A-1732/2021 - 2022-03-23 - entraide administrative et judiciaire

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Corte I

A-1732/2021 e A-1733/2021

Sentenza del 23 marzo 2022

Giudici Raphaël Gani (presidente del collegio),

Composizione Annie Rochat Pauchard, Alexander Misic,

cancelliera Sara Pifferi.

1. A._______,

2.B._______,

Parti entrambi patrocinati dall'avv.Rosa Maria Cappa,

Gaggini & Partners, Via Serafino Balestra 2,

casella postale 6412, 6901 Lugano,

contro

Amministrazione federale delle contribuzioni AFC, Servizio per lo scambio d'informazione in materia fiscale SEI, Eigerstrasse 65, 3003 Berna,

autorità inferiore.

Oggetto Assistenza amministrativa (CDI CH-IT).

Fatti:

A.

A.a Il 10 luglio 2017 il Comando generale della Guardia di Finanza, II Reparto, Ufficio Cooperazione Internazionale e Rapporti con Enti Collaterali - autorità dello Stato richiedente italiano (di seguito: GdF o autorità richiedente italiana) - ha presentato dinanzi all'Amministrazione federale delle contribuzioni (AFC) otto domande di assistenza amministrativa in materia fiscale fondate sull'art. 27 della Convenzione del 9 marzo 1976 tra la Confederazione Svizzera e la Repubblica Italiana per evitare le doppie imposizioni e per regolare talune altre questioni in materia di imposte sul reddito e sul patrimonio (RS 0.672.945.41; di seguito: CDI CH-IT), in combinato disposto con la lett. ebis del relativo Protocollo aggiuntivo (in vigore dal 13 luglio 2016, anch'esso pubblicato nella RS 0.672.945.41; RU 2016 2769, 2771), rispettivamente sulla Convenzione del 25 gennaio 1988 sulla reciproca assistenza amministrativa in materia fiscale (RS 0.652.1; di seguito: MAC), per il periodo fiscale dal 1° gennaio 2014 a data corrente.

Le persone interessate dalle predette otto domande sono presumibilmente contribuenti fiscali italiani, identificabili in base agli elenchi/alle liste allegate alle domande. Il detentore delle informazioni in Svizzera è la banca B._______, con sede a X._______. La tipologia d'imposta interessata è l'imposta sul reddito delle società / persone fisiche.

A.b Nelle domande la fattispecie viene descritta come segue:

« [...]

1. Un Reparto della Guardia di Finanza ha sottoposto a verifiche e controlli fiscali:

a) la stabile organizzazione di D._______;

b) la stabile organizzazione di C._______;

c) E._______;

tutte appartenenti al Gruppo societario in oggetto.

Le evidenze istruttorie emerse hanno consentito di individuare alcuni schemi evasivi funzionali all'occultamento all'Amministrazione Fiscale italiana della reale situazione patrimoniale ed economica di numerosi contribuenti italiani. In particolare, le citate società del Gruppo C._______, come peraltro emerso anche sugli organi di stampa nazionali, agivano proattivamente nel mettere a disposizione di propri clienti veicoli societari (società-schermo estere cui fittiziamente intestare le posizioni finanziarie gestite) o finanziari (creazione di polizze assicurative e/o rapporti bancari che consentissero l'anonimato del titolare/beneficiario della posizione finanziaria) al fine di agevolare la detenzione all'estero di asset in completa violazione delle disposizioni normative tributarie e di quelle sul monitoraggio fiscale italiane.

Nello specifico. al termine delle attività ispettive, è stata constatata l'esistenza in Italia di una stabile organizzazione occulta di C._______. Il procedimento amministrativo tributario si è concluso mediante il versamento all'Erario italiano di una somma pari a circa 101 milioni di euro.

Parallelamente alle attività di verifica fiscale, lo stesso Reparto del Corpo ha, altresì, effettuato indagini di polizia giudiziaria delegate dalla Procura della Repubblica di Y._______, nell'ambito di un procedimento penale accesso per l'ipotesi di riciclaggio quale presupposto per la responsabilità amministrativa delle società ed enti ex D.Lgs. n. 234 del 2001 che disciplina la responsabilità amministrativa delle persone giuridiche. Le investigazioni hanno consentito di accertare in capo a C._______ (principale società del Gruppo) responsabilità specifiche per aver omesso di adottare ed efficacemente attuare modelli di organizzazione e gestione idonei ad evitare la commissione del reato di riciclaggio di fondi di provenienza delittuoso (ex artt. 5, comma 1, lett. a) e b), 6, 7, 8, 21 e 25 octies del D.Lgs. n. 231 del 2001).

Il procedimento penale, previa richiesta di patteggiamento, si è concluso con una sentenza di condanna ex D,lgs. n. 231 del 2001 in relazione al reato presupposto di riciclaggio, a seguito della quale C._______ ha versato la somma complessiva di 8,5 milioni di euro.

2. Nell'ambito delle citate attività di verifica e di polizia giudiziaria, sono stati acquisiti, anche mediante l'ausilio di personale dell'Information Technology di C._______, documenti informatici nella disponibilità di dipendenti delle società sub l. e relativi a 18.126 posizioni (sostanzialmente distinte tra polizze assicurative e altri rapporti finanziari) accese da soggetti in massima parte italiani, per un patrimonio sottostante pari a 18.221.354.346 di euro. I successivi riscontri effettuati con l'ausilio delle banche dati in uso all'Amministrazione finanziaria italiana e di tutti gli altri mezzi d'indagine disponibili sul territorio nazionale, nonché le specifiche attività di analisi finalizzate ad aggregare i dati delle citate posizioni rilevanti ai fini ispettivi, hanno consentito di:

a) identificare compiutamente contribuenti italiani titolari di 3.297 posizioni tra polizze e rapporti finanziari (per un controvalore pari a 2.794.045.542 euro), nei cui confronti sono state avviate azioni ispettive, alcune già concluse e altre in corso di ulteriori approfondimenti in ambito nazionale. Per le attività portate a compimento, al 16 gennaio 2017, sono già stati effettuati versamenti all'Erario italiano per euro 172.969.761,31 a titolo di imposte, sanzioni e interessi;

b) estrapolare 9.953 posizioni (per un patrimonio sottostante pari complessivamente ad euro 6.676.134.954) per le quali, utilizzando le usuali fonti d'informazione previste dalla procedura fiscale interna, non è stato possibile identificare compiutamente ed inequivocabilmente i titolari e/o i beneficiari effettivi;

c) individuare complessivamente ulteriori 2.441 polizze/rapporti (per un patrimonio sottostante pari complessivamente ad euro 5.266.460.130) relativi a rapporti di clienti italiani che verosimilmente si sono rivolti a intermediari operanti sul territorio italiano; dette posizioni non sono, allo stato, oggetto di richiesta di cooperazione internazionale.

3. Con riferimento alle 9.953 posizioni di cui sub 2.b., si è proceduto a raggruppare i relativi elementi in nr. 8 specifici elenchi, contenenti categorie omogenee di dati. In particolare:

a) i primi quattro elenchi sono accomunati dalla specifica indicazione di un nominativo nel campo relativo all'intestatario del rapporto; essi concernono, quindi, posizioni riferibili a soggetti italiani con presenza di nome e cognome ovvero ragione sociale. Più in particolare:

(1)elenco di n. 664 polizze, per un valore sottostante pari ad Euro 807.818.464, con specifica indicazione del cognome e nome e per le quali risulta indicato anche il cd. C.I.F.;

(2)elenco di n. 1.022 polizze, per un valore sottostante pari ad Euro 156.402.243, con specifica indicazione del cognome, nome e cittadinanza italiana;

(3)elenco di n. 2.857 rapporti finanziari, per un valore sottostante pari ad Euro 674.170.432 relativi a persone fisiche, con specifica indicazione del cognome, nome e residenza in Italia;

(4)elenco di n. 707 rapporti finanziari, per un valore sottostante pari ad Euro 1.525.347.458 relativi a soggetti diversi da persone fisiche, per le quali si dispone della denominazione;

b) gli ulteriori quattro-elenchi sono accomunati dall'assenza di nominativo nel campo relativo all'intestatario del rapporto:

(1)elenco di n. 898 polizze, per un valore sottostante pari ad Euro 1.321.861.595, per il quale è indicato, oltre al numero di polizza, anche il c.d. C.I.F. intestato ad intermediari del Gruppo C._______;

(2)elenco di n. 372 polizze, per un valore sottostante pari ad Euro 230.263.313, identificate esclusivamente a mezzo numero di polizza;

(3)elenco di n. 23 rapporti finanziari, per un valore sottostante pari ad Euro 89.143.356, per il quale è indicato iI C.l.F. intestato a società del Gruppo C._______;

(4)elenco di n. 3.440 rapporti finanziari, per un valore sottostante pari ad Euro 1.874.128.093, per il quale è indicato il C.l.F. intestato a posizioni cifrate.

Per quanto sopra, emerge l'esigenza di attivare i canali di cooperazione al fine di identificare compiutamente od inequivocabilmente i soggetti italiani titolari e/o beneficiari effettivi delle citate posizioni (polizze e/o rapporti finanziari) ed appurare se tali soggetti abbiano correttamente adempiuto agli obblighi di monitoraggio fiscale e dichiarativi previsti dall'ordinamento italiano. A tal riguardo, giova evidenziare che i dati contenuti nei file originari reperiti nel corso delle attività di natura tributaria e giudiziaria condotte, riportano chiare indicazioni in ordine alla riconducibilità all'Italia delle singole posizioni in relazione alle quali si richiedono riscontri. Sono, infatti, di volta in volta indicati: la cittadinanza, la residenza, ovvero il Paese di riferimento degli intestatari in Italia (codice Paese "111"; MIS_dom_Name; Staatsangehörigkeit; ecc.).

La richiesta di collaborazione è, pertanto, diretta a consentire l'effettuazione, anche attraverso una sistematica e puntuale ricognizione delle informazioni a disposizione, degli approfondimenti necessari per una completa e corretta analisi delle posizioni riferibili ai soggetti coinvolti e delle presumibili violazioni dichiarative ai fini reddituali e/o ai fini degli obblighi di monitoraggio previsti dal D.L. n.167/90 da essi commesse [...] ».

I suddetti elenchi sono stati spiegati dall'autorità richiedente italiana in otto domande separate corredate da esempi. Nella misura in cui le predette otto domande di assistenza amministrativa sono - fatta eccezione per gli esempi ivi indicati - identiche, l'AFC le ha trattate come una sola domanda di assistenza amministrativa basata su otto elenchi/liste.

A.c Nel caso in esame, la domanda in oggetto fa riferimento alle posizioni contenute nell'elenco sub 3.a.(4), e meglio:

« [...] i dati concernenti 707 posizioni finanziarie (rapporti finanziari), dove i codici C.I.F. risultano riferiti a soggetti diversi dalle persone fisiche con denominazione di società o enti ed espressa menzione del domicilio italiano nel campo "MIS_Dom_Name" [...] ».

A.d Con scritto 25 giugno 2019, l'autorità richiedente italiana - a seguito di vari scambi di corrispondenza intercorsi con l'AFC, che non occorre qui evocare in dettaglio - ha poi circoscritto le sue otto domande di assistenza amministrativa al periodo fiscale dal 23 febbraio 2015 al 31 dicembre 2017 (e non più dal 1° gennaio 2014, come inizialmente richiesto il 10 luglio 2017), chiedendo all'AFC le seguenti informazioni, sulla sola base dell'art. 27 CDI CH-IT (e non più anche sulla base della MAC):

«[...]

a) per i conti bancari:

i nomi, i cognomi, le date di nascita e gli indirizzi dell'ultimo domicilio conosciuto:

(i) del/della titolare / dei titolari del conto;

(ii) dell'avente / degli aventi diritto economico;

(iii) nel caso in cui un/una titolare del conto oppure un avente diritto economico fossero deceduti, le informazioni sono richieste per tutti i successori legali o le persone alle quali sono stati versati i valori patrimoniali, se conosciuti;

il tipo di relazione bancaria;

la data della chiusura del conto;

la situazione patrimoniale al 23 febbraio 2015, 31 dicembre 2015, 31 dicembre 2016 e 31 dicembre 2017;

b) per le polizze assicurative:

i nomi, i cognomi, le date di nascita e gli indirizzi dell'ultimo domicilio conosciuto:

(i) del/della titolare / dei titolari del conto (compagnia di assicurazioni);

(ii) dell'assicurato (« policy holder »);

(iii) dei beneficiari residenti in Italia durante il periodo interessato e i quali hanno ricevuto dei versamenti;

il tipo di relazione bancaria;

la data di chiusura del conto;

la situazione patrimoniale al 23 febbraio 2015, 31 dicembre 2015, 31 dicembre 2016 e 31 dicembre 2017 [...] ».

B.

B.a Con decreto di edizione del 23 settembre 2019, l'AFC ha esortato la banca C._______ a trasmettere tutte le informazioni richieste. La banca è stata inoltre invitata ad informare le persone interessate e legittimate a ricorrere in merito al procedimento di assistenza amministrativa e alle parti essenziali del contenuto della domanda.

B.b Tra il 31 gennaio 2020 e il 4 febbraio 2020, la banca C._______ ha dato seguito alla richiesta di trasmissione delle informazioni dell'AFC e ha provveduto ad informare le persone interessate e legittimate a ricorrere.

In particolare, la società B._______ - titolare di un conto, di cui la signora A._______ è l'avente diritto economico - è stata informata al riguardo dalla predetta banca con lettera del febbraio 2020.

B.c Con pubblicazione nel Foglio federale del 24 marzo 2020 (FF 2020 2210), l'AFC ha anch'essa informato le persone interessate e legittimate a ricorrere della procedura di assistenza amministrativa pendente e delle parti essenziali del contenuto della domanda di assistenza amministrativa. Le persone interessate e legittimate a ricorrere sono state invitate a indicare all'AFC entro 20 giorni il loro indirizzo attuale in Svizzera o in Italia, o a designare un rappresentante autorizzato a ricevere notificazioni in Svizzera o in Italia. Sempre nella citata pubblicazione, l'AFC ha altresì indicato alle persone interessate la possibilità di optare per la procedura semplificata, comunicando loro che, in caso di mancata adesione a tale procedura, la stessa avrebbe emesso una decisione finale per ogni singola persona interessata, rispettivamente legittimata a ricorrere.

B.d Con scritto 28 settembre 2020, la società B._______ e la signora A._______ - per il tramite del loro patrocinatore e dopo avere avuto accesso agli atti dell'incarto trasmessogli dall'AFC il 7° settembre 2020 - si sono opposti alla trasmissione delle informazioni all'autorità richiedente italiana.

B.e Con due decisioni finali distinte del 10 marzo 2021, di contenuto identico, l'AFC ha accolto la domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017 fondata sulla lista sub 3.a.(4) per quanto concerne la società B._______ e la signora A._______, concedendo l'assistenza amministrativa all'autorità richiedente italiana.

C.

C.a Avverso le due predette decisioni finali, la signora A._______ (di seguito: ricorrente 1) e la società B._______ (di seguito: ricorrente 2) - per il tramite del loro patrocinatore - hanno inoltrato separatamente ricorso 12 aprile 2021 dinanzi al Tribunale amministrativo federale. Protestando tasse, spese e ripetibili, le ricorrenti postulano in ordine la congiunzione delle due procedure parallele A-1732/2021 (ricorrente 1) e A-1733/2021 (ricorrente 2). Sempre protestando tasse, spese e ripetibili, le ricorrenti postulano in via principale il suo annullamento e che all'autorità richiedente italiana non venga accordata alcuna assistenza amministrativa né trasmesso alcun documento e/o informazione relativi alla relazione bancaria presso la banca C._______, per quanto le concerne. In via subordinata - sempre protestando tasse, spese e ripetibili - le ricorrenti postulano il suo annullamento e che gli atti vengano rinviati all'AFC affinché quest'ultima pronunci una nuova decisione finale, previa richiesta all'autorità richiedente italiana di accertare di nuovo e in maniera completa, ai sensi dei considerandi, la fattispecie soggiacente alla sua domanda 10 luglio 2017. In via ancora più subordinata - sempre protestando tasse, spese e ripetibili - le ricorrenti postulano l'accoglimento del loro ricorso e che all'autorità richiedente italiana venga concessa l'assistenza amministrativa per quanto le concerne, unicamente per il periodo compreso tra il 23 febbraio 2015 e il 31 dicembre 2016.

C.b Con risposta 20 agosto 2021, l'AFC (di seguito: autorità inferiore) ha postulato la reiezione dei due ricorsi.

D.
Ulteriori fatti e argomentazioni verranno ripresi, per quanto necessario, nei considerandi in diritto del presente giudizio.

Diritto:

1.

1.1 Giusta l'art. 31 LTAF, il Tribunale amministrativo federale giudica i ricorsi contro le decisioni ai sensi dell'art. 5 PA. In particolare, le decisioni pronunciate dall'AFC nell'ambito dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale ai sensi delle convenzioni di doppia imposizione - in casu la CDI CH-IT - possono essere impugnate dinanzi al Tribunale amministrativo federale (cfr. art. 33 lett. d LTAF; art. 5 cpv. 1 della legge federale del 28 settembre 2012 sull'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale [LAAF, RS 651.1] e art. 17 cpv. 3 LAAF).

Per quanto concerne il diritto interno, l'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale è retta dalla LAAF, in vigore dal 1° febbraio 2013 (RU 2013 231). Sono fatte salve le disposizioni derogatorie della convenzione applicabile nel singolo caso (cfr. art. 1 cpv. 2 LAAF), in concreto della CDI CH-IT. Presentata il 10 luglio 2017, la domanda di assistenza litigiosa rientra nel campo di applicazione di detta legge (cfr. art. 24 LAAF a contrario). Per il rimanente, la procedura di ricorso è retta dalle disposizioni generali della procedura federale, su riserva di disposizioni specifiche della LAAF (cfr. art. 19 cpv. 5 LAAF; art. 37 LTAF).

1.2 Circa la natura della domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017 (cfr. atto n. 1 dell'incarto prodotto dall'autorità inferiore su chiavetta USB [di seguito: inc. AFC]), il Tribunale precisa già sin d'ora che la stessa è invero composta da otto domande separate di assistenza amministrativa, di identico contenuto (eccetto per quanto concerne gli esempi ivi indicati), fondate su otto liste di numeri di conto bancario e/o di polizze assicurative, che l'autorità inferiore ha trattato come una sola domanda di assistenza amministrativa basata su otto liste (cfr. decisione impugnata, pag. 4). Tale modo di procedere è di per sé adeguato, dal momento ch'effettivamente la fattispecie alla base delle otto domande è la medesima, sicché può di principio essere seguito pure dal Tribunale. Cionondimeno, nella misura in cui le otto liste alla loro base differiscono per contenuto, l'ammissibilità della domanda andrà esaminata di volta in volta tenuto conto della lista determinante nello specifico. Per quanto concerne la presente procedura, la domanda è fondata sulla lista/sull'elenco sub 3.a.(4) di 707 posizioni finanziarie (rapporti finanziari).

Ora, la domanda in oggetto, che di fatto identifica le persone interessate mediante un numero di conto bancario e/o di polizza assicurativa, è chiaramente una « domanda collettiva » (o « domanda su lista ») ai sensi della giurisprudenza del Tribunale federale, fondata sull'art. 27 CDI CH-IT in combinato disposto con la lett. ebis del Protocollo aggiuntivo (cfr. DTF 146 II 150 considd. 4.4-4.5; consid. 4.3.2 del presente giudizio, circa la distinzione tra domanda collettiva e raggruppata).

1.3 In concreto, nei loro rispettivi ricorsi, le ricorrenti postulano in ordine la congiunzione delle due cause parallele A-1732/2021 e A-1733/2021 (cfr. ricorsi 12 aprile 2021, punto 5).

A tal proposito, il Tribunale rileva innanzitutto che, giusta l'art. 24 della legge federale del 4 dicembre 1947 della procedura civile federale (PC, RS 273) in combinato disposto con l'art. 4 PA, è possibile riunire in un'unica procedura più ricorsi che presentano una stretta unità di contenuto relativa ai fatti e in cui vengono poste le medesime questioni giuridiche (cfr. Moser/Beusch/Kneubühler, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2a ed. 2013, n. 3.17). Tale soluzione corrisponde al principio dell'economia procedurale, è nell'interesse di tutte le parti (cfr. DTF 131 V 224 consid. 1; 128 V 126 consid. 1) e permette di evitare la pronuncia di decisioni contrarie o incoerenti (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-847/2018 del 12 aprile 2018 consid. 2.1).

Ciò posto, il Tribunale constata che, nel caso in disamina, l'autorità inferiore ha emanato per la stessa procedura 631.1-2017-IT-0004-0440-005148 due decisioni finali distinte nei confronti delle ricorrenti, di contenuto identico e datate 10 marzo 2021. In particolare, nel rubrum delle due predette decisioni finali figurano entrambe le ricorrenti, quali persone interessate dalla domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017. In tale contesto, le ricorrenti hanno presentato, per il tramite dello stesso patrocinatore, un atto di ricorso separato avverso la decisione finale ad esse indirizzata, invocando essenzialmente gli stessi motivi di ricorso. Ora, la fattispecie alla base delle due procedure di ricorso parallele A-1732/2021 e A-1733/2021 è indubbiamente la medesima. In tali circostanze, per economia di procedura e nell'interesse delle ricorrenti, appare qui giustificato procedere alla congiunzione delle due cause parallele
A-1732/2021 e A-1733/2021 e all'emanazione di un unico giudizio, così come postulato dalle ricorrenti.

1.4 I due ricorsi sono stati interposto nel rispetto delle esigenze di contenuto e di forma previste dalla legge (cfr. art. 50 cpv. 1 PA e art. 52 PA). Pacifica è la legittimazione ricorsuale delle ricorrenti (cfr. art. 48 PA; art. 19 cpv. 2 LAAF). I due ricorsi sono ricevibili in ordine e vanno pertanto esaminati nel merito.

1.5 Il ricorso ha effetto sospensivo ex lege (cfr. art. 19 cpv. 3 LAAF). L'eventuale trasmissione di informazioni da parte dell'autorità inferiore non può intervenire che alla crescita in giudicato della decisione di rigetto del ricorso (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 1.3 con rinvii).

2.

2.1 Con ricorso al Tribunale amministrativo federale possono essere invocati la violazione del diritto federale, compreso l'eccesso o l'abuso del potere di apprezzamento (cfr. art. 49 lett. a PA), l'accertamento inesatto o incompleto di fatti giuridicamente rilevanti (cfr. art. 49 lett. b PA) nonché l'inadeguatezza (cfr. art. 49 lett. c PA; cfr. Moser/Beusch/Kneubühler, op. cit., n. 2.149).

2.2 Il Tribunale amministrativo federale non è vincolato né dai motivi addotti (cfr. art. 62 cpv. 4 PA), né dalle considerazioni giuridiche della decisione impugnata, né dalle argomentazioni delle parti (cfr. DTF 142 V 551 consid. 5; 141 V 234 consid. 1; DTAF 2007/41 consid. 2; Moor/Poltier, Droit administratif, vol. II, 3a ed. 2011, no. 2.2.6.5, pag. 300). I principi della massima inquisitoria e dell'applicazione d'ufficio del diritto sono tuttavia limitati: l'autorità competente procede difatti spontaneamente a constatazioni complementari o esamina altri punti di diritto solo se dalle censure sollevate o dagli atti risultino indizi in tal senso (cfr. DTF 141 V 234 consid. 1 con rinvii; 122 V 157 consid. 1a; 121 V 204 consid. 6c; DTAF 2007/27 consid. 3.3). Secondo il principio di articolazione delle censure (« Rügeprinzip ») l'autorità di ricorso non è tenuta a esaminare le censure che non appaiono evidenti o non possono dedursi facilmente dalla constatazione e presentazione dei fatti, non essendo a sufficienza sostanziate (cfr. DTF 141 V 234 consid. 1; Moser/Beusch/Kneubühler, op. cit., n. 1.55). Il principio inquisitorio non è quindi assoluto, atteso che la sua portata è limitata dal dovere delle parti di collaborare all'istruzione della causa (cfr. DTF 143 II 425 consid. 5.1; 140 I 285 consid. 6.3.1; 128 II 139 consid. 2b). Il dovere processuale di collaborazione concernente in particolare il ricorrente che interpone un ricorso al Tribunale nel proprio interesse, comprende, in particolare, l'obbligo di portare le prove necessarie, d'informare il giudice sulla fattispecie e di motivare la propria richiesta, ritenuto che in caso contrario arrischierebbe di dover sopportare le conseguenze della carenza di prove (cfr. art. 52 PA; cfr. DTF 140 I 285 consid. 6.3.1; 119 III 70 consid. 1; Moor/Poltier, op. cit., no. 2.2.6.3, pag. 293 e segg.).

3.
Le ricorrenti censurano innanzitutto una grave violazione del loro diritto di essere sentite in correlazione con la motivazione della decisione impugnata, dal momento che l'autorità inferiore non avrebbe considerato, neppure marginalmente, gli argomenti e le censure da loro sollevate con scritto 28 settembre 2020 (cfr. ricorsi 12 aprile 2021, punti 14-15, 45, ecc.).

Tale censura di natura formale va qui esaminata prioritariamente dal Tribunale, considerato come la violazione del diritto di essere sentito può, di principio, comportare l'annullamento della decisione impugnata, indipendentemente dalle possibilità di successo del ricorso nel merito (cfr. DTF 142 II 218 consid. 2.8.1; 135 I 187 consid. 2.2; DTAF 2009/36 consid. 7).

3.1

3.1.1 Il diritto di essere sentito, sancito a livello costituzionale dall'art. 29 cpv. 2 Cost. e a livello procedurale dall'art. 34 PA, implica in particolare il dovere per l'autorità di motivare in maniera chiara la sua decisione, ovvero in modo che il destinatario possa comprendere le ragioni della medesima e, se del caso, impugnarla in piena coscienza di causa e che l'autorità di ricorso possa esercitare il suo controllo (cfr. DTF 142 II 49 consid. 9.2; 134 I 83 consid. 4.1; 133 III 439 consid. 3.3). È quindi sufficiente che l'autorità si esprima sulle circostanze significative atte ad influire in un modo o nell'altro sul giudizio di merito. L'autorità non è tuttavia tenuta a prendere posizione su tutti i fatti, le censure e i mezzi di prova invocati dal ricorrente, ma può limitarsi ad esporre le sole circostanze rilevanti per la decisione (cfr. DTF 143 III 65 consid. 5.2; 142 IV 249 consid. 1.3.1; [tra le tante] sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 3.1.1; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 1.5.2.1).

3.1.2 Il diritto di far amministrare le prove costituisce anch'esso un aspetto del diritto di essere sentito. Esso presuppone che il fatto da provare sia rilevante, che il mezzo probatorio proposto sia necessario per constatarlo e che la domanda sia formulata nelle forme e nei termini prescritti. Conformemente all'art. 33 cpv. 1 PA, l'autorità ammette dunque i mezzi di prova offerti dalla parte se risultano idonei a chiarire i fatti. Questa garanzia costituzionale permette all'autorità di porre un termine all'istruzione, allorquando le prove assunte le abbiano permesso di formarsi una propria convinzione e che essa, procedendo in modo non arbitrario ad un apprezzamento anticipato delle prove proposte, è convinta che le stesse non potrebbero condurla a modificare la sua opinione. L'autorità può dunque rinunciare all'amministrazione di certe prove proposte senza violare il diritto di essere sentito delle parti (cfr. DTF 144 II 427 consid. 3.1.3; 141 I 60 consid. 3.3; [tra le tante] sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 3.1.2; A-2845/2020 del 19 luglio 2021 consid. 2.3 con rinvii;
A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 1.5.2.2).

3.1.3 Nell'ambito dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale, l'informazione delle persone legittimate a ricorrere prevista dalla LAAF (cfr. art. 14 LAAF) nonché il diritto di partecipazione ed esame degli atti (cfr. art. 15 LAAF) concretizzano il diritto di essere sentito (cfr. sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 3.1.3; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 1.5.2.3).

3.1.4 A titolo eccezionale, la violazione del diritto di essere sentito può essere sanata nella procedura di ricorso, se i motivi determinanti sono stati addotti in risposta dall'autorità, se il ricorrente ha potuto commentarli in un successivo memoriale e, soprattutto, se il potere d'esame della giurisdizione competente non è più ristretto di quello dell'istanza inferiore (cfr. DTF 142 II 218 consid. 2.8.1; 135 I 187 consid. 2.2). Tale riparazione deve tuttavia rimanere l'eccezione ed è ammissibile, di principio, solo nel caso di una violazione non particolarmente grave dei diritti procedurali della parte lesa. Ciò sancito, una tale riparazione può altresì giustificarsi, anche in presenza di una violazione grave, qualora l'annullamento della decisione impugnata e il rinvio della causa all'autorità inferiore costituiscano una mera formalità e conducano ad un inutile prolungamento della procedura incompatibile con l'interesse delle parti ad una risoluzione celere della vertenza (cfr. DTF 142 II 218 consid. 2.8.1; 138 I 97 consid. 4.1.6.1; [tra le tante] sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 3.1.4; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 1.5.3).

3.2 In concreto, circa la censura della violazione del diritto di essere sentito in rapporto alla motivazione generica/standardizzata delle decisioni finali dell'autorità inferiore nell'ambito dell'assistenza amministrativa in materia fiscale, il Tribunale rileva che lo stesso ha già avuto modo di pronunciarsi al riguardo in correlazione con una domanda collettiva di assistenza amministrativa francese nell'ambito della sentenza di principio A-5662/2020 del 10 maggio 2021 (consid. 1.5.4), giungendo alla conclusione che la stessa è conforme alle esigenze di motivazione poste dal diritto di essere sentito e appare giustificata nel contesto di un'amministrazione che emana decisioni di massa, come nel caso delle procedure di assistenza amministrativa. Nella misura in cui detta sentenza è cresciuta in giudicato - il Tribunale federale non essendo entrato nel merito al riguardo (cfr. sentenza del TF 2C_435/2021 del 2 giugno 2021) - il Tribunale non ha qui motivo di discostarsene, sicché va applicata anche ai presenti casi concernenti la domanda collettiva di assistenza amministrativa italiana (cfr. sentenza del TAF
A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 3.2).

Per quanto qui necessario, il Tribunale osserva - analogamente a quanto ritenuto nell'ambito della causa A-5662/2020 - che se è vero che nelle due decisioni impugnate l'autorità inferiore espone in maniera standardizzata, senza riferimento esplicito alla presa di posizione delle ricorrenti, i motivi per i quali essa ritiene che le informazioni vadano trasmesse all'autorità richiedente italiana, rispettivamente in motivi per cui la domanda di assistenza amministrativa italiana vada accolta, vero è anche che tale motivazione standardizzata non pregiudica tuttavia il loro diritto di essere sentite. Nonostante l'uso di paragrafi standardizzati - il cui uso appare giustificato nel contesto di un'amministrazione che emana decisioni di massa - gli argomenti giuridici esposti dall'autorità inferiore nelle due decisioni impugnate risultano chiari e permettono di comprendere le ragioni per cui le censure sollevate dalle ricorrenti con scritto 28 settembre 2020 non sono state da lei considerare come decisive. Nella fattispecie, tale è segnatamente il caso per gli argomenti che rispondono alle censure circa la sospetta provenienza illecita dei dati all'origine della domanda e la questione inerente alla necessità di indagare al riguardo (cfr. decisioni impugnate, consid. 6), il mancato adempimento dei requisiti formali alla base dell'ammissibilità della domanda (cfr. decisioni impugnate, consid. 3), l'assenza di rilevanza verosimile e la violazione del divieto della fishing expedition (cfr. decisioni impugnate, consid. 4), le restrizioni allo scambio di informazioni, quale l'ordine pubblico e il segreto bancario (cfr. decisioni impugnate, consid. 5) nonché il mancato rispetto del principio della sussidiarietà e della specialità (cfr. decisioni impugnate, considd. 7 e 8), ecc. In particolare, circa le censure relative all'asserito domicilio in uno Stato terzo e alla pertinenza del codice domicilio italiano « 111 », l'autorità inferiore si è espressa al consid. 4.6 delle due decisioni impugnate.

In altri termini, da un esame delle due decisioni impugnate, risulta ch'esse sono sufficientemente motivate affinché le ricorrenti possano comprenderne la portata e contestarle con cognizione di causa, così come richiesto dal diritto di essere sentito (cfr. consid. 3.1.1 del presente giudizio), ciò che peraltro esse hanno fatto. Con i due ricorsi 12 aprile 2021, le ricorrenti hanno potuto infatti contestare pienamente in questa sede dette decisioni, indicando i motivi per cui ritengono la domanda di assistenza amministrativa italiana come inammissibile, rispettivamente perché i loro dati non dovrebbero essere trasmessi all'autorità richiedente italiana.

Anche ad avere ancora dubbi al riguardo, ogni eventuale violazione del loro diritto di essere sentite in rapporto alla motivazione standardizzata delle due decisioni impugnate - ciò che, come visto, non è tuttavia qui il caso - va comunque considerata come sanata in questa sede (cfr. consid. 3.1.4 del presente giudizio), dal momento che le ricorrenti hanno potuto esporre nuovamente le loro censure e che il Tribunale entrerà nel loro merito, per quanto necessario, nel contesto del presente giudizio.

Visto quanto precede, detta censura va pertanto respinta.

4.
Nel caso in disamina, oggetto del litigio sono le due decisioni finali del 10 marzo 2021 dell'autorità inferiore, di contenuto identico, con cui quest'ultima ha accolto la domanda collettiva del 10 luglio 2017 di assistenza amministrativa in materia fiscale inoltrata dall'autorità richiedente italiana, sulla base dell'art. 27 CDI CH-IT, per quanto concerne le qui ricorrenti. In tale contesto, per il Tribunale si tratta essenzialmente di esaminare l'ammissibilità della predetta domanda, sia dal punto di vista formale che da quello materiale, alla luce delle puntuali censure sollevate dalle ricorrenti.

A tal fine, di seguito, il Tribunale richiamerà preliminarmente i principi applicabili alla presente fattispecie (cfr. consid. 4.1 segg. del presente giudizio).

4.1

4.1.1 L'assistenza amministrativa con l'Italia è retta dall'art. 27 CDI CH-IT. Tale disposizione, insieme a quelle del Protocollo aggiuntivo, si fonda, sul piano formale e materiale, sul Modello di convenzione dell'Organizzazione per la cooperazione e lo sviluppo economico (OCSE; di seguito: MC OCSE) e sulla politica svizzera in materia di convenzioni in questo ambito (cfr. Messaggio del 12 agosto 2015 concernente l'approvazione di un Protocollo che modifica la Convenzione tra la Svizzera e l'Italia per evitare le doppie imposizioni, FF 2015 5631, 5635 e 5637 [di seguito: Messaggio CDI CH-IT]). Per analogia alla giurisprudenza del Tribunale federale resa in merito alla Convenzione del 26 febbraio 2010 tra la Confederazione Svizzera e il Regno dei Paesi Bassi per evitare la doppia imposizione in materia di imposte sul reddito (RS 0.672.963.61; di seguito: CDI CH-NL; cfr. DTF 143 II 136 consid. 5.3.2 [concernente la CDI CH-NL]), anche la CDI CH-IT e il Protocollo aggiuntivo che ne fa parte integrante devono essere qui considerati come un'unità interpretativa. Da ciò deriva che sia la CDI CH-IT che il Protocollo aggiuntivo sono qui vincolanti ex art. 190 Cost. Nella loro versione in vigore dal 13 luglio 2016, modificata dagli artt. I e II del Protocollo di modifica del 23 febbraio 2015, l'art. 27 CDI CH-IT e le disposizioni del Protocollo aggiuntivo trovano applicazione per quelle domande di informazioni presentate al 13 luglio 2016 o dopo tale data, che si riferiscono a fatti e, o, circostanze esistenti o realizzate il 23 febbraio 2015 o dopo questa data (cfr. art. III par. 2 del Protocollo di modifica del 23 febbraio 2015; RU 2016 2769, 2771; Messaggio CDI CH-IT, FF 2015 5631, 5637; sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.1.1; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 3.3.1).

Tale è segnatamente il caso della domanda di assistenza amministrativa in oggetto, presentata il 10 luglio 2017 dall'autorità richiedente italiana e riguardante il periodo fiscale dal 23 febbraio 2015 al 31 dicembre 2017.

4.1.2 Le disposizioni dell'art. 27 CDI CH-IT sono precisate alla lett. ebis del Protocollo aggiuntivo. Detta norma disciplina in particolare le esigenze formali a cui deve sottostare la domanda di informazioni (cfr. Messaggio CDI CH-IT, FF 2015 5631, 5636), prevedendo al n. 2 che le autorità fiscali dello Stato richiedente forniscono le seguenti informazioni alle autorità fiscali dello Stato richiesto quando presentato una richiesta di informazioni secondo l'art. 27 CDI CH-IT:

(i)l'identità della persona oggetto del controllo o dell'inchiesta;

(ii)il periodo di tempo oggetto della domanda;

(iii)la descrizione delle informazioni richieste, nonché indicazioni sulla forma nella quale lo Stato richiedente desidera ricevere tali informazioni dallo Stato richiesto;

(iv)lo scopo fiscale per cui le informazioni sono richieste;

(v)se sono noti, il nome e l'indirizzo del detentore presunto delle informazioni richieste.

Il Protocollo aggiuntivo precisa inoltre che queste esigenze (lett. i-v) non devono essere interpretate in modo da ostacolare uno scambio effettivo di informazioni (cfr. lett. ebis n. 3 del Protocollo aggiuntivo; Messaggio CDI CH-IT, FF 2015 5631, 5636). In merito alla lista d'indicazioni circa il contenuto di una domanda di assistenza che lo Stato richiedente è tenuto a fornire nel contesto delle CDI (cfr. art. 6 cpv. 2 LAAF applicabile a titolo sussidiario), la giurisprudenza del Tribunale federale considera che detta lista è concepita in modo tale che se lo Stato richiedente vi si conforma scrupolosamente, lo stesso è di principio reputato fornire le informazioni sufficienti a dimostrare la « rilevanza verosimile » della sua domanda (cfr. DTF 144 II 206 consid. 4.3; 142 II 161 consid. 2.1.4; [tra le tante] sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.1.2;
A-2980/2019 del 20 maggio 2020 consid. 3.2).

4.2 Giusta l'art. 27 par. 1 CDI CH-IT, le autorità competenti degli Stati contraenti si scambiano le informazioni verosimilmente rilevanti per applicare le disposizioni della presente Convenzione oppure per l'amministrazione o l'applicazione del diritto interno relativo alle imposte di qualsiasi natura o denominazione riscosse per conto degli Stati contraenti, delle loro suddivisioni politiche o enti locali nella misura in cui l'imposizione prevista non sia contraria alla Convenzione. Il requisito della rilevanza verosimile - ovvero, la condizione « verosimilmente rilevante » (cfr. lett. ebis n. 3 del Protocollo aggiuntivo) - è dunque la chiave di volta del sistema di scambio d'informazioni (cfr. DTF 144 II 206 consid. 4.1 con rinvii; [tra le tante] sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.2; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.3; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.1.1).

L'apprezzamento del requisito della rilevanza verosimile delle informazioni richieste è in primo luogo di competenza dello Stato richiedente. Non spetta pertanto allo Stato richiesto rifiutare una domanda di assistenza o la trasmissione d'informazioni, solo perché da lui considerate prive di pertinenza per l'inchiesta o il controllo sottostante (cfr. art. 27 par. 4 CDI CH-IT; DTF 144 II 206 consid. 4.3 con rinvii; 142 II 161 considd. 2.1.1, 2.1.4 e 2.4 [che evoca in particolare una « ripartizione dei ruoli » tra Stato richiedente e Stato richiesto]). La condizione « verosimilmente rilevante » può essere soddisfatta sia in casi relativi ad un singolo contribuente (identificato con il nome oppure altrimenti) sia in casi relativi ad una pluralità di contribuenti (identificati con il nome oppure altrimenti; cfr. lett. ebis n. 3 del Protocollo aggiuntivo). Il ruolo dello Stato richiesto si limita ad un controllo della plausibilità; egli deve limitarsi a verificare l'esistenza di un rapporto tra la fattispecie illustrata e i documenti richiesti, tenendo presente la presunzione della buona fede dello Stato richiedente (cfr. DTF 143 II 185 consid. 3.3.2; 142 II 161 considd. 2.1.1, 2.1.4 e 2.4; 141 II 436 consid. 4.4.3; [tra le tante] sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.2; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.1.2 con rinvii).

Il requisito della rilevanza verosimile è adempiuto allorquando, al momento della formulazione della domanda, esiste una ragionevole probabilità che le informazioni richieste abbiano un nesso con le circostanze illustrate e quindi si rilevino pertinenti al fine dell'inchiesta o del controllo nello Stato richiedente. Ne consegue quindi che di principio lo Stato richiesto non può respingere una domanda di assistenza amministrativa poiché sarebbe giunto ad una diversa conclusione (cfr. DTF 143 II 185 consid. 3.3.2; 142 II 161 considd. 2.1.1, 2.1.4 e 2.4; 141 II 436 consid. 4.4.3; [tra le tante] sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.2; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.1.3).

4.3

4.3.1 Il riferimento a informazioni « verosimilmente rilevanti » ha lo scopo di garantire uno scambio di informazioni in ambito fiscale il più ampio possibile, senza tuttavia consentire agli Stati contraenti di intraprendere una ricerca generalizzata e indiscriminata di informazioni (« fishing expedition ») o di domandare informazioni la cui rilevanza in merito agli affari fiscali di un determinato contribuente non è verosimile (cfr. lett. ebis n. 3 del Protocollo aggiuntivo; art. 7 lett. a LAAF; DTF 146 II 150 consid. 6.1.2; 144 II 206 consid. 4.2; 143 II 136 consid. 6; sentenza del TF 2C_1162/2016 del 4 ottobre 2017 consid. 9.1; [tra le tante] sentenza del TAF A-5893/2017 dell'8 ottobre 2019 consid. 2.4 con rinvii). Il divieto delle « fishing expeditions » corrisponde al principio della proporzionalità (cfr. art. 5 cpv. 2 Cost.), al quale deve conformarsi ogni domanda di assistenza amministrativa (cfr. DTF 139 II 404 consid. 7.2.3). Ciò indicato, non è atteso dallo Stato richiedente che ognuna delle sue richieste conduca necessariamente a una ricerca fruttuosa corrispondente (cfr. [tra le tante] sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.3.1; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.5.1; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.2.1 con rinvii).

4.3.2 Una domanda di informazioni non costituisce una « fishing expedition » per il semplice fatto che essa non precisa il nome o l'indirizzo (o entrambi) del contribuente oggetto di un controllo o di inchiesta fiscale. L'identificazione del contribuente deve ciononostante essere possibile con altre modalità, sulla base delle informazioni trasmesse dallo Stato richiedente (cfr. DTF 143 II 136 consid. 6.1.2; [tra le tante] sentenze del TAF
A-3060/2018 del 3 novembre 2020 consid. 4.2; A-6226/2017 del 21 marzo 2019 consid. 4.2.2 con rinvii; Andrea Opel, in: Zweifel/Beusch/Oesterhelt [ed.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Amtshilfe, 2020, § 10 n. 64). Ciò è il caso delle domande raggruppate (« Gruppenersuchen ») ai sensi dell'art. 3 lett. c LAAF fondate sull'art. 27 CDI CH-IT che identificano i contribuenti interessati mediante un modello di comportamento, la lett. ebis n. 3 del Protocollo precisando infatti che la condizione « verosimilmente rilevante » può essere soddisfatta anche nei casi relativi ad una pluralità di contribuenti, identificati con il nome oppure altrimenti. Analogo discorso vale altresì per le domande collettive (chiamate anche domande su lista; « Listenersuchen ») che - a differenza delle domande raggruppate - non identificano le persone interessate mediante un modello di comportamento, bensì per nome o per mezzo di un elenco di numeri, come i numeri di carta di credito o di conto corrente bancario. Le domande collettive vanno considerare come un insieme di richieste individuali. Per motivi di economia procedurale, l'autorità richiedente riunisce queste richieste in una domanda congiunta, ma in linea di principio potrebbe anche presentarle individualmente (cfr. DTF 146 II 150 consid. 4.4; 143 II 628 considd. 4.4 e 5.1; [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 4.2 con rinvii). A differenza di un modello di comportamento definito, un numero di carta di credito o di conto rappresenta un elemento di identificazione individuale, per cui in tali casi non si è confrontati con una domanda raggruppata ai sensi dell'art. 3 lett. c LAAF (cfr. DTF 146 II 150 considd. 4.4 e 4.5 con rinvii; sentenza del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.3.2).

4.3.3 Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, le domande di assistenza amministrativa che non identificano nominalmente le persone interessate devono essere sottoposte a un esame più attento per escludere la fishing expedition (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.1.3; 139 II 404 consid. 7.2.3 seg.). A tal fine, il Tribunale federale ha elaborato i tre seguenti criteri con riferimento al Commentario OCSE (cfr. OCSE, Model Tax Convention on Income and on Capital: Condensed Version 2017 [di seguito: Commentario OCSE]) sull'art. 26 MC OCSE (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.1.3; 143 II 136 consid. 6.1.2; [tra le tante] sentenze del TAF
A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.3.3; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.5.2; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.2.3):

1) la domanda deve fornire una descrizione dettagliata del gruppo, descrivendo i fatti e le circostanze specifiche che l'hanno portata alla richiesta;

2) la domanda deve spiegare la legge (fiscale) applicabile e indicare perché vi sono motivi per ritenere che i contribuenti del gruppo non abbiano adempiuto ai loro obblighi, ovvero violato la legge fiscale;

3) la domanda deve dimostrare che le informazioni richieste possono portare all'adempimento degli obblighi riconducibili dei contribuenti fiscali appartenenti al gruppo.

Benché detti criteri siano stati sviluppati in primo luogo in riferimento alle domande raggruppate ai sensi dell'art. 3 lett. c LAAF, il Tribunale federale ha ritenuto in varie sentenze che gli stessi, per motivi di coerenza, vadano altresì applicati al fine di distinguere le domande collettive ammissibili dalle « fishing expeditions » vietate (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2; 143 II 628 consid. 5.1; [tra le tante] sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.3.3; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.5.2).

Riguardo alla seconda condizione, ovvero la sussistenza di un sospetto di comportamento contrario al diritto fiscale, il Tribunale federale ha sancito che l'autorità richiedente deve presentare i fatti che indicano un possibile comportamento illecito da parte delle persone appartenenti al gruppo o alla lista (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2; 143 II 628 consid. 5.2). Ci devono essere indicazioni concrete di una possibile violazione degli obblighi fiscali. Non sono ammesse richieste presentate a scopo di imposizione senza che vi siano sospetti (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2; 143 II 136 consid. 6.1.2). Per contro, lo Stato richiedente non deve dimostrare con una probabilità prossima alla certezza che il comportamento viola il diritto fiscale, essendo sufficienti dei sospetti concreti (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2; 143 II 628 consid. 5.2; 142 II 161 consid. 2.1.1; 139 II 404 consid. 9.5; sentenza del TAF A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.2.3 con rinvii). Se i sospetti presentati sono sufficienti deve essere accertato sulla base di una valutazione globale. Laddove si tratti di una lista potenziali contribuenti fiscali, individuati per il tramite di un numero di conto, i sospetti non devono necessariamente riferirsi alle singole persone, bensì in generale alle persone appartenenti a questo gruppo (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2; 143 II 628 consid. 5.4). A seconda delle circostanze, il modo in cui lo Stato richiedente è venuto a conoscenza della lista può costituire anche un indizio del fatto che i titolari del conto non hanno adempiuto i loro obblighi fiscali (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2; sentenza del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.3.3).

4.4

4.4.1 Il principio della buona fede (cfr. art. 26 della Convenzione di Vienna del 23 maggio 1969 sul diritto dei trattati [RS 0.111; di seguito: CV]) trova applicazione, quale principio d'interpretazione e d'esecuzione dei trattati, nell'ambito dello scambio d'informazioni ai sensi delle Convenzioni di doppia imposizione (cfr. DTF 146 II 150 consid. 7.1; 143 II 224 consid. 6.3; 143 II 202 consid. 8.3; [tra le tante] sentenze del TAF A-506/2018 del 15 novembre 2019 consid. 3.1.4 con rinvii; A-2325/2017 del 14 novembre 2018 consid. 4.3.4 con rinvii), come la CDI CH-IT. La buona fede di uno Stato è presunta nelle relazioni internazionali (principio dell'affidamento). Nel contesto dell'assistenza amministrativa in materia fiscale, detta presunzione implica che lo Stato richiesto non può, di principio, mettere in dubbio le allegazioni dello Stato richiedente, a meno che sussistano dei seri dubbi. Detto in altri termini, le dichiarazioni dello Stato richiedente vanno considerate corrette, fintanto che una contraddizione manifesta non risulta dalle circostanze (cfr. DTF 146 II 150 consid. 7.1; 143 II 224 consid. 6.4; 143 II 202 considd. 8.7.1 e 8.7.4). Nel caso contrario, il principio dell'affidamento non si oppone ad una domanda di chiarimento allo Stato richiesto; il rovesciamento della presunzione della buona fede di uno Stato dovendosi in ogni caso fondare su fatti constatati e concreti (cfr. DTF 144 II 206 consid. 4.4; 143 II 202 considd. 8.7.1 e 8.7.4; 142 II 161 consid. 2.1.3; [tra le tante] sentenza del TAF A-2325/2017 del 14 novembre 2018 consid. 4.3.4 con rinvii). In virtù del principio dell'affidamento, lo Stato richiesto è vincolato alla fattispecie e alle dichiarazioni presentate nella domanda di assistenza, nella misura in cui quest'ultime non possono essere immediatamente confutate (« sofort entkräftet ») in ragione di errori, lacune o contradizioni manifeste (cfr. DTF 142 II 218 consid. 3.1; [tra le tante] sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.4.1; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.3.1 con rinvii).

In tale contesto, non si può esigere dallo Stato richiedente che, oltre a dover menzionare nella domanda la fattispecie rilevante, l'esposizione fornita sia priva di lacune o totalmente priva di contraddizioni. Ciò non sarebbe infatti compatibile con lo scopo dell'assistenza amministrativa, poiché proprio con le informazioni ed i documenti richiesti allo Stato richiesto, lo Stato richiedente cerca di chiarire i punti rimasti all'oscuro (cfr. DTF 142 II 161 consid. 2.1.1; 139 II 404 consid. 7.2.2; [tra le tante] sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.4.1; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.3.1 con rinvii).

4.4.2 Ora, salvo nel caso in cui la presa in considerazione di un fatto notorio lasci trasparire immediatamente che le indicazioni fornite dall'autorità richiedente nella propria domanda di assistenza amministrativa sono manifestamente erronee o che lo Stato richiesto sospetta l'esistenza di una situazione descritta all'art. 7 LAAF, rispettivamente nel caso in cui vi sia un palese abuso di diritto o emergano domande legittime circa la tutela dell'ordine pubblico svizzero o internazionale, le regole di procedura previste dalla LAAF non impongono allo Stato richiesto né di procedere lui stesso a delle verifiche né di rimettere in discussione il ben fondato delle informazioni fornite dallo Stato richiedente (cfr. DTF 144 II 206 consid. 4.4; 142 II 218 consid. 3.3; 142 II 161 consid. 2.1.4; [tra le tante] sentenze del TAF
A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.4.2; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.3.2 con rinvii).

4.4.3 Non si entra nel merito di una domanda di assistenza amministrativa se viola il principio della buona fede, « in particolare se si fonda su informazioni ottenute mediante reati secondo il diritto svizzero » (cfr. art. 7 lett. c LAAF). Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale relativa alle domande di assistenza fondate sui dati rubati, per reati vanno intesi dei reati effettivamente punibili in Svizzera. Ciò presuppone, oltre all'adempimento delle condizioni oggettive della norma penale svizzera di cui si presume la violazione, la competenza ratione loci della Svizzera (cfr. DTF 143 II 202 consid. 8.5.6). L'art. 7 lett. c LAAF mira a concretizzare il principio della buona fede nell'ambito dell'assistenza amministrativa in correlazione con le domande fondate su delle informazioni ottenute mediante reati puniti in Svizzera (cfr. Xavier Oberson, La mise en oeuvre par la Suisse de l'art. 26 MC OCDE, in: IFF Forum für Steuerrecht 2012, pag. 17). Nell'ambito dell'assistenza amministrativa in materia fiscale, la Svizzera può aspettarsi che lo Stato richiedente si comporti in modo corretto nei suoi confronti, in particolare in relazione a situazioni che possono rientrare nell'art. 7 lett. c LAAF, e che rispetti gli impegni assunti in merito alle modalità di applicazione della CDI interessata. Se questo sia il caso o meno è una questione che deve essere decisa in ogni singolo caso. Fatto salvo il caso in cui lo Stato richiedente acquista dati rubati in Svizzera allo scopo di presentare una domanda di assistenza amministrativa, il principio della buona fede tra gli Stati non è violato per il solo fatto che la domanda di assistenza si basa su dati di origine illecita. Inoltre, il rifiuto di uno Stato di confermare l'origine lecita dei dati che hanno portato alla domanda non è di principio sufficiente a qualificare l'approccio come contrario alla buona fede (cfr. sentenza TF 2C_648/2017 del 17 luglio 2018 consid. 3.4). Peraltro, una domanda viola la fiducia legittima che la Svizzera può riporre nell'impegno preso dallo Stato richiedente, se quest'ultimo fornisce la garanzia (« Zusicherung ») che nessuno dei dati rubati a una banca sul territorio svizzero sarà utilizzato nel contesto di una domanda di assistenza amministrativa e presenta comunque una tale domanda, in relazione causale diretta o indiretta con i dati rubati. In tal caso, se si è in presenza di dati provenienti da reati effettivamente punibili secondo il diritto svizzero (ai sensi della giurisprudenza; cfr. DTF 143 II 202 consid. 8.5.6), l'art. 7 lett. c LAAF trova applicazione e la Svizzera deve rifiutare l'assistenza (cfr. [tra le tante] sentenze del TAF
A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.4.3; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.4.3; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.4 con rinvii).

4.5 Il principio della specialità esige che lo Stato richiedente utilizzi le informazioni ricevute dallo Stato richiesto unicamente nei confronti delle persone e dei comportamenti per i quali esso ha richiesto ed ottenuto dette informazioni (cfr. art. 27 par. 2 CDI CH-IT). La giurisprudenza ha ricordato il carattere personale del suddetto principio, nel senso che lo Stato richiedente non può utilizzare nei confronti di terzi le informazioni che ha ricevuto tramite l'assistenza amministrativa, a meno che questa possibilità risulti dalle leggi di entrambi gli Stati e l'autorità competente dello Stato che fornisce le informazioni autorizzi tale utilizzo (cfr. DTF 147 II 13 consid. 3.4; 146 I 172 consid. 7.1.3). Sulla base del principio dell'affidamento, la Svizzera può ritenere che lo Stato richiedente, con il quale è legato da un accordo di assistenza amministrativa, rispetterà il principio della specialità (cfr. [tra le tante] sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.5;
A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.6).

4.6

4.6.1 La domanda di assistenza soggiace altresì al rispetto del principio della sussidiarietà, secondo cui lo Stato richiedente deve sfruttare tutte le fonti d'informazioni abituali previste dalla sua procedura fiscale interna prima di richiedere le informazioni (cfr. lett. ebis n. 1 del Protocollo aggiuntivo). In assenza di elementi concreti, rispettivamente di seri dubbi al riguardo, non vi è alcuna ragione per rimettere in discussione l'adempimento del principio della sussidiarietà, allorquando uno Stato presenta una domanda di assistenza amministrativa, in ogni caso quando lo stesso dichiara di aver sfruttato tutte le fonti d'informazione abituali previste dalla sua procedura fiscale interna prima di richiedere informazioni o di aver agito conformemente alla Convenzione (cfr. DTF 144 II 206 consid. 3.3.2; sentenze del TF 2C_514/2019 del 17 agosto 2020 considd. 4.4-4.5; 2C_904/2015 dell'8 dicembre 2016 consid. 7.2; [tra le tante] sentenze del TAF
A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.6.1; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.5 con rinvii).

4.6.2 Il principio della sussidiarietà non implica per lo Stato richiedente d'esaurire l'integralità delle fonti di informazione, bensì quelle abituali. Una fonte d'informazione non può più essere considerata come « abituale » se comporta uno sforzo sproporzionato per lo Stato richiedente - rispetto a una domanda di assistenza amministrativa - o se le probabilità di successo sono considerate molto basse (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF
A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.7.2). Il principio della sussidiarietà risulta - di principio - violato, se lo Stato richiedente ha già emanato una decisione sui punti per i quali richiede l'assistenza e non fornisce alcuna spiegazione comprovante ch'esso intende riconsiderare tale decisione. Ciò sancito, non è escluso che uno Stato richiedente possa necessitare di informazioni in merito ad una procedura già conclusa, ad esempio se ha motivo di pensare che la decisione possa essere oggetto di revisione. In tal caso, la Svizzera è tuttavia in diritto d'aspettarsi una spiegazione al riguardo, affinché sia possibile comprendere ciò che motiva la domanda di assistenza. Il criterio decisivo per la concessione dell'assistenza amministrativa rimane la rilevanza verosimile delle informazioni richieste (cfr. al riguardo, consid. 4.2 del presente giudizio; cfr. [tra le tante] sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.6.2; TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.7.2 con rinvii).

4.7 Devono essere rispettate pure le norme procedurali applicabili nello Stato richiedente e nello Stato richiesto. L'AFC dispone tuttavia dei poteri procedurali necessari per imporre alle banche di fornire tutti i documenti richiesti che soddisfano la condizione (cfr. consid. 4.2 del presente giudizio) della rilevanza verosimile (cfr. DTF 142 II 161 consid. 4.5.2; [tra le tante] sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.7;
A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.8).

4.8 Una domanda di assistenza amministrativa può avere quale scopo quello d'accertare la residenza fiscale di una persona (cfr. DTF 145 II 112 consid. 2.2.2; 142 II 161 consid. 2.2.2). Può succedere che un contribuente, considerato dallo Stato richiedente come uno dei suoi residenti fiscali secondo i criteri del suo diritto interno, possa essere considerato come residente fiscale di un altro Stato secondo i criteri del diritto interno di quell'altro Stato. Tuttavia, per costante giurisprudenza, la determinazione della residenza fiscale a livello internazionale è una questione di merito che non deve essere affrontata dallo Stato richiesto allo stadio dell'assistenza amministrativa (cfr. DTF 142 II 161 consid. 2.2.1; 142 II 218 consid. 3.6). Allorquando la persona interessata dalla domanda di assistenza amministrativa è considerata da due Stati come uno dei suoi contribuenti, la questione della conformità alla Convenzione, in concreto, ai sensi dell'art. 27 par. 1 in fine CDI CH-IT, deve essere valutata alla luce dei criteri applicati dallo Stato richiedente per considerare questa persona come uno dei suoi contribuenti. In questo contesto, il ruolo della Svizzera in quanto Stato richiesto non è quello di statuire lei stessa nell'ambito della procedura di assistenza amministrativa sull'esistenza di un conflitto di residenza, ma si limita a verificare che il criterio di assoggettamento fiscale a cui fa ricorso lo Stato richiedente sia tra quelli previsti dalla disposizione della Convenzione applicabile alla determinazione della residenza fiscale (cfr. DTF 145 II 112 consid. 3.2; 142 II 161 consid. 2.2.2; sentenza del TF 2C_953/2020 del 24 novembre 2021 consid. 3.2). L'unica costellazione in cui il Tribunale federale accetta che la Svizzera verifichi il criterio di assoggettamento fiscale utilizzato dallo Stato richiedente è il caso in cui la persona interessata è soggetta a un'imposizione illimitata in Svizzera (cfr. DTF 142 II 161). In questa situazione di potenziale doppia imposizione, la Svizzera può verificare che il criterio di assoggettamento fiscale utilizzato dallo Stato richiedente corrisponda a uno dei criteri di determinazione del domicilio fiscale contenuti nella CDI in essere tra la Svizzera e lo Stato richiedente. Ad esempio, se la qui ricorrente fosse stata assoggettata all'imposizione illimitata in Svizzera - ciò che non è qui il caso -, l'AFC avrebbe allora dovuto verificare che il criterio di assoggettamento fiscale si trovi all'art. 4 CDI CH-IT e che l'imposizione in Italia non porti quindi a un risultato « contrario alla Convenzione » ai sensi dell'art. 27 par. 1 in fine CDI CH-IT (cfr. parimenti DTF 142 II 161 consid. 2.2.2). Questo problema specifico non si pone quindi per
definizione, quando la persona interessata dichiara di essere residente fiscale di uno Stato terzo (cfr. sentenza del TF 2C_953/2020 del 24 novembre 2021 consid. 3.6; sentenza del TAF
A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.8).

Ciò posto, lo Stato richiedente non è tenuto ad aspettare l'esito della controversia sul principio della residenza fiscale, prima di presentare una domanda di assistenza amministrativa, tanto più che la richiesta può anche essere destinata a consolidare la sua posizione sulla residenza fiscale del contribuente interessato. In effetti, in questa fase, lo Stato richiedente chiede specificamente informazioni per determinare se i suoi sospetti sul legame fiscale con il suo territorio della persona interessata dalla richiesta sono fondati. Inoltre, lo Stato richiedente deve poter fare una richiesta anche in caso di conflitto effettivo di residenza, per ottenere dallo Stato richiesto i documenti che sosterebbero il suo credito in concorrenza con quello di quest'ultimo o di uno Stato terzo. In particolare, occorre tenere conto della situazione in cui un contribuente soggetto a un'imposizione illimitata in Svizzera o in uno Stato terzo e di fatto residente nello Stato richiedente, ad esempio perché ha mantenuto la sua residenza permanente in tale Stato (cfr. DTF 142 II 218 cosid. 3.7; 142 II 161 consid. 2.2.2). Se il conflitto di competenza si concretizza, spetterà al contribuente interessato dalla doppia imposizione lamentarsi presso le autorità competenti, cioè le autorità nazionali degli Stati interessati, secondo i rimedi previsti dal diritto interno (cfr. DTF 142 II 161 consid. 2.2.2); se del caso, la doppia imposizione internazionale sarà evitata mediante le regole di determinazione della residenza fiscale internazionale previste dalla convenzione applicabile tra gli Stati interessati o mediante il ricorso alla procedura amichevole (cfr. art. 26 par. 1 CDI CH-IT; cfr. DTF 145 II 112 consid. 2.2.2; 142 II 218 consid. 3.7; sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.8; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.9 con rinvii).

5.
Stabiliti i principi applicabili, preliminarmente si impone l'esame della competenza della GdF quale autorità richiedente italiana, tale questione essendo stata espressamente sollevata dalle ricorrenti.

5.1 Più nel dettaglio, le ricorrenti contestano che la GdF rappresenti per l'Italia l'autorità richiedente competente per l'inoltro della domanda in oggetto, punto su cui l'autorità inferiore non si sarebbe peraltro espressa nella decisione impugnata. Esse indicano infatti che, giusta l'art. 3 par. 1 lett. g CDI CH-IT, l'autorità competente designata per l'Italia sarebbe il Ministero delle finanze. Poiché le due decisioni impugnate non indicherebbe né la fonte né la base legale dalla quale si evincerebbe la competenza della GdF, quest'ultima risulterebbe incompetente, sicché già per tale motivo la domanda sarebbe irricevibile (cfr. ricorsi 12 aprile 2021, punti 18-19).

5.2 In proposito, il Tribunale rileva come lo stesso abbia già avuto modo di esaminare e di confermare la competenza della GdF, quale autorità italiana competente ai sensi dell'art. 3 par. 1 lett. g CDI CH-IT, trattandosi di un'unità sottostante al Ministero delle Finanze, abilitata da quest'ultimo ad occuparsi dello scambio d'informazioni in materia fiscale e a presentare domande di assistenza amministrativa in sua vece, così come risultante dal rapporto del Forum globale sulla trasparenza e sullo scambio di informazioni a fini fiscali dell'OCSE, denominato « Global Forum on Transparency and Exchange of Information for Tax Purposes: Italy 2017 (Second Round): Peer Review Report on the Exchange of Information on Request » (cfr. sentenza del TAF A-2980/2019 del 20 maggio 2020 consid. 4.1; parimenti sentenza del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 5.2). Nella misura in cui gli argomenti delle ricorrenti non sono tali da rimettere in discussione quanto precede, la loro censura va qui respinta.

6.
Ciò premesso, il Tribunale deve innanzitutto esaminare se la domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017 - che di fatto è una domanda collettiva, composta da otto domande fondate su otto liste di numeri di conti bancari e/o di polizze assicurative (cfr. consid. 1.2 del presente giudizio) - adempie ai requisiti formali alla base della sua ammissibilità, fornendo in maniera sufficiente tutte le informazioni richieste dall'art. 27 par. 1 CDI CH-IT nonché dalla lett. ebis n. 2 del Protocollo aggiuntivo (cfr. consid. 4.1.2 del presente giudizio, circa i requisiti formali).

6.1

6.1.1 Per quanto attiene all'identità delle persone interessate, la domanda le identifica individualmente sulla base di numeri di conti bancari, di polizze assicurative e di altri numeri bancari noti presso la banca C._______, contenuti in otto liste ivi allegate (cfr. atto n. 1 dell'inc. AFC, punto 7). Secondo le predette liste, l'identità delle persone può essere stabilita sulla base dei numeri ivi indicati, che si riferiscono ai conti detenuti presso la predetta banca; questi sono i « numeri di polizza » e i « CIF » (Client Identification Number, ovvero il numero cliente). Di fatto, questi numeri consentono alla banca C._______ di identificare le persone interessate in modo univoco e inequivocabile, sicché si deve ritenere come adempiuto il primo requisito della lett. ebis n. 2 del Protocollo aggiuntivo.

Nello specifico, la domanda qui applicabile è fondata sulla lista di cui sub 3.a.(4) concernente 707 rapporti finanziari, dove i codici C.I.F. risultano riferiti a soggetti diversi dalle persone fisiche con denominazione di società o enti ed espressa menzione del domicilio italiano nel campo « MIS_Dom_Name », rispettivamente l'attribuzione di un codice domicilio « 111 » riferito all'Italia. A prescindere dal ben fondato del criterio del domicilio su cui si statuirà in un secondo momento (cfr. considd. 7.2.4 e 7.3.2 del presente giudizio), dal profilo meramente formale le indicazioni fornite dall'autorità richiedente italiana nella lista appaiono sufficienti per identificare le persone interessate.

6.1.2 Circa il periodo fiscale interessato dalla domanda, si osserva come inizialmente tale domanda indicasse quale periodo fiscale interessato dalla richiesta d'informazioni il periodo « Dal 01/01/2014 a data corrente » (cfr. atto n. 1 dell'inc. AFC, punto 9). A seguito di un primo scambio di corrispondenza intercorso tra l'autorità inferiore e l'autorità richiedente italiana, quest'ultima l'8 novembre 2018 (cfr. atto n. 4 dell'inc. AFC, pag. 7) ha poi delimitato il periodo fiscale interessato dalla domanda collettiva al 31 dicembre 2016, ciò in applicazione della CDI CH-IT. Dopo un ulteriore scambio di corrispondenza tra dette autorità, in data 25 giugno 2019 (cfr. atto n. 6 dell'inc. AFC, pag. 3) la GdF ha ulteriormente modificato il periodo fiscale circoscrivendolo - in applicazione della CDI CH-IT - agli anni 2015-2017, e meglio al periodo « dal 23 febbraio 2015 al 31 dicembre 2017 ». Detto nuovo periodo fiscale ricade sotto il campo di applicazione dell'art. 27 CDI CH-IT e della lett. ebis del Protocollo aggiuntivo, nella loro versione attuale (cfr. consid. 4.1.1 del presente giudizio), sicché si deve ritenere che anche sotto il punto di vista del periodo fiscale le informazioni fornite dalla domanda sono sufficienti.

Ora, il fatto che il periodo fiscale sia stato modificato più volte dall'autorità richiedente italiana, non ne inficia la validità formale. Se è vero che - come peraltro sollevato dalle ricorrenti (cfr. ricorsi 12 aprile 2021, punto 23) - il periodo fiscale 2014 non ricade sotto l'applicazione dell'art. 27 CDI CH-IT, nonché della lett. ebis del Protocollo aggiuntivo, vero è anche che nulla impedisce all'autorità richiesta di chiedere all'autorità richiedente di correggere la propria domanda di assistenza amministrativa, laddove non conforme ai requisiti formali, tale prerogativa essendo espressamente prevista dall'art. 22 cpv. 2 LAAF, nonché dall'art. 6 cpv. 6 LAAF. Analogo discorso vale per l'estensione del periodo fiscale anche all'anno 2017, ciò quand'anche la domanda sia di per sé stata inoltrata il 10 luglio 2017. Nulla vieta infatti all'autorità richiedente italiana di modificare la propria domanda nel corso della procedura di assistenza amministrativa e, di riflesso, di estendere il periodo fiscale per il quale richiede le informazioni. Nel caso in disamina, ciò è quanto avvenuto.

6.1.3 Per quanto attiene alla descrizione delle informazioni richieste, si osserva come la domanda le indichi in maniera sufficiente. Come per il periodo fiscale interessato (cfr. consid. 6.1.2 del presente giudizio), la descrizione delle informazioni richieste - esposta in dettaglio nei fatti, sub lett. A.d, a cui si rinviano le parti - è stata ulteriormente precisata dalla GdF in data 25 giugno 2019 (cfr. atto n. 6 dell'inc. AFC).

6.1.4 Circa lo scopo fiscale, la domanda precisa ch'essa è « [...] diretta a consentire l'effettuazione, anche attraverso una sistematica e puntuale ricognizione delle informazioni a disposizione, degli approfondimenti necessari per una completa e corretta analisi delle posizioni riferibili ai soggetti coinvolti e delle presumibili violazioni dichiarative ai fini reddituali e/o ai fini degli obblighi di monitoraggio previsti dal D.L. n. 167/90 da essi commesse [...] » (cfr. fatti, sub lett. A.b), rispettivamente formulata al fine della riscossione dell'imposta sul reddito (cfr. atto n. 1 dell'inc. AFC, punto 11), così come previsto dall'art. 27 CDI CH-IT. Pure tale indicazione è sufficiente sotto il profilo della lett. ebis n. 2 del Protocollo aggiuntivo.

Il fatto che la domanda non menzioni in dettaglio le basi legali del diritto fiscale italiano - contrariamente a quanto ritenuto dalle ricorrenti - non permette di ritenere che lo scopo fiscale non sia stato indicato in maniera sufficiente. L'unico fattore decisivo è la descrizione dello scopo fiscale della domanda. Non è importante per lo Stato richiesto sapere quale articolo preciso di quale legge specifica sarà eventualmente applicabile dopo che le informazioni saranno state trasmesse. L'autorità richiesta non è in grado di controllare l'esattezza della base giuridica della legge straniera. Ciò che è importante è determinare perché o come l'informazione richiesta è in linea con lo scopo fiscale dello Stato richiedente. Pertanto, nel caso in questione, l'indicazione, anche in forma abbreviata, di una base giuridica italiana è più che sufficiente, tenuto conto che lo scopo fiscale era altrimenti ampiamente descritto nella domanda. L'indicazione fornita nel caso in disamina sembra essere sufficiente alla luce dei requisiti formali della CDI CH-IT e del Protocollo aggiuntivo. Ora, tenuto anche conto della presunzione della buona fede dello Stato richiedente (cfr. consid. 4.4.1 del presente giudizio), si deve partire dal presupposto che quanto da lui indicato è corretto, salvo in presenza di errori manifesti, ciò che non è qui il caso.

6.1.5 Da ultimo, la domanda indica quale presunto detentore delle informazioni la banca C._______, fornendone le generalità (cfr. atto n. 1 dell'inc. AFC, punto 15). Tale informazione è indubbiamente sufficiente sotto il profilo della lett. ebis n. 2 del Protocollo aggiuntivo, tant'è che non è neppure contestata dalla ricorrente.

6.2 Da quanto precede discende che tutti i requisiti formali sono di principio soddisfatti, sicché dal profilo formale la domanda collettiva di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017, qui fondata sulla lista/sull'elenco sub 3.a.(4), risulta ammissibile. Le censure sollevate dalle ricorrenti al riguardo (cfr. ricorsi 12 aprile 2021, punti 22-23) - che non occorre evocare qui in dettaglio, il Tribunale avendovi già risposto al consid. 6.1 - non sono tali da inficiare tali conclusioni, sicché vanno respinte in toto.

7.
Ciò constatato, per il Tribunale si tratta dunque di esaminare ancora se dal punto di vista materiale l'autorità inferiore poteva o meno dare seguito alla predetta domanda di assistenza, alla luce della recente giurisprudenza del Tribunale federale e delle censure sollevate dalle ricorrenti.

7.1

7.1.1 Le ricorrenti ritengono che la domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017 lederebbe il principio della buona fede, sotto vari aspetti. Da un lato, la fattispecie e le dichiarazioni della GdF sarebbero manifestamente erronee e lacunose, ciò che sarebbe comprovato dal fatto che la domanda toccherebbe anche cittadini italiani non domiciliati/residenti in Italia, così come rilevato e comunicato all'autorità inferiore il 31 gennaio 2020 dalla banca C._______. Tali persone avrebbero dovuto essere escluse dalla domanda. Per gli stessi motivi, si sarebbe pure confrontati ad un palese abuso di diritto (cfr. ricorsi 12 aprile 2021, punti 42-43). D'altro lato, la domanda si fonderebbe su dati di origine illecita. Più nel dettaglio, stando alla fattispecie descritta nella domanda, i dati bancari dei cittadini italiani sarebbero stati raccolti a seguito di provvedimenti coercitivi eseguiti dal Reparto della GdF nell'ambito di indagini di polizia giudiziaria nel contesto del procedimento penale aperto nei confronti della banca C._______. A mente delle ricorrenti, poiché i dati così raccolti in Italia sarebbero alla base della domanda, l'autorità richiedente italiana avrebbe dovuto comprovare all'AFC la liceità delle misure coercitive adottate dalle autorità italiane per ottenere tali dati e la loro conformità con il diritto italiano, ciò che però non avrebbe fatto. In tale contesto, esse ritengono allarmante il fatto che in una filiale italiana della banca C._______ fossero presenti documenti relativi a relazioni bancarie svizzere e che documenti informatici riguardanti i clienti siano stati acquisiti mediante il supporto stesso della banca, senza che quest'ultima sia mai stata autorizzata dalla clientela interessata - ivi comprese le ricorrenti - a procedere a tale estrapolazione. Nei confronti delle ricorrenti, la banca depositaria della documentazione avrebbe dunque commesso un'infrazione equivalente alla violazione del segreto bancario ex art. 47 della legge federale dell'8 novembre 1934 sulle banche e le casse di risparmio (LBCR, RS 952.0). Poiché per una violazione dell'art. 47 LBCR sarebbe decisivo il coinvolgimento di una banca assoggettata alla LBCR e che ciò sarebbe qui il caso - visto che la detentrice delle informazioni indicata nella domanda è la banca C._______ in Svizzera - andrebbe ritenuta la sussistenza di un reato effettivamente punibile secondo il diritto svizzero. Lo stesso varrebbe nel caso in cui si dovesse ritenere che i dati siano stati rinvenuti in una succursale italiana del Gruppo C._______. In effetti, posto che i dati rinvenuti in Italia non potrebbero che all'origine essere stati sottratti illecitamente dalla sede o da una succursale svizzera della banca -
le relazioni bancarie interessate essendo state aperte in Svizzera -, la competenza territoriale dell'autorità di perseguimento penale svizzera sarebbe comunque data. Tale conclusione sarebbe pure confermata dal Messaggio CDI CH-IT, secondo cui la Svizzera si è impegnata a non concedere l'assistenza all'Italia nel caso di domande fondate su dati di origine illecita (cfr. ricorsi 12 aprile 2021, punti 33, 44-45).

7.1.2 Al riguardo, il Tribunale ricorda innanzitutto come la questione della sussistenza di eventuale comportamento costitutivo di una violazione del principio della buona fede ai sensi dell'art. 7 lett. c LAAF vada esaminata nel singolo caso. Ai sensi della giurisprudenza del Tribunale federale, lo Stato richiedente viola il principio della buona fede allorquando non rispetta un'eventuale impegno a non utilizzare dati provenienti da atti effettivamente punibili secondo il diritto svizzero e inoltra comunque una domanda che presenta un nesso causale diretto o indiretto con tali dati o nel caso in cui è provato ch'esso ha acquistato dei dati acquisiti illegalmente per fondare la sua domanda (cfr. consid. 4.4.3 del presente giudizio).

7.1.3 Nello specifico, l'autorità richiedente italiana non si è mai impegnata a non inoltrare una domanda fondata su dei dati ottenuti illegalmente. In assenza di un tale impegno, il semplice fatto che la domanda si fondi su dati eventualmente rubati non basta, a lui solo, a ritenere la sussistenza di un comportamento dello Stato richiedente contrario alla buona fede. Il fatto che, come traspare dal Messaggio CDI CH-IT relativo all'art. I del Protocollo di modifica concernente l'art. 27 CDI CH-IT (cfr. Messaggio CDI CH-IT, FF 2015 5631, 5636), la Svizzera si sia impegnata a non concedere l'assistenza amministrativa in materia fiscale all'Italia se la domanda di assistenza si basa su dati ottenuti illegalmente, non è, in questo contesto, decisivo. In effetti, ai sensi della giurisprudenza dell'Alta Corte, nell'esame dell'ammissibilità di una domanda, è innanzitutto decisivo se lo Stato richiedente si sia o meno impegnato a non presentare una domanda fondata su dei dati rubati (cfr. consid. 4.4.3 del presente giudizio). Altra è la questione a sapere se il divieto previsto dal diritto svizzero all'art. 7 lett. c LAAF, che è stato ricordato all'Italia al momento della negoziazione del Protocollo di modifica, debba avere una qualche rilevanza nel caso in questione. Questa questione sarà trattata ai considd. 7.1.6 e 7.1.7 del presente giudizio.

7.1.4 Ciò premesso, per quanto attiene all'origine dei dati alla base della domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017, l'autorità richiedente italiana ha in sostanza indicato quanto segue. A seguito di una verifica fiscale presso la stabile organizzazione di D._______, la stabile organizzazione di C._______ e E._______, la GdF avrebbe potuto constatare l'esistenza in Italia di una stabile organizzazione occulta della banca C._______, volta all'occultamento della reale situazione patrimoniale di numerosi contribuenti italiani. Detta verifica fiscale si sarebbe conclusa mediante il versamento all'Erario italiano di una somma pari a circa 101 milioni di euro. In parallelo, la GdF avrebbe effettuato indagini di polizia giudiziaria delegate alla Procura della Repubblica di Y._______, nell'ambito di un procedimento penale accesso per l'ipotesi di riciclaggio quale presupposto per la responsabilità amministrativa delle società ed enti ex D.Igs. n. 231 del 2001. Tale procedimento penale, previa richiesta di patteggiamento, si sarebbe concluso con una sentenza di condanna per il predetto reato, a seguito del quale la banca C._______ avrebbe versato la somma complessiva di 8.5 milioni di euro (cfr. atto n. 1 dell'inc. AFC, punto 1). Sarebbe in tale contesto, ovvero nell'ambito delle citate attività di verifica e di polizia giudiziaria, che la GdF avrebbe acquisito, anche « [...] mediante l'ausilio di personale dell'Information Technology di C._______, documenti informatici nella disponibilità dei dipendenti delle società sub 1. e relativi a 18'126 posizioni (sostanzialmente distinte tra polizze assicurative e altri rapporti finanziari) accese da soggetti in massima parte italiani [...] ». Con l'ausilio delle banche dati in uso all'Amministrazione finanziaria italiana e di tutti gli altri mezzi d'indagine disponibili sul territorio nazionale, nonché le specifiche attività di analisi finalizzate ad aggregare i dati delle citate posizioni rilevanti ai fini ispettivi, la GdF avrebbe infine potuto individuare otto liste di numeri di conto bancario, di polizza assicurativa e altri numeri, per i quali ha ritenuto la sussistenza di un sospetto di non adempimento degli obblighi fiscali verso l'Erario italiano (cfr. atto n. 1 dell'inc. AFC, punto 2; parimenti fatti sub. lett. A.b).

L'8 novembre 2018, la GdF ha poi ribadito quanto segue, circa l'origine dei dati (cfr. atto n. 4 dell'inc. AFC, punto 1):

« [...] Therefore, please note that the information requested in our previous letter is based on data acquired from the ltalian offices of companies belonging to the "C._______ Group", in the framework of criminal proceedings that, following a plea bargaining request, resulted in a judgement of conviction under Legislative Decree no. 231 of 2001, pronounced against the mentioned Swiss institute concerning the predicate crime of the laundering of proceeds deriving from the commission of tax crimes.

In summary, within the framework of fiscal and judicial police investigations conducted by the Guardia di Finanza Economic-Financial Police Unit in Y._______ into companies of the C._______ Group, computerised documentation available to the employees of the Swiss Group was obtained, also through the assistance of personnel of the C._______ Information Technology, regarding 18,126 positions (basically divided between insurance policies and other financial relations) opened by subjects, predominantly ltalian, for an underlying capital of 18,221,354,346.00 [...] ».

Da quanto precede risulta che i dati alla base della domanda - ovvero le otto liste di numeri di conto e/o di polizze assicurative - sono stati verosimilmente acquisiti dalla GdF nell'ambito delle verifiche fiscali e delle inchieste penali effettuate sul territorio italiano nei confronti del Gruppo di C._______, rispettivamente della banca C._______. Più concretamente, sarebbe stato il « personale dell'Information Technology di C._______ »a fornirle i dati informatici contenuti nei computer dei dipendenti del Gruppo di C._______ in Italia. Detto in altri termini, questi dati sembrerebbero essere stati acquisiti dalla GdF sul territorio italiano.

7.1.5 Ora, vero è che la domanda non fornisce informazioni cronologiche né circa le verifiche fiscali e le indagini penali esperite sul territorio italiano, né circa le otto liste di numeri di polizza assicurativa e di conti bancari ottenute in tale contesto, sicché non è possibile stabilire a quando esse rimontino precisamente. A lei sola, tale imprecisione non è tuttavia sufficiente a mettere in dubbio la veridicità e l'attendibilità delle informazioni fornite dall'autorità richiedente italiana, non essendoci agli atti indizi lascianti pensare che quanto da lei indicato sia manifestamente erroneo o, ancora peggio, ch'essa abbia in malafede dichiarato il falso. Tanto più che, come giustamente segnalato dalla stessa GdF nella sua domanda, la vicenda alla sua base - e meglio lo scandalo dell'occultamento della reale situazione patrimoniale ed economica di numerosi contribuenti italiani, clienti della banca C._______, all'Erario italiano - e l'origine italiana di dette liste sono un fatto notorio emerso pure sugli organi di stampa nazionali italiani (cfr. p.es. gli articoli seguenti: FiscoEquo, Maxi-riciclaggio da 14 miliardi: C._______ indagata a Y._______, 19.03.2016, < https://www.fiscoequo.it/ maxi-riciclaggio-da-14-miliardi-credit-suisse-indagata-a-milano/ , consultato il 09.03.2022; L'Espresso, C._______ indagata per frode miliardaria: agli atti il « manuale del perfetto evasore », 09.03.2016, < https://espresso. repubblica.it/inchieste/2016/03/09/news/credit-suisse-indagata-per-frode-miliardaria-agli-atti-il-manuale-del-perfetto-evasore-1.253375/ >, consultato il 20.12.2021; Il Sole 24 ore, C._______ indagata a Y._______: nel mirino 14 miliardi finiti all'estero con finte polizze vita, 09.03.2021, https://st.ilsole24ore.com/art/finanza-e-mercati/2016-03-09/soldi-correntisti-all-estero-credit-suisse-indagata-milano-122708.shtml?Uuid=ACeJqo kC&_st=true >, consultato il 09.03.2022). In tale contesto, tenuto altresì conto della presunzione della buona fede dello Stato richiedente (cfr. consid. 4.4.1 del presente giudizio), si deve partire dal presupposto che le informazioni fornite dalla GdF sono corrette. Peraltro, sempre tenuto conto della presunzione della buona fede dello Stato richiedente, il Tribunale non ha alcun motivo di dubitare della legalità delle misure adottate dalla GdF alla base dell'ottenimento dei dati consegnatoli dal « personale dell'Information Technology di C._______ ».

7.1.6 Vero è che, oggettivamente, il fatto che i dati bancari svizzeri si trovino sul territorio italiano potrebbe costituire una violazione dell'art. 47 LBCR, cioè una violazione del segreto bancario svizzero. Tuttavia, nessun procedimento penale è stato aperto in Svizzera per questi fatti, tantomeno è stata emessa una condanna in Svizzera. Di conseguenza, non si può ammettere che, senza questi elementi, ci sia stato un atto illecito in Svizzera ai sensi dell'art. 7 lett. c LAAF (cfr. DTF 143 II 202 consid. 8.5.6, parimenti consid. 4.4.3 del presente giudizio). Inoltre, nulla è dato di sapere circa il nesso di causalità tra questi fatti e l'avvenuta acquisizione di dati in Italia.

7.1.7 Quand'anche si dovesse poi ritenere tale acquisizione come illecita - ciò che non è però verosimilmente qui il caso - tale evenienza non sarebbe ancora sufficiente per ritenere che i dati siano stati acquisiti in maniera illecita a seguito di un reato ai sensi del diritto svizzero. Per l'applicazione dell'art. 7 lett. c LAAF a seguito ad una violazione del segreto bancario ex art. 47 LBCR - così come invocato dalle ricorrenti - è infatti decisivo il coinvolgimento di una banca assoggettata alla LBCR, ciò che però non risulta essere qui il caso, dal momento che le banche coinvolte che hanno fornito i dati sono per l'appunto tutte ubicate in Italia e non ricadono sotto l'applicazione della LBCR. Le succursali estere delle banche svizzere non sono di fatto assoggettate alla LBCR (cfr. DTF 143 II 202 consid. 8.6.1). Poco importa dunque sapere se le banche in Italia che hanno fornito i dati all'autorità richiedente italiana siano o meno delle succursali estere della banca C._______ in Svizzera. In ogni caso, come sancito poc'anzi (cfr. consid. 7.1.5 del presente giudizio), nulla permette di mettere in dubbio la veridicità delle dichiarazioni della GdF e di ritenere ch'essa abbia invero ottenuto i dati direttamente dalla banca C._______ in Svizzera e non da un istituto in Italia. Per una tale trasmissione, la GdF avrebbe se del caso dovuto passare per il tramite dell'assistenza giudiziaria, ciò che non sembra però essere qui il caso. Di riflesso, nulla lascia poi pensare che la banca in Svizzera avrebbe in qualche modo trasmesso i dati all'Italia, violando il segreto bancario dei suoi clienti. Il fatto che in alcuni casi l'indicazione del domicilio italiano nelle predette liste possa poi essersi avverato erroneo per talune delle persone interessate, così come rilevato dalla banca C._______ in data 31 gennaio 2020 (cfr. atto n. 10 dell'inc. AFC, pag. 4), non è tale né da far dubitare della buona fede dell'autorità richiedente italiana, né da far ritenere ch'essa abbia commesso un abuso di diritto. Peraltro, non va dimenticato che dallo Stato richiedente non è possibile esigere che l'esposizione fornita sia priva di lacune o totalmente priva di contraddizioni, dal momento che proprio con le informazioni ed i documenti richiesti lo stesso cerca di chiarire punti rimasti all'oscuro (cfr. consid. 4.4.1 del presente giudizio).

7.1.8 In tale situazione, il fatto che l'autorità inferiore abbia o meno indagato ulteriormente circa il carattere illecito o meno dei dati alla base della domanda di assistenza italiana non ha poi qui alcuna influenza, dal momento che un tale accertamento non appare in ogni caso come necessario, in assenza di seri indizi in tal senso. Le regole di procedura previste dalla LAAF non impongono infatti allo Stato richiesto né di procedere lui stesso a delle verifiche né di rimettere in discussione il ben fondato delle informazioni fornite dallo Stato richiedente (cfr. consid. 4.4.2 del presente giudizio).

7.1.9 In definitiva, non è possibile ritenere che la domanda in oggetto si fondi direttamente su dati ottenuti illegalmente, i dati alla sua base essendo stati rinvenuti durante le indagini penali in Italia. Non è neppure possibile ritenere che l'autorità richiedente italiana abbia acquisito dei dati acquisiti illegalmente ai sensi del diritto svizzero per fondare la propria domanda. Ne consegue che non è qui ravvisabile alcun caso di applicazione dell'art. 7 lett. c LAAF, sicché si deve ritenere che la domanda in oggetto non è fondata su dati rubati ai sensi della giurisprudenza del Tribunale federale. Le censure delle ricorrenti al riguardo vanno pertanto respinte.

7.2

7.2.1 Le ricorrenti censurano poi che la domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017 sia una fishing expedition, in quanto non adempirebbe ai requisiti posti dalla giurisprudenza del Tribunale federale.

Più nel dettaglio, le ricorrenti ritengono innanzitutto la descrizione del gruppo nonché quella dei fatti e delle circostanze soggiacenti alla domanda come gravemente lacunose e non idonee a fondare un obbligo fiscale in Italia, rispettivamente il sospetto di reato fiscale. Esse contestano la rilevanza del criterio della nazionalità/cittadinanza italiana dei soggetti interessati contenuto nelle liste, come rilevato dalla stessa AFC in data 27 marzo 2018. Analogo discorso varrebbe per il criterio del domicilio italiano « 111 » attribuito nelle liste ai soggetti interessati che invero - come nel loro caso - sarebbero domiciliati/avrebbero la loro sede in uno Stato terzo. Tenuto conto poi dell'indicazione data il 31 gennaio 2020 dalla banca C._______, secondo cui per talune persone indicate nelle liste della GdF (ricorrenti incluse) non sarebbe ravvisabile alcun nesso con l'Italia, esse ritengono tali liste come non attendibili e lacunose. Per quanto concerne il sospetto di reato, esse sottolineano che nella domanda si leggerebbe che i dati riguarderebbero presunti contribuenti italiani, e meglio « 18'126 posizioni accese da soggetti in massima parte italiani », di cui 3'927 posizioni per le quali la GdF sarebbe riuscita ad identificare i relativi titolari contribuenti italiani e avviato dei controlli fiscali e 9'953 posizioni per le quali i titolari e/o i beneficiari economici non sarebbero invece stati identificati compiutamente. Poiché le 3'297 posizioni oggetto di verifiche fiscali - di cui peraltro non si conoscerebbe l'esito - corrisponderebbero ad appena il 18% del totale di ben 18'126 posizioni, tale campione non sarebbe sufficientemente significativo per far sorgere il sospetto di reati fiscali per tutte le rimanenti posizioni, quali le ben 2'857 (ricorrenti incluse) oggetto della domanda. Concludere come avrebbero fatto l'autorità richiedente italiana e l'autorità inferiore, per un concreto sospetto reato di evasione fiscale per l'82% delle restanti posizioni sarebbe dunque arbitrario e semplicistico (cfr. ricorsi 12 aprile 2021, punto 33).

La domanda non fornirebbe poi una spiegazione sufficiente della legge fiscale applicabile, la stessa limitandosi ad una vaga menzione a « presumibili violazioni dichiarative ai fini reddituali e /o ai fini degli obblighi di monitoraggio previsti dal D.L. nr. 167/90 ». Neppure nei suoi successivi scritti la GdF avrebbe apportato chiarimenti al riguardo. A loro avviso, la GdF non avrebbe saputo indicare il diritto fiscale che sospettava essere violato perché, per sua stessa ammissione, la domanda avrebbe avuto quale scopo di permettere alle autorità italiane di identificare compiutamente i possibili contribuenti per poi verificare, in un secondo momento, se la loro situazione fiscale fosse in regola. Di conseguenza, ci si troverebbe confrontati con una domanda presentata a scopo di imposizione del tutto sprovvista di sospetti di evasione e di qualsiasi voglia collegamento con un procedimento fiscale in corso e pertanto inammissibile. Peraltro, come già evidenziato dall'AFC, esse ritengono che dalla semplice detenzione di un conto corrente bancario all'estero non sarebbe possibile dedurre che vi sia stata una condotta di evasione fiscale, tant'è che la domanda non fornirebbe dei sospetti concreti di un comportamento lesivo delle normative fiscali in Italia da parte delle persone interessate. Il procedimento penale aperto nei confronti della banca C._______ non muterebbe poi questa circostanza. Infatti, già negli scritti 27 marzo 2018 e 9 aprile 2019 l'autorità inferiore avrebbe qualificato come assolutamente illegittima la deduzione secondo cui dal momento che società riconducibili al gruppo bancario sarebbero state oggetto di alcuni procedimenti penali e amministrativi in Italia, allora pure i suoi clienti avrebbero posto in essere condotte di evasione fiscale. Di fatto, le uniche circostanze allegate dalla GdF riguarderebbero il comportamento illecito del detentore delle informazioni, non ascrivibile automaticamente ai clienti della banca. Non vi sarebbero pertanto sospetti concreti di reati né in termini generali né nello specifico periodo temporale oggetto della domanda (cfr. ricorsi 12 aprile 2021, punto 34).

Per finire le informazioni richieste non sarebbero idonee a portare all'adempimento degli obblighi dei contribuenti appartenenti al gruppo. Nel loro caso caso, la ricorrente 1 essendo domiciliata in Sud Africa già dagli anni 90 e la ricorrente 2 avendo la propria sede nel Principato del Liechtenstein anch'essa già dagli anni 90, rispettivamente già al momento dell'apertura del conto bancario e durante il periodo oggetto della domanda, la trasmissione delle informazioni alla GdF non muterebbe in alcun modo la sua situazione nei confronti dell'erario italiano, verso il quale ella non sarebbe debitrice e non avrebbe dunque alcun obbligo fiscale (cfr. ricorsi 12 aprile 2021, punto 35).

7.2.2 Nel caso concreto, per il Tribunale si tratta essenzialmente di esaminare se la domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017 - che per inciso è una domanda collettiva - adempie ai requisiti posti dalla giurisprudenza del Tribunale federale per la distinzione tra una domanda collettiva ammissibile e la fishing expedition, tenuto altresì conto delle puntuali censure delle ricorrenti esposte poc'anzi. Più concretamente si tratta di verificare se la predetta domanda (1) contiene una descrizione dettagliata del gruppo di contribuenti interessato, descrivendo i fatti e le circostanze che hanno portato alla richiesta d'informazioni; (2) spiega la legge fiscale applicabile, indicando perché vi sono motivi per ritenere che i contribuenti del gruppo abbiano violato tale legge; (3) dimostra che le informazioni richieste possono portare all'adempimento degli obblighi riconducibili ai contribuenti del gruppo (cfr. consid. 4.3.3 del presente giudizio).

7.2.3 A tal proposito, il Tribunale constata preliminarmente che la domanda descrive i fatti concreti alla sua base e contiene otto liste di numeri di conti bancari e/o di polizze assicurative, nonché altri numeri bancari riconducibili alla banca C._______ in Svizzera, tramite le quali la GdF identifica il gruppo di contribuenti italiani interessato dalla sua richiesta d'informazioni: dei soggetti sospettati di aver violato i loro obblighi fiscali di dichiarazione dei redditi e/o di monitoraggio in Italia previsti dalla D.L. n. 167/90, ovvero sospettati di evasione fiscale. La domanda indica altresì la legge fiscale applicabile e il perché le informazioni richieste sono idonee a far sii ch'essa venga rispettata.

7.2.4 Per quanto attiene più in particolare alla sussistenza di indizi sufficienti per ritenere che i contribuenti interessati appartenenti al gruppo non abbiano adempiuto ai loro obblighi, il Tribunale rileva invece quanto segue.

7.2.4.1 In concreto, come già rilevato dal Tribunale (cfr. consid. 7.1.4 del presente giudizio), la domanda indica che nell'ambito di verifiche e controlli fiscali la GdF ha constatato l'esistenza in Italia di una stabile organizzazione occulta della banca C._______, conclusosi con il versamento all'Erario italiano di una somma di circa 101 milioni di euro. Le società appartenenti al Gruppo C._______ avrebbero agito proattivamente nel mettere a disposizione dei propri clienti veicoli societari o finanziari al fine di agevolare la detenzione all'estero di asset in completa violazione delle disposizioni normative tributarie e di quelle sul monitoraggio fiscale italiane. Parallelamente a tali controlli fiscali, la GdF ha altresì effettuato delle indagini di polizia giudiziaria nell'ambito di un procedimento penale, nel quale ha potuto appurare responsabilità specifiche in capo alla banca C._______ - principale società del Gruppo C._______ - per aver omesso di adottare ed efficacemente attuare modelli di organizzazione e gestione idonei ad evitare la commissione del reato di riciclaggio di fondi di provenienza delittuosa. Tale procedimento si è concluso con una sentenza di condanna, previo richiesta di patteggiamento, per il presupposto di riciclaggio di fondi di provenienza delittuosa, a seguito del quale la banca C._______ ha versato 8.5 milioni di euro all'Erario italiano.

È in tale contesto che sono emerse le otto liste relative a 18'126 posizioni presso la banca C._______, aperte prevalentemente da soggetti italiani e ottenute mediante l'ausilio del « personale dell'Information Technology di C._______ », per le quali la GdF ha ritenuto un sospetto di pratiche di evasione fiscale verso l'Erario italiano. Riguardo all'origine di tali liste e alla loro attendibilità, si rimanda al consid. 7.1 del presente giudizio. Per quanto qui necessario, il Tribunale ribadisce che non vi è alcun elemento agli atti permettente di dubitare della loro attendibilità o lasciante pensare che le stesse siano state acquisite in maniera illecita, rispettivamente a seguito di un reato ai sensi del diritto svizzero (cfr. consid. 7.1.8 del presente giudizio). Ora, ai sensi della giurisprudenza del Tribunale federale, le circostanze secondo cui tali liste sono state rinvenute nell'ambito di un procedimento penale nei confronti della banca C._______ costituiscono un indizio che i titolari dei conti non hanno rispettato i loro obblighi fiscali (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2 e 6.2.6; consid. 4.3.3 del presente giudizio).

7.2.4.2 Ciò premesso, se è vero che il comportamento della banca C._______ non è automaticamente ascrivibile ai suoi clienti e dunque alle persone figuranti sulle liste, vero è anche che non è neppure possibile escludere automaticamente un loro coinvolgimento perlomeno indiretto nella vicenda a livello fiscale. Nel stabilire se il sospetto di evasione fiscale espresso dalla GdF sia plausibile o meno, va tenuto conto dell'insieme delle circostanze (cfr. consid. 4.3.3 del presente giudizio). Ora, tenuto conto dei risultati delle verifiche fiscali, secondo cui è stata appurata l'esistenza di una stabile organizzazione occulta di C._______ in Italia nonché di pratiche di evasione fiscale coinvolgenti gli stessi clienti della banca, il sospetto espresso dalla GdF nei loro confronti appare legittimo, soprattutto tenuto conto degli elementi seguenti.

Dalla domanda emerge che per 3'297 di queste 18'126 posizioni la GdF ha potuto identificare compiutamente i contribuenti italiani titolari di polizze e rapporti finanziari, contro i quali sono stati avviate delle procedure, conclusosi con il versamento all'Erario italiano di 172'969'761,31 euro a titolo di imposte, sanzioni e interessi. Altre 2'441 posizioni sono state escluse dalla domanda, sicché le informazioni sono richieste per 9'953 posizioni, per le quali la GdF non è riuscita ad individuare in maniera completa e univoca il titolare e/o l'avente diritto economico. La percentuale del 18% avanzata dalle ricorrenti non è qui decisiva. Infatti, le ricorrenti comparano semplicemente il numero totale di posizioni contenute nelle otto liste con il numero di posizioni nella lista che la interessa. Questo rapporto - certo del 18% - non permette tuttavia in alcun modo di dire se i clienti di quella lista siano o meno sospettati. Nella misura in cui per 3'297 posizioni la GdF ha accertato i suoi sospetti di evasione fiscale nei confronti di contribuenti italiani, vi sono sufficienti motivi per ritenere il sospetto espresso per le 9'953 posizioni come plausibile, in quanto in linea con la recente giurisprudenza del Tribunale federale (cfr. DTF 146 II 150 considd. 6.2.5 e 6.2.6). Più concretamente, nel caso di una domanda collettiva francese fondata anch'essa su delle liste rinvenute nell'ambito di un procedimento penale, il Tribunale federale ha infatti avuto modo di sancire che i primi risultati delle inchieste condotte dall'autorità richiedente francese nei confronti di un 1/3 dei nominativi appartenenti alla lista A, secondo cui è stata appurata la violazione degli obblighi fiscali per circa la metà di essi, era sufficiente a fondare il sospetto di violazione degli obblighi fiscali per le altre due liste B e C legate alla lista A.

7.2.4.3 In merito al criterio di assoggettamento fiscale in Italia a fondamento di un obbligo fiscale in Italia, nella domanda la GdF ha precisato che « [...] i dati contenuti nei file originari reperiti nel corso delle attività di natura tributaria e giudiziaria condotte, riportano chiare indicazioni in ordine alla riconducibilità all'Italia delle singole posizioni in relazione alle quali si richiedono riscontri. Sono, infatti, di volta in volta indicati: la cittadinanza, il domicilio, ovvero il Paese di riferimento degli intestatari in Italia (codice Paese "111"; MIS_dom_Name; Staatsangehörigkeit, ecc.) [...] ». Da quanto precede, risulta dunque che l'Italia utilizza quale criterio principale di assoggettamento fiscale in Italia quello del domicilio italiano. Ora, le liste che utilizzano il criterio del codice domicilio quale criterio di assoggettamento fiscale sono in linea con la recente giurisprudenza dello scrivente Tribunale resa nel contesto di una domanda collettiva francese, secondo cui i codici domicilio che figurano nelle liste costituiscono criteri sufficienti per ritenere le persone che figurano in queste liste come imponibili in uno Stato nel periodo in esame (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 5.1).

Ciò rilevato, nello specifico la domanda qui in esame è fondata sulla lista/sull'elenco sub 3.a.(4) di 700 posizioni finanziarie (rapporti finanziari), dove i codici C.I.F. risultano riferiti a soggetti diversi dalle persone fisiche con denominazione di società o enti ed espressa menzione del domicilio italiano nel campo « MIS_Dom_Name ». Per questa lista, il criterio di assoggettamento fiscale in Italia è dunque rappresentato dal domicilio italiano. In tale contesto, la questione a sapere una lista che non individua le persone interessate con il criterio del domicilio, bensì con quello della nazionalità - qui recisamente contestato dalle ricorrenti - sia o meno idonea a fondare tale sospetto può rimanere qui aperta.

Altra è invece la questione a sapere se in presenza di un domicilio estero - così come censurato dalle ricorrenti - viene meno la rilevanza verosimile delle informazioni richieste, questione che verrà esaminata in un secondo momento (cfr. consid. 7.3 del presente giudizio).

7.2.5 Riguardo all'indicazione della legge fiscale, il Tribunale rileva che la domanda la indica in maniera sufficiente, così come già sancito in precedenza (cfr. considd. 6.1.4 e 7.2.2 del presente giudizio). Da una sua lettura, risulta che le persone interessate sono sospettate di essere venute meno al loro obbligo di dichiarazione delle polizze e/o dei conti in Italia. Se è vero che la semplice detenzione non è di per sé sufficiente a fondare il sospetto di reato fiscale, in presenza di altri elementi, quale un sospetto concretizzato ed accertato per una parte di essi - in concreto 3'297 posizioni - si deve tuttavia ritenere che lo stesso sussista anche per le 9'953 posizioni. La trasmissione delle informazioni è idonea a permettere alla GdF di verificare se le persone interessate hanno degli obblighi fiscali nei confronti dell'Italia e, in caso affermativo, se gli stessi sono stati rispettati o meno. Se è vero che dallo scambio di scritti tra autorità risulta che le due parti concordano sul fatto che solo una volta in possesso delle informazioni, la GdF potrà concretizzare il sospetto di evasione fiscale, vero è anche che per farlo ha bisogno di tali informazioni. In tali circostanze, nulla permette di ritenere che, nel richiedere informazioni al fine di chiarire la sussistenza di pratiche evasive da parte dei contribuenti appartenenti al gruppo, l'autorità richiedente italiana abbia invero inoltrato una domanda volta all'ottenimento di informazioni in maniera generalizzata ed indiscriminata. Lo scopo della richiesta d'informazioni è infatti chiaro.

7.2.6 In definitiva, si deve dunque ritenere come adempiuti i criteri posti dalla giurisprudenza del Tribunale federale, sicché la domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017 non è qualificabile di fishing expedition. Come visto, la domanda fornisce una descrizione dettagliata del gruppo di contribuenti interessato e degli elementi sufficientemente concreti per sospettare che le persone che si trovano dietro le liste a cui viene attribuito un codice domicilio italiano - in casu, la lista sub 3.a.(4) -, abbiano agito in violazione del diritto fiscale italiano. La domanda indica in maniera sufficiente il diritto fiscale italiano applicabile e dimostra che le informazioni richieste sono necessarie per garantire il rispetto degli obblighi fiscali dei potenziali contribuenti italiani. Ne consegue che le censure delle ricorrenti vanno qui respinte.

7.3

7.3.1 Le ricorrenti censurano poi l'assenza di rilevanza verosimile delle informazioni oggetto della domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017, per i motivi seguenti. A loro avviso, la CDI CH-IT sarebbe inapplicabile al loro caso, considerato che nessuna delle due ricorrenti sarebbe stata e sarebbe tutt'ora domiciliata in Italia. Più nel dettaglio, durante il periodo interessato dalla domanda e già al momento dell'apertura del conto bancario, la ricorrente 1 non sarebbe stata - e non lo sarebbe tutt'ora (dagli anni 90) - domiciliata né in Svizzera né in Italia, bensì in uno Stato terzo, ovvero in Sud Africa, luogo del centro dei suoi interessi, come si evincerebbe dai vari documenti da lei prodotti. In tali circostanze, sarebbe in modo manifestamente errato che la banca C._______ le avrebbe attribuito un codice domicilio italiano, pur essendo a conoscenza del domicilio in Sud Africa sin dall'apertura del conto. Tale circostanza sarebbe peraltro stata nota alle autorità italiane, dal momento che in data 1° giugno 1993 l'Ufficiale dell'anagrafe speciale per i cittadini italiani residenti all'estero (AIRE) avrebbe certificato il trasferimento della dimora abituale della ricorrente in Sud Africa. Analogo discorso varrebbe per la ricorrente 2 che sin dal momento della sua costituzione nel lontano marzo 1993 - e dunque, durante il periodo interessato dalla domanda e già al momento dell'apertura del conto bancario - avrebbe avuto la propria sede in uno Stato terzo, vale a dire nel Principato del Liechtenstein, come si evincerebbe dai vari documenti da lei prodotti. Già dalla lista annessa alla domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017 si sarebbe poi potuto evincere che il domicilio (leggasi: sede) della ricorrente 2 non era in Italia, ritenuto che la sezione corrispondente (« Domicilio ») è stata compilata con un codice di riferimento diverso (« 125 »), verosimilmente riconducibile al Liechtenstein. Questi elementi, uniti all'errata indicazione del codice domicilio italiano (« 111»), sarebbero la prova dell'inesattezza e della conseguente inattendibilità e irrilevanza delle liste annesse alla domanda sulle quali essa si fonda. Qualora si dovesse ritenere la CDI CH-IT applicabile al loro caso, le ricorrenti ritengono che andrebbe comunque negata l'assistenza, in quanto le informazioni richieste non avrebbero alcuna correlazione con i fatti esposti nella domanda e non sarebbero neppure adatte ad essere utilizzate nell'ambito di un procedimento in Italia, le ricorrenti non avendo alcun obbligo fiscale verso l'Erario italiano. Nel loro caso, si sarebbe dunque confrontati ad una fishing expedition. Esse ribadiscono poi che l'autorità inferiore sarebbe già stata messa
in guardia dalla stessa banca C._______ circa l'irrilevanza dei dati bancari di taluni clienti in data 31 gennaio 2020. Di riflesso, la domanda violerebbe altresì il principio costituzionale della proporzionalità di cui all'art. 5 cpv. 2 Cost. (cfr. ricorsi 12 aprile 2021, punti 25-30).

7.3.2 Nel caso concreto, stabilito che non si è in presenza di una fishing expedition (cfr. consid. 7.2.6 del presente giudizio), per il Tribunale si tratta in sostanza di stabilire se, tenuto conto degli elementi relativi all'assenza di un domicilio in Italia - così come invocati dalle ricorrenti in concreto -, viene meno la rilevanza verosimile, segnatamente del codice domicilio italiano e delle liste allegate alla domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017 che fanno appello a tale criterio.

Ora, su tale questione il Tribunale ha già avuto modo di pronunciarsi nell'ambito di una domanda collettiva francese anch'essa fondante l'assoggettamento fiscale sul criterio del codice domicilio, giungendo alla conclusione che tale non è il caso (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 5.1.3). Per quanto qui necessario, il Tribunale rileva che, come visto (cfr. consid. 7.2.4.5 del presente giudizio), nello specifico i codici di domicilio italiano che figurano nelle liste costituiscono dei criteri sufficienti per ritenere le persone che figurano in queste liste come imponibili in Italia nel periodo in esame. In tali circostanze, tenuto altresì conto del fatto che è appurato che la qui ricorrente 2 figura con un codice di domicilio italiano « 111 » nel campo « Mis_Dom », rispettivamente la menzione « Italia » nel campo « MIS_Dom_Name » nella lista sub. 3.a.(4) allegata alla domanda italiana in oggetto, si deve dunque ritenere che il criterio di assoggettamento fiscale invocato dallo Stato richiedente italiano nello specifico, ossia quello del domicilio, sia apparentemente plausibile (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 5.1.3; parimenti sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 7.3.2; A-1761/2021 del 2 dicembre 2021 consid. 6.1.3). Ciò a maggior ragione se si considera che nel caso della domanda italiana il codice domicilio si è rilevato corretto per le 3'297 posizioni rinvenute nell'ambito delle indagini finora condotte in Italia dall'autorità richiedente italiana, così come giustamente rilevato dall'autorità inferiore (cfr. decisione impugnata, consid. 4.6). Che poi su tale lista figuri altresì un altro codice - e meglio il codice « 125 » nei campi « Nazionalità » e « Domicilio » - non inficia a lui solo la validità del criterio di assoggettamento fiscale utilizzato dallo Stato richiedente italiano.

7.3.3 Ciò sancito, la questione a sapere se il criterio del domicilio concorra con un criterio d'assoggettamento fiscale dello Stato terzo in cui la ricorrente 1 sostiene di essere stata domiciliata fiscalmente e la ricorrente 2 di avere avuto la propria sede, già al momento dell'apertura del conto bancario e nel periodo interessato dalla domanda non deve invece essere esaminata dal Tribunale. In presenza di un conflitto di residenza, la Svizzera deve di principio limitarsi, in qualità di Stato richiesto, a verificare se il criterio d'assoggettamento invocato dallo Stato richiedente è contemplato dalla norma convenzionale applicabile concernente la determinazione formale del domicilio. Il Tribunale non dispone infatti né dei mezzi materiali, né della competenza formale per statuire sul conflitto di residenza allorquando riceve una domanda di assistenza (cfr. [tra le tante] sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 7.3.3; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 5.1.3; parimenti consid. 4.8 del presente giudizio).

7.3.4 Contrariamente a quanto ritenuto dalle ricorrenti, l'eventuale sussistenza di un domicilio/di una sede in uno Stato terzo, ovvero diverso dai due Stati contraenti alla CDI CH-IT, non inficia in ogni caso l'applicabilità della CDI CH-IT alla domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017 e, di riflesso, alle stesse ricorrenti. La domanda mira infatti ad ottenere informazioni proprie ad accertare la sussistenza di contribuenti italiani, presumibilmente domiciliati in Italia, conformemente all'art. 4 par. 1 CDI CH-IT. Nulla muta al riguardo la circostanza secondo cui la banca C._______ in data 31 gennaio 2020 avrebbe messo in guardia l'autorità inferiore circa l'assenza di un nesso con l'Italia per talune posizioni presenti sulle liste (« [...] Gerne möchten wir Ihnen dennoch mitteilen, dass die Bank gestützt auf die vorliegenden Informationen bei gewissen Personen auf den Listen der GdF keinen Bezug zu Italien erkennen kann [...] », cfr. atto n. 10 dell'inc. AFC, pag. 4). Che dalle informazioni richieste possa poi eventualmente risultare un domicilio diverso da quello Italiano indicato dalla GdF, non comporta l'inapplicabilità della CDI CH-IT e/o l'assenza di rilevanza verosimile di tali informazioni. Ora, dal momento che nel caso della ricorrente 2, la stessa figura sulla lista sub. 3.a.(4) con un codice domicilio italiano, spetterà - se del caso - a quest'ultima fare valere dinanzi alle competenti autorità italiane la sussistenza di un domicilio in un altro Stato. Analogo discorso vale per la ricorrente 1, qui avente diritto economico del conto intestato alla ricorrente 2.

7.3.5 Visto quanto precede, le censure delle ricorrenti circa l'assenza di un domicilio italiano non sono tali da inficiare la validità del criterio del codice domicilio italiano e la rilevanza verosimile delle informazioni richieste dall'autorità richiedente italiana, sicché le stesse vanno qui respinte.

7.4

7.4.1 Le ricorrenti ritengono pure che la domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017 sarebbe inammissibile anche sotto il profilo dell'art. 27 par. 3 lett. b CDI CH-IT. Di fatto, si sarebbe infatti confrontati con informazioni raccolte ab initio in modo illecito e, pertanto, di dati che non avrebbero potuto essere ottenuti in base al diritto interno e alla prassi degli Stati contraenti alla CDI CH-IT, in quanto oggetto di attività illecita all'origine (cfr. ricorsi 12 aprile 2021, punto 39). La predetta domanda sarebbe altresì inammissibile sotto il profilo dell'art. 27 par. 3 lett. c CDI CH-IT, in quanto la trasmissione delle informazioni richieste violerebbe l'ordine pubblico. Più nel dettaglio, le ricorrenti censurano il fatto che, nel contesto del procedimento penale nei confronti della banca C._______ in Italia, la sua clientela (ricorrenti comprese) non sarebbe stata informata - né dalla banca stessa, né dalle autorità coinvolte - circa la raccolta e la trasmissione delle informazioni riguardanti i loro conti bancari. Così facendo, ai clienti della banca sarebbe stato negato il diritto di esprimersi al momento della raccolta delle informazioni. A mente delle ricorrenti, la trasmissione delle informazioni richieste all'Italia - tenuto conto della predetta violazione del diritto di essere sentito della clientela della banca, nonché dell'origine illecita dei dati alla base della domanda - non sarebbe dunque conforme all'ordine pubblico. Peraltro, data l'irrilevanza dei dati da trasmettere (in termini di domicilio in Italia e di vetustà), la decisione impugnata violerebbe anche il principio della reciprocità ai sensi dell'art. 6 cpv. 2 lett. f LAAF (cfr. ricorsi 12 aprile 2021, punti 33, 39-40).

7.4.2 Circa la violazione dell'art. 27 par. 3 lett. b CDI CH-IT, il Tribunale ribadisce come nulla permetta di ritenere che la predetta domanda italiana sia fondata su dati ottenuti in maniera illecita, e meglio a seguito di un reato secondo il diritto svizzero ai sensi dell'art. 7 lett. c LAAF (cfr. al riguardo, consid. 7.1.8 del presente giudizio). In tali circostanze, il Tribunale non ha motivo di ritenere che le informazioni richieste dalla GdF non potrebbero invero essere ottenute in virtù della sua legislazione o nell'ambito della sua prassi amministrativa oppure quelle della Svizzera, ai sensi dell'art. 27 par. 3 lett. b CDI CH-IT.

A titolo abbondanziale, il Tribunale rileva che le informazioni di cui viene chiesta la trasmissione sono di natura bancaria, sicché è semmai potenzialmente toccato il segreto bancario, il quale non è tuttavia di ostacolo alla trasmissione delle predette informazioni. Per costante giurisprudenza, in nessun caso le disposizioni dell'art. 27 par. 3 CDI CH-IT devono infatti essere interpretate nel senso che permettono ad uno Stato contraente di rifiutare di comunicare informazioni unicamente perché queste sono detenute da una banca - le regole sul segreto bancario (cfr. art. 47 LBCR) non dovendo essere rispettate (cfr. DTF 142 II 161 consid. 4.5.2) -, un altro istituto finanziario, un mandatario o una persona operante come agente o fiduciario o perché queste informazioni si rifanno ai diritti di proprietà di una persona (cfr. art. 27 par. 5 CDI CH-IT; art. 8 cpv. 2 LAAF; cfr. sentenza del TAF A-3810/2018 del 20 aprile 2021 considd. 2.9.1 e 2.9.2).

7.4.3 Circa invece la censura secondo cui la trasmissione delle informazioni sarebbe contraria all'ordine pubblico ai sensi dell'art. 27 par. 3 lett. c CDI CH-IT, in ragione dell'asserita violazione del diritto di essere sentito della clientela della banca nel contesto del procedimento penale in Italia, si impongono invece le seguenti precisazioni.

7.4.3.1 Giusta l'art. 27 par. 3 lett. c CDI CH-IT, i par. 1 e 2 dell'art. 27 CDI CH-IT non possono essere interpretati nel senso che facciano obbligo ad uno Stato contraente di fornire informazioni che potrebbero rivelare segreti commerciali o d'affari, industriali o professionali oppure metodi commerciali o informazioni la cui comunicazione sarebbe contraria all'ordine pubblico.

7.4.3.2 Benché la terminologia utilizzata per definire il concetto di ordine pubblico sia talvolta fluida (cfr. sentenza del TAF A-6589/2016 del 6 marzo 2018 consid. 4.9 con rinvii), si ammette che una decisione sia in ogni caso incompatibile con l'ordine pubblico, se viola i valori essenziali e ampiamente riconosciuti che, secondo la concezione predominante in Svizzera, dovrebbero costituire il fondamento di ogni ordinamento giuridico (cfr. DTF 138 III 322 consid. 4.1; 132 III 389 consid. 2.2.3; 128 III 191 consid. 4a, tutte pronunciate nel contesto dell'art. 190 cpv. 2 lett. e della legge federale del 18 dicembre 1987 sul diritto internazionale privato [LDIP, RS 291]; sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 7.4.3.2; A-676/2020 del 2 novembre 2021 consid. 4.2.3 con rinvii; A-6314/2017 del 17 aprile 2019 consid. 4.4.6.2; A-3320/2017 del 15 agosto 2018 consid. 3.3.7.1 con rinvii; parimenti, Martin Kocher, in: Zweifel/Beusch/Matteotti [ed.], Internationales Steuerrecht, 2015, n° 201 ad art. 27 MC OCSE).

Una decisione è contraria all'ordine pubblico materiale quando viola principi fondamentali del diritto applicabile nel merito, al punto da non risultare più conciliabile con l'ordinamento giuridico e il sistema di valori determinanti; fra questi principi, si annoverano la protezione delle libertà fondamentali e i principi giudici fondamentali, tra cui, in particolare la fedeltà contrattuale, il rispetto delle regole della buona fede, il divieto dell'abuso di diritto, la proibizione di misure discriminatorie o spogliatrici (cfr. DTF 138 III 322 consid. 4.1; 132 III 389 consid. 2.2.1; 128 III 191 consid. 6). Come indica il « in particolare », la lista di cui sopra non è esaustiva. Data la difficoltà di definire con precisione l'ordine pubblico, il Tribunale federale procede per esclusione (cfr. DTF 144 III 120 consid. 5.1 con rinvii). Inoltre, non è sufficiente che un determinato motivo sia contrario all'ordine pubblico; è il risultato che si ottiene che deve essere incompatibile con l'ordine pubblico (cfr. DTF 138 III 322 consid. 4.1; 120 II 155 consid. 6a; 116 II 634 consid. 4; sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 7.4.3.2; A-676/2020 del 2 novembre 2021 consid. 4.2.3; A-6314/2017 del 17 aprile 2019 consid. 4.4.6.2; A-3320/2017 del 15 agosto 2018 consid. 3.3.7.1 con rinvii).

7.4.3.3 A livello convenzionale, la violazione dell'ordine pubblico come motivo di rifiuto dell'assistenza amministrativa è previsto anche all'art. 21 par. 2 lett. b e d MAC. A questo proposito, si è detto che una violazione dell'ordine pubblico può essere ritenuta in casi che implicano un grave disprezzo dei valori fondamentali di uno Stato di diritto, ad esempio: una procedura contraria ai principi di equità e intollerabilmente offensiva per la concezione svizzera del diritto; pene draconiane per la scoperta di un reato fiscale (pena di morte, pene corporali, pene collettive o altre pene contrarie all'essenza stessa della dignità umana); eccezionalmente la seria messa in pericolo della personalità del titolare del conto (segnatamente trattamento contrario ai diritti fondamentali in una procedura penale o violazione delle regole fondamentali di procedura); la segretezza manifestamente insufficiente dei dati; gravi lacune dello Stato di diritto; procedure fiscali a motivazione politica; la violazione dei principi costituzionali dello Stato di diritto e della buona fede; la trasmissione di dati concernenti conti non dichiarati a degli Stati incapaci di rispettare le garanzie minime della Convenzione del 4 novembre 1950 per la salvaguardia dei diritti dell'uomo e delle libertà fondamentali (CEDU, RS 0.101) o del Patto internazionale del 16 dicembre 1966 relativo ai diritti civili e politici (RS 0.103.2; di seguito: Patto ONU II), in presenza di circostanze eccezionali comprovabili dalla persona interessata, ecc. (cfr. sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 7.4.3.3; A-676/2020 del 2 novembre 2021 consid. 4.2.3 con rinvii; A-6314/2017 del 17 aprile 2019 consid. 4.4.6.3; A-3320/2017 del 15 agosto 2018 consid. 3.3.7.2 con rinvii).

7.4.3.4 Secondo il Messaggio del Consiglio federale del 10 giugno 2016 concernente la modifica della LAAF (FF 2016 4561, 4564), sia l'art. 26 MC OCSE sia il suo commentario stabiliscono in modo esaustivo le eccezioni allo scambio d'informazioni. Esse sono previste soltanto in casi speciali. Lo scambio di informazioni può essere negato se contrario all'ordine pubblico. Questa espressione è definita in modo molto restrittivo ed è applicabile soltanto a casi estremi come le domande motivate da persecuzioni razziste, politiche o religiose (cfr. sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 7.4.3.4; A-3734/2017 del 31 agosto 2020 consid. 2.10.3;
A-6314/2017 del 17 aprile 2019 consid. 4.4.6.4; A-3320/2017 del 15 agosto 2018 consid. 3.3.7.3 con riferimenti al Commentario OCSE).

7.4.3.5 Come visto (cfr. consid. 4.4.2 del presente giudizio), salvo nel caso in cui emergano domande legittime circa la tutela dell'ordine pubblico svizzero o internazionale, le regole di procedura previste dalla LAAF non impongono allo Stato richiesto né di procedere lui stesso a delle verifiche né di rimettere in discussione il ben fondato delle informazioni fornite dallo Stato richiedente.

7.4.3.6 Nel caso concreto - tenuto altresì conto della presunzione della buona fede dello Stato richiedente - nulla permette di ritenere la sussistenza di una violazione dell'ordine pubblico ai sensi dell'art. 27 par. 3 lett. c CDI CH-IT. Più nel dettaglio, quand'anche si dovesse ritenere che il diritto di essere sentito della clientela della banca C._______ sia stato effettivamente violato nell'ambito del procedimento penale svoltosi in Italia, in ragione del fatto che la stessa non sarebbe stata consultata al momento della trasmissione delle liste di conti bancari - ciò che va ancora dimostrato, trattandosi di una mera allegazione della ricorrente qui non sostanziata -, tale violazione non configurerebbe ancora comunque una violazione dell'ordine pubblico ai sensi della giurisprudenza dell'Alta Corte della legislazione citata poc'anzi. Come visto (cfr. consid. 7.4.3.2 del presente giudizio), è il risultato a dover essere contrario all'ordine pubblico. Più concretamente, alla luce della riserva dell'ordine pubblico e della sua interpretazione restrittiva nel contesto dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale, sono le conseguenze concrete dell'ammissione della domanda di assistenza amministrativa a dover essere esaminate in tal senso (cfr. sentenza del TAF A-6314/2017 del 17 aprile 2019 consid. 5.3.3.3). Ora, le ricorrenti censurano il comportamento della GdF alla base della domanda di assistenza amministrativa del 10 luglio 2017 - ovvero, il fatto ch'essa si sarebbe fondata su delle liste ottenute in violazione del diritto di essere sentito della clientela della banca -, senza tuttavia dimostrare in cosa la trasmissione delle informazioni richieste violerebbe l'ordine pubblico. In tali circostanze, non è ravvisabile alcun motivo tale da far ritenere la trasmissione delle informazioni all'Italia come contraria all'ordine pubblico.

Ciò ancora di meno, se si considera che, nell'ambito della presente procedura di assistenza amministrativa in Svizzera, le persone interessate sono state debitamente informate dal detentore delle informazioni (la banca C._______) e/o dall'AFC in merito alla domanda italiana e alle informazioni richieste dall'autorità richiedente italiana, in conformità agli artt. 14 e 14a LAAF, nel rispetto del loro diritto di essere sentite. La clientela della banca interessata dalla domanda - ivi comprese le ricorrenti - ha dunque avuto modo prendere posizione circa la trasmissione delle informazioni all'Italia, prima di tale trasmissione.

In tale contesto, in assenza di domande legittime circa la tutela dell'ordine pubblico, non spetta né all'autorità inferiore né allo scrivente Tribunale indagare ulteriormente al riguardo (cfr. considd. 4.4.2 e 7.4.3.5 del presente giudizio). Del resto, il Tribunale non è in ogni caso in grado di esaminare materialmente l'asserita violazione del diritto di essere sentito, in quanto la stessa è correlata a fatti verificatosi all'estero che, in virtù del principio della territorialità, sfuggono all'esame delle autorità giudiziarie svizzere. Tale violazione del diritto di essere sentito andrà pertanto semmai materialmente censurata dalle ricorrenti dinanzi alle competenti autorità estere interessate.

7.4.4 In definitiva, visto quanto precede, le censure delle ricorrenti circa la violazione dell'art. 27 par. 3 lett. b e c CDI CH-IT vanno qui respinte.

7.5

7.5.1 Le ricorrenti sollevano inoltre una violazione del principio della sussidiarietà - e dunque della lett. ebis n. 1 del Protocollo aggiuntivo - in quanto ritengono come non provato che l'autorità richiedente italiana abbia esaurito le fonti abituali di informazione previste dalla sua procedura fiscale interna prima di ricorrere all'assistenza amministrativa. Di fatto, le dichiarazioni dell'autorità richiedente italiana - limitatosi ad affermare che « sono state esaurite le fonti d'informazione usuali previste dalla procedura fiscale interna » - non fornirebbero dettagli in merito al tenore e al contenuto della prassi amministrativa italiana permettente l'ottenimento delle informazioni così come richieste. La GdF non avrebbe fornito alcuna indicazione sui mezzi interni disponibili che sarebbero stati esauriti, rispettivamente circa le specifiche misure adottate e le modalità di accertamento messe in atto sul territorio nazionale alfine di recuperare i dati bancari richiesti. La violazione sarebbe tanto più grave se si pone mente al fatto che la stessa autorità inferiore si sarebbe resa conto che verosimilmente il principio della sussidiarietà non era rispettato e pertanto avrebbe chiesto specificamente se le verifiche erano state fatte utilizzando solo le generalità delle persone coinvolte oppure raffrontando quelle con i codici identificativi dei conti / clienti della banca, invitando a tale raffronto l'autorità richiedente italiana. Ciò che quest'ultima non avrebbe fatto. Nel caso della ricorrente 1 - avente diritto economico del conto intestato alla ricorrente 2 - la violazione del principio della sussidiarietà sarebbe altresì manifesta, considerato che l'autorità richiedente italiana avrebbe potuto accertare il suo domicilio rivolgendosi all'AIRE ed evitare così di includerla nella domanda, ciò che invece non avrebbe fatto (cfr. ricorsi 12 aprile 2021, punti 46-49).

7.5.2 Al riguardo, il Tribunale osserva come nella domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017, l'autorità richiedente italiana abbia precisato di avere esaurito tutte le fonti interne abituali d'informazione (« [...] sono state esaurite le fonti d'informazione usuali previste dalla procedura fiscale interna [...] »). Interpellata al riguardo dall'AFC in data 27 marzo 2018, tale evenienza è stata ribadita dalla GdF anche successivamente, con scritto 8 novembre 2018 (cfr. atto n. 4 dell'inc. AFC; « [...] As already specified, for all the positions requested, we have in advance exhausted all the possibilities available in our national system [...] », «[...] We preliminarily reiterate that the lists attached to the assistance request made to the Swiss authorities only report financial positions for which we were unable to proceed to their unequivocal identification by employing all the tools available to the national tax administration [...] », ecc.). Ora, da un esame della domanda, tali dichiarazioni appaiono plausibili. In effetti, risulta che la GdF non si è semplicemente basata sui dati acquisiti presso la banca nell'ambito dell'inchiesta penale e dei controlli fiscali, relativi alle 18'126 posizioni. Di fatto, prima di inoltrare la propria domanda, l'autorità richiedente italiana ha infatti rielaborato queste 18'126 posizioni con tutti i mezzi interni d'indagine («[...] con l'ausilio delle banche dati a disposizione dell'Amministrazione finanziaria italiana e di tutti gli altri mezzi d'indagine disponibili sul territorio nazionale nonché le specifiche attività di analisi finalizzate ad aggregare i dati [...] »). In tal modo, essa ha individuato i contribuenti italiani in relazione a 3'297 posizioni per le quali le indagini sono già state completate o sono ancora in corso a livello nazionale, rispettivamente 2'441 posizioni relative ai clienti italiani che molto probabilmente si sono avvalsi dei servizi degli intermediari operanti in Italia, esclusi dunque dalla domanda d'informazioni. Per le 9'953 posizioni, «[...] utilizzando le consuete fonti d'informazione previste dalla procedura fiscale interna [...] », essa non è invece riuscita ad «[...] identificare compiutamente ed inequivocabilmente i titolari e/o beneficiari effettivi [...] », sicché è per quest'ultime ch'essa necessita della cooperazione della Svizzera. Ne discende che di queste 18'126 posizioni solo 9'953 posizioni sono interessate dalla domanda in oggetto, sicché si deve ritenere che i controlli interni effettuati dalla GdF le hanno permesso di escludere circa il 45% delle posizioni figuranti nelle otto liste.

Benché la domanda non indichi in dettaglio quali siano le fonti abituali previste dal diritto fiscale italiano che l'autorità richiedente italiana avrebbe esaurito per individuare queste 9'953 posizioni, nulla permette di dubitare della veridicità delle sue dichiarazioni e ritenere che di fatto essa avrebbe violato in qualche modo il principio della sussidiarietà. Agli atti non vi sono infatti indizi che lascino trasparire lacune o contraddizioni palesi nelle dichiarazioni della GdF, sicché - in virtù del principio dell'affidamento - le stesse vanno ritenute come sufficienti a comprovare il rispetto del principio della sussidiarietà (cfr. sentenza del TAF A-2980/2019 del 20 maggio 2020 consid. 5.5.2). Del resto, non va dimenticato che una verifica esaustiva del rispetto di tale principio da parte dello Stato richiesto è difficilmente attuabile, sicché lo stesso è limitato nel suo esame. Ora, il fatto che l'autorità inferiore - quale autorità richiesta - abbia in un primo tempo chiesto dei ragguagli al riguardo all'autorità richiedente italiana non significa automaticamente che la stessa abbia ritenuto una violazione del principio della sussidiarietà, tant'è che nella decisione impugnata non l'ha rilevata a giusto titolo (cfr. decisione impugnata, consid. 7). Nulla muta a tale conclusione la censura delle ricorrenti secondo cui, nel caso della ricorrente 1 la GdF avrebbe potuto sincerarsi dell'inesattezza del domicilio italiano attribuitogli consultando l'AIRE in proposito. Se da un lato non si può escludere che la GdF abbia effettuato tale controllo, d'altra parte quand'anche non l'avesse effettuato tale evenienza non sarebbe sufficiente per ritenere la GdF abbia violato il principio della sussidiarietà. Nulla impedisce all'autorità richiedente italiana di verificare la veridicità delle informazioni in suo possesso - segnatamente la sussistenza di un domicilio italiano - attivando il canale dell'assistenza amministrativa in materia fiscale. Ora, è proprio per completare le informazioni in suo possesso, ch'essa ha chiesto delle informazioni alla Svizzera.

A titolo abbondanziale, il Tribunale sottolinea che anche se l'autorità richiedente italiana conosce il nome della persona interessata, può essere certa della completezza delle informazioni dichiarate da questa persona solo attraverso una richiesta di assistenza amministrativa in materia fiscale internazionale. In caso contrario, essa non è in grado di determinare se il suo contribuente abbia o meno dichiarato correttamente tutti i suoi redditi.

La censura delle ricorrenti va pertanto respinta.

7.6

7.6.1 Le ricorrenti censurano altresì la violazione del principio della specialità - e dunque dell'art. 27 par. 2 CDI CH-IT, che limiterebbe l'utilizzo delle informazioni ai soli procedimenti fiscali -, l'autorità richiedente italiana non avendo fornito sufficienti garanzie in merito al rispetto di tale principio. Più nel dettaglio, la GdF avrebbe affermato di voler utilizzare i dati per il perseguimento dei reati di riciclaggio di denaro e di reimpiego di capitali illeciti. A mente delle ricorrenti, il Commentario OCSE dell'art. 26 considererebbe tale impiego diverso da quello fiscale, sicché sarebbe vietato. L'art. 27 par. 2 CDI CH-IT sarebbe dunque leso, dal momento ch'essa limiterebbe l'utilizzo delle informazioni trasmesse agli scopi esplicitamente menzionati, vale a dire l'accertamento o la riscossione, l'esecuzione o il perseguimento, o le decisioni di ricorso presentate per tali imposte o il controllo dei suddetti scopi (cfr. ricorso 12 aprile 2021, punti 50-51).

7.6.2 In proposito, il Tribunale rileva quanto segue. Nelle due decisioni impugnate, l'autorità inferiore indica di aver precisato, con scritto 27 marzo 2018, alla GdF che dai fatti esposti nella sua domanda di assistenza amministrativa del 10 luglio 2017 non risultava alcun riferimento all'evasione fiscale in relazione a ogni singolo conto interessato e che, al contrario, solo dopo aver ricevuto le informazioni richieste, sarebbe stato possibile accertare se sono stati commessi reati fiscali in relazione ai conti in questione. In tale contesto, essa ha precisato alla GdF che se la commissione di un reato fiscale dovesse essere confermata in un singolo caso, essa sarà libera di utilizzare le informazioni per un procedimento penale fiscale sulla base dell'art. 27 par. 2 CDI CH-IT. Se dovesse invece essere confermato un caso specifico la commissione di ulteriori reati, spetterà alla GdF rivolgersi nuovamente all'AFC per chiedere l'autorizzazione all'utilizzo delle informazioni nell'ambito di un siffatto procedimento penale ex art. 27 par. 2 CDI CH-IT. Con scritto 8 novembre 2018, la GdF avrebbe avvalorato il parere dell'autorità inferiore (cfr. decisioni impugnate, consid. 8.2).

Il rispetto del principio della specialità essendo presunto nelle relazioni internazionali tra Stati, le garanzie fornite dall'autorità richiedente italiana sono tali che, sempre in virtù del principio della buona fede e dell'affidamento (cfr. consid. 4.4.1 del presente giudizio) e in assenza di motivi seri di ritenere il contrario, si deve partire dal presupposto che le informazioni verranno da lei utilizzate solo allo scopo fiscale ivi indicato, ciò nel rispetto dell'art. 27 par. 2 CDI CH-IT e che, per altri utilizzi, la stessa avvierà invece l'apposita procedura di approvazione. Secondo detta disposizione, l'impiego delle informazioni ricevute nell'ambito del procedimento di assistenza amministrativa a fini diversi da quelli fiscali non è possibile, a meno che tale impiego sia previsto dalle leggi dei due Stati e l'autorità inferiore dia il suo esplicito consenso ex art. 20 cpv. 3 LAAF (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-2980/2019 del 20 maggio 2020 consid. 4.2.3). In tale contesto, l'utilizzo delle informazioni da parte dello Stato richiedente per il perseguimento d'infrazioni penali fiscali è tuttavia riservato. Lo Stato richiedente ha pertanto il diritto di utilizzare le informazioni ottenute per perseguire i reati fiscali secondo la sua legislazione interna (cfr. Xavier Oberson, in: Robert J. Danon et al. [ed.], Modèle de Convention fiscale OCDE concernant le revenu et la fortune: Commentaire, 2014, n. 93 ad art. 26 MC OCSE; Commentario OCSE, n. 12.3 ad art. 26 MC OCSE).

Tale limitazione è del resto stata espressamente ricordata dall'autorità inferiore nelle due decisioni impugnate, ove la stessa si è impegnata a ribadirla alla GdF alla crescita in giudicato del predetto giudizio, conformemente all'art. 20 cpv. 2 e 3 LAAF (cfr. decisioni impugnate, consid. 13), così come formulato alla cifra 3 del dispositivo della decisione impugnata:

« [...] a.le informazioni citate al punto 2 possono essere utilizzate nello Stato richiedente solo in procedimenti nei confronti della/e persona/e interessata/e solo per la fattispecie menzionata nella richiesta del 10 luglio 2017.

b.le informazioni ottenute in applicazione del diritt[o] interno svizzero, devono essere tenute segrete e sono accessibili soltanto alle persone o autorità (compresi i tribunali e le autorità amministrative), che si occupano dell'accertamento o della riscossione delle imposte menzionate all'art. 27 capoverso 2 della CDI CH-IT, dell'esecuzione o del perseguimento penale oppure della decisione di ricorrere a rimedi giuridici inerenti e queste imposte. Tali persone o autorità possono utilizzare le informazioni unicamente per questi fini [...] ».

In tale contesto, le persone, la cui identità appare nella documentazione bancaria, risultano protette dal principio della specialità, che impone allo Stato richiedente di utilizzare le informazioni ricevute dallo Stato richiesto solo per le persone e le attività per le quali ha richiesto le informazioni e alle quali sono state trasmesse (cfr. art. 27 par. 2 CDI CH-IT; DTF 147 II 13 consid. 3.4; 146 I 172 consid. 7.1.3; [tra le tante] sentenza del TAF
A-5522/2019 del 18 agosto 2020 consid. 3.4.3). La censura delle ricorrenti non può pertanto che essere respinta.

7.7 In conclusione, alla luce dei considerandi che precedono, si deve ritenere che la domanda collettiva di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017, qui fondata sulla lista/sull'elenco sub 3.a.(4), soddisfa tutti i requisiti materiali alla base della sua ammissibilità, sicché risulta qui ammissibile anche dal profilo materiale.

8.
Ciò sancito, occorre ancora esaminare la censura sollevata dalle ricorrenti circa la trasmissibilità temporale dei dati che la concernono.

8.1 Di fatto, le ricorrenti si oppongono alla trasmissione all'Italia del saldo al 31 dicembre 2017 del conto di cui la ricorrente 2 è titolare e la ricorrente 1 avente diritto economico, in quanto a loro avviso non coperto dalla domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017. Alla data dell'inoltro della predetta domanda, l'ultimo periodo fiscale per il quale risultava spirato il termine per la presentazione della dichiarazione d'imposta era infatti il 2016 e non il 2017, così come evidenziato dalla stessa autorità inferiore con scritto 27 marzo 2018. Tale evenienza sarebbe stata altresì sottolineata dalla GdF con scritto 8 novembre 2018, nel quale essa avrebbe delimitato il periodo fiscale toccato al 31 dicembre 2016 (cfr. ricorsi 12 aprile 2021, punto 23).

8.2 Al riguardo, come già constatato in precedenza (cfr. consid. 6.1.2 del presente giudizio), il Tribunale ricorda che il periodo fiscale interessato dalla domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017 è invero il periodo dal 23 febbraio 2015 al 31 dicembre 2017, sicché - contrariamente a quanto ritenuto dalla ricorrente - il saldo del conto al 31 dicembre 2017 è coperto dalla domanda e va pertanto trasmesso alla GdF.

A titolo abbondanziale, il Tribunale osserva che da un esame degli atti dell'incarto risulta ch'effettivamente l'autorità inferiore e la GdF avevano inizialmente convenuto che in applicazione della CDI CH-IT e in virtù della domanda inoltrata il 10 luglio 2017, l'ultimo periodo fiscale rilevante per la trasmissione delle informazioni decadeva il 31 dicembre 2016 (cfr. atti n. 2 e 4 dell'inc. AFC), così come indicato dalle ricorrenti. Ora però le due predette autorità hanno poi convenuto di estendere il periodo fiscale interessato dalla domanda anche all'anno 2017, e meglio fino al 31 dicembre 2017 (cfr. atti n. 5 e 6 dell'inc. AFC). Ciò è avvenuto il 25 giugno 2019. A quella data, il termine per presentare la dichiarazione d'imposta per l'anno 2017 era scaduto. Ora, come visto (cfr. consid. 6.1.2 del presente giudizio), nulla vieta all'autorità richiedente di modificare la propria domanda nel corso della procedura di assistenza amministrativa e, di riflesso, di estendere il periodo fiscale per il quale richiede le informazioni. La data dell'inoltro della domanda - ovvero il 10 luglio 2017 - non è di per sé determinante per stabilire se un'informazione vada o meno trasmessa dal punto di vista temporale, essendo invece determinante il periodo fiscale designato dalla GdF e se lo stesso è coperto dalla CDI CH-IT. La censura delle ricorrenti va dunque respinta.

9.
In definitiva, alla luce di quanto precede, i due ricorsi delle ricorrenti vanno qui integralmente respinti.

In considerazione dell'esito della lite, giusta l'art. 63 cpv. 1 PA, le spese di procedura sono poste a carico delle ricorrenti qui parti integralmente soccombenti (cfr. art. 1 segg. del regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale amministrativo federale [TS-TAF, RS 173.320.2]). Nella fattispecie, tenuto conto della congiunzione delle due cause parallele A-1732/2021 e A-1733/2021 con il presente giudizio, le spese processuali ammontano complessivamente a 7'500 franchi (cfr. art. 4 TS-TAF). Detto importo va suddiviso in parti uguali tra la ricorrente 1 e la ricorrente 2, sicché ad ognuna va messo a carico l'importo di 3'750 franchi (= ½ di fr. 7'500). Nella misura in cui le ricorrenti hanno entrambe versato a suo tempo un anticipo spese di 5'000 franchi negli incarti A-1732/2021 e A-1733/2021, gli importi di 3'750 franchi a loro carico verranno prelevati da quest'ultimo alla crescita in giudicato del presente giudizio. Il saldo rimanente di 1'250 franchi per ciascuna (= fr. 5'000 - fr. 3'750) verrà loro invece restituito. Non vi sono poi i presupposti per l'assegnazione alle ricorrenti di un'indennità a titolo di spese ripetibili (cfr. 64 cpv. 1 PA a contrario, rispettivamente art. 7 cpv. 1 TS-TAF a contrario).

10.
Contro la presente decisione, relativa ad un'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale, può essere interposto ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale (cfr. art. 83 lett. h LTF). Il termine ricorsuale è di 10 giorni dalla sua notificazione. Il ricorso inoltre è ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante ai sensi dell'art. 84 cpv. 2 LTF (cfr. art. 84a LTF). Il Tribunale federale è il solo competente a determinare il rispetto di tali condizioni.

(Il dispositivo è indicato alla pagina seguente)

Per questi motivi, il Tribunale amministrativo federale pronuncia:

1.
Le due cause parallele A-1732/2021 e A-1733/2021 sono congiunte sotto il numero di riferimento A-1732/2021.

2.
I due ricorsi sono respinti.

3.
Le spese processuali, di 3'750 franchi, sono poste a carico della ricorrente 1. Detto importo verrà detratto dall'anticipo spese di 5'000 franchi versato dalla ricorrente 1 nell'incarto A-1732/2021. L'importo rimanente di 1'250 franchi le verrà invece restituito, alla crescita in giudicato del presente giudizio.

4.
Le spese processuali, di 3'750 franchi, sono poste a carico della ricorrente 2. Detto importo verrà detratto dall'anticipo spese di 5'000 franchi da lei versato dalla ricorrente 2 nell'incarto A-1733/2021. L'importo rimanente di 1'250 franchi le verrà invece restituito, alla crescita in giudicato del presente giudizio.

5.
Non vengono assegnate indennità a titolo di spese ripetibili.

6.
Questa sentenza è comunicata alle ricorrenti e all'autorità inferiore.

I rimedi giuridici sono menzionati alla pagina seguente.

Il presidente del collegio: La cancelliera:

Raphaël Gani Sara Pifferi

Rimedi giuridici:

Contro le decisioni nel campo dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale può essere interposto ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale, 1000 Losanna 14, entro un termine di 10 giorni dalla sua notificazione, soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante ai sensi dell'art. 84 cpv. 2 LTF (art. 82 , art. 83 lett. h, art. 84a, art. 90 e segg. e 100 cpv. 2 lett. b LTF). Il termine è reputato osservato se gli atti scritti sono consegnati al Tribunale federale oppure, all'indirizzo di questo, alla posta svizzera o a una rappresentanza diplomatica o consolare svizzera al più tardi l'ultimo giorno del termine (art. 48 cpv. 1 LTF). Negli atti scritti occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione. Inoltre, gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati. La decisione impugnata e - se in possesso della parte ricorrente - i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati (art. 42 LTF).

Data di spedizione:

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
^b	du Conseil fédéral concernant:
^b1	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26,
^b10	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44;
^b2	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27,
^b3	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29,
^b4	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31,
^b4bis	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
^b5	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34,
^b6	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36,
^b7	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38,
^b8	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40,
^b9	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42;
^c	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cbis	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cquater	du procureur général de la Confédération, en matière de rapports de travail des procureurs qu'il a nommés et du personnel du Ministère public de la Confédération;
^cquinquies	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail de son secrétariat;
^cter	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail des membres du Ministère public de la Confédération élus par l'Assemblée fédérale (Chambres réunies);
^d	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
^e	des établissements et des entreprises de la Confédération;
^f	des commissions fédérales;
^g	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
^h	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
ⁱ	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 5 Droit de procédure applicable - 1 Pour autant que la présente loi n'en dispose autrement, la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA)15 est applicable.
¹	Pour autant que la présente loi n'en dispose autrement, la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA)15 est applicable.
²	L'art. 22a, al. 1, PA sur les féries n'est pas applicable.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 17 Procédure ordinaire - 1 L'AFC notifie à chaque personne habilitée à recourir une décision finale dans laquelle elle justifie l'octroi de l'assistance administrative et précise l'étendue des renseignements à transmettre.
¹	L'AFC notifie à chaque personne habilitée à recourir une décision finale dans laquelle elle justifie l'octroi de l'assistance administrative et précise l'étendue des renseignements à transmettre.
²	L'AFC ne transmet pas les renseignements qui ne sont vraisemblablement pas pertinents. Elle les extrait ou les rend anonymes.
³	L'AFC notifie la décision finale à une personne habilitée à recourir domiciliée à l'étranger par l'intermédiaire du représentant autorisé à recevoir des notifications ou directement, dans la mesure où la notification par voie postale de documents à destination du pays concerné est admise. À défaut, elle notifie la décision par publication dans la Feuille fédérale.39
⁴	Elle informe simultanément les administrations fiscales cantonales concernées de la décision finale et de son contenu.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 1 Objet et champ d'application - 1 La présente loi règle l'exécution de l'assistance administrative en matière d'échange de renseignements sur demande et d'échange spontané de renseignements fondée sur les conventions suivantes:4
¹	La présente loi règle l'exécution de l'assistance administrative en matière d'échange de renseignements sur demande et d'échange spontané de renseignements fondée sur les conventions suivantes:4
^a	conventions contre les doubles impositions;
^b	autres conventions internationales qui prévoient un échange de renseignements en matière fiscale.
²	Les dispositions dérogatoires de la convention applicable dans les cas d'espèces sont réservées.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 19 Procédure de recours - 1 Toute décision précédant la décision finale, y compris une décision relative à des mesures de contrainte, est immédiatement exécutoire et ne peut faire l'objet d'un recours qu'avec la décision finale.
¹	Toute décision précédant la décision finale, y compris une décision relative à des mesures de contrainte, est immédiatement exécutoire et ne peut faire l'objet d'un recours qu'avec la décision finale.
²	Ont qualité pour recourir la personne concernée ainsi que les autres personnes qui remplissent les conditions prévues à l'art. 48 PA41.
³	Le recours a un effet suspensif. L'art. 55, al. 2 à 4, PA est applicable.
⁴	En principe, il n'y a qu'un seul échange d'écritures.
⁵	Au surplus, les dispositions de la procédure fédérale sont applicables.

SR 273 Loi fédérale du 4 décembre 1947 de procédure civile fédérale PCF Art. 24 - 1 Le demandeur qui entend exercer plusieurs actions contre le même défendeur peut les joindre dans une seule demande si le Tribunal fédéral est compétent pour connaître de chacune d'elles. Cette condition n'est pas exigée pour des prétentions accessoires.
¹	Le demandeur qui entend exercer plusieurs actions contre le même défendeur peut les joindre dans une seule demande si le Tribunal fédéral est compétent pour connaître de chacune d'elles. Cette condition n'est pas exigée pour des prétentions accessoires.
²	Plusieurs personnes peuvent agir comme demandeurs ou être actionnées comme défendeurs par la même demande:
^a	s'il existe entre elles, en raison de l'objet litigieux, une communauté de droit ou si leurs droits ou leurs obligations dérivent de la même cause matérielle et juridique. Le juge peut appeler en cause un tiers qui fait partie de la communauté de droit. L'appelé en cause devient partie au procès;
^b	si des prétentions de même nature et reposant sur une cause matérielle et juridique essentiellement de même nature forment l'objet du litige et que la compétence du Tribunal fédéral soit donnée à l'égard de chacune d'elles.
³	Le juge peut en tout état de cause ordonner la disjonction, s'il l'estime opportun.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 50 - 1 Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
¹	Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
²	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 52 - 1 Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
¹	Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
²	Si le recours ne satisfait pas à ces exigences, ou si les conclusions ou les motifs du recourant n'ont pas la clarté nécessaire, sans que le recours soit manifestement irrecevable, l'autorité de recours impartit au recourant un court délai supplémentaire pour régulariser le recours.
³	Elle avise en même temps le recourant que si le délai n'est pas utilisé, elle statuera sur la base du dossier ou si les conclusions, les motifs ou la signature manquent, elle déclarera le recours irrecevable.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 48 - 1 A qualité pour recourir quiconque:
¹	A qualité pour recourir quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est spécialement atteint par la décision attaquée, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	A également qualité pour recourir toute personne, organisation ou autorité qu'une autre loi fédérale autorise à recourir.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer:
^a	la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation;
^b	la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents;
^c	l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 62 - 1 L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie.
¹	L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie.
²	Elle peut modifier au détriment d'une partie la décision attaquée, lorsque celle-ci viole le droit fédéral ou repose sur une constatation inexacte ou incomplète des faits: pour inopportunité, la décision attaquée ne peut être modifiée au détriment d'une partie, sauf si la modification profite à la partie adverse.
³	Si l'autorité de recours envisage de modifier, au détriment d'une partie, la décision attaquée, elle l'informe de son intention et lui donne l'occasion de s'exprimer.
⁴	Les motifs invoqués à l'appui du recours ne lient en aucun cas l'autorité de recours.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
¹	Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
²	Les parties ont le droit d'être entendues.
³	Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 34 - 1 L'autorité notifie ses décisions aux parties par écrit.
¹	L'autorité notifie ses décisions aux parties par écrit.
^1bis	La notification peut être faite par voie électronique aux parties qui ont accepté cette forme de transmission. La décision est munie d'une signature électronique au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique70. Le Conseil fédéral règle:
^a	le type de signature à utiliser;
^b	le format de la décision et des pièces jointes;
^c	les modalités de la transmission;
^d	le moment auquel la décision est réputée notifiée.71
²	L'autorité peut notifier oralement aux parties présentes les décisions incidentes, mais doit les confirmer par écrit si une partie le requiert séance tenante; dans ce cas, le délai pour utiliser un moyen de droit ne commence à courir qu'à partir de la confirmation écrite.72

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 33 - 1 L'autorité admet les moyens de preuve offerts par la partie s'ils paraissent propres à élucider les faits.
¹	L'autorité admet les moyens de preuve offerts par la partie s'ils paraissent propres à élucider les faits.
²	Si l'administration de preuves entraîne des frais relativement élevés et si la partie doit les supporter au cas où elle succomberait, l'autorité peut subordonner l'admission des preuves à la condition que la partie avance dans le délai qui lui est imparti les frais pouvant être exigés d'elle: si elle est indigente, elle est dispensée de l'avance des frais.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 14 Information des personnes habilitées à recourir - 1 L'AFC informe la personne concernée des parties essentielles de la demande.28
¹	L'AFC informe la personne concernée des parties essentielles de la demande.28
²	Elle informe de la procédure d'assistance administrative les autres personnes dont elle peut supposer, sur la base du dossier, qu'elles sont habilitées à recourir en vertu de l'art. 19, al. 2.29
³	Lorsqu'une personne visée à l'al. 1 ou 2 (personne habilitée à recourir) est domiciliée à l'étranger, l'AFC invite le détenteur des renseignements à faire désigner par cette personne un représentant en Suisse autorisé à recevoir des notifications. Elle lui fixe un délai pour ce faire.
⁴	L'AFC peut informer directement la personne habilitée à recourir domiciliée à l'étranger, pour autant que:
^a	la notification par voie postale de documents à destination du pays concerné soit admise, ou que
^b	l'autorité requérante y consente expressément dans le cas particulier.30
⁵	Lorsqu'une personne habilitée à recourir ne peut être contactée, l'AFC l'informe de la procédure d'assistance administrative par l'intermédiaire de l'autorité requérante ou par publication dans la Feuille fédérale. Elle invite la personne habilitée à recourir à désigner en Suisse un représentant autorisé à recevoir des notifications. Elle lui fixe un délai de dix jours pour ce faire.31

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 15 Droit de participation et consultation des pièces - 1 Les personnes habilitées à recourir peuvent prendre part à la procédure et consulter les pièces.
¹	Les personnes habilitées à recourir peuvent prendre part à la procédure et consulter les pièces.
²	Dans la mesure où l'autorité étrangère émet des motifs vraisemblables de garder le secret sur certaines pièces du dossier, l'AFC peut refuser à une personne habilitée à recourir la consultation des pièces concernées, en application de l'art. 27 PA36.37

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 6 Demandes - 1 La demande d'un État étranger doit être adressée par écrit, dans l'une des langues officielles suisses ou en anglais, et contenir les indications prévues par la convention applicable.
¹	La demande d'un État étranger doit être adressée par écrit, dans l'une des langues officielles suisses ou en anglais, et contenir les indications prévues par la convention applicable.
²	Si la convention applicable ne comporte aucune disposition sur le contenu de la demande et qu'aucune réglementation ne peut être déduite de la convention, la demande devra comprendre les informations suivantes:
^a	l'identité de la personne concernée, cette identification pouvant aussi s'effectuer autrement que par la simple indication du nom et de l'adresse;
^b	l'indication des renseignements recherchés et l'indication de la forme sous laquelle l'État requérant souhaite les recevoir;
^c	le but fiscal dans lequel ces renseignements sont demandés;
^d	les raisons qui donnent à penser que les renseignements demandés sont détenus dans l'État requis ou sont en la possession ou sous le contrôle d'un détenteur des renseignements résidant dans cet État;
^e	le nom et l'adresse du détenteur supposé des renseignements, dans la mesure où ils sont connus;
^f	la déclaration selon laquelle la demande est conforme aux dispositions législatives et réglementaires ainsi qu'aux pratiques administratives de l'État requérant, de sorte que, si les renseignements demandés relevaient de la compétence de l'État requérant, l'autorité requérante pourrait les obtenir en vertu de son droit ou dans le cadre normal de ses pratiques administratives;
^g	la déclaration précisant que l'État requérant a utilisé tous les moyens disponibles en vertu de sa procédure fiscale nationale.
^2bis	Le Conseil fédéral fixe le contenu requis d'une demande groupée.21
³	Lorsque les conditions visées aux al. 1 et 2 ne sont pas remplies, l'AFC en informe l'autorité requérante par écrit et lui donne la possibilité de compléter sa demande par écrit.22

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 7 Non-entrée en matière - Il n'est pas entré en matière lorsque la demande présente l'une des caractéristiques suivantes:
^a	elle est déposée à des fins de recherche de preuves;
^b	elle porte sur des renseignements qui ne sont pas prévus par les dispositions régissant l'assistance administrative de la convention applicable;
^c	elle viole le principe de la bonne foi, notamment lorsqu'elle se fonde sur des renseignements obtenus par des actes punissables au regard du droit suisse.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 5 Principes de l'activité de l'État régi par le droit - 1 Le droit est la base et la limite de l'activité de l'État.
¹	Le droit est la base et la limite de l'activité de l'État.
²	L'activité de l'État doit répondre à un intérêt public et être proportionnée au but visé.
³	Les organes de l'État et les particuliers doivent agir de manière conforme aux règles de la bonne foi.
⁴	La Confédération et les cantons respectent le droit international.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 3 Définitions - Dans la présente loi, on entend par:
^a	personne concernée: la personne au sujet de laquelle sont demandés les renseignements faisant l'objet de la demande d'assistance administrative ou la personne dont la situation fiscale fait l'objet de l'échange spontané de renseignements;
^b	détenteur des renseignements: la personne qui détient en Suisse les renseignements demandés;
^bbis	échange de renseignements sur demande: échange de renseignements fondé sur une demande d'assistance administrative;
^c	demande groupée: une demande d'assistance administrative qui exige des renseignements sur plusieurs personnes ayant eu un modèle de comportement identique et étant identifiables à l'aide de données précises;
^d	échange spontané de renseignements: échange non sollicité de renseignements en possession de l'AFC ou des administrations fiscales cantonales, qui présentent vraisemblablement un intérêt pour l'autorité compétente étrangère.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 22 - 1 Les autorités fiscales intéressées adressent leur demande d'assistance administrative internationale à l'AFC.
¹	Les autorités fiscales intéressées adressent leur demande d'assistance administrative internationale à l'AFC.
²	L'AFC examine la demande et décide si les conditions prévues par les dispositions régissant l'assistance administrative de la convention applicable sont remplies. Lorsque ces conditions ne sont pas remplies, elle en informe l'autorité requérante par écrit et lui donne la possibilité de compléter sa demande par écrit.
³	L'AFC transmet la demande à l'autorité étrangère compétente et suit la procédure d'assistance administrative jusqu'à sa clôture.
⁴	Le recours contre des demandes suisses d'assistance administrative internationale est exclu.
⁵	L'AFC transmet les renseignements obtenus de l'étranger aux autorités fiscales intéressées et leur rappelle les limitations concernant leur utilisation et l' obligation de maintenir le secret prévue par les dispositions régissant l'assistance administrative de la convention applicable.
^5bis	L'AFC examine si les renseignements obtenus de l'étranger peuvent intéresser d'autres autorités suisses et transmet à celles-ci les renseignements en question, pour autant que la convention applicable l'autorise et que le droit suisse le prévoie. Le cas échéant, elle demande le consentement de l'autorité compétente de l'État requis.47
⁶	Les demandes d'assistance administrative relatives à des renseignements bancaires sont recevables dans la mesure où le droit suisse permet d'obtenir les renseignements demandés.
⁷	L'al. 6 n'est pas applicable en ce qui concerne les États desquels la Suisse peut obtenir des renseignements sans demande préalable.48

SR 952.0 Loi fédérale du 8 novembre 1934 sur les banques et les caisses d'épargne (Loi sur les banques, LB) - Loi sur les banques LB Art. 47 - 1 Est puni d'une peine privative de liberté de trois ans au plus ou d'une peine pécuniaire celui qui, intentionnellement:
¹	Est puni d'une peine privative de liberté de trois ans au plus ou d'une peine pécuniaire celui qui, intentionnellement:
^a	révèle un secret à lui confié ou dont il a eu connaissance en sa qualité d'organe, d'employé, de mandataire ou de liquidateur d'une banque ou d'une personne au sens de l'art. 1b, ou encore d'organe ou d'employé d'une société d'audit;
^b	tente d'inciter autrui à commettre une telle violation du secret professionnel;
^c	révèle un secret qui lui a été confié au sens de la let. a ou exploite ce secret à son profit ou au profit d'un tiers.
^1bis	Est puni d'une peine privative de liberté de cinq ans au plus ou d'une peine pécuniaire celui qui obtient pour lui-même ou pour un tiers un avantage pécuniaire en agissant selon l'al. 1, let. a ou c.198
²	Si l'auteur agit par négligence, il est puni d'une amende de 250 000 francs au plus.
³	...199
⁴	La violation du secret professionnel demeure punissable alors même que la charge, l'emploi ou l'exercice de la profession a pris fin.
⁵	Les dispositions de la législation fédérale et cantonale sur l'obligation de renseigner l'autorité et de témoigner en justice sont réservées.
⁶	La poursuite et le jugement des infractions réprimées par la présente disposition incombent aux cantons. Les dispositions générales du code pénal200 sont applicables.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 8 Principes - 1 Pour obtenir des renseignements, seules sont autorisées les mesures prévues par le droit suisse qui pourraient être prises en vue de la taxation et de la perception des impôts visés par la demande.
¹	Pour obtenir des renseignements, seules sont autorisées les mesures prévues par le droit suisse qui pourraient être prises en vue de la taxation et de la perception des impôts visés par la demande.
²	Les renseignements détenus par une banque, un autre établissement financier, un mandataire, un fondé de pouvoirs ou un agent fiduciaire, ou les renseignements concernant les droits de propriété d'une personne ne peuvent être exigés que si la convention applicable prévoit leur transmission.
³	Pour obtenir les renseignements, l'AFC s'adresse aux personnes et autorités citées aux art. 9 à 12, dont elle peut admettre qu'elles détiennent ces renseignements.
⁴	L'autorité requérante ne peut se prévaloir du droit de consulter les pièces ou d'assister aux actes de procédure exécutés en Suisse.
⁵	Les frais engendrés par la recherche de renseignements ne sont pas remboursés.
⁶	Les avocats qui sont autorisés à pratiquer la représentation en justice aux termes de la loi du 23 juin 2000 sur les avocats (LLCA)24 peuvent refuser de remettre des documents et des informations qui sont couverts par le secret professionnel.

SR 291 Loi fédérale du 18 décembre 1987 sur le droit international privé (LDIP) LDIP Art. 190 - 1 La sentence est définitive dès sa communication.
¹	La sentence est définitive dès sa communication.
²	Elle ne peut être attaquée que:
^a	lorsque l'arbitre unique a été irrégulièrement désigné ou le tribunal arbitral irrégulièrement composé;
^b	lorsque le tribunal arbitral s'est déclaré à tort compétent ou incompétent;
^c	lorsque le tribunal arbitral a statué au-delà des demandes dont il était saisi ou lorsqu'il a omis de se prononcer sur un des chefs de la demande;
^d	lorsque l'égalité des parties ou leur droit d'être entendues en procédure contradictoire n'a pas été respecté;
^e	lorsque la sentence est incompatible avec l'ordre public.
³	En cas de décision incidente, seul le recours pour les motifs prévus à l'al. 2, let. a et b, est ouvert; le délai court dès la communication de la décision.
⁴	Le délai de recours est de 30 jours à compter de la communication de la sentence.152

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 20 Clôture de la procédure - 1 Lorsque la décision finale ou la décision sur recours est entrée en force, l'AFC transmet les renseignements à l'autorité requérante.
¹	Lorsque la décision finale ou la décision sur recours est entrée en force, l'AFC transmet les renseignements à l'autorité requérante.
²	Elle rappelle à l'autorité requérante les restrictions à l'utilisation des renseignements transmis et l'obligation de maintenir le secret prévue par les dispositions régissant l'assistance administrative de la convention applicable.
³	Lorsque la convention applicable prévoit que les renseignements obtenus dans le cadre de l'assistance administrative peuvent, pour autant que l'autorité compétente de l'État requis y consente, aussi être utilisés à des fins autres que fiscales ou transmis à un État tiers, l'AFC donne son consentement après examen.42 Lorsque les renseignements obtenus sont destinés à être transmis à des autorités pénales, l'AFC les donne en accord avec l'Office fédéral de la justice.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 7 Principe - 1 La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
¹	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
²	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
³	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
⁴	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
⁵	L'art. 6a s'applique par analogie.7

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit58 jugée par un tribunal;
^b	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
^c	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
^c1	l'entrée en Suisse,
^c2	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
^c3	l'admission provisoire,
^c4	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
^c5	les dérogations aux conditions d'admission,
^c6	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
^d	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
^d1	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
^d2	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
^e	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
^f	les décisions en matière de marchés publics:
^fbis	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs65;
^f1	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
^f2	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics63;
^g	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
^h	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
ⁱ	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
^j	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
^k	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
^l	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
^m	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
ⁿ	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
ⁿ¹	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
ⁿ²	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
ⁿ³	les permis d'exécution;
^o	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
^p	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:70
^p1	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
^p2	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications71;
^p3	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste73;
^q	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
^q1	l'inscription sur la liste d'attente,
^q2	l'attribution d'organes;
^r	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3474 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)75;
^s	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
^s1	...
^s2	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
^t	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
^u	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers79);
^v	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
^w	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
^x	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198183, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
^y	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
^z	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie86 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 84 Entraide pénale internationale - 1 Le recours n'est recevable contre une décision rendue en matière d'entraide pénale internationale que s'il a pour objet une extradition, une saisie, le transfert d'objets ou de valeurs ou la transmission de renseignements concernant le domaine secret et s'il concerne un cas particulièrement important.
¹	Le recours n'est recevable contre une décision rendue en matière d'entraide pénale internationale que s'il a pour objet une extradition, une saisie, le transfert d'objets ou de valeurs ou la transmission de renseignements concernant le domaine secret et s'il concerne un cas particulièrement important.
²	Un cas est particulièrement important notamment lorsqu'il y a des raisons de supposer que la procédure à l'étranger viole des principes fondamentaux ou comporte d'autres vices graves.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 48 Observation - 1 Les mémoires doivent être remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.
¹	Les mémoires doivent être remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.
²	En cas de transmission électronique, le moment déterminant pour l'observation d'un délai est celui où est établi l'accusé de réception qui confirme que la partie a accompli toutes les étapes nécessaires à la transmission.20
³	Le délai est également réputé observé si le mémoire est adressé en temps utile à l'autorité précédente ou à une autorité fédérale ou cantonale incompétente. Le mémoire doit alors être transmis sans délai au Tribunal fédéral.
⁴	Le délai pour le versement d'avances ou la fourniture de sûretés est observé si, avant son échéance, la somme due est versée à La Poste Suisse ou débitée en Suisse d'un compte postal ou bancaire en faveur du Tribunal fédéral.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.