A-3554/2017 - 2018-04-19 - Base de calcul - Emissionsabgabe. Entscheid bestätigt durch BGer.

RS 172.021 PA Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA)

Art. 50 [1]

Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.

Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

[1] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 10 de la LF du 17 juin 2005 sur le TAF, en vigueur depuis le 1er janv. 2007 (RO 2006 2197 1069; FF 2001 4000).

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Entscheid bestätigt durch BGer mit
Urteil vom 12.03.2019 (2C_447/2018)

Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I
A-3554/2017

Urteil vom 19. April 2018

Besetzung

Richter Daniel Riedo (Vorsitz),
Richterin Annie Rochat Pauchard,
Richter Pascal Mollard,
Gerichtsschreiber Beat König.

Parteien

A._______ AG,
vertreten durch
B._______ AG,
Beschwerdeführerin,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Direkte Bundessteuer,
Verrechnungssteuer, Stempelabgaben,
Vorinstanz,

Gegenstand

Emissionsabgabe.

A-3554/2017

Sachverhalt:
A.
C._______ hielt 37.5 % der Aktien der in G._______ domizilierten D._______ AG (nachfolgend: D._______). Die restlichen Anteile an dieser Gesellschaft wurden von zwei weiteren Privatpersonen, nämlich von E._______ und F._______, gehalten.
Im Jahre 2012 kaufte die von C._______ zu 100 % beherrschte A._______ AG (nachfolgend: A._______) die von E._______ und F._______ gehaltenen Beteiligungen an der D._______. Im Anschluss an diesen Kauf erwarb die A._______ mit Vertrag vom 15. Dezember 2012 die C._______ gehörenden D._______-Aktien, und zwar zum Nominalwert von insgesamt Fr. 75'000.-.
Mit einem weiteren, ebenfalls auf den 15. Dezember 2012 datierenden Kaufvertrag übertrug C._______ der A._______ sämtliche Stammanteile der in H._______ domizilierten I._______ Sagl (nachfolgend: I._______). Der Kaufpreis entsprach dem Nennwert dieser Stammanteile an der I._______ von insgesamt Fr. 20'000.-.
B.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung (nachfolgend: ESTV) erblickte in den beiden, jeweils zum Nennwert erfolgten Verkäufen der von C._______ gehaltenen D._______- und I._______-Beteiligungen an die A._______ emissionsabgabepflichtige Zuschüsse des Aktionärs an die A._______ in der Höhe der Differenz zwischen den Kaufpreisen und den jeweils höheren Verkehrswerten der Beteiligungen. Deshalb erhob sie bei der A._______ in Zusammenhang mit diesen Verkäufen die Emissionsabgabe (von 1 % auf den Zuschussbeträgen von Fr. 1'699'500.- und Fr. 912'000.-) im Betrag von Fr. 26'115.- zuzüglich Verzugszins von 5 % ab dem 15. Januar 2013 (Entscheid der ESTV vom 9. Mai 2016). C.
Mit Einsprache vom 26. Mai 2016 machte die A._______ geltend, sie schulde keine Emissionsabgabe, weil die beiden Zuschüsse im Rahmen einer von der Abgabe ausgenommenen Umstrukturierung im Sinne von Art. 6 Abs. 1 Bst. abis des Bundesgesetzes über die Stempelabgaben vom 27. Juni 1973 (StG, SR 641.10) erfolgt seien.

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D.
Die ESTV (nachfolgend auch: Vorinstanz) wies das Rechtsmittel mit Einspracheentscheid vom 31. Mai 2017 vollumfänglich ab. Zur Begründung führte die ESTV aus, dass weder der Erwerb der Beteiligung von 37,5 % an der D._______ noch der Erwerb der Beteiligung von 100 % an der I._______ als Quasifusion zu qualifizieren seien. Aus diesem Grund greife der von der A._______ angerufene Abgabebefreiungstatbestand nicht. E.
Mit Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht vom 22. Juni 2017 lässt die A._______ (nachfolgend: Beschwerdeführerin) beantragen, unter Kosten- sowie Entschädigungsfolge und unter Aufhebung des Einspracheentscheids der Vorinstanz vom 31. Mai 2017 sei auf die Erhebung der Emissionsabgabe im Zusammenhang mit dem Erwerb der D._______- und I._______-Beteiligungen von C._______ im Jahr 2012 zu verzichten. F.
Mit Vernehmlassung vom 3. August 2017 beantragt die ESTV, die Beschwerde sei unter Kostenfolge zulasten der Beschwerdeführerin abzuweisen. G.
Auf die Ausführungen der Verfahrensbeteiligten wird soweit entscheidrelevant in den folgenden Erwägungen näher eingegangen.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1.
1.1 Angefochten ist ein Einspracheentscheid der ESTV, also eine Verfügung nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren
(Verwaltungsverfahrensgesetz,
VwVG,
SR 172.021). Das Bundesverwaltungsgericht ist die zuständige Beschwerdeinstanz (Art. 31, Art. 32 e contrario und Art. 33 Bst. d des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht [Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, SR 173.32]). Das Verfahren richtet sich nach dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG). Auf die im Übrigen mit der notwendigen Beschwerdeberechtigung (Art. 48 Abs. 1 VwVG) sowie frist- und formgerecht (Art. 50 und 52 VwVG) eingereichte Beschwerde ist einzutreten. Seite 3

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1.2 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Einspracheentscheid in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerin kann neben der Verletzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49 Bst. b VwVG) auch die Unangemessenheit rügen (Art. 49 Bst. c VwVG).
1.3 Verwaltungsverordnungen (wie Merkblätter, Richtlinien, Kreisschreiben etc.) sind für die Justizbehörden nicht verbindlich (ANDRÉ MOSER et al., Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2. Aufl. 2013, N. 2.173 f.). Die Gerichte sollen Verwaltungsverordnungen bei ihrem Entscheid allerdings mitberücksichtigen, sofern diese eine dem Einzelfall angepasste und gerecht werdende Auslegung der anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen zulassen (BGE 123 II 16 E. 7; Urteile des BVGer A-3274/2017 vom 14. Februar 2018 E. 2.3, A-5769/2016 vom 11. April 2017 E. 3.2, A-2675/2016 vom 25. Oktober 2016 E. 1.4). 2.
2.1 Der Bund erhebt Stempelabgaben unter anderem auf der entgeltlichen und unentgeltlichen Begründung und Erhöhung des Nennwerts von Beteiligungsrechten in Form von Aktien inländischer Aktiengesellschaften und Stammanteilen inländischer Gesellschaften mit beschränkter Haftung (sog. Emissionsabgabe; Art. 1 Abs. 1 Bst. a Ziff. 1 und 2 in Verbindung mit Art. 5 Abs. 1 Bst. a Lemma 1 und 2 StG). Der Begründung von Beteiligungsrechten im Sinne von Art. 5 Abs. 1 Bst. a StG gleichgestellt sind Zuschüsse, welche die Gesellschafter ohne entsprechende Gegenleistung an die Gesellschaft erbringen, ohne dass das im Handelsregister eingetragene Gesellschaftskapital oder der einbezahlte Betrag der Genossenschaftsanteile erhöht wird (Art. 5 Abs. 2 Bst. a StG). Art. 5 Abs. 2 Bst. a StG hat die Bedeutung eines Ersatztatbestandes zur Regel von Art. 5 Abs. 1 Bst. a StG und bezweckt, die Vermeidung der Emissionsabgabe auf dem genannten Weg auszuschliessen (vgl. Botschaft des Bundesrates vom 25. Oktober 1972 zu einem neuen Bundesgesetz über die Stempelabgaben, BBl 1972 II 1278 ff., 1290; MARCO DUSS et al., in: Martin Zweifel et al. [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht II/3, Bundesgesetz über die Stempelabgaben, 2006 [nachfolgend: Kommentar Steuerrecht II/3], Art. 5 N. 45). Zuschüsse können in Form von Bar- oder Sacheinlagen, durch Gutschrift oder Verrechnung oder durch Forderungsverzicht erbracht werden und of-
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fen oder verdeckt erfolgen. Gegenstand eines Zuschusses ist im Wesentlichen die Bareinlage, die unterpreisige Übertragung von Wirtschaftsgütern zu Eigentum (z.B. Sachen, Rechte) und der Erlass von Schulden durch die Gesellschafter (DUSS et al., Kommentar Steuerrecht II/3, Art. 5 N. 58). Ein steuerbarer Zuschuss liegt demnach grundsätzlich auch vor, wenn Teilhaber ihrer inländischen Gesellschaft die Beteiligungsrechte an einer anderen von ihnen gehaltenen Gesellschaft zu einem unter dem Verkehrswert liegenden Preis veräussern (vgl. Urteil des BGer 2A.149/2006 vom 28. Juni 2006; DUSS et al., Kommentar Steuerrecht II/3, Art. 5 N. 66, mit Rechtsprechungshinweisen). 2.2 Nach Art. 6 Abs. 1 Bst. abis StG sind «Beteiligungsrechte, die in Durchführung von Beschlüssen über Fusionen oder diesen wirtschaftlich gleichkommende Zusammenschlüsse, Umwandlungen und Spaltungen von Aktiengesellschaften, Kommanditaktiengesellschaften, Gesellschaften mit beschränkter Haftung oder Genossenschaften begründet oder erhöht werden», von der Emissionsabgabe ausgenommen. 2.3 Bei (abgabepflichtigen) Zuschüssen entsteht die Emissionsabgabeforderung im Zeitpunkt des Zuschusses (Art. 7 Abs. 1 Bst. e StG). Massgebend ist dabei grundsätzlich der Zeitpunkt, in welchem der Zuschuss geleistet wird (Urteil des BVGer A-267/2015 vom 13. Juli 2015 E. 2.3; BEAT KÖNIG, in: Kommentar Steuerrecht II/3, Art. 7 N. 46). Die Abgabeforderung beträgt 1 % des Betrages des Zuschusses (Art. 8 Abs. 1 Bst. b StG). Bei Einlagen von Sachgütern ist der Verkehrswert im Zeitpunkt ihrer Einbringung massgebend (vgl. Art. 8 Abs. 3 StG). Die Abgabeforderung wird bei Zuschüssen 30 Tage nach Entstehung der Abgabeforderung fällig (vgl. Art. 11 Bst. c StG; siehe zum Zeitpunkt der Abgabeentrichtung auch Art. 10 Abs. 1 Bst. a der Verordnung vom 3. Dezember 1973 über die Stempelabgaben [StV, SR 641.101]). Auf Abgabebeträgen, die nach Ablauf der gesetzlichen Fälligkeitstermine ausstehen, ist ohne vorgängige Mahnung ein Verzugszins von 5 % pro Jahr geschuldet (vgl. Art. 29 StG in Verbindung mit Art. 1 Abs. 1 der Verordnung des Eidgenössischen Finanzdepartements vom 29. November 1996 über die Verzinsung ausstehender Stempelabgaben [SR 641.153]). 2.4 Für Beteiligungsrechte ist nach Art. 10 Abs. 1 StG die Gesellschaft abgabepflichtig. Aufgrund der Gleichstellung der Zuschüsse mit der Begrün-
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dung von Beteiligungsrechten (Art. 5 Abs. 2 Bst. a StG) sind bei Zuschüssen jene inländischen Gesellschaften abgabepflichtig, welche die Zuschüsse erhalten (Urteil des BVGer A-267/2015 vom 13. Juli 2015 E. 2.4, mit Hinweisen).
2.5 In Ziff. 4.1.7.1 des Kreisschreibens der ESTV Nr. 5 vom 1. Juni 2004 betreffend Umstrukturierungen (nachfolgend: Kreisschreiben Nr. 5) finden sich folgende Ausführungen zum Begriff der Quasifusion (vgl. dazu auch Ziff. 4.1.1.4 Abs. 2 des Kreisschreibens):
«Bei der Quasifusion erfolgt keine rechtliche Verschmelzung zweier oder mehrerer Gesellschaften, sondern lediglich eine enge wirtschaftliche und beteiligungsrechtliche Verflechtung der zusammengeschlossenen Gesellschaften. Die Quasifusion ist im Zivilrecht nicht geregelt. Eine Quasifusion liegt für alle in diesem Kreisschreiben behandelten Steuern dann vor, wenn die übernehmende Gesellschaft nach der Übernahme mindestens 50 Prozent der Stimmrechte an der übernommenen Gesellschaft hält und den Gesellschaftern an der übernommenen Gesellschaft höchstens 50 Prozent des effektiven Wertes der übernommenen Beteiligungsrechte gutgeschrieben oder ausbezahlt wird. Eine Quasifusion bedingt somit eine Kapitalerhöhung der übernehmenden Gesellschaft unter Ausschluss der Bezugsrechte der bisherigen Gesellschafter und einen Aktientausch der Gesellschafter der übernommenen Gesellschaft.»
3.
3.1 Im vorliegenden Fall wird zu Recht nicht in Abrede gestellt, dass die Beschwerdeführerin im Rahmen der Käufe der Beteiligung von 37,5 % an der D._______ und der Beteiligung von 100 % an der I._______ von ihrem Alleinaktionär C._______ Zuschüsse im Sinne von Art. 5 Abs. 2 Bst. a StG erhalten hat. Die vereinbarten Kaufpreise (von Fr. 75'000.- bzw. Fr. 20'000.-) entsprechen dem Nennwert der übertragenen Beteiligungen. Der Verkehrswert dieser Beteiligungen beträgt nach den insoweit nicht bestrittenen Angaben der ESTV Fr. 1'774'500.- (Beteiligung von 37,5 % an der D._______) bzw. Fr. 932'000.- (Beteiligung von 100 % an der I._______).
Uneinigkeit besteht unter den Verfahrensbeteiligten einzig hinsichtlich der Frage, ob die erwähnten Zuschüsse im Zuge einer Umstrukturierung im Sinne von Art. 6 Abs. 1 Bst. abis StG erfolgten und damit gemäss dieser Vorschrift von der Emissionsabgabe ausgenommen sind. Diese Frage ist im Folgenden zu beantworten.

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3.2 Richtigerweise stellt sich die Beschwerdeführerin nicht auf den Standpunkt, die erwähnten Zuschüsse seien im Rahmen einer Fusion erfolgt und deshalb unter die erwähnte Abgabebefreiungsnorm zu subsumieren: Zwar umfasst der in Art. 6 Abs. 1 Bst. abis StG figurierende steuerrechtliche Begriff der Fusion nicht nur die in Art. 3 ff . des Bundesgesetzes vom 3. Oktober 2003 über Fusion, Spaltung, Umwandlung und Vermögensübertragung (Fusionsgesetz, FusG, SR 221.301) geregelte Absorption und Kombination, sondern grundsätzlich sämtliche Zusammenschlüsse mit Verschmelzung (echte und unechte Fusion), die eine Übertragung der Aktiven und Passiven einer oder mehrerer Gesellschaften auf eine andere Gesellschaft mit gleichzeitiger oder anschliessender Auflösung der übertragenden Gesellschaft beinhalten (Urteil des BVGer A-6592/2013 vom 18. September 2014 E. 3.3.1; MADELEINE SIMONEK/MICHAEL NORDIN, in: Kommentar Steuerrecht II/3, Art. 6 N. 35; PASCAL HINNY, in: Xavier Oberson/Pascal Hinny [Hrsg.], Kommentar Stempelabgaben, 2006 [nachfolgend: Kommentar StG], Art. 6 N. 84). Im vorliegenden Fall kann aber schon deshalb nicht von einer Fusion gesprochen werden, weil die D._______ und die I._______ anlässlich der streitbetroffenen Transaktionen nicht aufgelöst wurden.
4.
Zu klären ist, ob die in Frage stehenden Zuschüsse wie die Beschwerdeführerin geltend macht im Rahmen von Fusionen wirtschaftlich gleichkommenden Zusammenschlüssen im Sinne von Art. 6 Abs. 1 Bst. abis StG erfolgt sind.
4.1 Der in Art. 6 Abs. 1 Bst. abis StG figurierende Begriff des der Fusion wirtschaftlich gleichkommenden Zusammenschlusses ist gesetzlich nicht definiert. Es handelt sich um einen steuerrechtlich geprägten Begriff, dem die gleiche Bedeutung wie den Begriffen des fusionsähnlichen bzw. fusionsgleichen Zusammenschlusses und der Quasifusion zukommt (vgl. STEFAN OESTERHELT/PASCAL TADDEI, in: Martin Zweifel et al. [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Umstrukturierungen, 2016 [nachfolgend: Kommentar Umstrukturierungen], § 3 N. 206; MARKUS REICH et al., in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 3. Aufl. 2017 [nachfolgend: DBG-Kommentar], Art. 61 N. 99).
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4.2
4.2.1 Das Bundesgericht hat die Bedeutung des Begriffes des der Fusion wirtschaftlich gleichkommenden Zusammenschlusses im Sinne von Art. 6 Abs. 1 Bst. abis StG in seinem Urteil 2C_976/2014 vom 10. Juni 2015 mittels Auslegung ermittelt. Es führte dabei namentlich Folgendes aus (E. 3.3 f. des Urteils):
«3.3. Auszugehen ist für die Begriffsbestimmung von der (echten) Fusion. Eine Fusion erfolgt durch Zusammenschluss von zwei oder mehreren Gesellschaften zu einer neuen Gesellschaft (Kombinationsfusion) oder durch Übernahme einer oder mehrerer Gesellschaften durch eine andere Gesellschaft (Absorptionsfusion). Mit der Fusion wird die übertragende Gesellschaft aufgelöst und im Handelsregister gelöscht (Art. 3 Abs. 1 und 2 des Fusionsgesetzes vom 3. Oktober 2003 [FusG; SR 221.301]). Die Fusion wird daher definiert als rechtliche Vereinigung (Verschmelzung) von zwei oder mehreren Gesellschaften durch Vermögensübernahme ohne Liquidation. Wesensmerkmale der Fusion sind die Universalsukzession und die mitgliedschaftliche Kontinuität (Tschäni/Gaberthüel, in: Basler Kommentar, Fusionsgesetz, 2. Aufl. 2015, N. 1 und 6 zu Art. 3 FusG). Soweit es zur Wahrung der Rechte der Gesellschafter der übertragenden Gesellschaft erforderlich ist, muss die übernehmende Gesellschaft das Gesellschaftskapital erhöhen (Art. 33 Abs.1 FusG). 3.4. Demgegenüber erscheint die Quasifusion als Zusammenführung von Unternehmen zu einer engen wirtschaftlichen Einheit unter Wahrung der rechtlichen Identität der einzelnen Unternehmen. Im Gegensatz zur echten Fusion kommt es bei diesem Vorgang nicht zu einer rechtlichen Verschmelzung der zusammengeführten Unternehmen, sondern bleiben diese bestehen (Markus Reich, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, I/2a, 2. Aufl. 2008, N. 63 zu Art. 61 DBG). Der Zusammenschluss erfolgt vielmehr durch Austausch der Beteiligungsrechte dergestalt, dass die übernehmende Gesellschaft eine Kapitalerhöhung unter Verzicht auf das Bezugsrecht ihrer Anteilsinhaber vornimmt. Die neu ausgegebenen Beteiligungsrechte werden sodann den Anteilsinhabern der zu übernehmenden Gesellschaft gegen Sacheinlage ihrer Beteiligungsrechte in die übernehmende Gesellschaft angeboten. Daneben kann zur Abgeltung auch ein Teil in bar geleistet werden. Die Anteilsinhaber der übernommenen Gesellschaft werden somit dank den neu ausgegebenen Beteiligungsrechten zu Anteilsinhabern der übernehmenden Gesellschaft (Urs R. Behnisch, Die Umstrukturierung von Kapitalgesellschaften, 1996, S. 14 f.; Reich, a.a.O., N. 63 zu Art. 61 DBG; s. auch Peter Böckli, Schweizer Aktienrecht, 4. Aufl. 2009, § 3 N. 3 S. 338; Urteil 2A.135/2000 vom 9. November 2001 E. 5b, in: ASA 72 S. 413, StE 2002 B 24.4 Nr. 66, RDAF 2002 II 334 mit weiteren Hinweisen). Durch die Übernahme der Beteiligung nimmt aktivseitig das Beteiligungskonto der übernehmenden Gesellschaft im Wert zu. Passivseitig erhöht sich durch die Ausgabe neuer Beteiligungsrechte das Eigenkapital. Die Bücher der zu übernehmenden Gesellschaft bleiben von diesen Vorgängen unberührt (Behnisch, a.a.O., S. 14 f.).
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Eine Quasifusion bedingt somit immer eine Kapitalerhöhung bei der übernehmenden Gesellschaft unter Ausschluss der Bezugsrechte der bisherigen Gesellschafter und einen Aktientausch bei den Gesellschaftern der übernommenen Gesellschaft (vgl. Kreisschreiben Nr. 5, Ziff. 4.1.7.1; Ludwig/Tarolli Schmidt, in: Zürcher Kommentar zum Fusionsgesetz, 2. Aufl. 2012, Anhang Steuern [Fusion] N. 79 S. 1240). Wirtschaftlich unterscheidet sich die Quasifusion vom reinen Kauf einer Beteiligung dadurch, dass die bisherigen Aktionäre der übernommenen Gesellschaft weiterhin indirekt an dieser beteiligt bleiben (Uebelhart/Wenger, a.a.O., S. 981).»

4.2.2 Seinerzeit hatte das Bundesgericht zu beurteilen, ob die Voraussetzungen des Emissionsabgabebefreiungstatbestandes der Quasifusion bei einer Konstellation erfüllt waren, bei welcher eine Privatperson eine von ihr gehaltene 50%ige Beteiligung an einer Aktiengesellschaft zum Nennwert in eine von ihr vollständig beherrschte andere Aktiengesellschaft eingebracht hatte. Das Bundesgericht erklärte, dass mit diesem Vorgang lediglich ein Kontrollwechsel auf der Aktionärsebene erfolgt sei, indem die 50%ige Beteiligung nach der Übertragung von der Privatperson nicht mehr direkt gehalten, sondern indirekt über die von ihr zu 100 % beherrschte Gesellschaft kontrolliert worden sei. Einzig in Bezug auf das Aktionariat der zu 50 % eingebrachten Gesellschaft, nicht aber hinsichtlich des Aktionariats der anderen Gesellschaft sei damit eine Veränderung eingetreten. Weil kein Austausch von Beteiligungen mit gleichzeitiger Kapitalerhöhung der übernehmenden Gesellschaft erfolgt sei, fehle es an der für die Annahme eines fusionsähnlichen Tatbestandes notwendigen Bedingung einer wirtschaftlichen, vertraglichen oder beteiligungsmässigen Verflechtung der involvierten Gesellschaften. Das Bundesgericht kam mit dieser Begründung zum Schluss, dass im konkreten Fall die Einbringung der 50%igen Beteiligung keine Quasifusion, sondern ein reines Aktienkaufgeschäft bildete (siehe zum Ganzen E. 4.1 des Urteils). Als nicht stichhaltig erachtete das Bundesgericht im erwähnten Urteil das Vorbringen der betroffenen Gesellschaft, die Einbringung einer 50%igen Beteiligung genüge für das Erfordernis der engen beteiligungsmässigen Verknüpfung. Diesbezüglich führte es zur Begründung aus, die Übertragung der Beteiligung an einer Gesellschaft auf eine andere Gesellschaft bewirke keine enge rechtliche und wirtschaftliche Verknüpfung, «wenn nicht auch auf der Ebene der Beteiligten ein Austausch der Beteiligungsrechte stattfindet» (E. 4.4 des Urteils). 4.2.3 Im genannten Urteil qualifizierte das Bundesgericht ferner unter anderem die von der Verwaltungspraxis für die Steuerneutralität von Quasi-
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fusionen aufgestellte Voraussetzung, dass den Gesellschaftern der übernommenen Gesellschaft höchstens 50 % des effektiven Wertes der übertragenen Beteiligungsrechte gutgeschrieben oder ausbezahlt wird (Barkomponente von höchstens 50 % des Verkehrswertes; vgl. Ziff. 4.1.7.1 des Kreisschreibens Nr. 5 [vgl. vorn E. 2.5]), ausdrücklich als nicht zu streng (Urteil des BGer 2C_976/2014 vom 10. Juni 2015 E. 3.6). 4.3
4.3.1 Die ESTV stützt sich im vorliegenden Fall massgeblich auf das hiervor (E. 4.2) genannte Urteil des Bundesgerichts (vgl. insbesondere E. 2.4 und E. 4.1 des angefochtenen Einspracheentscheids). Sie argumentiert, die gemäss dem Bundesgericht für eine Quasifusion geltenden Erfordernisse einer formellen Kapitalerhöhung bei der übernehmenden Gesellschaft und eines Austausches von Beteiligungsrechten seien in casu nicht erfüllt.
Demgegenüber stellt sich die Beschwerdeführerin auf den Standpunkt, dass aus dem erwähnten Urteil des Bundesgerichts nichts für die Würdigung des vorliegenden Falles abgeleitet werden könne. Ihrer Auffassung nach sei die seinerzeit vom Bundesgericht beurteilte Konstellation rechtswesentlich anders gelagert, weil die seinerzeit von der Privatperson beherrschte Aktiengesellschaft nach der fraglichen Transaktion nur über eine 50%ige Beteiligung an der anderen involvierten Gesellschaft verfügt habe und sie damit nicht in der Lage gewesen sei, die alleinige Kontrolle über zu 50 % übertragene Gesellschaft auszuüben. Der Inhalt des Bundesgerichtsentscheids liege einzig «in den besonderen Kontrollverhältnissen und der wirtschaftlichen Beherrschung» und «nicht in der fehlenden Kapitalerhöhung selbst» (Beschwerde, S. 6). 4.3.2 Es ist zwar davon auszugehen, dass sich der Sachverhalt, welcher dem genannten Urteil des Bundesgerichts zugrunde lag, insofern von den im gegenwärtigen Verfahren in Frage stehenden Beteiligungskäufen unterscheidet, als die Beschwerdeführerin anders als die Gesellschaft, in welche die 50%ige Beteiligung seinerzeit eingebracht wurde (vgl. E. 4.2.2) nach Erwerb der Beteiligungen von C._______ sowohl die D._______ als auch die I._______ vollständig beherrschte. Indessen hat das Bundesgericht in seinem Urteil das Vorliegen einer Quasifusion (anders als damals die Vorinstanz [vgl. Urteil des BVGer A-6592/2013 vom 18. September 2014 E. 3.3.2.6 und E. 4.4.2]) nicht etwa mit der Begründung verneint, es könne keine eigentliche Beherrschung im Sinne eines fusionsähnlichen Zusammenschlusses eintreten, wenn die übernehmende Seite 10

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Gesellschaft nicht in die Lage gesetzt werde, an der Generalversammlung der übernommenen Aktiengesellschaft ohne Möglichkeit der Einflussnahme durch andere Aktionäre Beschlüsse im Sinne von Art. 703 des Bundesgesetzes vom 30. März 1911 betreffend die Ergänzung des Schweizerischen Zivilgesetzbuches (Fünfter Teil: Obligationenrecht, OR, SR 220) zu erwirken. Die konkreten Beteiligungsverhältnisse nach der vollzogenen Transaktion waren mit anderen Worten für den Entscheid des Bundesgerichts beim seinerzeitigen Fall nicht ausschlaggebend. Stattdessen war für das Bundesgericht wie aus den vorstehenden Ausführungen (E. 4.2) unzweideutig ersichtlich wird einzig entscheidend, dass eine Quasifusion «immer eine Kapitalerhöhung bei der übernehmenden Gesellschaft unter Ausschluss der Bezugsrechte der bisherigen Gesellschafter und einen Aktientausch bei den Gesellschaftern der übernommenen Gesellschaft» bedinge und diese Voraussetzungen bei der ihm zur Beurteilung vorgelegten Konstellation nicht erfüllt waren (vgl. dazu auch STEFAN OESTERHELT, Voraussetzungen der Quasifusion, in: Steuerrevue [StrR] 70/2015, S. 650 ff., S. 654, wonach das Bundesgericht beim betreffenden Sachverhalt eine Quasifusion «aufgrund der nicht durchgeführten Kapitalerhöhung» und nicht etwa «mangels stimmrechtmässiger Beherrschung der übernommenen Gesellschaft» verneint habe). Vor diesem Hintergrund erweisen sich die hiervor in E. 4.2.1 zitierten Erwägungen des Bundesgerichts auch beim gegenwärtig zu entscheidenden Fall als massgebend, geht es doch vorliegend ebenfalls um die Einbringung von Beteiligungen in eine durch den einbringenden Anteilsinhaber (in casu: C._______) vollständig beherrschte Gesellschaft (bei der hier zu beurteilenden Konstellation: die Beschwerdeführerin). 4.4 Mit Blick auf die hiervor in E. 4.2.1 genannten Voraussetzungen, dass bei der übernehmenden Gesellschaft eine Kapitalerhöhung unter Ausschluss der Bezugsrechte der bisherigen Gesellschafter erfolgen muss und ein Aktien- bzw. Beteiligungstausch bei den Gesellschaftern der übernommenen Gesellschaft stattzufinden hat, lässt sich im vorliegenden Fall nicht von einer Quasifusion sprechen. Es wurde nämlich weder eine Kapitalerhöhung bei der Beschwerdeführerin durchgeführt noch ein Tausch von Aktien dieser Gesellschaft gegen von C._______ gehaltene Anteile an der D._______ und der I._______ abgewickelt.
Die Beschwerdeführerin macht freilich unter Berufung auf Literaturstellen sinngemäss geltend, es sei aus verschiedenen Gründen nicht sachgerecht und rechtlich nicht haltbar, für das Vorliegen einer Quasifusion die Erfüllung Seite 11

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der erwähnten, vom Bundesgericht genannten Voraussetzungen (Kapitalerhöhung unter Ausschluss der Bezugsrechte der bisherigen Gesellschafter bei der übernehmenden Gesellschaft sowie Aktien- bzw. Beteiligungstausch bei den Gesellschaftern der übernommenen Gesellschaft) zu fordern. 4.5
4.5.1 In der Literatur finden sich verschiedene Stellungnahmen zum erwähnten Bundesgerichtsurteil: 4.5.1.1 Teilweise wird ausgeführt, das Bundesgericht hätte, «wenn die Quasifusion wirtschaftlich einer Fusion gleichkommen soll», «den Schluss ziehen müssen, dass die Kapitalerhöhung bei Fusionen und Quasifusionen zwar oft anzutreffen sei, aber nicht zwingend vorgenommen werden müsse» (TOBIAS ROHNER, Bundesgerichtsentscheid zur Quasifusion, in: Expert Focus [EF] 12/2015, S. 1033 ff., S. 1035). Bei einer echten Fusion ergebe sich nämlich aus dem klaren Wortlaut des Gesetzes (bzw. aus Art. 9 Abs. 1 FusG, wonach bei der Absorptionsfusion die übernehmende Gesellschaft das Kapital [nur] erhöhen muss, «soweit es zur Wahrung der Rechte der Gesellschafterinnen und Gesellschafter der übertragenden Gesellschaft erforderlich ist»), dass eine Kapitalerhöhung nicht in jedem Fall erforderlich sei. Es sei daher nicht einzusehen, weshalb bei einer Quasifusion höhere Hürden gelten sollen als bei einer echten Fusion (ANDREAS HELBING/MICHAEL FELBER, in: Kommentar Umstrukturierungen, § 9 N. 214; ebenso ROHNER, EF 12/2015, S. 1035, mit dem Hinweis, dass bei einer Fusion von Schwestergesellschaften, welche beide zu 100 % durch den gleichen Aktionär gehalten werden, keine Kapitalerhöhung erforderlich sei). Die bundesgerichtliche Anknüpfung an das Vorliegen einer formellen Kapitalerhöhung habe die sachwidrige Konsequenz, dass selbst eine Kapitalerhöhung im Umfang von einer Aktie (im Extremfall im Betrag von nur einem Rappen) zu einer Abgabebefreiung des gesamten Zuschusses infolge Quasifusion führe, obschon sich mit einer solchen Kapitalerhöhung an der massgeblichen engen wirtschaftlichen Verflechtung zwischen den involvierten Aktiengesellschaften nichts ändere (HELBING/FELBER, Kommentar Umstrukturierungen, § 9 N. 214; OESTERHELT, a.a.O., S. 652; ders./PASCAL TADDEI, Kommentar Umstrukturierungen, § 3 N. 246; ROHNER, EF 12/2015, S. 1035; kritisch zum Erfordernis der Kapitalerhöhung auch REICH et al., DBG-Kommentar, Art. 61 N. 118; vgl. zum Ganzen auch TOBIAS ROHNER, Quasifusionen eine Bestandesaufnahme aus steuerrechtlicher Sicht, in: IFF Forum für Steuerrecht [FStR] 2017/3, S. 248 ff., S. 250 und S. 252).
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4.5.1.2 Weiter wird der Standpunkt vertreten, es könne mit Blick darauf, dass statt auf die rechtliche Ausgestaltung auf den wirtschaftlichen Gehalt abzustellen sei, nicht von Belang sein, ob der Zuschuss offen (durch Kapitalerhöhung) oder verdeckt erfolge (OESTERHELT, a.a.O., S. 653; ROHNER, EF 12/2015, S. 1035). Es gelte zu berücksichtigen, dass ein Teil des Zuschusses dann, wenn die übertragene Gesellschaft stille Reserven habe oder ein Goodwill bestehe, immer verdeckt sei, weil stille Reserven der übertragenen Beteiligung bei der übernehmenden Gesellschaft infolge des Erfordernisses der doppelten Buchwertverknüpfung nicht aufgedeckt werden dürften (OESTERHELT, a.a.O., S. 653). Unter Hinweis auf die (angebliche) Massgeblichkeit des wirtschaftlichen Ergebnisses wird auch als irrelevant erachtet, ob die Transaktion zivilrechtlich gesehen als Sacheinlage oder als Verkauf (zu maximal 50 % des Verkehrswertes) ausgestaltet ist (OESTERHELT, a.a.O., S. 653; ders./TADDEI, Kommentar Umstrukturierungen, § 3 N. 247 f.; REICH et al., DBG-Kommentar, Art. 61 N. 119). 4.5.1.3 Das nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung für eine Quasifusion geltende Erfordernis einer formellen Kapitalerhöhung steht gemäss einer in der Literatur vertretenen Auffassung auch im Widerspruch zur «Logik der stempel- und direktsteuerlichen Gleichstellung von Nennwert und Kapitaleinlagen» (HELBING/FELBER, Kommentar Umstrukturierungen, § 9 N. 214, mit Hinweis auf HANS PETER HOCHREUTENER, Die Eidgenössischen Stempelabgaben und die Verrechnungssteuer, 2013, Teil I § 2 N. 988 ff.). Mit diesem Erfordernis werde verkannt, dass der Steuergesetzgeber die Unterscheidung zwischen Nominalkapital und Kapitaleinlagereserven mit der Einführung des Kapitaleinlageprinzips in den Hintergrund habe rücken wollen (HELBING/FELBER, Kommentar Umstrukturierungen, § 9 N. 214). 4.5.1.4 Ferner wird erklärt, die Antwort auf die Frage, ob eine für eine Quasifusion hinreichende wirtschaftliche Verflechtung der beteiligten Gesellschaften erfolge, hänge einzig davon ab, ob die übernehmende Gesellschaft die übernommene Gesellschaft im Ergebnis stimmrechtsmässig beherrsche. Die Abgrenzung der Quasifusion vom reinen Veräusserungsgeschäft habe demgegenüber mittels des Kriteriums zu erfolgen, dass bei einer Quasifusion die Barkomponente des Angebotes höchstens 50 % des Verkehrswertes der übertragenen Beteiligung betragen dürfe. Bei der vom Bundesgericht beurteilten Konstellation sei diese Voraussetzung erfüllt gewesen. Überdies habe das Bundesgericht im betreffenden Urteil richtiger-
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weise festgehalten, dass sich die Quasifusion vom reinen Kauf einer Beteiligung insofern unterscheide, als die bisherigen Aktionäre der übernommenen Gesellschaft weiterhin (indirekt) an dieser beteiligt blieben. Hierzu bedürfe es jedoch bei der übernehmenden Gesellschaft keiner Kapitalerhöhung (siehe zum Ganzen OESTERHELT, a.a.O., S. 652). Autoren führen überdies aus, im Fall der Einbringung einer Beteiligung in eine durch den einbringenden Aktionär vollständig beherrschte Gesellschaft sei eine Abfindung des übertragenden Aktionärs wirtschaftlich entbehrlich, weil der übertragende Aktionär durch den Wertanstieg der übernehmenden Gesellschaft genügend entschädigt werde. In einer solchen Konstellation liege immer dann ein überwiegender Beteiligungstausch vor und sei stets dann unter Verzicht auf das Erfordernis einer Kapitalerhöhung bei der übernehmenden Gesellschaft von einer Quasifusion auszugehen, wenn sich die allenfalls ausgerichtete Barentschädigung auf nicht mehr als 50 % des Verkehrswertes der übertragenen Beteiligung belaufe (siehe zum Ganzen OESTERHELT, a.a.O., S. 652; ders./TADDEI, Kommentar Umstrukturierungen, § 3 N. 237 ff.). Gegebenenfalls bedürfe es für eine Quasifusion weder der Hingabe von mittels Kapitalerhöhung geschaffener Aktien noch der Ausgabe von Treasury Shares (bzw. der Ausgabe eigener Aktien der übernehmenden Gesellschaft; vgl. OESTERHELT/TADDEI, Kommentar Umstrukturierungen, § 3 N. 244). 4.6
4.6.1 Die vorstehend (in E. 4.5) genannten, in der Literatur geäusserten Anmerkungen zum Urteil des BGer 2C_976/2014 vom 10. Juni 2015 erscheinen zwar nicht als von vornherein abwegig. Allerdings hat das Bundesgericht mit diesem Urteil neueren Datums den unbestimmten Rechtsbegriff der Quasifusion (bzw. den unbestimmten Rechtsbegriff des Zusammenschlusses, welcher einer Fusion wirtschaftlich gleichkommt) bereits wie gesehen klar und unzweideutig dahingehend konkretisiert, dass es stets einer Kapitalerhöhung der übernehmenden Gesellschaft und eines Austausches von Beteiligungsrechten bedarf. Hinzu kommt, dass das Bundesgericht auch in seinem danach ergangenen Entscheid 2C_1001/2014 vom 10. August 2015 in E. 3.2 erneut festgehalten hat, dass ein fusionsähnlicher Zusammenschluss im Sinne von Art. 6 Abs. 1 Bst. abis StG eine Kapitalerhöhung bei der übernehmenden Gesellschaft unter Ausschluss der Bezugsrechte der bisherigen Gesellschafter und einen Aktientausch bei den Gesellschaftern der übernommenen Gesellschaft bedingt. Damit hat das Bundesgericht die hier in Frage stehenden Ausführungen seines Urteils 2C_976/2014 vom 10. Juni 2015 bestätigt. Es besteht vor diesem Seite 14

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Hintergrund selbst unter Berücksichtigung der genannten Lehrmeinungen kein Anlass, von der so gesehen konstanten bundesgerichtlichen Rechtsprechung abzuweichen.
4.6.2 Ins Gewicht fällt im vorliegenden Fall nicht zuletzt, dass der Leitentscheid des BGer 2C_976/2014 vom 10. Juni 2015 im Wissen um die in der Doktrin abweichende Auffassung gefällt worden ist, weil bereits vorher die Ansicht vertreten wurde, eine formelle Kapitalerhöhung der übernehmenden Gesellschaft bilde kein zwingendes Erfordernis für eine steuerneutrale Quasifusion (vgl. HOCHREUTENER, a.a.O., Teil I § 2 N. 988 ff.; siehe auch SIMONEK/NORDIN, Kommentar Steuerrecht II/3, Art. 6 N. 47, wonach eine Kapitalerhöhung für eine nach Art. 6 Abs. 1 Bst. abis StG emissionsabgabebefreite Quasifusion [nur] «in aller Regel» erforderlich ist). Namentlich gab es auch schon Stimmen, wonach
a) eine Kapitalerhöhung entbehrlich sei, wenn die Inhaber der Beteiligungsrechte an der übernehmenden Gesellschaft mit den Inhabern der Anteilsrechte an der zu übernehmenden Gesellschaft identisch sind (so MARKUS REICH, in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, I/2a, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], Art. 182, 2. Aufl. 2008, Art. 61 N. 64), und b) die übernehmende Gesellschaft im Rahmen einer Quasifusion (entgegen der Verwaltungspraxis) ausschliesslich eigene Aktien zur Abgeltung der Gesellschafter der übernommenen Gesellschaft verwenden dürfe (vgl. etwa HINNY, Kommentar StG, Art. 6 N. 91; ders., Steuerfolgen Unternehmenskauf und -verkauf, in: Rudolf Tschäni [Hrsg.]; Mergers & Acquisitions XVI, 2014, S. 257 ff., S. 297 f.; NICOLAS MERLINO/DOMINIQUE MORAND, Fusions, acquisitions et restructurations d'entreprises, 2009, S. 369; PETER UEBELHART/JEAN-DAVID W ENGER, Fusionsähnlicher Zusammenschluss, in: Der Schweizer Treuhänder [ST] 11/2004, S. 981 ff., S. 984). Gegen das Erfordernis einer Kapitalerhöhung war damals nebst dem angeblichen Fehlen einer Grundlage im Gesetz sowie den Materialien (HINNY, Kommentar StG, Art. 6 N. 91) auch schon das hiervor in E. 4.5 genannte Argument der sich im Lichte der Einführung des Kapitaleinlageprinzips aufdrängenden steuerlichen Gleichbehandlung von Kapitaleinlagen und Nennwert ins Spiel gebracht worden (vgl. HOCHREUTENER, a.a.O., Teil I § 2 N. 988 ff.).

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Indem das Bundesgericht die Kapitalerhöhung und Ausgabe neuer Beteiligungsrechte trotz dieser seinerzeit bekannten Lehrmeinungen ausdrücklich als stets zu erfüllendes sowie nicht bloss formales Kriterium bezeichnete (Urteils des BGer 2C_976/2014 vom 10. Juni 2015 E. 3.4 und E. 4.2), hat es die Schwelle für eine (zur Annahme einer steuerneutralen Quasifusion im Zusammenhang mit der Emissionsabgabe) hinreichende wirtschaftliche Verflechtung der beteiligten Unternehmen bewusst höher gesetzt als sie nach Meinung der genannten Vertreter der Doktrin liegen soll. Angesichts des Umstandes, dass der vorliegend zu beurteilende Sachverhalt in den Punkten, welche das Bundesgericht bei der mit Urteil 2C_976/2014 vom 10. Juni 2015 gewürdigten Konstellation als entscheidwesentlich erachtete, nicht von der seinerzeit beurteilten Transaktion abweicht (vgl. vorn E. 4.3.2), ist hier dem Bundesgericht zu folgen. Nach dem Gesagten hat die ESTV zu Recht angenommen, dass der Tatbestand eines fusionsähnlichen Zusammenschlusses im Sinne der hier interessierenden Abgabebefreiungsnorm im vorliegenden Fall schon mangels Kapitalerhöhung bei der Beschwerdeführerin als übernehmende Gesellschaft nicht gegeben ist. 4.7 Beim hiervor gezogenen Schluss bleibt es auch bei Berücksichtigung der nicht schon mit den bisherigen Erwägungen widerlegten Vorbringen der Beschwerdeführerin:
4.7.1 Die Beschwerdeführerin rügt, es ergebe sich nicht aus Art. 6 Abs. 1 Bst. abis StG sowie dessen ratio legis, in Konstellationen wie der vorliegenden, bei welchen eine klare wirtschaftliche Beherrschung bestehe, eine formelle Kapitalerhöhung um mindestens eine Aktie (im Extremfall um bloss einen Rappen) zu verlangen.
Dieses Vorbringen ist schon deshalb haltlos, weil das Bundesgericht in seinem Urteil 2C_976/2014 vom 10. Juni 2015 im Rahmen einer Auslegung von Art. 6 Abs. 1 Bst. abis StG und des darin verwendeten Terminus des einer Fusion wirtschaftlich gleichkommenden Zusammenschlusses zum Schluss gelangt ist, dass eine Quasifusion eine Kapitalerhöhung voraussetzt. Hierbei hat das Bundesgericht bezeichnenderweise auch den Zweck dieser Vorschrift, Kapitalbeschaffungen im Zusammenhang mit Umstrukturierungen steuerlich zu entlasten, mitberücksichtigt (vgl. E. 3.1 des Urteils).
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4.7.2 Die Beschwerdeführerin sieht im fraglichen Erfordernis einer Kapitalerhöhung einen Verstoss gegen das Verbot des überspitzten Formalismus. Das aus Art. 29 Abs. 1 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101) fliessende Verbot des überspitzten Formalismus richtet sich gegen eine prozessuale Formstrenge, welche als exzessiv erscheint, durch kein schutzwürdiges Interesse gerechtfertigt ist, zum blossen Selbstzweck wird und die Verwirklichung des materiellen Rechts in unhaltbarer Weise erschwert oder gar verhindert (anstelle vieler: Urteil des BGer 6A.36/2006 vom 27. Juni 2006 E. 3). Die Berufung auf dieses Verbot ist vorliegend schon deshalb unbegründet, weil das streitige Erfordernis einer Kapitalerhöhung im Lichte des Urteils des BGer 2C_976/2014 vom 10. Juni 2015 als materiell-rechtliche Voraussetzung der Abgabebefreiung und nicht als prozessuale Anforderung zu qualifizieren ist. Nichts daran zu ändern vermag die abstrakte Behauptung, dass dieses Erfordernis schon bei einer geringfügigen Kapitalerhöhung (im Extremfall im Umfang einer einzigen Aktie mit einem Nennwert von einem Rappen) erfüllt sein könnte.
4.7.3 Die Beschwerdeführerin verweist in der Begründung ihres Rechtsmittels auch auf das Urteil des BVGer A-1552/2006 vom 22. Juni 2009. Zwar wurde in diesem Entscheid das damals von der ESTV für einen fusionsähnlichen Zusammenschluss postulierte Erfordernis, dass die den Anteilsinhabern der übernommenen Gesellschaft hingegebenen Aktien eigens durch eine Kapitalerhöhung geschaffen worden sind, als bundesrechtswidrig qualifiziert (E. 4.5.3 des Urteils). Diese Einschätzung erscheint indessen aufgrund des zwischenzeitlich ergangenen Urteils des BGer 2C_976/2014 vom 10. Juni 2015 (jedenfalls für Konstellationen wie die vorliegende) als überholt. Schon deshalb lässt sich aus dem genannten Entscheid des Bundesverwaltungsgerichts nichts zugunsten der Beschwerdeführerin ableiten. 4.7.4 Im Lichte des Urteils des BGer 2C_976/2014 vom 10. Juni 2015 nicht erheblich ist entgegen der in der Beschwerdeschrift geäusserten Ansicht auch, dass die hier interessierenden Transaktionen sowohl aktiv- als auch passivseitig in die Bilanz der übernehmenden Beschwerdeführerin eingeflossen sind (ausführlich dazu Beschwerde, S. 6). Denn nach dem insoweit klaren Urteil des Bundesgerichts ist auf das tatsächliche Vorliegen einer (formellen) Kapitalerhöhung abzustellen. Fehlt es an einer Kapitalerhöhung, kann daher auch eine allfällige Verbuchung einer Erhöhung des Seite 17

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inneren Wertes der übernehmenden Gesellschaft keine Quasifusion im massgebenden Sinne begründen.
4.7.5 Die Beschwerdeführerin macht sinngemäss geltend, die Voraussetzungen, dass zum einen eine Kapitalerhöhung bei der übernehmenden Gesellschaft unter Ausschluss der Bezugsrechte der bisherigen Gesellschafter und zum anderen ein Aktien- bzw. Beteiligungstausch erfolgen müssen, würden in ihrem Fall selbst dann eine steuerneutrale Quasifusion ausschliessen, wenn sie im Zuge der hier in Frage stehenden Transaktionen eine Kapitalerhöhung vorgenommen hätte. Ein Ausschluss der Bezugsrechte der bisherigen Gesellschafter würde nämlich in ihrem Fall bedeuten, dass C._______ als (bisheriger) Alleinaktionär keine mittels Kapitalerhöhung neu geschaffenen Aktien der Beschwerdeführerin als Gegenleistung für die eingebrachten Beteiligungen an der D._______ und der I._______ erhalten könnte (vgl. Beschwerde, S. 6 f.). Selbst wenn bei einer Einbringung einer Beteiligung in eine durch den einbringenden Aktionär vollständig beherrschte Gesellschaft die Voraussetzung, dass die erforderliche Kapitalerhöhung unter Ausschluss der Bezugsrechte der bisherigen Gesellschafter zu erfolgen hat, mit Blick auf die bei einer solchen Konstellation unabhängig vom Bezugsrechtsausschluss gleichbleibenden Beteiligungsverhältnisse bei der übernehmenden Gesellschaft fallenzulassen wäre, hiesse dies nicht, dass für die Bejahung einer Quasifusion bei einem entsprechenden Fall auch vom (vorliegend klarerweise nicht erfüllten) Erfordernis einer formellen Kapitalerhöhung abzusehen wäre. Aus diesem Grund stösst die Beschwerdeführerin mit dem genannten Vorbringen ebenfalls ins Leere. 4.8 Die Beschwerdeführerin erklärt sodann, das Erfordernis einer Kapitalerhöhung lasse sich nicht mit einer rein zivilrechtlichen Auslegung des englischen Begriffes «shares for shares» begründen. Damit werde nämlich der wirtschaftliche Charakter der Quasifusion verkannt. Das Bundesgericht ist wie ausgeführt gestützt auf eine Auslegung von Art. 6 Abs. 1 Bst. abis StG zum (vorliegend ausschlaggebenden) Schluss gelangt, dass eine Quasifusion im Sinne dieser Vorschrift eine wirtschaftliche Verflechtung der beteiligten Unternehmen voraussetzt und diese Verflechtung zwingend insbesondere eine Kapitalerhöhung bei der übernehmenden Gesellschaft bedingt. Eine rein zivilrechtliche Betrachtungsweise war dabei nicht wegleitend. Zudem wird die mit dem Erfordernis einer Ka-
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pitalerhöhung zusammenhängende Annahme, dass (prinzipiell) entsprechend dem englischen Begriff «shares for shares» ein Tausch von Beteiligungen unabdingbar ist, durch die Botschaft des Bundesrats zum Fusionsgesetz gestützt, wird doch dort im Kapitel «Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer» festgehalten, dass unter fusionsähnlichen Zusammenschlüssen (in Übereinstimmung mit der Fusionsrichtlinie der EU) Tauschgeschäfte zu verstehen sind, durch die eine Gesellschaft gegen Hingabe eigener Beteiligungsrechte die Mehrheitsbeteiligung an einer anderen Gesellschaft erwirbt (vgl. Botschaft des Bundesrates vom 13. Juni 2000 zum Bundesgesetz über Fusion, Spaltung, Umwandlung und Vermögensübertragung [BBl 2000 4337 ff., 4508]). Die erwähnte Rüge der Beschwerdeführerin ist aus diesen Gründen nicht stichhaltig.
5.
Es steht nach dem Gesagten fest, dass die streitbetroffenen Zuschüsse mangels Anwendbarkeit der Steuerbefreiungsnorm für Fusionen und fusionsähnliche Zusammenschlüsse steuerbar sind. Die Vorinstanz ist folglich zu Recht zum Schluss gelangt, dass die Beschwerdeführerin aufgrund dieser Zuschüsse Emissionsgaben in Höhe von insgesamt Fr. 26'115.- zuzüglich Verzugszins von 5 % seit dem 15. Januar 2013 schuldet (vgl. zur Abgabenbemessung sowie zum Verzugszins E. 2.3 Abs. 2 ff.). Damit ist die Beschwerde unbegründet und vollumfänglich abzuweisen. 6.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens hat die Beschwerdeführerin nach Art. 63 Abs. 1 VwVG die Verfahrenskosten zu tragen. Diese Kosten werden nach Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen
vor
dem
Bundesverwaltungsgericht
(VGKE,
SR 173.320.2) auf Fr. 3'000.- festgesetzt. Der geleistete Kostenvorschuss in gleicher Höhe ist für die Bezahlung der Verfahrenskosten zu verwenden. Der unterliegenden Beschwerdeführerin ist keine Parteientschädigung zuzusprechen (vgl. Art. 64 Abs. 1 VwVG bzw. Art. 7 Abs. 1 VGKE e contrario). (Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite.)
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Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 3'000.- werden der Beschwerdeführerin auferlegt. Der einbezahlte Kostenvorschuss wird zur Bezahlung der Verfahrenskosten verwendet. 3.
Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen. 4.
Dieses Urteil geht an:

die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
die Vorinstanz (Ref-Nr. [...]; Gerichtsurkunde)
Der vorsitzende Richter:

Der Gerichtsschreiber:

Daniel Riedo

Beat König

Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 BGG). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG). Versand:
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A-3554/2017 19 avril 2018 07 août 2019 Tribunal administratif fédéral Non publié Base de calcul

Objet Emissionsabgabe. Entscheid bestätigt durch BGer.

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Répertoire des lois

Répertoire ATF

123-II-16

Décisions dès 2000

2A.135/2000 2A.149/2006 2C_1001/2014 2C_447/2018 2C_976/2014 6A.36/2006

BVGer

A-1552/2006 A-267/2015 A-2675/2016 A-3274/2017 A-3554/2017 A-5769/2016 A-6592/2013

1972/II/1278 2000/4337

Journal Archives

ASA 72,413

RDAF

2002 II 334

RS 641.10 LT Loi fédérale du 27 juin 1973 sur les droits de timbre (LT) Art. 6 Exceptions
	1.	Ne sont pas soumis au droit d'émission:
		a.	les droits de participation à des sociétés anonymes, sociétés en commandite par actions, sociétés à responsabilité limitée ou sociétés coopératives qui exercent leur activité, sans aucun but de lucre, en faveur des pauvres et des malades, des cultes, de l'instruction ou d'autres oeuvres d'utilité publique, ou qui visent à procurer des habitations à loyer modéré ou à cautionner, en tant que, d'après les statuts,les dividendes sont limités au maximum à 6 pour cent du capital social versé,le versement de tantièmes est exclu, etle solde de la fortune, après remboursement du capital social versé, est affecté à des buts semblables, en cas de dissolution de la société;
		b. [4]	la création de droits de participation à des sociétés coopératives ou l'augmentation de leur valeur nominale, aussi longtemps que les prestations des associés, au sens de l'art. 5, n'excèdent pas un million de francs au total;
		c. [5]	les droits de participation à des entreprises de transports, créés ou augmentés en faveur des pouvoirs publics en raison de leurs contributions d'investissement;
		d.	les droits de participation qui sont créés ou augmentés au moyen de précédents agios et versements des actionnaires ou associés, pour autant que la société prouve qu'elle a payé le droit d'émission sur ces agios et versements;
		e. [6]	...
		f. [7]	...
		g. [8]	les droits de participation qui sont créés ou augmentés au moyen d'un capital-participation ou d'un capital de participation sociale d'une banque coopérative, pour autant que la société ou la coopérative prouve qu'elle a payé le droit d'émission sur ce capital-participation ou ce capital de participation sociale;
		h. [9]	les droits de participation émis à titre onéreux lors de la fondation ou de l'augmentation du capital d'une société anonyme, d'une société en commandite par actions ou d'une société à responsabilité limitée, sous réserve que les versements des actionnaires ne dépassent pas en tout la somme de un million de francs;
		i. [10]	la création de parts de placements collectifs au sens de la LPCC [11];
		j. [12]	les droits de participation créés ou augmentés pour reprendre une exploitation ou une partie d'exploitation d'une société anonyme, d'une société en commandite par actions, d'une société à responsabilité limitée ou d'une société coopérative pour autant que, selon le bilan du dernier exercice annuel, la moitié du capital et des réserves légales de cette société ou de cette coopérative ne soit plus couverte;
		k. [13]	la création de droits de participation ou l'augmentation de leur valeur nominale, en cas d'assainissement ouvert, jusqu'à concurrence de leur montant avant l'assainissement ainsi que les versements supplémentaires des actionnaires ou des associés en cas d'assainissement tacite, pour autant que:les pertes existantes soient éliminées, et queles prestations des actionnaires ou des associés ne dépassent pas 10 millions de francs au total;
		l. [14]	les droits de participation à des banques ou à des sociétés affiliées à des groupes financiers qui sont créés ou augmentés au moyen du capital convertible selon l'art. 13, al. 1, ou 30b, al. 7, let. b, de la loi du 8 novembre 1934 sur les banques [15] approuvé par l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers pour répondre aux exigences réglementaires;
		m. [16]	...
		tab.	abis. [1] les droits de participation créés ou augmentés conformément à des décisions de fusion ou de concentration équivalant économiquement à des fusions, de transformation et de scission de sociétés anonymes, sociétés en commandite par actions, sociétés à responsabilité limitée ou sociétés coopératives;
		u1.	les dividendes sont limités au maximum à 6 pour cent du capital social versé,
		u2.	le versement de tantièmes est exclu, et
		u3.	le solde de la fortune, après remboursement du capital social versé, est affecté à des buts semblables, en cas de dissolution de la société;
	2.	Si les conditions de l'exonération ne sont plus remplies, le droit doit être payé sur les droits de participation existant encore. [17]

[1] Introduite par le ch. I de la LF du 4 oct. 1991, en vigueur depuis le 1er avr. 1993 (RO 1993 222; FF 1991 IV 481505). [2] Introduite par l'annexe ch. 3 de la LF du 17 mars 2023 sur l'utilisation de moyens électroniques pour l'exécution des tâches des autorités, en vigueur depuis le 1er janv. 2024 (RO 2023 682; FF 2022 804). [3] RS 172.019 [4] Nouvelle teneur selon le ch. II 1 de la LF du 23 mars 2007 sur la réforme de l'imposition des entreprises II, en vigueur depuis le 1er janv. 2009 (RO 2008 2893; FF 2005 4469). [5] Nouvelle teneur selon le ch. II 9 de la LF du 20 mars 2009 sur la réforme des chemins de fer 2, en vigueur depuis le 1er janv. 2010 (RO 2009 5597; FF 2005 2269, 2007 2517). [6] Abrogée par le ch. I de la LF du 4 oct. 1991, avec effet au 1er avr. 1993 (RO 1993 222; FF 1991 IV 481505). [7] Introduite par l'art. 24 de la LF du 20 déc. 1985 sur la constitution de réserves de crise bénéficiant d'allégements fiscaux (RO 1988 1420; FF 1984 I 1147). Abrogée par le ch. II de la LF du 28 sept. 2018, avec effet au 1er janv. 2019 (RO 2019 433; FF 2018 2379). [8] Introduite par l'art. 7 ch. 1 disp. fin. tit. XXVI CO (RO 1992 733; FF 1983 II 757). Nouvelle teneur selon l'annexe ch. II 7 de la LF du 15 juin 2018 sur les établissements financiers, en vigueur depuis le 1er janv. 2020 (RO 2018 5247, 2019 4631; FF 2015 8101). [9] Introduite par le ch. I de la LF du 24 mars 1995 (RO 1995 4259; FF 1995 I 85). Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 18 mars 2005, en vigueur depuis le 1er janv. 2006 (RO 2005 3577; FF 2004 4591). [10] Introduite par l'annexe ch. II 4 de la LF du 23 juin 2006 sur les placements collectifs, en vigueur depuis le 1er janv. 2007 (RO 2006 5379; FF 2005 5993). [11] RS 951.31 [12] Introduite par le ch. II 1 de la LF du 23 mars 2007 sur la réforme de l'imposition des entreprises II, en vigueur depuis le 1er janv. 2009 (RO 2008 2893; FF 2005 4469). [13] Introduite par le ch. II 1 de la LF du 23 mars 2007 sur la réforme de l'imposition des entreprises II, en vigueur depuis le 1er janv. 2009 (RO 2008 2893; FF 2005 4469). [14] Introduite par l'annexe ch. 2 de la LF du 30 sept. 2011 (Renforcement de la stabilité dans le secteur financier) (RO 2012 811; FF 2011 4365). Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 4 de la LF du 17 déc. 2021 (Insolvabilité et garantie des dépôts), en vigueur depuis le 1er janv. 2023 (RO 2022 732; FF 2020 6151). [15] RS 952.0 [16] Introduite par le ch. II de la LF du 18 mars 2016 (RO 2016 3451; FF 2015 6469). Abrogée par l'annexe ch. 4 de la LF du 17 déc. 2021 (Insolvabilité et garantie des dépôts), avec effet au 1er janv. 2023 (RO 2022 732; FF 2020 6151). [17] Rectification selon l'art. 33, al. 1, LREC (RO 1974 1051): la CdR de l'Ass. féd. a biffé la partie de la phrase «ou sur les parts de fonds de placement».

RS 172.021 PA Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) Art. 5
	1.	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
		a.	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
		b.	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
		c.	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
	2.	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69). [1]
	3.	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

[1] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 10 de la LF du 17 juin 2005 sur le TAF, en vigueur depuis le 1er janv. 2007 (RO 2006 2197 1069; FF 2001 4000).

RS 173.32 LTAF Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) Art. 33 Autorités précédentes
	Le recours est recevable contre les décisions:
	a.	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
	b. [1]	du Conseil fédéral concernant:la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale [2],la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers [3],le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite [5],l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens [7],l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,l'interdiction d'organisations et de groupements en vertu de l'art. 1, al. 2, de la loi fédérale du 20 décembre 2024 interdisant le Hamas et les organisations apparentées [10],la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie [12],la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision [14],la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques [16],la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation [18],la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé [20]; la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer [22];
		1.	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale [2],
		10. [21]	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer [22];
		2.	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers [3],
		3. [4]	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite [5],
		4. [6]	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens [7],
		4bis. [8]	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
		4ter. [9]	l'interdiction d'organisations et de groupements en vertu de l'art. 1, al. 2, de la loi fédérale du 20 décembre 2024 interdisant le Hamas et les organisations apparentées [10],
		5. [11]	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie [12],
		6. [13]	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision [14],
		7. [15]	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques [16],
		8. [17]	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation [18],
		9. [19]	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé [20];
	c.	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
	cbis. [23]	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
	cquater. [25]	du procureur général de la Confédération, en matière de rapports de travail des procureurs qu'il a nommés et du personnel du Ministère public de la Confédération;
	cquinquies. [26]	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail de son secrétariat;
	cter. [24]	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail des membres du Ministère public de la Confédération élus par l'Assemblée fédérale (Chambres réunies);
	d.	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
	e.	des établissements et des entreprises de la Confédération;
	f.	des commissions fédérales;
	g.	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
	h.	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
	i.	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

[1] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 4 de la LF du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers, en vigueur depuis le 1er fév. 2008 (RO 2008 5207; FF 2006 2741). [2] RS 951.11 [3] RS 956.1 [4] Introduit par l'annexe ch. 1 de la LF du 1er oct. 2010 sur la restitution des avoirs illicites (RO 2011 275; FF 2010 2995). Nouvelle teneur selon l'art. 31 al. 2 ch. 1 de la L du 18 déc. 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite, en vigueur depuis le 1er juil. 2016 (RO 2016 1803; FF 2014 5121). [5] RS 196.1 [6] Introduit par l'annexe ch. 2 de la LF du 23 déc. 2011 (RO 2012 3745; FF 2007 4473, 2010 7147). Nouvelle teneur selon l'annexe ch. II 3 de la LF du 25 sept. 2015 sur le renseignement, en vigueur depuis le 1er sept. 2017 (RO 2017 4095; FF 2014 2029). [7] RS 121 [8] Introduit par l'annexe ch. II 3 de la LF du 25 sept. 2015 sur le renseignement, en vigueur depuis le 1er sept. 2017 (RO 2017 4095; FF 2014 2029). [9] Introduit par l'art. 3 de la LF du 20 déc. 2024 interdisant le Hamas et les organisations apparentées, en vigueur depuis le 15 mai 2025 (RO 2025 269; FF 2024 2250). [10] RS 122.1 [11] Introduit par l'art. 26 ch. 2 de la LF du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie, en vigueur depuis le 1er janv. 2013 (RO 2011 6515; FF 2010 7305). [12] RS 941.27 [13] Introduit par l'annexe ch. 2 de la LF du 20 juin 2014 (Concentration de la surveillance des entreprises de révision et des sociétés d'audit), en vigueur depuis le 1er janv. 2015 (RO 2014 4073; FF 2013 6147). [14] RS 221.302 [15] Introduit par l'annexe ch. 1 de la LF du 18 mars 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2019 (RO 2017 2745, 2018 3755; FF 2013 1). [16] RS 812.21 [17] Introduit par l'annexe ch. II 3 de la L du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation, en vigueur depuis le 1er janv. 2019 (RO 2017 7563; FF 2016 271). [18] RS 830.2 [19] Introduit par l'art. 23 al. 2 de la LF du 28 sept. 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé, en vigueur depuis le 1er janv. 2020 (RO 2019 3199; FF 2018 899). [20] RS 425.1 [21] Introduit par le ch. I 2 de la LF du 28 sept. 2018 sur l'organisation de l'infrastructure ferroviaire, en vigueur depuis le 1er juil. 2020 (RO 2020 1889; FF 2016 8399). [22] RS 742.101 [23] Introduite par l'annexe ch. 3 de la LF du 20 mars 2009 sur TFB, en vigueur depuis le 1er janv. 2012 (RO 2010 513, 2011 2241; FF 2008 373). [24] Introduite par l'annexe ch. II 6 de la LF du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales (RO 2010 3267; FF 2008 7371). Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 19 juin 2015, en vigueur depuis le 1er nov. 2015 (RO 2015 3847; FF 2015 2047 2069). [25] Introduite par l'annexe ch. II 6 de la LF du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales, en vigueur depuis le 1er janv. 2011 (RO 2010 3267; FF 2008 7371). [26] Introduite par l'annexe ch. II 6 de la LF du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales, en vigueur depuis le 1er janv. 2011 (RO 2010 3267; FF 2008 7371).

RS 172.021 PA Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) Art. 48 [1]
	1.	A qualité pour recourir quiconque:
		a.	a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure ou a été privé de la possibilité de le faire;
		b.	est spécialement atteint par la décision attaquée, et
		c.	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
	2.	A également qualité pour recourir toute personne, organisation ou autorité qu'une autre loi fédérale autorise à recourir.

[1] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 10 de la LF du 17 juin 2005 sur le TAF, en vigueur depuis le 1er janv. 2007 (RO 2006 2197 1069; FF 2001 4000).

RS 641.10 LT Loi fédérale du 27 juin 1973 sur les droits de timbre (LT) Art. 1
	1.	La Confédération perçoit des droits de timbre:
		a. [1]	sur l'émission des titres suisses suivants:actions,parts sociales de sociétés à responsabilité limitée et de sociétés coopératives,bons de participation et bons de participation sociale de banques coopératives,bons de jouissance,4. et 5. [3] ...
			1.	actions,
			2.	parts sociales de sociétés à responsabilité limitée et de sociétés coopératives,
			2bis. [2]	bons de participation et bons de participation sociale de banques coopératives,
			3.	bons de jouissance,
			tab.	4. et 5. [3] ...
		b. [4]	sur la négociation des titres suisses et étrangers ci-après:obligations,actions,parts sociales de sociétés à responsabilité limitée et de sociétés coopératives,bons de participation et bons de participation sociale de banques coopératives,bons de jouissance,parts de placements collectifs au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC) [7],documents qui, d'après la présente loi, sont assimilés aux titres figurant sous ch. 1 à 5;
			1.	obligations,
			2.	actions,
			3.	parts sociales de sociétés à responsabilité limitée et de sociétés coopératives,
			3bis. [5]	bons de participation et bons de participation sociale de banques coopératives,
			4.	bons de jouissance,
			5. [6]	parts de placements collectifs au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC) [7],
			6.	documents qui, d'après la présente loi, sont assimilés aux titres figurant sous ch. 1 à 5;
		c.	sur le paiement de primes d'assurance contre quittance.
	2.	Si, dans les actes juridiques mentionnés à l'al. 1, aucun titre n'est émis ou remis, les livres ou autres documents servant à la constatation des actes juridiques tiennent lieu de titres.

[1] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 4 oct. 1991, en vigueur depuis le 1er avr. 1993 (RO 1993 222; FF 1991 IV 481505). [2] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. II 7 de la LF du 15 juin 2018 sur les établissements financiers, en vigueur depuis le 1er janv. 2020 (RO 2018 5247, 2019 4631; FF 2015 8101). [3] Abrogés par l'annexe ch. 2 de la LF du 30 sept. 2011 (Renforcement de la stabilité dans le secteur financier), avec effet au 1er mars 2012 (RO 2012 811; FF 2011 4365). [4] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 4 oct. 1991, en vigueur depuis le 1er avr. 1993 (RO 1993 222; FF 1991 IV 481505). [5] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. II 7 de la LF du 15 juin 2018 sur les établissements financiers, en vigueur depuis le 1er janv. 2020 (RO 2018 5247, 2019 4631; FF 2015 8101). [6] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. II 4 de la LF du 23 juin 2006 sur les placements collectifs, en vigueur depuis le 1er janv. 2007 (RO 2006 5379; FF 2005 5993). [7] RS 951.31

RS 641.10 LT Loi fédérale du 27 juin 1973 sur les droits de timbre (LT) Art. 5 Droits de participation [1]
	1.	Le droit d'émission a pour objet:
		a. [2]	la création, ainsi que l'augmentation de la valeur nominale, à titre onéreux ou gratuit, de droits de participation sous la formed'actions de sociétés anonymes et de sociétés en commandite par actions suisses,de parts sociales de sociétés à responsabilité limitée suisses,de parts sociales de sociétés coopératives suisses,de bons de jouissance de sociétés suisses. Sont considérés comme bons de jouissance les documents portant sur des droits de participation au bénéfice net ou au résultat de la liquidation,de bons de participation de sociétés suisses ou d'entreprises commerciales suisses ayant un statut de droit public,de bons de participation sociale de banques coopératives;
		b. [4]	...
		u1.	d'actions de sociétés anonymes et de sociétés en commandite par actions suisses,
		u2.	de parts sociales de sociétés à responsabilité limitée suisses,
		u3.	de parts sociales de sociétés coopératives suisses,
		u4.	de bons de jouissance de sociétés suisses. Sont considérés comme bons de jouissance les documents portant sur des droits de participation au bénéfice net ou au résultat de la liquidation,
		u5. [2]	de bons de participation de sociétés suisses ou d'entreprises commerciales suisses ayant un statut de droit public,
		u6. [3]	de bons de participation sociale de banques coopératives;
	2.	Sont assimilés à la création de droits de participation, au sens de l'al. 1, let. a:
		a.	les versements supplémentaires que les actionnaires ou les associés font à la société sans contre-prestation correspondante et sans que soit augmenté le capital social inscrit au registre du commerce ou le montant versé sur les parts sociales de la société coopérative;
		b. [5]	le transfert de la majorité des actions ou des parts sociales d'une société suisse qui est économiquement liquidée ou dont les actifs ont été rendus liquides;
		c. [6]	...

[1] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 4 oct. 1991, en vigueur depuis le 1er avr. 1993 (RO 1993 222; FF 1991 IV 481505). [2] Introduit par l'art. 7 ch. 1 disp. fin. tit. XXVI CO, en vigueur depuis le 1er juil. 1992 (RO 1992 733; FF 1983 II 757). [3] Introduit par l'annexe ch. II 7 de la LF du 15 juin 2018 sur les établissements financiers, en vigueur depuis le 1er janv. 2020 (RO 2018 5247, 2019 4631; FF 2015 8101). [4] Abrogée par le ch. I de la LF du 4 oct. 1991, avec effet au 1er avr. 1993 (RO 1993 222; FF 1991 IV 481505). [5] Nouvelle teneur selon l'art. 7 ch. 1 disp. fin. tit. XXVI CO, en vigueur depuis le 1er juil. 1992 (RO 1992 733; FF 1983 II 757). [6] Abrogée par le ch. I de la LF du 4 oct. 1991, avec effet au 1er avr. 1993 (RO 1993 222; FF 1991 IV 481505).

RS 641.10 LT Loi fédérale du 27 juin 1973 sur les droits de timbre (LT) Art. 7
	1.	La créance fiscale prend naissance:
		a. [1]	pour les actions, les bons de participation, les parts sociales de sociétés à responsabilité limitée et les bons de participation sociale de banques coopératives: lors de l'inscription au registre du commerce de la création ou de l'augmentation des droits de participation;
		b. [3]	...
		c.	pour les parts sociales de sociétés coopératives: lors de leur création ou de leur majoration;
		d.	pour les bons de jouissance: lors de leur émission ou de leur majoration;
		e.	pour les versements supplémentaires et pour le transfert de la majorité des droits de participation: lors du versement ou du transfert;
		f. [4]	pour les droits de participation émis dans le cadre d'une marge de fluctuation du capital au sens des art. 653s ss du code des obligations [5], à l'échéance de la marge de fluctuation du capital.
		tab.	abis. [2] pour les droits de participation créés sous forme d'augmentation conditionnelle: lors de leur émission;
	2.	... [6]

[1] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. II 7 de la LF du 15 juin 2018 sur les établissements financiers, en vigueur depuis le 1er janv. 2020 (RO 2018 5247, 2019 4631; FF 2015 8101). [2] Introduite par l'art. 7 ch. 1 disp. fin. tit. XXVI CO, en vigueur depuis le 1er juil. 1992 (RO 1992 733; FF 1983 II 757). [3] Abrogée par le ch. I 3 de la LF du 10 oct. 1997 sur la réforme 1997 de l'imposition des sociétés, avec effet au 1er avr. 1998 (RO 1998 669; FF 1997 II 1058). [4] Introduite par le ch. I de la LF du 4 oct. 1991 (RO 1993 222; FF 1991 IV 481505) . Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 6 de la LF du 19 juin 2020 (Droit de la société anonyme), en vigueur depuis le 1er janv. 2023 (RO 2020 4005; 2022 109; FF 2017 353). [5] RS 220 [6] Abrogé par le ch. I de la LF du 4 oct. 1991, avec effet au 1er avr. 1993 (RO 1993 222; FF 1991 IV 481505).

RS 641.10 LT Loi fédérale du 27 juin 1973 sur les droits de timbre (LT) Art. 8 Droits de participation [1]
	1.	Le droit d'émission sur les droits de participation s'élève à 1 pour cent et se calcule: [2]
		a.	pour la création et l'augmentation de droits de participation: sur le montant reçu par la société en contrepartie des droits de participation, mais au moins sur la valeur nominale;
		b.	pour les versements supplémentaires: sur le montant du versement;
		c.	pour le transfert de la majorité des droits de participation: sur la fortune nette de la société lors du transfert, mais au moins sur la valeur nominale de tous les droits de participation existants.
	2.	... [3]
	3.	Les choses et les droits doivent être estimés à leur valeur vénale au moment de l'apport.

[1] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 4 oct. 1991, en vigueur depuis le 1er avr. 1993 (RO 1993 222; FF 1991 IV 481505). [2] Nouvelle teneur selon le ch. I 3 de LF du 10 oct. 1997 sur la réforme 1997 de l'imposition des sociétés, en vigueur depuis le 1er avr. 1998 (RO 1998 669; FF 1997 II 1058). [3] Abrogé par le ch. I de la LF du 4 oct. 1991, avec effet au 1er avr. 1993 (RO 1993 222; FF 1991 IV 481505).

RS 641.10 LT Loi fédérale du 27 juin 1973 sur les droits de timbre (LT) Art. 11
	Le droit d'émission échoit:
	a. [1]	sur les parts sociales de sociétés coopératives: 30 jours après la clôture de l'exercice commercial;
	b. [2]	sur les droits de participation: 30 jours après l'expiration du trimestre durant lequel la créance fiscale est née (art. 7);
	c.	dans tous les autres cas: trente jours après la naissance de la créance fiscale (art. 7).

[1] Nouvelle teneur selon le ch. II 1 de la LF du 23 mars 2007 sur la réforme de l'imposition des entreprises II, en vigueur depuis le 1er janv. 2009 (RO 2008 2893; FF 2005 4469). [2] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 2 de la LF du 30 sept. 2011 (Renforcement de la stabilité dans le secteur financier), en vigueur depuis le 1er mars 2012 (RO 2012 811; FF 2011 4365).

RS 641.101 OT Ordonnance du 3 décembre 1973 sur les droits de timbre (OT) Art. 10 Versements supplémentaires; transfert de la majorité des droits de participation
	1.	Toute société anonyme, société en commandite par actions ou société à responsabilité limitée suisse est tenue de payer spontanément le droit selon le relevé établi sur formule officielle à l'AFC dans les 30 jours, si:
		a.	elle reçoit de ses actionnaires ou associés des versements supplémentaires au sens de l'art. 5, al. 2, let. a, LT;
		b.	la majorité de ses droits de participation ont été transférés, aux conditions fixées à l'art. 5, al. 2, let. b, LT. [1]
	1bis.	Le délai de 30 jours commence à la fin du trimestre:
		a.	durant lequel le versement complémentaire a été effectué: pour les cas visés à l'al. 1, let. a;
		b.	durant lequel le transfert a eu lieu: pour les cas visés à l'al. 1, let. b. [2]
	2.	Le relevé doit être accompagné d'un exemplaire signé des décisions et d'une déclaration sur formule officielle concernant la valeur vénale des apports; en cas de transfert de la majorité des droits de participation, la société doit encore joindre au relevé le bilan ayant servi de base au transfert.

[1] Nouvelle teneur selon l'annexe 1 ch. II 4 de l'O du 6 nov. 2019 sur les établissements financiers, en vigueur depuis le 1er janv. 2020 (RO 2019 4633). [2] Introduit par l'annexe 1 ch. II 4 de l'O du 6 nov. 2019 sur les établissements financiers, en vigueur depuis le 1er janv. 2020 (RO 2019 4633).

RS 641.10 LT Loi fédérale du 27 juin 1973 sur les droits de timbre (LT) Art. 29
		Un intérêt moratoire est dû, sans sommation, sur le montant du droit dès que les délais fixés aux art. 11, 20 et 26 sont échus. Le Département fédéral des finances fixe le taux de l'intérêt.

RS 642.11 LIFD Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) Art. 61 [1] Restructurations
	1.	Les réserves latentes d'une personne morale ne sont pas imposées lors de restructurations, notamment lors d'une fusion, d'une scission ou d'une transformation, pour autant que la personne morale reste assujettie à l'impôt en Suisse et que les éléments commerciaux soient repris à leur dernière valeur déterminante pour l'impôt sur le bénéfice:
		a.	en cas de transformation en une société de personnes ou en une autre personne morale;
		b.	en cas de division ou séparation d'une personne morale à condition que ce transfert ait pour objet une ou plusieurs exploitations ou parties distinctes d'exploitation et pour autant que les personnes morales existantes après la scission poursuivent une exploitation ou une partie distincte d'exploitation;
		c.	en cas d'échange de droits de participation ou de droits de sociétariat suite à une restructuration ou à une concentration équivalant économiquement à une fusion;
		d.	en cas de transfert à une société fille suisse d'exploitations ou de parties distinctes d'exploitation ainsi que d'éléments qui font partie des biens immobilisés de l'exploitation; on entend par société fille une société de capitaux ou une société coopérative dont la société de capitaux ou la société coopérative qui la transfère possède au moins 20 % du capital-actions ou du capital social.
	2.	En cas de transfert à une société fille au sens de l'al. 1, let. d, les réserves latentes transférées sont imposées ultérieurement conformément à la procédure prévue aux art. 151 à 153, dans la mesure où durant les cinq ans qui suivent la restructuration, les valeurs transférées ou les droits de participation ou les droits de sociétariat à la société fille sont aliénés; dans ce cas, la société fille peut faire valoir les réserves latentes correspondantes imposées comme bénéfice.
	3.	Des participations directes ou indirectes de 20 % au moins du capital-actions ou du capital social d'une autre société de capitaux ou d'une société coopérative, mais aussi des exploitations ou des parties distinctes d'exploitation ainsi que des éléments qui font partie des biens immobilisés de l'exploitation, peuvent être transférées, à leur dernière valeur déterminante pour l'impôt sur le bénéfice, entre des sociétés de capitaux ou des sociétés coopératives suisses, qui, à la lumière des circonstances et du cas d'espèce et grâce à la détention de la majorité des voix ou d'une autre manière, sont réunies sous la direction unique d'une société de capitaux ou d'une société coopérative. Le transfert à une société fille au sens de l'art. 61, al. 1, let. d, est réservé.
	4.	Si, dans les cinq ans qui suivent un transfert selon l'al. 3, les éléments de patrimoine transférés sont aliénés ou si la direction unique est abandonnée durant cette période, les réserves latentes transférées sont imposées ultérieurement conformément à la procédure prévue aux art. 151 à 153. La personne morale bénéficiaire peut dans ce cas faire valoir les réserves latentes correspondantes imposées comme bénéfice. Les sociétés de capitaux et les sociétés coopératives suisses réunies sous direction unique au moment de la violation du délai de blocage répondent solidairement du rappel d'impôt.
	5.	La société qui, ensuite de la reprise des actifs et passifs d'une société de capitaux ou d'une société coopérative subit une perte comptable sur la participation qu'elle détient dans cette société, ne peut déduire cette perte sur la plan fiscal; tout bénéfice comptable sur la participation est imposable.

[1] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 7 de la LF du 3 oct. 2003 sur la fusion, en vigueur depuis le 1er juil. 2004 (RO 2004 2617; FF 2000 3995).

RS 172.021 PA Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) Art. 63
	1.	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
	2.	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
	3.	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
	4.	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais. [1]
	4bis.	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
		a.	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
		b.	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations. [2]
	5.	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments. [3] L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral [4] et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales [5] sont réservés. [6]

[1] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 10 de la LF du 17 juin 2005 sur le TAF, en vigueur depuis le 1er janv. 2007 (RO 2006 2197 1069; FF 2001 4000). [2] Introduit par l'annexe ch. 10 de la LF du 17 juin 2005 sur le TAF, en vigueur depuis le 1er janv. 2007 (RO 2006 2197 1069; FF 2001 4000). [3] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 10 de la LF du 17 juin 2005 sur le TAF, en vigueur depuis le 1er janv. 2007 (RO 2006 2197 1069; FF 2001 4000). [4] RS 173.32 [5] RS 173.71 [6] Nouvelle teneur de la phrase selon l'annexe ch. II 3 de la LF du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales, en vigueur depuis le 1er janv. 2011 (RO 2010 3267;FF 2008 7371).

RS 172.021 PA Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) Art. 64
	1.	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
	2.	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
	3.	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
	4.	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
	5.	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens. [1] L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral [2] et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales [3] sont réservés. [4]

[1] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 10 de la LF du 17 juin 2005 sur le TAF, en vigueur depuis le 1er janv. 2007 (RO 2006 2197 1069; FF 2001 4000). [2] RS 173.32 [3] RS 173.71 [4] Nouvelle teneur de la phrase selon l'annexe ch. II 3 de la LF du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales, en vigueur depuis le 1er janv. 2011 (RO 2010 3267;FF 2008 7371).

RS 173.320.2 FITAF Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) Art. 7 Principe
	1.	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
	2.	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
	3.	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
	4.	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
	5.	L'art. 6a s'applique par analogie. [1]

[1] Introduit par le ch. I de l'O du TAF du 20 août 2009, en vigueur depuis le 1er avr. 2010 (RO 2010 945).

RS 173.110 LTF Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire Art. 42 Mémoires
	1.	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
	1bis.	Lorsqu'une procédure en matière civile a été menée en anglais devant l'autorité précédente, les mémoires peuvent être rédigés en anglais. [1]
	2.	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée. [2] [3]
	3.	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
	4.	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique [4]. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
		a.	le format du mémoire et des pièces jointes;
		b.	les modalités de la transmission;
		c.	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier. [5]
	5.	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
	6.	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
	7.	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

[1] Introduit par le ch. II 1 de la LF du 17 mars 2023 (Amélioration de la praticabilité et de l'application du droit), en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2023 491; FF 2020 2607). [2] Nouvelle teneur de la phrase selon le ch. I 1 de la L du 20 juin 2014 sur la remise de l'impôt, en vigueur depuis le 1er janv. 2016 (RO 2015 9; FF 2013 7549). [3] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 1 de la LF du 28 sept. 2012 sur l'assistance administrative fiscale, en vigueur depuis le 1er fév. 2013 (RO 2013 231; FF 2011 5771). [4] RS 943.03 [5] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. II 2 de la L du 18 mars 2016 sur la signature électronique, en vigueur depuis le 1er janv. 2017 (RO 2016 4651; FF 2014 957).