Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal
Abteilung I
A-1567/2006
{T 0/2}
Urteil vom 28. Dezember 2007
Besetzung
Richter Daniel Riedo (Vorsitz), Richter Michael Beusch, Richter Lorenz Kneubühler (Abteilungspräsident),
Gerichtsschreiberin Iris Widmer.
Parteien
X._______ AG,
vertreten durch _______
Beschwerdeführer,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,
Vorinstanz.
Gegenstand
MWST; Baukostenbeiträge (1/1996 - 3/2000); Vertrauensschutz.
Sachverhalt:
A.
Die X._______ AG (Steuerpflichtige oder Beschwerdeführerin) bezweckt gemäss Handelsregistereintrag im Wesentlichen, die Golfanlage samt Infrastruktur in Z._______ zu erstellen sowie nach Fertigstellung zu erhalten, erweitern, erneuern und betreiben bzw. an Dritte zu verpachten. Sie ist seit 1. Januar 1996 im Register für Mehrwertsteuerpflichtige bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) eingetragen.
B.
Am 19. und 20. Dezember 2000 führte die ESTV bei der Steuerpflichtigen eine Kontrolle durch. Gestützt auf deren Ergebnis erhob sie betreffend die Quartale 1/1996 - 3/2000 mit Ergänzungsabrechnung Nr. 197'146 vom 11. Januar 2001 eine Steuernachforderung von Fr. 313'743.-- zuzüglich Verzugszins für die Position "Baukostenbeiträge".
C.
Mit Schreiben vom 24. Januar 2001 liess die Steuerpflichtige geltend machen, an einer Besprechung vom 16. April 1996 habe ihr die ESTV zugesichert, dass die Baukostenbeiträge, welche sie von ihren Aktionären bezog, keine mehrwertsteuerpflichtigen Umsätze darstellten und nicht zu einer Kürzung des Vorsteuerabzugs führten. Ihr Vertrauen auf diese Auskunft sei zu schützen. Im Übrigen habe die ESTV die Baukostenbeiträge damals mehrwertsteuerlich richtig qualifiziert.
D.
Die ESTV entschied am 27. April 2001, sie habe von der Steuerpflichtigen zu Recht Fr. 313'743.-- Mehrwertsteuern zuzüglich Verzugszins nachgefordert. Zur Begründung hielt die Verwaltung dafür, die Steuerpflichtige habe an der genannten Besprechung den Sachverhalt nicht richtig dargestellt, was aus dem durch sie selbst verfassten Sitzungsprotokoll vom 19. April 1996 hervorgehe; auf den Grundsatz von Treu und Glauben könne sie sich nicht mit Erfolg berufen. Mit Eingabe vom 30. Mai 2001 liess die Steuerpflichtige Einsprache erheben und beantragen, den Entscheid aufzuheben. Zur Begründung trug sie vor, den Baukostenbeiträgen stehe keine Gegenleistung (recte: Leistung) der Steuerpflichtigen gegenüber, weshalb sie vom Geltungsbereich der Mehrwertsteuer unerfasst blieben. Ohnehin seien sämtliche Voraussetzungen des Vertrauensschutzes erfüllt.
E.
Mit Einspracheentscheid vom 7. Februar 2006 wies die ESTV die Einsprache ab und bestätigte die Steuerforderung in Höhe von Fr 313'743.-- nebst Verzugszins. Zur Begründung hielt die Verwaltung im Wesentlichen dafür, die Baukostenbeiträge würden durch die Mitglieder aufgrund deren statutarisch geregelten Verhältnisse zum Golfclubs Y._______ zu Gunsten der Steuerpflichtigen geleistet. Durch die Hingabe des Baukostenbeitrages erhalte das Neumitglied die Mitgliedschaft bzw. die Spielberechtigung auf der Golfanlage. Mit den Baukostenbeiträgen tilge eine Drittperson (das Mitglied) die aus einer Kooperationsvereinbarung (zwischen der Steuerpflichtigen und dem Golfclub) resultierende Leistung der Steuerpflichtigen, nämlich die Golfanlage dem Golfclub zur Verfügung zu stellen. Diese Leistungen der Steuerpflichtigen seien steuerbar, Bemessungsgrundlage bildeten (u.a.) die Baukostenbeiträge. Auf den Grundsatz von Treu und Glauben könne sich die Steuerpflichtige von vornherein nicht berufen, da sie bei ihrer Anfrage den Sachverhalt unrichtig dargestellt habe. Überdies seien die Voraussetzungen des Vertrauensschutzes nicht kumulativ erfüllt.
F.
Am 15. März 2006 reicht die Steuerpflichtige gegen diesen Einspracheentscheid bei der Eidgenössischen Steuerrekurskommission (SRK) Beschwerde ein und beantragt, diesen - unter Kosten- und Entschädigungsfolge - aufzuheben; der unter Rückforderungsvorbehalt einbezahlte Steuerbetrag von Fr. 313'743.-- sei zuzüglich Vergütungszins zurückzuerstatten. Mit Vernehmlassung vom 19. Mai 2006 schliesst die ESTV auf Abweisung der Beschwerde.
Auf die Eingaben der Parteien an die SRK wird - soweit entscheidwesentlich - im Rahmen der nachfolgenden Erwägungen eingegangen.
G.
Am 6. Februar 2007 teilt das Bundesverwaltungsgericht den Verfahrensbeteiligten mit, es habe das vorliegende Verfahren zuständigkeitshalber übernommen.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Bis zum 31. Dezember 2006 unterlagen Einspracheentscheide der ESTV der Beschwerde an die SRK. Das Bundesverwaltungsgericht übernimmt, sofern es zuständig ist, die am 1. Januar 2007 bei der SRK hängigen Rechtsmittel. Die Beurteilung erfolgt nach neuem Verfahrensrecht (Art. 53 Abs. 2
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SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 53 Dispositions transitoires |
|
1 | La procédure de recours contre les décisions qui ont été rendues avant l'entrée en vigueur de la présente loi et qui, selon l'ancien droit, pouvaient faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral ou le Conseil fédéral est régie par l'ancien droit. |
2 | Les recours qui sont pendants devant les commissions fédérales de recours ou d'arbitrage ou devant les services de recours des départements à l'entrée en vigueur de la présente loi sont traités par le Tribunal administratif fédéral dans la mesure où celui-ci est compétent. Ils sont jugés sur la base du nouveau droit de procédure. |
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SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 37 Principe - La procédure devant le Tribunal administratif fédéral est régie par la PA57, pour autant que la présente loi n'en dispose pas autrement. |
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SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 31 Principe - Le Tribunal administratif fédéral connaît des recours contre les décisions au sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA)20. |
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SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions: |
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a | du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale; |
b | du Conseil fédéral concernant: |
b1 | la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26, |
b10 | la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44; |
b2 | la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27, |
b3 | le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29, |
b4 | l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31, |
b4bis | l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens, |
b5 | la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34, |
b6 | la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36, |
b7 | la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38, |
b8 | la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40, |
b9 | la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42; |
c | du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel; |
cbis | du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel; |
dquinquies | de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées; |
e | des établissements et des entreprises de la Confédération; |
f | des commissions fédérales; |
g | des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises; |
h | des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées; |
i | d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral. |
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SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 53 Préparation et service chez le client - (art. 25, al. 3, LTVA) |
|
1 | Valent par exemple préparation le fait de cuire, chauffer, mixer, éplucher et de mélanger des denrées alimentaires65. Le simple fait de maintenir la température de denrées alimentaires prêtes à la consommation ne vaut pas préparation. |
2 | Valent par exemple service le fait de présenter des mets sur assiettes, de préparer des buffets chauds ou froids, de servir des boissons, de dresser le couvert et desservir, de servir les hôtes, la conduite ou la surveillance du personnel de service ainsi que le fait de s'occuper d'un buffet self-service et de veiller à son approvisionnement. |
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SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 50 |
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1 | Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision. |
2 | Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps. |
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SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 52 |
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1 | Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains. |
2 | Si le recours ne satisfait pas à ces exigences, ou si les conclusions ou les motifs du recourant n'ont pas la clarté nécessaire, sans que le recours soit manifestement irrecevable, l'autorité de recours impartit au recourant un court délai supplémentaire pour régulariser le recours. |
3 | Elle avise en même temps le recourant que si le délai n'est pas utilisé, elle statuera sur la base du dossier ou si les conclusions, les motifs ou la signature manquent, elle déclarera le recours irrecevable. |
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SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 48 |
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1 | A qualité pour recourir quiconque: |
a | a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure ou a été privé de la possibilité de le faire; |
b | est spécialement atteint par la décision attaquée, et |
c | a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification. |
2 | A également qualité pour recourir toute personne, organisation ou autorité qu'une autre loi fédérale autorise à recourir. |
1.2 Der zu beurteilende Sachverhalt verwirklichte sich in den Jahren 1996 bis 2000. Die Bestimmungen der Mehrwertsteuerverordnung bleiben im vorliegenden Fall anwendbar (Art. 93 Abs. 1
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SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 93 Sûretés - 1 L'AFC peut demander dans les cas suivants des sûretés pour l'impôt, les intérêts ou les frais, même lorsqu'ils ne sont pas fixés et entrés en force ni exigibles: |
|
1 | L'AFC peut demander dans les cas suivants des sûretés pour l'impôt, les intérêts ou les frais, même lorsqu'ils ne sont pas fixés et entrés en force ni exigibles: |
a | le recouvrement dans les délais paraît menacé; |
b | le débiteur prend des dispositions pour abandonner son domicile, son siège ou son établissement stable sur le territoire de la Confédération, ou pour se faire radier du registre du commerce suisse; |
c | le débiteur est en demeure; |
d | l'assujetti reprend tout ou partie d'une entreprise tombée en faillite; |
e | l'assujetti remet des décomptes mentionnant des montants manifestement inférieurs à la réalité. |
2 | Si l'assujetti renonce à être libéré de l'assujettissement (art. 11) ou s'il opte pour l'imposition de prestations exclues du champ de l'impôt (art. 22), l'AFC peut exiger qu'il fournisse des sûretés conformément à l'al. 7. |
3 | La demande de sûretés doit indiquer le motif juridique de la garantie, le montant demandé et l'institution auprès de laquelle la garantie doit être déposée; elle est considérée comme une ordonnance de séquestre au sens de l'art. 274 LP159. Aucune réclamation ne peut être déposée contre la demande de sûreté. |
4 | La demande de sûreté peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal administratif fédéral. |
5 | Le recours contre les demandes de sûretés n'a pas d'effet suspensif. |
6 | La notification de la décision relative à la créance fiscale vaut ouverture d'action au sens de l'art. 279 LP. Le délai d'introduction de la poursuite court à compter de l'entrée en force de la décision relative à la créance fiscale. |
7 | Les sûretés doivent être fournies sous forme de dépôts en espèces, de cautionnements solidaires solvables, de garanties bancaires, de cédules hypothécaires ou d'hypothèques, de polices d'assurance sur la vie ayant une valeur de rachat, d'obligations cotées, libellées en francs, de débiteurs suisses, ou d'obligations de caisse émises par des banques suisses. |
2.
2.1 Der Mehrwertsteuer unterliegen u.a. im Inland gegen Entgelt erbrachte Lieferungen von Gegenständen sowie im Inland gegen Entgelt erbrachte Dienstleistungen (Art. 4 Bst. a
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SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 4 Livraison sur le territoire suisse à partir d'un dépôt sur le territoire suisse d'un bien provenant de l'étranger - (art. 7, al. 1, LTVA) |
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SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 5 Établissements stables - (art. 7, al. 2, 8 et 10, al. 3, LTVA) |
|
1 | On entend par établissement stable une installation commerciale permanente où est exercée, entièrement ou partiellement, l'activité d'une entreprise.9 |
2 | Sont notamment réputés établissements stables: |
a | les succursales; |
b | les sites de fabrication; |
c | les ateliers; |
d | les centres d'achat et les points de vente; |
e | les représentations permanentes; |
f | les exploitations minières et autres établissements d'exploitation des ressources du sous-sol; |
g | les chantiers de construction et de montage d'une durée minimum de douze mois; |
h | les immeubles utilisés pour l'agriculture, le pâturage ou l'économie forestière. |
3 | Ne sont notamment pas réputés établissements stables: |
a | les simples dépôts pour la distribution; |
b | les moyens de transport qui sont engagés conformément à leur destination première; |
c | les bureaux d'information, de représentation et de publicité de l'entreprise pouvant exercer uniquement des activités auxiliaires ad hoc. |
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SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 5 Établissements stables - (art. 7, al. 2, 8 et 10, al. 3, LTVA) |
|
1 | On entend par établissement stable une installation commerciale permanente où est exercée, entièrement ou partiellement, l'activité d'une entreprise.9 |
2 | Sont notamment réputés établissements stables: |
a | les succursales; |
b | les sites de fabrication; |
c | les ateliers; |
d | les centres d'achat et les points de vente; |
e | les représentations permanentes; |
f | les exploitations minières et autres établissements d'exploitation des ressources du sous-sol; |
g | les chantiers de construction et de montage d'une durée minimum de douze mois; |
h | les immeubles utilisés pour l'agriculture, le pâturage ou l'économie forestière. |
3 | Ne sont notamment pas réputés établissements stables: |
a | les simples dépôts pour la distribution; |
b | les moyens de transport qui sont engagés conformément à leur destination première; |
c | les bureaux d'information, de représentation et de publicité de l'entreprise pouvant exercer uniquement des activités auxiliaires ad hoc. |
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SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 6 Prestations de transport - (art. 9 LTVA) |
2.2
2.2.1 Damit eine steuerbare Leistung überhaupt vorliegt, muss sie im Austausch mit einer Gegenleistung (Entgelt) erfolgen. Die Entgeltlichkeit stellt ein unabdingbares Tatbestandsmerkmal einer mehrwertsteuerlichen Leistung dar (Ausnahme: Eigenverbrauch [Art. 4 Bst. c
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SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 4 Livraison sur le territoire suisse à partir d'un dépôt sur le territoire suisse d'un bien provenant de l'étranger - (art. 7, al. 1, LTVA) |
2.2.2 Die Annahme eines solchen Leistungsaustausches setzt voraus, dass zwischen Leistung und Gegenleistung eine innere wirtschaftliche Verknüpfung gegeben ist (BGE 126 II 451 E. 6a, mit Hinweisen; Ivo P. Baumgartner, in mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Basel/Genf/München 2000, ad Art. 33 Abs. 1 und 2 Rz. 6 und 8). Die Beantwortung der Frage nach der inneren Verknüpfung erfolgt nicht in erster Linie nach zivilrechtlichen, sondern nach wirtschaftlichen, tatsächlichen Kriterien. Insbesondere ist für die Annahme eines Leistungsaustauschs das Vorliegen eines Vertragsverhältnisses nicht zwingend erforderlich (BGE 126 II 252 f. E. 4a). Es genügt vielmehr, dass Leistung und Gegenleistung innerlich derart verknüpft sind, dass die Leistung eine Gegenleistung auslöst. Ausreichend kann folglich auch sein, wenn einer Leistung eine erwartete (Üblichkeit) oder erwartbare Gegenleistung (nach den Umständen ist erwartbar, dass eine Leistung die Gegenleistung auslöst) gegenübersteht, d.h. dass nach den Umständen davon auszugehen ist, die Leistung löse eine Gegenleistung aus (statt vieler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1431/2006 vom 25. Mai 2007 E. 2.2).
2.2.3 Bei der Beurteilung der Frage nach dem wirtschaftlichen Zusammenhang zwischen Leistung und Gegenleistung ist primär auf die Sicht des Leistungsempfängers abzustellen, was namentlich der Konzeption der Mehrwertsteuer als Verbrauchsteuer entspricht (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1354/2006 vom 24. August 2007 E. 3.1; Daniel Riedo, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und von den entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht, Bern 1999, S. 230 ff.).
2.2.4 Die mehrwertsteuerlichen Leistungen können sich unter den gegebenen Voraussetzungen auch in einem Tausch- oder tauschähnlichen Verhältnis gegenüberstehen; namentlich dann, wenn die Gegenleistung nicht oder nicht nur in einer reinen Geldzahlung besteht (vgl. Art. 26 Abs. 4
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SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 26 Prestations fournies à des personnes étroitement liées - (art. 18, al. 1, LTVA) |
2.2.5 Bildet eine Zahlung Gegenleistung für eine bestimmte Leistung und damit Bestandteil eines mehrwertsteuerlichen Leistungsaustauschverhältnisses, dann kann die nämliche Zahlung nicht gleichzeitig mehrwertsteuerliche Gegenleistung einer weiteren Leistung darstellen. Solches ist mehrwertsteuersystematisch ausgeschlossen. Denn ein und dieselbe Geldleistung kann nicht gleichzeitig in einem inneren wirtschaftlichen Zusammenhang mit zwei verschiedenen Leistungen stehen (siehe etwa Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1346 vom 4. Mai 2007 E. 2.3.4 und 3.3, mit Hinweisen).
2.2.6 Auch die Steuerbarkeit von Leistungen zwischen Gesellschaft (z.B. AG) und Gesellschaftern hängt vom Vorhandensein eines mehrwertsteuerlichen Leistungsaustausches nach den hievor beschriebenen allgemeinen Regeln ab. Bei Leistungen des Gesellschafters an die Gesellschaft (Gesellschafterbeiträge oder Gesellschaftereinlagen), die nicht gegen spezielle Entschädigungen bzw. Gegenleistungen der Gesellschaft erfolgen, ist gemäss Lehre und Rechtsprechung von nicht steuerbaren Leistungen auszugehen. Namentlich kommt kein mehrwertsteuerlicher Leistungsaustausch zustande bei der ordentlichen Gewinn- und Verlustbeteiligung (statt vieler: Urteil des Bundesgerichts 2A.369/2005 vom 24. August 2007 E. 4.3; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1511/2006 vom 3. September 2007 E. 2.5; vgl. auch Jean-Marc Rivier/Annie Rochat Pauchard, Droit fiscal suisse, La taxe sur la valeur ajoutée, Lausanne 2000, S. 244).
Nach neuerer Rechtsprechung haben Kapitaleinlagen von Gesellschaftern, mit welchen ein Aktionär eine Unternehmung über Eigenkapital finanziert (gleich wie Darlehen eines Aktionärs, d.h. bei Finanzierung über Fremdkapital), anders als Spenden von Gesellschaftern grundsätzlich keine verhältnismässige Vorsteuerkürzung im Sinne von Art. 30 Abs. 6
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SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 30 Transmission de fonds ne faisant pas partie de la contre-prestation - (art. 18, al. 2, LTVA) |
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1 | La transmission de fonds ne faisant pas partie de la contre-prestation en vertu de l'art. 18, al. 2, LTVA, notamment au sein de coopérations dans le domaine de la formation et de la recherche, n'est pas soumise à l'impôt. |
2 | La réduction de la déduction de l'impôt préalable conformément à l'art. 33, al. 2, LTVA est opérée auprès du dernier bénéficiaire. |
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SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 14 Prestations entrepreneuriales d'une collectivité publique - (art. 12, al. 4, LTVA) |
|
1 | les prestations de services dans les domaines de la radiodiffusion, de la télévision, des télécommunications et de l'informatique; |
10 | les activités commerciales d'agences publicitaires; |
11 | les activités d'agences de voyages; |
12 | les prestations de cantines d'entreprises, de restaurants du personnel, de points de vente et d'établissements analogues; |
13 | les activités de notaires publics; |
14 | les activités de bureaux de mensuration cadastrale; |
15 | les activités dans le secteur de la gestion des déchets et du traitement des eaux usées; |
16 | les activités financées par les taxes d'élimination anticipées fondées sur l'art. 32abis de la loi du 7 octobre 1983 sur la protection de l'environnement (LPE)24; |
17 | les activités liées à la construction d'infrastructures destinées au trafic; |
18 | le contrôle des installations de combustion; |
19 | les prestations publicitaires. |
2 | la distribution d'eau, de gaz, d'électricité, d'énergie thermique, d'éthanol, de dénaturants et de biens analogues; |
3 | le transport de biens et de personnes; |
4 | les prestations de services portuaires et aéroportuaires; |
5 | la livraison de produits finis neufs destinés à la vente; |
6 | ... |
7 | l'organisation de foires et d'expositions à caractère commercial; |
8 | l'exploitation d'installations sportives comme les piscines et les patinoires artificielles; |
9 | l'entreposage de biens; |
2.3 Eine mehrwertsteuerliche Lieferung setzt voraus, dass dem Empfänger die Befähigung verschafft wird, im eigenen Namen über einen Gegenstand wirtschaftlich zu verfügen (E. 2.1 hievor). Daraus erhellt, dass zur Bestimmung des Leistungsempfängers massgeblich auf sein Auftreten im eigenen Namen abgestellt wird. Gleiches trifft auf den Leistungserbringer zu: Wer die Leistung im eigenen Namen erbringt, hat als mehrwertsteuerlicher Leistungserbringer zu gelten. Denn das Handeln wird nach konstanter Rechtsprechung grundsätzlich demjenigen mehrwertsteuerlich zugerechnet, der nach aussen, gegenüber Dritten, im eigenen Namen auftritt (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1462/2006 vom 6. September 2007 E. 2.1, A-1341/2006 vom 7. März 2007 E. 2.3.1; Entscheid der SRK vom 4. Dezember 2003, veröffentlicht in VPB 68.71 E. 2b, je mit weiteren Hinweisen).
2.4 Von der Steuer unecht befreit ist die Überlassung von Grundstücken und Teilen davon zum Gebrauch oder zur Nutzung; steuerbar ist jedoch die Vermietung und Verpachtung von Sportanlagen (Art. 14 Ziff. 17 Bst. d
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SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 14 Prestations entrepreneuriales d'une collectivité publique - (art. 12, al. 4, LTVA) |
|
1 | les prestations de services dans les domaines de la radiodiffusion, de la télévision, des télécommunications et de l'informatique; |
10 | les activités commerciales d'agences publicitaires; |
11 | les activités d'agences de voyages; |
12 | les prestations de cantines d'entreprises, de restaurants du personnel, de points de vente et d'établissements analogues; |
13 | les activités de notaires publics; |
14 | les activités de bureaux de mensuration cadastrale; |
15 | les activités dans le secteur de la gestion des déchets et du traitement des eaux usées; |
16 | les activités financées par les taxes d'élimination anticipées fondées sur l'art. 32abis de la loi du 7 octobre 1983 sur la protection de l'environnement (LPE)24; |
17 | les activités liées à la construction d'infrastructures destinées au trafic; |
18 | le contrôle des installations de combustion; |
19 | les prestations publicitaires. |
2 | la distribution d'eau, de gaz, d'électricité, d'énergie thermique, d'éthanol, de dénaturants et de biens analogues; |
3 | le transport de biens et de personnes; |
4 | les prestations de services portuaires et aéroportuaires; |
5 | la livraison de produits finis neufs destinés à la vente; |
6 | ... |
7 | l'organisation de foires et d'expositions à caractère commercial; |
8 | l'exploitation d'installations sportives comme les piscines et les patinoires artificielles; |
9 | l'entreposage de biens; |
Unecht steuerbefreit sind ferner die Umsätze, die nicht-gewinnstrebige Vereinigungen mit u.a. kultureller Zielsetzung ihren Mitgliedern gegen einen statutarisch festgesetzten Beitrag erbringen (Art. 14 Ziff. 11
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SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 14 Prestations entrepreneuriales d'une collectivité publique - (art. 12, al. 4, LTVA) |
|
1 | les prestations de services dans les domaines de la radiodiffusion, de la télévision, des télécommunications et de l'informatique; |
10 | les activités commerciales d'agences publicitaires; |
11 | les activités d'agences de voyages; |
12 | les prestations de cantines d'entreprises, de restaurants du personnel, de points de vente et d'établissements analogues; |
13 | les activités de notaires publics; |
14 | les activités de bureaux de mensuration cadastrale; |
15 | les activités dans le secteur de la gestion des déchets et du traitement des eaux usées; |
16 | les activités financées par les taxes d'élimination anticipées fondées sur l'art. 32abis de la loi du 7 octobre 1983 sur la protection de l'environnement (LPE)24; |
17 | les activités liées à la construction d'infrastructures destinées au trafic; |
18 | le contrôle des installations de combustion; |
19 | les prestations publicitaires. |
2 | la distribution d'eau, de gaz, d'électricité, d'énergie thermique, d'éthanol, de dénaturants et de biens analogues; |
3 | le transport de biens et de personnes; |
4 | les prestations de services portuaires et aéroportuaires; |
5 | la livraison de produits finis neufs destinés à la vente; |
6 | ... |
7 | l'organisation de foires et d'expositions à caractère commercial; |
8 | l'exploitation d'installations sportives comme les piscines et les patinoires artificielles; |
9 | l'entreposage de biens; |
2.5 Die Steuer wird vom Entgelt berechnet. Dazu gehört alles, was der Leistungsempfänger oder ein Dritter für ihn als Gegenleistung für die Leistung aufwendet. Die Gegenleistung umfasst auch den Ersatz aller Kosten, selbst wenn diese gesondert in Rechnung gestellt werden (Art. 26 Abs. 1
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SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 26 Prestations fournies à des personnes étroitement liées - (art. 18, al. 1, LTVA) |
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SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 26 Prestations fournies à des personnes étroitement liées - (art. 18, al. 1, LTVA) |
3.
Im vorliegenden Fall sind um die fraglichen Baukostenbeiträge drei verschiedene Akteure beteiligt: die Beschwerdeführerin, der Golfclub Y._______ und dessen Mitglieder, die in der Regel gleichzeitig auch Aktionäre der Beschwerdeführerin sind. Zur Beantwortung der Frage nach der steuerlichen Qualifikation der Baukostenbeiträge gilt es zunächst die tatsächlichen Gegebenheiten aufzuzeigen (E. 3.1) und sodann die Verhältnisse zwischen 1. dem Golfclub und seinen Mitgliedern (E. 3.2), 2. dem Golfclub und der Beschwerdeführerin (E. 3.3) sowie 3. der Beschwerdeführerin und den Mitgliedern bzw. den Aktionären (E. 3.4) mehrwertsteuerlich zu würdigen.
3.1 Gemäss Statuten des Golfclubs Y._______ vom 28. Oktober 1995 bezweckt dieser den Betrieb einer Golfanlage und die Ausübung und Förderung des Golfsports namentlich für Mitglieder (Art. 2). Er verlangt eine Eintrittsgebühr, die sich je nach Mitgliederkategorie aus einem Baukostenbeitrag zugunsten der Beschwerdeführerin, welcher à fonds perdu geleistet wird, und einer Verpflichtung zur Übernahme von Aktien der Beschwerdeführerin zusammensetzt (Art. 20). Zusätzlich erhebt der Golfclub einen Jahresbeitrag, der alle seine Kosten bzw. jene der Beschwerdeführerin des laufenden Kalenderjahres zu decken hat; der Beitrag wird alljährlich festgesetzt (Art. 21). Mitglied des Golfclubs kann nur sein, wer als rechtmässiger Eigentümer der - für die entsprechende Mitgliedschaftskategorie vorgeschriebenen Anzahl - Aktien im Aktienbuch der Beschwerdeführerin eingetragen ist und den Baukostenbeitrag bezahlt hat (Art. 5 - 14). Spielberechtigt auf der Golfanlage des Clubs ist nur, wer sämtliche finanziellen Verpflichtungen (Eintrittsgebühr, Jahresbeitrag) erfüllt hat und wer rechtsgültig als Mitglied aufgenommen worden ist (Art. 22).
Die Beschwerdeführerin und der Golfclub haben eine (undatierte) Koorperationsvereinbarung getroffen. Danach versteht sich die Beschwerdeführerin als reine Immobiliengesellschaft, die Trägerin der gesamten Golfanlage bzw. der Infrastruktur ist und diese baut, erneuert, erweitert und verpachtet (Ziff. I/1 der Vereinbarung). Der Golfclub versteht sich als Betreiber der Golfanlage samt Infrastruktur; in seine Zuständigkeit fällt u.a. das Inkasso der finanziellen Verpflichtungen der Mitglieder (Ziff. I/2). Die vertraglichen Beziehungen zwischen der Beschwerdeführerin und dem Golfclub sollen einem Mietverhältnis entsprechen. Sie sind sich einig, dass die Baukostenbeiträge vollumfänglich der Beschwerdeführerin zufliessen (Ziff. II). Gemäss ebenfalls undatiertem Mietvertrag verpflichtet sich die Beschwerdeführerin, dem Golfclub per 1. Januar 1997 die Golfanlage in Z._______ samt Infrastruktur zum Gebrauch zu überlassen (Ziff. 1-3). Der Mietzins sei so zu wählen, dass er die effektiven Aufwendungen der Vermieterin (Beschwerdeführerin) deckt, unter Berücksichtigung der betriebsnotwendigen Abschreibungen; er wird deshalb jedes Jahr neu festgesetzt (Art. 4).
Laut Statuten der Beschwerdeführerin vom 12. Juni 1995 schliesslich setzt deren Generalversammlung die Höhe der Baukostenbeiträge fest (Art. 15 Bst. g). Der Verkaufspreis der Aktien richtet sich nach deren wirklichen Wert (Substanzwert abzüglich Baukostenbeiträge; Art. 6), zuzüglich Baukostenbeiträge unter Berücksichtigung der in den Statuten des Golfclubs dafür enthaltenen Rabatte (Art. 7).
Die ESTV hat der Beschwerdeführerin die Baukostenbeiträge aufgerechnet. Die Beschwerdeführerin bestreitet, Leistungen erbracht zu haben, die in rechtsgenügendem Zusammenhang mit den Baukostenbeiträgen stehen.
3.2 Zum Verhältnis zwischen dem Golfclub und seinen Mitgliedern:
Der Golfclub erteilt im eigenen Namen den Mitgliedern die Berechtigung, auf der Golfanlage zu spielen und die Infrastruktur zu benutzen. Im Gegenzug bezahlen die Mitglieder den Jahresbeitrag und verpflichten sich, den Baukostenbeitrag zugunsten der Beschwerdeführerin zu leisten sowie allenfalls eine gewisse Anzahl Aktien der Beschwerdeführerin zu kaufen. Zweifelsfrei liegt ein mehrwertsteuerlicher Leistungsaustausch vor; die Leistung des Golfclubs (er räumt den Mitgliedern die Spiel- und Nutzungsberechtigung der Golfanlage mitsamt Infrastruktur ein) ist in rechtsgenügender Weise wirtschaftlich verknüpft mit der Gegenleistung der Mitglieder (Bezahlung des Jahresbeitrages und Verpflichtung, Baukostenbeiträge an die Beschwerdeführerin zu leisten und Aktien zu kaufen; s. E. 2.2.2 f. hievor).
Da die Gegenleistung der Mitglieder nicht nur in einer Geldzahlung, sondern auch in einer Verpflichtung zugunsten einer Dritten (der Beschwerdeführerin) besteht, handelt es sich um einen sogenannten tauschähnlichen Umsatz (E. 2.2.4 hievor): Nebst der reinen Geldzahlung (Jahresbeitrag) verpflichten sich die Mitglieder gegenüber dem Golfclub, die fraglichen Baukostenbeiträge zugunsten der Beschwerdeführerin zu leisten. Ob und wie die Baukostenbeiträge bzw. deren Gegenwert in die Steuerbemessungsgrundlage der Leistungen des Golfclubs fliessen, kann hier genauso offen bleiben wie die Frage, ob diese Leistungen allenfalls nach Art. 14 Ziff. 11
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SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 14 Prestations entrepreneuriales d'une collectivité publique - (art. 12, al. 4, LTVA) |
|
1 | les prestations de services dans les domaines de la radiodiffusion, de la télévision, des télécommunications et de l'informatique; |
10 | les activités commerciales d'agences publicitaires; |
11 | les activités d'agences de voyages; |
12 | les prestations de cantines d'entreprises, de restaurants du personnel, de points de vente et d'établissements analogues; |
13 | les activités de notaires publics; |
14 | les activités de bureaux de mensuration cadastrale; |
15 | les activités dans le secteur de la gestion des déchets et du traitement des eaux usées; |
16 | les activités financées par les taxes d'élimination anticipées fondées sur l'art. 32abis de la loi du 7 octobre 1983 sur la protection de l'environnement (LPE)24; |
17 | les activités liées à la construction d'infrastructures destinées au trafic; |
18 | le contrôle des installations de combustion; |
19 | les prestations publicitaires. |
2 | la distribution d'eau, de gaz, d'électricité, d'énergie thermique, d'éthanol, de dénaturants et de biens analogues; |
3 | le transport de biens et de personnes; |
4 | les prestations de services portuaires et aéroportuaires; |
5 | la livraison de produits finis neufs destinés à la vente; |
6 | ... |
7 | l'organisation de foires et d'expositions à caractère commercial; |
8 | l'exploitation d'installations sportives comme les piscines et les patinoires artificielles; |
9 | l'entreposage de biens; |
3.3 Zum Verhältnis zwischen der Beschwerdeführerin und dem Golfclub:
Die Parteien sind sich einig, dass die Beschwerdeführerin eine steuerbare Leistung an den Golfclub erbringt, indem sie diesem die Golfanlage samt Infrastruktur zum Gebrauch und zur Nutzung überlässt. Da es sich beim überlassenen Gegenstand um eine Sportanlage handelt, ist die Mietleistung der Beschwerdeführerin unbestrittenermassen nicht etwa unecht steuerbefreit (s. E. 2.4 hievor). Ebenso liegt grundsätzlich nicht im Streit, dass die Gegenleistung des Golfclubs im Mietentgelt besteht. Im Ergebnis bestritten ist allerdings die Höhe des Entgelts, die Frage nach der Steuerbemessungsgrundlage für die beschwerdeführerische Leistung an den Golfclub.
Die Gegenleistung umfasst auch den Ersatz sämtlicher Kosten. Nur jene Zuwendungen des Golfclubs gehören nicht zum steuerbaren Entgelt, die keinen ursächlichen Zusammenhang mit der steuerbaren Leistung aufweisen und ihren Rechtsgrund in einem selbständigen, von der Leistung unabhängigen Leistungsaustauschverhältnis haben (E. 2.5 hievor). Bei näherer Betrachtung der Art und Weise, wie die Beteiligten das Mietentgelt definiert haben, erhellt, dass die Baukostenbeiträge ihrem Wert nach Kostenersatz durch den Golfclub darstellen: Die Höhe des Mietzinses wird zwischen den Vertragsparteien - und damit auch aus der massgeblichen Sicht des leistungsempfangenden Golfclubs (E. 2.5 hievor) - so festgelegt, dass er die effektiven Aufwendungen der Beschwerdeführerin als Vermieterin deckt. Würden also die Baukostenbeiträge von den Mitgliedern des Golfclubs nicht direkt zuhanden der Beschwerdeführerin bezahlt, sondern an den Golfclub zu dessen Gunsten, müsste der Mietzins um ihren Gegenwert erhöht werden, um bei der Beschwerdeführerin den gleichen Deckungsgrad der laufenden Aufwendungen zu erzielen. Darin kommt der direkte ursächliche Zusammenhang des Gegenwerts der Baukostenbeiträge mit dem Mietzins als Gegenleistung und damit mit der steuerbaren Leistung der Beschwerdeführerin zum Ausdruck. Bezeichnenderweise wird der Mietzins denn auch jedes Jahr neu festgelegt, was belegt, dass das Mietentgelt nicht - wie es üblich wäre - einer objektiven und konstanten Grösse entspricht, sondern von weiteren Kostenfaktoren direkt abhängt. Die Gegenleistung des Golfclubs erschöpft sich folglich nicht im jährlich festgelegten Mietentgelt, sondern besteht zusätzlich im Gegenwert der Baukostenbeiträge; diese stellen mehrwertsteuerlichen Kostenersatz durch den Golfclub dar und fallen deshalb in die Bemessungsgrundlage der Mietleistung der Beschwerdeführerin.
Demzufolge hat die ESTV im Ergebnis mit Recht den Gegenwert der Baukostenbeiträge bei der Beschwerdeführerin aufgerechnet. Sie ist aber darauf hinzuweisen, dass sie in doppelter Hinsicht zur Verwirrung beigetragen hat, indem sie erklärt, die Baukostenbeiträge seien steuerbare Umsätze der Beschwerdeführerin mit dem Golfclub: Fragen kann sich erstens nicht, ob diese Beiträge steuerbare Umsätze der Beschwerdeführerin sind, denn sie betreffen die Seite der Gegenleistung. Zweitens bilden nicht die Baukostenbeiträge als solche Gegenleistung des Golfclubs, sondern ihr Gegenwert als Kostenersatz.
Die Beschwerdeführerin trägt vor, zwischen den Baukostenbeiträgen und ihrer Leistung an den Golfclub bestehe kein innerer Zusammenhang. Dem ist entgegenzuhalten, dass ihre Bauleistungen (Projektierung und Bau, Erneuerung und Erweiterung der Golfanlage samt Infrastruktur) Grundlage der Kooperationsvereinbarung und des Mietverhältnisses sind. Die Bauleistungen flossen ursprünglich und fliessen - soweit nicht abgeschlossen - laufend gegenständlich in ihre Mietleistung an den Golfclub ein. Die daraus entstandenen und noch entstehenden Kosten stehen folglich in innerem Zusammenhang mit ihrer Leistung an den Golfclub. Dieser Zusammenhang der Baukostenbeiträge mit dem Mietverhältnis wird auch aus der Kooperationsvereinbarung zwischen der Beschwerdeführerin und dem Golfclub deutlich, wo bei der Regelung des Mietverhältnisses ausdrücklich erwähnt wird, die Baukostenbeiträge hätten vollumfänglich an die Beschwerdeführerin zu fliessen (Ziff. II.). An anderer Stelle betont die Beschwerdeführerin selbst, sie erbringe im Austausch mit den Baukostenbeiträgen keine Leistung an die Mitglieder (hiezu E. 3.4 hienach), was wiederum unterstreicht, dass der Gegenwert der Baukostenbeiträge Kostenersatz im Verhältnis der Beschwerdeführerin mit dem Golfclub darstellt (vgl. auch Anfrage der Beschwerdeführerin vom 12. März 1996 an die ESTV: "... Die AG tätigt folgende Umsätze: Baukostenbeiträge vom Verein ...").
3.4 Zum Verhältnis zwischen der Beschwerdeführerin und den Mitgliedern des Golfclubs bzw. ihren Aktionären:
Die Parteien gehen übereinstimmend und mit Recht davon aus, die Baukostenbeiträge seien nicht etwa Gegenleistung einer steuerbaren Leistung der Beschwerdeführerin an ihre Aktionäre bzw. an die Mitglieder des Golfclubs. Die Beschwerdeführerin hält aber dafür, die Baukostenbeiträge könnten deshalb nicht gleichzeitig Bemessungsgrundlage sein im Leistungsverhältnis zwischen ihr und dem Golfclub, weil sie mit der Aktionärseigenschaft untrennbar verknüpft seien. Sie kämen einem Agio gleich, werde doch damit nichts anderes bewirkt, als dass der Erwerbspreis der Aktien angehoben werde.
Zunächst verkennt die Beschwerdeführerin, dass nicht die Baukostenbeiträge als solche Bemessungsgrundlage bilden in ihrem Verhältnis zum Golfclub, sondern deren Gegenwert als Kostenersatz (E. 3.3 hievor). Überdies entbehrt die behauptete Verknüpfung von Aktien und Baukostenbeiträge jeder Grundlage. Aus der Aktenlage drängt sich vielmehr der gegenteilige Schluss auf: Der Verkaufspreis der Aktie richtet sich nach deren Substanzwert, der Baukostenbeitrag wird separat sowie nach eigenen Kriterien berechnet und in Rechnung gestellt (Statuten der Beschwerdeführerin, Art. 6 f.; vgl. Vernehmlassungsbeilage 6a - 6e). Überdies gibt es durchaus Mitglieder des Golfclubs, die zwar Baukostenbeiträge zu leisten, nicht aber Aktien zu erwerben haben (Statuten des Golfclubs, Art. 9). In ihrer Broschüre vom 31. Dezember 1997 (Vernehmlassungsbeilage 6a, Ziff. 4) weist die Beschwerdeführerin gerade selbst auf das "Splitting" zwischen den Aktien und den Baukostenbeiträgen hin, welches gewählt worden sei, "um grosse Mutationen zu verhindern und ein auf Konstanz gerichtetes Clubleben zu ermöglichen". Schliesslich hätte die Beschwerdeführerin eine Emissionsabgabe auf den Baukostenbeiträgen zu entrichten, falls diese denn ein Agio darstellten, wie sie vorzugeben versucht (vgl. Art. 5 Abs. 1
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SR 641.10 Loi fédérale du 27 juin 1973 sur les droits de timbre (LT) LT Art. 5 - 1 Le droit d'émission a pour objet: |
|
1 | Le droit d'émission a pour objet: |
a | la création, ainsi que l'augmentation de la valeur nominale, à titre onéreux ou gratuit, de droits de participation sous la forme |
b | ... |
2 | Sont assimilés à la création de droits de participation, au sens de l'al. 1, let. a: |
a | les versements supplémentaires que les actionnaires ou les associés font à la société sans contre-prestation correspondante et sans que soit augmenté le capital social inscrit au registre du commerce ou le montant versé sur les parts sociales de la société coopérative; |
b | le transfert de la majorité des actions ou des parts sociales d'une société suisse qui est économiquement liquidée ou dont les actifs ont été rendus liquides; |
c | ... |
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SR 641.10 Loi fédérale du 27 juin 1973 sur les droits de timbre (LT) LT Art. 8 - 1 Le droit d'émission sur les droits de participation s'élève à 1 pour cent et se calcule:52 |
|
1 | Le droit d'émission sur les droits de participation s'élève à 1 pour cent et se calcule:52 |
a | pour la création et l'augmentation de droits de participation: sur le montant reçu par la société en contrepartie des droits de participation, mais au moins sur la valeur nominale; |
b | pour les versements supplémentaires: sur le montant du versement; |
c | pour le transfert de la majorité des droits de participation: sur la fortune nette de la société lors du transfert, mais au moins sur la valeur nominale de tous les droits de participation existants. |
2 | ...53 |
3 | Les choses et les droits doivent être estimés à leur valeur vénale au moment de l'apport. |
Die Beschwerdeführerin macht weiter geltend, auch die Verpflichtung der Clubmitglieder zum Erwerb von Aktien müsste konsequenterweise - gleich wie jene, Baukostenbeiträge zu leisten - als vom Golfclub an sie entrichtetes Entgelt betrachtet werden. Es spreche für ihren Standpunkt, dass ihr Derartiges - mit Recht - nicht vorgehalten werde. Auch hier ist die Beschwerdeführerin wiederum zunächst darauf aufmerksam zu machen, dass nicht die Baukostenbeiträge als solche, sondern deren Ersatz, Leistungsentgelt des Clubs an sie bildet. Im Übrigen stellt die Kapitalbeteiligung eines Gesellschafters durch den Kauf einer Aktie einen Vorgang ausserhalb des Geltungsbereichs der Mehrwertsteuer dar (E. 2.2.6 hievor), weshalb sie bereits deshalb nicht auch Entgelt oder Kostenersatz im Leistungsverhältnis zwischen der Beschwerdeführerin und dem Golfclub bilden kann. Ein Aktienerwerb kann überdies auch deshalb nicht als solcher Kostenersatz gelten, weil er seiner Natur nach einzig das Gesellschafterverhältnis zwischen der Beschwerdeführerin und dem einzelnen Aktionär betrifft.
3.5 Zusammenfassend ist festzustellen, dass der Wert der fraglichen Baukostenbeiträge in die Bemessungsgrundlage der Mietleistung der Beschwerdeführerin an den Golfclub fliesst. Die Beschwerde ist in diesem Punkt unbegründet.
4.
Die Beschwerdeführerin beruft sich ferner auf den Grundsatz von Treu und Glauben. Ihr Vertrauen auf die schriftliche Bestätigung der ESTV vom 7. Mai 1996 sei berechtigt gewesen und zu schützen.
4.1 Am 12. März 1996 wandte sich die Beschwerdeführerin und der Golfclub schriftlich mit diversen offenen Fragen um die Mehrwertsteuer an die ESTV. Gegenstand der Anfrage bildeten auch die Baukostenbeiträge. Die vorliegend interessierende Frage lautete: "Gemäss den Statuten des Vereins werden von den Mitgliedern unter dem Titel 'Eintrittsgebühr' u.a. Baukostenbeiträge erhoben, welche der AG für den Bau der Golfanlage zukommen. Stellen diese Baukostenbeiträge im Verein sowie in der AG steuerbare Umsätze dar?". Zur Klärung der offenen Fragen trafen sich die Parteien am 16. April 1996 zu einer Besprechung, von der kein Protokoll vorliegt. Mit Schreiben vom 19. April 1996 an die ESTV fasste die Beschwerdeführerin die Besprechungsergebnisse zusammen. Dieses Schreiben wurde durch zwei Mitarbeiter der ESTV am 7. Mai 1996 antragsgemäss unterschriftlich visiert. Die hier interessierende Passage des Bestätigungsschreibens lautet wie folgt: "Die Mitglieder bezahlen Baukostenbeiträge, welche die AG vereinnahmt. Die Mitglieder erhalten dafür Aktien der AG. Es wurde festgestellt, dass mangels Leistungsaustausch diese Beiträge keinen Umsatz darstellen und demzufolge nicht MWST-pflichtig werden."
4.2 Das in Art. 9
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SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 9 Protection contre l'arbitraire et protection de la bonne foi - Toute personne a le droit d'être traitée par les organes de l'État sans arbitraire et conformément aux règles de la bonne foi. |
4.3 Zunächst verkennt die Beschwerdeführerin, dass die ESTV keine unrichtige Auskunft erteilt hat, sofern denn das Visum zweier derer Mitarbeiter auf einem Bestätigungsschreiben der Steuerpflichtigen überhaupt als Auskunft im Sinne der voranstehenden Rechtsprechung zu werten ist (nachfolgend wird der Begriff "Bestätigung" verwendet und nicht "Auskunft"). Denn die Bestätigung der ESTV beschränkte sich zweifelsfrei auf das Verhältnis zwischen der Beschwerdeführerin zu den Mitgliedern des Golfclubs: "Die Mitglieder bezahlen Baukostenbeiträge, welche die AG vereinnahmt ...". In diesem Verhältnis bilden Baukostenbeiträge gerade nicht Bestandteil eines mehrwertsteuerlichen Leistungsaustauschs (E. 3.4 hievor). Bestätigt wurde in zutreffender Weise denn auch was folgt: "Es wurde festgestellt, dass mangels Leistungsaustausch diese Beiträge keinen Umsatz darstellen und demzufolge nicht MWST-pflichtig werden." Es gilt deshalb festzuhalten, dass die ESTV den geschilderten Sachverhalt richtig beurteilte (bestätigte). Überdies erhellt die Richtigkeit der Bestätigung vor der weiteren Sachverhaltsdarstellung der Beschwerdeführerin in dieser Passage mit folgendem Inhalt: "Die Mitglieder erhalten dafür Aktien der AG ...". Erhielten die Mitglieder im Austausch mit den Baukostenbeiträgen tatsächlich Aktien, lägen diese als reine Kapitaleinlagen erst recht ausserhalb des Geltungsbereichs der Mehrwertsteuer (E. 2.2.6 hievor); auf die Bezeichnung "Baukostenbeiträge" käme es nicht an. An diesem Ergebnis ändert nichts, wenn heute als erstellt zu gelten hat, dass die Mitglieder mit den Baukostenbeiträgen keine Aktien kauften. Entscheidend bleibt, dass die Bestätigung der ESTV auch richtig war für die diesbezüglich unrichtig geschilderte Tatsachenlage.
Ferner hat die Beschwerdeführerin auf die Bestätigung der Steuerfreiheit - wenn es sich dabei denn um eine Falschauskunft handeln würde - überhaupt nicht rechtsgenügend vertraut. Dieser Schluss drängt sich durch den Umstand auf, dass in den an die Öffentlichkeit gerichteten Preislisten die Baukostenbeiträge unbestrittenermassen jeweils mit dem ausdrücklichen Vorbehalt einer Mehrwertsteuernachbelastung zum Normalsatz figurierten (vgl. Vernehmlassungsbeilagen 6a).
Fehlt es an einer Falschauskunft (an einer unrichtigen Bestätigung) der ESTV sowie am Vertrauen der Beschwerdeführerin, dann kann diese sich mangels Vertrauensgrundlage von vornherein nicht mit Erfolg auf den Vertrauensschutz berufen. Die Beschwerde ist auch in diesem Punkt abzuweisen.
4.4 Ohnehin wären vorliegend die Voraussetzungen des Vertrauensschutzes nicht kumulativ erfüllt, falls denn von einer unrichtigen Bestätigung der ESTV auszugehen wäre.
Zunächst hätte die Beschwerdeführerin im Vertrauen auf die Richtigkeit der Auskunft keine Dispositionen getroffen, die nicht ohne Nachteil rückgängig gemacht werden könnten. Eine nachteilige Disposition im Sinne der Rechtsprechung könnte einzig in der Unterlassung der Überwälzung der Steuer auf den Golfclub durch die Beschwerdeführerin im Ausmass des Wertes der Baukostenbeiträge erblickt werden. Eine solche Steuerüberwälzung hätte die Beschwerdeführerin indes sowohl faktisch als auch rechtlich jederzeit nachholen können; faktisch, weil der Leistungsempfänger, der Golfclub, für sie noch greifbar wäre; rechtlich, weil die Höhe der Baukostenbeiträge unter dem Vorbehalt einer allfälligen Mehrwertsteuernachbelastung festgelegt worden ist. Die Frage, ob die Überwälzung letztlich auch tatsächlich gelänge, wäre hier unmassgeblich, denn darauf besteht für den Steuerpflichtigen kein Anspruch (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1437/2006 vom 11. Juni 2007 E. 4.4.4).
Sodann hätte die Beschwerdeführerin ohne weiteres erkennen können, dass nachfolgende Formulierung und die dafür bestätigte Steuerfreiheit sich einzig auf ihr Verhältnis zu den Mitgliedern beziehen konnte: "Die Mitglieder bezahlen Baukostenbeiträge, welche die AG vereinnahmt. Die Mitglieder erhalten dafür Aktien der AG". Dieser Schluss drängt sich schon allein aufgrund des Wortlautes auf, indem nur von der Beschwerdeführerin und den Mitgliedern die Rede ist (s. auch E. 4.3 hievor). Überdies war schon zu damaliger Zeit völlig unbestritten und allgemein bekannt, dass ein Aktienkauf durch Gesellschafter keinen steuerbaren Umsatz der Gesellschaft darstellt (ihr Verhältnis zu den Mitgliedern), sehr wohl jedoch die Vermietung von Sportanlagen und dass dabei jeglicher Kostenersatz in die Steuerbemessungsgrundlage fällt (ihr Verhältnis zum Golfclub). Der Treuhänder und erst recht der schon seinerzeit namhafte Steuerspezialist (heute Steuerrechtsprofessor), welche damals die Beschwerdeführerin vertraten, hätten folglich erkennen müssen, dass die Bestätigung sich einzig auf das Verhältnis zu den Mitgliedern beziehen konnte (vgl. hiezu auch E. 4.5 hienach).
Unter diesen Umständen erübrigt es sich, die weiteren Voraussetzungen des Vertrauensschutzes zu prüfen.
4.5 Die ESTV wirft der Beschwerdeführerin vor, den Sachverhalt anlässlich des Bestätigungsschreibens unrichtig dargestellt zu haben mit dem Passus: "Die Mitglieder erhalten dafür Aktien der AG". Die Mitglieder hätten nämlich ihre Aktien nicht gegen Bezahlung der Baukostenbeiträge erhalten. Deshalb könne sich die Beschwerdeführerin nicht auf den Grundsatz von Treu und Glauben stützen. Die Beschwerdeführerin bestreitet die unrichtige Sachverhaltsdarstellung und offerierte zum Beweis ihres Standpunktes, sowohl im vorinstanzlichen als auch im vorliegenden Verfahren, ihren damaligen Treuhänder und die zwei betroffenen Mitarbeiter der ESTV als Zeugen einzuvernehmen.
Die Statuten sowohl des Golfclubs als auch jene der Beschwerdeführerin stammen aus dem dem Bestätigungsschreiben vorangehenden Jahr. Die Annahme der Beschwerdeführerin, die ESTV sei über die massgeblichen Sachverhalte im Bild gewesen, namentlich auch über jene Elemente, welche die Baukostenbeiträge im Zusammenhang mit den Verhältnissen zwischen ihr zum Golfclub einerseits und zwischen diesem und seinen Mitgliedern anderseits betreffen, erscheint deshalb nicht abwegig. Dennoch kann diese Frage hier dahingestellt bleiben. Denn die fragliche Passage im Bestätigungsschreiben bezieht sich klarerweise auf das Verhältnis zwischen der Beschwerdeführerin und den Mitgliedern (E. 4.3 und 4.4 hievor). Daneben wurde mit dem gleichen Schreiben bestätigt, dass die Beschwerdeführerin ausschliesslich steuerpflichtige Umsätze tätigt (Schreiben vom 19. April 1996, S. 1). Wird diese Aussage im Kontext mit dem entsprechenden Anfrageschreiben der Beschwerdeführerin vom 12. März 1996 betrachtet, wonach zu ihren Umsätzen u.a. "Baukostenbeiträge vom Verein" fallen, durften die visierenden Mitarbeiter der ESTV in Guten Treuen davon ausgehen, unter die steuerpflichtigen Umsätze der Beschwerdeführerin seien auch die Baukostenbeiträge (in Tat und Wahrheit deren Gegenwert; E. 3.3 hievor) aus deren Verhältnis mit dem Golfclub zu subsumieren. Jedenfalls war die ESTV unter diesen Umständen gestützt auf den Grundsatz von Treu und Glauben nicht verpflichtet, die Beschwerdeführerin anlässlich des Visierens der Bestätigung ausdrücklich darauf aufmerksam zu machen, die Steuerfreiheit beziehe sich lediglich auf deren Verhältnis zu den Mitgliedern und nicht auch zum Golfclub. Im Übrigen unterliegt die Verwaltung im Mehrwertsteuerrecht nicht einer allgemeinen Informations-, Aufklärungs- oder gar Beratungspflicht gegenüber dem Steuerpflichtigen (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1358/2006 vom 1. Februar 2007 E. 3.3; Entscheid der SRK vom 6. Oktober 2003, veröffentlicht in VPB, 68.57 E. 7c).
5.
Die Beschwerdeführerin macht schliesslich geltend, die Weigerung der ESTV, die genannten Zeugen einzuvernehmen, stelle eine Verletzung ihres verfassungsmässig garantierten Anspruchs auf rechtliches Gehör dar. Der angefochtene Einspracheentscheid sei bereits deshalb aufzuheben und - sofern das Bundesverwaltungsgericht die Zeugeneinvernahme nicht selber durchführe - an die ESTV zur Gewährung des rechtlichen Gehörs zurückzuweisen.
5.1 Gemäss Art. 2 Abs. 1
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SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 2 |
|
1 | Les art. 12 à 19 et 30 à 33 ne sont pas applicables à la procédure en matière fiscale. |
2 | Les art. 4 à 6, 10, 34, 35, 37 et 38 sont applicables à la procédure des épreuves dans les examens professionnels, les examens de maîtrise et les autres examens de capacité. |
3 | En cas d'expropriation, la procédure est régie par la présente loi, pour autant que la loi fédérale du 20 juin 1930 sur l'expropriation12 n'en dispose pas autrement.13 |
4 | La procédure devant le Tribunal administratif fédéral est régie par la présente loi, pour autant que la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral14 n'en dispose pas autrement.15 |
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SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable. |
|
1 | Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable. |
2 | Les parties ont le droit d'être entendues. |
3 | Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert. |
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SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 2 |
|
1 | Les art. 12 à 19 et 30 à 33 ne sont pas applicables à la procédure en matière fiscale. |
2 | Les art. 4 à 6, 10, 34, 35, 37 et 38 sont applicables à la procédure des épreuves dans les examens professionnels, les examens de maîtrise et les autres examens de capacité. |
3 | En cas d'expropriation, la procédure est régie par la présente loi, pour autant que la loi fédérale du 20 juin 1930 sur l'expropriation12 n'en dispose pas autrement.13 |
4 | La procédure devant le Tribunal administratif fédéral est régie par la présente loi, pour autant que la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral14 n'en dispose pas autrement.15 |
5.2 Da sich das Sachverhaltselement, welches die Beschwerdeführerin mit dem Zeugenbeweis nachzuweisen gedenkt, für den Ausgang des vorliegenden Verfahrens als irrelevant herausstellt (E. 4.5 hievor), erweist sich ihr Vorbringen bereits deshalb als unbegründet. Auf eine Zeugeneinvernahme ist in antizipierter Beweiswürdigung auch im Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht zu verzichten. Ohnehin wäre nicht anzunehmen, dass sich die Zeugen nach weit über 10 Jahren noch an derartige Einzelheiten erinnern, wenn diese denn nicht bereits schriftlich bei den Akten liegen.
6.
Nach dem Gesagten ist die Beschwerde abzuweisen. Die Verfahrenskosten in Höhe von Fr. 5'000.-- sind der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1
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SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 |
|
1 | En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis. |
2 | Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes. |
3 | Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure. |
4 | L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101 |
4bis | L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé: |
a | entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires; |
b | entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102 |
5 | Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106 |
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SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 |
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1 | L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés. |
2 | Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué. |
3 | Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens. |
4 | La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables. |
5 | Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110 |
Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Verfahrenskosten im Betrage von Fr. 5'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt und mit dem geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe verrechnet.
3.
Der Beschwerdeführerin wird keine Parteientschädigung zugesprochen.
4.
Dieses Urteil geht an:
- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
- die Vorinstanz (Ref-Nr. 403 079/3722/IMJ; Gerichtsurkunde)
Der Abteilungspräsident: Die Gerichtsschreiberin:
Lorenz Kneubühler Iris Widmer
Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff
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SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours: |
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a | contre les décisions rendues dans des causes de droit public; |
b | contre les actes normatifs cantonaux; |
c | qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires. |
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SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés. |
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1 | Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés. |
2 | Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16 |
3 | Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision. |
4 | En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement: |
a | le format du mémoire et des pièces jointes; |
b | les modalités de la transmission; |
c | les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18 |
5 | Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération. |
6 | Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération. |
7 | Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable. |
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