A-891/2016 - 2017-06-20 - Amts- und Rechtshilfe - Assistance administrative (CDI-NL)

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Cour I

A-891/2016

Arrêt du 20 juin 2017

Pascal Mollard (président du collège),

Composition Michael Beusch, Annie Rochat Pauchard, juges,

Lysandre Papadopoulos, greffier.

A._______,

Parties représenté parMaître Olivier Cherpillod,

recourant,

contre

Administration fédérale des contributions AFC,

Service d'échange d'informations en matière fiscale SEI, Eigerstrasse 65, 3003 Berne,

autorité inférieure.

Objet Assistance administrative (CDI-NL).

Faits :

A.
Le Belastingdienst néerlandais (ci-après: autorité requérante) a déposé auprès de l'Administration fédérale des contributions (ci-après: AFC ou autorité inférieure) une demande d'assistance administrative du *** 2015 en vue d'obtenir des renseignements au sujet de personnes physiques - non nommées dans la demande - domiciliées aux Pays-Bas et ayant un compte bancaire à l'UBS Switzerland AG (ci-après: banque) en Suisse. Afin de cerner les personnes intéressées, l'autorité requérante s'est en particulier référée à une lettre envoyée par la banque en 2014 à ses clients/aux titulaires de comptes afin que les seconds prouvent à la première leur conformité fiscale. L'impôt sur le revenu est visé par la demande, pour la période allant du 1er février 2013 au 31 décembre 2014. En sus de l'identité des personnes visées, l'autorité requérante sollicite les références et l'état des comptes concernés au 1er février 2013, 1er janvier 2014 et 31 décembre 2014.

B.
Le 3 août 2015, l'AFC a envoyé une ordonnance de production à la banque, qui a produit diverses informations. Le 28 septembre 2015, A._______ (ci-après: recourant) a fourni à l'AFC les coordonnées d'un domicile de notification en Suisse, que l'AFC a utilisé pour lui notifier, le 29 octobre 2015, les informations personnelles et bancaires qu'il était envisagé de transmettre à l'autorité requérante dans la cause n. *** (pièce 9 du dossier de l'AFC). Par pli du 9 novembre 2015, Me Olivier Cherpillod a annoncé le mandat conféré à lui par le recourant, qui s'est ainsi opposé à la transmission des informations (pièce 10 du dossier de l'AFC).

C.

C.a Par décision finale du 4 décembre 2015 rendue dans la cause citée et notifiée au recourant, l'AFC a accordé à l'autorité requérante l'assistance administrative concernant le recourant, en prévoyant de transmettre le prénom, le nom de famille, le domicile (aux Pays-Bas), la date de naissance, le numéro d'un compte bancaire et les états de fortune aux dates concernées (pièce 11 du dossier de l'AFC).

C.b Le 22 décembre 2015, le recourant a demandé, "en référence à la décision [...] du 4 décembre dernier", à pouvoir consulter le dossier. Le 6 janvier 2016, l'AFC a rendu, toujours dans la même cause, une décision de révocation de la décision finale du 4 décembre 2015, au motif que le recourant avait demandé à consulter le dossier.

C.c Par décision finale du 12 janvier 2016, notifiée au recourant, l'AFC a accordé à l'autorité requérante l'assistance administrative dans le sens déjà exposé (let. C.a ci-dessus) (pièce 14 du dossier de l'AFC). La décision était jointe à un courrier de l'AFC du même jour. Le courrier exposait notamment ce qui suit:

"Conformément à l'article 15 de la Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (LAAF, RS 651.1), nous vous accordons par la présente l'accès au dossier. Vous trouverez en annexe l'intégralité des pièces figurant au dossier dans le cadre de cette procédure."

D.
Le 18 janvier 2016, le recourant a fait part à l'AFC de sa surprise quant au prononcé de la nouvelle décision "alors même que la décision de révocation du 6 janvier 2016 [n'était] pas encore devenue définitive et exécutoire". Le recourant s'est également étonné de ce que l'AFC a rendu une décision sans même accorder un bref délai, sur la base du droit d'être entendu, pour déposer des déterminations relatives aux pièces du dossier.

E.
Par recours du 11 février 2016 déposé auprès du Tribunal administratif fédéral (ci-après: Tribunal), le recourant a conclu, sous suite de frais et dépens, principalement, à l'annulation de la décision du 12 janvier 2016 (conclusion sous ch. II), au prononcé du refus de la demande formulée par l'autorité requérante à l'encontre du recourant (ch. III) et au prononcé du refus de la transmission de tout renseignement produit par la banque concernant les relations bancaires de ou en lien avec lui (ch. IV).

Par réponse du 4 avril 2016, l'AFC a sollicité le rejet du recours ainsi que la condamnation de la partie recourante à tous les frais et dépens.

Le 6 avril 2016, le recourant a transmis au Tribunal un courrier du 4 avril 2016 de l'AFC. Selon ce courrier, l'AFC remettait au recourant la page 1 - initialement manquante - de l'annexe 4 jointe au courrier du 12 janvier 2016 accordant l'accès au dossier. Le recourant a allégué que l'AFC ne respectait pas les règles procédurales élémentaires et a demandé à ce que le courrier de l'AFC soit versé au dossier à l'appui du grief de la violation du droit d'être entendu. L'AFC a contesté, le 22 avril 2016, que le grief soulevé puisse conduire à l'annulation de la décision attaquée.

F.
Par décision incidente du 1er juin 2016, le Tribunal a prononcé la suspension de la présente procédure de recours jusqu'au prononcé et la mise à disposition des considérants de l'arrêt du Tribunal fédéral dans la procédure initiée par le recours déposé contre l'arrêt du TAF A-8400/2015 du 21 mars 2016. Par décision incidente du 22 février 2017, suite à la publication de la motivation écrite de l'arrêt du TF 2C_276/2016 du 12 septembre 2016, le Tribunal a prononcé la levée de la suspension et la reprise de la procédure.

G.
Conformément au délai imparti, le recourant a écrit au Tribunal le 21 avril 2017 de la manière suivante:

"je me détermine comme suit suite à la motivation écrite de l'Arrêt du TF 2C_276/2016 du 12 septembre 2016.

Je maintiens mon recours sur la question de principe de la violation du droit d'être entendu et donc les conclusions y relatives aux chiffres I, V, VI et VII.

Pour le surplus, je retire mon recours en ce qui concerne les conclusions relatives aux chiffres II, III et IV."

Le 5 mai 2017, l'AFC a spontanément écrit au Tribunal pour indiquer qu'elle renonçait à se déterminer sur ce courrier, renvoyant à sa décision du 12 janvier 2016 ainsi qu'à ses écritures ultérieures.

Droit :

1.

1.1 Sauf exception (voir art. 32 de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral [LTAF, RS 173.32]), le Tribunal connaît des recours contre les décisions au sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021) prises par les autorités mentionnées à l'art. 33 LTAF, comme l'AFC. Le Tribunal est compétent pour juger de la présente affaire (voir art. 19 al. 5 de la loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale [LAAF, RS 651.1], art. 24 LAAF a contrario; arrêt du TF 2C_276/2016 du 12 septembre 2016 consid. 1.1). Pour autant que ni la LTAF, ni la LAAF n'en disposent autrement, la procédure est régie par la PA (art. 37 LTAF; art. 5 al. 1 LAAF; art. 19 al. 5 LAAF).

1.2 Le recours déposé répond aux exigences de forme et de fond de la procédure administrative (art. 50 al. 1 et 52 PA), le recourant disposant en outre de la qualité pour recourir (art. 48 PA et art. 19 al. 2 LAAF). Il convient par conséquent d'entrer en matière sur le recours, conformément à la délimitation de l'objet du litige précisée plus bas (consid.5.1 s.).

2.
Le Tribunal administratif fédéral dispose d'un plein pouvoir de cognition (art. 49 PA). Il constate les faits et applique le droit d'office (art. 62 al. 4 PA). Néanmoins, il se limite en principe aux griefs invoqués et n'examine les autres points que dans la mesure où les arguments des parties ou le dossier l'y incitent (ATF 122 V 157 consid. 1a, 121 V 204 consid. 6c).

3.
Après l'échéance du délai de recours, les conclusions ne peuvent être amplifiées; elles peuvent tout au plus être précisées, réduites ou retirées (arrêt du TF 2C_258/2011 du 30 août 2012 consid. 1.2.2; arrêts du TAF A-8069/2015 du 6 mars 2017 consid. 1.3.1, A-1802/2015 du 15 juin 2016 consid. 2, A-2588/2013 du 4 février 2016 consid. 1.3.1; André Moser/Michael Beusch/Lorenz Kneubühler, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2ème éd., 2013, n. 2.213).

4.

4.1 La jurisprudence a déduit du droit d'être entendu (art. 29 al. 2 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 [Cst., RS 101]), en particulier, le droit pour le justiciable de s'expliquer avant qu'une décision ne soit prise à son détriment, celui de fournir des preuves quant aux faits de nature à influer sur le sort de la décision, celui d'avoir accès au dossier, celui de participer à l'administration des preuves, d'en prendre connaissance et de se déterminer à leur propos (ATF 142 II 218 consid. 2.3, 142 III 48 consid. 4.1.1, 141 V 557 consid. 3, 135 I 279 consid. 2.3; arrêt du TAF A-8271/2015 du 29 août 2016 consid. 3.1.2).

4.2

4.2.1 Dans la procédure d'assistance administrative en matière fiscale, l'Administration fédérale doit informer, selon les modalités décrites aux art. 14 et 14a LAAF, les personnes concernées et les autres personnes habilitées à recourir quant au principe de l'échange et à l'étendue des informations qu'elle entend communiquer. Selon l'art. 15 LAAF, les personnes habilitées à recourir peuvent prendre part à la procédure et consulter les pièces (voir aussi art. 30 al. 1 PA) (ATF 142 II 218 consid. 2.4).

Le délai que l'Administration fédérale doit impartir en application des art. 15 LAAF et 30 al. 1 PA doit être convenable au sens de l'ATF 142 II 218 consid. 2.4.1. Le Tribunal fédéral a également souligné que la procédure d'assistance administrative est régie par le principe de diligence exprimé à l'art. 4 al. 2 LAAF (ibid. consid. 2.5; voir aussi décision incidente du TAF A-2766/2016 du 13 juin 2016 consid. 2, arrêt du TAF A-3951/2015 du 26 avril 2016 consid. 4.2). Traiter une demande de manière diligente ne signifie toutefois pas que la procédure doit être menée systématiquement comme s'il s'agissait d'une situation urgente qui pourrait justifier une limitation du droit d'être entendu par l'octroi de très brefs délais; le principe de célérité de la procédure ne peut avoir pour conséquence de supprimer ou de restreindre le droit d'être entendu des parties. Le fait d'octroyer aux personnes habilitées à recourir un délai raisonnable pour s'exprimer sur un projet de décision d'octroi d'assistance administrative ne peut être considéré comme un fait retardant indûment l'échange effectif de renseignements (ATF 142 II 218 consid. 2.6 s.).

4.2.2 Il incombe à l'Administration fédérale d'accorder à tout le moins un délai de dix jours pour permettre aux personnes habilitées à recourir de prendre connaissance du dossier et de se déterminer sur le principe et l'étendue de l'assistance administrative envisagée par l'Administration fédérale, en application des art. 15 LAAF et 30 al. 1 PA, sous réserve des situations d'urgence et sans préjudice de l'application de l'art. 22 al. 2 PA (ATF 142 II 218 consid. 2.7.1).

4.3 Le droit d'être entendu est une garantie de nature formelle, dont la violation entraîne en principe l'annulation de la décision attaquée, indépendamment des chances de succès du recours sur le fond (ATF 135 I 187 consid. 2.2, 126 I 19 consid. 2d/bb). Selon la jurisprudence, sa violation peut cependant être réparée lorsque la partie lésée a la possibilité de s'exprimer devant une autorité de recours jouissant d'un plein pouvoir d'examen (ATF 142 II 218 consid. 2.8.1, 135 I 279 consid. 2.6.1, 133 I 201 consid. 2.2, 118 Ib 111 consid. 4b; arrêts du TAF A-4572/2015 du 9 mars 2017 consid. 4.1, A-688/2015 du 22 février 2016 consid. 3.1, A-3387/2015 du 19 février 2016 consid. 2.1). Toutefois, une telle réparation doit rester l'exception et n'est admissible, en principe, que dans l'hypothèse d'une atteinte qui n'est pas particulièrement grave aux droits procéduraux de la partie lésée; cela étant, une réparation de la violation du droit d'être entendu peut également se justifier, même en présence d'un vice grave, lorsque le renvoi constituerait une vaine formalité et aboutirait à un allongement inutile de la procédure, ce qui serait incompatible avec l'intérêt de la partie concernée à ce que sa cause soit tranchée dans un délai raisonnable (ATF 142 II 218 consid. 2.8.1, 137 I 195 consid. 2.3.2, 136 V 117 consid. 4.2.2.2, 133 I 201 consid. 2.2; arrêts du TAF A-6949/2010 du 22 juillet 2014 consid. 5.2, A-2117/2013 du 6 mars 2014 consid. 2.1.2).

5.

5.1 En l'espèce, l'objet de la contestation se limite à la décision finale du 12 janvier 2016. Ni la décision de révocation du 6 janvier 2016, ni la décision finale du 4 décembre 2015 ne sont ici litigieuses et il n'y a pas lieu de discuter plus avant les principes régissant la révocation d'une décision ou le fait que la décision du 12 janvier 2016 a été rendue avant l'entrée en force de la décision du 6 janvier 2016.

5.2 L'objet du litige (sur cette notion, voir arrêt du TAF A-1635/2015 du 11 avril 2016 consid. 3.1.2) est ici défini par les conclusions subsidiaires tendant à l'annulation de la décision (conclusion sous ch. V), au renvoi de la cause à l'AFC pour nouvel examen et nouvelle décision (ch. VI) et à ce qu'il soit ordonné à l'AFC qu'elle accorde un délai suffisant au recourant pour se déterminer sur les pièces du dossier avant qu'une nouvelle décision ne soit rendue (ch. VII). La conclusion "A la forme" sous ch. I du recours tendant à ce que le recours soit déclaré recevable n'a pas de portée propre, vu que le Tribunal est entré en matière conformément à ce qui précède (consid. 1.2).

Comme l'a précisé le recourant le 21 avril 2017, les conclusions sous ch. V à VII doivent se lire à la lumière du grief de la violation du droit d'être entendu. Les conclusions principales sous ch. II à IV (let. E ci-dessus) ont été abandonnées (let. G ci-dessus), ce qui est admissible (consid. 3 ci-dessus); avec cet abandon, le Tribunal n'a plus besoin d'examiner ici les conditions de l'octroi de l'assistance administrative, dont la réalisation était initialement - dans le recours - critiquées en particulier sous l'angle de l'art. 7 let. a LAAF, selon lequel il n'est pas entré en matière notamment lorsque la demande est déposée à des fins de recherche de preuves. Il est donc entré en matière, pour autant que la cause n'est pas devenue sans objet ensuite de l'abandon évoqué.

5.3 A toute fin de clarté, on remarque que le consid. 2 de la décision attaquée, aussi bien dans sa version remise par le recourant que celle soumise par l'AFC (pièce 14 du dossier de l'AFC), indique que la procédure touche Madame ***, au sujet de laquelle on ne dispose d'aucun renseignement. Le Tribunal retiendra donc que la décision vise exclusivement le recourant, conformément à son dispositif, et que Madame *** n'apparaît que par erreur dans la décision citée.

5.4 Cela précisé, le Tribunal constate que l'AFC a soumis le dossier pour consultation au recourant en même temps qu'elle a rendu sa décision. Il ne fait aucun doute qu'une telle manière de procéder emporte violation du droit d'être entendu du recourant, qui n'a pas eu la possibilité de s'exprimer avant le prononcé de la décision attaquée (consid.4.2 ci-dessus), rendue sans qu'un délai ne lui soit imparti, comme il le souligne à juste titre. Le fait que le recourant ait eu accès aux informations que l'AFC envisageait de transmettre déjà le 29 octobre 2015 ne change rien au fait que le délai de 10 jours évoqué par le Tribunal fédéral (consid. 4.2.2 ci-dessus) doit se comprendre comme permettant une prise de position en connaissance de cause, à savoir après l'octroi du droit de consulter le dossier. Il est vrai que le 9 novembre 2015, le recourant s'est opposé à l'octroi de l'assistance sans plus ample requête, de sorte qu'on pourrait se demander s'il a effectivement manifesté l'intention de consulter les pièces du dossier (voir arrêt du TAF A-3387/2015 du 19 février 2016 consid. 2.1). Cela dit, la consultation du dossier a été sollicitée le 22 décembre 2015. Il est ainsi difficile de suivre l'AFC lorsqu'elle soutient qu'il a été considéré, sur la base de l'opposition du 9 novembre 2015, que le recourant avait renoncé à prendre position, de sorte qu'une décision au fond pouvait prétendument être rendue sans autre démarche. En effet, l'AFC a elle-même révoqué sa décision du 4 décembre 2015 suite à la demande de consultation du 22 décembre 2015, ce qui tend à démontrer que ladite décision avait été rendue en non-conformité au droit à une telle consultation du dossier.

L'AFC plaide que la décision de révocation avait pour unique but de restituer, de fait, un délai de recours à l'encontre de la décision d'octroyer l'assistance administrative à l'autorité requérante. Pour autant que l'AFC soutienne à ce titre, en substance, que le recourant a disposé d'un délai de recours supérieur à 30 jours pour contester la décision du 12 janvier 2016, qui serait identique à celle du 4 décembre 2015, elle semble partir de l'idée que le délai de recours serait destiné à permettre la consultation du dossier. Toutefois, cette approche ne peut être suivie. Sous l'angle du respect du droit d'être entendu, le dossier doit en effet pouvoir être consulté antérieurement au prononcé d'une décision, non postérieurement, sauf à vider de son sens le droit d'être entendu.

Au surplus, dans sa réponse, l'AFC n'expose pas avoir été soumise à une situation d'urgence. En conséquence, il y a lieu de retenir la violation du droit d'être entendu évoquée.

5.5 Reste à examiner les conséquences de la violation du droit d'être entendu dans le cas d'espèce, à la lumière des règles établies par le Tribunal fédéral (consid.4.3 ci-dessus).

En l'occurrence, le recourant a eu trente jours pour recourir auprès du Tribunal administratif fédéral, qui dispose d'un plein pouvoir de cognition et qui n'est pas lié par les motifs invoqués par les parties (consid. 2 ci-dessus). Le recourant a donc eu à disposition un délai suffisant, devant le Tribunal de céans, pour se déterminer sur la demande d'assistance administrative et faire valoir l'entier de ses arguments pour s'y opposer.

Le vice a donc été réparé devant le Tribunal de céans.

La pièce finalement portée à la connaissance du recourant conformément à ses indications du 6 avril 2016 au cours de la procédure ne saurait conduire à une autre conclusion. En outre, même si l'on devait retenir que l'Administration fédérale avait gravement violé le droit d'être entendu du recourant, point qui peut rester ouvert en l'espèce, le renvoi de la cause à l'Administration fédérale constituerait de toute manière en l'occurrence une vaine formalité, ainsi que l'a jugé le Tribunal fédéral dans une situation analogue à la présente (ATF 142 II 218 consid. 2.8.2).

6.

6.1 Les frais de procédure (voir art. 63 al. 1 PA; art. 2 al. 1 du règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral [FITAF, RS 173.320.2]) sont ici arrêtés à Fr. 1'300.-.

Ils ne sont toutefois pas mis à la charge du recourant, conformément aux détails qui suivent.

6.2 Les frais de procédure peuvent être remis totalement ou partiellement, lorsque le recours est réglé par un désistement sans avoir causé un travail considérable au Tribunal (art. 6 let. a FITAF; décision de radiation du TAF A-363/2013 du 21 février 2013; voir aussi art. 5 FITAF, au sujet des frais en cas de procédure devenue sans objet, respectivement art. 15 FITAF, au sujet des dépens en cas de procédure devenue sans objet). A mesure que la procédure avance, la remise des frais prévue à l'art. 6 let. a FITAF perd de son actualité (décisions de radiation du TAF A-1956/2016 et A-1959/2016 du 22 mars 2017 consid. 1). En particulier, une remise totale des frais n'entre plus en ligne de compte après la clôture du premier échange d'écritures (Moser/Beusch/Kneubühler, op. cit., p. 261 n. 4.59; décision de radiation du TAF A-2920/2016 du 26 septembre 2016 consid. 1).

L'art. 64 al. 1 PA prévoit que l'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement obtenu gain de cause, une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés par le litige (art. 7 ss FITAF).

Lorsque le Tribunal retient une violation du droit d'être entendu, il convient d'en tenir compte dans une juste mesure dans la répartition des frais et dépens, ce même si le Tribunal considère que la violation est réparée en cours de procédure (arrêt du TAF A-4061/2016 du 3 mai 2017 consid. 7, voir aussi arrêt du TAF A-8274/2015 du 29 août 2016 consid. 9).

6.3 Ici, le Tribunal a réclamé et obtenu Fr. 5'000.- au titre de l'avance de frais dans la perspective de devoir juger aussi bien la question de la violation du droit d'être entendu (premier volet du recours du 11 février 2016) que la question des conditions d'octroi de l'assistance (second volet du recours).

Cela précisé, d'une part, Fr. 1'000.- correspondent aux frais imputables au premier volet du recours, à savoir à un cinquième de la substance du litige initialement soumis, compte tenu du nombre de pages et d'arguments soumis à l'appui de chacun des deux volets du recours. Or, comme le Tribunal a jugé que le droit d'être entendu du recourant avait été violé, (consid. 5.4 ci-dessus), le recourant n'a pas à supporter ces frais (consid. 6.1 ci-dessus), même si le vice a finalement été réparé devant le Tribunal de céans (consid. 5.5 ci-dessus).

D'autre part, le recourant a déclaré retirer certaines conclusions par courrier du 21 avril 2017, suite à la décision incidente du Tribunal du 22 février 2017 lui indiquant notamment que le retrait du recours pourrait avoir lieu sans frais. Il convient ainsi de prendre acte du retrait du second volet du litige, de fixer les frais de procédure relatifs au désistement à Fr. 300.- et de les remettre dans cette même mesure, en tant que le retrait - partiel - du recours n'a pas entraîné de travail considérable pour le Tribunal (voir décisions de radiation du TAF A-1956/2016 et A-1959/2016 du 22 mars 2017 consid. 1). Le recourant est ainsi libéré des frais concernant le volet du litige retiré.

En conséquence, le recourant ne supporte pas de frais de procédure. L'avance de frais de Fr. 5'000.- lui sera restituée une fois le présent arrêt définitif et exécutoire.

Le recourant ne soumet pas de note d'honoraires de son Conseil. Sur la base de calcul susvisée, une indemnité à titre de dépens de Fr. 1'500.- lui est allouée, en raison de la violation du droit d'être entendu évoquée (art. 7 ss FITAF), à charge de l'AFC, compte tenu par ailleurs de la nature de la cause et de son degré de complexité.

Une indemnité à titre de dépens n'est pas allouée à l'AFC (art. 7 al. 3 FITAF).

(Le dispositif de l'arrêt se trouve à la page suivante.)

Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce :

1.
Le recours est rejeté, pour autant que la cause n'est pas devenue sans objet.

2.
L'avance de frais de Fr. 5'000.- (cinq mille francs) versée par le recourant lui sera restituée une fois le présent arrêt définitif et exécutoire.

3.
L'autorité inférieure doit verser Fr. 1'500.- (mille cinq cents francs) en faveur du recourant à titre de dépens.

4.
Il n'est pas alloué de dépens à l'autorité inférieure.

5.
Le présent arrêt est adressé :

- au recourant (Acte judiciaire)

- à l'autorité inférieure (n° de réf. *** ; Acte judiciaire)

Le président du collège : Le greffier :

Pascal Mollard Lysandre Papadopoulos

Indication des voies de droit :

La présente décision, qui concerne un cas d'assistance administrative internationale en matière fiscale, peut être attaquée devant le Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit public, dans les dix jours qui suivent la notification. Le recours n'est recevable que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit pour d'autres motifs d'un cas particulièrement important au sens de l'art. 84 al. 2 LTF (art. 82 , art. 83 let. h , art. 84a , art. 90 ss et art. 100 al. 2 let. b LTF). Le mémoire de recours doit exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée. En outre, le mémoire doit être rédigé dans une langue officielle et doit indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens de preuve doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient entre les mains du recourant (art. 42 LTF).

Expédition :

SR 651.1 Bundesgesetz vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen (Steueramtshilfegesetz, StAhiG) - Steueramtshilfegesetz StAhiG Art. 15 Mitwirkungsrecht und Akteneinsicht - 1 Die beschwerdeberechtigten Personen können sich am Verfahren beteiligen und Einsicht in die Akten nehmen.
¹	Die beschwerdeberechtigten Personen können sich am Verfahren beteiligen und Einsicht in die Akten nehmen.
²	Soweit die ausländische Behörde Geheimhaltungsgründe hinsichtlich gewisser Aktenstücke glaubhaft macht, kann die ESTV einer beschwerdeberechtigten Person die Einsicht in die entsprechenden Aktenstücke nach Artikel 27 VwVG35 verweigern.36

SR 651.1 Bundesgesetz vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen (Steueramtshilfegesetz, StAhiG) - Steueramtshilfegesetz StAhiG Art. 15 Mitwirkungsrecht und Akteneinsicht - 1 Die beschwerdeberechtigten Personen können sich am Verfahren beteiligen und Einsicht in die Akten nehmen.
¹	Die beschwerdeberechtigten Personen können sich am Verfahren beteiligen und Einsicht in die Akten nehmen.
²	Soweit die ausländische Behörde Geheimhaltungsgründe hinsichtlich gewisser Aktenstücke glaubhaft macht, kann die ESTV einer beschwerdeberechtigten Person die Einsicht in die entsprechenden Aktenstücke nach Artikel 27 VwVG35 verweigern.36

SR 651.1 Bundesgesetz vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen (Steueramtshilfegesetz, StAhiG) - Steueramtshilfegesetz StAhiG Art. 15 Mitwirkungsrecht und Akteneinsicht - 1 Die beschwerdeberechtigten Personen können sich am Verfahren beteiligen und Einsicht in die Akten nehmen.
¹	Die beschwerdeberechtigten Personen können sich am Verfahren beteiligen und Einsicht in die Akten nehmen.
²	Soweit die ausländische Behörde Geheimhaltungsgründe hinsichtlich gewisser Aktenstücke glaubhaft macht, kann die ESTV einer beschwerdeberechtigten Person die Einsicht in die entsprechenden Aktenstücke nach Artikel 27 VwVG35 verweigern.36

SR 651.1 Bundesgesetz vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen (Steueramtshilfegesetz, StAhiG) - Steueramtshilfegesetz StAhiG Art. 15 Mitwirkungsrecht und Akteneinsicht - 1 Die beschwerdeberechtigten Personen können sich am Verfahren beteiligen und Einsicht in die Akten nehmen.
¹	Die beschwerdeberechtigten Personen können sich am Verfahren beteiligen und Einsicht in die Akten nehmen.
²	Soweit die ausländische Behörde Geheimhaltungsgründe hinsichtlich gewisser Aktenstücke glaubhaft macht, kann die ESTV einer beschwerdeberechtigten Person die Einsicht in die entsprechenden Aktenstücke nach Artikel 27 VwVG35 verweigern.36

SR 651.1 Bundesgesetz vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen (Steueramtshilfegesetz, StAhiG) - Steueramtshilfegesetz StAhiG Art. 19 Beschwerdeverfahren - 1 Jede der Schlussverfügung vorangehende Verfügung, einschliesslich einer Verfügung über Zwangsmassnahmen, ist sofort vollstreckbar und kann nur zusammen mit der Schlussverfügung angefochten werden.
¹	Jede der Schlussverfügung vorangehende Verfügung, einschliesslich einer Verfügung über Zwangsmassnahmen, ist sofort vollstreckbar und kann nur zusammen mit der Schlussverfügung angefochten werden.
²	Zur Beschwerde berechtigt sind die betroffene Person sowie weitere Personen unter den Voraussetzungen von Artikel 48 VwVG40.
³	Die Beschwerde hat aufschiebende Wirkung. Artikel 55 Absätze 2-4 VwVG ist anwendbar.
⁴	Es findet grundsätzlich nur ein Schriftenwechsel statt.
⁵	Im Übrigen gelten die Bestimmungen über die Bundesrechtspflege.

SR 651.1 Bundesgesetz vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen (Steueramtshilfegesetz, StAhiG) - Steueramtshilfegesetz StAhiG Art. 5 Anwendbares Verfahrensrecht - 1 Soweit dieses Gesetz nichts anderes bestimmt, ist das Verwaltungsverfahrensgesetz vom 20. Dezember 196814 (VwVG) anwendbar.
¹	Soweit dieses Gesetz nichts anderes bestimmt, ist das Verwaltungsverfahrensgesetz vom 20. Dezember 196814 (VwVG) anwendbar.
²	Artikel 22a Absatz 1 VwVG über den Stillstand der Fristen ist nicht anwendbar.

SR 651.1 Bundesgesetz vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen (Steueramtshilfegesetz, StAhiG) - Steueramtshilfegesetz StAhiG Art. 14 Information der beschwerdeberechtigten Personen - 1 Die ESTV informiert die betroffene Person über die wesentlichen Teile des Ersuchens.27
¹	Die ESTV informiert die betroffene Person über die wesentlichen Teile des Ersuchens.27
²	Sie informiert die weiteren Personen, von deren Beschwerdeberechtigung nach Artikel 19 Absatz 2 sie aufgrund der Akten ausgehen muss, über das Amtshilfeverfahren.28
³	Ist eine Person nach Absatz 1 oder 2 (beschwerdeberechtigte Person) im Ausland ansässig, so ersucht die ESTV die Informationsinhaberin oder den Informationsinhaber, diese Person aufzufordern, in der Schweiz eine zur Zustellung bevollmächtigte Person zu bezeichnen. Sie setzt hierfür eine Frist.
⁴	Sie kann die im Ausland ansässige beschwerdeberechtigte Person direkt informieren, wenn:
^a	es zulässig ist, Schriftstücke im betreffenden Staat durch die Post zuzustellen; oder
^b	die ersuchende Behörde diesem Vorgehen im Einzelfall ausdrücklich zustimmt.29
⁵	Kann eine beschwerdeberechtigte Person nicht erreicht werden, so informiert die ESTV sie auf dem Weg der ersuchenden Behörde oder durch Veröffentlichung im Bundesblatt über das Ersuchen. Sie fordert sie auf, eine zur Zustellung bevollmächtigte Person zu bezeichnen. Sie setzt hierfür eine Frist von zehn Tagen.30

SR 651.1 Bundesgesetz vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen (Steueramtshilfegesetz, StAhiG) - Steueramtshilfegesetz StAhiG Art. 14^a Information bei Gruppenersuchen - 1 Auf Verlangen der ESTV muss die Informationsinhaberin oder der Informationsinhaber die von einem Gruppenersuchen betroffenen Personen identifizieren.
¹	Auf Verlangen der ESTV muss die Informationsinhaberin oder der Informationsinhaber die von einem Gruppenersuchen betroffenen Personen identifizieren.
²	Die ESTV informiert die beschwerdeberechtigten Personen mit Sitz oder Wohnsitz in der Schweiz über das Ersuchen.
³	Sie ersucht die Informationsinhaberin oder den Informationsinhaber darum, die beschwerdeberechtigten Personen mit Sitz oder Wohnsitz im Ausland über das Ersuchen zu informieren und sie gleichzeitig aufzufordern, eine zur Zustellung bevollmächtigte Person in der Schweiz zu bezeichnen.
^3bis	Sie kann die im Ausland ansässige beschwerdeberechtigte Person direkt informieren, wenn:
^a	es zulässig ist, Schriftstücke im betreffenden Staat durch die Post zuzustellen; oder
^b	die ersuchende Behörde diesem Vorgehen im Einzelfall ausdrücklich zustimmt.32
⁴	Sie informiert zudem die vom Gruppenersuchen betroffenen Personen ohne Namensnennung durch Publikation im Bundesblatt:
^a	über den Eingang und den Inhalt des Ersuchens;
^b	über ihre Pflicht, der ESTV eine der folgenden Adressen anzugeben:
^b1	ihre inländische Adresse, sofern sie ihren Sitz oder Wohnsitz in der Schweiz haben,
^b2	ihre ausländische Adresse, sofern es zulässig ist, Schriftstücke im betreffenden Staat durch die Post zuzustellen, oder
^b3	die Adresse einer zur Zustellung bevollmächtigten Person in der Schweiz;
^c	über das vereinfachte Verfahren nach Artikel 16; und
^d	darüber, dass eine Schlussverfügung für jede beschwerdeberechtigte Person erlassen wird, sofern diese nicht dem vereinfachten Verfahren zugestimmt hat.
⁵	Die Frist zur Angabe der Adresse nach Absatz 4 Buchstabe b beträgt 20 Tage. Sie beginnt am Tag nach der Publikation im Bundesblatt zu laufen.34
⁶	Kann die ESTV eine Schlussverfügung den beschwerdeberechtigten Personen nicht zustellen, so notifiziert sie diesen die Verfügung ohne Namensnennung durch Mitteilung im Bundesblatt. Die Beschwerdefrist beginnt am Tag nach der Notifikation im Bundesblatt zu laufen.

SR 651.1 Bundesgesetz vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen (Steueramtshilfegesetz, StAhiG) - Steueramtshilfegesetz StAhiG Art. 4 Grundsätze - 1 ...11
¹	...11
²	Das Amtshilfeverfahren wird zügig durchgeführt.
³	Die Übermittlung von Informationen zu Personen, die nicht betroffene Personen sind, ist unzulässig, wenn diese Informationen für die Beurteilung der Steuersituation der betroffenen Person nicht voraussichtlich relevant sind oder wenn berechtigte Interessen von Personen, die nicht betroffene Personen sind, das Interesse der ersuchenden Seite an der Übermittlung der Informationen überwiegen.12

SR 651.1 Bundesgesetz vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen (Steueramtshilfegesetz, StAhiG) - Steueramtshilfegesetz StAhiG Art. 7 Nichteintreten - Auf das Ersuchen wird nicht eingetreten, wenn:
^a	es zum Zweck der Beweisausforschung gestellt worden ist;
^b	Informationen verlangt werden, die von den Amtshilfebestimmungen des anwendbaren Abkommens nicht erfasst sind; oder
^c	es den Grundsatz von Treu und Glauben verletzt, insbesondere wenn es auf Informationen beruht, die durch nach schweizerischem Recht strafbare Handlungen erlangt worden sind.

SR 173.320.2 Reglement vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE) VGKE Art. 2 Bemessung der Gerichtsgebühr
¹	Die Gerichtsgebühr bemisst sich nach Umfang und Schwierigkeit der Streitsache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien. Vorbehalten bleiben spezialgesetzliche Kostenregelungen.
²	Das Gericht kann bei der Bestimmung der Gerichtsgebühr über die Höchstbeträge nach den Artikeln 3 und 4 hinausgehen, wenn besondere Gründe, namentlich mutwillige Prozessführung oder ausserordentlicher Aufwand, es rechtfertigen.2
³	Bei wenig aufwändigen Entscheiden über vorsorgliche Massnahmen, Ausstand, Wiederherstellung der Frist, Revision oder Erläuterung sowie bei Beschwerden gegen Zwischenentscheide kann die Gerichtsgebühr herabgesetzt werden. Der Mindestbetrag nach Artikel 3 oder 4 darf nicht unterschritten werden.

SR 173.320.2 Reglement vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE) VGKE Art. 7 Grundsatz
¹	Obsiegende Parteien haben Anspruch auf eine Parteientschädigung für die ihnen erwachsenen notwendigen Kosten.
²	Obsiegt die Partei nur teilweise, so ist die Parteientschädigung entsprechend zu kürzen.
³	Keinen Anspruch auf Parteientschädigung haben Bundesbehörden und, in der Regel, andere Behörden, die als Parteien auftreten.
⁴	Sind die Kosten verhältnismässig gering, so kann von einer Parteientschädigung abgesehen werden.
⁵	Artikel 6a ist sinngemäss anwendbar.7