennen zusammenhängen (Duden Online Wörterbuch, Stichwort «Kognition», www.duden.de/rechtschreibung/Kognition, abgerufen am 30. August 2021) - mit «adäquat» und «Langsames Reagieren wegen Parkinson». Anderweitige Angaben zur Beurteilung seiner Urteilsfähigkeit sind in diesem Bericht nicht zu finden. Der medizinische Bericht vom 12. März 2020 spricht lediglich in allgemeiner Weise von einer «Verschlechterung seines Zustands», ohne dass ersichtlich wird, ob die oben erwähnte Schwelle überschritten wird. Das Gleiche trifft im Ergebnis auf den medizinischen Bericht vom 29. April 2016 zu («[...] hat der Zustand des Patienten im Lauf der Jahre stark nachgelassen»; «eventuelle[r] Rückgang der kognitiven Fähigkeiten»). Einzig der Befund im medizinischen Bericht vom 30. Januar 2019 beschreibt - gestützt auf die Anamnese und die Fremdanamnese der Ehefrau - die geistige Beeinträchtigung des Beschwerdeführers etwas detaillierter und attestiert ihm ein «verringertes kognitives Funktionieren, vor allem verringerte , verringerte Gedächtnisfunktion, abnehmende Abstraktionsfähigkeit». Nichtsdestotrotz bleibt auch bei diesem Befund offen, ob die festgestellte geistige Beeinträchtigung die Fähigkeit vernunftgemässen Handelns von vornherein ausschliesst, da der Umschreibung «verringert» kein Hinweis auf den Grad der Beeinträchtigung entnommen werden kann. Zusammengefasst ergibt sich aus der vom Beschwerdeführer eingereichten Krankenakte keine derart gravierende psychische Störung, welche eine Umkehr der Beweislast veranlassen würde.

Sodann ist in Bezug auf die vorgebrachte Altersschwäche darauf hinzuweisen, dass auch alte und sehr alte Menschen in den Genuss der vermuteten Urteilsfähigkeit kommen, sofern keine bzw. nur geringe geistige Beeinträchtigungen vorliegen (vgl. Urteil 5A_272/2017 E. 5.3 m.H.; vgl. auch: Fankhauser, in: Basler Kommentar ZGB I, Art. 16 N. 22). In Anbetracht der obigen Ausführungen, wonach keine gravierende geistige Beeinträchtigung nachgewiesen ist, kann der Beschwerdeführer aus der vorgebrachten Altersschwäche nichts weiter ableiten. Daran ändert auch die Corona-Pandemie nichts.

Im Ergebnis ist festzuhalten, dass aus den vor Bundesverwaltungsgericht eingereichten medizinischen Beweismittel keine hinreichenden Anhaltspunkte für eine allfällige Urteilsunfähigkeit des Beschwerdeführers entnommen werden können. Somit ist seine Urteilsfähigkeit zu vermuten. Der Beschwerdeführer hat selbst keine weiteren Beweismittel für seine Urteilsunfähigkeit vorgebracht. Damit bleibt die vorliegend geltend gemachte Urteilsunfähigkeit unbewiesen. Der Beschwerdeführer hat die Folgen dieser Beweislosigkeit zu tragen (E. 2.1.2).

2.3.3 Angefügt sei, dass selbst wenn während des vorinstanzlichen Verfahrens Anhaltspunkte für eine allfällige Urteilsunfähigkeit des Beschwerdeführers bestanden hätten, auf Folgendes hinzuweisen wäre:

Vorliegend hat der Beschwerdeführer seinen Rechtsvertretern am 15. März 2016 eine Vollmacht zur Vertretung betreffend «Administrative assistance under double tax treaty between Switzerland and the Netherlands» erteilt, die der ESTV im vorinstanzlichen Verfahren mit Schreiben vom 22. Juni 2020 eingereicht wurde. Die Anwaltsvollmacht umfasst u.a. die Vertretung vor Gerichten und Behörden. Sie sieht zudem - unter Vorbehalt abweichender verfahrensrechtlicher Bestimmungen - vor, dass die Vollmacht nicht erlöschen soll bei Verlust der Handlungsfähigkeit des Klienten («[...] this power of attorney shall not expire [...] upon the client's loss of capacity to act, [...]»). Eine solche Vollmachtserteilung ist zulässig (E. 2.1.3). Das Bundesverwaltungsgericht hat bereits entschieden, dass der Beschwerdeführer bei der Mandatserteilung - es handelt sich vorliegend um die identische Anwaltsvollmacht wie im Beschwerdeverfahren betreffend das erste Amtshilfeersuchen (vgl. Sachverhalt, Bst. A.a) - urteilsfähig gewesen und die Mandatierung der Rechtsanwälte rechtsgültig erfolgt sei (Urteil
A-1789/2018 E. 2.2.4). Im Übrigen räumt der Beschwerdeführer in seiner Beschwerde vom 7. Mai 2021 selbst ein, dass er zum Zeitpunkt der Mandatserteilung vom 15. März 2016 urteilsfähig war. Damit bliebe eine allfällige Verschlechterung des Gesundheitszustands nach Mandatierung der Rechtsanwälte aufgrund der vorliegenden Ausgestaltung der Anwaltsvollmacht, welche auch bei Eintritt einer Urteilsunfähigkeit weiter bestehen soll, für das vorinstanzliche Verfahren (wie im Übrigen auch das vorliegende Beschwerdeverfahren) irrelevant.

2.4 Soweit in der Beschwerde weiter eine aus der geltend gemachten Urteilunfähigkeit fliessende Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör beanstandet wird, erweist sich die Beschwerde ebenfalls als unbegründet. Da von der Urteilsfähigkeit des Beschwerdeführers im vorinstanzlichen Verfahren auszugehen ist (E. 2.3.1 f.) und dieser zudem gehörig anwaltlich vertreten war (E. 2.3.3), hatte er ausreichend Gelegenheit, seine aus dem Gehörsanspruch fliessenden Mitwirkungsrechte vollumfänglich wahrzunehmen.

2.5 Nach dem Gesagten ist von der Urteils- und damit Prozessfähigkeit des Beschwerdeführers im vorinstanzlichen Verfahren auszugehen. Die sinngemässe Rüge, die Vorinstanz habe den Grundsatz des «Verbots der Prozessführung bei fehlender Prozessfähigkeit» missachtet, ist unbegründet. Ebenso liegt keine Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör durch die Vorinstanz vor. Folglich besteht vorliegend kein Raum, um wegen Prozessunfähigkeit des Beschwerdeführers oder einer Verletzung des rechtlichen Gehörs die Amtshilfe zu verweigern.

2.6 Es bleibt bei diesem Ergebnis auf die weiteren Rügen in der Beschwerde einzugehen. Was diesbezüglich die Prozessvoraussetzung der Prozessfähigkeit des Beschwerdeführers im vorliegenden Verfahren vor Bundesverwaltungsgericht anbelangt, kann vollumfänglich auf das vorne Ausgeführte (E. 2.1 ff.) und die daraus gezogenen Schlussfolgerungen verwiesen werden. Denn auch im Rahmen des Beschwerdeverfahrens sind - abgesehen von den bereits gewürdigten medizinischen Beweismitteln (E. 2.3.2) - keine anderen Anhaltspunkte oder Beweise vorgebracht oder ersichtlich, welche das Gericht zu einer Abklärung der Urteilsfähigkeit des Beschwerdeführers veranlassen könnten. Es ist also auch in Bezug auf die übrigen Beschwerdebegehren 2 und 3 (vgl. Sachverhalt, Bst. I) auf die Beschwerde einzutreten.

3.

3.1 Staatsvertragliche Grundlage für die Leistung von Amtshilfe in Steuersachen gegenüber den Niederlanden ist Art. 26 DBA CH-NL, welcher im Wortlaut weitgehend Art. 26 des Musterabkommens der Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung (OECD) zur Vermeidung von Doppelbesteuerung von Einkommen und Vermögen entspricht (vgl. Botschaft vom 25. August 2010 zur Genehmigung eines Doppelbesteuerungsabkommens zwischen der Schweiz und den Niederlanden, BBl 2010 5787, 5800 zu Art. 26; BGE 143 II 136 E. 5.1.1).

3.2 Gemäss Art. 26 Ziff. 1 DBA CH-NL tauschen die zuständigen Behörden der beiden Vertragsstaaten unter sich diejenigen Informationen aus, die zur Durchführung des Abkommens oder zur Anwendung oder Durchsetzung des innerstaatlichen Rechts betreffend für Rechnung der Vertragsstaaten, ihrer politischen Unterabteilungen oder lokalen Körperschaften erhobenen Steuern jeder Art und Bezeichnung «voraussichtlich erheblich» sind, soweit die diesem Recht entsprechende Besteuerung nicht dem Abkommen widerspricht. Der Informationsaustausch ist dabei weder durch Art. 1 DBA CH-NL (persönlicher Geltungsbereich) noch durch Art. 2 DBA CH-NL (sachlicher Geltungsbereich) eingeschränkt.

3.3

3.3.1 Als zur Anwendung oder Durchsetzung des innerstaatlichen Rechts voraussichtlich erheblich gelten Informationen, die für den ersuchenden Staat notwendig sind, um eine in diesem Staat steuerpflichtige Person dort korrekt zu besteuern (vgl. BGE 143 II 185 E. 3.3.1 und 141 II 436 E. 4.4.3; statt vieler: Urteil des BVGer A-4218/2017 vom 28. Mai 2018 E. 2.3.1).

3.3.2 Der Zweck der Verweisung auf Informationen, die voraussichtlich erheblich sind, besteht darin, einen möglichst weitgehenden Informationsaustausch in Steuerbelangen zu gewährleisten, ohne den Vertragsstaaten zu erlauben, «fishing expeditions» zu betreiben oder Informationen anzufordern, deren Erheblichkeit hinsichtlich der Steuerbelange einer bestimmten steuerpflichtigen Person unwahrscheinlich ist (Ziff. XVII Bst. c des Protokolls zum DBA CH-NL).

3.3.3 Ob eine Information erheblich ist, kann in der Regel nur der ersuchende Staat abschliessend feststellen (BGE 143 II 185 E. 3.3.2 und 142 II 161 E. 2.1.1 f.; statt vieler: Urteil des BVGer A-4163/2019 vom 22. April 2020 E. 3.1.3). Die Voraussetzung der voraussichtlichen Erheblichkeit ist erfüllt, wenn im Zeitpunkt der Einreichung des Amtshilfeersuchens eine vernünftige Möglichkeit besteht, dass sich die verlangten Informationen als erheblich erweisen werden (BGE 143 II 185 E. 3.3.2). Keine Rolle spielt, ob sich diese Informationen nach deren Übermittlung für die ersuchende Behörde als nicht erheblich herausstellen (vgl. BGE 142 II 161 E. 2.1.1). Die Rolle des ersuchten Staates beschränkt sich darauf, zu überprüfen, ob die vom ersuchenden Staat verlangten Informationen und Dokumente mit dem im Ersuchen dargestellten Sachverhalt zusammenhängen und ob sie möglicherweise dazu geeignet sind, im ausländischen Verfahren verwendet zu werden. In diesem Sinne hat der ersuchte Staat lediglich eine Plausibilitätskontrolle vorzunehmen (BGE 142 II 161 E. 2.1.1; vgl. Urteile des BVGer A-2454/2017 vom 7. Juni 2018 E. 2.1.1.1 m.H. und A-4218/2017 vom 28. Mai 2018 E. 2.3.1). Vor diesem Hintergrund darf der ersuchte Staat Auskünfte mit der Begründung, die verlangten Informationen seien nicht «voraussichtlich erheblich», nur verweigern, wenn ein Zusammenhang zwischen den verlangten Angaben und der im ersuchenden Staat durchgeführten Untersuchung wenig wahrscheinlich erscheint, sodass das Ersuchen als Vorwand für eine unbestimmte Suche nach Beweismitteln erscheint (BGE 144 II 206 E. 4.3, 143 II 185 E. 3.3.2 und 141 II 436 E. 4.4.3; statt vieler: Urteil des BVGer A-4017/2020 vom 30. Juni 2021 E. 3.5.2). In letzterem Sinne ist Art. 17 Abs. 2 StAhiG anzuwenden, wonach Informationen, welche voraussichtlich nicht erheblich sind, nicht übermittelt werden dürfen und von der ESTV auszusondern oder unkenntlich zu machen sind (statt vieler: Urteile des BVGer A-4143/2018 vom 28. Mai 2019 E. 2.1.5 und A-846/2018 vom 30. August 2018 E. 2.1.4).

3.3.4 Die Übermittlung von Informationen zu Personen, die nicht betroffene Personen sind, ist gemäss Art. 4 Abs. 3 StAhiG unzulässig, wenn diese Informationen für die Beurteilung der Steuersituation der betroffenen Person nicht voraussichtlich relevant sind oder wenn berechtigte Interessen von Personen, die nicht betroffene Personen sind, das Interesse der ersuchenden Seite an der Übermittlung der Informationen überwiegen.

Rechtsprechungsgemäss ist der Begriff der «nicht betroffenen Person» nach Art. 4 Abs. 3 StAhiG restriktiv zu verstehen (vgl. BGE 142 II 161 E. 4.6.1 f.). Damit sollen in Anwendung des Verhältnismässigkeitsprinzips nur Personen geschützt werden, die schlichtweg nichts mit dem im Amtshilfeersuchen geschilderten Sachverhalt zu tun haben, deren Namen also rein zufällig in den weiterzuleitenden Dokumenten auftauchen («fruit d'un pur hasard»; Botschaft des Bundesrates vom 5. Juni 2015 zur Genehmigung des Übereinkommens des Europarats und der OECD über die gegenseitige Amtshilfe in Steuersachen und zu seiner Umsetzung [Änderung des StAhiG], BBl 2015 5585, 5623; statt vieler: Urteil des BVGer
A-3791/2017 vom 5. Januar 2018 E. 5.2.2 m.w.H.). In gewissen Konstellationen ist es aber unumgänglich, auch über Personen Informationen zu erteilen, welche nicht betroffene Personen sind. Können die ersuchten Informationen für die Steuerpflicht der im ersuchenden Staat zu besteuernden Person «voraussichtlich erheblich» sein und ist ihre Übermittlung unter Verhältnismässigkeitsgesichtspunkten erforderlich, d.h. wenn die Aussonderung, Schwärzung oder anderweitige Unkenntlichmachung der Informationen den Zweck des Amtshilfeersuchens vereiteln würden, so sind sie dem ersuchenden Staat zu übermitteln (vgl. ausführlich mit Beispielen: BGE 144 II 29 E. 4.2.2 ff., 143 II 506 E. 5.2.1 und 142 II 161 E. 4.6.1; Urteile des BGer 2C_67/2021 vom 28. Januar 2021 E. 3.1 und 2C_387/2016 vom 5. März 2018 E. 5.1; zum Ganzen statt vieler: Urteil A-4017/2020 E. 2.1.1).

Das Bundesgericht hat insbesondere die Namen von an Banktransaktionen beteiligten Dritten, da sie geeignet waren, den Wohnsitz des Steuerpflichtigen zu ermitteln, als voraussichtlich erheblich qualifiziert und somit deren Ermittlung zugelassen (BGE 142 II 161 E. 4.6.2; vgl. auch: Urteil des BGer 2C_545/2019 vom 13. Juli 2020 E. 4.3). Dasselbe hat das Bundesgericht bezüglich der Namen von an einem Bankkonto einer Gesellschaft wirtschaftlich Berechtigten entschieden, wenn ein genügend enger Zusammenhang zum Steuersachverhalt besteht und davon auszugehen ist, dass dessen Identität geeignet ist, letzteren weiter zu erhellen (Urteil 2C_545/2019 E. 4.4; vgl. auch: Urteil 2C_387/2016 E. 5.2 f., wobei das Bundesgericht im Sinne eines Spezialfalls nur die Namen der wirtschaftlich Berechtigten mit demselben Familiennamen wie der Steuerpflichtige als voraussichtlich erheblich qualifizierte).

3.4

3.4.1 Ein wichtiges Element in der internationalen Behördenzusammenarbeit bildet der Grundsatz, wonach - ausser bei offenbarem Rechtsmissbrauch oder bei berechtigten Fragen im Zusammenhang mit den in Art. 7 StAhiG genannten Konstellationen - prinzipiell kein Anlass besteht, an Sachverhaltsdarstellungen und Erklärungen anderer Staaten zu zweifeln (sog. völkerrechtliches Vertrauensprinzip; BGE 144 II 206 E. 4.4, 143 II 224 E. 6.3, 142 II 218 E. 3.3 und 142 II 161 E. 2.1.3 f.; Urteil des BGer 2C_646/2017 vom 9. April 2018 E. 2.5 m.w.H.; Urteil des BVGer
A-3095/2018 vom 29. Mai 2019 E. 2.5). Entsprechend ist der ersuchte Staat an die Darstellung des Sachverhalts im Ersuchen soweit gebunden, als dass diese nicht wegen offensichtlicher Fehler, Lücken oder Widersprüche sofort entkräftet werden kann (statt vieler: BGE 139 II 404 E. 9.5 und 128 II 407 E. 5.2.1).

3.4.2 Der völkergewohnheitsrechtliche Grundsatz, wonach Vertragsstaaten völkerrechtliche Verträge nach Treu und Glauben zu erfüllen haben («pacta sunt servanda», kodifiziert in Art. 26 des Wiener Übereinkommens vom 23. Mai 1969 über das Recht der Verträge [VRK, SR 0.111]; vgl. BGE 143 II 136 E. 5.2.1 und 142 II 35 E. 3.2, je m.H.), führt dazu, dass Erklärungen der jeweiligen Vertragspartner ebenfalls nach Treu und Glauben zu interpretieren sind. Dies gilt insbesondere für das Amtshilfeersuchen und die darin von der ersuchenden Behörde als voraussichtlich erheblich bezeichneten Informationen (zum Ganzen: BGE 147 II 116 E. 5.2; Urteil des BGer 2C_287/2019 und 2C_288/2019 vom 13. Juli 2020 E. 2.3.1 und 3.2).

3.5

3.5.1 Nach ständiger Praxis des Bundesverwaltungsgerichts bedeutet das Spezialitätsprinzip, dass der ersuchende Staat die vom ersuchten Staat erlangten Informationen einzig in Bezug auf Personen oder Handlungen verwenden darf, für welche er sie verlangt und der ersuchte Staat sie gewährt hat (statt vieler und ausführlich hergeleitet: Urteile des BVGer
A-1348/2019 vom 3. März 2020 E. 4.5.1, A-108/2018 vom 13. Februar 2020 E. 10.1 und A-5046/2018 vom 22. Mai 2019 E. 2.5). Die in den Unterlagen erwähnten Personen sind damit durch das Spezialitätsprinzip geschützt, welches auch eine persönliche Dimension aufweist (BGE 147 II 13 E. 3.4.3 und E. 3.5 sowie 146 I 172 E. 7.1.3).

3.5.2 Das völkerrechtliche Vertrauensprinzip (E. 3.4.1) spielt auch eine Rolle in Bezug auf das Spezialitätsprinzip. Gestützt auf das Vertrauensprinzip kann grundsätzlich als selbstverständlich vorausgesetzt werden, dass der Spezialitätsgrundsatz durch Staaten eingehalten wird, die mit der Schweiz durch einen Amts- oder Rechtshilfevertrag verbunden sind, ohne dass die Einholung einer ausdrücklichen Zusicherung notwendig wäre (vgl. BGE 128 II 407 E. 3.2 und 4.3.1, 115 Ib 373 E. 8 und 107 Ib 264 E. 4b; Urteil des BGer 2C_653/2018 vom 26. Juli 2019 E. 7.3; BVGE 2018 III/1 E. 2.9.1; zum Ganzen: Urteil des BVGer A-3972/2019 vom 22. März 2021 E. 3.7.2).

3.6

3.6.1 Gemäss dem Protokoll zum DBA CH-NL stellt der ersuchende Staat ein Begehren um Austausch von Informationen erst dann, wenn er alle in seinem innerstaatlichen Steuerverfahren vorgesehenen üblichen Mittel zur Beschaffung von Informationen ausgeschöpft hat (Ziff. XVII Bst. a des Protokolls zum DBA CH-NL; sog. Subsidiaritätsprinzip). Art. 6 Abs. 2 Bst. g StAhiG tritt hinter diese völkerrechtliche Bestimmung zurück (Art. 1 Abs. 2 StAhiG).

3.6.2 Aufgrund des völkerrechtlichen Vertrauensprinzips (E. 3.4.1) besteht rechtsprechungsgemäss kein Anlass, an einer von der ersuchenden Behörde abgegebenen Erklärung der Ausschöpfung aller üblichen innerstaatlichen Mittel zu zweifeln, es sei denn, es liegt ein gegen die Einhaltung des Subsidiaritätsprinzips sprechendes, ernsthafte Zweifel an der Richtigkeit der Erklärung begründendes konkretes Element vor (vgl. BGE 144 II 206 E. 3.3.2; statt vieler: Urteil des BVGer A-5034/2020 vom 7. Mai 2021 2020 E. 2.5.2 m.w.H.).

Was unter dem Begriff der «üblichen Mitteln» zu verstehen ist, wird im DBA CH-NL nicht weiter definiert. Gemäss bundesverwaltungsgerichtlicher Auslegung der fraglichen Bestimmung nach völkerrechtlichen Regeln ergibt sich, dass nicht das Ausschöpfen sämtlicher möglicher Mittel verlangt wird (Urteile des BVGer A-7164/2018 vom 20. Mai 2019 E. 2.5, A-3555/2018 vom 11. Januar 2019 E. 3.2.1 und A-4414/2014 vom 8. Dezember 2014 E. 3.1.1). Vielmehr kann ein Mittel als nicht mehr «üblich» bezeichnet werden, wenn es dem ersuchenden Staat - im Vergleich zu einem Amtshilfeersuchen - einen unverhältnismässigen Aufwand verursachen würde oder wenn die Erfolgschancen als sehr gering einzuschätzen sind (Urteil
A-7164/2018 E. 2.5).

4.

Im vorliegenden Fall ist zu Recht nicht bestritten, dass das Amtshilfeersuchen des BD vom 24. März 2020 den formellen Anforderungen gemäss Ziff. XVII Bst. b des Protokolls zum DBA CH-NL genügt. Streitig und zu prüfen ist, ob die angefochtene Schlussverfügung das Subsidiaritätsprinzip (vgl. nachfolgend: E. 4.1) und das Spezialitätsprinzip (vgl. nachfolgend: E. 4.2) verletzt sowie ob die geplante Datenlieferung voraussichtlich nicht erhebliche Informationen beinhaltet (vgl. nachfolgend: E. 4.3).

4.1

4.1.1 Der Beschwerdeführer bringt im Wesentlichen vor, die ersuchende Behörde erkläre im Amtshilfeersuchen vom 24. März 2020 lapidar, dass sie alle innerstaatlichen Beschaffungsmöglichkeiten ausgeschöpft habe. Er sei von der ersuchenden Behörde nur mit einem kurzen Schreiben (datierend vom 24. Januar 2020) kontaktiert und gebeten worden, die in einem früheren Schreiben gestellten Fragen innerhalb einer Frist von 28 Tagen zu beantworten. In den Akten seien keine Belege dafür zu finden, dass er dieser Anfrage nicht nachgekommen sei. Die ersuchende Behörde habe lediglich 32 Tage nach Ablauf der angesetzten Frist das Auskunftsersuchen gestellt. Es sei zu erwarten gewesen, dass die ersuchende Behörde auf eine erneute Aufforderung zur Beantwortung der Fragen, eine Strafandrohung oder Zwangsmassnahmen zurückgreifen würde. Des Weiteren hätten der Vorinstanz angesichts des Drängens der ersuchenden Behörde nach einem möglichst zügig durchzuführenden Verfahren mit nachträglicher Information der betroffenen Personen Zweifel aufkommen müssen, ob die ersuchende Behörde tatsächlich mit der gebotenen Sorgfalt hinsichtlich des Subsidiaritätsprinzips vorgegangen sei.

4.1.2 Dagegen wendet die Vorinstanz ein, dass das Amtshilfeersuchen vom 24. März 2020 die Bestätigung enthalte, wonach alle innerstaatlich vorgesehenen, üblichen Mittel ausgeschöpft wurden. Gemäss dem Vertrauensprinzip sei sie an diese Bestätigung gebunden. Daran ändere auch das vom Beschwerdeführer vorgebrachte Schreiben vom 24. Januar 2020 nichts. Dieses sei als Mahnung oder Erinnerung auf ein früheres Schreiben zu werten. Soweit ersichtlich hätten sowohl der Beschwerdeführer als auch sein Anwalt auf das Schreiben vom 24. Januar 2020 nicht reagiert. Dementsprechend habe es für die Vorinstanz keine Veranlassung gegeben, an den Erklärungen der ersuchenden Behörde zu zweifeln. Ferner bestreitet die Vorinstanz, dass ihr angesichts des Drängens der ersuchenden Behörde nach einem möglichst zügig durchzuführenden Verfahren hätten Zweifel betreffend Einhaltung des Subsidiaritätsprinzips aufkommen müssen, da die ersuchende Behörde dies mit der drohenden Verjährung begründet habe. Im Übrigen entspreche der Wunsch nach einer zügigen Bearbeitung eines Ersuchens dem normalen Lauf der Dinge.

4.1.3 Vorab ist festzuhalten, dass der BD im Amtshilfeersuchen vom 24. März 2020 zugesichert hat, alle innerstaatlichen Mittel ausgeschöpft zu haben. Grundsätzlich ist auf diese Zusicherung abzustellen (E. 3.6.2). Es stellt sich daher die Frage, ob die Rügen des Beschwerdeführers ernsthafte Zweifel an der Richtigkeit dieser Erklärung hervorrufen können.

4.1.3.1 Die ersuchende Behörde begründet ihr Amtshilfeersuchen vom 24. März 2020 u.a. damit, dass sie den Beschwerdeführer gebeten habe, Auskünfte zu übermitteln. Den Verfahrensakten kann entnommen werden, dass dies mittels Schreiben vom 24. Januar 2020 erfolgt ist, was im Übrigen auch unbestritten ist. Weiter erklärt die ersuchende Behörde im Amtshilfeersuchen, dass der Beschwerdeführer bis jetzt keine Auskünfte und/
oder entsprechende Belege übermittelt habe. Diese Erklärung hat sie im Schreiben vom 14. April 2020 nochmals bekräftigt. Wenn der Beschwerdeführer dagegen vorbringt, dass diesbezüglich kein Nachweis in den Verfahrensakten zu finden ist, vernachlässigt er, dass das völkerrechtliche Vertrauensprinzip auch für diese von der ersuchenden Behörde abgegebenen Erklärung gilt. Demnach ist der ersuchte Staat unter Vorbehalt offensichtlicher Fehler, Lücken oder Widersprüche an diese Erklärungen gebunden (E. 3.4.1). Solche sind aus dem Amtshilfeersuchen vom 24. März 2020 nicht ersichtlich. Vor diesem Hintergrund erweist sich die sinngemässe Rüge des Beschwerdeführers, seine fehlende Kooperation im niederländischen, innerstaatlichen Verfahren sei nicht nachgewiesen, als unbegründet.

4.1.3.2 Soweit der Beschwerdeführer weiter geltend macht, die ersuchende Behörde hätte auf eine erneute Aufforderung zur Beantwortung der Frage, eine Strafandrohung oder Zwangsmassnahmen zurückgreifen können, weshalb sie nicht alle zumutbaren Mittel ausgeschöpft habe, ist ihm Folgendes entgegenzuhalten:

Dem Schreiben des BD vom 24. Januar 2020 kann entnommen werden, dass der Beschwerdeführer bereits mit einem früheren Schreiben (datierend vom 5. Juni 2019) aufgefordert worden war, Antworten auf die Fragen des BD sowie entsprechende Belege einzureichen. Ebenso ist dort ersichtlich, dass er dieser Aufforderung nicht nachgekommen ist. Somit handelt es sich beim Schreiben vom 24. Januar 2020 um eine zweite Aufforderung seitens des BD, die entsprechenden Antworten und Belege zu liefern. Auch dieser erneuten Aufforderung ist der Beschwerdeführer gemäss Erklärung der ersuchenden Behörde nicht nachgekommen (E. 4.1.3.1). Vor diesem Hintergrund ist davon auszugehen, dass die Erfolgsaussichten einer dritten Aufforderung - wie sie der Beschwerdeführer fordert - von Anfang an sehr gering gewesen wären. Aus diesem Grund würde eine dritte Aufforderung die erforderlichen «üblichen Mittel», die gemäss Ziff. XVII Bst. a des Protokolls zum DBA CH-NL auszuschöpfen sind, übersteigen (E. 3.6.2).

Daran ändert nichts, dass der BD die dritte Aufforderung mit einer Strafandrohung versehen oder Zwangsmassnahmen ergreifen könnte. Gemäss bundesverwaltungsgerichtlicher Rechtsprechung führt der Umstand, dass es der ersuchenden Behörde möglich wäre, eine betroffene Person mittels Zwangsmassnahmen zur Herausgabe der Informationen aufzufordern, nicht dazu, dass (noch) kein Amtshilfeersuchen gestellt werden darf, insbesondere dann, wenn die Person gemäss dem anwendbaren Recht zur Einreichung aller wesentlichen Unterlagen verpflichtet ist (vgl. Urteile des BVGer A-7622/2016 vom 23. Mai 2017 E. 2.2.3 und A-4414/2014 vom 8. Dezember 2014 E. 4.2.5). Letzteres trifft im vorliegenden Fall ohne Weiteres zu, wie dem Verweis auf die einschlägige Rechtsnorm im Schreiben des BD vom 24. Januar 2020 entnommen werden kann. Dieser Schluss muss gleichermassen für die Strafandrohung gelten, da auch hier fraglich ist, ob der Beschwerdeführer unter Androhung einer Strafe (z.B. einer Busse) sämtliche Fragen beantwortet bzw. die erforderlichen Belege eingereicht hätte (vgl. Urteil A-4414/2014 E. 4.2.5).

Bei diesem Ergebnis ist auch nicht zu beanstanden, dass die ersuchende Behörde (bereits) 32 Tage nach Ablauf der im Schreiben vom 24. Januar 2020 angesetzten Frist ein Amtshilfeersuchen gestellt hat.

4.1.3.3 Schliesslich kann der Beschwerdeführer auch nichts aus dem Vorbehalt der ersuchenden Behörde gegen die vorgängige Information der betroffenen Person ableiten. Zum einen hat der BD auf Verlangen der Vorinstanz mit Schreiben vom 14. April 2020 und vom 13. Mai 2020 detailliert ausgeführt, dass der angebrachte Vorbehalt aufgrund des drohenden Eintritts der Verjährung in gewissen Steuerperioden erfolgt sei. Diese Erklärung erscheint - auch mit Blick auf das völkerrechtliche Vertrauensprinzip (E. 3.4.1) - einleuchtend. Zum anderen weist die ESTV zu Recht darauf hin, dass das Amtshilfeverfahren generell zügig durchgeführt werden muss (Art. 4 Abs. 2 StAhiG; vgl. auch: Céline Martin/Michael Urwyler, in: Zweifel/Beusch/Oesterhelt [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Amtshilfe, 2020, § 8 N 11 ff.).

4.1.4 Zusammenfassend ist festzuhalten, dass keine Verletzung des Subsidiaritätsprinzips gemäss Ziff. XVII Bst. a des Protokolls zum DBA CH-NL vorliegt. Entsprechend sind die Beschwerdebegehren 1 und 2 abzuweisen.

4.2

4.2.1 Der Beschwerdeführer rügt weiter eine Verletzung des Spezialitätsprinzips, indem im Falle eines Austauschs nicht ausgeschlossen werden könne, dass die über Drittpersonen beschafften Informationen von der ersuchenden Behörde zur Beurteilung der rechtlichen und steuerlichen Situation dieser Drittpersonen verwendet würden. Vorliegend würden sich in den Informationen, deren Übermittlung geplant sei, etliche Daten von unbeteiligten Drittpersonen finden (u.a. von C._______). Deren Interesse an der Wahrung ihrer Privat- und Geheimsphäre überwiege klarerweise dasjenige der ersuchenden Behörde hinsichtlich seiner Besteuerung.

4.2.2 Die Vorinstanz entgegnet im Wesentlichen, dass die zahlreichen vom Beschwerdeführer genannten Drittpersonen durch das Spezialitätsprinzip geschützt seien, welches auch eine persönliche Dimension aufweise. In Bezug auf C._______ führt die Vorinstanz aus, dass diese Person separat vertreten werde, weshalb alle Ausführungen im Zusammenhang mit ihr nicht Gegenstand dieses Verfahrens seien.

4.2.3 Die vom Beschwerdeführer vorgebrachte Rüge, wonach die angefochtene Schlussverfügung das Spezialitätsprinzip gemäss Art. 26 Ziff. 2 DBA CH-NL verletze, betrifft ausschliesslich Drittpersonen. Gleichwohl hat das Bundesgericht festgehalten, dass Informationen, welche Dritte betreffen, nicht zu übermitteln bzw. zu schwärzen sind, wenn es an der voraussichtlichen Erheblichkeit fehlt (Urteil des BGer 2C_687/2019 vom 13. Juli 2020 E. 1.4.1. m.H. insb. auf BGE 143 II 506 E. 5.2.1; vgl. nachfolgend: E. 4.3.1.3). Der Vollständigkeit halber ist darauf hinzuweisen, dass das Bundesverwaltungsgericht betreffend C._______ ein separates Verfahren eröffnet hat (vgl. Sachverhalt, Bst. K), weshalb die von ihr vorgebrachten Rügen dort im Detail geprüft werden.

Nicht ausser Acht zu lassen ist hierbei, dass sämtliche Drittpersonen durch das Spezialitätsprinzip vor der Verwendung ihrer Informationen durch den ersuchenden Staat gegen sie selbst geschützt sind (E. 3.5.1). Die Vorinstanz hat denn auch in der Dispositiv-Ziff. 4 der angefochtenen Schlussverfügung ausdrücklich festgehalten, dass sie die Niederlande darauf hinweisen werde, dass die genannten Informationen im ersuchenden Staat nur in Verfahren gegen den Beschwerdeführer und nur für den im Ersuchen vom 24. März 2020 genannten Sachverhalt verwertet werden dürfen. Gestützt auf das Vertrauensprinzip kann auch vorliegend als selbstverständlich vorausgesetzt werden, dass der Spezialitätsgrundsatz durch die Niederlande eingehalten wird (E. 3.5.2).

4.3

4.3.1

4.3.1.1 Schliesslich macht der Beschwerdeführer geltend, die geplante Datenlieferung beinhalte voraussichtlich nicht erhebliche Informationen. Als Erstes bringt er vor, diverse Daten von unbeteiligten Drittpersonen seien für seine steuerliche Situation von keinerlei Relevanz. Dies treffe insbesondere auf die Namen von an Banktransaktionen beteiligten Dritten zu. Diesbezüglich seien einzig die Zahlungsströme an sich erheblich.

4.3.1.2 Die Vorinstanz bestreitet im Wesentlichen, dass diese Daten voraussichtlich nicht erheblich seien. Konkret führt sie zu den einzelnen Personen Folgendes aus:

- C._______ sei im Zusammenhang mit der wirtschaftlichen Berechtigung am Bankkonto, für welches im Amtshilfeersuchen vom 24. März 2020 Informationen erfragt worden seien, relevant. In Bezug auf die genannte Person bestehe im Lichte der bundesgerichtlichen Rechtsprechung eine vernünftige Möglichkeit, dass sich die entsprechenden Angaben als für die Erhellung der steuerlichen Situation des Beschwerdeführers erheblich erweisen könnten. Zudem werde sie aufgrund des Spezialitätsprinzips geschützt. Schliesslich erscheine ihr Name nicht «rein zufällig» in den Bankunterlagen, da sie über eine gewisse Zeitspanne wirtschaftlich Berechtigte am Bankkonto war.

- Die Angaben zu D._______ seien aus Versehen nicht geschwärzt worden und würden vor einer allfälligen Übermittlung an den BD durch die Vorinstanz geschwärzt.

- In Bezug auf E._______ sei festzuhalten, dass dieser während der relevanten Zeit Direktor der Gesellschaft Y._______ SA war und dass diese Information auch dem öffentlich zugänglichen Handelsregisterauszug entnommen werden könne. Solche Angaben seien nicht zu schwärzen.

- Die L._______, die M._______ B.V., die N._______ B.V. und die O._______ B.V. seien an Banktransaktionen beteiligte Dritte. Deren Nennung würde es ermöglichen, die Zahlungsein- und
-ausgänge und damit die Geldflüsse zu überprüfen. Zudem wären die Kontoauszüge für die ersuchende Behörde möglicherweise nutzlos, wenn sämtliche Zahlungen aus den Kontoauszügen entfernt würden. Dies gelte für sämtliche in den Kontoauszügen genannten Personen.

- Bezugnehmend auf das Firmenlogo P._______ und Q._______ B.V. werde angemerkt, dass die Rechtsvertreter des Beschwerdeführers Drittinteressen geltend machen würden.

- Im Zusammenhang mit den Angaben zur Kanzlei R._______ inkl. den Angaben zu B._______, der für den gesamten Zeitraum für das Bankkonto als Zeichnungsberechtigter eingesetzt worden sei, stehe fest, dass der erwähnte Name und die Angaben zur Kanzlei nicht «rein zufällig» in den zur Übermittlung angedachten Unterlagen auftauchen würden.

4.3.1.3 An dieser Stelle sei vorab daran erinnert, dass die Übermittlung von Informationen zu den genannten Personen dann unzulässig ist, wenn diese Informationen für die Beurteilung der Steuersituation der betroffenen Person, d.h. des Beschwerdeführers, nicht voraussichtlich relevant sind oder wenn berechtigte Interessen von Personen, die nicht betroffene Personen sind, das Interesse der ersuchenden Seite an der Übermittlung der Informationen überwiegen (E. 3.3.4).

Hinsichtlich der Angaben zu C._______ ist auf den Umstand hinzuweisen, dass die genannte Person gemäss den von der Bank edierten Informationen im Zeitraum vom (...) die wirtschaftlich Berechtigte des betroffenen Bankkontos war. Die ersuchende Behörde hat in der Frage 5 des Amtshilfeersuchens ausdrücklich die Identität der wirtschaftlich Berechtigten dieses Bankkontos erfragt. Demnach erachtet die ersuchende Behörde diese Information als voraussichtlich erheblich für die korrekte Besteuerung des Beschwerdeführers. In der Folge ist im Sinne einer Plausibilitätskontrolle (E. 3.3.3) zu überprüfen, ob tatsächlich ein genügend enger Zusammenhang besteht (E. 3.3.4):

Neben dem Beschwerdeführer weisen die Bankunterlagen im «Formular A» lediglich C._______ als weitere, wirtschaftlich berechtigte Person aus. In einem solch überschaubaren Rahmen kann nicht ausgeschlossen werden, dass ihre Identität für die Klärung der steuerlichen Situation des Beschwerdeführers voraussichtlich erheblich ist, zumal es sich bei ihr um eine nahestehende Person handeln könnte, die lediglich zur Verschleierung der effektiven wirtschaftlichen Berechtigung dient (vgl. Urteil des BGer 2C_703/2020 vom 15. März 2021 E. 6.4.3; vgl. auch: BGE 147 II 116 E. 5.4.2, in welcher das Bundesgericht die Einsetzung einer Drittperson als übliches Vorgehen zur Verschleierung der Existenz von oder der Berechtigung an Vermögenswerten bezeichnet hat). Des Weiteren weist die genannte Person eine familiäre Verbindung zum Beschwerdeführer auf, (...). Gerade weil C._______ eine dem Beschwerdeführer nahestehende Person ist, ist ihre Identität für die ersuchende Behörde erst recht voraussichtlich erheblich, weil diese andernfalls gar nicht beurteilen kann, ob die im Zeitraum vom (...) wirtschaftlich berechtigte Person des betroffenen Bankkontos tatsächlich eine zum Beschwerdeführer nahestehende Person ist (vgl. Urteil des BVGer A-1414/2015 vom 31. März 2016 E. 6.2.4; vgl. zu familiären Verbindungen [...] als hinreichend enger Zusammenhang: Urteil 2C_703/2020 E. 6.4.3.1). Jedenfalls ist evident, dass C._______ nicht zufällig als wirtschaftlich Berechtigte des betroffenen Bankkontos fungierte. Demnach ist davon auszugehen, dass ihre Identität geeignet ist, den Steuersachverhalt des Beschwerdeführers weiter zu erhellen.

Was die Angaben zu D._______ betrifft, liegen gleichlautende Anträge vor: Sowohl der Beschwerdeführer wie auch die Vorinstanz sind - zu Recht - der Ansicht, dass es sich hierbei um Angaben einer nicht betroffenen Person im Sinne von E. 3.3.4 handelt und dass diese Angaben nicht voraussichtlich relevant sind. Demnach sind sämtliche Angaben in der geplanten Datenlieferung, die auf diese nicht betroffene Person schliessen lassen, zu schwärzen.

Die Angaben von E._______ sind in der geplanten Datenlieferung zweimal im Zusammenhang mit einem Darlehensvertrag zwischen der X._______ SA und der Y._______ SA zu finden. E._______ hat diesen Darlehensvertrag in seiner Funktion als Direktor der Y._______ SA für diese unterzeichnet. Dem Amtshilfeersuchen vom 24. März 2020 kann entnommen werden, dass der Beschwerdeführer der wirtschaftlich Letztbegünstigte der X._______ SA ist. Vor diesem Hintergrund erweist sich der Darlehensvertrag, für die korrekte Besteuerung des Beschwerdeführers als voraussichtlich erheblich. Ebenfalls ist die Angabe, dass der Direktor der Y._______ SA diesen Darlehensvertrag unterzeichnet hat, voraussichtlich erheblich und deshalb nicht zu schwärzen, da die ersuchende Behörde andernfalls nicht beurteilen kann, ob der Darlehensvertrag rechtsgültig mit gehöriger Vertretung der Vertragsparteien zustande gekommen ist. Weil die Verknüpfung von E._______ zur Funktion des Direktors der Y._______ SA aufgrund des Handelsregisters öffentlich zugänglich ist, ist auch diese Information nicht zu schwärzen (vgl. Urteil des BVGer
A-7143/2014 vom 15. August 2016 E. 14.2).

Betreffend die L._______, die M._______ B.V., die N._______ B.V. und die O._______ B.V. ist festzuhalten, dass Angaben zu diesen Personen in den Kontoauszügen sowie teilweise als Zahlungsauftrag in der Bankkundenkorrespondenz zu finden sind. In diesem Kontext ist an die Rechtsprechung des Bundesgerichts zu erinnern, wonach insbesondere die Namen von an Banktransaktionen beteiligten Dritten als voraussichtlich erheblich zu qualifizieren sind, da sie geeignet sind, den Wohnsitz des Steuerpflichtigen zu ermitteln (E. 3.3.4). Die Behauptung des Beschwerdeführers, das Bundesgericht habe sich in BGE 142 II 161 nicht zur voraussichtlichen Erheblichkeit der Namen von Dritten in Banktransaktionen geäussert, erschliesst sich dem Bundesverwaltungsgericht nicht (vgl. explizit: Urteil 2C_545/2019 E. 4.3). Soweit der Beschwerdeführer vorbringt, diese Rechtsprechung sei in seinem Fall nicht anwendbar, weil sein Wohnsitz in den Niederlanden nicht streitig ist, ist ihm entgegenzuhalten, dass er im vorinstanzlichen Verfahren seine Ansässigkeit in den Niederlanden bestritten hat (vgl. Stellungnahme vom 18. September 2020, S. 4). Auch wenn er diese Rüge im vorliegenden Beschwerdeverfahren nicht mehr vorbringt, erscheint es nicht völlig abwegig, dass er seine Ansässigkeit in den Niederlanden auch im dortigen, innerstaatlichen Verfahren bestreiten könnte. Vor diesem Hintergrund könnten die Namen von an Banktransaktionen beteiligten Dritten möglicherweise voraussichtlich erheblich sein, zumal der Beschwerdeführer wirtschaftlich Berechtigter am betroffenen Bankkonto war. Ungeachtet dessen, können die Namen von an Banktransaktionen beteiligten Dritten auch eine Überprüfung der Geldflüsse der X._______ SA ermöglichen und aufgrund der wirtschaftlichen Letztbegünstigung des Beschwerdeführers an dieser Gesellschaft bereits deshalb voraussichtlich erheblich sein. Sodann ist mit der Vorinstanz einig zu gehen, dass die Kontoauszüge möglicherweise nutzlos werden, falls eine Schwärzung sämtlicher Namen von an Banktransaktionen beteiligten Dritten erfolgen würde, was letztlich auch den Zweck der Amtshilfe diesbezüglich vereiteln würde (E. 3.3.4). Im Ergebnis sind sämtliche Namen von an Banktransaktionen beteiligten Dritten, insbesondere die Angaben zur L._______, M._______ B.V., N._______ B.V. und O._______ B.V., nicht zu schwärzen.

Hinsichtlich der Angaben zu Q._______ B.V. ist darauf hinzuweisen, dass diese die Jahresrechnungen der S._______ B.V. erstellt haben, welche sich in der Bankkundenkorrespondenz befinden. Die S._______ B.V. ist gemäss den edierten Bankunterlagen eine Tochtergesellschaft der X._______ SA. Zudem wurde sie im ersten Amtshilfeersuchen des BD vom 28. Januar 2016 (vgl. Sachverhalt, Bst. A.a) namentlich erwähnt. Somit ist davon auszugehen, dass die Jahresrechnungen der S._______ B.V. voraussichtlich erheblich sind. Vor diesem Hintergrund sind die Angaben zu Q._______ B.V. ebenfalls voraussichtlich erheblich, da die ersuchende Behörde andernfalls gar nicht feststellen kann, wer die entsprechenden Jahresrechnungen erstellt hat. Diese Angaben könnten es der ersuchenden Behörde zum Beispiel ermöglichen, die Zuverlässigkeit dieser Jahresrechnungen zu beurteilen.

Die Angaben zu P._______ befinden sich in einem Schreiben, das B._______ zuhanden der Bank eingereicht hat. In diesem Schreiben, das in niederländischer Sprache verfasst ist, geht es - soweit ersichtlich - um steuerliche Angelegenheiten von C._______. Obwohl C._______ wirtschaftlich Berechtigte am betroffenen Bankkonto war und ihre Identität demnach für die korrekte Besteuerung des Beschwerdeführers voraussichtlich erheblich ist, kann dies nicht für die Identität ihres Steuerberaters gelten. Es sind keine Hinweise aus den Verfahrensakten ersichtlich, wonach ihr Steuerberater auch derjenige des Beschwerdeführers wäre. Angaben von nicht betroffenen Personen, die nicht voraussichtlich erheblich sind, müssen gemäss Art. 17 Abs. 2 StAhiG ausgesondert oder unkenntlich gemacht werden (E. 3.3.3). Somit sind sämtliche Angaben zu P._______ zu schwärzen.

In Bezug auf die Angaben von B._______ ist hervorzuheben, dass die genannte Person für die X._______ SA als Kontoinhaberin des betroffenen Bankkontos im fraglichen Zeitraum zeichnungsberechtigt war. Da die ersuchende Behörde im Amtshilfeersuchen ausdrücklich die Identität der Zeichnungsberechtigten erfragt hat und ein Zusammenhang zwischen dem Beschwerdeführer als wirtschaftlich Letztbegünstigter der X._______ SA und B._______ besteht, ist letztere Identität für die ersuchende Behörde ohne Weiteres voraussichtlich erheblich. Das Gleiche muss sodann für die Angaben zur Kanzlei R._______ gelten. Soweit der Beschwerdeführer rügt, die übrigen Namen der Mitarbeiter dieser Kanzlei seien ebenfalls zu schwärzen, ist ihm entgegenzuhalten, dass die Vorinstanz diese Angaben - soweit ersichtlich - bereits geschwärzt hat. Jedenfalls hat es der Beschwerdeführer in diesem Zusammenhang unterlassen aufzuzeigen, an welchen Stellen eine zusätzliche Schwärzung beantragt wird (statt vieler: Urteil des BVGer A-6859/2019 vom 2. Dezember 2020 E. 2.7.4).

4.3.2

4.3.2.1 Als Zweites verweist der Beschwerdeführer auf den Umstand, dass der BD in seinem Amtshilfeersuchen vom 24. März 2020 einen abweichenden Betrag der transitorischen Aktiven für das Jahr 2014 nannte, wobei der BD diesen Betrag auf Hinweis der Vorinstanz hin korrigierte (vgl. Sachverhalt, Bst. A.b). Trotz dieser Korrektur habe die Vorinstanz den Betrag auf den Editionsverfügungen an die Steuerverwaltung des Kantons (...) und an B._______ nicht korrigiert. Aufgrund dieser unrichtigen Angabe könne nicht ausgeschlossen werden, dass möglicherweise unrichtige Dokumente und Informationen an die Vorinstanz übermittelt worden seien. Des Weiteren weist er darauf hin, dass die Verbuchung transitorischer Aktiven und Passiven (nur) dem Grundsatz der periodengerechten Darstellung von Ertrag und Aufwand diene, weshalb sie für seine Steuersituation keine Rolle spielen würde.

4.3.2.2 Die Vorinstanz weist ihrerseits darauf hin, dass die Steuerverwaltung des Kantons (...) gemäss ihrem Antwortschreiben vom 25. Juni 2020 überhaupt keine Informationen über die Bilanzposition Transitorische Aktiven verfügt habe. In Bezug auf die Beilage zum Antwortschreiben vom 14. Juli 2020 von B._______ sei klar ersichtlich, dass es sich dabei um die ersuchte Aufstellung des Bilanzpostens Transitorische Aktiven 2014 der Gesellschaft X._______ SA über den korrekten Betrag handle. Des Weiteren liege es im Ermessen der ersuchenden Behörde, welche Informationen sie zur Klärung ihrer Fragestellungen benötige. Überdies erscheine es sehr wahrscheinlich, dass ein Zusammenhang zwischen den verlangten Angaben über diese Bilanzposition und der Steueruntersuchung in den Niederlanden bestehe.

4.3.2.3 Entgegen dem Argument des Beschwerdeführers ist vorliegend unerheblich, dass die Vorinstanz in ihren Editionsverfügungen vom 10. Juni 2020 den von der ersuchenden Behörde genannten - mutmasslich unrichtigen - Betrag aufführte und diesen in der Folge nicht mit neuen Editionsverfügungen korrigierte. Sowohl die genannten Editionsverfügungen als auch das Antwortschreiben vom 25. Juni 2020 der Steuerverwaltung des Kantons (...) sowie dasjenige vom 14. Juli 2020 von B._______ beziehen sich unmissverständlich auf die Bilanzposition Transitorische Aktiven der Gesellschaft X._______ SA im Jahr 2014. In Anbetracht dieses Umstands erscheint es sehr wahrscheinlich, dass die Steuerverwaltung des Kantons (...) und B._______ die in den Editionsverfügungen vom 10. Juni 2020 erfragten Informationen an die Vorinstanz übermittelt haben, auch wenn dort ein abweichender Betrag für diese Bilanzposition aufgeführt war. Bei diesem Ergebnis würde eine Korrektur der Editionsverfügungen, wie sie der Beschwerdeführer fordert, zu einem formalistischen Leerlauf führen, was nicht mehr mit einem zügig durchzuführenden Amtshilfeverfahren gemäss Art. 4 Abs. 2 StAhiG vereinbar wäre. Im Übrigen können auch potenziell falsche Informationen - entgegen der Ansicht des Beschwerdeführers - unter Umständen voraussichtlich erheblich sein (vgl. Urteil des BGer 2C_726/2018 vom 14. Oktober 2019 E. 3.5 und 4.2).

Sodann ist in Bezug auf die voraussichtliche Erheblichkeit der Informationen über die Bilanzposition Transitorische Aktiven darauf hinzuweisen, dass sich die Rolle des ersuchten Staates darauf beschränkt, zu überprüfen, ob diese verlangten Informationen mit dem im Ersuchen dargestellten Sachverhalt zusammenhängen und ob sie möglicherweise dazu geeignet sind, im ausländischen Verfahren verwendet zu werden (E. 3.3.3). Der BD führt dazu im Amtshilfeersuchen vom 20. März 2020 aus, dass der Beschwerdeführer der wirtschaftlich Letztbegünstigte der X._______ SA sei. Vor diesem Hintergrund kann ein Zusammenhang zwischen der Besteuerung des Beschwerdeführers im Zeitraum vom 1. März 2010 bis 31. Dezember 2015 und der finanziellen Situation der X._______ SA im Jahr 2014, zu deren (periodengerechten) Darstellung auch die fragliche Bilanzposition Transitorische Aktiven (inkl. Aufstellung dieses Bilanzpostens) beiträgt, nicht von der Hand gewiesen werden. Zudem besteht durchaus die Möglichkeit, dass sich diese Informationen als erheblich für die Steuerveranlagung des Beschwerdeführers herausstellen werden (zum Beispiel für eine Überprüfung der Einkünfte aus der genannten Gesellschaft im Jahr 2014 oder für eine periodengerechte Schätzung dieser Einkünfte). Jedenfalls sind diese Informationen nicht mit Sicherheit unerheblich, sodass das vorliegende Ersuchen als Vorwand für eine unbestimmte Suche nach Beweismitteln erscheinen würde (E. 3.3.3).

4.3.3

4.3.3.1 Als Drittes stellt sich der Beschwerdeführer auf den Standpunkt, das von der Vorinstanz zur Übermittlung vorgesehene Dokument (insgesamt 19 Seiten) enthalte im Zusammenhang mit den erfragten Kopien der Kontoeröffnungsdokumente der Bank mehrere Seiten (namentlich die S. 5-19), die aufgrund der Datierung klar aus der Zeit nach der Kontoeröffnung im August 2001 stammen würden. Diese Seiten würden den Umfang der Anfrage der ersuchenden Behörde überschreiten, weshalb sie nicht voraussichtlich erheblich seien.

4.3.3.2 Die Vorinstanz entgegnet, dass die «Know your costumer»-Dokumentation (KYC-Dokumentation) sowie das «Formular A», welches zur Identifikation des wirtschaftlich Berechtigten benötigt werde, zu den Kontoeröffnungsdokumenten gehören würden. Zudem frage die ersuchende Behörde explizit nach dem «Formular A».

4.3.3.3 Die Frage 6 des Amtshilfeersuchens vom 24. März 2020 lautet wie folgt:

«6. Kopie der folgenden Unterlagen:

a) Eröffnungsdokumente (inkl. Formular A oder andere entsprechende Dokumente)

b) Ausweise der unter a) genannten Personen, sofern vorhanden

c) Vollmachten der unter a) genannten Personen sofern vorhanden»

Zunächst ist festzuhalten, dass zu Recht unbestritten ist, dass die Seiten 1-4 der von der Vorinstanz als Kontoeröffnungsdokumente bezeichneten Unterlagen (u.a. einen Auszug aus Teledata [] betreffend die Gesellschaft X._______ SA; vgl. S. 1-2), voraussichtlich erheblich sind, auch wenn diese in zeitlicher Hinsicht vor dem angegebenen Zeitraum (1. März 2010 bis 31. Dezember 2015) entstanden sind (vgl.
Urteil 2C_703/2020 E. 7.4.2; Urteil des BVGer A-381/2018 vom 21. November 2018 E. 8.2.1).

Die Seiten 5 und 11 beinhalten jeweils aktualisierte Auszüge aus Teledata betreffend die Gesellschaft X._______ SA, welche am (...) bzw. am (...) und damit nach der Kontoeröffnung (...) erstellt wurden. Es ist daher zu prüfen, ob die ersuchende Behörde mit der Frage 6a des Amtshilfeersuchens neben den ursprünglichen Kontoeröffnungsdokumenten ebenfalls aktualisierte Kontoeröffnungsdokumente erfragt hat. Die Frage 6a des Amtshilfeersuchens ist dabei nach dem Grundsatz von Treu und Glauben zu interpretieren (E. 3.4.2). Wenn die ersuchende Behörde - wie vorliegend - die Kontoeröffnungsdokumente erfragt und als vom Ersuchen betroffene Steuerjahre einen gewissen Zeitraum angibt, ist nach Treu und Glauben davon auszugehen, dass sie sämtliche Kontoeröffnungsdokumente gemeint hat, welche sich auf den angegebenen Zeitraum auswirken und im Lichte des umschriebenen Sachverhalts als voraussichtlich erheblich herausstellen können. Dies trifft auch auf Aktualisierungen von Kontoeröffnungsdokumenten zu (vgl. zur Aktualisierungspflicht der KYC-Dokumentation: Urteil des BVGer A-3482/2018 vom 5. August 2019 E. 7.2.4). Diese Interpretation ergibt sich sodann aus dem Umstand, dass ein möglichst weitgehender Informationsaustausch gewährleistet werden soll (E. 3.3.2). Daran ändert nichts, wenn diese Aktualisierungen - wie die vorliegende Seite 5 (datierend vom [...]) - allenfalls vor dem angegebenen Zeitraum (1. März 2010 bis 31. Dezember 2015) vorgenommen wurden. Die bundesgerichtliche Rechtsprechung, wonach vor dem angegebenen Zeitraum erstellte Kontoeröffnungsdokumente während dieses Zeitraums «weiterwirken» und deshalb voraussichtlich erheblich sind (vgl. Urteil 2C_703/2020 E. 7.4.2; Urteil A-381/2018 E. 8.2.1), muss in gleicher Weise für Aktualisierungen dieser Kontoeröffnungsdokumente gelten. Nach dem Gesagten sind die Seiten 5 und 11 von der Frage 6a des Amtshilfeersuchens erfasst.

Auf den Seiten 15-19 befinden sich jeweils Kopien eines «Formulars A» inklusive Ausweise als Beilagen. In diesem Zusammenhang ist mit der Vorinstanz einig zu gehen, dass die vom BD in der Frage 6a des Amtshilfeersuchens verwendete Formulierung «Eröffnungsdokumente (inkl. Formular A [...])» nach dem Grundsatz von Treu und Glauben (E. 3.4.2) dahingehend zu interpretieren ist, dass das «Formular A» nach Ansicht des BD als Kontoeröffnungsdokument gilt. In Anbetracht der obigen Ausführungen, wonach der BD sämtliche (d.h. auch aktualisierte) Kontoeröffnungsdokumente erfragt hat, sind alle Kopien eines «Formulars A» vom Amtshilfeersuchen erfasst. Diese wirken sich unbestritten auf den angegebenen Zeitraum aus und können sich im Lichte des umschriebenen Sachverhalts als voraussichtlich erheblich herausstellen. Keine Rolle spielt, dass ebenso das erste «Formular A» in zeitlicher Hinsicht mehrere Jahre nach der Kontoeröffnung entstanden ist (vgl. auf S. 17 die Angabe: «Première soumission du formulaire»). Aufgrund der Sorgfaltspflichten im Zusammenhang mit der Feststellung der wirtschaftlich berechtigten Person (vgl. Art. 4 ff . des Geldwäschereigesetzes vom 10. Oktober 1997 [GwG, SR 955.0]) war die Bank gesetzlich dazu verpflichtet, die Kontoeröffnungsdokumente zu vervollständigen. Was die Ausweiskopien auf den Seiten 16 und 19 anbelangt, ist im Lichte der Frage 6b des Amtshilfeersuchens evident, dass diese vom Ersuchen abgedeckt sind. Im Übrigen ist festzuhalten, dass eine Kopie der Seite 15 ebenfalls in der Bankkundenkorrespondenz zu finden ist, welche die ersuchende Behörde mit Frage 11 des Amtshilfeersuchens explizit erfragt hat. Somit können die Seiten 15-19 alternativ auch dieser Frage 11 zugeordnet werden.

Die Seiten 6-10 umfassen ein Dokument mit dem Titel (...). (...) Damit kann dieses Dokument ohne Weiteres der Bankkundenkorrespondenz im Zusammenhang mit der Frage 11 des Amtshilfeersuchens zugeordnet werden. Mit anderen Worten sind die Seiten 6-10 vom Amtshilfeersuchen erfasst.

Die Seiten 12-14 enthalten ein Dokument mit dem Titel (...). Das gleiche Dokument verwendet die Vorinstanz zur Beantwortung der Frage 10 des Amtshilfeersuchens, in welcher die Angaben der zugriffsberechtigten Personen erfragt werden, falls ein E-Banking-Vertrag bestehen/bestanden haben sollte. Die dortige Verwendung wird durch den Beschwerdeführer nicht beanstandet. Somit sind die Seiten 12-14 ohnehin vom Umfang des Amtshilfeersuchens abgedeckt.

Nach dem Gesagten steht fest, dass sämtliche Seiten des von der Vorinstanz zur Übermittlung vorgesehenen Dokuments im Zusammenhang mit den erfragten Kopien der Kontoeröffnungsdokumente der Bank vom Umfang des Amtshilfeersuchens vom 24. März 2020 abgedeckt sind. Diese sind sodann voraussichtlich erheblich und im Ergebnis weder zurückzuhalten noch - über die von der Vorinstanz vorgenommenen Schwärzungen hinaus - weiter zu schwärzen.

4.3.4

4.3.4.1 Schliesslich bringt der Beschwerdeführer als Viertes vor, die Informationen in Bezug auf die vom BD erfragte Bankkundenkorrespondenz seien weder genau umschrieben noch sei ersichtlich, in welcher Weise diese für die ersuchende Behörde von Relevanz seien. Viel eher deute das Vorgehen der ersuchenden Behörde darauf hin, dass eine «fishing expedition» vorliegen würde.

4.3.4.2 Die Vorinstanz bestreitet im Wesentlichen das Vorliegen einer «fishing expedition». Es reiche aus, wenn die ersuchende Behörde hinreichend darlege, dass ein Zusammenhang zwischen den verlangten Angaben und der Untersuchung wahrscheinlich erscheine. Vorliegend sei nach Auffassung der Vorinstanz ein Zusammenhang zwischen der verlangten Bankkundenkorrespondenz und der Steueruntersuchung in den Niederlanden sehr wahrscheinlich.

4.3.4.3 Einem Amtshilfeersuchen fehlt es namentlich dann an der voraussichtlichen Erheblichkeit, wenn es zur Beschaffung von Beweismitteln aufs Geratewohl und ohne konkreten Zusammenhang zu laufenden Steuerverfahren gestellt wird. Solche Amtshilfeersuchen zur Beweisausforschung werden als «fishing expeditions» bezeichnet (vgl. Definition der OECD: «demandes des renseignements dont il est peu probable qu'ils aient un lien avec une enquête ou un contrôle en cours»; Kommentar der OECD, Fassung vom 21. November 2017, N. 5 zu Art. 26 OECD-MA; vgl. auch: Art. 7 Bst. a StAhiG sowie E. 3.3.3). Das Bundesgericht hat dieses Verständnis des Begriffs der «fishing expedition» bereits der Auslegung mehrerer Doppelbesteuerungsabkommen zugrunde gelegt (BGE 146 II 150 E. 6.1.2 m.w.H.; vgl. für eine Übersicht: Urteil des BGer 2C_178/2019 vom 5. März 2019 E. 2.4). Von einer solchen «fishing expedition» kann im vorliegenden Fall, insbesondere auch in Bezug auf die Bankkundenkorrespondenz, keine Rede sein. Die ersuchende Behörde hat ausdrücklich mit Frage 11 des Amtshilfeersuchens eine Kopie der Bankkundenkorrespondenz erfragt. Vor dem Hintergrund, dass der Beschwerdeführer (zumindest während eines Teils des vom Ersuchen umfassten Zeitraums) wirtschaftlich Berechtigter am betroffenen Bankkonto war, besteht zweifelsohne ein Zusammenhang zwischen der entsprechenden Bankkundenkorrespondenz und der steuerlichen Situation des Beschwerdeführers in den Niederlanden. Diesfalls kann sich die Bankkundenkorrespondenz durchaus als notwendig erweisen, um den Beschwerdeführer dort korrekt besteuern zu können (E. 3.3.1).

4.3.5 Nach dem Gesagten ist festzuhalten, dass die angefochtene Schlussverfügung nur in Bezug auf D._______ und in Bezug auf P._______ den Grundsatz der voraussichtlichen Erheblichkeit gemäss Art. 26 Abs. 1 DBA CH-NL verletzt. Demnach ist das Beschwerdebegehren 3 teilweise gutzuheissen und die Vorinstanz anzuweisen, die zusätzlichen Schwärzungen im Sinne der E. 4.3.1.3 vorzunehmen. Im Übrigen ist die Beschwerde abzuweisen.

5.
Der Beschwerdeführer obsiegt lediglich marginal, weshalb er die Verfahrenskosten vollumfänglich zu tragen hat (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Diese sind auf Fr. 5'000.- festzulegen (vgl. Art. 2 Abs. 1 i.V.m. Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Der in gleicher Höhe geleistete Kostenvorschuss ist für die Bezahlung der Verfahrenskosten zu verwenden. Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (vgl. Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario und Art. 7 Abs. 1 VGKE e contrario sowie Art. 7 Abs. 3 VGKE).

6.
Dieser Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuersachen kann gemäss Art. 83 Bst. h des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (BGG, SR 173.110) innerhalb von 10 Tagen nur dann mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht weitergezogen werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt (Art. 84a und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). Ob dies der Fall ist, entscheidet das Bundesgericht.

Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite.

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Die Vorinstanz wird angewiesen, die zusätzlichen Schwärzungen im Sinne der E. 4.3.1.3 vorzunehmen. Im Übrigen wird die Beschwerde abgewiesen.

2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 5'000.- werden dem Beschwerdeführer auferlegt. Der einbezahlte Kostenvorschuss in gleicher Höhe wird zur Bezahlung der Verfahrenskosten verwendet.

3.
Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.

4.
Dieses Urteil geht an:

- den Beschwerdeführer (Gerichtsurkunde)

- die Vorinstanz (Ref-Nr. [...]; Gerichtsurkunde)

Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.

Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:

Jürg Steiger Susanne Raas

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen einen Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuersachen kann innert 10 Tagen nach Eröffnung nur dann beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt (Art. 82 , Art. 83 Bst. h , Art. 84a , Art. 90 ff . und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). Die Frist ist gewahrt, wenn die Beschwerde spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben worden ist (Art. 48 Abs. 1 BGG). In der Rechtsschrift ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. Im Übrigen ist die Rechtsschrift in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).

Versand:

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 1 Objet et champ d'application - 1 La présente loi règle l'exécution de l'assistance administrative en matière d'échange de renseignements sur demande et d'échange spontané de renseignements fondée sur les conventions suivantes:4
¹	La présente loi règle l'exécution de l'assistance administrative en matière d'échange de renseignements sur demande et d'échange spontané de renseignements fondée sur les conventions suivantes:4
^a	conventions contre les doubles impositions;
^b	autres conventions internationales qui prévoient un échange de renseignements en matière fiscale.
²	Les dispositions dérogatoires de la convention applicable dans les cas d'espèces sont réservées.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 32 Exceptions - 1 Le recours est irrecevable contre:
¹	Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit jugée par un tribunal;
^b	les décisions concernant le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et les votations populaires;
^c	les décisions relatives à la composante «prestation» du salaire du personnel de la Confédération, dans la mesure où elles ne concernent pas l'égalité des sexes;
^d	...
^e	les décisions dans le domaine de l'énergie nucléaire concernant:
^e1	l'autorisation générale des installations nucléaires;
^e2	l'approbation du programme de gestion des déchets;
^e3	la fermeture de dépôts en profondeur;
^e4	la preuve de l'évacuation des déchets.
^f	les décisions relatives à l'octroi ou l'extension de concessions d'infrastructures ferroviaires;
^g	les décisions rendues par l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^h	les décisions relatives à l'octroi de concessions pour des maisons de jeu;
ⁱ	les décisions relatives à l'octroi, à la modification ou au renouvellement de la concession octroyée à la Société suisse de radiodiffusion et télévision (SSR);
^j	les décisions relatives au droit aux contributions d'une haute école ou d'une autre institution du domaine des hautes écoles.
²	Le recours est également irrecevable contre:
^a	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'une opposition ou d'un recours devant une autorité précédente au sens de l'art. 33, let. c à f;
^b	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'un recours devant une autorité cantonale.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 19 Procédure de recours - 1 Toute décision précédant la décision finale, y compris une décision relative à des mesures de contrainte, est immédiatement exécutoire et ne peut faire l'objet d'un recours qu'avec la décision finale.
¹	Toute décision précédant la décision finale, y compris une décision relative à des mesures de contrainte, est immédiatement exécutoire et ne peut faire l'objet d'un recours qu'avec la décision finale.
²	Ont qualité pour recourir la personne concernée ainsi que les autres personnes qui remplissent les conditions prévues à l'art. 48 PA41.
³	Le recours a un effet suspensif. L'art. 55, al. 2 à 4, PA est applicable.
⁴	En principe, il n'y a qu'un seul échange d'écritures.
⁵	Au surplus, les dispositions de la procédure fédérale sont applicables.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 19 Procédure de recours - 1 Toute décision précédant la décision finale, y compris une décision relative à des mesures de contrainte, est immédiatement exécutoire et ne peut faire l'objet d'un recours qu'avec la décision finale.
¹	Toute décision précédant la décision finale, y compris une décision relative à des mesures de contrainte, est immédiatement exécutoire et ne peut faire l'objet d'un recours qu'avec la décision finale.
²	Ont qualité pour recourir la personne concernée ainsi que les autres personnes qui remplissent les conditions prévues à l'art. 48 PA41.
³	Le recours a un effet suspensif. L'art. 55, al. 2 à 4, PA est applicable.
⁴	En principe, il n'y a qu'un seul échange d'écritures.
⁵	Au surplus, les dispositions de la procédure fédérale sont applicables.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 48 - 1 A qualité pour recourir quiconque:
¹	A qualité pour recourir quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est spécialement atteint par la décision attaquée, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	A également qualité pour recourir toute personne, organisation ou autorité qu'une autre loi fédérale autorise à recourir.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 50 - 1 Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
¹	Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
²	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 52 - 1 Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
¹	Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
²	Si le recours ne satisfait pas à ces exigences, ou si les conclusions ou les motifs du recourant n'ont pas la clarté nécessaire, sans que le recours soit manifestement irrecevable, l'autorité de recours impartit au recourant un court délai supplémentaire pour régulariser le recours.
³	Elle avise en même temps le recourant que si le délai n'est pas utilisé, elle statuera sur la base du dossier ou si les conclusions, les motifs ou la signature manquent, elle déclarera le recours irrecevable.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer:
^a	la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation;
^b	la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents;
^c	l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours.

SR 210 Code civil suisse du 10 décembre 1907 CC Art. 1 - 1 La loi régit toutes les matières auxquelles se rapportent la lettre ou l'esprit de l'une de ses dispositions.
¹	La loi régit toutes les matières auxquelles se rapportent la lettre ou l'esprit de l'une de ses dispositions.
²	À défaut d'une disposition légale applicable, le juge prononce selon le droit coutumier et, à défaut d'une coutume, selon les règles qu'il établirait s'il avait à faire acte de législateur.
³	Il s'inspire des solutions consacrées par la doctrine et la jurisprudence.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 32 - 1 Avant de prendre la décision, l'autorité apprécie tous les allégués importants qu'une partie a avancés en temps utile.
¹	Avant de prendre la décision, l'autorité apprécie tous les allégués importants qu'une partie a avancés en temps utile.
²	Elle peut prendre en considération des allégués tardifs s'ils paraissent décisifs.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 17 Procédure ordinaire - 1 L'AFC notifie à chaque personne habilitée à recourir une décision finale dans laquelle elle justifie l'octroi de l'assistance administrative et précise l'étendue des renseignements à transmettre.
¹	L'AFC notifie à chaque personne habilitée à recourir une décision finale dans laquelle elle justifie l'octroi de l'assistance administrative et précise l'étendue des renseignements à transmettre.
²	L'AFC ne transmet pas les renseignements qui ne sont vraisemblablement pas pertinents. Elle les extrait ou les rend anonymes.
³	L'AFC notifie la décision finale à une personne habilitée à recourir domiciliée à l'étranger par l'intermédiaire du représentant autorisé à recevoir des notifications ou directement, dans la mesure où la notification par voie postale de documents à destination du pays concerné est admise. À défaut, elle notifie la décision par publication dans la Feuille fédérale.39
⁴	Elle informe simultanément les administrations fiscales cantonales concernées de la décision finale et de son contenu.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 4 Principes - 1 ...12
¹	...12
²	La procédure d'assistance administrative est menée avec diligence.
³	La transmission de renseignements concernant des personnes qui ne sont pas des personnes concernées est exclue lorsque ces renseignements ne sont pas vraisemblablement pertinents pour l'évaluation de la situation fiscale de la personne concernée ou lorsque les intérêts légitimes de personnes qui ne sont pas des personnes concernées prévalent sur l'intérêt de la partie requérante à la transmission des renseignements.13

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 7 Non-entrée en matière - Il n'est pas entré en matière lorsque la demande présente l'une des caractéristiques suivantes:
^a	elle est déposée à des fins de recherche de preuves;
^b	elle porte sur des renseignements qui ne sont pas prévus par les dispositions régissant l'assistance administrative de la convention applicable;
^c	elle viole le principe de la bonne foi, notamment lorsqu'elle se fonde sur des renseignements obtenus par des actes punissables au regard du droit suisse.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 6 Demandes - 1 La demande d'un État étranger doit être adressée par écrit, dans l'une des langues officielles suisses ou en anglais, et contenir les indications prévues par la convention applicable.
¹	La demande d'un État étranger doit être adressée par écrit, dans l'une des langues officielles suisses ou en anglais, et contenir les indications prévues par la convention applicable.
²	Si la convention applicable ne comporte aucune disposition sur le contenu de la demande et qu'aucune réglementation ne peut être déduite de la convention, la demande devra comprendre les informations suivantes:
^a	l'identité de la personne concernée, cette identification pouvant aussi s'effectuer autrement que par la simple indication du nom et de l'adresse;
^b	l'indication des renseignements recherchés et l'indication de la forme sous laquelle l'État requérant souhaite les recevoir;
^c	le but fiscal dans lequel ces renseignements sont demandés;
^d	les raisons qui donnent à penser que les renseignements demandés sont détenus dans l'État requis ou sont en la possession ou sous le contrôle d'un détenteur des renseignements résidant dans cet État;
^e	le nom et l'adresse du détenteur supposé des renseignements, dans la mesure où ils sont connus;
^f	la déclaration selon laquelle la demande est conforme aux dispositions législatives et réglementaires ainsi qu'aux pratiques administratives de l'État requérant, de sorte que, si les renseignements demandés relevaient de la compétence de l'État requérant, l'autorité requérante pourrait les obtenir en vertu de son droit ou dans le cadre normal de ses pratiques administratives;
^g	la déclaration précisant que l'État requérant a utilisé tous les moyens disponibles en vertu de sa procédure fiscale nationale.
^2bis	Le Conseil fédéral fixe le contenu requis d'une demande groupée.21
³	Lorsque les conditions visées aux al. 1 et 2 ne sont pas remplies, l'AFC en informe l'autorité requérante par écrit et lui donne la possibilité de compléter sa demande par écrit.22

SR 955.0 Loi fédérale du 10 octobre 1997 concernant la lutte contre le blanchiment d'argent et le financement du terrorisme (Loi sur le blanchiment d'argent, LBA) - Loi sur le blanchiment d'argent LBA Art. 4 Identification de l'ayant droit économique - 1 L'intermédiaire financier doit, avec la diligence requise par les circonstances, identifier l'ayant droit économique et vérifier son identité, afin de s'assurer de savoir qui est l'ayant droit économique.38 Si le cocontractant est une société cotée en bourse ou une filiale détenue majoritairement par une telle société, l'intermédiaire financier peut renoncer à ladite identification.
¹	L'intermédiaire financier doit, avec la diligence requise par les circonstances, identifier l'ayant droit économique et vérifier son identité, afin de s'assurer de savoir qui est l'ayant droit économique.38 Si le cocontractant est une société cotée en bourse ou une filiale détenue majoritairement par une telle société, l'intermédiaire financier peut renoncer à ladite identification.
²	L'intermédiaire financier doit requérir du cocontractant une déclaration écrite indiquant la personne physique qui est l'ayant droit économique, si:
^a	le cocontractant n'est pas l'ayant droit économique ou qu'il y ait un doute à ce sujet;
^b	le cocontractant est une société de domicile ou une personne morale exerçant une activité opérationnelle;
^c	une opération de caisse d'une somme importante au sens de l'art. 3, al. 2, est effectuée.
³	L'intermédiaire financier doit exiger du cocontractant qui détient des comptes globaux ou des dépôts globaux qu'il lui fournisse une liste complète des ayants droit économiques et lui communique immédiatement toute modification de cette liste.

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 2 Calcul de l'émolument judiciaire
¹	L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la valeur litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de procéder des parties et de leur situation financière. Les modes de calcul des frais prévus par des lois spéciales sont réservés.
²	Le tribunal peut fixer un émolument judiciaire dépassant les montants maximaux visés aux art. 3 et 4, si des motifs particuliers le justifient, notamment une procédure téméraire ou nécessitant un travail exceptionnel.2
³	S'agissant de décisions relatives à des mesures provisionnelles, à la récusation, à la restitution d'un délai, à la révision ou à l'interprétation d'une décision, ainsi que de recours formés contre des décisions incidentes, les frais peuvent être revus à la baisse compte tenu du travail réduit qui en découle. Les montants minimaux mentionnés aux art. 3 et 4 doivent être respectés.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 7 Principe
¹	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
²	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
³	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
⁴	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
⁵	L'art. 6a s'applique par analogie.7

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit58 jugée par un tribunal;
^b	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
^c	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
^c1	l'entrée en Suisse,
^c2	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
^c3	l'admission provisoire,
^c4	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
^c5	les dérogations aux conditions d'admission,
^c6	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
^d	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
^d1	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
^d2	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
^e	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
^f	les décisions en matière de marchés publics:
^fbis	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs65;
^f1	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
^f2	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics63;
^g	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
^h	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
ⁱ	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
^j	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
^k	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
^l	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
^m	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
ⁿ	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
ⁿ¹	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
ⁿ²	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
ⁿ³	les permis d'exécution;
^o	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
^p	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:70
^p1	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
^p2	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications71;
^p3	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste73;
^q	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
^q1	l'inscription sur la liste d'attente,
^q2	l'attribution d'organes;
^r	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3474 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)75;
^s	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
^s1	...
^s2	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
^t	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
^u	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers79);
^v	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
^w	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
^x	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198183, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
^y	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
^z	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie86 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 84 Entraide pénale internationale - 1 Le recours n'est recevable contre une décision rendue en matière d'entraide pénale internationale que s'il a pour objet une extradition, une saisie, le transfert d'objets ou de valeurs ou la transmission de renseignements concernant le domaine secret et s'il concerne un cas particulièrement important.
¹	Le recours n'est recevable contre une décision rendue en matière d'entraide pénale internationale que s'il a pour objet une extradition, une saisie, le transfert d'objets ou de valeurs ou la transmission de renseignements concernant le domaine secret et s'il concerne un cas particulièrement important.
²	Un cas est particulièrement important notamment lorsqu'il y a des raisons de supposer que la procédure à l'étranger viole des principes fondamentaux ou comporte d'autres vices graves.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 48 Observation - 1 Les mémoires doivent être remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.
¹	Les mémoires doivent être remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.
²	En cas de transmission électronique, le moment déterminant pour l'observation d'un délai est celui où est établi l'accusé de réception qui confirme que la partie a accompli toutes les étapes nécessaires à la transmission.20
³	Le délai est également réputé observé si le mémoire est adressé en temps utile à l'autorité précédente ou à une autorité fédérale ou cantonale incompétente. Le mémoire doit alors être transmis sans délai au Tribunal fédéral.
⁴	Le délai pour le versement d'avances ou la fourniture de sûretés est observé si, avant son échéance, la somme due est versée à La Poste Suisse ou débitée en Suisse d'un compte postal ou bancaire en faveur du Tribunal fédéral.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.