A-1552/2006 - 2009-06-22 - Stempelabgaben

SR 101 BV Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999

Art. 5 Grundsätze rechtsstaatlichen Handelns

Grundlage und Schranke staatlichen Handelns ist das Recht.

Staatliches Handeln muss im öffentlichen Interesse liegen und verhältnismässig sein.

Staatliche Organe und Private handeln nach Treu und Glauben.

Bund und Kantone beachten das Völkerrecht.

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Tribu na l e a m m i n i s t r a t ivo fe d e r a l e Tribu na l a d m i n i s t r a t i v fe d e r a l
Abteilung I
A-1552/2006
{T 0/2}

Urteil vom 22. Juni 2009

Besetzung

Richter Michael Beusch (Vorsitz), Richter Pascal Mollard, Richter Thomas Stadelmann,
Gerichtsschreiberin Sonja Bossart.

Parteien

X._______ AG, ...
vertreten durch ...,
Beschwerdeführerin,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV),
Hauptabteilung Direkte Bundessteuer,
Verrechnungssteuer, Stempelabgaben, Eigerstrasse 65, 3003 Bern,
Vorinstanz.

Gegenstand

Emissionsabgabe

A-1552/2006

Sachverhalt:
A.
Die vorerst unter einer anderen Firma ... ins Handelsregister eingetragene X. AG (X.) bezweckt gemäss Handelsregisterauszug (...). Am ... schloss sie mit der Y. einen Vertrag ab, dessen Ziel die vollständige Übernahme der Y. durch die X. war. Der vereinbarte Übernahmepreis von Fr. ...-- war den Y.-Aktionären dabei je zur Hälfte in X.-Aktien und in bar zu leisten. Der Zusammenschluss wurde mittels einer so genannten Dreiecksfusion ("Triangular Merger") vollzogen: Eine eigens zu diesem Zweck gegründete 100 % Tochtergesellschaft der X. (...) wurde mit der Y. verschmolzen. Deren Aktionäre erhielten für die Hingabe ihrer Aktien von der X. (über einen treuhänderisch tätigen "Exchange Agent") X.-Aktien im Wert von Fr. ....-- sowie eine Barabgeltung in insgesamt gleicher Höhe. Die für diesen Zusammenschluss benötigten und verwendeten ... X.-Aktien (...) stammten aus vier Quellen, so aus einer zu diesem Zweck vorgenommenen Kapitalerhöhung von Fr. ... (...), aus einem Bestand von Vorratsaktien (...), aus zurückgekauften eigenen Aktien (...) sowie aus mittels Wertschriftenleihe beschafften Titeln (...). B.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) betrachtet diese Abwicklung (aus näher dargelegten Gründen) als einen der Emissionsabgabe unterliegenden Vorgang. Es liege kein fusionsähnlicher Zusammenschluss vor, weshalb die in Art. 6 Abs. 1 Bst. a bis des Bundesgesetzes vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben (StG; SR 641.10; in der Fassung vom 4. Oktober 1991, AS 1993 222 ff.) vorgesehene Ausnahme von der Abgabepflicht nicht greife. Nach geführter Korrespondenz hielt sie mit Verfügung vom 6. Oktober 2003 fest, die X. schulde eine Emissionsabgabe von Fr. ...-- sowie einen Zins seit Fälligkeit in der Höhe von 5%.
C.
Die hiergegen erhobene Einsprache wies die ESTV mit Entscheid vom 27. Januar 2006 ab. Wohl sei die Kapitalbeschaffung anlässlich einer Fusion oder eines der Fusion wirtschaftlich gleichkommenden Zusammenschlusses von der Emissionsabgabe ausgenommen. Ob ein solcher emissionsabgabebefreiter fusionsähnlicher Zusammenschluss vorliege und nicht ein steuerbares Veräusserungsgeschäft, sei aus dem Blickwinkel der grundsätzlich emissionsabgabepflichtigen Gesell-
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schaft zu beurteilen. Da indessen lediglich im Umfang der Neuemission und der Hingabe der Vorratsaktien der "effektive Wert bzw. der Nettoaktivenüberschuss der [...] in das Eigenkapital der X." eingeflossen sei, seien die Vorgaben der einschlägigen Richtlinien der ESTV
für
einen
emissionsabgabebefreiten
fusionsähnlichen
Zusammenschluss, nämlich das Eingehen von mindestens 50% des effektiven Werts der übernommenen Gesellschaft ins Eigenkapital der übernehmenden Gesellschaft, nicht erfüllt. Auf der dergestalt (unter Angabe der Berechnungsweise) resultierenden Kapitalerhöhung sei deshalb die Emissionsabgabe geschuldet.
D.
Gegen diesen Entscheid erhob die X. (Beschwerdeführerin) am 27. Februar 2006 Beschwerde bei der Eidgenössischen Steuerrekurskommission (SRK). Sie beantragte die Aufhebung des Einspracheentscheids, die Feststellung, dass die streitbetroffene Transaktion von der Emissionsabgabe ausgenommen sei sowie die Zusprechung einer angemessenen Parteientschädigung. Sie hielt dafür, nach der massgebenden bundesgerichtlichen Rechtsprechung liege ein fusionsähnlicher Zusammenschluss vor. Abgesehen davon, dass das zusätzliche Kriterium gemäss Verwaltungspraxis, wonach mindestens 50% des Werts der übernommenen Gesellschaft ins Eigenkapital der übernehmenden Gesellschaft eingehen müsse, von der bundesgerichtlichen Rechtsprechung abweiche, sei von der Sichtweise der andienenden Aktionäre auszugehen. Ob die von diesen erhaltenen Aktien der übernehmenden Gesellschaft neu geschaffen worden seien oder aus anderen Quellen stammen würden, sei irrelevant. Die ESTV schloss in ihrer Vernehmlassung vom 25. April 2006 auf kostenfällige Abweisung der Beschwerde.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1.
Bis zum 31. Dezember 2006 unterlagen Einspracheentscheide der ESTV der Beschwerde an die SRK (Art. 39a StG, in der Fassung vom 4. Oktober 1991 [AS 1992 320], aufgehoben per 31. Dezember 2006). Das Bundesverwaltungsgericht übernimmt, sofern es zuständig ist, die Ende 2006 bei der SRK hängigen Rechtsmittel. Die Beurteilung erfolgt nach neuem Verfahrensrecht (Art. 53 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom
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17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht [Verwaltungsgerichtsgesetz; VGG, SR 173.32]). Soweit das VGG nichts anderes bestimmt, richtet sich gemäss dessen Art. 37 das Verfahren nach dem Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG; SR 172.021). Das Bundesverwaltungsgericht ist zur Behandlung der Beschwerde sachlich wie funktionell zuständig (Art. 31 und 33 Bst. d VGG).
2.
2.1 Nach dem Grundsatz der Gesetzmässigkeit bedarf jedes staatliche Handeln einer gesetzlichen Grundlage (Art. 5 Abs. 1 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [BV, SR 101]). Inhaltlich gebietet das Gesetzmässigkeitsprinzip, dass staatliches Handeln insbesondere auf einem Rechtssatz (generell-abstrakter Struktur) von genügender Normstufe und genügender Bestimmtheit zu beruhen hat (PIERRE TSCHANNEN/ULRICH ZIMMERLI, Allgemeines Verwaltungsrecht, 2. Aufl., Bern 2005, S. 120; ULRICH HÄFELIN/G EORG M ÜLLER/F ELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 5. Aufl., Zürich et al. 2006, N. 381, 386, 396).
2.2 Im Schweizer Steuerrecht kommt dem Legalitätsprinzip herausragende Bedeutung zu. Bereits auf Verfassungsebene ist festgehalten, dass die Ausgestaltung der Steuern, namentlich der Kreis der Steuerpflichtigen, der Gegenstand der Steuer und deren Bemessung in den Grundzügen im Gesetz selbst zu regeln sind (Art. 127 Abs. 1 BV), wobei unter dem Terminus "Gesetz" das sog. Gesetz im formellen Sinn zu verstehen ist (vgl. auch anstelle vieler BGE 128 II 112 E. 5). Wenngleich das Gesetz genügend bestimmt sein muss, so dass die den Rechtsunterworfenen treffenden (Steuer-)Pflichten hinreichend voraussehbar sind, so ist es unmöglich, Gesetze zu erlassen, aus denen die Lösung für jede denkbare Konstellation logisch zwingend abgeleitet werden könnte. Die Konkretisierung einer Norm im Hinblick auf einzelne Lebenssachverhalte als Teil der Gesetzesanwendung geschieht alsdann durch Auslegung. Deren Ziel ist die Ermittlung des Sinngehalts der Bestimmung. Ausgangspunkt jeder Auslegung ist dabei der Wortlaut, doch kann dieser nicht allein massgebend sein. Vom Wortlaut kann abgewichen werden, wenn triftige Gründe für die Annahme bestehen, dass er nicht den wahren Sinn der Vorschrift wiedergibt. Solche Gründe können sich aus der Entstehungsgeschichte, aus Sinn und Zweck der Norm oder aus dem Zusammenhang mit anderen Gesetzesbestimmungen ergeben. Das Bundesgericht hat sich bei der
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Auslegung von Erlassen stets von einem Methodenpluralismus leiten lassen (vgl. anstelle vieler BGE 131 II 13 E. 7.1 S. 31 mit Hinweisen; vgl. auch [allgemein] THOMAS GÄCHTER, Rechtsmissbrauch im öffentlichen Recht, Zürich etc. 2005, 69 ff., 254 ff.; [steuerrechtsspezifisch] PETER LOCHER, Rechtsmissbrauchsüberlegungen im Recht der direkten Steuern der Schweiz, Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 75 S. 683 ff.). Sind mehrere Lösungen denkbar, ist jene zu wählen, die der Verfassung entspricht. Allerdings findet die verfassungskonforme Auslegung selbst bei festgestellter Verfassungswidrigkeit im klaren Wortlaut und Sinn einer Gesetzesbestimmung ihre Schranke (Art. 190 BV; BGE 131 II 710 E. 4.1; BVGE 2007/41 E. 4.2). Sodann besteht nachgelagert zum richtig ausgelegten Gesetz Raum für generell abstrakte Gesetzeskonkretisierungen in Form "exekutivisch-administrativen Ergänzungsrechts" (GIOVANNI BIAGGINI, Die vollzugslenkende Verwaltungsverordnung: Rechtsnorm oder Faktum?, Zentralblatt für Staatsund Verwaltungsrecht [ZBl] 98/1997 S. 13). 2.3 Verwaltungsverordnungen (Merkblätter, Richtlinien, Kreisschreiben etc.) sind Meinungsäusserungen der Verwaltung über die Auslegung der anwendbaren Gesetzesbestimmungen. Sie dienen der Sicherstellung einer einheitlichen, gleichmässigen und sachrichtigen Praxis des Gesetzesvollzugs (BVGE 2007/41 E. 4.1; MICHAEL BEUSCH, Was Kreisschreiben dürfen und was nicht, veröffentlicht in Der Schweizer Treuhänder [ST] 2005 S. 613 ff.). Als solche sind sie für die als eigentliche Adressaten figurierenden Verwaltungsbehörden verbindlich, wenn sie nicht klarerweise einen verfassungs- oder gesetzeswidrigen Inhalt aufweist (MICHAEL BEUSCH, in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Teil I/Bd. 2b, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 2. Aufl., Basel 2008, ad Art. 102 Rz. 15 ff.). Nicht verbindlich sind Verwaltungsverordnungen, welche keine von der gesetzlichen Ordnung abweichenden Bestimmungen enthalten dürfen, dagegen für die Justizbehörden, deren Aufgabe es ist, die Einhaltung von Verfassung und Gesetz im Einzelfall zu überprüfen (ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, Rz. 2.173 f.). Die Gerichtsbehörden sollen Verwaltungsverordnungen bei ihrer Entscheidung allerdings mitberücksichtigen, sofern diese eine dem Einzelfall angepasste und gerecht werdende Auslegung der anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen zulassen. Dies gilt um so mehr, als es nicht ihre Aufgabe ist, als Zweitinterpreten des der Verwaltungsverordnung zugrunde liegenden Erlasses eigene Zweckmässigkeitsüberlegungen
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an die Stelle des Vollzugskonzepts der zuständigen Behörde zu setzen (zum Ganzen statt vieler: BGE 126 II 275 E. 4, BGE 123 II 16 E. 7a; BVGE 2007/41 E. 3.3, Entscheid der SRK vom 28. Juni 2005, veröffentlicht in Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 69.125 E. 3b mit Hinweisen). Von selbst versteht sich angesichts der herausragenden Bedeutung, welche dem Legalitätsprinzip im Schweizer Steuerrecht zukommt, bei alledem, dass eine Verwaltungsverordnung unter keinen Umständen alleinige Grundlage für die wie auch immer ausgestaltete steuerliche Erfassung eines Sachverhalts darstellen kann (BVGE 2007/41 E. 4.1).
3.
Der Bund erhebt Stempelabgaben u.a. auf der entgeltlichen und unentgeltlichen Begründung und Erhöhung des Nennwerts von Beteiligungsrechten in Form von Aktien inländischer Aktiengesellschaften (Art. 5 Abs. 1 Bst. a StG). Die Abgabeforderung entsteht bei Aktien im Zeitpunkt der Eintragung der Begründung oder der Erhöhung der Beteiligungsrechte im Handelsregister (Art. 7 Abs. 1 Bst. a StG), bei Beteiligungsrechten, die im Verfahren der bedingten Kapitalerhöhung begründet werden, im Zeitpunkt ihrer Ausgabe (Art. 7 Abs. 1 Bst. abis StG). Die Abgabe auf Beteiligungsrechten beträgt ein Prozent und wird bei deren Begründung und Erhöhung berechnet vom Betrag, welcher der Gesellschaft als Gegenleistung für die Beteiligungsrechte zufliesst, mindestens aber vom Nennwert (Art. 8 Abs. 1 Bst. a StG). Bei Einlagen von Sachgütern ist der Verkehrswert im Zeitpunkt ihrer Einbringung massgebend (Art. 8 Abs. 3 StG). Erfolgt der Zufluss über pari, also über dem Nennwert, sind dabei Emissionsspesen und Abgabe selbst abzugsfähig (JEAN-BLAISE ECKERT/JÉRÔME PIGUET, in Oberson/Hinny, Kommentar Stempelabgaben, Zürich 2006 [Kommentar StG], ad Art. 8 N 2 ff.). Abgabesubjekt ist u.a. die zur Begründung oder Erhöhung von Beteiligungsrechten in Form von Aktien schreitende inländische Aktiengesellschaft (Art. 10 Abs. 1 StG), u.a. also diejenige, welche im Inland statutarischen Sitz hat oder als Unternehmen im inländischen Handelsregister eingetragen ist (Art. 4 Abs. 1 StG). Ausgenommen von der Emissionsabgabe sind Beteiligungsrechte, die in Durchführung von Beschlüssen über Fusionen oder diesen wirtschaftlich gleichkommende Zusammenschlüsse, Umwandlungen und (Auf-)Spaltungen insbesondere von Aktiengesellschaften, begründet oder erhöht werden (Art. 6 Abs. 1 Bst. abis StG). Konkretisiert wird diese Regelung durch die von der ESTV herausgegebenen "Richtlinien
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für die Anwendung von Art. 6 Abs. 1 Bst. a bis StG" vom April 1997 (veröffentlicht in ASA 66 S. 210 ff.; nachfolgend: Richtlinien 1997) sowie als Präzisierung der bisherigen Praxis bezeichnet im "Merkblatt betreffend Anwendung von Art. 6 Abs. 1 Bst. abis des Bundesgesetzes über die Stempelabgaben (StG)" vom Mai 2001 (veröffentlicht in ASA 70 S. 83; nachfolgend: Merkblatt 2001). Schliesslich finden sich Ausführungen im dieses ablösenden Kreisschreiben Nr. 5 "Umstrukturierungen" der ESTV vom 1. Juni 2004 (vgl. den Hinweis in ASA 73 S. 203; nachfolgend: Kreisschreiben 2004).
4.
4.1 Im Streit liegt zwischen den Parteien, ob überhaupt eine Emissionsabgabeforderung entstanden ist. Zu Recht unumstritten ist dabei, dass die von der X. vorgenommene Emission von ... Namenaktien à nominal Fr. ...-- zum Kurswert von Fr. ... sowie die Schaffung von ... Vorratsaktien à nominal Fr. ....-- zum Kurswert von Fr. ... an sich der Emissionsabgabe unterliegt. Fraglich ist indessen, ob die objektive Steuerbefreiung von Art. 6 Abs. 1 Bst. abis StG greift, wonach von der Emissionsabgabe diejenigen Beteiligungsrechte ausgenommen sind, die in Durchführung von Beschlüssen über Fusionen oder diesen wirtschaftlich gleichkommende Zusammenschlüsse begründet oder erhöht werden.
Unbestritten ist im Rahmen dieser Fragestellung, dass im hier zu beurteilenden Sachverhalt keine Fusion stattgefunden hat. Ebenfalls unbestritten ist sodann, dass der Fusion wirtschaftlich gleichkommende Zusammenschlüsse (fusionsähnliche Zusamenschlüsse) grundsätzlich auch in Dreieckskonstellationen gegeben sein könnten. Umstritten ist indessen, ob der vorliegende Fall in seiner konkreten Ausgestaltung als von der Abgabepflicht ausgenommener fusionsähnlicher Zusammenschluss im Sinne von Art. 6 Abs. 1 Bst. abis StG zu betrachten sei. Ob dies der Fall ist, beurteilt sich nach dem zum Zeitpunkt des (umstrittenen) Entstehens der Emissionsabgabeforderung geltenden Recht, also nach demjenigen, das am 8. Dezember 2000 in Kraft stand. Gleiches gilt für das gesetzeskonkretisierende Ergänzungsrecht und grundsätzlich auch für die (schriftlich in Form von Verwaltungsverordnungen zusammengefasste) Praxis der Steuerbehörden. 4.2 Die ESTV hält dafür, ein fusionsähnlicher Zusammenschluss sei nur zu bejahen, wenn ein Teil der wirtschaftlich übernommenen Beteiligungsrechte in das Eigenkapital der übernehmenden Gesellschaft ein-
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fliesse, da ansonsten ein Kaufgeschäft vorliege. Was das konkret bedeute, sei in den Richtlinien 1997 dargelegt. So seien kumulativ vier Voraussetzungen zu erfüllen, darunter diejenige, wonach die veräussernden Gesellschafter oder Genossenschafter der übernommenen Gesellschaft mit Beteiligungsrechten der übernehmenden Gesellschaft oder Genossenschaft abgegolten werden müssten. Den Veräusserern dürfe dabei maximal 50% des effektiven Werts der in die aufnehmende Gesellschaft oder Genossenschaft überführten Beteiligungsrechte gutgeschrieben oder ausbezahlt werden. Dies bedeute nach dem präzisierenden Merkblatt 2001, dass mindestens 50% des effektiven Werts der Sacheinlage bzw. Sachübernahme ins Eigenkapital der übernehmenden Gesellschaft eingehen müsse, sei dies in Form von Kapital oder von (offenen oder stillen) Reserven. Dies sei vorliegend nicht geschehen. Betrachte man nämlich den Sachverhalt aus der einzig massgebenden Optik der Kapital schaffenden, übernehmenden Gesellschaft, so erkenne man, dass nur im Umfang der Neuemission und der Hingabe der Vorratsaktien der effektive Wert bzw. der Nettoaktivenüberschuss der übernommenen Gesellschaft indirekt in das Eigenkapital der Beschwerdeführerin als übernehmender Gesellschaft geflossen sei. Im Halte der übrigen, auf dem Markt durch Rückkauf eigener Aktien oder mittels Wertschriftenleihe beschaffter Titel dagegen, sei dem Wertzufluss ein vorgängiger Abfluss an bestehenden Mitteln in gleicher Höhe gegenübergestanden. Damit habe es sich aus der (wie erwähnt einzig massgebenden) Optik der Beschwerdeführerin diesbezüglich um einen Barerwerb gehandelt, und da dieser Anteil insgesamt (aufgrund näher dargelegten Berechnungen) 83,91% und so mehr als 50% betrage, greife die in den Richtlinien statuierte "safe haven rule" nicht. Die Kapitalerhöhung der Beschwerdeführerin aus Emission von Aktien und die Hingabe von Vorratsaktien könnten damit nicht als im Rahmen eines fusionsähnlichen Zusammenschlusses erfolgt gelten, weshalb die Ausnahmebestimmung von Art. 6 Abs. 1 Bst. a bis StG nicht zur Anwendung gelange.
4.3 Demgegenüber vertritt die Beschwerdeführerin die Auffassung, es liege ein von der Emissionsabgabe ausgeschlossener fusionsähnlicher Zusammenschluss im Sinne von Art. 6 Abs. 1 Bst. abis StG vor. Dies ergebe sich vorab bereits aus der bundesgerichtlichen Rechtsprechung. Was sodann das in Bezug auf die einschlägigen Richtlinien und Merkblätter der ESTV einzig umstrittene Kriterium der Abfindung der Aktionäre der übernommenen Gesellschaft betreffe, welche zu mindestens 50% mit Beteiligungsrechten der übernehmenden Gesellschaft erfol-
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gen müsse, sei dieses Kriterium offensichtlich auf die Sichtweise der andienenden Aktionäre ausgerichtet und vorliegend erfüllt. Nicht zulässig sei dabei das durch die ESTV zusätzlich eingeführte Kriterium, vom Wert der übernommenen Gesellschaft müssten mindestens 50% in das Eigenkapital der übernehmenden Gesellschaft eingehen. Selbst wenn indes darauf abzustellen wäre, so wäre das entsprechende Kriterium erfüllt, da sich das Eigenkapital der Beschwerdeführerin im Ausmass von 50% der übernommenen Gesellschaft erhöht habe. Was sodann das von der ESTV aufgestellte Erfordernis, wonach der Nettoaktivenüberschuss der übernommenen Gesellschaft in das Eigenkapital der übernehmenden Gesellschaft einfliessen müsse, bedeuten solle, sei weder ersichtlich noch begründet. Unter diesen Umständen könne offen bleiben, ob sich die Verwaltungspraxis zwischen dem Zeitpunkt der Publikation der Richtlinien 1997 und dem Erlass des Merkblattes 2001 geändert habe. Immerhin sei darauf hingewiesen, dass sowohl die Richtlinien 1997 wie auch das Merkblatt 2001 gegenüber der diesen vorangehenden Praxis zusätzliche, einschränkende Kriterien geschaffen hätten, welche sofern nicht in Einklang mit Gesetz und bundesgerichtlicher Rechtsprechung nicht gesetzmässig seien. Dies wäre nicht zu beanstanden, wenn die Richtlinien 1997 tatsächlich auch heute noch als so genannte "safe haven rules" verstanden würden; dies sei indessen nicht der Fall.
4.4
4.4.1 Vorliegend umstritten ist damit die Frage, ob die Beteiligungsrechte geschaffen wurden, um einen im Sinn von Art. 6 Abs. 1 Bst. a bis StG befreiten fusionsähnlichen Zusammenschluss zu vollziehen. Wann von einem solchen auszugehen ist, lässt sich grundsätzlich bereits der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zum damaligen (inhaltlich für die vorliegend interessierenden Fragen dem ab 1. April 1993 in Kraft stehenden Art. 6 Abs. 1 Bst. abis StG entsprechenden) Art. 9 Abs. 1 Bst. a StG entnehmen. Eine fusionsgleiche Wirkung kann etwa erzielt werden durch das Einbringen von Aktien bestehender Gesellschaften in eine aufnehmende Gesellschaft, beispielsweise eine Holdinggesellschaft. Dabei wird der Aktionär, der die gesamte oder die beherrschende Beteiligung an seiner Gesellschaft in die aufnehmende Gesellschaft einbringt, mit Aktien der aufnehmenden Gesellschaft entschädigt. Die Tätigkeit der Gesellschaft anderseits wird derart organisiert, dass fusionsgleiche Wirkungen erzielt werden. Die aufnehmende Gesellschaft beschränkt sich nicht darauf, Beteiligungsrechte innezuhaben und Dividenden zu beziehen; sie richtet ihre Tätigkeit so aus, dass die inte-
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grierten, aber selbständig gebliebenen Gesellschaften einheitlich gelenkt werden. Massgebend für den Eintritt einer wirtschaftlich der Fusion gleichkommenden Vereinigung ist, dass die Gesellschaften, die bei echter Fusion in die aufnehmende Gesellschaft überführt würden, zwar rechtlich als solche bestehen bleiben, aber wirtschaftlich von einer einzigen Stelle aus geleitet werden und sich die aus der Fusion erwarteten günstigen wirtschaftlichen Auswirkungen auf die Wettbewerbsfähigkeit, die den Grund der Privilegierung bildet, ergeben, wie effektivere Leitung, Ersparnis von Verwaltungskosten, leichtere Kreditbeschaffung u.a.m. Sind diese Wirkungen beabsichtigt oder zu erwarten, hat der Zusammenschluss wirtschaftlich grundsätzlich die gleichen Wirkungen wie eine Fusion. Sodann muss die übernehmende Gesellschaft in der Lage sein, die integrierten Gesellschaften in absoluter Weise zu beherrschen, was eine Mehrheit von mindestens zwei Drittel der Stimmrechte voraussetzt. Schliesslich müssen die betroffenen Gesellschaften wirtschaftlich aktiv sein (BGE 102 Ib 140; Entscheid der SRK vom 26. August 2004, veröffentlicht in VPB 69.5 E. 3a [zu Art. 6 Abs. 1 Bst. abis StG], mit weiteren Hinweisen). Auf die Motive des Zusammenschlusses kommt es dabei nicht an (FRANÇOIS IMBACH, Traitement des fusions et opérations assimilées en matière de droit de timbre fédéral d'émission, ASA 51 S. 10). Zentrales Abgrenzungskriterium zum Unternehmenskauf ist bei alledem, dass die das Wesen eines fusionsähnlichen Zusammenschlusses ausmachende kapitalmässige Bindung der Aktionäre der übernommenen Gesellschaft bestehen bleibt, weshalb diese mit Aktien der übernommenen Gesellschaft abzufinden sind (MAX KRAMER, Fusionen und fusionsähnliche Zusammenschlüsse im Bereich der Emissionsabgabe, ASA 57 S. 15, 19). 4.4.2 Nichts der bisherigen Rechtsprechung und den von den Parteien angerufenen Präjudizien entnommen werden kann indessen zur Frage, wie gross der Anteil der Entschädigung mit Aktien der aufnehmenden Gesellschaft sein muss, damit noch ein fusionsähnlicher Zusammenschluss vorliegt und der dergestalt emissionsabgaberechtlich privilegierte Sachverhalt nicht zum schlichten Unternehmenskauf mutiert, und diejenige, ob es eine Rolle spiele, aus welcher Quelle die den Gesellschaftern der übernommenen Gesellschaft angedienten Aktien der übernehmenden Gesellschaft stammen. Bei den Präjudizien wurden nämlich immer nur ausschliesslich zu diesem Zweck geschaffene Aktien der übernehmenden Gesellschaft abgegeben, welche von den Aktionären der übernommenen Gesellschaft durch Sacheinlage der Aktien der übernommenen Gesellschaft liberiert wurden.
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4.4.3 Keine abschliessende Klärung der zu beantwortenden Fragen bringt die ursprüngliche ratio legis der auszulegenden Bestimmung von Art. 6 Abs. 1 Bst. abis StG, wonach Fusionen und fusionsähnliche Zusammenschlüsse begünstigt werden und die mehrfache Belastung durch die schweizerische Emissionsabgabe vermieden werden sollen (BGE 102 Ib 140 E. 3b; bestätigt etwa in ASA 72 S. 170 E. 4.1). Keine weiteren Hinweise lassen sich auch aus dem Umstand gewinnen, dass verschiedenen späteren Gesetzesänderungen das letztgenannte Ziel, Mehrfachbelastungen mit der Emissionsabgabe zu verhindern, nicht mehr zugrunde lag, sondern dass es nur noch darum ging, Umstrukturierungen auch mit Auslandsbezug als solche nicht durch Abgaben zu behindern (vgl. etwa ANDRÉ SERGE WIRZ, Die Quasifusion von Aktiengesellschaften im schweizerischen Steuerrecht, Diss. St. Gallen, Hallstadt 1997, S. 244). Den Materialien dagegen kann immerhin entnommen werden, dass als Beispiel für einen fusionsähnlichen Sachverhalt der Fall genannt wird, wonach eine Aktiengesellschaft gemäss (dem damaligen) Art. 181 des Obligationenrechts vom 30. März 1911 (OR, SR 220) Aktiven und Passiven einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung oder einer Genossenschaft gegen Ausgabe neuer Beteiligungsrechte übernehme (BBl 1972 II 1294; vgl. auch BGE 112 Ib E. 3b). Weiter wird ausgeführt, die emissionsabgaberechtliche Privilegierung (durch den damaligen Art. 9 Abs. 1 Bst. a StG) solle "natürlich nur für Beteiligungsrechte gelten, die von der aufnehmenden Gesellschaft beim Zusammenschluss neu geschaffen und den Gesellschaftern der aufgenommenen Unternehmung zugeteilt werden, dagegen nicht auch für nebenhergehende Kapitalerhöhungen der aufnehmenden Gesellschaft für ihre alten Aktionäre" (BBl 1972 II 1294). 4.4.4 Uneinheitlich beantwortet werden die massgebenden Fragen auch in der nach dem Leitentscheid BGE 102 Ib 140 erschienenen Literatur, soweit sich diese dazu äussert. Die von der Vorinstanz herangezogenen Literaturstellen befassen sich zwar nicht alle ausdrücklich mit der vorliegend interessierenden emissionsabgabrechtlichen Frage. Ihnen kann indessen nur, aber immerhin entnommen werden, dass bei einem fusionsähnlichen Zusammenschluss die übernehmende Gesellschaft zum Zweck der Übernahme Aktien schafft, welche den Aktionären der übernommenen Gesellschaft zur Abgeltung von deren Aktien übertragen werden (URS R. BEHNISCH, Die Umstrukturierung von Kapitalgesellschaften, Basel 1996, S. 214 f.). BEHNISCH weist a.a.O. sodann (unter einkommenssteuerrechtlichen Gesichtspunkten) darauf hin, bei einer Abfindung der Aktionäre der übernommenen Gesell-
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schaft in bar liege eine echte Realisierung und keine Quasifusion vor. Auch REICH hält dafür, ein fusionsähnlicher Zusammenschluss werde "meistens derart abgewickelt, dass die aufnehmende Gesellschaft eine Kapitalerhöhung unter Verzicht auf das Bezugsrecht ihrer Aktionäre" vornehme (MARKUS REICH, in Reich/Duss, Unternehmensumstrukturierungen im Steuerrecht, Basel/Frankfurt a.M. 1996, S. 288). REICH führt weiters aus, wie die Absorption von Parallelgesellschaften müsse "sich auch der fusionsgleiche Zusammenschluss im Sinne des Art. 6 Abs. 1 Bst. abis StG deutlich vom schlichten Unternehmenskauf abheben. Die Übernahme muss auf dem Weg der Sacheinlage vollzogen werden", wobei höchstens 50% des Werts der übernommenen Beteiligungsrechte in anderer Form als mit Aktien der aufnehmenden Gesellschaft abgefunden werden dürften (REICH, a.a.O., S. 295). Auf diese 50% Grenze nimmt auch das von den Parteien nicht herangezogene Werk von WIRZ Bezug, der ausführt, die Praxis der ESTV, wonach Barabfindungen bis zu 50% des Verkehrswertes der in die aufnehmende Gesellschaft eingebrachten Aktien betragen dürften, sei als grosszügig zu bewerten (WIRZ, a.a.O., S. 16 f., 245).
Zur Frage, ob es eine Rolle spiele, aus welcher Quelle die den Gesellschaftern der übernommenen Gesellschaft angedienten Aktien der übernehmenden Gesellschaft stammten, äussert sich als einziger der vorerwähnten Autoren WIRZ, der festhält, die Schaffung neuer Anteile der übernehmenden Gesellschaft mittels Kapitalerhöhung sei dann notwendig, wenn diese nicht bereits über genügende Bestände an eigenen Aktien verfüge (WIRZ, a.a.O., S. 25, 31 f.). In die gleiche Richtung wenn auch an sich nicht auf den vorliegend interessierenden Zeitraum bezogen gehen sodann die Aussagen von HINNY. Ausgehend vom Kreisschreiben 2004 nennt auch dieser Autor das Erfordernis, dass höchstens 50% des effektiven Werts der übernommenen Beteiligungsrechte gutgeschrieben oder ausbezahlt werden darf. Das so HINNY im Kreisschreiben 2004 ebenfalls enthaltene Erfordernis, wonach die übernehmende Gesellschaft die auszugebenden Beteiligungsrechte (ausschliesslich) im Rahmen einer Kapitalerhöhung unter Ausschluss der Bezugsrechte der bisherigen Aktionäre schaffen müsse, finde indessen weder im Gesetz noch in den Materialien eine Stütze. Es müsste "durchaus auch möglich sein, dass dazu eigene Aktien verwendet werden, die sich bereits vorher im Besitz der übernehmenden Gesellschaft befanden" (PASCAL HINNY, Kommentar StG, a.a.O., N 90 f. zu Art. 6). In diesem grundsätzlichen Sinn wenngleich ebensowenig den vorliegend interessierenden Zeitraum betreffend und
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auch nicht ausdrücklich auf das Emissionsabgaberecht Bezug nehmend äussert sich schliesslich auch JUNG. Es sei unerheblich, ob der Anteilsinhaber der übernommenen Gesellschaft "seine bisherige Investition mit neuen (Primary Shares) oder alten (Secondary Shares) Anteils- oder Mitgliedschaftsrechten an der erwerbenden Gesellschaft" fortsetze (MARCEL R. JUNG, Steuerneutrale Unternehmens-Umstrukturierungen im harmonisierten Steuerrecht, Basel etc. 2004, Rz. 366). 4.5
4.5.1 Angesichts des Umstands, dass weder der einschlägigen Rechtsprechung (BGE 102 Ib 140) noch den Gesetzesmaterialien bzw. der ratio legis von Art. 6 Abs. 1 Bst. abis StG klar die Antwort auf die Frage entnommen werden kann, wie gross der Anteil der Entschädigung mit Aktien der aufnehmenden Gesellschaft sein muss, damit noch ein fusionsähnlicher Zusammenschluss vorliegt und ob es eine Rolle spiele, aus welcher Quelle die den Gesellschaftern der übernommenen Gesellschaft angedienten Aktien der übernehmenden Gesellschaft stammen (vgl. oben E. 4.4.2 f.), war die ESTV ohne weiteres berechtigt, ihre Auffassung der relevanten Fragen in einer Verwaltungsverordnung kund zu tun. Diese grundsätzliche Befugnis der Verwaltungsbehörden entbindet das Gericht indessen selbstverständlich nicht davon, die Einhaltung von Verfassung und Gesetz im Einzelfall zu überprüfen (vgl. oben E. 2.2).
4.5.2 Ausgehend von der bundesgerichtlichen Rechtsprechung und der zutreffenden und diesbezüglich einhelligen Auffassung der Lehre, wonach fusionsähnliche Zusammenschlüssen vom schlichten Unternehmenskauf abgegrenzt werden müssen, gelangt das Bundesverwaltungsgericht zum Schluss, das in den Richtlinien 1997 enthaltene Erfordernis, wonach den Aktionären der übernommenen Gesellschaft höchstens 50% des effektiven Werts der übernommenen Beteiligungsrechte gutgeschrieben oder ausbezahlt werden dürfe, gebe den richtigen Sinn von Art. 6 Abs. 1 Bst. a bis StG wieder (vgl. oben E. 4.4). Nur dergestalt kann nämlich die das Wesen eines fusionsähnlichen Zusammenschlusses ausmachende kapitalmässige Bindung der Aktionäre der übernommenen Gesellschaft noch hinreichend sichergestellt werden (KRAMER, a.a.O., S. 15, 19; WIRZ, a.a.O., S. 16 f.; bis 1987 betrug der von der Verwaltung höchstens zugelassen Bar-Anteil gar nur 25% des effektiven Werts der übernommenen Beteiligungsrechte; vgl. WIRZ, a.a.O., S. 245 Fn. 908). Entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin kann denn auch diesbezüglich von einem Widerspruch der
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Richtlinien 1997 zur bundesgerichtlichen Rechtsprechung nicht gesprochen werden. 4.5.3 Zu prüfen bleibt damit, ob die Herkunft der hingegebenen Aktien eine Rolle spielt. Die ESTV leitet ihre Ansicht, die hingegebenen Aktien müssten mit einer Kapitalerhöhung geschaffen worden sein, aus dem im Merkblatt 2001 ausdrücklich enthaltenen Kriterium her, es müssten mindestens 50% des effektiven Werts der Sacheinlage bzw. der Sachübernahme "in das Eigenkapital der übernehmenden Gesellschaft eingehen, sei dies in Form von Kapital oder von (offenen oder stillen) Reserven". Hiezu ist vorab zu bemerken, dass allein diesem Wortlaut nicht entnommen werden kann, die den Aktionären der übernommenen Gesellschaft hingegebenen Aktien der übernehmenden Gesellschaft hätten eigens zu dem Zweck neu emittiert werden oder aus Vorratsaktien stammen müssen. Ob die im Einspracheentscheid vertretene Auffassung der ESTV bereits im Merkblatt enthalten ist oder nicht, ist indessen nicht massgeblich; sie findet jedenfalls im auszulegenden Art. 6 Abs. 1 Bst. a bis StG keine hinreichende Stütze und kann weder dem Wortlaut der Bestimmung, den dessen Erlass vorangehenden Materialien noch der ratio legis der Privilegierung fusionsähnlicher Zusammenschlüsse entnommen werden. Klar ist nur, aber immerhin dass alle in Durchführung von Beschlüssen über Fusionen oder diesen wirtschaftlich gleichkommende Zusammenschlüsse begründeten Beteiligungsrechte den Aktionären der übernommenen Gesellschaft hingegeben werden müssen (vgl. BBl 1972 II 1274; vgl. oben E. 4.5). Daraus kann umgekehrt aber nicht geschlossen werden, alle Aktien, die hingegeben werden, müssten eigens hiefür geschaffen werden. Solches lässt sich denn auch den von der Vorinstanz erwähnten Literaturstellen nicht entnehmen. Entscheidend ist, dass für die Annahme eines fusionsähnlichen Zusammenschlusses und die hierfür nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zentrale notwendige Sicherstellung der kapitalmässigen Bindung der abgefundenen Aktionäre der übernommenen Gesellschaft die Herkunft der hingegebenen Aktien irrelevant ist und der Umfang des vorgängigen Abflusses von Barmitteln bei der übernehmenden Gesellschaft keine Rolle spielt. Offen bleiben kann angesichts der mangelnden Relevanz der Herkunft der hingegebenen Aktien, ob wie die Vorinstanz geltend macht das entsprechende Kriterium im Merkblatt 2001 bzw. die daraus fliessende Auffassung der ESTV bloss eine Wiedergabe der ohnehin bereits vorher und damit auch im für den vorliegenden Fall massgebenden Zeit-
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punkt geübten Praxis dargestellt habe. Angemerkt sei lediglich, dass zwar nicht ausgeschlossen ist, dass sich dies bereits aus dem relevanten Passus "durch Ausgabe neuer Beteiligungsrechte" im sacheinschlägigen Titel der Richtlinien 1997 ergeben könnte, dies angesichts der widersprüchlichen Ausführungen im Begleittext zum Merkblatt 2001 aber keineswegs restlos klar erscheint ("Seit der letzten Überarbeitung vom April 1997 hat sich die Praxis weiterentwickelt." bzw. "Das vorliegende Merkblatt über die Anwendung von Art. 6 Abs. 1 Bst. abis StG präzisiert lediglich die geltende Praxis und findet deshalb sofort Anwendung"). So oder anders ist nämlich wie aufgezeigt das Erfordernis der ESTV, die hingegebenen Aktien müssten eigens durch eine Kapitalerhöhung geschaffen worden sein, bundesrechtswidrig, womit sich Ausführungen zu den von der Beschwerdeführerin eventualiter gemachten weiteren Vorbringen ebenso wie solche zur "Rückwirkung" der Praxispräzisierung oder -änderung im Merkblatt 2001 erübrigen. Die Beschwerde ist vollumfänglich gutzuheissen. 5.
5.1 Bei diesem Verfahrensausgang sind der obsiegenden Beschwerdeführerin und der Vorinstanz keine Verfahrenskosten aufzuerlegen (Art. 63 VwVG). Der einbezahlte Kostenvorschuss in Höhe von Fr. 10'000.-- ist der Beschwerdeführerin nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Entscheides zurückzuerstatten. 5.2 Im Übrigen hat die Vorinstanz die obsiegende Beschwerdeführerin für die ihr erwachsenen notwendigen Kosten zu entschädigen. Die Parteientschädigung umfasst die Kosten der Vertretung und allfällige weitere Auslagen der Partei, inklusive Mehrwertsteuer. Das Gericht setzt die Parteientschädigung aufgrund der eingereichten Kostennoten oder, mangels Einreichung einer solchen, aufgrund der Akten fest. Das Anwaltshonorar wird dabei nach dem notwendigen Zeitaufwand bemessen, wobei der Stundenansatz mindestens Fr. 200.-- und höchstens Fr. 400.-- beträgt. Die Auslagen der Vertretung werden aufgrund der tatsächlichen Kosten ausbezahlt (Art. 64 Abs. 1 und 2 VwVG; Art. 7 ff . des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Mit Kostennote vom 31. Januar 2009 hat die Beschwerdeführerin für das vorliegende Beschwerdeverfahren einen Zeitaufwand von 39 Stunden, gemäss den aufgeführten Ansätzen einem Honorar von Fr. 30'210.-- entsprechend, geltend gemacht. Während die Anzahl der
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geltend gemachten Stunden im Lichte der durch das Bundesverwaltungsgericht mit Zurückhaltung erfolgenden Überprüfung der Notwendigkeit nicht zu beanstanden sind (MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, a.a.O., N. 4.86), ist trotz Vorliegen einer Streitigkeit mit Vermögensinteresse im Sinn von Art. 10 Abs. 3 VGKE in der vorliegenden Sache nicht ersichtlich, weshalb der grundsätzlich vorgesehene Maximalsatz von Fr. 400.-- pro Stunde zusätzlich erhöht werden sollte. Dementsprechend ist von einem zu entschädigenden Honorar von Fr. 15'600.-auszugehen. Die geltend gemachten Auslagen in Höhe von Fr. 240.70 erscheinen als sodann als angemessen. Damit resultiert letztlich eine Parteientschädigung von Fr. 17'044.60 (inkl. Mehrwertsteuer).
Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird gutgeheissen. Der Einspracheentscheid der ESTV vom 27. Januar 2006 wird aufgehoben und es wird festgestellt, dass die Beschwerdeführerin die ihr in diesem auferlegte Emissionsabgabe von Fr. ....-- nicht schuldet. 2.
Es werden keine Verfahrenskosten auferlegt. Der von der Beschwerdeführerin geleistete Kostenvorschuss von Fr. 10'000.-- wird ihr nach Eintritt der Rechtskraft dieses Entscheids zurückerstattet. 3.
Die Vorinstanz wird verpflichtet, der Beschwerdeführerin eine Parteientschädigung von Fr. 17'044.60 zu bezahlen. 4.
Dieses Urteil geht an:
- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
- die Vorinstanz (...; Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter:

Die Gerichtsschreiberin:

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Michael Beusch

Sonja Bossart

Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlichrechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).

Versand:

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A-1552/2006 22. Juni 2009 01. Juli 2009 Bundesverwaltungsgericht Unpubliziert Stempelabgaben

Gegenstand Emissionsabgabe

DE FR IT EN

Gesetzesregister

BGE Register

102-IB-140 123-II-16 126-II-275 128-II-112 131-II-13 131-II-710

BVGE

2007/41

BVGer

A-1552/2006

AS 1993/222AS 1992/320

BBl

1972/II/1274 1972/II/1294

VPB

69.5

Zeitschrift ASA

ASA 51,10ASA 57,15ASA 57,19ASA 66,210ASA 70,83 ASA 72,170 ASA 73,203

SR 641.10 StG Bundesgesetz vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben (StG) Art. 6 Ausnahmen
	1.	Von der Abgabe sind ausgenommen:
		a.	die Beteiligungsrechte an Aktiengesellschaften, Kommanditaktiengesellschaften, Gesellschaften mit beschränkter Haftung oder Genossenschaften, die sich, ohne einen Erwerbszweck zu verfolgen, entweder der Fürsorge für Bedürftige und Kranke, der Förderung des Kultus, des Unterrichts sowie anderer gemeinnütziger Zwecke oder der Beschaffung von Wohnungen zu mässigen Mietzinsen oder der Gewährung von Bürgschaften widmen, sofern nach den Statutendie Dividende auf höchstens 6 Prozent des einbezahlten Gesellschafts- oder Genossenschaftskapitals beschränkt,die Ausrichtung von Tantiemen ausgeschlossen undbei der Auflösung der Gesellschaft oder Genossenschaft der nach Rückzahlung des einbezahlten Gesellschafts- oder Genossenschaftskapitals verbleibende Teil des Vermögens einem der erwähnten Zwecke zuzuwenden ist;
		ater. [2]	die Begründung oder Erhöhung des Nennwerts von Beteiligungsrechten an Gesellschaften, die ausschliesslich in öffentlicher Hand sind und einen öffentlichen Zweck nach Artikel 1 des Bundesgesetzes vom 17. März 2023 [3] über den Einsatz elektronischer Mittel zur Erfüllung von Behördenaufgaben verfolgen, sowie gleichgestellte Vorgänge zur Begründung von Beteiligungsrechten an solchen Gesellschaften;
		b. [4]	die Begründung oder Nennwerterhöhung von Beteiligungsrechten an Genossenschaften, soweit die Leistungen der Genossenschafter im Sinne von Artikel 5 gesamthaft eine Million Franken nicht übersteigen;
		c. [5]	die Beteiligungsrechte an Transportunternehmen, die aus Investitionsbeiträgen der öffentlichen Hand zu deren Gunsten begründet oder erhöht werden;
		d.	die Beteiligungsrechte, die unter Verwendung früherer Aufgelder und Zuschüsse der Gesellschafter oder Genossenschafter begründet oder erhöht werden, sofern die Gesellschaft oder Genossenschaft nachweist, dass sie auf diesen Leistungen die Abgabe entrichtet hat;
		e. [6]	...
		f. [7]	...
		g. [8]	die Beteiligungsrechte, die unter Verwendung eines Partizipationskapitals oder Beteiligungskapitals einer Genossenschaftsbank begründet oder erhöht werden, sofern die Gesellschaft oder Genossenschaft nachweist, dass sie auf diesem Partizipationskapital oder Beteiligungskapital die Abgabe entrichtet hat;
		h. [9]	die bei der Gründung oder Kapitalerhöhung einer Aktiengesellschaft, einer Kommanditaktiengesellschaft oder einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung entgeltlich ausgegebenen Beteiligungsrechte, soweit die Leistungen der Gesellschafter gesamthaft eine Million Franken nicht übersteigen;
		i. [10]	die Begründung von Anteilen von kollektiven Kapitalanlagen gemäss KAG [11];
		j. [12]	Beteiligungsrechte, die zur Übernahme eines Betriebes oder Teilbetriebes einer Aktiengesellschaft, Kommanditaktiengesellschaft, Gesellschaft mit beschränkter Haftung oder Genossenschaft begründet oder erhöht werden, sofern gemäss letzter Jahresbilanz die Hälfte des Kapitals und der gesetzlichen Reserven dieser Gesellschaft oder Genossenschaft nicht mehr gedeckt ist;
		k. [13]	die bei offenen Sanierungen vorgenommene Begründung von Beteiligungsrechten oder die Erhöhung von deren Nennwert bis zur Höhe vor der Sanierung sowie Zuschüsse von Gesellschaftern oder Genossenschaftern bei stillen Sanierungen, soweit:bestehende Verluste beseitigt werden, unddie Leistungen der Gesellschafter oder Genossenschafter gesamthaft 10 Millionen Franken nicht übersteigen;
		l. [14]	die Beteiligungsrechte an Banken oder Konzerngesellschaften von Finanzgruppen, die unter Verwendung des von der Eidgenössischen Finanzmarktaufsicht im Hinblick auf die Erfüllung regulatorischer Erfordernisse genehmigten Wandlungskapitals nach den Artikeln 13 Absatz 1 oder 30b Absatz 7 Buchstabe b des Bankengesetzes vom 8. November 1934 [15] begründet oder erhöht werden;
		tab.	abis. [1] Beteiligungsrechte, die in Durchführung von Beschlüssen über Fusionen oder diesen wirtschaftlich gleichkommende Zusammenschlüsse, Umwandlungen und Spaltungen von Aktiengesellschaften, Kommanditaktiengesellschaften, Gesellschaften mit beschränkter Haftung oder Genossenschaften begründet oder erhöht werden;
		u1.	die Dividende auf höchstens 6 Prozent des einbezahlten Gesellschafts- oder Genossenschaftskapitals beschränkt,
		u2.	die Ausrichtung von Tantiemen ausgeschlossen und
		u3.	bei der Auflösung der Gesellschaft oder Genossenschaft der nach Rückzahlung des einbezahlten Gesellschafts- oder Genossenschaftskapitals verbleibende Teil des Vermögens einem der erwähnten Zwecke zuzuwenden ist;
	2.	Fallen die Voraussetzungen der Abgabebefreiung dahin, so ist auf den noch bestehenden Beteiligungsrechten die Abgabe zu entrichten. [17]

[1] Eingefügt durch Ziff. I des BG vom 4. Okt. 1991 (AS 1993 222; BBl 1991 IV 497). Fassung gemäss Anhang Ziff. 6 des Fusionsgesetzes vom 3. Okt. 2003, in Kraft seit 1. Juli 2004 (AS 2004 2617; BBl 2000 4337). [2] Eingefügt durch Anhang Ziff. 3 des BG vom 17. März 2023 über den Einsatz elektronischer Mittel zur Erfüllung von Behördenaufgaben, in Kraft seit 1. Jan. 2024 (AS 2023 682; BBl 2022 804). [3] SR 172.019 [4] Fassung gemäss Ziff. II 1 des Unternehmenssteuerreformgesetzes II vom 23. März 2007, in Kraft seit 1. Jan. 2009 (AS 2008 2893; BBl 2005 4733). [5] Fassung gemäss Ziff. II 9 des BG vom 20. März 2009 über die Bahnreform 2, in Kraft seit 1. Jan. 2010 (AS 2009 5597; BBl 2005 2415, 2007 2681). [6] Aufgehoben durch Ziff. I des BG vom 4. Okt. 1991, mit Wirkung seit 1. April 1993 (AS 1993 222; BBl 1991 IV 497521). [7] Eingefügt durch Art. 24 des ABRG vom 20. Dez. 1985 (AS 1988 1420; BBl 1984 I 1129). Aufgehoben durch Ziff. II des BG vom 28. Sept. 2018, mit Wirkung seit 1. Jan. 2019 (AS 2019 433; BBl 2018 2325). [8] Eingefügt durch Ziff. III Art. 7 Ziff. 1 des BG vom 4. Okt. 1991 über die Änderung des OR (Die Aktiengesellschaft) (AS 1992 733; BBl 1983 II 745). Fassung gemäss Anhang Ziff. II 7 des Finanzinstitutsgesetzes vom 15. Juni 2018, in Kraft seit 1. Jan. 2020 (AS 2018 5247, 2019 4631; BBl 2015 8901). [9] Eingefügt durch Ziff. I des BG vom 24. März 1995 (AS 1995 4259; BBl 1995 I 89). Fassung gemäss Ziff. I des BG vom 18. März 2005, in Kraft seit 1. Jan. 2006 (AS 2005 3577; BBl 2004 4899). [10] Eingefügt durch Anhang Ziff. II 4 des Kollektivanlagengesetzes vom 23. Juni 2006, in Kraft seit 1. Jan. 2007 (AS 2006 5379; BBl 2005 6395). [11] SR 951.31 [12] Eingefügt durch Ziff. II 1 des Unternehmenssteuerreformgesetzes II vom 23. März 2007, in Kraft seit 1. Jan. 2009 (AS 2008 2893; BBl 2005 4733). [13] Eingefügt durch Ziff. II 1 des Unternehmenssteuerreformgesetzes II vom 23. März 2007, in Kraft seit 1. Jan. 2009 (AS 2008 2893; BBl 2005 4733). [14] Eingefügt durch Anhang Ziff. 2 des BG vom 30. Sept. 2011 (Stärkung der Stabilität im Finanzsektor) (AS 2012 811; BBl 2011 4717). Fassung gemäss Anhang Ziff. 4 des BG vom 17. Dez. 2021 (Insolvenz und Einlagensicherung), in Kraft seit 1. Jan. 2023 (AS 2022 732; BBl 2020 6359). [15] SR 952.0 [16] Eingefügt durch Ziff. II des BG vom 18. März 2016 (AS 2016 3451; BBl 2015 7083). Aufgehoben durch Anhang Ziff. 4 des BG vom 17. Dez. 2021 (Insolvenz und Einlagensicherung), mit Wirkung seit 1. Jan. 2023 (AS 2022 732; BBl 2020 6359). [17] Im Sinne einer Berichtigung nach Art. 33 Abs. 1 GVG (AS 1974 1051) hat die Redaktionskommission der BVers den Passus «oder Anteilen an Anlagefonds» gestrichen.

SR 173.32 VGG Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG) - Verwaltungsgerichtsgesetz Art. 33 Vorinstanzen
	Die Beschwerde ist zulässig gegen Verfügungen:
	a.	des Bundesrates und der Organe der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals einschliesslich der Verweigerung der Ermächtigung zur Strafverfolgung;
	b. [1]	des Bundesrates betreffend:die Amtsenthebung eines Mitgliedes des Bankrats, des Direktoriums oder eines Stellvertreters oder einer Stellvertreterin nach dem Nationalbankgesetz vom 3. Oktober 2003 [2],die Abberufung eines Verwaltungsratsmitgliedes der Eidgenössischen Finanzmarktaufsicht oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Finanzmarktaufsichtsgesetz vom 22. Juni 2007 [3],die Sperrung von Vermögenswerten gestützt auf das Bundesgesetz vom 18. Dezember 2015 [5] über die Sperrung und die Rückerstattung unrechtmässig erworbener Vermögenswerte ausländischer politisch exponierter Personen,das Verbot von Tätigkeiten nach dem NDG [7],das Verbot von Organisationen nach dem NDG,das Verbot von Organisationen und Gruppierungen nach Artikel 1 Absatz 2 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 2024 [10] über das Verbot der Hamas sowie verwandter Organisationen,die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Eidgenössischen Instituts für Metrologie nach dem Bundesgesetz vom 17. Juni 2011 [12] über das Eidgenössische Institut für Metrologie,die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Eidgenössischen Revisionsaufsichtsbehörde oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Revisionsaufsichtsgesetz vom 16. Dezember 2005 [14],die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Schweizerischen Heilmittelinstituts nach dem Heilmittelgesetz vom 15. Dezember 2000 [16],die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Anstalt nach dem Ausgleichsfondsgesetz vom 16. Juni 2017 [18],die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Schweizerischen Instituts für Rechtsvergleichung nach dem Bundesgesetz vom 28. September 2018 [20] über das Schweizerische Institut für Rechtsvergleichung,die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Schweizerischen Trassenvergabestelle oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Geschäftsführerin oder des Geschäftsführers durch den Verwaltungsrat nach dem Eisenbahngesetz vom 20. Dezember 1957 [22];
		1.	die Amtsenthebung eines Mitgliedes des Bankrats, des Direktoriums oder eines Stellvertreters oder einer Stellvertreterin nach dem Nationalbankgesetz vom 3. Oktober 2003 [2],
		10. [21]	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Schweizerischen Trassenvergabestelle oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Geschäftsführerin oder des Geschäftsführers durch den Verwaltungsrat nach dem Eisenbahngesetz vom 20. Dezember 1957 [22];
		2.	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitgliedes der Eidgenössischen Finanzmarktaufsicht oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Finanzmarktaufsichtsgesetz vom 22. Juni 2007 [3],
		3. [4]	die Sperrung von Vermögenswerten gestützt auf das Bundesgesetz vom 18. Dezember 2015 [5] über die Sperrung und die Rückerstattung unrechtmässig erworbener Vermögenswerte ausländischer politisch exponierter Personen,
		4. [6]	das Verbot von Tätigkeiten nach dem NDG [7],
		4bis. [8]	das Verbot von Organisationen nach dem NDG,
		4ter. [9]	das Verbot von Organisationen und Gruppierungen nach Artikel 1 Absatz 2 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 2024 [10] über das Verbot der Hamas sowie verwandter Organisationen,
		5. [11]	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Eidgenössischen Instituts für Metrologie nach dem Bundesgesetz vom 17. Juni 2011 [12] über das Eidgenössische Institut für Metrologie,
		6. [13]	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Eidgenössischen Revisionsaufsichtsbehörde oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Revisionsaufsichtsgesetz vom 16. Dezember 2005 [14],
		7. [15]	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Schweizerischen Heilmittelinstituts nach dem Heilmittelgesetz vom 15. Dezember 2000 [16],
		8. [17]	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Anstalt nach dem Ausgleichsfondsgesetz vom 16. Juni 2017 [18],
		9. [19]	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Schweizerischen Instituts für Rechtsvergleichung nach dem Bundesgesetz vom 28. September 2018 [20] über das Schweizerische Institut für Rechtsvergleichung,
	c.	des Bundesstrafgerichts auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses seiner Richter und Richterinnen und seines Personals;
	cbis. [23]	des Bundespatentgerichts auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses seiner Richter und Richterinnen und seines Personals;
	cquater. [25]	des Bundesanwaltes oder der Bundesanwältin auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses der von ihm oder ihr gewählten Staatsanwälte und Staatsanwältinnen sowie des Personals der Bundesanwaltschaft;
	cquinquies. [26]	der Aufsichtsbehörde über die Bundesanwaltschaft auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses ihres Sekretariats;
	cter. [24]	der Aufsichtsbehörde über die Bundesanwaltschaft auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses der von der Vereinigten Bundesversammlung gewählten Mitglieder der Bundesanwaltschaft;
	d.	der Bundeskanzlei, der Departemente und der ihnen unterstellten oder administrativ zugeordneten Dienststellen der Bundesverwaltung;
	e.	der Anstalten und Betriebe des Bundes;
	f.	der eidgenössischen Kommissionen;
	g.	der Schiedsgerichte auf Grund öffentlich-rechtlicher Verträge des Bundes, seiner Anstalten und Betriebe;
	h.	der Instanzen oder Organisationen ausserhalb der Bundesverwaltung, die in Erfüllung ihnen übertragener öffentlich-rechtlicher Aufgaben des Bundes verfügen;
	i.	kantonaler Instanzen, soweit ein Bundesgesetz gegen ihre Verfügungen die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht vorsieht.

[1] Fassung gemäss Anhang Ziff. 4 des Finanzmarktaufsichtsgesetzes vom 22. Juni 2007, in Kraft seit 1. Febr. 2008 (AS 2008 5207; BBl 2006 2829). [2] SR 951.11 [3] SR 956.1 [4] Eingefügt durch Anhang Ziff. 1 des BG vom 1. Okt. 2010 über die Rückerstattung unrechtmässig erworbener Vermögenswerte politisch exponierter Personen (AS 2011 275; BBl 2010 3309). Fassung gemäss Art. 31 Abs. 2 Ziff. 1 des BG vom 18. Dez. 2015 über die Sperrung und die Rückerstattung unrechtmässig erworbener Vermögenswerte ausländischer politisch exponierter Personen, in Kraft seit 1. Juli 2016 (AS 2016 1803; BBl 2014 5265). [5] SR 196.1 [6] Eingefügt durch Anhang Ziff. 2 des BG vom 23. Dez. 2011 (AS 2012 3745; BBl 2007 5037, 2010 7841). Fassung gemäss Anhang Ziff. II 3 des Nachrichtendienstgesetzes vom 25. Sept. 2015, in Kraft seit 1. Sept. 2017 (AS 2017 4095; BBl 2014 2105). [7] SR 121 [8] Eingefügt durch Anhang Ziff. II 3 des Nachrichtendienstgesetzes vom 25. Sept. 2015, in Kraft seit 1. Sept. 2017 (AS 2017 4095; BBl 2014 2105). [9] Eingefügt durch Art. 3 des BG vom 20. Dez. 2024 über das Verbot der Hamas sowie verwandter Organisationen, in Kraft seit 15. Mai 2025 (AS 2025 269; BBl 2024 2250). [10] SR 122.1 [11] Eingefügt durch Art. 26 Ziff. 2 des BG vom 17. Juni 2011 über das Eidgenössische Institut für Metrologie, in Kraft seit 1. Jan. 2013 (AS 2011 6515; BBl 2010 8013). [12] SR 941.27 [13] Eingefügt durch Anhang Ziff. 2 des BG vom 20. Juni 2014 (Bündelung der Aufsicht über Revisionsunternehmen und Prüfgesellschaften), in Kraft seit 1. Jan. 2015 (AS 2014 4073; BBl 2013 6857). [14] SR 221.302 [15] Eingefügt durch Anhang Ziff. 1 des BG vom 18. März 2016, in Kraft seit 1. Jan. 2019 (AS 2017 2745, 2018 3575; BBl 2013 1). [16] SR 812.21 [17] Eingefügt durch Anhang Ziff. II 3 des Ausgleichsfondsgesetzes vom 16. Juni 2017, in Kraft seit 1. Jan. 2019 (AS 2017 7563; BBl 2016 311). [18] SR 830.2 [19] Eingefügt durch Art. 23 Abs. 2 des BG vom 28. Sept. 2018 über das Schweizerische Institut für Rechtsvergleichung, in Kraft seit 1. Jan. 2020 (AS 2019 3199; BBl 2018 913). [20] SR 425.1 [21] Eingefügt durch Ziff. I 2 des BG vom 28. Sept. 2018 über die Organisation der Bahninfrastruktur, in Kraft seit 1. Juli 2020 (AS 2020 1889; BBl 2016 8661). [22] SR 742.101 [23] Eingefügt durch Anhang Ziff. 3 des BG vom 20. März 2009 über das Bundespatentgericht, in Kraft seit 1. Jan. 2012 (AS 2010 513, 2011 2241; BBl 2008 455). [24] Eingefügt durch Anhang Ziff. II 6 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010 (AS 2010 3267; BBl 2008 8125). Fassung gemäss Ziff. I des BG vom 19. Juni 2015, in Kraft seit 1. Nov. 2015 (AS 2015 3847; BBl 2015 2211 2235). [25] Eingefügt durch Anhang Ziff. II 6 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010, in Kraft seit 1. Jan. 2011 (AS 2010 3267; BBl 2008 8125). [26] Eingefügt durch Anhang Ziff. II 6 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010, in Kraft seit 1. Jan. 2011 (AS 2010 3267; BBl 2008 8125).

SR 641.10 StG Bundesgesetz vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben (StG) Art. 5 Beteiligungsrechte [1]
	1.	Gegenstand der Abgabe sind:
		a. [3]	die entgeltliche oder unentgeltliche Begründung und Erhöhung des Nennwertes von Beteiligungsrechten in Form von:Aktien inländischer Aktiengesellschaften und Kommanditaktiengesellschaften;Stammanteilen inländischer Gesellschaften mit beschränkter Haftung; [2]Genossenschaftsanteilen inländischer Genossenschaften;Genussscheinen inländischer Gesellschaften oder Genossenschaften. Als Genussscheine gelten Urkunden über Ansprüche auf einen Anteil am Reingewinn oder am Liquidationsergebnis;Partizipationsscheinen inländischer Gesellschaften, Genossenschaften oder gewerblicher Unternehmen des öffentlichen Rechts;Beteiligungsscheinen von Genossenschaftsbanken.
		b. [5]	...
		u1.	Aktien inländischer Aktiengesellschaften und Kommanditaktiengesellschaften;
		u2.	Stammanteilen inländischer Gesellschaften mit beschränkter Haftung; [2]
		u3.	Genossenschaftsanteilen inländischer Genossenschaften;
		u4.	Genussscheinen inländischer Gesellschaften oder Genossenschaften. Als Genussscheine gelten Urkunden über Ansprüche auf einen Anteil am Reingewinn oder am Liquidationsergebnis;
		u5. [3]	Partizipationsscheinen inländischer Gesellschaften, Genossenschaften oder gewerblicher Unternehmen des öffentlichen Rechts;
		u6. [4]	Beteiligungsscheinen von Genossenschaftsbanken.
	2.	Der Begründung von Beteiligungsrechten im Sinne von Absatz 1 Buchstabe a sind gleichgestellt:
		a.	die Zuschüsse, die die Gesellschafter oder Genossenschafter ohne entsprechende Gegenleistung an die Gesellschaft oder Genossenschaft erbringen, ohne dass das im Handelsregister eingetragene Gesellschaftskapital oder der einbezahlte Betrag der Genossenschaftsanteile erhöht wird;
		b. [6]	der Handwechsel der Mehrheit der Aktien, Stammanteilen oder Genossenschaftsanteile an einer inländischen Gesellschaft oder Genossenschaft, die wirtschaftlich liquidiert oder in liquide Form gebracht worden ist;
		c. [7]	...

[1] Fassung gemäss Ziff. I des BG vom 4. Okt. 1991, in Kraft seit 1. April 1993 (AS 1993 222; BBl 1991 IV 497521). [2] Fassung gemäss Anhang Ziff. 6 des BG vom 16. Dez. 2005 (GmbH-Recht sowie Anpassungen im Aktien-, Genossenschafts-, Handelsregister- und Firmenrecht), in Kraft seit 1. Jan. 2008 (AS 2007 47914839; BBl 2002 3148, 2004 3969). [3] Eingefügt durch Ziff. III Art. 7 Ziff. 1 des BG vom 4. Okt. 1991 über die Änderung des OR (Die Aktiengesellschaft), in Kraft seit 1. Juli 1992 (AS 1992 733; BBl 1983 II 745). [4] Eingefügt durch Anhang Ziff. II 7 des Finanzinstitutsgesetzes vom 15. Juni 2018, in Kraft seit 1. Jan. 2020 (AS 2018 5247, 2019 4631; BBl 2015 8901). [5] Aufgehoben durch Ziff. I des BG vom 4. Okt. 1991, mit Wirkung seit 1. April 1993 (AS 1993 222; BBl 1991 IV 497521). [6] Fassung gemäss Anhang Ziff. 6 des BG vom 16. Dez. 2005 (GmbH-Recht sowie Anpassungen im Aktien-, Genossenschafts-, Handelsregister- und Firmenrecht), in Kraft seit 1. Jan. 2008 (AS 2007 47914839; BBl 2002 3148, 2004 3969). [7] Aufgehoben durch Ziff. I des BG vom 4. Okt. 1991, mit Wirkung seit 1. April 1993 (AS 1993 222; BBl 1991 IV 497521).

SR 641.10 StG Bundesgesetz vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben (StG) Art. 39a [1]

[1] Eingefügt durch Anhang Ziff. 26 des BG vom 4. Okt. 1991 (AS 1992 288; BBl 1991 II 465). Aufgehoben durch Anhang Ziff. 51 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005, mit Wirkung seit 1. Jan. 2007 (AS 2006 2197; BBl 2001 4202).

SR 172.021 VwVG Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz Art. 37 [1]

[1] Aufgehoben durch Anhang Ziff. 10 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005, mit Wirkung seit 1. Jan. 2007 (AS 2006 2197 1069; BBl 2001 4202).

SR 101 BV Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 Art. 190 Massgebendes Recht
		Bundesgesetze und Völkerrecht sind für das Bundesgericht und die anderen rechtsanwendenden Behörden massgebend.

SR 641.10 StG Bundesgesetz vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben (StG) Art. 7
	1.	Die Abgabeforderung entsteht:
		a. [1]	bei Aktien, Partizipationsscheinen, Stammanteilen von Gesellschaften mit beschränkter Haftung und bei Beteiligungsscheinen von Genossenschaftsbanken: im Zeitpunkt der Eintragung der Begründung oder der Erhöhung der Beteiligungsrechte ins Handelsregister;
		b. [3]	...
		c.	bei Genossenschaftsanteilen: im Zeitpunkt ihrer Begründung oder Erhöhung;
		d.	bei Genussscheinen: im Zeitpunkt ihrer Ausgabe oder Erhöhung;
		e.	bei Zuschüssen und bei einem Handwechsel der Mehrheit von Beteiligungsrechten: im Zeitpunkt des Zuschusses oder des Handwechsels;
		f. [4]	bei Beteiligungsrechten, die im Rahmen eines Kapitalbands nach den Artikeln 653s ff. des Obligationenrechts [5] ausgegeben werden, am Ende des Kapitalbands.
		tab.	abis. [2] bei Beteiligungsrechten, die im Verfahren der bedingten Kapitalerhöhung begründet werden: im Zeitpunkt ihrer Ausgabe;
	2.	... [6]

[1] Fassung gemäss Anhang Ziff. II 7 des Finanzinstitutsgesetzes vom 15. Juni 2018, in Kraft seit 1. Jan. 2020 (AS 2018 5247, 2019 4631; BBl 2015 8901). [2] Eingefügt durch Ziff. III Art. 7 Ziff. 1 des BG vom 4. Okt. 1991 über die Änderung des OR (Die Aktiengesellschaft), in Kraft seit 1. Juli 1992 (SR 220am Ende, SchlB zum Tit. XXVI). [3] Aufgehoben durch Ziff. I 3 des BG vom 10. Okt. 1997 über die Reform der Unternehmensbesteuerung 1997, mit Wirkung seit 1. April 1998 (AS 1998 669; BBl 1997 II 1164). [4] Eingefügt durch Ziff. I des BG vom 4. Okt. 1991 (AS 1993 222; BBl 1991 IV 497521). Fassung gemäss Anhang Ziff. 6 des BG vom 19. Juni 2020 (Aktienrecht), in Kraft seit 1. Jan. 2023 (AS 2020 4005; 2022 109; BBl 2017 399). [5] SR 220 [6] Aufgehoben durch Ziff. I des BG vom 4. Okt. 1991, mit Wirkung seit 1. April 1993 (AS 1993 222; BBl 1991 IV 497521).

SR 641.10 StG Bundesgesetz vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben (StG) Art. 8 Beteiligungsrechte [1]
	1.	Die Abgabe auf Beteiligungsrechten beträgt 1 Prozent und wird berechnet: [2]
		a.	bei der Begründung und Erhöhung von Beteiligungsrechten: vom Betrag, der der Gesellschaft oder Genossenschaft als Gegenleistung für die Beteiligungsrechte zufliesst, mindestens aber vom Nennwert;
		b.	auf Zuschüssen: vom Betrag des Zuschusses;
		c.	beim Handwechsel der Mehrheit von Beteiligungsrechten: vom Reinvermögen, das sich im Zeitpunkt des Handwechsels in der Gesellschaft oder Genossenschaft befindet, mindestens aber vom Nennwert aller bestehenden Beteiligungsrechte.
	2.	... [3]
	3.	Sachen und Rechte sind zum Verkehrswert im Zeitpunkt ihrer Einbringung zu bewerten.

[1] Fassung gemäss Ziff. I des BG vom 4. Okt. 1991, in Kraft seit 1. April 1993 (AS 1993 222; BBl 1991 IV 497521). [2] Fassung gemäss Ziff. I 3 des BG vom 10. Okt. 1997 über die Reform der Unternehmensbesteuerung 1997, in Kraft seit 1. April 1998 (AS 1998 669; BBl 1997 II 1164). [3] Aufgehoben durch Ziff. I des BG vom 4. Okt. 1991, mit Wirkung seit 1. April 1993 (AS 1993 222; BBl 1991 IV 497521).

SR 641.10 StG Bundesgesetz vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben (StG) Art. 4
	1.	Inländer ist, wer im Inland Wohnsitz, dauernden Aufenthalt, statutarischen oder gesetzlichen Sitz hat oder als Unternehmen im inländischen Handelsregister eingetragen ist.
	2.	Investmentgesellschaften mit festem Kapital nach Artikel 110 KAG [1] werden in diesem Gesetz den Kapitalgesellschaften gleichgestellt. [2]
	3.	Obligationen sind schriftliche, auf feste Beträge lautende Schuldanerkennungen, die zum Zwecke der kollektiven Kapitalbeschaffung oder Anlagegewährung oder der Konsolidierung von Verbindlichkeiten in einer Mehrzahl von Exemplaren ausgegeben werden, namentlich Anleihensobligationen mit Einschluss der Partialen von Anleihen, für welche ein Grundpfandrecht gemäss Artikel 875 des Zivilgesetzbuches [3] besteht, Rententitel, Pfandbriefe, Kassenobligationen, Kassen- und Depositenscheine sowie Schuldbuchforderungen. [4]
	4.	Den Obligationen gleichgestellt sind:
		a.	in einer Mehrzahl ausgegebene Wechsel, wechselähnliche Schuldverschreibungen und andere Diskontpapiere, sofern sie zur Unterbringung im Publikum bestimmt sind;
		b.	Ausweise über Unterbeteiligungen an Darlehensforderungen;
		c.	in einer Mehrzahl ausgegebene, der kollektiven Kapitalbeschaffung dienende Buchforderungen. [5]
	5.	Geldmarktpapiere sind Obligationen mit einer festen Laufzeit von nicht mehr als zwölf Monaten. [6]

[1] SR 951.31 [2] Fassung gemäss Anhang Ziff. II 4 des Kollektivanlagengesetzes vom 23. Juni 2006, in Kraft seit 1. Jan. 2007 (AS 2006 5379; BBl 2005 6395). [3] SR 210 [4] Eingefügt durch Ziff. I des BG vom 4. Okt. 1991, in Kraft seit 1. April 1993 (AS 1993 222; BBl 1991 IV 497521). [5] Eingefügt durch Ziff. I des BG vom 4. Okt. 1991, in Kraft seit 1. April 1993 (AS 1993 222; BBl 1991 IV 497521). [6] Eingefügt durch Ziff. I des BG vom 4. Okt. 1991, in Kraft seit 1. April 1993 (AS 1993 222; BBl 1991 IV 497521).

SR 641.10 StG Bundesgesetz vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben (StG) Art. 9 Besondere Fälle
	1.	Die Abgabe beträgt:
		a. [1]	...
		b. [2]	...
		c. [3]	...
		d. [4]	auf unentgeltlich ausgegebenen Genussscheinen: 3 Franken je Genussschein;
		e. [5]	auf Beteiligungsrechten, die in Durchführung von Beschlüssen über die Fusion, Spaltung oder Umwandlung von Einzelunternehmen, Handelsgesellschaften ohne juristische Persönlichkeit, Vereinen, Stiftungen oder Unternehmen des öffentlichen Rechts begründet oder erhöht werden, sofern der bisherige Rechtsträger während mindestens fünf Jahren bestand: 1 Prozent des Nennwerts, vorbehältlich der Ausnahmen in Artikel 6 Absatz 1 Buchstabe h. Über den Mehrwert wird nachträglich abgerechnet, soweit während den der Umstrukturierung nachfolgenden fünf Jahren die Beteiligungsrechte veräussert werden.
	2.	Von den Einzahlungen, die während eines Geschäftsjahres auf das Genossenschaftskapital gemacht werden, wird die Abgabe nur soweit erhoben, als diese Einzahlungen die Rückzahlungen auf dem Genossenschaftskapital während des gleichen Geschäftsjahres übersteigen.
	3.	Auf den Beträgen, die der Gesellschaft im Rahmen eines Kapitalbands nach den Artikeln 653s ff. des Obligationenrechts [6] zufliessen, wird die Abgabe nur soweit erhoben, als diese Zuflüsse die Rückzahlungen im Rahmen dieses Kapitalbands übersteigen. [7]

[1] Aufgehoben durch Ziff. I des BG vom 4. Okt. 1991, mit Wirkung seit 1. April 1993 (AS 1993 222; BBl 1991 IV 497521). [2] Aufgehoben durch Ziff. I 3 des BG vom 10. Okt. 1997 über die Reform der Unternehmensbesteuerung 1997, mit Wirkung seit 1. April 1998 (AS 1998 669; BBl 1997 II 1164). [3] Aufgehoben durch Ziff. I des BG vom 4. Okt. 1991, mit Wirkung seit 1. April 1993 (AS 1993 222; BBl 1991 IV 497521). [4] Fassung gemäss Ziff. III Art. 7 Ziff. 1 des BG vom 4. Okt. 1991 über die Änderung des OR (Die Aktiengesellschaft), in Kraft seit 1. Juli 1992 (SR 220am Ende, SchlB zum Tit. XXVI). [5] Eingefügt durch Anhang Ziff. 6 des Fusionsgesetzes vom 3. Okt. 2003 (AS 2004 2617; BBl 2000 4337). Fassung gemäss Anhang Ziff. 6 des BG vom 16. Dez. 2005 (GmbH-Recht sowie Anpassungen im Aktien-, Genossenschafts-, Handelsregister- und Firmenrecht), in Kraft seit 1. Jan. 2008 (AS 2007 47914839; BBl 2002 3148, 2004 3969). [6] SR 220 [7] Eingefügt durch Ziff. I des BG vom 4. Okt. 1991 (AS 1993 222; BBl 1991 IV 497521). Fassung gemäss Anhang Ziff. 6 des BG vom 19. Juni 2020 (Aktienrecht), in Kraft seit 1. Jan. 2023 (AS 2020 4005; 2022 109; BBl 2017 399).

SR 220 OR Bundesgesetz vom 30. März 1911 betreffend die Ergänzung des Schweizerischen Zivilgesetzbuches (Fünfter Teil: Obligationenrecht) Art. 181
	1.	Wer ein Vermögen oder ein Geschäft mit Aktiven und Passiven übernimmt, wird den Gläubigern aus den damit verbundenen Schulden ohne weiteres verpflichtet, sobald von dem Übernehmer die Übernahme den Gläubigern mitgeteilt oder in öffentlichen Blättern ausgekündigt worden ist.
	2.	Der bisherige Schuldner haftet jedoch solidarisch mit dem neuen noch während dreier Jahre, die für fällige Forderungen mit der Mitteilung oder der Auskündigung und bei später fällig werdenden Forderungen mit Eintritt der Fälligkeit zu laufen beginnen. [1]
	3.	Im übrigen hat diese Schuldübernahme die gleiche Wirkung wie die Übernahme einer einzelnen Schuld.
	4.	Die Übernahme des Vermögens oder des Geschäfts von Handelsgesellschaften, Genossenschaften, Vereinen, Stiftungen und Einzelunternehmen, die im Handelsregister eingetragen sind, richtet sich nach den Vorschriften des Fusionsgesetzes vom 3. Oktober 2003 [2]. [3]

[1] Fassung gemäss Anhang Ziff. 2 des Fusionsgesetzes vom 3. Okt. 2003, in Kraft seit 1. Juli 2004 (AS 2004 2617; BBl 2000 4337). [2] SR 221.301 [3] Eingefügt durch Anhang Ziff. 2 des Fusionsgesetzes vom 3. Okt. 2003 (AS 2004 2617; BBl 2000 4337). Fassung gemäss Ziff. I 3 des BG vom 16. Dez. 2005 (GmbH-Recht sowie Anpassungen im Aktien-, Genossenschafts-, Handelsregister- und Firmenrecht), in Kraft seit 1. Jan. 2008 (AS 2007 4791; BBl 2002 3148, 2004 3969).

SR 172.021 VwVG Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz Art. 63
	1.	Die Beschwerdeinstanz auferlegt in der Entscheidungsformel die Verfahrenskosten, bestehend aus Spruchgebühr, Schreibgebühren und Barauslagen, in der Regel der unterliegenden Partei. Unterliegt diese nur teilweise, so werden die Verfahrenskosten ermässigt. Ausnahmsweise können sie ihr erlassen werden.
	2.	Keine Verfahrenskosten werden Vorinstanzen oder beschwerdeführenden und unterliegenden Bundesbehörden auferlegt; anderen als Bundesbehörden, die Beschwerde führen und unterliegen, werden Verfahrenskosten auferlegt, soweit sich der Streit um vermögensrechtliche Interessen von Körperschaften oder autonomen Anstalten dreht.
	3.	Einer obsiegenden Partei dürfen nur Verfahrenskosten auferlegt werden, die sie durch Verletzung von Verfahrenspflichten verursacht hat.
	4.	Die Beschwerdeinstanz, ihr Vorsitzender oder der Instruktionsrichter erhebt vom Beschwerdeführer einen Kostenvorschuss in der Höhe der mutmasslichen Verfahrenskosten. Zu dessen Leistung ist dem Beschwerdeführer eine angemessene Frist anzusetzen unter Androhung des Nichteintretens. Wenn besondere Gründe vorliegen, kann auf die Erhebung des Kostenvorschusses ganz oder teilweise verzichtet werden. [1]
	4bis.	Die Spruchgebühr richtet sich nach Umfang und Schwierigkeit der Streitsache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien. Sie beträgt:
		a.	in Streitigkeiten ohne Vermögensinteresse 100-5000 Franken;
		b.	in den übrigen Streitigkeiten 100-50 000 Franken. [2]
	5.	Der Bundesrat regelt die Bemessung der Gebühren im Einzelnen. [3] Vorbehalten bleiben Artikel 16 Absatz 1 Buchstabe a des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [4] und Artikel 73 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010 [5]. [6]

[1] Fassung gemäss Anhang Ziff. 10 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005, in Kraft seit 1. Jan. 2007 (AS 2006 2197 1069; BBl 2001 4202). [2] Eingefügt durch Anhang Ziff. 10 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005, in Kraft seit 1. Jan. 2007 (AS 2006 2197 1069; BBl 2001 4202). [3] Fassung gemäss Anhang Ziff. 10 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005, in Kraft seit 1. Jan. 2007 (AS 2006 2197 1069; BBl 2001 4202). [4] SR 173.32 [5] SR 173.71 [6] Fassung des zweiten Satzes gemäss Anhang Ziff. II 3 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010, in Kraft seit 1. Jan. 2011 (AS 2010 3267; BBl 2008 8125).

SR 172.021 VwVG Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz Art. 64
	1.	Die Beschwerdeinstanz kann der ganz oder teilweise obsiegenden Partei von Amtes wegen oder auf Begehren eine Entschädigung für ihr erwachsene notwendige und verhältnismässig hohe Kosten zusprechen.
	2.	Die Entschädigung wird in der Entscheidungsformel beziffert und der Körperschaft oder autonomen Anstalt auferlegt, in deren Namen die Vorinstanz verfügt hat, soweit sie nicht einer unterliegenden Gegenpartei auferlegt werden kann.
	3.	Einer unterliegenden Gegenpartei kann sie je nach deren Leistungsfähigkeit auferlegt werden, wenn sich die Partei mit selbständigen Begehren am Verfahren beteiligt hat.
	4.	Die Körperschaft oder autonome Anstalt, in deren Namen die Vorinstanz verfügt hat, haftet für die einer unterliegenden Gegenpartei auferlegte Entschädigung, soweit sich diese als uneinbringlich herausstellt.
	5.	Der Bundesrat regelt die Bemessung der Entschädigung. [1] Vorbehalten bleiben Artikel 16 Absatz 1 Buchstabe a des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [2] und Artikel 73 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010 [3]. [4]

[1] Fassung gemäss Anhang Ziff. 10 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005, in Kraft seit 1. Jan. 2007 (AS 2006 2197 1069; BBl 2001 4202). [2] SR 173.32 [3] SR 173.71 [4] Fassung des zweiten Satzes gemäss Anhang Ziff. II 3 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010, in Kraft seit 1. Jan. 2011 (AS 2010 3267; BBl 2008 8125).

SR 173.320.2 VGKE Reglement vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE) Art. 7 Grundsatz
	1.	Obsiegende Parteien haben Anspruch auf eine Parteientschädigung für die ihnen erwachsenen notwendigen Kosten.
	2.	Obsiegt die Partei nur teilweise, so ist die Parteientschädigung entsprechend zu kürzen.
	3.	Keinen Anspruch auf Parteientschädigung haben Bundesbehörden und, in der Regel, andere Behörden, die als Parteien auftreten.
	4.	Sind die Kosten verhältnismässig gering, so kann von einer Parteientschädigung abgesehen werden.
	5.	Artikel 6a ist sinngemäss anwendbar. [1]

[1] Eingefügt durch Ziff. I des Beschlusses des BVGer vom 20. Aug. 2009, in Kraft seit 1. April 2010 (AS 2010 945).

SR 173.110 BGG Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz Art. 42 Rechtsschriften
	1.	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
	1bis.	Wurde in einer Zivilsache das Verfahren vor der Vorinstanz in englischer Sprache geführt, so können Rechtsschriften in dieser Sprache abgefasst werden. [1]
	2.	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. [2] [3]
	3.	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
	4.	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 2016 [4] über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
		a.	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
		b.	die Art und Weise der Übermittlung;
		c.	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann. [5]
	5.	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
	6.	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
	7.	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.

[1] Eingefügt durch Ziff. II 1 des BG vom 17. März 2023 (Verbesserung der Praxistauglichkeit und der Rechtsdurchsetzung), in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2023 491; BBl 2020 2697). [2] Fassung des zweiten Satzes gemäss Ziff. I 1 des Steuererlassgesetzes vom 20. Juni 2014, in Kraft seit 1. Jan. 2016 (AS 2015 9; BBl 2013 8435). [3] Fassung gemäss Anhang Ziff. 1 des Steueramtshilfegesetzes vom 28. Sept. 2012, in Kraft seit 1. Febr. 2013 (AS 2013 231; BBl 2011 6193). [4] SR 943.03 [5] Fassung gemäss Anhang Ziff. II 2 des BG vom 18. März 2016 über die elektronische Signatur, in Kraft seit 1. Jan. 2017 (AS 2016 4651; BBl 2014 1001).