2C_153/2013

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}

2C 153/2013

Urteil vom 16. August 2013

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Seiler, Bundesrichterin Aubry Girardin, Bundesrichter Stadelmann, Kneubühler,
Gerichtsschreiber Kocher.

Verfahrensbeteiligte
Eidgenössische Steuerverwaltung,
Beschwerdeführerin,

gegen

1. Stiftung X.________ Pensionskasse,
2. Y.________ AG,
vertreten durch Stiftung X.________ Pensionskasse,
Beschwerdegegnerinnen.

Gegenstand
Gruppenbesteuerung (konkrete Kontrolle von Art. 16 Abs. 3
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA
OIVA Art. 16 Membri del gruppo - (art. 13 LIVA)
1    Le società di persone senza personalità giuridica sono assimilate ai soggetti giuridici ai sensi dell'articolo 13 LIVA.
2    Gli agenti assicurativi possono essere membri di un gruppo.
3    ...23
MWSTV 2009),

Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts, Abteilung I, vom 8. Januar 2013.

Sachverhalt:

A.
Die Stiftung X.________ Pensionskasse mit Sitz in A.________/ZH bezweckt statutengemäss die berufliche Vorsorge im Rahmen des BVG und seiner Ausführungsbestimmungen für die Arbeitnehmer der X.________-Gruppe sowie für deren Angehörige und Hinterlassenen gegen die wirtschaftlichen Folgen von Alter, Invalidität und Tod. Die Y.________ AG mit Sitz am selben Ort ist eine hundertprozentige Tochtergesellschaft der Stiftung. Ihr Zweck liegt in der Verwaltung und gegebenenfalls auch der umfassenden Betreuung von einzelnen Immobilien oder ganzen Immobilienportfolios für Kunden im Auftragsverhältnis, insbesondere auch für institutionelle Anleger. Die Stiftung und die Aktiengesellschaft bilden zusammen die Mehrwertsteuergruppe "X.________ Pensionskasse", die auf den 1. Januar 1995 ins Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen wurde. Gruppenträgerin ist die Stiftung.

B.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) orientierte am 10. Juni 2011 die beiden Mitglieder über die bevorstehende Löschung der Gruppe aus dem Register der Mehrwertsteuerpflichtigen. Sie begründete dies damit, dass Einrichtungen der beruflichen Vorsorge nach Art. 16 Abs. 3 der Anfang 2010 in Kraft getretenen Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 von der Teilhabe an einer Mehrwertsteuergruppe ausgeschlossen seien. Mit Verfügung vom 21. November 2011 löschte die ESTV die Gruppe per Ende 2011. Einer möglichen Einsprache entzog sie die aufschiebende Wirkung. Im Einspracheentscheid vom 25. Mai 2012 bestätigte sie die Anordnung und ordnete den Entzug der aufschiebenden Wirkung einer möglichen Beschwerde an. Die hierauf von den Gruppenmitgliedern erhobene Beschwerde hiess das Bundesverwaltungsgericht, Abteilung I, mit Urteil A-3479/2012 vom 8. Januar 2013 gut, soweit es darauf eintrat, hob den angefochtenen Einspracheentscheid auf und versagte der streitbetroffenen Verordnungsbestimmung im konkreten Fall die Anwendung.

C.
Die ESTV erhebt mit Eingabe vom 8. Februar 2013 beim Bundesgericht Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Sie beantragt, es seien der Entscheid des Bundesverwaltungsgerichts vom 8. Januar 2013 aufzuheben und der Einspracheentscheid vom 25. Mai 2012 zu bestätigen.

Während das Bundesverwaltungsgericht, Abteilung I, auf eine Vernehmlassung verzichtet, nimmt die Stiftung X.________ Pensionskasse in eigenem Namen und jenem der Y.________ AG zur Beschwerde Stellung.

Erwägungen:

1.

1.1. Das Bundesgericht prüft seine Zuständigkeit und die weiteren Eintretensvoraussetzungen von Amtes wegen (Art. 29 Abs. 1
SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria
LTF Art. 29 Esame - 1 Il Tribunale federale esamina d'ufficio la sua competenza.
1    Il Tribunale federale esamina d'ufficio la sua competenza.
2    In caso di dubbio, procede a uno scambio di opinioni con l'autorità che presume competente.
BGG) und mit freier Kognition (Art. 95 lit. a
SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria
LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
a  del diritto federale;
b  del diritto internazionale;
c  dei diritti costituzionali cantonali;
d  delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
e  del diritto intercantonale.
BGG; BGE 139 V 42 E. 1 S. 44; 138 I 367 E. 1 S. 369; 138 III 471 E. 1 S. 475; 138 IV 258 E. 1.4 S. 262).

1.2. Beim angefochtenen Urteil handelt es sich um einen (End-) Entscheid des Bundesverwaltungsgerichts in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts, der beim Bundesgericht unter Vorbehalt des Nachfolgenden mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten angefochten werden kann (Art. 82 lit. a
SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria
LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
a  contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
b  contro gli atti normativi cantonali;
c  concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.
, Art. 83, 86 Abs. 1
SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria
LTF Art. 86 Autorità inferiori in generale - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
1    Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
a  del Tribunale amministrativo federale;
b  del Tribunale penale federale;
c  dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
d  delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
2    I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
3    Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.
lit. a, Art. 90
SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria
LTF Art. 90 Decisioni finali - Il ricorso è ammissibile contro le decisioni che pongono fine al procedimento.
BGG i.V.m. Art. 113 Abs. 2
SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA
LIVA Art. 113 Applicazione del nuovo diritto - 1 Per determinare se le condizioni dell'esenzione dall'assoggettamento ai sensi dell'articolo 10 capoverso 2 sono adempite all'entrata in vigore della presente legge, il nuovo diritto si applica alle prestazioni imponibili in virtù della presente legge effettuate nel corso dei 12 mesi precedenti.
des Bundesgesetzes vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer [MWSTG 2009; SR 641.20]).

1.3. Zur Frage der Legitimation der ESTV zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten spricht sich das Mehrwertsteuergesetz nicht aus. Immerhin verweist Art. 141
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA
OIVA Art. 141 Procedura di ricorso - (art. 81 LIVA)
der Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV 2009; SR 641.201) auf die (allgemeine) Behördenbeschwerde nach Art. 89 Abs. 2 lit. a
SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria
LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
1    Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
a  ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
b  è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
c  ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
2    Hanno inoltre diritto di ricorrere:
a  la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
b  in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
c  i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
d  le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
3    In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.
BGG (vgl. dazu BGE 136 II 359 E. 1.2 S. 362 ff.). Diese setzt keine ausdrückliche formell-gesetzliche Grundlage voraus (Art. 89 Abs. 2 lit. d
SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria
LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
1    Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
a  ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
b  è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
c  ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
2    Hanno inoltre diritto di ricorrere:
a  la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
b  in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
c  i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
d  le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
3    In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.
BGG e contrario). Die ESTV ist damit zur vorliegenden Beschwerde berechtigt (Urteil 2C 678/2012 vom 17. Mai 2013 E. 1.3; BGE 125 II 326 E. 2c S. 329 zur Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer [MWSTV 1994; AS 1994 1464]).

1.4. Mit der Beschwerde kann eine Rechtsverletzung nach Art. 95
SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria
LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
a  del diritto federale;
b  del diritto internazionale;
c  dei diritti costituzionali cantonali;
d  delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
e  del diritto intercantonale.
und 96
SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria
LTF Art. 96 Diritto estero - Il ricorrente può far valere che:
a  non è stato applicato il diritto estero richiamato dal diritto internazionale privato svizzero;
b  il diritto estero richiamato dal diritto internazionale privato svizzero non è stato applicato correttamente, sempreché la decisione non concerna una causa di natura pecuniaria.
BGG geltend gemacht werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1
SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria
LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
1    Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
2    Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.
BGG). Es ist folglich weder an die in der Beschwerde vorgebrachten Argumente noch an die Erwägungen der Vorinstanz gebunden; es kann die Beschwerde aus einem anderen als dem angerufenen Grund gutheissen, und es kann eine Beschwerde mit einer von der Argumentation der Vorinstanz abweichenden Begründung abweisen (Motivsubstitution; BGE 138 III 537 E. 2.2 S. 540; 137 III 385 E. 3 S. 386; 135 III 397 E. 1.4 S. 400; 133 III 545 E. 2.2. S. 550).

1.5. Fragen des Bundesrechts klärt das Bundesgericht mit freier Kognition (Art. 95 lit. a
SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria
LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
a  del diritto federale;
b  del diritto internazionale;
c  dei diritti costituzionali cantonali;
d  delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
e  del diritto intercantonale.
BGG; Urteile 2C 596/2012 vom 19. März 2013 E. 1.3; 2C 708/2012 vom 21. Dezember 2012 E. 1.4, in: StE 2013 A 24.44.1 Nr. 3, StR 68/2013 S. 212, nicht publ. in: BGE 139 I 64). Trotz der Rechtsanwendung von Amtes wegen prüft das Bundesgericht, unter Berücksichtigung der allgemeinen Begründungspflicht der Beschwerde (Art. 42
SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria
LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
1    Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
1bis    Se un procedimento in materia civile si è svolto in inglese dinanzi all'autorità inferiore, gli atti scritti possono essere redatti in tale lingua.14
2    Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.15 16
3    Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
4    In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201617 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
a  il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
b  le modalità di trasmissione;
c  le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.18
5    Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
6    Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
7    Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.
BGG), grundsätzlich nur die geltend gemachten Rügen, sofern die rechtlichen Mängel nicht geradezu offensichtlich sind (BGE 135 II 384 E. 2.2.1 S. 389; 134 III 102 E. 1.1 S. 104; 133 II 249 E. 1.4.1 S. 254).

1.6. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1
SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria
LTF Art. 105 Fatti determinanti - 1 Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
1    Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
2    Può rettificare o completare d'ufficio l'accertamento dei fatti dell'autorità inferiore se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95.
3    Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, il Tribunale federale non è vincolato dall'accertamento dei fatti operato dall'autorità inferiore.97
BGG). Die vorinstanzlichen Feststellungen können nur berichtigt werden, sofern sie entweder offensichtlich unrichtig, d. h. willkürlich ermittelt worden sind (Art. 9
SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999
Cost. Art. 9 Protezione dall'arbitrio e tutela della buona fede - Ognuno ha diritto d'essere trattato senza arbitrio e secondo il principio della buona fede da parte degli organi dello Stato.
BV; BGE 137 II 353 E. 5.1 S. 356; zum Willkürbegriff: BGE 138 I 49 E. 7.1 S. 51; 137 I 1 E. 2.4 S. 5) oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95
SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria
LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
a  del diritto federale;
b  del diritto internazionale;
c  dei diritti costituzionali cantonali;
d  delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
e  del diritto intercantonale.
BGG beruhen (Art. 105 Abs. 2
SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria
LTF Art. 105 Fatti determinanti - 1 Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
1    Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
2    Può rettificare o completare d'ufficio l'accertamento dei fatti dell'autorità inferiore se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95.
3    Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, il Tribunale federale non è vincolato dall'accertamento dei fatti operato dall'autorità inferiore.97
BGG). Zudem hat die beschwerdeführende Partei aufzuzeigen, dass die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann (Art. 97 Abs. 1
SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria
LTF Art. 97 Accertamento inesatto dei fatti - 1 Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
1    Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
2    Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, può essere censurato qualsiasi accertamento inesatto o incompleto dei fatti giuridicamente rilevanti.88
BGG; BGE 137 III 226 E. 4.2 S. 234).

1.7. Materiellrechtlicher Streitgegenstand ist die Löschung der Mehrwertsteuergruppe "X.________ Pensionskasse". Die Vorinstanz hat ihren Entscheid damit begründet, Art. 16 Abs. 3
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA
OIVA Art. 16 Membri del gruppo - (art. 13 LIVA)
1    Le società di persone senza personalità giuridica sono assimilate ai soggetti giuridici ai sensi dell'articolo 13 LIVA.
2    Gli agenti assicurativi possono essere membri di un gruppo.
3    ...23
MWSTV 2009, auf den die Beschwerdeführerin die Löschung stützt, sei gesetzwidrig. Dies ist umstritten und zu prüfen.

2.

2.1. Ist der Bundesrat unmittelbar durch eine Delegationsnorm im Gesetz (Art. 164 Abs. 2
SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999
Cost. Art. 164 Legislazione - 1 Tutte le disposizioni importanti che contengono norme di diritto sono emanate sotto forma di legge federale. Vi rientrano in particolare le disposizioni fondamentali in materia di:
a  esercizio dei diritti politici;
b  restrizioni dei diritti costituzionali;
c  diritti e doveri delle persone;
d  cerchia dei contribuenti, oggetto e calcolo dei tributi;
e  compiti e prestazioni della Confederazione;
f  obblighi dei Cantoni nell'attuazione e esecuzione del diritto federale;
g  organizzazione e procedura delle autorità federali.
BV) dazu ermächtigt, erlässt er rechtsetzende Bestimmungen in der Form der Rechtsverordnung (Art. 182 Abs. 1
SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999
Cost. Art. 182 Competenze normative ed esecuzione - 1 Il Consiglio federale emana norme di diritto sotto forma di ordinanza, per quanto ne sia autorizzato dalla Costituzione o dalla legge.
BV; sog. unselbständige Rechtsverordnungen). Auch wenn der Gesetzgeber davon abgesehen hat, der Exekutive derartige (beschränkte) Legislativfunktionen zu übertragen, obliegt es dem Bundesrat, die Gesetzgebung zu vollziehen (Art. 182 Abs. 2
SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999
Cost. Art. 182 Competenze normative ed esecuzione - 1 Il Consiglio federale emana norme di diritto sotto forma di ordinanza, per quanto ne sia autorizzato dalla Costituzione o dalla legge.
BV). Zu diesem Zweck kann er verfassungsunmittelbar die erforderlichen rechtsvollziehenden Rechtsverordnungen erlassen. Der Anwendungsbereich von Ausführungs- und Vollziehungsverordnungen ist indes darauf beschränkt, die Bestimmungen des betreffenden Bundesgesetzes durch Detailvorschriften näher auszuführen und mithin zur verbesserten Anwendbarkeit des Gesetzes beizutragen. Ausgangspunkt sind Sinn und Zweck des Gesetzes; sie kommen in grundsätzlicher Weise durch die Bestimmung im formellen Gesetz zum Ausdruck (vgl. BGE 133 II 331 E. 7.2.2 S. 348; 126 II 283 E. 3b S. 291; 124 I 127 E. 3b S. 132 f.; 117 IV 349 E. 3c S. 354 f.; 103 IV 192 E. 2a S. 194; 99 Ib 159 E. 1a S. 165). Auch im Steuerrecht, das einem strengen Legalitätsprinzip unterliegt (Art. 127 Abs. 1
SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999
Cost. Art. 127 Principi dell'imposizione fiscale - 1 Il regime fiscale, in particolare la cerchia dei contribuenti, l'imponibile e il suo calcolo, è, nelle linee essenziali, disciplinato dalla legge medesima.
BV; BGE 138 V 32 E. 3.1.1 S. 35; 136 II 337
E. 5.1 S. 348 f.; 132 I 157 E. 2.2 S. 159; 131 II 562 E. 3.1 S. 565), darf die Exekutive die zum Vollzug des Gesetzes benötigten Verordnungen erlassen (Urteil 2P.157/1992 vom 21. September 1993 E. 5a).

2.2. Bestimmungen, welche die auszuführende Gesetzesbestimmung abändern oder aufheben, sind nicht vollziehender Natur und fallen aus dem geschilderten Kompetenzrahmen. Die Vollziehungsverordnung darf insbesondere weder die Rechte der Bürgerinnen und Bürger (zusätzlich) beschränken noch ihnen (weitere) Pflichten auferlegen, und zwar selbst dann nicht, wenn dies durch den Gesetzeszweck gedeckt wäre (BGE 136 I 29 E. 3.3 S. 33; 130 I 140 E. 5.1 S. 149 mit Hinweisen). Ebenso wenig kann eine gesetzgeberisch gewollte Unbestimmtheit des Gesetzes mittels einer Vollziehungsverordnung bereinigt werden. Demgegenüber dürfen praxisgemäss (untergeordnete) Gesetzeslücken im Rahmen der gesetzlichen Zielsetzung geschlossen werden (BGE 124 I 127 E. 3c S. 133; 112 Ia 107 E. 3c/ee S. 116).

2.3. Vor dem Hintergrund dieser Kompetenzausscheidung kann das Bundesgericht Rechtsverordnungen des Bundesrates vorfrageweise (inzident, im Einzelfall), aber inhaltlich eingeschränkt auf ihre Rechtmässigkeit prüfen. Während bei selbständigen (rechtsetzenden verfassungsunmittelbaren) Rechtsverordnungen nur eine Überprüfung der Verfassungsmässigkeit in Betracht fällt, sind unselbständige Rechtsverordnungen und Vollziehungsverordnungen zunächst auf ihre Gesetzmässigkeit (BGE 137 III 217 E. 2.3 S. 220 f.; 137 V 321 E. 3.3.2 S. 331; 136 II 337 E. 5.1 S. 348 f.) und hernach, soweit das Gesetz den Bundesrat nicht ermächtigt, von der Bundesverfassung abzuweichen, auf ihre Verfassungsmässigkeit (BGE 137 V 321 E. 3.3.2 S. 331; 131 II 271 E. 4 S. 276; 128 II 247 E. 3.3 S. 252; 126 II 283 E. 3b S. 290) zu prüfen (so schon BGE 100 Ib 318 E. 3 S. 319 f.; 99 Ib 165 E. 1a S. 165). Die Zweckmässigkeit der getroffenen Anordnung entzieht sich der gerichtlichen Kontrolle (BGE 137 III 217 E. 2.3 S. 220 f.; 137 V 321 E. 3.3.2 S. 331; 136 II 337 E. 5.1 S. 348 f.). Es ist nicht Sache des Bundesgerichts, sich zur politischen, wirtschaftlichen oder anderweitigen Sachgerechtigkeit einer Verordnungsbestimmung zu äussern (BGE 136 II 337 E. 5.1 S. 348 f.; 133
V 569 E. 5.1 S. 571; 131 II 562 E. 3.2 S. 566).

2.4. Das Institut der Gruppenbesteuerung ist in der Schweiz mit Art. 17 Abs. 3
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA
OIVA Art. 17 Costituzione dei gruppi - (art. 13 LIVA)
1    I membri del gruppo d'imposizione possono essere determinati liberamente fra coloro che hanno diritto di essere inclusi nell'imposizione di gruppo.
2    È ammessa la costituzione di più sottogruppi.
der Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer (MWSTV 1994; AS 1994 1464) eingeführt worden, welche Bestimmung verfassungsmässig ist (BGE 125 II 326). Mit dem Institut sollen gruppenintern die Auswirkungen der steuerausgenommenen Umsätze ("taxe occulte") behoben und zugleich administrative Vereinfachungen herbeigeführt werden (Bericht des Eidgenössischen Finanzdepartements vom 22. Juni 1994 über das Vernehmlassungsverfahren zum Verordnungsentwurf über die Mehrwertsteuer vom 28. Oktober 1993, S. 14). Erreicht wird dies dadurch, dass die eng miteinander verbundenen Unternehmen gemeinsam als eine einzige steuerpflichtige Person behandelt werden. Dementsprechend sind die Umsätze zwischen den Gruppenmitgliedern ("Innenumsätze") nicht zu besteuern, mit der Folge, dass die Auswirkungen, die steuerausgenommene Umsätze (Art. 13
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA
OIVA Art. 13
MWSTV 1994) zwangsläufig auf den Vorsteuerabzug haben (Art. 29 Abs. 2
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA
OIVA Art. 29 Sussidi e altri contributi di diritto pubblico - (art. 18 cpv. 2 lett. a LIVA)
1    Fatto salvo l'articolo 18 capoverso 3 LIVA, sono considerati sussidi o altri contributi di diritto pubblico segnatamente i seguenti flussi di mezzi finanziari versati da una collettività pubblica:32
a  gli aiuti finanziari ai sensi dell'articolo 3 capoverso 1 della legge del 5 ottobre 199033 sui sussidi (LSu);
b  le indennità ai sensi dell'articolo 3 capoverso 2 lettera a LSu, in quanto non sia dato un rapporto di prestazione;
c  i contributi per la ricerca, in quanto la collettività pubblica non abbia il diritto esclusivo sui risultati della ricerca;
d  i flussi di mezzi finanziari paragonabili a quelli di cui alle lettere a-c versati in virtù del diritto cantonale e comunale.
2    Una collettività pubblica può designare come sussidio o altro contributo di diritto pubblico i mezzi finanziari versati al beneficiario fino alla scadenza del termine di cui all'articolo 72 capoverso 1 LIVA riferito al periodo fiscale in cui avviene il versamento.34
MWSTV 1994 e contrario), im Innenverhältnis ausbleiben. Die "Aussenumsätze" der Gruppenmitglieder werden unmittelbar der Gruppe zugerechnet und begründen von Gesetzes wegen die solidarische Haftung der Mitglieder für sämtliche von der Gruppe geschuldeten
Steuern (Art. 25 Abs. 1 lit. f
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA
OIVA Art. 25 Esonero dalla responsabilità - (art. 15 cpv. 4 LIVA)
MWSTV 1994). Der ESTV gegenüber wird die Gruppe unter Verordnungsrecht durch die Gruppenträgerin vertreten (dazu Urteil 2C 642/2007 vom 3. März 2008 E. 3.2, in: ASA 77 S. 267; BGE 125 II 326 E. 9a/aa S. 339 f.). Das Bundesgesetz vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer (MWSTG 1999; AS 2000 1300) übernahm im Wesentlichen die bisherige Konzeption (materielle Regelung in Art. 22
SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA
LIVA Art. 22 Opzione per l'imposizione delle prestazioni escluse dall'imposta - 1 Fatto salvo il capoverso 2, il contribuente può assoggettare all'imposta prestazioni che ne sono escluse (opzione), purché la indichi chiaramente o la dichiari nel rendiconto.73
, Solidarhaftung in Art. 31 Abs. 1 lit. e
SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA
LIVA Art. 31 Consumo proprio - 1 Se i presupposti per la deduzione dell'imposta precedente vengono successivamente a cadere (consumo proprio), la deduzione dell'imposta precedente deve essere corretta nel momento in cui tali presupposti sono venuti a cadere. L'imposta precedente dedotta, comprese le relative quote corrette a titolo di sgravio fiscale successivo, dev'essere restituita.
MWSTG 1999; Urteil 2C 124/2009 vom 10. März 2010 E. 2.2, in: ASA 79 S. 580, RDAF 67/2011 II S. 168).

2.5. Das geltende Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (MWSTG 2009; SR 641.20) setzt abermals das vorrevidierte Recht fort. Unter dem Titel "Gruppenbesteuerung" enthält Art. 13 Abs. 1 folgende Bestimmung:

"Rechtsträger mit Sitz oder Betriebsstätte in der Schweiz, die unter einheitlicher Leitung eines Rechtsträgers miteinander verbunden sind, können sich auf Antrag zu einem einzigen Steuersubjekt zusammenschliessen (Mehrwertsteuergruppe). In die Gruppe können auch Rechtsträger, die kein Unternehmen betreiben, und natürliche Personen einbezogen werden."

Nach der bundesrätlichen Botschaft vom 25. Juni 2008 zur Vereinfachung der Mehrwertsteuer (BBl 2008 6885, insb. 6953 f.) ist zwar bei natürlichen Personen fraglich, ob sie im Einzelfall durch einen Beherrschungsvertrag als unter einheitlicher Leitung stehend betrachtet werden können. Als "vorstellbar" bezeichnet der Bundesrat hingegen den Einbezug zum Beispiel eines für eine Versicherung tätigen Generalagenten oder einer Pensionskasse in die Gruppe.

Aufgrund von Art. 15 Abs. 1 lit. c
SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA
LIVA Art. 15 Responsabilità solidale - 1 Sono solidalmente responsabili con il contribuente:
MWSTG 2009 haftet auch neurechtlich mit der steuerpflichtigen Person solidarisch (...) jede zu einer Mehrwertsteuergruppe (Art. 13) gehörende Person oder Personengesellschaft für sämtliche von der Gruppe geschuldeten Steuern; tritt eine Person oder Personengesellschaft aus der Gruppe aus, so haftet sie nur noch für die Steuerforderungen, die sich aus ihren eigenen unternehmerischen Tätigkeiten ergeben haben. Im Anschluss daran bestimmt Art. 16
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA
OIVA Art. 16 Membri del gruppo - (art. 13 LIVA)
1    Le società di persone senza personalità giuridica sono assimilate ai soggetti giuridici ai sensi dell'articolo 13 LIVA.
2    Gli agenti assicurativi possono essere membri di un gruppo.
3    ...23
MWSTV 2009:

1 Nicht rechtsfähige Personengesellschaften sind Rechtsträgern im Sinn von Art. 13
SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA
LIVA Art. 13 Imposizione di gruppo - 1 Se ne fanno richiesta, i soggetti giuridici con sede, domicilio o stabilimento d'impresa in Svizzera che sono legati tra loro dalla direzione unica di un soggetto giuridico possono riunirsi in un unico soggetto fiscale (gruppo d'imposizione). Nel gruppo possono essere inclusi anche soggetti giuridici che non esercitano un'impresa nonché persone fisiche.29
MWSTG gleichgestellt.

2 Versicherungsvertreter und Versicherungsvertreterinnen können Mitglieder einer Gruppe sein.

3 Einrichtungen der beruflichen Vorsorge können nicht Mitglied einer Gruppe sein.

In den Erläuterungen vom 27. November 2009 zur Mehrwertsteuerverordnung (nur online einsehbar) kommentiert der Bundesrat Art. 16 Abs. 3
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA
OIVA Art. 16 Membri del gruppo - (art. 13 LIVA)
1    Le società di persone senza personalità giuridica sono assimilate ai soggetti giuridici ai sensi dell'articolo 13 LIVA.
2    Gli agenti assicurativi possono essere membri di un gruppo.
3    ...23
MWSTV 2009 zwar dahingehend, dass botschaftsgemäss der Einbezug einer Pensionskasse in eine Gruppe vorstellbar sei. Da die Mitglieder einer Gruppe jedoch nach Art. 15 Abs. 1 lit. c
SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA
LIVA Art. 15 Responsabilità solidale - 1 Sono solidalmente responsabili con il contribuente:
MWSTG für sämtliche Mehrwertsteuerschulden der anderen Gruppenmitglieder solidarisch hafteten, würde die Aufnahme von Vorsorgeeinrichtungen in eine Gruppe einen Verstoss gegen die sozialversicherungsrechtliche Verselbstständigungspflicht darstellen. Das Bundesamt für Sozialversicherungen habe sich entschieden gegen die Möglichkeit einer Aufnahme von Vorsorgeeinrichtungen in Mehrwertsteuergruppen ausgesprochen, was nun in Absatz 3 ausdrücklich festgehalten werde.

2.6. Das Bundesgesetz vom 25. Juni 1982 über die berufliche Alters-, Hinterlassenen und Invalidenvorsorge (BVG; SR 831.40) findet auf die registrierten Vorsorgeeinrichtungen Anwendung (Art. 5 Abs. 2
SR 831.40 Legge federale del 25 giugno 1982 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (LPP)
LPP Art. 5 Disposizioni comuni - 1 La presente legge s'applica soltanto alle persone assicurate presso l'assicurazione federale per la vecchiaia e per i superstiti (AVS).9
BVG). In der Folge bestimmt Art. 11 Abs. 1
SR 831.40 Legge federale del 25 giugno 1982 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (LPP)
LPP Art. 11 Affiliazione a un istituto di previdenza - 1 Il datore di lavoro che occupa lavoratori da assicurare obbligatoriamente dev'essere affiliato a un istituto di previdenza iscritto nel registro della previdenza professionale.
BVG, der Arbeitgeber, der obligatorisch zu versichernde Arbeitnehmer beschäftigt, müsse eine in das Register für die berufliche Vorsorge eingetragene Vorsorgeeinrichtung errichten oder sich einer solchen anschliessen (vgl. BGE 129 V 387 E. 5.2 S. 391). Das Hauptanliegen von Art. 11 Abs. 1
SR 831.40 Legge federale del 25 giugno 1982 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (LPP)
LPP Art. 11 Affiliazione a un istituto di previdenza - 1 Il datore di lavoro che occupa lavoratori da assicurare obbligatoriamente dev'essere affiliato a un istituto di previdenza iscritto nel registro della previdenza professionale.
BVG - dies in Einklang mit Art. 331 Abs. 1
SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto
CO Art. 331 - 1 Se il datore di lavoro destina delle prestazioni a scopo di previdenza a favore del personale o se i lavoratori pagano contributi a tale scopo, il datore di lavoro deve devolvere queste prestazioni e questi contributi a una fondazione, a una società cooperativa o a una istituzione di diritto pubblico.
OR in der weitergehenden (ausserobligatorischen) Vorsorge - besteht darin, die Vorsorgemittel dauerhaft dem Vorsorgezweck zu widmen und dem Zugriff des Arbeitgebers oder Dritter (z.B. zur Deckung von Verbindlichkeiten der operativen Gesellschaften) wirksam zu entziehen ("Verselbständigungspflicht"; BGE 126 V 314 E. 3b S. 316). Dies schliesst aus, dass der Arbeitgeber das für die Personalvorsorge bestimmte Vermögen in seinen eigenen Büchern weiterführt und es als besonderen Passivposten ausweist ("Ausscheidungspflicht"; dazu Jürg Brühwiler, Berufsvorsorgerechtliche Verselbständigungspflicht, in: SZS 41/1997 S. 497, insb. 498 f.). Über diesen Schutzgedanken hinaus
erlaubt die Aussonderung des Vorsorgevermögens und dessen Übertragung auf einen unabhängigen Rechtsträger eine wirkungsvollere Beaufsichtigung und einfachere Prüfung (Carl Helbling, Personalvorsorge und BVG, 8. Aufl. 2006, S. 82). Im Rahmen der übrigen gesetzlichen Vorgaben - zum Beispiel numerus clausus der Rechtsformen gemäss Art. 48 Abs. 2
SR 831.40 Legge federale del 25 giugno 1982 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (LPP)
LPP Art. 48 - 1 Gli istituti di previdenza che intendono partecipare all'attuazione dell'assicurazione obbligatoria devono farsi iscrivere nel registro della previdenza professionale presso l'autorità di vigilanza loro preposta (art. 61).
BVG - sind die Vorsorgeeinrichtungen befugt, die Gestaltung ihrer Leistungen, deren Finanzierung und ihre Organisation frei zu bestimmen. Sie verfügen über einen Selbständigkeitsbereich (Art. 49 Abs. 1
SR 831.40 Legge federale del 25 giugno 1982 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (LPP)
LPP Art. 49 Libertà operativa - 1 Nell'ambito della presente legge, gli istituti di previdenza possono strutturare liberamente le prestazioni, il finanziamento di queste e l'organizzazione. Possono prevedere nel regolamento che le prestazioni superiori ai minimi legali siano versate solo fino all'età di riferimento148.
BVG bzw. Art. 80
SR 210 Codice civile svizzero del 10 dicembre 1907
CC Art. 80 - Per costituire una fondazione occorre che siano destinati dei beni al conseguimento di un fine particolare.
i.V.m. Art. 89a Abs. 1
SR 210 Codice civile svizzero del 10 dicembre 1907
CC Art. 89a - 1 Per le istituzioni di previdenza a favore del personale, costituite in forma di fondazioni in virtù dell'articolo 331 del Codice delle obbligazioni133 si applicano inoltre le disposizioni seguenti.134
ZGB in der weitergehenden beruflichen Vorsorge).

3.

3.1. Mit der Vorinstanz geht die ESTV davon aus, dass Art. 16 Abs. 3
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA
OIVA Art. 16 Membri del gruppo - (art. 13 LIVA)
1    Le società di persone senza personalità giuridica sono assimilate ai soggetti giuridici ai sensi dell'articolo 13 LIVA.
2    Gli agenti assicurativi possono essere membri di un gruppo.
3    ...23
MWSTV 2009 auf keiner gesetzlichen Delegationsnorm beruhe. In der Tat lässt sich eine solche weder Art. 13
SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA
LIVA Art. 13 Imposizione di gruppo - 1 Se ne fanno richiesta, i soggetti giuridici con sede, domicilio o stabilimento d'impresa in Svizzera che sono legati tra loro dalla direzione unica di un soggetto giuridico possono riunirsi in un unico soggetto fiscale (gruppo d'imposizione). Nel gruppo possono essere inclusi anche soggetti giuridici che non esercitano un'impresa nonché persone fisiche.29
noch Art. 107
SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA
LIVA Art. 107 Consiglio federale - 1 Il Consiglio federale:
MWSTG 2009 entnehmen. Damit fragt sich, ob die streitbetroffene Norm als Vollziehungsverordnung betrachtet werden kann, deren Grundlage sich unmittelbar aus Art. 182 Abs. 2
SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999
Cost. Art. 182 Competenze normative ed esecuzione - 1 Il Consiglio federale emana norme di diritto sotto forma di ordinanza, per quanto ne sia autorizzato dalla Costituzione o dalla legge.
BV (bzw. dem rein deklaratorisch gehaltenen Art. 107 Abs. 3
SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA
LIVA Art. 107 Consiglio federale - 1 Il Consiglio federale:
MWSTG 2009) herleiten lässt.

3.2. Während die Botschaft vom 25. Juni 2008 zum Gesetzesentwurf noch davon spricht, der Einbezug von Pensionskassen in die Gruppe sei "vorstellbar", schliessen die Erläuterungen vom 27. November 2009 zur Verordnung dies ausdrücklich aus. Die Begründung geht dahin, die Aufnahme von Vorsorgeeinrichtungen in eine Gruppe würde die vorsorgerechtliche Verselbständigungspflicht verletzen. Das Berufsvorsorgegesetz ist zwar älteres Recht als die heutige Mehrwertsteuergesetzgebung, in Bezug auf den Aspekt der Verselbständigungspflicht aber das speziellere Recht. Die Stossrichtung, die Art. 11 Abs. 1
SR 831.40 Legge federale del 25 giugno 1982 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (LPP)
LPP Art. 11 Affiliazione a un istituto di previdenza - 1 Il datore di lavoro che occupa lavoratori da assicurare obbligatoriamente dev'essere affiliato a un istituto di previdenza iscritto nel registro della previdenza professionale.
BVG verfolgt, ist überdies von unverminderter Aktualität. Die ESTV geht davon aus, Art. 15 Abs. 1 lit. c
SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA
LIVA Art. 15 Responsabilità solidale - 1 Sono solidalmente responsabili con il contribuente:
MWSTG 2009 stehe insgesamt in unlösbarem Widerspruch zu Art. 11 Abs. 1
SR 831.40 Legge federale del 25 giugno 1982 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (LPP)
LPP Art. 11 Affiliazione a un istituto di previdenza - 1 Il datore di lavoro che occupa lavoratori da assicurare obbligatoriamente dev'essere affiliato a un istituto di previdenza iscritto nel registro della previdenza professionale.
BVG. Sie folgert sinngemäss, Art. 11 Abs. 1
SR 831.40 Legge federale del 25 giugno 1982 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (LPP)
LPP Art. 11 Affiliazione a un istituto di previdenza - 1 Il datore di lavoro che occupa lavoratori da assicurare obbligatoriamente dev'essere affiliato a un istituto di previdenza iscritto nel registro della previdenza professionale.
BVG beanspruche deswegen den Vorrang gegenüber Art. 13 Abs. 1
SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA
LIVA Art. 13 Imposizione di gruppo - 1 Se ne fanno richiesta, i soggetti giuridici con sede, domicilio o stabilimento d'impresa in Svizzera che sono legati tra loro dalla direzione unica di un soggetto giuridico possono riunirsi in un unico soggetto fiscale (gruppo d'imposizione). Nel gruppo possono essere inclusi anche soggetti giuridici che non esercitano un'impresa nonché persone fisiche.29
MWSTG, sodass der Bundesrat Art. 16 Abs. 3
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA
OIVA Art. 16 Membri del gruppo - (art. 13 LIVA)
1    Le società di persone senza personalità giuridica sono assimilate ai soggetti giuridici ai sensi dell'articolo 13 LIVA.
2    Gli agenti assicurativi possono essere membri di un gruppo.
3    ...23
MWSTV 2009 mit Recht erlassen habe.

3.3. Dem Grundsatz der Einheit der Rechtsordnung kommt gerade im Steuerrecht, das regelmässig auf fremdrechtliche Sachverhalte anzuwenden ist, erhebliche Bedeutung zu (vgl. BGE 138 II 300 E. 3.6.2 S. 308 [DBG/ZGB]). Dementsprechend stellen sich im Steuerrecht häufig Vorfragen aus anderen Rechtsgebieten (Urteil 2C 566/2008 vom 16. Dezember 2008 E. 4.1, in: StE 2009 B 22.3 Nr. 99, StR 64/2009 S. 561; BGE 131 III 546 E. 2.3 S. 551 mit Hinweisen; vgl. auch Urteil 2C 978/2012 vom 4. Mai 2013 E. 5.4.2 mit Hinweisen, zur Publ. bestimmt), was nach einer einheitlichen Beantwortung ruft. Auch innerhalb der verschiedenen Steuerarten ist eine Harmonisierung wünschbar (BGE 138 II 251 E. 2.4 S. 256 ff. [DBG/MWSTG]). Dies alles gilt für die Rechtsprechung, ebenso aber auch für die Rechtsetzung. So ist es durchaus sinnvoll, wenn schon der Verordnungsgeber im Abgaberecht auf die zivilrechtliche Regelung abstellt (BGE 136 V 258 E. 4.7 S. 266 f. [AHVV/OR]). Die interdisziplinäre Harmonisierung findet ihre Grenzen dort, wo ein Harmonisierungsbedürfnis fehlt. Wie zu zeigen ist, bestehen unter den vorliegenden Umständen keine fremdrechtlichen (hier: vorsorgerechtlichen) Gründe, die gebieten würden, Personalvorsorgeeinrichtungen in jeder möglichen
Konstellation von der Teilnahme an der Mehrwertsteuergruppe auszuschliessen.

3.4. Einrichtungen der beruflichen Vorsorge verfügen im Rahmen der gesetzlichen Vorgaben über einen Selbständigkeitsbereich. In diesem Umfang kommt ihnen die Organisationshoheit zu (Art. 49 Abs. 1
SR 831.40 Legge federale del 25 giugno 1982 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (LPP)
LPP Art. 49 Libertà operativa - 1 Nell'ambito della presente legge, gli istituti di previdenza possono strutturare liberamente le prestazioni, il finanziamento di queste e l'organizzazione. Possono prevedere nel regolamento che le prestazioni superiori ai minimi legali siano versate solo fino all'età di riferimento148.
BVG bzw. Art. 80
SR 210 Codice civile svizzero del 10 dicembre 1907
CC Art. 80 - Per costituire una fondazione occorre che siano destinati dei beni al conseguimento di un fine particolare.
i.V.m. Art. 89a Abs. 1
SR 210 Codice civile svizzero del 10 dicembre 1907
CC Art. 89a - 1 Per le istituzioni di previdenza a favore del personale, costituite in forma di fondazioni in virtù dell'articolo 331 del Codice delle obbligazioni133 si applicano inoltre le disposizioni seguenti.134
ZGB). Die Ausgliederung von Aufgaben der Personalvorsorgeeinrichtung auf eine hundertprozentige oder qualifiziert mehrheitlich gehaltene Tochtergesellschaft muss nicht in zwangsläufigem Widerspruch zum Hauptanliegen von Art. 11 Abs. 1
SR 831.40 Legge federale del 25 giugno 1982 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (LPP)
LPP Art. 11 Affiliazione a un istituto di previdenza - 1 Il datore di lavoro che occupa lavoratori da assicurare obbligatoriamente dev'essere affiliato a un istituto di previdenza iscritto nel registro della previdenza professionale.
BVG (und von Art. 331 Abs. 1
SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto
CO Art. 331 - 1 Se il datore di lavoro destina delle prestazioni a scopo di previdenza a favore del personale o se i lavoratori pagano contributi a tale scopo, il datore di lavoro deve devolvere queste prestazioni e questi contributi a una fondazione, a una società cooperativa o a una istituzione di diritto pubblico.
OR) stehen. Mit Blick auf die regulatorischen Vorgaben von Art. 11 Abs. 1
SR 831.40 Legge federale del 25 giugno 1982 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (LPP)
LPP Art. 11 Affiliazione a un istituto di previdenza - 1 Il datore di lavoro che occupa lavoratori da assicurare obbligatoriamente dev'essere affiliato a un istituto di previdenza iscritto nel registro della previdenza professionale.
BVG gilt es zwar zu vermeiden, dass eine Personalvorsorgeeinrichtung unter Leitung namentlich der Stifterunternehmung steht. Nichts spricht hingegen von vornherein dagegen, dass umgekehrt eine oder mehrere operative Gesellschaften unter der "einheitlichen Leitung" (Art. 13 Abs. 1
SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA
LIVA Art. 13 Imposizione di gruppo - 1 Se ne fanno richiesta, i soggetti giuridici con sede, domicilio o stabilimento d'impresa in Svizzera che sono legati tra loro dalla direzione unica di un soggetto giuridico possono riunirsi in un unico soggetto fiscale (gruppo d'imposizione). Nel gruppo possono essere inclusi anche soggetti giuridici che non esercitano un'impresa nonché persone fisiche.29
Satz 1 MWSTG 2009) einer solchen Personalvorsorgeeinrichtung stehen. Unter betriebswirtschaftlichen Gesichtspunkten kann es gegenteils sinnvoll sein, bestimmte Tätigkeiten (etwa die Verwaltung und Betreuung von Grundstücken oder anderem Anlagevermögen) von der Vorsorgeeinrichtung auf eine dafür spezialisierte Beteiligung zu übertragen. Zumindest solange, als es sich um eine hundertprozentige
oder eine qualifiziert mehrheitlich gehaltene Tochtergesellschaft handelt, ist die gesellschaftsrechtliche Einflussnahme und Kontrolle (im Verwaltungsrat, an der Generalversammlung, durch die Revisionsstelle) durch die paritätisch besetzte Personalvorsorgeeinrichtung (Art. 51
SR 831.40 Legge federale del 25 giugno 1982 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (LPP)
LPP Art. 51 Amministrazione paritetica - 1 I lavoratori e i datori di lavoro hanno il diritto di designare lo stesso numero di rappresentanti nell'organo supremo dell'istituto di previdenza.173
BVG) grundsätzlich gewährleistet. Im Ergebnis wird das ökonomische Risiko bei Auslagerung (Outsourcing) einer Aufgabe von der Personalvorsorgeeinrichtung an eine derartige Tochtergesellschaft mit dem Risiko vergleichbar sein, das bestünde, würde die Einrichtung der beruflichen Vorsorge diese Aufgabe selber bewältigen.

3.5. Das Mehrwertsteuerrecht schafft bei Gruppenangehörigkeit eine solidarische Haftung, wo zivil- und vorsorgerechtlich von Gesetzes wegen keine solche besteht. Bei einer hundertprozentigen oder qualifiziert mehrheitlich gehaltenen Tochtergesellschaft, soweit vorsorgerechtlich überhaupt zulässig, vermag die mehrwertsteuerliche Solidarhaftung im Regelfall freilich kein zusätzliches ökonomisches Risiko der Personalvorsorgeeinrichtung (Aktionärin) zu begründen. Die Aktionärin könnte als solidarisch Haftende lediglich dann belangt werden, wenn die Tochtergesellschaft Aussenumsätze erbringt, ohne über diese mehrwertsteuerlich abzurechnen. Wie gezeigt, verfügt die Vorsorgeeinrichtung in Fällen qualifizierter Beteiligungen jedoch über alle gesellschaftsrechtlich erforderlichen Steuerungs- und Kontrollmittel, um einer solchen Gefahr rechtzeitig zu begegnen. In ihrer Eigenschaft als Gruppenvertretung (Art. 18 Abs. 3
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA
OIVA Art. 18 Richiesta di applicazione dell'imposizione di gruppo - (art. 13, 65a cpv. 1 e 67 cpv. 2 LIVA)
1    Su richiesta, l'AFC iscrive il gruppo nel registro dei contribuenti.
2    Se le condizioni di cui all'articolo 13 capoverso 1 LIVA per l'imposizione di gruppo sono soddisfatte all'inizio del periodo fiscale, l'AFC iscrive il gruppo nel registro dei contribuenti a partire da tale momento, purché:
a  nessuno dei soggetti giuridici interessati abbia presentato un rendiconto per il periodo fiscale per cui viene richiesta l'imposizione di gruppo; e
b  il termine per presentare il rendiconto secondo l'articolo 71 capoverso 1 LIVA non sia decorso.
3    Se le condizioni di cui all'articolo 13 capoverso 1 LIVA per l'imposizione di gruppo sono soddisfatte solo durante il periodo fiscale in corso, l'AFC iscrive il gruppo nel registro dei contribuenti a partire da tale momento, purché:
a  nessuno dei soggetti giuridici interessati abbia presentato un rendiconto per il periodo di rendiconto in cui le condizioni per l'applicazione dell'imposizione di gruppo sono state soddisfatte; e
b  il termine per presentare il rendiconto secondo l'articolo 71 capoverso 1 LIVA non sia decorso.
4    La richiesta va corredata delle dichiarazioni scritte con cui i singoli membri del gruppo si dicono d'accordo con l'imposizione di gruppo, gli effetti della stessa e la rappresentanza del gruppo da parte del membro designato o della persona designata nella richiesta.
MWSTV 2009) hat sie überdies die interne Mehrwertsteuerabrechnung der Tochtergesellschaft zu konsolidieren (Art. 21 Abs. 2
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA
OIVA Art. 21 Requisiti amministrativi e contabili - (art. 13 LIVA)
1    I membri del gruppo devono chiudere i conti alla stessa data, eccezion fatta per le società holding che, per motivi inerenti alla presentazione dei conti, prevedono un'altra data di chiusura del bilancio.
2    Ciascun membro del gruppo deve allestire un rendiconto d'imposta interno che va consolidato nel rendiconto del gruppo d'imposizione.
MWSTV 2009), was ihr jederzeit den Überblick über die Steuerforderung (Umsatzsteuer minus Vorsteuer, sog. Saldoprinzip; Art. 36 Abs. 2
SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA
LIVA Art. 36 Metodo di rendiconto effettivo - 1 Di norma il rendiconto è allestito secondo il metodo effettivo.
, Art. 86 Abs. 1
SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA
LIVA Art. 86 Pagamento dell'imposta - 1 Entro 60 giorni dalla fine del periodo di rendiconto, il contribuente è tenuto a saldare il credito fiscale sorto in tale periodo.
MWSTG 2009) verschafft. Dem potentiellen ökonomischen
(Rest-) Risiko steht freilich ein aktueller ökonomischer Vorteil gegenüber. So liegt der Hauptzweck der Mehrwertsteuergruppe gerade darin, die unerwünschte "taxe occulte" zu beseitigen, die sich auf Ebene der Vorsorgeeinrichtung infolge der beschränkten Vorsteuerabzugsberechtigung zwangsläufig einstellt. Die Schattensteuerbelastung ginge zulasten des Vorsorgevermögens. Bildet die Personalvorsorgeeinrichtung eine Gruppe, entfällt der Schattensteuereffekt auf gruppenintern bezogenen Leistungen. Der (restriktiven) Haltung von Bundesrat und Verwaltung ist denn auch Kritik erwachsen (Peter Lang, Aspekte der Versicherung im schweizerischen Mehrwertsteuerrecht, in: ASA 77 S. 121, insb. 146; zustimmend Claude Ruff, L'imposition de groupe, in: ASA 74 S. 379, insb. 383).

3.6. In einer Konstellation wie der vorliegenden steht die Personalvorsorgeeinrichtung nicht unter einer "einheitlichen Leitung". Es ist damit kein vorsorgerechtliches (Schutz-) Bedürfnis ersichtlich, das einen Ausschluss der Personalvorsorgeeinrichtung von der Teilhabe an der Mehrwertsteuergruppe erfordert. Die Ausnahmebestimmung von Art. 16 Abs. 3
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA
OIVA Art. 16 Membri del gruppo - (art. 13 LIVA)
1    Le società di persone senza personalità giuridica sono assimilate ai soggetti giuridici ai sensi dell'articolo 13 LIVA.
2    Gli agenti assicurativi possono essere membri di un gruppo.
3    ...23
MWSTV 2009 lässt keine Gegenausnahme zu. Damit geht sie über eine Konkretisierung des Gesetzes hinaus. Sie schränkt den Begriff der "einheitlichen Leitung" bzw. der subjektiven Möglichkeit, an einer Mehrwertsteuergruppe teilzuhaben, in einer Weise ein, die der vorliegenden Struktur nicht gerecht wird. Wäre der Normkonflikt dem Gesetzgeber bewusst gewesen, hätte er dessen Lösung im Gesetz herbeiführen oder zumindest eine Delegationsnorm schaffen müssen. Nachdem dies unterblieben ist, kann dem Anliegen nicht im Wege einer blossen Vollzugsverordnung Rechnung getragen werden. Der verordnete Eingriff in die gesetzlich umschriebenen Voraussetzungen der Gruppenbildung entbehrt damit im vorliegenden Fall der gesetzlichen Grundlage. Wie es sich mit anderen denkbaren Strukturen verhält, kann im vorliegenden Verfahren der vorfrageweisen Normenkontrolle offenbleiben. Im Übrigen ist es Sache der
BVG-Aufsicht (Art. 61 ff
SR 831.40 Legge federale del 25 giugno 1982 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (LPP)
LPP Art. 61 - 1 I Cantoni designano l'autorità competente per la vigilanza sugli istituti di previdenza e istituti dediti alla previdenza professionale con sede sul territorio cantonale.257
. BVG), die vorsorgerechtliche Zulässigkeit von Tochtergesellschaften zu beurteilen.

4.

4.1. Art. 16 Abs. 3
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA
OIVA Art. 16 Membri del gruppo - (art. 13 LIVA)
1    Le società di persone senza personalità giuridica sono assimilate ai soggetti giuridici ai sensi dell'articolo 13 LIVA.
2    Gli agenti assicurativi possono essere membri di un gruppo.
3    ...23
MWSTV 2009 wird damit einer Konstellation wie der vorliegenden nicht gerecht. Der Norm fehlt für den Fall, dass die Personalvorsorgeeinrichtung an der Spitze der Mehrwertsteuergruppe steht und hundertprozentige Tochtergesellschaften oder qualifiziert mehrheitlich gehaltene Beteiligungen hält, die gesetzliche oder verfassungsrechtliche Grundlage. Insofern verletzt sie das Gewaltenteilungsprinzip. Die Beschwerde erweist sich damit als unbegründet und ist abzuweisen.

4.2. Bei diesem Ausgang des Verfahrens hat die ESTV die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens zu tragen (Art. 65
SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria
LTF Art. 65 Spese giudiziarie - 1 Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
1    Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
2    La tassa di giustizia è stabilita in funzione del valore litigioso, dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti.
3    Di regola, il suo importo è di:
a  200 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
b  200 a 100 000 franchi nelle altre controversie.
4    È di 200 a 1000 franchi, a prescindere dal valore litigioso, nelle controversie:
a  concernenti prestazioni di assicurazioni sociali;
b  concernenti discriminazioni fondate sul sesso;
c  risultanti da un rapporto di lavoro, sempreché il valore litigioso non superi 30 000 franchi;
d  secondo gli articoli 7 e 8 della legge del 13 dicembre 200224 sui disabili.
5    Se motivi particolari lo giustificano, il Tribunale federale può aumentare tali importi, ma al massimo fino al doppio nei casi di cui al capoverso 3 e fino a 10 000 franchi nei casi di cui al capoverso 4.
, 66 Abs. 1
SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria
LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
1    Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
2    In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
3    Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
4    Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
5    Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.
BGG); sie nimmt mit ihren Anträgen Vermögensinteressen wahr (Art. 66 Abs. 4
SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria
LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
1    Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
2    In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
3    Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
4    Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
5    Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.
BGG; Urteil 2C 92/2012 vom 17. August 2012 E. 6.1, in: StR 67/2012 S. 828). Zudem hat sie den Beschwerdegegnerinnen für das bundesgerichtliche Verfahren eine Parteientschädigung auszurichten (Art. 68 Abs. 1
SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria
LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
1    Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
2    La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
3    Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
4    Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
5    Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.
und 2
SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria
LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
1    Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
2    La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
3    Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
4    Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
5    Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.
BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 3'000.-- werden der Eidgenössischen Steuerverwaltung auferlegt.

3.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat den Beschwerdegegnerinnen für das bundesgerichtliche Verfahren eine Entschädigung von je Fr. 3'000.--, insgesamt Fr. 6'000.-- auszurichten.

4.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten und dem Bundesverwaltungsgericht, Abteilung I, schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 16. August 2013

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Zünd

Der Gerichtsschreiber: Kocher