2C_502/2016 - 2017-05-24 - Finanze pubbliche e diritto tributario

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C_502/2016

Urteil vom 24. Mai 2017

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Zünd,
Bundesrichterin Aubry Girardin,
Bundesrichter Stadelmann,
Bundesrichter Haag,
Gerichtsschreiberin Mayhall.

Verfahrensbeteiligte
1. A.A.________,
2. B.A.________,
beide vertreten durch Herrn Urs Vögele,
Beschwerdeführer,

gegen

Kantonales Steueramt Aargau.

Gegenstand
Kantons- und Gemeindesteuern 2007,

Beschwerde gegen den Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau, 2. Kammer, vom 22. April 2016.

Sachverhalt:

A.
A.A.________ und C.A.________ verpachteten ab 1997 ihren Landwirtschaftsbetrieb an D.A.________ und übertrugen diesem auch das Inventar zu Buchwerten. Ihre Aufgabe des Landwirtschaftsbetriebs per 31. Dezember 1996 wurde wegen eines Revers nicht als steuerbarer Liquidationsgewinn qualifiziert.
Hinsichtlich einer im Jahr 2005 erfolgten Übertragung der Grundstücke GB F.________ Nr. uuu und Nr. vvv von A.A.________ und C.A.________ an die E.________ GmbH erwog das Bundesgericht letztinstanzlich (Verfahren 2C_708/2010), A.A.________ habe mit dem Verkauf dieser zwei Grundstücke Einkünfte aus selbstständiger Erwerbstätigkeit als Liegenschaftenhändler erzielt. Für die Ermittlung des steuerbaren Gewinns müsse jedoch auf Grund dessen, dass eine Privatentnahme (aus dem Landwirtschaftsbetrieb in das Privatvermögen) mit unmittelbar anschliessender Privateinlage (aus dem Privatvermögen in das Geschäftsvermögen des Liegenschaftenhandels) erfolgt sei, für die Einkommenssteuer auf den Einbringungswert der Grundstücke abgestellt und lediglich die Differenz zwischen Verkehrswert im Zeitpunkt der Einbringung und dem Verkaufspreis berücksichtigt werden, während die vorangegangene Überführung mit der Grundstückgewinnsteuer zu erfassen sei.
Am 28. Januar 2007 verstarb C.A.________. Kurz nach seinem Todestag wünschte auch A.A.________ seinen hälftigen Miteigentumsanteil am Landwirtschaftsbetrieb an seinen Sohn D.A.________ zu übertragen. Aus diesem Grund veräusserte A.A.________ mit Veräusserungsvertrag vom 6. November 2007 die betrieblich zum Landwirtschaftsbetrieb gehörenden, sich noch in seinem Eigentum befindenden Grundstücke an D.A.________. Im Eigentum von A.A.________ verblieben die (damals) unüberbauten Parzellen AG/F.________, U.________strasse/StWEG-Nr. 1, Parzellennummern yyy und Nr. zzz (nachfolgend Parzellen Nr. yyy und Nr. zzz) sowie die beiden mit Einfamilienhäusern überbauten Parzellen AG/F.________, V.________strasse, Parzellennummer www (nachfolgend Parzelle Nr. www) und AG/F.________, W.________strasse, Parzellennummer xxx (nachfolgend Parzelle Nr. xxx). Dem Kaufvertrag vom 6. November 2007 ist zu entnehmen, dass es sich bei den nicht mitverkauften Grundstücken ausnahmslos "um Grundstücke in der Bauzone ohne landwirtschaftliche Gebäude und Anlagen" handle. Am 8. Juli 2009 veräusserte A.A.________ nach eigenen Angaben die beiden Parzellen Nr. yyy und Nr. zzz an D.A.________ zum Preis von Fr. 994'500.--.
Die Steuerkommission F.________ stellte sich auf den Standpunkt, A.A.________ habe im Jahr 2007 seinen Anteil am Landwirtschaftsgewerbe definitiv an D.A.________ übergeben, weshalb zu diesem Zeitpunkt das Geschäftsvermögen seines Landwirtschaftsbetriebs liquidiert worden und die nicht mitverkauften Grundstücke in das Privatvermögen überführt worden seien. Sie veranlagte die Eheleute A.A.________ und B.A.________ für die Steuerperiode 2007 für Gewinn aus der Überführung der Parzellen Nrn. www, xxx, yyy und zzz vom Geschäfts- in das Privatvermögen zu 40 % des Tarifs. Eine Einsprache der Steuerpflichtigen wies die Steuerkommission nach Durchführung einer Verhandlung ab.

B.
Mit Urteil vom 28. Februar 2015 hob das Spezialverwaltungsgericht des Kantons Aargau auf Rekurs der Steuerpflichtigen hin den Einspracheentscheid auf und wies die Angelegenheit zur Neubeurteilung im Sinne der Erwägungen an die Steuerkommission zurück. Das Verwaltungsgericht des Kantons Aargau setzte auf Beschwerde des Steuerpflichtigen hin den steuerbaren Kapitalgewinn (betreffend die Parzellen Nrn. www und xxx) der Steuerpflichtigen (Veranlagung 2007) in teilweiser Gutheissung der Beschwerde auf Fr. 1'210'483.-- fest. Das kantonale Verwaltungsgericht erwog, das Urteil des Spezialverwaltungsgerichts vom 28. Februar 2015 sei mit Bezug auf die Parzellen Nr. yyy und zzz ersatzlos aufzuheben, und führte in den Erwägungen weiter aus, die Steuerkommission F.________ werde für im Jahre 2009 erfolgte Verkäufe den relevanten Gewinn zu ermitteln haben.

C.
Mit Beschwerde vom 27. Mai 2016 "gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts vom 22. April 2016 betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2007" beantragen A.A.________ und B.A.________, das angefochtene Urteil sei unter Kosten- und Entschädigungsfolgen aufzuheben und die Sache zur ordnungsgemässen und gesetzeskonformen Behandlung nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung an die Vorinstanz zurückzuweisen. Am 10. August 2016 haben die Beschwerdeführer unaufgefordert eine weitere Eingabe eingereicht.
Die Vorinstanz und das kantonale Steueramt schliessen auf Abweisung der Beschwerde, soweit Eintreten.

Erwägungen:

1.

1.1. Das Bundesgericht prüft von Amtes wegen, ob die Voraussetzungen für ein Eintreten auf eine Beschwerde gegeben sind (Art. 29 Abs. 1 BGG).

1.2. Die Beschwerdeführer haben frist- (Art. 100 Abs. 1 BGG) und formgerecht (Art. 42 BGG) eine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten eingereicht. Sie richtet sich gegen einen Endentscheid (Art. 90 BGG) einer letzten kantonalen Instanz auf dem Gebiet der direkten Kantons- und Gemeindesteuern. Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist zulässig (Art. 82 lit. a , Art. 86 Abs. 1 lit. d BGG in Verbindung mit Art. 73 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 [StHG; SR 642.14]). Sie beschränkt sich auf die direkten Kantons- und Gemeindesteuern der Steuerperiode 2007 und erfasst die nach Steuerhoheit und Verfahren davon zu differenzierende (vgl. BGE 135 II 260 E. 1.3.1 S. 262) direkte Bundessteuer derselben Steuerperiode nicht.

1.3.

1.3.1. Zur Beschwerdeführung legitimiert ist, wer am vorinstanzlichen Verfahren teilgenommen hat, mit seinen Anträgen unterlegen ist und somit ein schutzwürdiges Interesse an der Aufhebung oder Abänderung des angefochtenen Urteils hat (Art. 89 Abs. 1 BGG). Dafür muss aber insbesondere eine materielle Beschwer vorliegen, d.h. der angefochtene Entscheid muss die Partei in ihrer Rechtsstellung treffen, für sie in ihrer rechtlichen Wirkung nachteilig sein, und die Partei muss deshalb an der Abänderung interessiert sein (BGE 120 II 5 E. 2a S. 8; Urteil 5C.255/2004 vom 15. März 2005 E. 1.3).

1.3.2. Die Vorinstanz hat im angefochtenen Urteil erwogen, mit Bezug auf die beiden Parzellen Nr. yyy und Nr. zzz könne trotz ausdrücklicher Parteierklärung nicht davon ausgegangen werden, dass diese beiden damals unüberbauten Liegenschaften in der Steuerperiode 2007 ins Privatvermögen überführt worden seien. Diese beiden Liegenschaften hätten vielmehr zum Liegenschaftshandelsbestand des Beschwerdeführers gehört, was auch dadurch bestätigt werde, dass sie 2009 veräussert worden seien. Dieser in der Steuerperiode 2009 erfolgte Verkauf zähle noch zur Tätigkeit des Beschwerdeführers als Liegenschaftenhändler. Mit Bezug auf diese beiden Parzellen Nr. yyy und Nr. zzz sei es somit in der Steuerperiode 2007 zu keiner Überführung ins Privatvermögen gekommen. Die Vorinstanz erwog, der bei ihr angefochtene, die Steuerperiode 2007 betreffende Entscheid sei insoweit ersatzlos aufzuheben, und wies in einer weiteren Erwägung die Steuerkommission F.________ an, den für die Steuerperiode 2009 mit der Einkommenssteuer zu erfassende Gewinn zu ermitteln. In teilweiser Gutheissung der Beschwerde hat die Vorinstanz das steuerbare Einkommen der Beschwerdeführer (Veranlagung 2007) eines Kapitalgewinns gemäss § 45 Abs. 1 lit. f des Steuergesetzes des
Kantons Aargau vom 15. Dezember 1998 [StG/AG; SAR 651.100] auf Fr. 1'210'483.-- festgesetzt; dieser Kapitalgewinn betrifft jedoch bloss die Parzellen Nr. www und xxx (vgl. angefochtenes Urteil, E. 4).

1.3.3. Auf die Beschwerde der Beschwerdeführer gegen das angefochtene Urteil kann insofern nicht eingetreten werden, als es die Parzellen Nr. yyy und Nr. zzz betrifft. Streitgegenstand (vgl. dazu BGE 136 II 165 E. 5 S. 174; Urteile 2C_961/2013 vom 29. April 2014 E. 3.3; 2C_930/2012 vom 10. Januar 2013 E. 1.1) ist nur die Steuerperiode 2007. Die Vorinstanz hat im angefochtenen Urteil erkannt, bezüglich dieser Parzellen sei in der Steuerperiode 2007 kein Überführungsgewinn zu besteuern. Die Beschwerdeführer sind in diesem Punkt durch das angefochtene Urteil materiell nicht beschwert: Sie sind mit ihren Anträgen im vorinstanzlichen Verfahrens deswegen vollumfänglich durchgedrungen, weil die Vorinstanz das bei ihr angefochtene Urteil in diesem Punkt ersatzlos aufhob (angefochtenes Urteil, E. 3.3 in fine). Für die über den Streitgegenstand hinausgehende Anweisung an die Steuerkommission F.________, der aus dem Verkauf dieser Parzellen resultierende, in der Steuerperiode 2009 einkommenssteuerlich relevante Gewinn sei zu erfassen (angefochtenes Urteil, E. 3.4.1), war die Vorinstanz funktionell nicht zuständig, weshalb dieser vorinstanzlichen Anweisung keinerlei rechtliche Verbindlichkeit zukommt (BGE 139 II 243 E. 11.2 S. 260; 132 II
21 E. 3.1 S. 27). Das Nichteintreten auf die Beschwerde in diesem Punkt präjudiziert allerdings ein allfälliges Vorgehen von Amtes wegen seitens der Steuerkommission F.________ in keiner Weise.

1.3.4. Einzutreten ist jedoch auf die Anträge der Beschwerdeführer insofern sie den in Dispositivziffer 1 des angefochtenen Urteils festgesetzten Steuerfaktor Einkommen (Kapitalgewinn aus Überführung von Geschäftsvermögen [Parzellen Nr. www und Nr. xxx] in das Privatvermögen der Beschwerdeführer) betrifft. In diesem Punkt haben sie ein schutzwürdiges Interesse an der Aufhebung oder Abänderung des angefochtenen Urteils.

1.4. Mit der Beschwerde können Rechtsverletzungen nach Art. 95 und Art. 96 BGG geltend gemacht werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG), doch prüft es, unter Berücksichtigung der allgemeinen Rüge- und Begründungspflicht (Art. 42 Abs. 1 und 2 BGG), grundsätzlich nur die geltend gemachten Vorbringen, sofern allfällige weitere rechtliche Mängel nicht geradezu offensichtlich sind (BGE 138 I 274 E. 1.6 S. 280 mit Hinweis). Die Verletzung von Grundrechten sowie von kantonalem und interkantonalem Recht untersucht es in jedem Fall nur insoweit, als eine solche Rüge in der Beschwerde präzise vorgebracht und begründet worden ist (Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 139 I 229 E. 2.2 S. 232; 134 II 244 E. 2.2 S. 246; 133 II 249 E. 1.4.2 S. 254). Als spezialgesetzliche Bestimmung ermöglicht Art. 73 StHG dem Bundesgericht nicht nur die Prüfung der Vereinbarkeit der kantonalen Gesetzgebung mit den bundesrechtlichen Vorgaben des Steuerharmonisierungsgesetzes mit freier Kognition (wozu es sich bereits auf Art. 95 BGG stützen könnte), sondern, zur Herstellung der Konkordanz mit dem Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11), auch die freie Überprüfung der Auslegung und Anwendung
von harmonisiertem kantonalem Gesetzesrecht. In den Bereichen, in denen das Steuerharmonisierungsgesetz den Kantonen einen gewissen Gestaltungsspielraum belässt oder keine Anwendung findet, beschränkt sich die Kognition des Bundesgerichts auf Willkür (BGE 134 II 207 E. 2 S. 210; 130 II 202 E. 3.1 S. 205 f.; Urteile 2C_693/2014, 2C_694/2014 vom 4. März 2015 E. 2.1; 2C_153/2014 vom 4. September 2014 E. 1.2).

1.5. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den von der Vorinstanz festgestellten Sachverhalt zu Grunde (Art. 105 Abs. 1 , Art. 112 Abs. 1 lit. b BGG), es sei denn, dieser sei offensichtlich unrichtig oder beruhe auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG (Art. 105 Abs. 2 BGG). Offensichtlich unrichtig festgestellt ist ein Sachverhalt, wenn er willkürliche Feststellungen beinhaltet (BGE 137 I 58 E. 4.1.2 S. 62). Die dem Bundesgericht durch Art. 105 Abs. 2 BGG eingeräumte Befugnis, die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz zu berichtigen oder zu ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung von Art. 95 BGG beruht, entbindet den Beschwerdeführer nicht von seiner Rüge- und Substanziierungspflicht (BGE 133 IV 286 E. 6.2 S. 288). Die betroffene Person muss rechtsgenügend dartun, dass und inwiefern der festgestellte Sachverhalt in diesem Sinne mangelhaft erscheint und die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann (Art. 97 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 42 Abs. 2 bzw. mit Art. 9 BV und Art. 106 Abs. 2 BGG); rein appellatorische Kritik an der Sachverhaltsermittlung und an der Beweiswürdigung genügt den Begründungs- bzw. Rügeanforderungen nicht (vgl. BGE 139 II 404
E. 10.1 S. 445 mit Hinweisen). Obwohl nicht ausdrücklich im Gesetz erwähnt, beruht auch eine unvollständige Sachverhaltsfeststellung auf einer Rechtsverletzung. Was rechtserheblich ist, bestimmt das materielle Recht; eine in Verkennung der Rechtserheblichkeit unvollständige Erstellung der für die rechtliche Beurteilung massgeblichen Tatsachen stellt demzufolge eine Verletzung materiellen Rechts dar (BGE 136 II 65 E. 1.4 S. 68, 135 II 145 E. 8.2 S. 153; 134 V 53 E. 4.3 S. 62; YVES DONZALLAZ, Loi sur le Tribunal fédéral, Commentaire, N. 3759 zu Art. 97 BGG, N. 4468 zu Art. 112 BGG).

2.
Hinsichtlich der Parzellen Nr. www und Nr. xxx rügen die Beschwerdeführer, beide Parzellen hätten bis zur Hofübergabe im Jahr 2007 betrieblichen, d.h. landwirtschaftlichen Zwecken, gedient, was auch die Vorinstanz nicht in Abrede gestellt habe. In steuersystematischer Hinsicht hätte somit die Überführung vom (landwirtschaftlichen) Geschäftsvermögen in das Privatvermögen der Beschwerdeführer nach den Grundsätzen vorgenommen werden müssen, welche für land- und forstwirtschaftliche Grundstücke (Art. 12 Abs. 1 StHG) gelten würden. Die Rechtsauffassung der Vorinstanz, wonach Grundstücke im Baugebiet automatisch nicht mehr dem Bundesgesetz vom 4. Oktober 1991 über das bäuerliche Bodenrecht (BGBB; SR 211.412.11) unterstehen würden, sei falsch.

2.1. Im Rahmen des Einkommens aus selbstständiger Erwerbstätigkeit werden Gewinne aus dem Verkauf von land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken auf Bundesebene nur bis zur Höhe der Anlagekosten der Einkommenssteuer unterworfen (Art. 18 Abs. 1 und Abs. 4 DBG); der Wertzuwachsgewinn bleibt - wie bei Kapitalgewinnen des Privatvermögens (Art. 16 Abs. 3 DBG) - steuerfrei (FELIX RICHNER, Landwirtschaftliche Grundstücke im Recht der harmonisierten Steuern, ZStP 4/2012 S. 295). Auf Kantonsebene werden die Gewinne ebenfalls bis zur Höhe der Anlagekosten mit der Einkommenssteuer besteuert (Art. 8 Abs. 1 StHG); der Wertzuwachsgewinn wird wie bei natürlichen Personen ohne Geschäftsvermögen von der Grundstückgewinnsteuer erfasst (Art. 12 Abs. 1 StHG; RICHNER, a.a.O., S. 294 f.; Botschaft des Bundesrates über die Besteuerung land- und forstwirtschaftlicher Grundstücke vom 11. März 2016 [zit. Botschaft land- und forstwirtschaftliche Grundstücke], BBl 2016 1823 f.).

2.2. Der Begriff des land- oder forstwirtschaftlichen Grundstückes wird im harmonisierten Recht nicht definiert. Das Bundesgericht hat in freier Prüfung dieses harmonisierten Begriffs erkannt, dass er nicht isoliert aus dem Steuerrecht heraus, sondern in gesetzessystematischer Hinsicht unter Berücksichtigung der Zwecksetzung des BGBB, des Bundesgesetzes vom 22. Juni 1979 über die Raumplanung (RPG; SR 700) und des Bundesgesetzes über die Landwirtschaft vom 29. April 1998 (LwG; 910.1) auszulegen sei (BGE 138 II 32 E. 2.2.1 S. 36; Urteile 2C_873/2011 vom 22. Oktober 2012 E. 5.1; 2C_539/2010 vom 15. Dezember 2010 E. 3.2; vgl. zur Kritik an dieser Rechtsprechung RICHNER, a.a.O., S. 288). Die steuerliche Privilegierung von landwirtschaftlichen Grundstücken im Sinne von Art. 12 Abs. 1 StHG rechtfertigt sich grundsätzlich nur, wenn die für die Anwendbarkeit des BGBB aufgestellten Voraussetzungen erfüllt sind (BGE 138 II 32 E. 2.2.1 S. 36, E. 2.3.1 S. 38 f.; Urteile 2C_873/2011 vom 22. Oktober 2012 E. 5.1; 2C_539/2010 vom 15. Dezember 2010 E. 3.2). Dies ist hauptsächlich der Fall, wenn das Grundstück ausserhalb der Bauzone im Sinne von Art. 15 RPG liegt und eine landwirtschaftliche Nutzung zulässig ist (Art. 2 Abs. 1 BGBB) oder wenn einer
der vier weiteren, spezifisch in Art. 2 Abs. 2 BGBB genannte Fälle vorliegt (BGE 138 II 32 E. 2.2.1 S. 37, E. 2.3.2 S. 39; WERNER SALZMANN, BGE 2C_11/2011: Urteil des Bundesgerichts vom 2. Dezember 2011 i.S. Besteuerung von Kapitalgewinn aus der Veräusserung von Bauland im Geschäftsvermögen von Landwirten, Blätter für Agrarrecht, 2015 [Heft 1/3], S. 8). Die herrschende bundesgerichtliche Praxis führt dazu, dass die Liegenschaften im Geschäftsvermögen eines Landwirtschaftsbetriebs in land- und forstwirtschaftliche und nicht land- und forstwirtschaftliche Grundstücke zu unterteilen sind (SALZMANN, a.a.O., S. 9).

2.3. Die Vorinstanz hat erwogen (angefochtenes Urteil, E. 4.1), hinsichtlich der Parzellen Nr. www und Nr. xxx könne nicht davon ausgegangen werden, dass diese vor der Hofübergabe im Jahr 2007 vom "normalen" landwirtschaftlichen Geschäftsvermögen ins "Liegenschaftenhändlergeschäftsvermögen" überführt worden seien; die steuersystematische Realisierung sei demnach im Jahr 2007 erfolgt. Zu diesem Zeitpunkt hätten die betreffenden, in der Bauzone liegenden Grundstücke die Voraussetzung von Art. 2 Abs. 2 lit. a BGBB - Grundstücke und Grundstücksteile mit landwirtschaftlichen Gebäuden und Anlagen,einschliesslich angemessenen Umschwungs, die in einer Bauzone liegen und zu einem landwirtschaftlichen Gewerbe gehören - deswegen nicht mehr erfüllt, weil es sich bei den darauf erstellten Gebäuden gemäss eigenen Angaben des Steuerpflichtigen im Kaufvertrag vom 6. November 2007 nicht (mehr) um solche landwirtschaftlicher Art gehandelt habe. Aus diesem Grund erweise sich eine Besteuerung eines im Zusammenhang mit der Überführung dieser Liegenschaften ins Privatvermögen erzielten Kapitalgewinnes gemäss § 45 Abs. 1 lit. f StG/AG (und nicht nach Art. 12 Abs. 1 StHG in Verbindung mit § 27 Abs. 4 StG/AG) als zutreffend.

2.4. Die Parzellen Nr. www und Nr. xxx wurden unstrittig anlässlich der Hofübergabe im Jahr 2007 vom Geschäftsvermögen in das Privatvermögen überführt, weshalb ein steuerbarer Tatbestand in der Form eines Liquidationsgewinnes (definitive Überführung von Geschäftsvermögen in das Privatvermögen; Art. 8 Abs. 1 StHG; Urteil 2C_708/2010 vom 28. Januar 2011 E. 2.5) vorliegt. Zu diesem Zeitpunkt wurden die sich auf den betreffenden Parzellen errichteten Gebäude gemäss den Angaben der Beschwerdeführer nicht mehr landwirtschaftlich genutzt. In Anwendung des Grundsatzes von Treu und Glauben (Art. 9 , Art. 5 Abs. 3 BV) können die Beschwerdeführer im vorliegenden Beschwerdeverfahren nicht mehr auf ihre eigene Qualifikation als nicht landwirtschaftlich zurückkommen; eine nachträgliche Geltendmachung eines zuvor verworfenen Standpunktes liefe auf ein widersprüchliches Verhalten hinaus (venire contra factum proprium; Urteile 2C_929/2014 vom 10. August 2015 E. 2.4; 2C_446/2007 vom 22. Januar 2008 E. 3.1). Aus diesem Grund unterstanden die Parzellen im Zeitpunkt ihrer Überführung nicht formell dem BGBB (Art. 2 Abs. 2 lit. a e contrario BGBB), was nach herrschender bundesgerichtlicher Praxis (oben, E. 2.2) deren Qualifikation als land- und
forstwirtschaftliche Grundstücke im Sinne von Art. 8 Abs. 1 und Art. 12 Abs. 1 StHG ausschliesst. Die Parzellen sind somit nicht privilegiert (Art. 12 Abs. 1 StHG; § 27 Abs. 4, § 106 StG/AG) zu besteuern; der Wertzuwachsgewinn unterliegt der Einkommensbesteuerung.

2.5. Das aargauische Steuergesetz folgt im Grundsatz dem dualistischen System der Grundstückgewinnbesteuerung. Im dualistischen System wird der gesamte Kapitalgewinn auf Geschäftsvermögen mit der Einkommenssteuer belastet, dies in Abgrenzung zu monistischen Systemen, in welchen die wieder eingebrachten Abschreibungen mit der Einkommenssteuer, der Wertzuwachsgewinn hingegen mit der Grundstückgewinnsteuer erfasst werden (RICHNER, a.a.O., S. 304 f.; Botschaft land- und forstwirtschaftliche Grundstücke, BBl 2016 1825). Gemäss § 27 Abs. 2 StG/AG unterliegen insbesondere Gewinne aus der Veräusserung von Geschäftsliegenschaften (bzw. aus deren Überführung ins Privatvermögen) der Gewinn- oder Einkommenssteuer; von der Grundstückgewinnsteuer erfasst würden solche Veräusserungsgewinne nur, wenn sie nicht unter die Einkommens- oder Gewinnsteuer fielen (§ 95 Abs. 2 StG/AG; BGE 138 II 32 E. 2.1.1 S. 35). Die Besteuerung des anlässlich der Überführung der Parzellen Nr. www und Nr. xxx realisierten Liquidationsgewinne als Kapitalgewinn im Sinne von § 45 Abs. 1 lit. f StG/AG erweist sich somit als zutreffend. Auch eine nachträgliche Erfassung eines Teils des Gewinns mit der Grundstückgewinnsteuer, wie sie die Beschwerdeführer offenbar nach den
Grundsätzen des Urteils 2C_708/2010 vom 28. Januar 2011 E. 2 vorschwebt, ist nicht am Platz, weil eine frühere Abrechnung auf Wunsch des Pflichtigen unterblieb (vorne lit. A; vgl. BGE 138 II 32 E. 2.4 S. 40). Die Beschwerde ist als unbegründet abzuweisen.

3.
Bei diesem Verfahrensausgang werden die Verfahrenskosten von Fr. 5'000.-- den Beschwerdeführern unter solidarischer Haftbarkeit auferlegt (Art. 66 Abs. 1 und Abs. 5 BGG). Parteientschädigungen werden nicht gesprochen (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 5'000.-- werden den Beschwerdeführern zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftbarkeit auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Aargau und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 24. Mai 2017

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Die Gerichtsschreiberin: Mayhall

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 29 Esame - 1 Il Tribunale federale esamina d'ufficio la sua competenza.
¹	Il Tribunale federale esamina d'ufficio la sua competenza.
²	In caso di dubbio, procede a uno scambio di opinioni con l'autorità che presume competente.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 100 Ricorso contro decisioni - 1 Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
¹	Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
²	Il termine è di dieci giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento;
^b	nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
^c	in materia di ritorno di un minore secondo la Convenzione europea del 20 maggio 198090 sul riconoscimento e l'esecuzione delle decisioni in materia di affidamento di minori e sul ristabilimento dell'affidamento oppure secondo la Convenzione del 25 ottobre 198091 sugli aspetti civili del rapimento internazionale di minori;
^d	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195493 sui brevetti.
³	Il termine è di cinque giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento pronunciate nell'ambito dell'esecuzione cambiaria;
^b	dei Governi cantonali su ricorsi concernenti votazioni federali.
⁴	Il termine è di tre giorni per i ricorsi contro le decisioni dei Governi cantonali su ricorsi concernenti le elezioni al Consiglio nazionale.
⁵	Per i ricorsi concernenti conflitti di competenza tra due Cantoni, il termine decorre al più tardi dal giorno in cui in ciascun Cantone sono state pronunciate decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
⁶	...94
⁷	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 86 Autorità inferiori in generale - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Tribunale amministrativo federale;
^b	del Tribunale penale federale;
^c	dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^d	delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
²	I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
³	Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 73 Ricorsi - 1 Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005257 sul Tribunale federale.258
¹	Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005257 sul Tribunale federale.258
²	Legittimati a ricorrere sono il contribuente, l'autorità competente secondo il diritto cantonale e l'Amministrazione federale delle contribuzioni.
³	...259

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
^a	del diritto federale;
^b	del diritto internazionale;
^c	dei diritti costituzionali cantonali;
^d	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
^e	del diritto intercantonale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 96 Diritto estero - Il ricorrente può far valere che:
^a	non è stato applicato il diritto estero richiamato dal diritto internazionale privato svizzero;
^b	il diritto estero richiamato dal diritto internazionale privato svizzero non è stato applicato correttamente, sempreché la decisione non concerna una causa di natura pecuniaria.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 105 Fatti determinanti - 1 Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
¹	Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
²	Può rettificare o completare d'ufficio l'accertamento dei fatti dell'autorità inferiore se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95.
³	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, il Tribunale federale non è vincolato dall'accertamento dei fatti operato dall'autorità inferiore.96

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 112 Notificazione delle decisioni - 1 Le decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale sono notificate per scritto alle parti. Contengono:
¹	Le decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale sono notificate per scritto alle parti. Contengono:
^a	le conclusioni, i motivi, le allegazioni probatorie e le dichiarazioni processuali delle parti, in quanto non risultino dagli atti;
^b	i motivi determinanti di fatto e di diritto, segnatamente l'indicazione delle disposizioni legali applicate;
^c	il dispositivo;
^d	l'indicazione dei rimedi giuridici, con menzione del valore litigioso nei casi in cui la presente legge prevede un valore litigioso minimo.
²	Se il diritto cantonale lo prevede, l'autorità può notificare la sua decisione senza motivarla. In tal caso le parti possono chiedere, entro 30 giorni, il testo integrale della decisione. La decisione non può essere eseguita finché tale termine non scade infruttuoso o il testo integrale della stessa non è notificato.
³	Se una decisione non soddisfa le esigenze di cui al capoverso 1, il Tribunale federale può rinviarla all'autorità cantonale affinché la completi o annullarla.
⁴	Nei campi in cui autorità federali hanno diritto di ricorrere al Tribunale federale, il Consiglio federale determina quali decisioni devono essere loro notificate dalle autorità cantonali.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 97 Protezione dei consumatori - 1 La Confederazione prende provvedimenti a tutela dei consumatori.
¹	La Confederazione prende provvedimenti a tutela dei consumatori.
²	Emana prescrizioni sui mezzi giuridici di cui possono avvalersi le organizzazioni dei consumatori. Nel settore della legislazione federale sulla concorrenza sleale, queste organizzazioni dispongono degli stessi diritti che spettano alle associazioni professionali e economiche.
³	I Cantoni prevedono una procedura di conciliazione o una procedura giudiziaria semplice e rapida per le controversie fino a un dato valore litigioso. Il Consiglio federale stabilisce tale limite.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 42 Compiti della Confederazione - 1 La Confederazione adempie i compiti che le sono assegnati dalla Costituzione.
¹	La Confederazione adempie i compiti che le sono assegnati dalla Costituzione.
²	...8

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 97 Accertamento inesatto dei fatti - 1 Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
¹	Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
²	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, può essere censurato qualsiasi accertamento inesatto o incompleto dei fatti giuridicamente rilevanti.87

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 12 - 1 Sono imponibili gli utili da sostanza immobiliare conseguiti in seguito all'alienazione di un fondo facente parte della sostanza privata o di un fondo agricolo o silvicolo, nonché di parti dello stesso, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento (prezzo d'acquisto o valore di sostituzione, più le spese).
¹	Sono imponibili gli utili da sostanza immobiliare conseguiti in seguito all'alienazione di un fondo facente parte della sostanza privata o di un fondo agricolo o silvicolo, nonché di parti dello stesso, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento (prezzo d'acquisto o valore di sostituzione, più le spese).
²	L'assoggettamento è dato per ogni alienazione di fondo. Sono assimilati a un'alienazione:
^a	i negozi giuridici che producono i medesimi effetti economici dell'alienazione sul potere di disporre di un fondo;
^b	il trasferimento di un fondo o di una parte di esso dalla sostanza privata alla sostanza commerciale;
^c	la costituzione su di un fondo di servitù di diritto privato o di restrizioni di diritto pubblico alla proprietà fondiaria, se limitano lo sfruttamento incondizionato o diminuiscono il valore venale di un fondo in modo duraturo e importante e si fanno contro versamento di un'indennità;
^d	il trasferimento di partecipazioni a società immobiliari facenti parte della sostanza privata, sempreché il diritto cantonale preveda l'assoggettamento in questo caso;
^e	i plusvalori derivanti dalla pianificazione ai sensi della legge federale del 22 giugno 197983 sulla pianificazione del territorio, senza che vi sia alienazione, sempreché il diritto cantonale assoggetti questa fattispecie all'imposta sugli utili da sostanza immobiliare.
³	L'imposizione è differita in caso di:
^a	trapasso di proprietà in seguito a successione (devoluzione, divisione, legato), a anticipo ereditario o a donazione;
^b	trapasso della proprietà tra coniugi in connessione con il regime matrimoniale, nonché d'indennità dovuta per i contributi straordinari di un coniuge al mantenimento della famiglia (art. 165 CC85) e per le pretese fondate sul diritto del divorzio, nella misura in cui i coniugi sono d'accordo;
^c	ricomposizione particellare ai fini di un raggruppamento di terreni, di un piano di quartiere, di rettificazione dei limiti di proprietà, di un arrotondamento dei poderi agricoli, nonché in caso di ricomposizione particellare nell'ambito di una procedura d'espropriazione o di un'espropriazione imminente;
^d	alienazione totale o parziale di un fondo agricolo o silvicolo, purché il prodotto dell'alienazione venga utilizzato entro un congruo termine per l'acquisto di un fondo sostitutivo sfruttato dal contribuente stesso o per il miglioramento di fondi agricoli o silvicoli appartenenti al contribuente e sfruttati dallo stesso;
^e	alienazione di un'abitazione (casa monofamiliare o appartamento) che ha servito durevolmente e esclusivamente all'uso personale del contribuente, a condizione che il ricavo sia destinato entro un congruo termine all'acquisto o alla costruzione in Svizzera di un'abitazione sostitutiva adibita al medesimo scopo.
⁴	I Cantoni possono riscuotere l'imposta sugli utili da sostanza immobiliare anche sugli utili conseguiti in seguito all'alienazione di fondi facenti parte della sostanza commerciale, sempreché esentino questi utili dall'imposta sul reddito e dall'imposta sull'utile oppure computino l'imposta sugli utili da sostanza immobiliare nell'imposta sul reddito o nell'imposta sull'utile. In ambedue i casi:
^a	le fattispecie di cui agli articoli 8 capoversi 3 e 4 e 24 capoversi 3 e 3quater sono assimilate alle alienazioni la cui imposizione è differita ai fini dell'imposta sugli utili da sostanza immobiliare;
^b	il trasferimento di tutto o di una parte di fondo dalla sostanza privata alla sostanza commerciale non può essere assimilato a un'alienazione.
⁵	I Cantoni provvedono affinché gli utili realizzati a corto termine siano imposti più gravemente.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 18 Principio - 1 Sono imponibili tutti i proventi dall'esercizio di un'impresa, commerciale, industriale, artigianale, agricola o forestale, da una libera professione e da ogni altra attività lucrativa indipendente.
¹	Sono imponibili tutti i proventi dall'esercizio di un'impresa, commerciale, industriale, artigianale, agricola o forestale, da una libera professione e da ogni altra attività lucrativa indipendente.
²	Fanno parte dei proventi da attività indipendente anche tutti gli utili in capitale conseguiti mediante alienazione, realizzazione o rivalutazione contabile di elementi della sostanza commerciale. Il trasferimento di questi elementi nella sostanza privata o in imprese o stabilimenti d'impresa siti all'estero è equiparato all'alienazione. La sostanza commerciale comprende tutti i valori patrimoniali che servono integralmente o in modo preponderante all'attività lucrativa indipendente; lo stesso dicasi delle partecipazioni di almeno il 20 per cento al capitale azionario o al capitale sociale di una società di capitali o di una società cooperativa, purché il proprietario le dichiari come sostanza commerciale al momento del loro acquisto. Rimane salvo l'articolo 18b.30
³	L'articolo 58 s'applica per analogia ai contribuenti che tengono una contabilità in buona e debita forma.
⁴	Gli utili conseguiti con l'alienazione di fondi agricoli e silvicoli rientrano nel reddito imponibile sino a concorrenza delle spese d'investimento.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 16 - 1 Sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici e unici.
¹	Sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici e unici.
²	Sono pure considerati reddito i proventi in natura di qualsiasi specie, segnatamente il vitto e l'alloggio, come anche i prodotti e le merci prelevati dal contribuente nella propria azienda e destinati al consumo personale; essi sono valutati al valore di mercato.
³	Gli utili in capitale conseguiti nella realizzazione di sostanza privata sono esenti da imposta.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 8 Attività lucrativa indipendente - 1 Sono pure proventi imponibili da attività lucrativa indipendente tutti gli utili in capitale conseguiti mediante alienazione, realizzazione, rivalutazione contabile o mediante trasferimento nella sostanza privata o in imprese o stabilimenti d'impresa situati all'estero di elementi della sostanza commerciale; sono esclusi gli utili risultanti dall'alienazione di fondi agricoli o silvicoli, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento. Rimane salvo l'articolo 12 capoverso 4.
¹	Sono pure proventi imponibili da attività lucrativa indipendente tutti gli utili in capitale conseguiti mediante alienazione, realizzazione, rivalutazione contabile o mediante trasferimento nella sostanza privata o in imprese o stabilimenti d'impresa situati all'estero di elementi della sostanza commerciale; sono esclusi gli utili risultanti dall'alienazione di fondi agricoli o silvicoli, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento. Rimane salvo l'articolo 12 capoverso 4.
²	La sostanza commerciale comprende tutti i valori patrimoniali che servono integralmente o in modo preponderante all'attività lucrativa indipendente; lo stesso dicasi delle partecipazioni di almeno il 20 per cento al capitale azionario o al capitale sociale di una società di capitali o di una società cooperativa, purché il proprietario le dichiari come sostanza commerciale al momento del loro acquisto.44
^2bis	Se un immobile dell'attivo immobilizzato è trasferito dalla sostanza commerciale nella sostanza privata, il contribuente può chiedere che al momento del trasferimento sia imposta la sola differenza tra i costi d'investimento e il valore determinante ai fini dell'imposta sul reddito. In questo caso, i costi d'investimento sono considerati nuovo valore determinante ai fini dell'imposta sul reddito e l'imposizione delle altre riserve occulte a titolo di reddito da attività indipendente è differita sino all'alienazione dell'immobile.45
^2ter	L'affitto di un'azienda commerciale è considerato trasferimento nella sostanza privata solo su domanda del contribuente.46
^2quater	Se in caso di divisione ereditaria l'azienda commerciale non è proseguita da tutti gli eredi, su domanda degli eredi che riprendono l'azienda l'imposizione delle riserve occulte è differita sino al momento della loro realizzazione, purché la ripresa avvenga ai valori fino a quel momento determinanti ai fini dell'imposta sul reddito.47
^2quinquies	I dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro provenienti da azioni, quote in società a garanzia limitata o in società cooperative e buoni di partecipazione, nonché gli utili conseguiti con l'alienazione di tali diritti di partecipazione sono imponibili in ragione del 50 per cento, dopo deduzione degli oneri imputabili, se questi diritti di partecipazione rappresentano almeno il 10 per cento del capitale azionario o sociale di una società di capitali o di una società cooperativa. I Cantoni possono prevedere un'imposizione superiore. L'imposizione parziale degli utili conseguiti con l'alienazione è concessa soltanto se i diritti di partecipazione alienati erano, per almeno un anno, di proprietà del contribuente o dell'impresa di persone.48
³	Le riserve occulte di un'impresa di persone (impresa individuale, società di persone) non sono imponibili nell'ambito di ristrutturazioni, in particolare in caso di fusione, di scissione o di trasformazione, nella misura in cui l'impresa rimanga assoggettata all'imposta in Svizzera e gli elementi fino ad allora determinanti per l'imposta sul reddito vengano ripresi:49
^a	in caso di trasferimento di beni a un'altra impresa di persone;
^b	in caso di trasferimento di un esercizio o di un ramo di attività a una persona giuridica;
^c	in caso di scambio di diritti di partecipazione o societari a seguito di ristrutturazioni ai sensi dell'articolo 24 capoverso 3 o di concentrazioni aventi carattere di fusione.50
^3bis	Nell'ambito di una ristrutturazione ai sensi del capoverso 3 lettera b, le riserve occulte trasferite sono imposte a posteriori secondo la procedura di cui all'articolo 53, se nei cinque anni seguenti la ristrutturazione diritti di partecipazione o societari sono alienati a un prezzo superiore al valore fiscalmente determinante del capitale proprio trasferito; la persona giuridica può in tal caso far valere corrispondenti riserve occulte già tassate come utili.51
⁴	In caso di sostituzione di immobilizzi necessari all'azienda, le riserve occulte possono essere trasferite su beni sostitutivi se questi beni sono parimenti necessari all'azienda e sono situati in Svizzera. Rimane salva l'imposizione in caso di sostituzione di immobili con beni mobili.52

SR 700 Legge federale del 22 giugno 1979 sulla pianificazione del territorio (Legge sulla pianificazione del territorio, LPT) - Legge sulla pianificazione del territorio LPT Art. 15 Zone edificabili - 1 Le zone edificabili vanno definite in modo da soddisfare il fabbisogno prevedibile per 15 anni.
¹	Le zone edificabili vanno definite in modo da soddisfare il fabbisogno prevedibile per 15 anni.
²	Le zone edificabili sovradimensionate devono essere ridotte.
³	L'ubicazione e le dimensioni delle zone edificabili vanno coordinate al di là dei confini comunali, rispettando gli scopi e i principi della pianificazione del territorio. In particolare occorre conservare le superfici per l'avvicendamento delle colture e rispettare la natura e il paesaggio.
⁴	Un terreno può essere assegnato a una zona edificabile se:
^a	è idoneo all'edificazione;
^b	sarà prevedibilmente necessario all'edificazione, urbanizzato ed edificato entro 15 anni, anche in caso di sfruttamento coerente delle riserve interne d'utilizzazione delle zone edificabili esistenti;
^c	le superfici coltive non sono frazionate;
^d	la sua disponibilità è garantita sul piano giuridico; e
^e	l'assegnazione consente di attuare quanto disposto nel piano direttore.
⁵	La Confederazione e i Cantoni elaborano congiuntamente direttive tecniche per l'assegnazione di terreni alle zone edificabili, segnatamente per il calcolo del fabbisogno di tali zone.

SR 211.412.11 Legge federale del 4 ottobre 1991 sul diritto fondiario rurale (LDFR) LDFR Art. 2 Campo d'applicazione generale - 1 La presente legge si applica ai fondi agricoli isolati o facenti parte di un'azienda agricola:
¹	La presente legge si applica ai fondi agricoli isolati o facenti parte di un'azienda agricola:
^a	ubicati fuori di una zona edificabile secondo l'articolo 15 della legge del 22 giugno 19794 sulla pianificazione del territorio; e
^b	di cui sia lecita un'utilizzazione agricola.5
²	La presente legge si applica inoltre:
^a	ai fondi e parti di fondi comprendenti edifici e impianti agricoli, inclusa un'adeguata area circostante, ubicati in una zona edificabile e facenti parte di un'azienda agricola;
^b	alle selve facenti parte di un'azienda agricola;
^c	ai fondi ubicati in parte in una zona edificabile, fintanto che non sono suddivisi secondo le zone di utilizzazione;
^d	ai fondi con utilizzazione mista, non suddivisi in una parte agricola e in una parte non agricola.
³	La presente legge non si applica ai fondi di meno di 15 are se si tratta di vigne e di meno di 25 are se si tratta di altri terreni, non facenti parte di un'azienda agricola.6
⁴	In deroga al capoverso 3, la presente legge si applica ai piccoli fondi situati nel perimetro di una ricomposizione particellare, dal momento della costituzione del consorzio e della presa di decisione fino all'iscrizione nel registro fondiario dei nuovi diritti di proprietà.7

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 5 Stato di diritto - 1 Il diritto è fondamento e limite dell'attività dello Stato.
¹	Il diritto è fondamento e limite dell'attività dello Stato.
²	L'attività dello Stato deve rispondere al pubblico interesse ed essere proporzionata allo scopo.
³	Organi dello Stato, autorità e privati agiscono secondo il principio della buona fede.
⁴	La Confederazione e i Cantoni rispettano il diritto internazionale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.