A-3256/2014 - 2015-08-11 - Indirekte Steuern - Mehrwertsteuer (subjektive Steuerpflicht, rückwirkende Eintragung, Steuerumgehung)

SR 172.021 VwVG Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz

Art. 50 [1]

Die Beschwerde ist innerhalb von 30 Tagen nach Eröffnung der Verfügung einzureichen.

Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern einer Verfügung kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

[1] Fassung gemäss Anhang Ziff. 10 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005, in Kraft seit 1. Jan. 2007 (AS 2006 2197 1069; BBl 2001 4202).

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I
A-3256/2014

U r t e i l v o m 11 . A u g u s t 2 0 1 5

Besetzung

Richterin Salome Zimmermann (Vorsitz),
Richter Daniel Riedo, Richter Jürg Steiger,
Gerichtsschreiberin Kathrin Abegglen Zogg.

Parteien

A._______ Ltd., ...,
vertreten durch lic. iur. Rolf Schilling LL.M., Blum & Grob Rechtsanwälte AG,
Neumühlequai 6, Postfach 3954, 8021 Zürich 1,
Beschwerdeführerin,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Mehrwertsteuer,
Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,
Vorinstanz.

Gegenstand

Mehrwertsteuer (subjektive Steuerpflicht,
rückwirkende Eintragung, Steuerumgehung).

A-3256/2014

Sachverhalt:
A.
A.a Die A._______ Ltd. ist nach eigenen Angaben eine Aktiengesellschaft nach der Gesetzgebung Bermudas mit Sitz in Hamilton, Bermuda. Sie gehört angeblich zu einer Unternehmensgruppe, welche insgesamt rund 30 Gesellschaften umfasst und sich u.a. im Rohstoffhandel betätigt und Hotels, Freizeitparks, Sportanlagen und weitere Objekte in der Schweiz und im Ausland betreibt. Wirtschaftlich berechtigt an der Unternehmensgruppe und damit auch an der A._______ Ltd. ist X._______ (nachfolgend: der wirtschaftlich Berechtigte), der eigenen Angaben zufolge Wohnsitz in O._______ hat.
A.b Im hier massgebenden Zeitraum vom 1. Januar 2001 bis 30. November 2006 war ein Business-Jet (...), welcher über 12 Passagierplätze verfügte, einziges Aktivum der A._______ Ltd. Das Flugzeug war unter dem Kennzeichen (...) in Bermuda registriert und bildete Gegenstand eines am 15. Dezember 1992 abgeschlossenen "Operation Management Agreements" zwischen der A._______ Ltd. und der in der Schweiz ansässigen B._______ AG. Darin verpflichtete sich die B._______ AG das in O._______ stationierte Flugzeug auf Kosten der Eigentümerin zu betreiben, wobei das Flugzeug hauptsächlich durch die Eigentümerin und deren Personal genutzt werden sollte.
A.c Im fraglichen Zeitraum wurde das Flugzeug exklusiv der C._______ Inc., einer angeblich ebenfalls zur Unternehmensgruppe gehörenden Finanzierungsgesellschaft mit Sitz auf den British Virgin Islands, zum Personentransport zur Verfügung gestellt. Für diese in den Rechnungen als "Renting/Leasing" bezeichneten Leistungen vereinnahmte die Gesellschaft nachweislich ein monatliches Entgelt.
B.
Am 14. Februar 2002 stellte die A._______ Ltd. bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) einen Antrag auf Mehrwertsteuervergütung für das Jahr 2001 in der Höhe von Fr. 321'167.--. Die ESTV wies den Antrag am 23. Februar 2004 ab und bestätigte diese Verfügung mit Einspracheentscheid vom 31. Oktober 2006. Die dagegen erhobene Beschwerde wies das Bundesverwaltungsgericht mit Urteil A-1667/2006 vom 23. Juni 2008 ab. Das Bundesverwaltungsgericht erwog, die A._______ Ltd. erbringe entgeltliche Beförderungsleistungen, bei denen es sich teilweise um reine Inlandflüge und damit um Dienstleistungen im Inland handle. Damit sei eine
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der kumulativen Voraussetzungen einer Steuervergütung ("keine" Dienstleistungen im Inland) nicht erfüllt. C.
In der Folge liess die A._______ Ltd. zum Zweck der Verjährungsunterbrechung erstmals am 27. Dezember 2006 und letztmals am 3. Februar 2011 jeweils vorsorglich die rückwirkende Eintragung in das Register der Mehrwertsteuerpflichtigen für die Jahre 2001 bis 2006 beantragen und Vorsteuerguthaben (zzgl. Verzugszins) wie folgt zurückfordern:

1.1.2001 bis 31.12.2001:

Fr. 271'252.89

1.1.2002 bis 31.12.2002:

Fr. 223'664.92

1.1.2003 bis 31.12.2003:

Fr. 219'222.31

1.1.2004 bis 31.12.2004:

Fr. 200'338.26

1.1.2005 bis 31.12.2005:

Fr. 228'852.66

1.1.2006 bis 30.11.2006:

Fr. 171'418.75

D.
Mit Schreiben vom 26. September 2008 verlangte die A._______ Ltd. die definitive rückwirkende Eintragung in das Register der Mehrwertsteuerpflichtigen per 1. Januar 2001. Am 6. März 2009 teilte die ESTV der A._______ Ltd. schriftlich mit, dass sie die (bis dahin gestellten) Anträge auf rückwirkende Eintragung in das Register der Steuerpflichtigen abweise. Mit Eingabe vom 17. März 2009 bat die A._______ Ltd. um Zustellung eines begründeten Entscheids. E.
Am 25. März 2010 liess die nunmehr anwaltlich vertretene A._______ Ltd. an ihren Anträgen um rückwirkende Eintragung in das Register der Steuerpflichtigen für den Zeitraum 1. Januar 2001 bis 30. November 2006 festhalten. Mit Schreiben vom 28. Juni 2010 forderte die ESTV die Antragstellerin auf, ihr genauere Unterlagen betreffend die mit dem Flugzeug erzielten Umsätze einzureichen. Am 26. August 2010 und 19. Juli 2011 liess die A._______ Ltd. der ESTV weitere Dokumente zugehen. Seite 3

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F.
Mit Verfügung vom 30. November 2011 lehnte die ESTV die Anträge der A._______ Ltd. auf rückwirkende Eintragung in das Register der Steuerpflichtigen für den Zeitraum 1. Januar 2001 bis 30. November 2006 und Rückerstattung allfälliger Vorsteuerguthaben ab. Im Wesentlichen führte die ESTV aus, die A._______ Ltd. habe ausschliesslich Leistungen an nahestehende Personen erbracht, weshalb es an einem mehrwertsteuerlich relevanten Leistungsaustausch fehle.
G.
Dagegen liess die A._______ Ltd. am 16. Januar 2012 Einsprache erheben und am 16. Juli 2012 der ESTV unaufgefordert weitere Dokumente einreichen. Mit Schreiben vom 22. Januar 2014 brachte die ESTV der A._______ Ltd. zur Kenntnis, dass sie in Anbetracht der neueren Entwicklungen in der Rechtsprechung den Sachverhalt neu unter dem bisher nicht berücksichtigten Aspekt der Steuerumgehung würdigen werde. Mit Stellungnahme vom 24. März 2014 liess die A._______ Ltd. sinngemäss an ihren bisherigen Anträgen festhalten. Mit Einspracheentscheid vom 2. Juni 2014 wies die ESTV die Einsprache ab. Sie kam zum Schluss, dass die Voraussetzungen einer Steuerumgehung erfüllt seien, zumal der A._______ Ltd. der Nachweis der geschäftlichen Nutzung des Flugzeugs nicht gelungen sei. H.
Gegen diesen Einspracheentscheid liess die A._______ Ltd. (nachfolgend: Beschwerdeführerin) am 16. Juni 2014 Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht erheben. Sie beantragt im Hauptbegehren, die Beschwerde sei gutzuheissen und der Einspracheentscheid sei aufzuheben; es sei die MWST-Pflicht der Beschwerdeführerin festzustellen und es sei die Vorinstanz anzuweisen, die Beschwerdeführerin per 1. Januar 2001 im Register der MWST-pflichtigen Unternehmen einzutragen. Eventualiter sei der Fall an die Vorinstanz zurückzuweisen mit der Instruktion, die steuerbaren und die Steuerpflicht begründenden inländischen Umsätze festzustellen. Daraufhin sei die Beschwerdeführerin einzutragen und die Vorsteuerabzüge und allfällige Vorsteuerabzugskorrekturen vorzunehmen, wobei ein Vorsteuerguthaben der Beschwerdeführerin mit 5% (4,5% seit dem 1. Januar 2010 bzw. 4% seit dem 1. Januar 2012) seit dem mittleren Verfall dieses Guthabens, der von Amtes wegen zu berechnen ist, zu verzinsen Seite 4

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sei. Alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zu Lasten der Vorinstanz. I.
Mit Vernehmlassung vom 25. Juli 2014 beantragt die Vorinstanz die kostenfällige Abweisung der Beschwerde. J.
Mit Zwischenverfügung vom 25. März 2015 forderte die Instruktionsrichterin die Vorinstanz nochmals auf, die vollständigen Akten einzureichen. Mit Eingabe vom 27. März 2015 kam die Vorinstanz dieser Aufforderung nach.
Auf die Begründungen in den Eingaben der Parteien wird soweit sie entscheidwesentlich sind in den Erwägungen eingegangen.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1.
1.1 Das Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht richtet sich nach dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG). 1.2 Gemäss Art. 31 VGG beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 VwVG. Vorliegend stellt der angefochtene Einspracheentscheid vom 2. Juni 2014 eine solche Verfügung dar. Eine Ausnahme in sachlicher Hinsicht nach Art. 32 VGG liegt nicht vor und die Vorinstanz ist eine Behörde im Sinn von Art. 33 VGG, weshalb das Bundesverwaltungsgericht zur Behandlung der Beschwerde zuständig ist. Die Beschwerdeführerin ist zudem zur Erhebung der vorliegenden Beschwerde berechtigt (Art. 48 Abs. 1 VwVG), hat diese frist- und formgerecht eingereicht (Art. 50 Abs. 1 und Art. 52 Abs. 1 VwVG) sowie den Vorschuss für die Verfahrenskosten rechtzeitig bezahlt (Art. 64 Abs. 3 i.V.m. Art. 21 Abs. 3 VwVG). Auf die Beschwerde ist unter Vorbehalt der Präzisierungen gemäss E. 1.3 einzutreten.
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1.3
1.3.1 Die Beschwerdeführerin hat ihre Beschwerdeanträge, anders als noch im vorinstanzlichen Verfahren, teilweise als Feststellungsbegehren formuliert.
Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung ist der Anspruch auf Erlass einer Feststellungsverfügung subsidiär gegenüber rechtsgestaltenden Verfügungen (statt vieler: BGE 137 II 199 E. 6.5; BVGE 2010/12 E. 2.3). Auch im Bereich der Mehrwertsteuer bleibt für ein selbständiges Feststellungsbegehren kein Raum, wenn ein beschwerdefähiger Leistungsentscheid gefällt werden kann und die Steuerpflicht für einen konkreten Prüfungszeitraum zu beurteilen ist (Urteil des BGer 2C_508/2010 vom 24. März 2011 E. 1.4, vgl. aber Art. 82 Abs. 1 Bst. f MWSTG, welcher in casu trotz E. 1.4 [2. Abschnitt] hienach an der Subsidiarität von Feststellungsverfügungen wie nachfolgend gezeigt wird, nichts zu ändern vermag). Im Streit liegt vorliegend bei richtiger Betrachtung nicht allein der Bestand der subjektiven Steuerpflicht, sondern sich daraus ergebend die Frage, ob und gegebenenfalls in welchem Umfang für die hier strittigen Steuerperioden ein Anspruch auf Vorsteuerabzug besteht. Dies ergibt sich aus den ersten Eingaben der Beschwerdeführerin ebenso wie aus dem Dispositiv des angefochtenen Entscheids und einer sinngemässen Interpretation der Beschwerdebegehren. Es ist daher vorliegend mittels eines Leistungsentscheids zu klären, ob die Beschwerdeführerin zu Recht die Auszahlung von Vorsteuerüberschüssen verlangt. Für einen selbständigen Antrag auf Feststellung der subjektiven Steuerpflicht bleibt kein Raum, weshalb darauf nicht einzutreten ist. 1.3.2 Soweit die Beschwerdeführerin ferner die (rückwirkende) Eintragung im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen verlangt, ist sie darauf hinzuweisen, dass einer solchen Registrierung lediglich deklaratorische Bedeutung zukommt. Sowohl Eintragung als auch Löschung stellen blosse Verwaltungsakte ohne materielle Rechtskraft dar (vgl. Urteil des BGer 2A.75/2002 vom 9. August 2002 E. 5.2; Urteil des BVGer A-5059/2014 vom 26. Februar 2015 E. 1.4.2). Mithin hätte die Vorinstanz die Beschwerdeführerin ohne weiteres in ihrem Register einzutragen, sofern das Bundesverwaltungsgericht deren subjektive Steuerpflicht hinsichtlich der im Recht liegenden Steuerperioden als gegeben betrachtet. Einer ausdrücklichen richterlichen Anordnung bedarf es hierfür grundsätzlich nicht. 1.3.3 In Bezug auf die Steuerperiode 2001 hatte sich das Bundesverwaltungsgerichts bereits einmal mit der Frage auseinander zu setzen, ob die Seite 6

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Beschwerdeführerin Anspruch auf Steuerrückerstattung hat (Urteil A-1667/2006 vom 23. Juni 2008; vgl. Sachverhalt Bst. B). Gegenstand der gerichtlichen Beurteilung bildete damals die Frage der Steuervergütung nach Art. 90 Abs. 2 Bst. b des Bundesgesetzes vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer (aMWSTG; AS 2000 1300). Bei dieser Vergütung der schweizerischen Steuer an ausländische Unternehmen handelt es sich um das Pendant zum Abzug der Vorsteuer durch inländisch ansässige Unternehmen ("sog. Vorsteuervergütungsverfahren, das an die Stelle des Vorsteuerabzugs
tritt";
vgl.
Urteil
des
BVGer
A-6615/2011 vom 29. Januar 2013 E. 2.4.3 mit Hinweisen). Der jeweilige Anspruch basiert jedoch auf einem unterschiedlichen Rechtsgrund. Im fraglichen Urteil wurde der Anspruch auf Vorsteuerabzug als Folge der subjektiven Steuerpflicht nicht thematisiert und bildete somit auch nicht Streitgegenstand. Damit liegt in Bezug auf die hier verlangte Rückzahlung von Vorsteuerüberschüssen keine res iudicata vor und es ist auch in Bezug auf die Steuerperiode 2001 auf die Beschwerde einzutreten (zur materiellen Rechtskraft von Gerichtsurteilen: RENÉ RHINOW ET AL., Öffentliches Prozessrecht, 3. Aufl. 2014, Rz. 955 ff.). 1.4 Am 1. Januar 2010 ist das MWSTG in Kraft getreten. Gemäss Art. 112 Abs. 1 MWSTG bleiben die bisherigen gesetzlichen Bestimmungen sowie die gestützt darauf erlassenen Vorschriften grundsätzlich weiterhin auf alle während ihrer Geltungsdauer eingetretenen Tatsachen und entstandenen Rechtsverhältnisse anwendbar. Vorliegend ist die subjektive Steuerpflicht im Zeitraum 1. Januar 2001 bis 30. November 2006 zu beurteilen, weshalb in materieller Hinsicht das aMWSTG sowie die dazugehörige Verordnung vom 29. März 2000 (aMWSTGV, AS 2000 1347), beide in Kraft ab dem 1. Januar 2001, zur Anwendung gelangt.
Demgegenüber ist das neue mehrwertsteuerliche Verfahrensrecht im Sinne von Art. 113 Abs. 3 MWSTG auf sämtliche im Zeitpunkt des Inkrafttretens hängige und damit grundsätzlich auch auf das vorliegende Verfahren anwendbar. Allerdings ist Art. 113 Abs. 3 MWSTG insofern restriktiv zu handhaben, als gemäss höchstrichterlicher Rechtsprechung nur eigentliche Verfahrensnormen sofort auf hängige Verfahren anzuwenden sind und es dabei nicht zu einer Anwendung von neuem materiellen Recht auf altrechtliche Sachverhalte kommen darf (ausführlich: Urteil des BVGer A1113/2009 vom 23. Februar 2010 E. 1.3). 2.

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2.1 Der Mehrwertsteuer unterliegen die im Inland gegen Entgelt erbrachten Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen (Art. 5 Bst. a und b aMWSTG). Als Dienstleistung gilt jede Leistung, die keine Lieferung eines Gegenstandes ist (Art. 7 Abs. 1 aMWSTG).
2.2 Damit überhaupt eine steuerbare Leistung vorliegt, muss sie im Austausch mit einem Entgelt erfolgen (sog. "Leistungsverhältnis"). Die Entgeltlichkeit stellt vom Eigenverbrauch abgesehen ein unabdingbares Tatbestandsmerkmal einer mehrwertsteuerlichen Leistung dar. Besteht zwischen Leistungserbringer und -empfänger kein Austauschverhältnis im erwähnten Sinn, ist die Aktivität mehrwertsteuerlich irrelevant und fällt nicht in den Geltungsbereich der Mehrwertsteuer (anstelle vieler: BGE 132 II 353 E. 4.3, Urteil des BVGer A-3696/2012 vom 14. Juni 2013 E. 2.1.2, je mit Hinweisen).
2.2.1 Für die Annahme eines solchen Leistungsverhältnisses ist verlangt, dass zwischen Leistung und Entgelt eine innere wirtschaftliche Verknüpfung gegeben ist in dem Sinn, dass die Leistung eine Gegenleistung auslöst (BGE 138 II 239 E. 3.2 mit Hinweisen, ausführlich dazu: Urteil des BVGer A-3688/2012 vom 8. April 2013 E. 2.1.3). 2.2.2 Weiter setzt ein steuerbares Leistungsverhältnis voraus, dass mehrere Beteiligte vorhanden sind, nämlich ein Leistungserbringer und ein Leistungsempfänger. Dabei ist ein Leistungsaustausch ohne Weiteres auch unter nahestehenden Personen möglich. Dies folgt unmittelbar aus dem Begriff des Leistungsaustausches bei Lieferungen und Dienstleistungen (Art. 5 ff. aMWSTG; BGE 138 II 239 E. 3.2). Das Bundesgericht hat seine frühere Sichtweise, wonach es sich bei Tätigkeiten einer Gesellschaft zu Gunsten einer ihr nahestehenden Person nicht um steuerbare Leistungsverhältnisse handeln würde, sondern um nichtsteuerbare "Innenleistungen" inzwischen aufgegeben (Urteil des BGer 2C_487/2011 vom 13. Februar 2013 E. 2.4 [betr. Fürstentum Liechtenstein] mit Hinweisen). Demnach sind Leistungen gegenüber nahestehenden Personen mit Bezug auf die Steuerbarkeit nicht anders zu behandeln als Leistungen gegenüber unabhängigen Dritten. Im Verhältnis zwischen der juristischen Person und dem Nahestehenden ist daher zu prüfen, ob es sich bei der fraglichen Tätigkeit um eine Innenleistung zur unternehmerischen Leistungserstellung oder ob es sich dabei um das Endprodukt handelt, das den betrieblichen Bereich verlässt (vgl. zur geänderten Rechtsprechung ausdrücklich: Urteil des BGer 2C_836/2009 vom 15. Mai 2012 E. 5 insb. E. 5.2 [betr. Fürstentum Liechtenstein]; Urteil 2A.264/2006 vom 3. September 2008 E. 3.3 f.; Seite 8

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zum Ganzen: Urteil des BVGer A-3696/2012 vom 14. Juni 2013 E. 2.1.3). Nicht von Belang ist im Rahmen der Prüfung des mehrwertsteuerlichen Leistungsaustauschs, ob der Leistungsempfänger das Flugzeug für geschäftliche oder private Zwecke verwendet (BGE 138 II 239 E. 3.3; Urteil des BGer 2C_146/2010 vom 15. August 2012 E. 4.1.3 [betr. Fürstentum Liechtenstein];
Urteil
des
BVGer
A-4695/2010 vom 14. Januar 2013 E. 2.1.3; ROGER ROHNER, Mehrwertsteuerliche Behandlung der Nutzung von Flugzeugen durch den Alleinaktionär, zsis) 2013, BestCase Nr. 1, Ziff. 3.2; SONJA BOSSART MEIER, Freier Flug am Mehrwertsteuerhimmel Klärung bei den Flugzeugfällen, Der Schweizer Treuhänder 2014/4 S. 250).
2.2.3 Zum Entgelt gehört alles, was der Empfänger oder an seiner Stelle ein Dritter für die Lieferung oder Dienstleistung aufwendet. Im Fall einer Lieferung oder Dienstleistung an eine nahestehende Person gilt als Entgelt der Wert, der unter unabhängigen Dritten vereinbart würde (vgl. Art. 33 Abs. 2 aMWSTG, zum Grundsatz des "dealing at arm's length"; statt vieler: BGE 140 II 88 E. 4.1, 138 II 545 E. 3.2; Urteil des BVGer A-2657/2014 vom 1. Juni 2015 E. 3.2.2). Bei nahestehenden Personen wäre somit von einer Entgeltlichkeit bzw. von einem Leistungsaustausch selbst dann auszugehen, wenn zwar überhaupt kein Entgelt bezeichnet und bezahlt wird, die Leistung, die dem nahestehenden Dritten erbracht wird, jedoch üblicherweise nur gegen Entgelt erhältlich ist (BGE 138 II 239 E. 3.3). 2.3 Bei Beförderungsleistungen gilt das Land, in dem eine zurückgelegte Strecke liegt, als mehrwertsteuerlicher Ort der Leistung (Art. 14 Abs. 2 Bst. b 1. Satz aMWSTG). Steuerbar sind daher nur die auf das Inland entfallenden Streckenteile. Die im Ausland zurückgelegten Streckenteile sind der schweizerischen Mehrwertsteuer nicht unterworfen. Grenzüberschreitende Beförderungen im Luftverkehr, d.h. solche, bei denen entweder der Ankunfts- oder der Abflugsort im Inland liegt, sind indessen was den inländischen Streckenanteil betrifft von der Steuer befreit (Art. 19 Abs. 3 aMWSTG in Verbindung mit Art. 6 Abs. 1 Bst. a aMWSTGV). 2.4 Mehrwertsteuerpflichtig ist grundsätzlich, wer eine mit der Erzielung von Einnahmen verbundene gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbstständig ausübt, sofern seine Lieferungen und seine Dienstleistungen sowie sein Eigenverbrauch im Inland jährlich gesamthaft Fr. 75'000.-- übersteigen (Art. 21 Abs. 1 aMWSTG). Eine Ausnahme von der Steuerpflicht besteht insofern, als die nach Abzug der Vorsteuer verbleibende Steuer (sog.
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Steuerzahllast) regelmässig nicht mehr als Fr. 4'000.-- beträgt; diese Ausnahme bleibt auf Jahresumsätze bis zu Fr. 250'000.-- beschränkt (Art. 25 Abs. 1 Bst. a aMWSTG).
Zum massgeblichen Umsatz für die obligatorische Steuerpflicht zählen auch die nach Art. 19 aMWSTG von der Steuer echt befreiten Umsätze. Hingegen können Umsätze aus Leistungen, deren Ort gemäss Art. 13 f. aMWSTG im Ausland liegt, die obligatorische subjektive Steuerpflicht nicht auslösen (Urteile des BVGer A-2221/2014 vom 27. Januar 2015 E. 3.2, A1375/2006 vom 27. September 2007 E. 2.2, je mit Hinweisen). 2.5
2.5.1 Verwendet die steuerpflichtige Person Gegenstände oder Dienstleistungen für steuerbare Ausgangsleistungen, so kann sie in ihrer Steuerabrechnung die auf den Eingangsleistungen lastende Steuer als Vorsteuer abziehen (Art. 38 Abs. 1 und 2 aMWSTG). Als im Sinne von Art. 38 Abs. 2 aMWSTG verwendet hat eine Eingangsleistung dann zu gelten, wenn sie in steuerbare Ausgangsleistungen einfliesst, d.h. für einen geschäftlich begründeten Zweck eingesetzt wird. Trifft dies nicht zu, liegt mit Bezug auf diese Eingangsleistung Endverbrauch beim Steuerpflichtigen vor (vgl. BGE 132 II 353 E. 8.2 und E. 10; vgl. DANIEL RIEDO, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und von den entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht, Bern 1999, S. 141 f.). Für die Berechtigung zum Vorsteuerabzug des Leistungserbringers ist grundsätzlich irrelevant, ob der Leistungsempfänger die Leistung privat oder geschäftlich verwendet (vgl. Urteil des BGer 2C_451/2013 vom 7. Januar 2014 E. 6.1 f.,
Urteil
des
BVGer
A-3696/2012 vom 14. Juni 2013 E. 3.2.1).
2.5.2 Das Recht auf Vorsteuerabzug besteht auch bezüglich derjenigen Leistungen, die von der Steuer echt befreit sind (Art. 19 Abs. 1 aMWSTG). Dazu zählen namentlich grenzüberschreitende Flugleistungen, soweit sie den inländischen Streckenanteil betreffen (vorne E. 2.3). Ferner sieht Art. 38 Abs. 3 aMWSTG vor, dass die steuerpflichtige Person die Vorsteuern abziehen kann, wenn sie die Gegenstände oder Dienstleistungen für Tätigkeiten verwendet, die steuerbar wären, wenn sie im Inland bewirkt würden. Daraus folgt, dass bei Beförderungsleistungen im Luftverkehr das Recht auf Vorsteuerabzug grundsätzlich auch für die auf das Ausland entfallenden, der hiesigen Mehrwertsteuer nicht unterliegenden Strecken (bzw. bei grenzüberschreitender Beförderung: Streckenteile) besteht (vgl. BGE 138 II 239 E. 3.4 mit Hinweisen).
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2.6 Steuerpflichtige Personen können ihre wirtschaftlichen Verhältnisse grundsätzlich so gestalten, wie sie ihnen steuerlich am günstigsten erscheinen. Diese freie Gestaltungsmöglichkeit findet ihre Grenze in dem aus dem verfassungsrechtlichen Verbot des Rechtsmissbrauchs (Art. 5 Abs. 3 BV) abgeleiteten Institut der Steuerumgehung (vgl. BGE 131 II 562 E. 3.5, BGE 98 Ib 314 E. 3d; Urteil des BGer 2A.239/2005 vom 28. November 2005 E. 3.5.1; MARKUS REICH, Steuerrecht, 2. Aufl. 2012, Rz. 40 und 98). 2.6.1 Nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesgerichts in Bezug auf die direkten Steuern und die Verrechnungssteuer (statt vieler: BGE 131 II 627 E. 5.2, BGE 93 I 722 E. 1; vgl. zur bundesgerichtlichen Rechtsprechung ferner MARLENE KOBIERSKI, Der Durchgriff im Gesellschafts- und Steuerrecht, 2012, S. 87 ff.) wird eine Steuerumgehung angenommen, wenn

erstens eine von den Beteiligten gewählte Rechtsgestaltung als ungewöhnlich ("insolite"), sachwidrig oder absonderlich, jedenfalls den wirtschaftlichen Gegebenheiten völlig unangemessen erscheint. Für die Annahme einer Steuerumgehung muss mit anderen Worten eine Sachverhaltsgestaltung vorliegen, die wenn man von den steuerlichen Aspekten absieht jenseits des wirtschaftlich Vernünftigen liegt (sog. "objektives" Element oder "Umwegstruktur"; BGE 138 II 239 E. 4.1 mit Hinweis);

zweitens angenommen werden muss, dass die gewählte Rechtsgestaltung missbräuchlich lediglich deshalb getroffen wurde, um Steuern einzusparen, die bei sachgemässer Ordnung der Verhältnisse geschuldet wären. Dieses sog. "subjektive" Element (oder "Missbrauchsabsicht") spielt insofern eine entscheidende Rolle, als die Annahme einer Steuerumgehung ausgeschlossen ist, wenn andere als blosse Steuerersparnisgründe bei der Rechtsgestaltung eine relevante Rolle spielen;

drittens das gewählte Vorgehen tatsächlich zu einer erheblichen Steuerersparnis führte, würde es von den Steuerbehörden hingenommen (sog. "effektives" Element oder "Steuervorteil").
2.6.2 Das Bundesgericht will die Steuerumgehungsdoktrin im Sinn einer rechtsmissbräuchlichen Anrufung des als massgeblich geltenden Sinns einer Norm nur in ganz ausserordentlichen Situationen anwenden. Eine solche Situation liegt vor, wenn trotz Heranziehung des Normsinns als Aus-
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legungsschranke eine Besteuerung oder eine Steuerbefreiung nicht möglich ist, das Gesetz also angewendet werden kann, das Ergebnis aber aufgrund der konkreten Ausgestaltung des Sachverhalts in hohem Mass als stossend erscheint bzw. einer Willkür gleichkäme. Wird das Vorliegen einer Steuerumgehung mit dieser Gewichtung geprüft, so stellen die genannten Kriterien im Einzelfall einen tauglichen Prüfraster für die Abgrenzung von der steuerlich zu akzeptierenden Steuervermeidung dar (BGE 138 II 239 E. 4.1 mit Hinweisen).
2.6.3 Diese Rechtsprechung gilt ausdrücklich auch für die Mehrwertsteuer. In seiner mittlerweile präzisierten Rechtsprechung geht das Bundesgericht davon aus, dass das Halten eines Flugzeugs über eine Gesellschaft nicht in jedem Fall als ungewöhnlich im Sinne der Steuerumgehungstheorie angesehen werden kann. Anders ist aber die Situation zu beurteilen, wenn eine Gesellschaft in erster Linie dazu da ist, dem wirtschaftlich Berechtigten für dessen private Belange ein Flugzeug zur Verfügung zu stellen. Zwar liegt der Missbrauch in solchen Fällen nicht darin, dass für das Halten eines privat verwendeten Flugzeugs eine juristische Person gegründet wird. Missbräuchlich ist es jedoch, wenn mit einer solchen Gesellschaft überdies versucht wird, Steuern zu sparen. Es ist daher in solchen Konstellationen zu prüfen, ob sich der Einsatz der Gesellschaft bloss rechnet, weil damit vom Vorsteuerabzug profitiert werden kann. Wird das Flugzeug zu rein privaten Zwecken eingesetzt, so kann die Anmeldung bei der Mehrwertsteuer offensichtlich nur das Motiv der Steuerersparnis haben (BGE 138 II 239 E. 4.3.2
f.;
Urteile
des
BVGer
A-3157/2011 vom 2. Dezember 2013 E. 4.3, A-3696/2012 vom 14. Juni 2013 E. 2.4.3, je mit Hinweisen).
Im Zusammenhang mit der Frage der Steuerumgehung bei den sog. Flugzeugfällen unterscheidet das Bundesgericht grob vier Fallkonstellationen. Besteht eine ausschliessliche (private) Eigennutzung des Flugzeugs durch den wirtschaftlich Berechtigten oder eine nahestehende Person, ist die zivilrechtliche Struktur nicht anzuerkennen und ein "Durchgriff" vorzunehmen (Fallgruppe 1). Dieselbe steuerliche Konsequenz ergibt sich, wenn die Eigennutzung zwar nicht ausschliesslich besteht, aber lediglich eine nahezu unerhebliche Drittnutzung (im Sinne echter Drittumsätze) vorliegt (Fallgruppe 2). Wird ein Flugzeug dem wirtschaftlich Berechtigten oder der nahestehenden Person zwar dauernd zur Verfügung gestellt und entsprechend genutzt, werden daneben aber erhebliche Drittumsätze erzielt, ist die Struktur teilweise, d.h. in Bezug auf die Drittumsätze grundsätzlich anzuerkennen (Fallgruppe 3). Kein Raum für eine Steuerumgehung bleibt, Seite 12

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wenn eine erhebliche Drittnutzung besteht und der Eigennutzung eine untergeordnete Bedeutung zukommt. Diesfalls ist die gewählte Struktur steuerlich vollumfänglich anzuerkennen (Fallgruppe 4; zum Ganzen [anschaulich in tabellarischer Form dargestellt] Urteil des BGer 2C_487/2011 vom 13. Februar 2013 E. 2.9). Was die vom Bundesgericht benutzten Begriffe des "Durchgriffs" bzw. der "Nichtanerkennung der Struktur" anbelangt, so bedeutet dies, dass die subjektive Steuerpflicht der Gesellschaft, die Halterin des Flugzeugs ist, verneint wird. Entsprechend entfällt auch die Berechtigung zum Vorsteuerabzug, zumal diese an die subjektive Steuerpflicht anknüpft (vgl. E. 2.5). Mit anderen Worten stellt sich die Frage, ob Vorsteuerabzüge vorgenommen werden können, einzig in den Fallkonstellationen 3 und 4, wobei in der Fallkonstellation 3 (d.h. es bestehen neben der Eigennutzung erhebliche Drittumsätze, die zur teilweisen Anerkennung der Struktur führen) nur ein teilweiser Vorsteuerabzug in Betracht kommt. In den Fallkonstellationen 1 und 2 ist die Vornahme von Vorsteuerabzügen mangels subjektiver Steuerpflicht ausgeschlossen (vgl. insbesondere zur Fallkonstellation 2: Urteile des BGer 2C_146/2010 vom 15. August 2012 E. 4.2 f., 2C_836/2009 vom 15. Mai 2012 E. 6.3.2 und 7). 2.6.4 Das Vorliegen der Voraussetzungen einer Steuerumgehung ist entsprechend der im Steuerrecht geltenden Normentheorie durch die Steuerbehörde zu beweisen. Diese kann sich aber darauf beschränken darzulegen, dass bezogen auf die Gesellschaft, die Eigentümerin des Flugzeugs ist, keine wirtschaftlichen oder geschäftlichen Gründe für das Halten des Flugzeugs ersichtlich sind. Daraus ergibt sich die natürliche Vermutung, dass das Flugzeug für private Zwecke des Aktionärs bzw. des wirtschaftlich Berechtigten und ihm Nahestehender verwendet wird. Die Gesellschaft kann diese Vermutung jedoch durch den Nachweis entkräften, dass das Flugzeug für geschäftliche Zwecke benötigt wird (vgl. BGE 138 II 239 E. 4.4; Urteile des BGer 2C_487/2011 vom 13. Februar 2013 E. 2.7 f. [betr. Fürstentum Liechtenstein]; 2C_476/2010 vom 19. März 2012 E. 3.4). Dabei geht es um den Nachweis einer geschäftlichen Tätigkeit des Aktionärs bzw. des wirtschaftlich Berechtigten (BGE 138 II 239 E. 4.4, zweitletzter Absatz).
2.6.5 Wird eine Steuerumgehung bejaht, ist der Besteuerung die Rechtsgestaltung zugrunde zu legen, die sachgemäss gewesen wäre, um den erstrebten wirtschaftlichen Zweck zu erreichen (statt vieler: BGE 131 II 627 E. 5.2). Das kann namentlich bedeuten, dass zur steuerlichen Beurteilung die formale zivilrechtliche Ausgestaltung eines Sachverhalts negiert und auf seine wirtschaftlichen Auswirkungen abgestellt wird (vgl. statt vieler: Seite 13

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BGE 138 II 239 E. 4.1 in fine sowie
A-5059/2014 vom 26. Februar 2015 E. 3.3)

Urteil

des

BVGer

2.7
2.7.1 Im Rahmen der Beweiswürdigung entscheidet das Gericht darüber, ob eine rechtserhebliche Tatsache als erwiesen zu gelten hat oder nicht. Der Beweis ist geleistet, wenn das Gericht gestützt auf die freie Beweiswürdigung zur Überzeugung gelangt, dass sich der rechtserhebliche Sachumstand verwirklicht hat (statt vieler: BGE 130 II 482 E. 3.2, Urteil des BVGer A-5384/2014 vom 3. März 2015 E. 3.2.2 mit Hinweisen). 2.7.2 Liegen Beweisschwierigkeiten vor, die typischerweise bei bestimmten Sachverhalten auftreten, werden Beweiserleichterungen vorgesehen, zum Beispiel indem das Beweismass herabgesetzt wird (vgl. BGE 128 III 271 E. 2b/bb). Diese so genannte ,,Beweisnot" liegt aber nicht schon darin begründet, dass eine Tatsache, die ihrer Natur nach ohne weiteres dem unmittelbaren Beweis zugänglich wäre, nicht bewiesen werden kann, weil der beweisbelasteten Partei die Beweismittel fehlen. Blosse Beweisschwierigkeiten im konkreten Einzelfall können nicht zu einer Beweiserleichterung führen (BGE 130 III 321 E. 3.2 mit Hinweisen). Schliesslich führt Beweisnotstand keinesfalls zu einer Umkehr der Beweislast (Urteil des BVGer A-7570/2009 vom 22. Juni 2011 E. 2.3.2; TARKAN GÖKSU, in: Marc Amstutz et. al [Hrsg.], Handkommentar zum Schweizer Privatrecht, 2007, Art. 8 N. 22).
3.
3.1 Im vorliegenden Fall hielt die Beschwerdeführerin im massgebenden Zeitraum als einziges Aktivum einen Business-Jet mit 12 Passagierplätzen. Gemäss Angaben der Beschwerdeführerin wurde das Flugzeug ausschliesslich für Zwecke der Unternehmensgruppe eingesetzt und hauptsächlich durch den wirtschaftlich Berechtigten teilweise in Begleitung seiner Familie und von Geschäftspartnern genutzt. Dass mit dem Flugzeug keine Flüge für unabhängige Dritte erfolgten, steht im Einklang mit dem "Operation Management Agreement", wonach das Flugzeug hauptsächlich durch die Beschwerdeführerin und deren Personal genutzt werden sollte (vgl. Sachverhalt Bst. A.b). Wie sich ferner aus den eingereichten Bankbelegen ergibt, vereinnahmte die Beschwerdeführerin für die erbrachten Flugleistungen ein Entgelt von der C._______ Inc. Im Weiteren ist durch die Fluglisten belegt, dass das Flugzeug teilweise für grenzüberschreitende Flüge in und aus der Schweiz sowie für reine Inlandflüge eingesetzt wurde.
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3.2 Vorliegend erbrachte die Beschwerdeführerin gegenüber dem wirtschaftlich Berechtigten Flugleistungen und vereinnahmte im Gegenzug ein Entgelt, welches von dritter Seite, nämlich der Finanzierungsgesellschaft C._______ Inc. geleistet wurde. Weil nicht ersichtlich ist, dass die Flugleistungen der innerbetrieblichen Leistungserstellung dienten, stellen die entsprechenden Umsätze Aussenumsätze dar. Somit ist ungeachtet dessen, dass es sich beim Leistungsempfänger um eine nahestehende Person handelt von einem mehrwertsteuerlichen Leistungsaustausch auszugehen. Bei der Prüfung des mehrwertsteuerlichen Leistungsaustauschs ist auch nicht von Belang, ob der wirtschaftlich Berechtigte (als Leistungsempfänger) das Flugzeug im Rahmen einer "geschäftlichen Tätigkeit" oder "privat" benützte (E. 2.2).
3.3 Bei den erbrachten Flugleistungen handelt es sich unbestrittenermassen um Beförderungsleistungen (vgl. dazu bereits Urteil A-1667/2006 vom 23. Juni 2008 E. 3.3 mit Hinweis auf Urteil des BGer 2A.519/1998 vom 24. April 2001, E. 4b; vgl. Sachverhalt Bst. B). Daraus folgt, dass die in der Schweiz erbrachten entgeltlichen Flugleistungen grundsätzlich steuerbar sind (E. 2.3).
3.4 Zu prüfen ist, ob die Beschwerdeführerin die für die subjektive Steuerpflicht massgebende Umsatzgrenze überschritten hat. Weil die Steuerzahllast offensichtlich die Beschwerdeführerin macht Vorsteuerüberschüsse geltend weniger als Fr. 4'000.-- betrug, beläuft sich der erforderliche, zu überschreitende Jahresumsatz auf Fr. 250'000.--. Der Jahresumsatz bemisst sich nach den aufgewendeten Entgelten für die Inlandflüge und für die grenzüberschreitenden, auf den inländischen Streckenteil entfallenden, von der Steuer echt befreiten Flugleistungen. Für die Mehrwertsteuerpflicht sind einzig Leistungen (und gegebenenfalls ein Eigenverbrauch) relevant, die im Inland erbracht wurden (E. 2.4). Daraus folgt, dass sämtliche im Ausland erbrachten Flugleistungen bei der Berechnung des Jahresumsatzes nicht zu berücksichtigen sind. In den Jahren 2001 bis 2004 erbrachte die Beschwerdeführerin Flugleistungen im Inland im zeitlichen Umfang zwischen 23 und 26 Stunden. In den Jahren 2005 und 2006 betrug die auf Inlandflüge entfallende Flugzeit nicht mehr als 11 Stunden. Hinzuzurechnen sind jedoch die "inländischen Streckenanteile" bei den zahlreichen (je über 100) grenzüberschreitenden Flügen pro Jahr. Bereits wenn durchschnittlich 15 Minuten auf die inländischen Streckenanteile angerechnet werden, was unter Berücksichtigung der benötigten Zeit für Start bzw. Landung wohl zu knapp bemessen ist (vgl. auch Seite 15

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Urteil des BVGer A-2221/2014 vom 27. Januar 2015 E. 7.4.5), würden somit jährlich mindestens 1'500 Flugminuten, d.h. 25 Flugstunden zusätzlich auf solche inländische Streckenanteile entfallen. In Anbetracht der Höhe des angegebenen Entgelts ("Charterfee"), welches zwischen Fr. 8'900.-/Std. und Fr. 12'000.--/Std. variiert, ist somit davon auszugehen, dass die massgebende Umsatzgrenze von Fr. 250'000.- in den Jahren 2001 bis 2006 ohne Weiteres überschritten wurde und es muss auch nicht nachgeprüft werden, ob das angegebene Entgelt einem Drittvergleich standhält (E. 2.2.3).
3.5 Weil die Beschwerdeführerin nach dem Gesagten grundsätzlich, d.h. unter Vorbehalt der Steuerumgehung (E. 3.6 ff.), steuerpflichtig war und sie die von der Betreibergesellschaft bezogenen Leistungen für grundsätzlich steuerbare Ausgangsleistungen (hier: Flugleistungen) verwendete, war sie auch berechtigt, den Vorsteuerabzug vorzunehmen (E. 2.5.1). Das Recht auf Vorsteuerabzug besteht dabei nicht nur bezüglich der steuerbaren Inlandflüge, sondern auch in Bezug auf die inländischen, von der Steuer befreiten Streckenanteile bei den grenzüberschreitenden Beförderungen sowie auf die auf das Ausland entfallenden Streckenteile (E. 2.5.2). Daraus resultiert im vorliegenden Fall, in dem mehr Flugleistungen auf ausländische bzw. grenzüberschreitende Beförderungen entfallen als auf reine Inlandflüge, ein erheblicher Vorsteuerüberschuss. Entsprechend verlangt die Beschwerdeführerin auch die Rückerstattung von Vorsteuern von jährlich über bzw. gegen Fr. 200'000.-- (vgl. Sachverhalt Bst. C). 3.6 Es bleibt in der vorliegenden Konstellation die Frage nach dem Vorliegen einer Steuerumgehung zu beantworten, welche bereits im vorinstanzlichen Verfahren hauptsächlich den Streitgegenstand bildete. 3.6.1 Es gilt somit zu prüfen, ob die drei oben beschriebenen Voraussetzungen einer Steuerumgehung (objektives, subjektives und effektives Element) kumulativ erfüllt sind (E. 2.6.1). Mit Bezug auf das objektive Element hat das Bundesgericht festgehalten, es sei absonderlich und den wirtschaftlichen Gegebenheiten völlig unangemessen, wenn eine Gesellschaft in erster Linie dazu da sei, dem wirtschaftlich Berechtigten für dessen private Belange ein Flugzeug zur Verfügung zu stellen (E. 2.6.3). In Anwendung der bundesgerichtlichen Rechtsprechung gilt es daher zunächst abzuklären, ob die Beschwerdeführerin "in erster Linie" dazu da war, ihrem wirtschaftlich Berechtigten für dessen "private Belange" das fragliche Flugzeug zur Verfügung zu stellen. Nur falls dies zutrifft, kann von Seite 16

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einer Umwegstruktur im Sinne der Steuerumgehungsdoktrin ausgegangen werden (vgl. Urteil des BVGer A-3696/2012 vom 14. Juni 2013 E. 3.2.2.1). 3.6.2 Die Beschwerdeführerin hielt im massgebenden Zeitraum das fragliche Flugzeug als einziges Aktivum. Dass sie ausser dem Halten des Flugzeugs und dem Erbringen von Beförderungsleistungen zu Gunsten ihres wirtschaftlich Berechtigten eine weitere, operative Tätigkeit vorsah oder entfaltete, wird weder geltend gemacht, noch ist dies aus den Akten ersichtlich. Ins Gewicht fallende Drittumsätze wurden keinerlei erzielt. Einziger Anhaltspunkt für einen allfälligen Drittumsatz bildet die von der Beschwerdeführerin an die D._______ ausgestellte Rechnung vom 9. November 2006, welche zwei Flüge im Oktober 2006 betraf. Aber selbst wenn es sich dabei um einen echten Drittumsatz handelte, genügt dieser eine Drittumsatz ohnehin nicht, um die praktisch ausschliessliche Nutzung des Flugzeugs durch den wirtschaftlich Berechtigten zu widerlegen. Weiter bestanden auch keinerlei vorgehende Benutzungsrechte anderer Personen. Das Flugzeug ist in O._______ stationiert, unweit vom angeblichen Wohnsitz des wirtschaftlich Berechtigten entfernt und stand diesem somit jederzeit uneingeschränkt zur Verfügung. Bei dieser Ausgangslage ist trotz der Entgeltlichkeit der Flüge für den wirtschaftlich Berechtigten und im Sinne der bundesgerichtlichen Rechtsprechung nicht zu beanstanden, dass die Vorinstanz in einem ersten Schritt geschlossen hat, es seien bezogen auf die Gesellschaft "keine wirtschaftlichen oder geschäftlichen Gründe für das Halten des Flugzeugs ersichtlich". Daraus ergibt sich nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung die natürliche Vermutung, dass das Flugzeug zu privaten Zwecken verwendet wurde (E. 2.6.4). Es bleibt somit zu prüfen, ob die Beschwerdeführerin nachzuweisen vermag, dass der wirtschaftlich Berechtigte das Flugzeug für geschäftliche Zwecke verwendet hat. 3.6.3 Was die Anforderungen an diesen Nachweis betrifft, beruft sich die Beschwerdeführerin sinngemäss auf einen von der Vorinstanz verschuldeten Beweisnotstand. So habe sie wegen der langen Verfahrensdauer verschiedener mit der vorliegenden Sache in Zusammenhang stehender Verfahren das substantielle Problem, dass zweckdienliche Beweismittel, welche eine geschäftliche Nutzung des Flugzeugs im relevanten Zeitraum belegen, kaum mehr beizubringen seien. Diese Beweiserschwerung sei eine direkte Folge der substantiellen Verfahrensverzögerung durch die Vorinstanz und dürfe ihr nicht zum Nachteil gereichen. Im Rahmen des Möglichen und Zumutbaren habe sie der Vorinstanz die vorhandenen Akten eingereicht. Diese wende jedoch einen ausserordentlich strengen Beweismassstab an, womit sie ihr Ermessen überschreite. Seite 17

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Die Beschwerdeführerin meldete sich am 26. September 2008 für die Steuerperiode 2001 definitiv als Mehrwertsteuerpflichtige an. Es trifft zu, dass die Anmeldung wohl nur deshalb erfolgte, weil die Vorinstanz im Verfahren betreffend Vergütung nach Art. 90 Abs. 2 Bst. b aMWSTG für das Jahr 2001 erwog, die Beschwerdeführerin habe Inlandumsätze erwirkt, was schliesslich vom Bundesverwaltungsgericht mit Urteil vom 23. Juni 2008 bestätigt wurde (vgl. Sachverhalt Bst. B). Auch wenn dieses frühere Verfahren, welches mehrere Jahre rechtshängig war, die Anmeldung bei der Mehrwertsteuerverwaltung erst veranlasst hat, ist für das Gericht nicht erkennbar, inwiefern ein Verschulden der Vorinstanz für die späte Anmeldung vorliegen sollte. Die Beschwerdeführerin wusste, dass sie entgeltliche Inlandflüge durchführte, weshalb sie die entsprechenden mehrwertsteuerlichen Konsequenzen von sich aus hätte abklären können und müssen. Nach dem im Mehrwertsteuerrecht geltenden Selbstveranlagungsprinzip ist jede Leistungserbringerin für die Feststellung ihrer Mehrwertsteuerpflicht selbst verantwortlich (Art. 56 Abs. 1 aMWSTG). Damit steht fest, dass die geltend gemachte "Verfahrensverzögerung" zu einem massgeblichen Teil auf das Verhalten der Beschwerdeführerin zurückzuführen ist, weshalb bereits aus diesem Grund nicht von einer "unverschuldeten" Beweisnot ausgegangen werden kann.
Selbst wenn angenommen würde, die Vorinstanz hätte nach definitiver Anmeldung der Beschwerdeführerin das Verfahren "verzögert", wie die Beschwerdeführerin ohne nähere Begründung und erstmals im Verfahren vor Bundesverwaltungsgericht geltend macht, ist nicht rechtsgenügend dargetan, wie dies zum Untergang zweckdienlicher Beweismittel geführt hat. So etwa erklärte die Beschwerdeführerin bereits in ihrem Schreiben vom 26. August 2010, die von der Vorinstanz eingeforderten Passagierlisten nie besessen und auch nicht aufbewahrt zu haben. Das Fehlen der Passagierlisten kann also von vornherein nicht mit einer Verfahrensverzögerung durch die Vorinstanz erklärt werden. Was den Nachweis der Teilnahme des wirtschaftlich Berechtigten an Geschäftsterminen oder Verwaltungsratssitzungen, insbesondere betreffend seine schweizerischen Unternehmen betrifft, so ist ebenfalls nicht ersichtlich, weshalb allfällige Aufzeichnungen (Sitzungsprotokolle, Traktandenlisten, Korrespondenz, Buchhaltungsbelege etc.) gerade wegen einer allfälligen Verfahrensverzögerung nicht mehr beigebracht werden können. Die Aufbewahrungspflicht für Geschäftsbücher von Schweizer Aktiengesellschaften betrug im strittigen Zeitraum zehn Jahre (vgl. Art. 962 Abs. 1 OR in der Fassung vom 1. Juli 2001), so dass mindestens für einen Teil der hier zu beurteilenden Steuerperioden entsprechende Unterlagen hätten beigebracht werden können. Wenn aber die Seite 18

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Geschäftsbeziehungen zwischen dem wirtschaftlich Berechtigten und seinen Gesellschaften ohnehin aus Praktikabilitätsgründen kaum formalisiert waren, wie die Beschwerdeführerin in ihrer Beschwerdeschrift einräumt, so ist zu bezweifeln, dass entsprechende Beweismittel überhaupt je vorhanden waren. Auch in diesem Fall kann also eine allfällige Verfahrensverzögerung von vornherein nicht ursächlich für das Fehlen von Beweismitteln sein. Zumindest fraglich bleibt schliesslich, ob mittels Befragung der angeblichen Zeugen nach der definitiven Anmeldung im Jahr 2008, der Nachweis der Verwendung des Flugzeugs zu einem geschäftlichen Zweck in den strittigen Steuerperioden noch hätte erbracht werden können, so dass auch diesbezüglich eine allfällige Verfahrensverzögerung nach 2008 kaum ursächlich für einen Beweisnotstand ist.
Zusammenfassend ist ein von der Vorinstanz verschuldeter Beweisnotstand zu verneinen. Die Frage, ob das Flugzeug zu geschäftlichen Zwecken verwendet wurde, ist ihrer Natur nach dem Beweis zugänglich. Entsprechend führen allfällige Beweisschwierigkeiten vorliegend nicht zu einer Beweiserleichterung (E. 2.7.2).
Aus der bundesgerichtlichen Rechtsprechung könnte man sogar schliessen, dass an den Nachweis der "geschäftlichen Verwendung" strengere Anforderungen zu stellen sind: Alle einschlägigen Urteile enthalten die nachfolgenden Ausführungen: "Das Vorliegen einer Steuerumgehung ist durch die Steuerbehörde zu beweisen. Diese kann sich aber darauf beschränken, darzulegen, dass keine wirtschaftlichen oder geschäftlichen Gründe für das Halten des Flugzeugs ersichtlich sind. Daraus ergibt sich die natürliche Vermutung, dass das Flugzeug für private Zwecke des Aktionärs und ihm Nahestehender verwendet wird. Das gilt namentlich bei internationalen Sachverhalten, wo an den Nachweis strengere Anforderungen zu stellen sind." Danach erfolgt ein Verweis auf die Urteile 2A.79/2002 vom 27. Januar 2003 E. 5.2, in: StR 58/2003 S. 368 und 2A.609/2003 vom 27. Oktober 2004 E. 2.4, in: StE 2005 A 23.2 Nr. 2 und es wird betont, dass die Steuerpflichtige diese Vermutung entkräften könne, indem sie nachweise, dass das Flugzeug für geschäftliche Zwecke benötigt wird. Das Bundesverwaltungsgericht zweifelt daran, ob die beiden zu den Anforderungen an den Nachweis der "geschäftlichen" Verwendung zitierten Entscheide einschlägig sind: Das Urteil 2A.79/2002 betrifft einen Fall der Rückerstattung der Verrechnungssteuer und es ging darum, ob ein behauptetes Treuhandverhältnis berücksichtigt werden müsse. Das Bundesgericht führt dazu aus, dass dieses nicht zu berücksichtigen sei, wenn es
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nicht nachgewiesen ist und hält fest: "Das gilt besonders dann, wenn internationale Rechtsverhältnisse in Frage stehen. Diese entziehen sich weitgehend der Kontrolle der inländischen Steuerbehörden, weshalb an den Nachweis strenge Anforderungen zu stellen sind." Im Urteil 2A.609/2003 steht in einem direktsteuerlichen Verfahren zur Diskussion, ob die geltend gemachten Unterstützungsleistungen ins Ausland auch wirklich erfolgten. Und im Zusammenhang mit den zu deren Nachweis erforderlichen Belegen hält das Bundesgericht fest: "Die Steuerbehörden dürfen im internationalen Verhältnis, worum es hier geht, an den Nachweis der von den Steuerpflichtigen geltend gemachten Unterhalts- und Unterstützungsleistungen besonders strenge Anforderungen stellen." Beide Urteile beziehen sich somit auf die Unklarheit, ob sich ein Sachverhaltselement im Ausland verwirklicht hat. Im vorliegenden Fall ist jedoch nicht strittig, dass der wirtschaftlich Berechtigte das Flugzeug für Flüge im Inland (...) verwendet hat und auch für Flüge in viele Destinationen im Ausland, insbesondere nach O._______. Strittig ist einzig, ob der wirtschaftliche Berechtigte, wenn er sich mit dem Flugzeug befördern liess, "geschäftlich" unterwegs war oder "privat". Das Bundesverwaltungsgericht sieht keinen Anlass, für diesen Beweis erhöhte Anforderungen zu stellen. 3.7 Bevor auf die eingereichten Beweismittel eingegangen wird, ist zu klären, was im vorliegenden Kontext unter einer "geschäftlichen Verwendung" zu verstehen ist.
3.7.1 Die Beschwerdeführerin bringt vor, der wirtschaftlich Berechtigte habe das Flugzeug zu einem überwiegenden Teil (über 90%) geschäftlich verwendet, namentlich habe er das Flugzeug im Zusammenhang mit seiner Tätigkeit als faktisches Organ bzw. als (geschäftsführender) Verwaltungsrat seiner zahlreichen über die Welt verstreuten Gesellschaften benutzt. Dagegen kommt die Vorinstanz zum Schluss, die Flugleistungen hätten privaten Zwecken gedient. Die vom wirtschaftlich Berechtigten bezogenen Leistungen seien nicht zur Erzielung von steuerbaren oder von der Steuer befreiten Umsätzen verwendet worden, sondern hätten der Ausübung einer unselbständigen Erwerbstätigkeit (Amten als Verwaltungsrat) gedient. Sodann würden die Tätigkeiten des wirtschaftlich Berechtigten eine private Vermögensverwaltung darstellen, so dass die entsprechenden Flugleistungen nicht geschäftlich begründet seien. 3.7.2 Die Frage, ob ein Flugzeug überwiegend für private oder geschäftliche Zwecke des wirtschaftlich Berechtigten eingesetzt wird, steht in Zusammenhang mit dem objektiven Element einer Steuerumgehung Seite 20

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(E. 2.6.1). Sie dient der Abgrenzung einer ungewöhnlichen (insolite), sachwidrigen oder absonderlichen, jedenfalls den wirtschaftlichen Gegebenheiten völlig unangemessenen Rechtsgestaltung von einer steuerlich zu akzeptierenden Steuervermeidung. Dabei ist die Annahme einer Steuerumgehung auf ganz ausserordentliche Situationen beschränkt (E. 2.6.2). Dies bedeutet, dass der Begriff des "geschäftlichen Zwecks" grundsätzlich weit zu fassen ist und als "privat" nur eine Verwendung gelten kann, die letztlich die Rechtsgestaltung als sachwidrig oder absonderlich erscheinen lässt. So etwa hat die Rechtsprechung eine Verwendung zu privaten Zwecken angenommen bei einem wirtschaftlich Berechtigten, der das in einer (Konzern-)Gesellschaft gehaltene Flugzeug als Hobbypilot selbst flog und damit regelmässig an sog. Flugrallyes teilnahm (Urteil des BGer 2C_476/2010 vom 19. März 2012 E. 3.4 [betreffend Fürstentum Liechtenstein]). Andererseits hat aber das Bundesgericht bereits in einem älteren Entscheid betreffend direkte Steuern erwogen, dass nicht jeder geschäftliche Bezug genügt, eine Steuerumgehung auszuschliessen. Betreffend eines Geschäftsmannes, der in einer Gesellschaft ein Ferienhaus hielt, führte das Bundesgericht aus: "Wenn auch zugegeben ist, dass sich die Besuche einzelner Gäste geschäftlich vorteilhaft ausgewirkt haben mögen, so kann doch nicht gesagt werden, die Villa diene "fast ausschliesslich" den Konzerngesellschaften. Die gesellschaftlichen Kontakte, die der Beschwerdeführer in B. unterhält, sind nicht die Voraussetzung seiner Geschäftstätigkeit, sondern eine Folge davon. Dass er sein Privatleben mit Rücksicht auf seine wirtschaftlichen Verhältnisse und die sich daraus ergebenden Beziehungen nicht mehr vollständig vom Geschäftlichen zu trennen vermag, rechtfertigt es nicht, Vermögenswerte, die ihrer Natur nach vorwiegend privaten Zwecken dienen, nur deshalb als "Geschäftsvermögen" anzusprechen, weil sie möglicherweise geeignet sind, sich mittelbar auf das Geschäftliche im weitesten Sinn auszuwirken. Aus diesen Überlegungen ergibt sich, dass im vorliegenden Fall nicht [...] der Begriff des Geschäftlichen, sondern mit Rücksicht auf seine Stellung derjenige des Privaten weiter zu fassen ist" (Urteil des BGer vom 12. November 1969, veröffentlicht in: ASA 40 S. 210 ff., E. 5/aa., S. 220). Daraus kann im vorliegenden Fall der Schluss gezogen werden, dass auch bei einem Geschäftsmann nicht a priori davon ausgegangen werden kann, eine Nutzung oder Tätigkeit sei geschäftlich begründet und dass bei fehlender Trennung zwischen dem Privaten und dem Geschäftlichen der Begriff des Privaten weiter gefasst werden kann.

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3.7.3 Nach dem Dargelegten kann der Vorinstanz insoweit nicht gefolgt werden, als sie den Begriff der "Nutzung für geschäftliche Zwecke" mit dem Begriff der "selbständigen Erzielung von steuerbaren oder von der Steuer befreiten Umsätzen" gleichsetzt. Die subjektive Mehrwertsteuerpflicht des wirtschaftlich Berechtigten ist nicht Voraussetzung dafür, dass ein Vermögenswert als "geschäftlich verwendet" gilt. Entsprechend stellt die Benutzung eines Flugzeugs im Zusammenhang mit einem Verwaltungsratsmandat oder einer Geschäftsführertätigkeit auch wenn es sich dabei im mehrwertsteuerlichen Sinn um eine unselbständige Erwerbstätigkeit handelt eine geschäftliche und keine private Verwendung dar. Mit Blick auf die an dieser Stelle einzig entscheidende Frage, ob eine Steuerumgehung vorliegt, können so auch Flugleistungen im Zusammenhang mit der Anreise zu Verwaltungsratssitzungen bei Konzerngesellschaften geschäftlich begründet sein (im selben Sinn bereits Urteil des BVGer A-1375/2006 vom 27. September 2007 E. 9.3 [aufgehoben durch Urteil des BGer 2C_632/2007 vom 7. April 2008]). Es kann nämlich anders als bei einem Hobbypiloten nicht gesagt werden, die Benützung des Flugzeugs durch den wirtschaftlich Berechtigten, um zu Verwaltungsratssitzungen der Konzerngesellschaften anzureisen, lasse die vorliegende Rechtsgestaltung (Halten eines Flugzeugs in einer der Konzerngesellschaften) als sachwidrig oder absonderlich, jedenfalls den wirtschaftlichen Gegebenheiten völlig unangemessen erscheinen.
3.7.4 Soweit die Vorinstanz mit Hinweis auf das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-4695/2010 vom 14. Januar 2013 E. 5.2.2 ausführt, bei der Tätigkeit des wirtschaftlich Berechtigten handle es sich um eine private Vermögensverwaltung und somit nicht um geschäftlich begründete Flüge, kann ihr auch nicht gefolgt werden. Im Gegensatz zum Sachverhalt, der dem zitierten Urteil zugrunde lag, macht die Beschwerdeführerin vorliegend eine Verwaltungsrats- bzw. Geschäftsführertätigkeit geltend und weist diese zumindest teilweise nach. Es ist offensichtlich, dass eine solche Tätigkeit weit über eine blosse Vermögensverwaltung hinausgeht, weshalb das im zitierten Urteil Ausgeführte für den vorliegenden Fall nicht einschlägig ist. 3.8 Es bleibt zu prüfen, ob es der Beschwerdeführerin gelungen ist nachzuweisen, dass ihr wirtschaftlich Berechtigter das Flugzeug überwiegend zu so verstandenen geschäftlichen Zwecken verwendet hat. Dabei ist für die Frage der Steuerumgehung, bei welcher die Rechtsgestaltung als solche zu beurteilen ist, auf die gesamten (weltweiten) Flugleistungen und nicht etwa nur auf die im Inland erbrachten Flugleistungen abzustellen. Seite 22

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3.8.1 Die Beschwerdeführerin macht geltend, beim wirtschaftlich Berechtigten handle es sich um einen vermögenden und erfolgreichen Unternehmer. Er habe über Jahrzehnte eine Unternehmensgruppe aufgebaut, wozu auch mehrere Gesellschaften mit Sitz in der Schweiz zählten. Praktisch alle Unternehmen der Gruppe würden vom wirtschaftlich Berechtigten zu 100% kontrolliert und stünden (faktisch) unter seiner Entscheidungsgewalt. Es handle sich bei ihm nicht um einen Angestellten, der zu festgelegten Zeiten dem Geschäftlichen den Rücken kehren könne. Die Flüge seien zu über 90% geschäftlich bedingt. Die Verwendung des Flugzeugs zu geschäftlichen Zwecken ergebe sich aus dem örtlichen und zeitlichen Kontext und Konnex der Flüge und der Tätigkeiten des wirtschaftlich Berechtigten für seine Gesellschaften in der Schweiz, in (...) und an anderen Orten. So etwa stünden zahlreiche Flüge in die Schweiz und innerhalb der Schweiz in Zusammenhang insbesondere mit seiner Tätigkeit für die E._______ AG und weitere in der Schweiz domizilierte Gesellschaften. Die überwiegend geschäftliche Nutzung sei nachgewiesen durch die eingereichten Bestätigungen, wie auch die übrigen Unterlagen, insbesondere die Fluglisten in Kombination mit der von der E._______ AG erstellten Übersicht betreffend Sitzungsteilnahme.
3.8.2 Nichts zu ihren Gunsten vermag die Beschwerdeführerin aus dem Hinweis abzuleiten, beim wirtschaftlich Berechtigten handle es sich bekanntermassen um einen international tätigen, erfolgreichen und engagierten Geschäftsmann. Auch bei Geschäftsleuten, bei denen es aufgrund ihres hohen beruflichen Engagements im Einzelfall schwierig ist, das Geschäftliche vom Privaten abzugrenzen, rechtfertigt es sich nicht, sämtliche Tätigkeiten automatisch den geschäftlichen Zwecken zuzuordnen. Denn nicht jeder geschäftliche Bezug genügt für die Annahme einer "geschäftlichen Verwendung" (vgl. E. 3.7.2). Die Beschwerdeführerin hat also substantiiert darzulegen und auch nachzuweisen, dass der wirtschaftlich Berechtigte das Flugzeug zu geschäftlichen Zwecken verwendet hat. Entsprechend hat die Beschwerdeführerin auch für Beweisfolgen einzustehen, die sich daraus ergeben, dass der wirtschaftlich Berechtigte darauf verzichtet hat, seine Beziehung zu den einzelnen Gesellschaften zu "formalisieren". 3.8.3 Die Beschwerdeführerin sieht den Nachweis der geschäftlichen Verwendung u.a. mit den Bestätigungen der F._______ Ltd., der G._______ Ltd., der H._______ Ltd. und der I._______ Inc., datierend je vom 16. Juni 2011, als erbracht. Diese erst nachträglich erstellten Bestätigungen enthalten jedoch keine Angaben darüber, wann und in welchem Umfang das Seite 23

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Flugzeug für geschäftliche Zwecke der genannten Gesellschaften eingesetzt worden sein soll. Mit diesen pauschalen Bestätigungen, die sich keiner der hier strittigen Steuerperioden zuordnen lassen, lässt sich eine geschäftliche Verwendung des Flugzeugs im relevanten Zeitraum von vorherein nicht rechtsgenügend nachweisen. 3.8.4 Es ist aktenkundig, dass der wirtschaftlich Berechtigte im relevanten Zeitraum bei mehreren schweizerischen Gesellschaften Verwaltungsratspräsident war. Entsprechend kann davon ausgegangen werden, dass er in dieser Funktion verpflichtet war, an den Verwaltungsratssitzungen teilzunehmen bzw. diese zu leiten. Indessen vermag die Beschwerdeführerin eine geschäftliche Verwendung des Flugzeugs nicht schon dadurch nachzuweisen, dass gemäss Flugliste mit dem Flugzeug wiederholt Destinationen angeflogen wurden, in deren Nähe sich auch der Sitz einzelner dieser schweizerischen Gesellschaften befindet. Zwar ist nicht ausgeschlossen, dass einzelne Flüge im Zusammenhang mit einem Verwaltungsratsmandat (bzw. einer Geschäftsführertätigkeit) standen. Es obliegt jedoch der Beschwerdeführerin, die entsprechenden Flüge zu bezeichnen und deren geschäftliche Begründetheit nachzuweisen. Es ist nämlich weder selbsterklärend noch wahrscheinlich, dass sämtliche Flüge mit Bezug zur Schweiz (total mehr als 140 Flüge pro Jahr) im Zusammenhang mit einem Verwaltungsratsmandat erfolgten oder auf andere Art geschäftlich begründet waren. So ist etwa ebenso gut denkbar, dass einzelne Aufenthalte in der Schweiz auf private Gründe (was z.B. die Pflege gesellschaftlicher Beziehungen umfasst) zurückzuführen sind. 3.8.5 Eine überwiegende geschäftliche Verwendung des Flugzeugs ergibt sich schliesslich auch nicht aus der eingereichten (nachträglich erstellten) Bestätigung der E._______ AG in Kombination mit der Flugliste. Die von der Beschwerdeführerin erstellte und bereits im Einspracheverfahren zu den Akten gereichte Liste, in welcher sie die einzelnen geschäftlich begründeten Flüge bezeichnet, lässt sich wie folgt zusammenfassen: Jahr

Flugbewegungen

Flugbewegungen

Anteil

geschäftlich begrün-

weltweit total

begründet in %

geschäftlich

det
2001

15 Std. 25 Min.

357 Std. 54 Min.

4,3 %

2002

13 Std. 20 Min.

379 Std. 5 Min.

3,5 %

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2003

10 Std.

430 Std. 43 Min.

2,3 %

2004

12 Std. 35 Min.

366 Std. 39 Min.

3,4 %

2005

14 Std. 33 Min.

423 Std. 37 Min.

3,4 %

2006

5 Std. 20 Min.

434 Std. 16 Min.

1,2 %

Mit dieser Tabelle wird deutlich, dass selbst wenn den Angaben der Beschwerdeführerin gefolgt würde und dem nachträglich erstellten Dokument der E._______ AG betreffend Sitzungsteilnahme voller Beweiswert zuerkannt würde, was sehr fraglich erscheint, vorliegend aber offen bleiben kann lediglich ein marginaler Anteil (weniger als 5% jährlich) der gesamten hier relevanten weltweiten Flugbewegungen geschäftlich begründet wären.
Zusammenfassend und mangels weiterer Beweise hat die Beschwerdeführerin eine überwiegend geschäftliche Verwendung des Flugzeugs nicht nachgewiesen und es bleibt somit bei der Vermutung, dass das Flugzeug vom wirtschaftlich Berechtigten in erster Linie "privat" verwendet wurde. Weil zudem keine bzw. wenn überhaupt lediglich Drittumsätze in einem unerheblichen Ausmass erzielt wurden (E. 3.6.2), ist von einer praktisch vollständigen "privaten" Eigennutzung des Flugzeugs durch den wirtschaftlich Berechtigten auszugehen (E. 2.6.3, Fallgruppe 2). Damit stellt die gewählte Rechtsgestaltung eine "Umwegstruktur" im Sinne der bundesgerichtlichen Rechtsprechung dar. Das objektive Element der Steuerumgehung ist gegeben (vgl. E. 2.6.1 und E. 2.6.3). 3.9 Es ist in der vorliegenden Konstellation nicht zu bezweifeln, dass die (nachträgliche) Anmeldung bei der Mehrwertsteuer einzig in der Absicht erfolgte, einen Steuervorteil zu erlangen. Die Bejahung der subjektiven Steuerpflicht hätte vorliegend nämlich zur Folge, dass bei geringer steuerlicher Belastung erhebliche Vorsteuern auszuzahlen wären (E. 3.5). Damit sind auch das subjektive und das effektive Element der Steuerumgehung zu bejahen (E. 2.6.1). Daran ändert auch der Einwand der Beschwerdeführerin nichts, wonach sie nicht mit dem Zweck der Steuerersparnis gegründet worden sei. Der Missbrauch liegt nämlich nicht darin, dass für das Halten eines privat verwendeten Flugzeugs eine juristische Person gegründet
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A-3256/2014

wird, sondern dass wie im vorliegenden Fall überdies versucht wird, mit einer solchen Gesellschaft Steuern zu sparen (E. 2.6.3). 3.10 Nach dem Gesagten ist vorliegend von einer Steuerumgehung auszugehen, die zivilrechtliche Struktur somit nicht anzuerkennen und entsprechend die subjektive Steuerpflicht der Beschwerdeführerin zu verneinen. Mangels subjektiver Steuerpflicht besteht auch keine Berechtigung zum Vorsteuerabzug und es sind keine Steuern auf den Ausgangsleistungen geschuldet. Die Beschwerde erweist sich damit als unbegründet und ist abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist. 4.
Die Kosten des vorliegenden Verfahrens sind auf Fr. 25'000.-- festzusetzen (Art. 2 Abs. 1 i.V.m. Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]) und dem Verfahrensausgang entsprechend durch die unterliegende Beschwerdeführerin zu tragen (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Der einbezahlte Kostenvorschuss in derselben Höhe ist zur Bezahlung der Verfahrenskosten zu verwenden. Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario).
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A-3256/2014

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird. 2.
Die Verfahrenskosten werden auf Fr. 25'000.-- festgesetzt und der Beschwerdeführerin auferlegt. Der in gleicher Höhe geleistete Kostenvorschuss wird zur Bezahlung der Verfahrenskosten verwendet. 3.
Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen. 4.
Dieses Urteil geht an:

die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
die Vorinstanz (Ref-Nr. [...]; Gerichtsurkunde)
Die vorsitzende Richterin:

Die Gerichtsschreiberin:

Salome Zimmermann

Kathrin Abegglen Zogg

Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 BGG). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die Beschwerdeführerin in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG). Versand:
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A-3256/2014 11. August 2015 21. August 2015 Bundesverwaltungsgericht Unpubliziert Indirekte Steuern

Gegenstand Mehrwertsteuer (subjektive Steuerpflicht, rückwirkende Eintragung, Steuerumgehung)

DE FR IT EN

Gesetzesregister

BGE Register

128-III-271 130-II-482 130-III-321 131-II-562 131-II-627 132-II-353 137-II-199 138-II-239 138-II-545 140-II-88 93-I-722 98-IB-314

Weitere Urteile ab 2000

2A.239/2005 2A.264/2006 2A.519/1998 2A.609/2003 2A.75/2002 2A.79/2002 2C_146/2010 2C_451/2013 2C_476/2010 2C_487/2011 2C_508/2010 2C_632/2007 2C_836/2009

BVGE

2010/12

BVGer

A-1375/2006 A-1667/2006 A-2221/2014 A-2657/2014 A-3157/2011 A-3256/2014 A-3688/2012 A-3696/2012 A-4695/2010 A-5059/2014 A-5384/2014 A-6615/2011 A-7570/2009

AS 2000/1300 AS 2000/1347

Zeitschrift ASA

ASA 40,210

StR

58/2003

SR 172.021 VwVG Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz Art. 5
	1.	Als Verfügungen gelten Anordnungen der Behörden im Einzelfall, die sich auf öffentliches Recht des Bundes stützen und zum Gegenstand haben:
		a.	Begründung, Änderung oder Aufhebung von Rechten oder Pflichten;
		b.	Feststellung des Bestehens, Nichtbestehens oder Umfanges von Rechten oder Pflichten;
		c.	Abweisung von Begehren auf Begründung, Änderung, Aufhebung oder Feststellung von Rechten oder Pflichten oder Nichteintreten auf solche Begehren.
	2.	Als Verfügungen gelten auch Vollstreckungsverfügungen (Art. 41 Abs. 1 Bst. a und b), Zwischenverfügungen (Art. 45 und 46), Einspracheentscheide (Art. 30 Abs. 2 Bst. b und 74), Beschwerdeentscheide (Art. 61), Entscheide im Rahmen einer Revision (Art. 68) und die Erläuterung (Art. 69). [1]
	3.	Erklärungen von Behörden über Ablehnung oder Erhebung von Ansprüchen, die auf dem Klageweg zu verfolgen sind, gelten nicht als Verfügungen.

[1] Fassung gemäss Anhang Ziff. 10 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005, in Kraft seit 1. Jan. 2007 (AS 2006 2197 1069; BBl 2001 4202).

SR 173.32 VGG Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG) - Verwaltungsgerichtsgesetz Art. 32 Ausnahmen
	1.	Die Beschwerde ist unzulässig gegen:
		a.	Verfügungen auf dem Gebiet der inneren und äusseren Sicherheit des Landes, der Neutralität, des diplomatischen Schutzes und der übrigen auswärtigen Angelegenheiten, soweit das Völkerrecht nicht einen Anspruch auf gerichtliche Beurteilung einräumt;
		b.	Verfügungen betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie Volkswahlen und -abstimmungen;
		c.	Verfügungen über leistungsabhängige Lohnanteile des Bundespersonals, soweit sie nicht die Gleichstellung der Geschlechter betreffen;
		d. [1]	...
		e.	Verfügungen auf dem Gebiet der Kernenergie betreffend:Rahmenbewilligungen von Kernanlagen,die Genehmigung des Entsorgungsprogramms,den Verschluss von geologischen Tiefenlagern,den Entsorgungsnachweis;
			1.	Rahmenbewilligungen von Kernanlagen,
			2.	die Genehmigung des Entsorgungsprogramms,
			3.	den Verschluss von geologischen Tiefenlagern,
			4.	den Entsorgungsnachweis;
		f. [2]	Verfügungen über die Erteilung oder Ausdehnung von Infrastrukturkonzessionen für Eisenbahnen;
		g.	Verfügungen der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
		h.	Verfügungen über die Erteilung von Konzessionen für Spielbanken;
		i. [3]	Verfügungen über die Erteilung, Änderung oder Erneuerung der Konzession für die Schweizerische Radio- und Fernsehgesellschaft (SRG);
		j. [4]	Verfügungen über die Beitragsberechtigung einer Hochschule oder einer anderen Institution des Hochschulbereichs.
	2.	Die Beschwerde ist auch unzulässig gegen:
		a.	Verfügungen, die nach einem anderen Bundesgesetz durch Einsprache oder durch Beschwerde an eine Behörde im Sinne von Artikel 33 Buchstaben c-f anfechtbar sind;
		b.	Verfügungen, die nach einem anderen Bundesgesetz durch Beschwerde an eine kantonale Behörde anfechtbar sind.

[1] Aufgehoben durch Anhang Ziff. 1 des Hochschulförderungs- und -koordinationsgesetzes vom 30. Sept. 2011, mit Wirkung seit 1. Jan. 2015 (AS 2014 4103; BBl 2009 4561). [2] Fassung gemäss Ziff. I 3 des BG vom 16. März 2012 über den zweiten Schritt der Bahnreform 2, in Kraft seit 1. Juli 2013 (AS 2012 5619, 2013 1603; BBl 2011 911) [3] Eingefügt durch Anhang Ziff. 2 des BG vom 26. Sept. 2014, in Kraft seit 1. Juli 2016 (AS 2016 2131; BBl 2013 4975). [4] Eingefügt durch Ziff. II des BG vom 25. Sept. 2020, in Kraft seit 1. März 2021 (AS 2021 68; BBl 2020 3681).

SR 173.32 VGG Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG) - Verwaltungsgerichtsgesetz Art. 33 Vorinstanzen
	Die Beschwerde ist zulässig gegen Verfügungen:
	a.	des Bundesrates und der Organe der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals einschliesslich der Verweigerung der Ermächtigung zur Strafverfolgung;
	b. [1]	des Bundesrates betreffend:die Amtsenthebung eines Mitgliedes des Bankrats, des Direktoriums oder eines Stellvertreters oder einer Stellvertreterin nach dem Nationalbankgesetz vom 3. Oktober 2003 [2],die Abberufung eines Verwaltungsratsmitgliedes der Eidgenössischen Finanzmarktaufsicht oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Finanzmarktaufsichtsgesetz vom 22. Juni 2007 [3],die Sperrung von Vermögenswerten gestützt auf das Bundesgesetz vom 18. Dezember 2015 [5] über die Sperrung und die Rückerstattung unrechtmässig erworbener Vermögenswerte ausländischer politisch exponierter Personen,das Verbot von Tätigkeiten nach dem NDG [7],das Verbot von Organisationen nach dem NDG,das Verbot von Organisationen und Gruppierungen nach Artikel 1 Absatz 2 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 2024 [10] über das Verbot der Hamas sowie verwandter Organisationen,die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Eidgenössischen Instituts für Metrologie nach dem Bundesgesetz vom 17. Juni 2011 [12] über das Eidgenössische Institut für Metrologie,die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Eidgenössischen Revisionsaufsichtsbehörde oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Revisionsaufsichtsgesetz vom 16. Dezember 2005 [14],die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Schweizerischen Heilmittelinstituts nach dem Heilmittelgesetz vom 15. Dezember 2000 [16],die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Anstalt nach dem Ausgleichsfondsgesetz vom 16. Juni 2017 [18],die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Schweizerischen Instituts für Rechtsvergleichung nach dem Bundesgesetz vom 28. September 2018 [20] über das Schweizerische Institut für Rechtsvergleichung,die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Schweizerischen Trassenvergabestelle oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Geschäftsführerin oder des Geschäftsführers durch den Verwaltungsrat nach dem Eisenbahngesetz vom 20. Dezember 1957 [22];
		1.	die Amtsenthebung eines Mitgliedes des Bankrats, des Direktoriums oder eines Stellvertreters oder einer Stellvertreterin nach dem Nationalbankgesetz vom 3. Oktober 2003 [2],
		10. [21]	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Schweizerischen Trassenvergabestelle oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Geschäftsführerin oder des Geschäftsführers durch den Verwaltungsrat nach dem Eisenbahngesetz vom 20. Dezember 1957 [22];
		2.	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitgliedes der Eidgenössischen Finanzmarktaufsicht oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Finanzmarktaufsichtsgesetz vom 22. Juni 2007 [3],
		3. [4]	die Sperrung von Vermögenswerten gestützt auf das Bundesgesetz vom 18. Dezember 2015 [5] über die Sperrung und die Rückerstattung unrechtmässig erworbener Vermögenswerte ausländischer politisch exponierter Personen,
		4. [6]	das Verbot von Tätigkeiten nach dem NDG [7],
		4bis. [8]	das Verbot von Organisationen nach dem NDG,
		4ter. [9]	das Verbot von Organisationen und Gruppierungen nach Artikel 1 Absatz 2 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 2024 [10] über das Verbot der Hamas sowie verwandter Organisationen,
		5. [11]	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Eidgenössischen Instituts für Metrologie nach dem Bundesgesetz vom 17. Juni 2011 [12] über das Eidgenössische Institut für Metrologie,
		6. [13]	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Eidgenössischen Revisionsaufsichtsbehörde oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Revisionsaufsichtsgesetz vom 16. Dezember 2005 [14],
		7. [15]	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Schweizerischen Heilmittelinstituts nach dem Heilmittelgesetz vom 15. Dezember 2000 [16],
		8. [17]	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Anstalt nach dem Ausgleichsfondsgesetz vom 16. Juni 2017 [18],
		9. [19]	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Schweizerischen Instituts für Rechtsvergleichung nach dem Bundesgesetz vom 28. September 2018 [20] über das Schweizerische Institut für Rechtsvergleichung,
	c.	des Bundesstrafgerichts auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses seiner Richter und Richterinnen und seines Personals;
	cbis. [23]	des Bundespatentgerichts auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses seiner Richter und Richterinnen und seines Personals;
	cquater. [25]	des Bundesanwaltes oder der Bundesanwältin auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses der von ihm oder ihr gewählten Staatsanwälte und Staatsanwältinnen sowie des Personals der Bundesanwaltschaft;
	cquinquies. [26]	der Aufsichtsbehörde über die Bundesanwaltschaft auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses ihres Sekretariats;
	cter. [24]	der Aufsichtsbehörde über die Bundesanwaltschaft auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses der von der Vereinigten Bundesversammlung gewählten Mitglieder der Bundesanwaltschaft;
	d.	der Bundeskanzlei, der Departemente und der ihnen unterstellten oder administrativ zugeordneten Dienststellen der Bundesverwaltung;
	e.	der Anstalten und Betriebe des Bundes;
	f.	der eidgenössischen Kommissionen;
	g.	der Schiedsgerichte auf Grund öffentlich-rechtlicher Verträge des Bundes, seiner Anstalten und Betriebe;
	h.	der Instanzen oder Organisationen ausserhalb der Bundesverwaltung, die in Erfüllung ihnen übertragener öffentlich-rechtlicher Aufgaben des Bundes verfügen;
	i.	kantonaler Instanzen, soweit ein Bundesgesetz gegen ihre Verfügungen die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht vorsieht.

[1] Fassung gemäss Anhang Ziff. 4 des Finanzmarktaufsichtsgesetzes vom 22. Juni 2007, in Kraft seit 1. Febr. 2008 (AS 2008 5207; BBl 2006 2829). [2] SR 951.11 [3] SR 956.1 [4] Eingefügt durch Anhang Ziff. 1 des BG vom 1. Okt. 2010 über die Rückerstattung unrechtmässig erworbener Vermögenswerte politisch exponierter Personen (AS 2011 275; BBl 2010 3309). Fassung gemäss Art. 31 Abs. 2 Ziff. 1 des BG vom 18. Dez. 2015 über die Sperrung und die Rückerstattung unrechtmässig erworbener Vermögenswerte ausländischer politisch exponierter Personen, in Kraft seit 1. Juli 2016 (AS 2016 1803; BBl 2014 5265). [5] SR 196.1 [6] Eingefügt durch Anhang Ziff. 2 des BG vom 23. Dez. 2011 (AS 2012 3745; BBl 2007 5037, 2010 7841). Fassung gemäss Anhang Ziff. II 3 des Nachrichtendienstgesetzes vom 25. Sept. 2015, in Kraft seit 1. Sept. 2017 (AS 2017 4095; BBl 2014 2105). [7] SR 121 [8] Eingefügt durch Anhang Ziff. II 3 des Nachrichtendienstgesetzes vom 25. Sept. 2015, in Kraft seit 1. Sept. 2017 (AS 2017 4095; BBl 2014 2105). [9] Eingefügt durch Art. 3 des BG vom 20. Dez. 2024 über das Verbot der Hamas sowie verwandter Organisationen, in Kraft seit 15. Mai 2025 (AS 2025 269; BBl 2024 2250). [10] SR 122.1 [11] Eingefügt durch Art. 26 Ziff. 2 des BG vom 17. Juni 2011 über das Eidgenössische Institut für Metrologie, in Kraft seit 1. Jan. 2013 (AS 2011 6515; BBl 2010 8013). [12] SR 941.27 [13] Eingefügt durch Anhang Ziff. 2 des BG vom 20. Juni 2014 (Bündelung der Aufsicht über Revisionsunternehmen und Prüfgesellschaften), in Kraft seit 1. Jan. 2015 (AS 2014 4073; BBl 2013 6857). [14] SR 221.302 [15] Eingefügt durch Anhang Ziff. 1 des BG vom 18. März 2016, in Kraft seit 1. Jan. 2019 (AS 2017 2745, 2018 3575; BBl 2013 1). [16] SR 812.21 [17] Eingefügt durch Anhang Ziff. II 3 des Ausgleichsfondsgesetzes vom 16. Juni 2017, in Kraft seit 1. Jan. 2019 (AS 2017 7563; BBl 2016 311). [18] SR 830.2 [19] Eingefügt durch Art. 23 Abs. 2 des BG vom 28. Sept. 2018 über das Schweizerische Institut für Rechtsvergleichung, in Kraft seit 1. Jan. 2020 (AS 2019 3199; BBl 2018 913). [20] SR 425.1 [21] Eingefügt durch Ziff. I 2 des BG vom 28. Sept. 2018 über die Organisation der Bahninfrastruktur, in Kraft seit 1. Juli 2020 (AS 2020 1889; BBl 2016 8661). [22] SR 742.101 [23] Eingefügt durch Anhang Ziff. 3 des BG vom 20. März 2009 über das Bundespatentgericht, in Kraft seit 1. Jan. 2012 (AS 2010 513, 2011 2241; BBl 2008 455). [24] Eingefügt durch Anhang Ziff. II 6 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010 (AS 2010 3267; BBl 2008 8125). Fassung gemäss Ziff. I des BG vom 19. Juni 2015, in Kraft seit 1. Nov. 2015 (AS 2015 3847; BBl 2015 2211 2235). [25] Eingefügt durch Anhang Ziff. II 6 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010, in Kraft seit 1. Jan. 2011 (AS 2010 3267; BBl 2008 8125). [26] Eingefügt durch Anhang Ziff. II 6 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010, in Kraft seit 1. Jan. 2011 (AS 2010 3267; BBl 2008 8125).

SR 172.021 VwVG Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz Art. 48 [1]
	1.	Zur Beschwerde ist berechtigt, wer:
		a.	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
		b.	durch die angefochtene Verfügung besonders berührt ist; und
		c.	ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung hat.
	2.	Zur Beschwerde berechtigt sind ferner Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.

[1] Fassung gemäss Anhang Ziff. 10 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005, in Kraft seit 1. Jan. 2007 (AS 2006 2197 1069; BBl 2001 4202).

SR 172.021 VwVG Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz Art. 64
	1.	Die Beschwerdeinstanz kann der ganz oder teilweise obsiegenden Partei von Amtes wegen oder auf Begehren eine Entschädigung für ihr erwachsene notwendige und verhältnismässig hohe Kosten zusprechen.
	2.	Die Entschädigung wird in der Entscheidungsformel beziffert und der Körperschaft oder autonomen Anstalt auferlegt, in deren Namen die Vorinstanz verfügt hat, soweit sie nicht einer unterliegenden Gegenpartei auferlegt werden kann.
	3.	Einer unterliegenden Gegenpartei kann sie je nach deren Leistungsfähigkeit auferlegt werden, wenn sich die Partei mit selbständigen Begehren am Verfahren beteiligt hat.
	4.	Die Körperschaft oder autonome Anstalt, in deren Namen die Vorinstanz verfügt hat, haftet für die einer unterliegenden Gegenpartei auferlegte Entschädigung, soweit sich diese als uneinbringlich herausstellt.
	5.	Der Bundesrat regelt die Bemessung der Entschädigung. [1] Vorbehalten bleiben Artikel 16 Absatz 1 Buchstabe a des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [2] und Artikel 73 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010 [3]. [4]

[1] Fassung gemäss Anhang Ziff. 10 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005, in Kraft seit 1. Jan. 2007 (AS 2006 2197 1069; BBl 2001 4202). [2] SR 173.32 [3] SR 173.71 [4] Fassung des zweiten Satzes gemäss Anhang Ziff. II 3 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010, in Kraft seit 1. Jan. 2011 (AS 2010 3267; BBl 2008 8125).

SR 172.021 VwVG Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz Art. 21
	1.	Schriftliche Eingaben müssen spätestens am letzten Tage der Frist der Behörde eingereicht oder zu deren Handen der schweizerischen Post [1] oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben werden.
	1bis.	Schriftliche Eingaben an das Eidgenössische Institut für geistiges Eigentum [2] können nicht gültig bei einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung vorgenommen werden. [3]
	2.	Gelangt die Partei rechtzeitig an eine unzuständige Behörde, so gilt die Frist als gewahrt.
	3.	Die Frist für die Zahlung eines Vorschusses ist gewahrt, wenn der Betrag rechtzeitig zu Gunsten der Behörde der Schweizerischen Post übergeben oder einem Post- oder Bankkonto in der Schweiz belastet worden ist. [4]

[1] Heute: der Schweizerischen Post (Post) [2] Bezeichnung gemäss nicht veröffentlichtem BRB vom 19. Dez. 1997. Diese Änd. ist im ganzen Erlass berücksichtigt. [3] Eingefügt durch Ziff. II des BG vom 17. Dez. 1976 über die Änderung des BG betreffend die Erfindungspatente, in Kraft seit 1. Jan. 1978 (AS 1977 1997; BBl 1976 II 1). [4] Eingefügt durch Anhang Ziff. 10 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005, in Kraft seit 1. Jan. 2007 (AS 2006 2197 1069; BBl 2001 4202).

SR 641.20 MWSTG Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz Art. 82 Verfügungen der ESTV
	1.	Die ESTV trifft von Amtes wegen oder auf Verlangen der steuerpflichtigen Person alle für die Steuererhebung erforderlichen Verfügungen, insbesondere wenn:
		a.	Bestand oder Umfang der Steuerpflicht bestritten wird;
		b.	die Eintragung oder Löschung im Register der steuerpflichtigen Personen bestritten wird;
		c.	Bestand oder Umfang der Steuerforderung, der Mithaftung oder des Anspruchs auf Rückerstattung von Steuern streitig ist;
		d.	die steuerpflichtige Person oder Mithaftende die Steuer nicht entrichten;
		e.	sonstige Pflichten nicht anerkannt oder nicht erfüllt werden, die sich aus diesem Gesetz oder aus gestützt darauf ergangenen Verordnungen ergeben;
		f.	für einen bestimmten Fall vorsorglich die amtliche Feststellung der Steuerpflicht, der Steuerforderung, der Grundlagen der Steuerbemessung, des anwendbaren Steuersatzes oder der Mithaftung beantragt wird oder als geboten erscheint.
	2.	Verfügungen werden der steuerpflichtigen Person schriftlich eröffnet. Sie müssen eine Rechtsmittelbelehrung sowie eine angemessene Begründung enthalten.

SR 220 OR Bundesgesetz vom 30. März 1911 betreffend die Ergänzung des Schweizerischen Zivilgesetzbuches (Fünfter Teil: Obligationenrecht) Art. 962
	1.	Es müssen zusätzlich zur Jahresrechnung nach diesem Titel einen Abschluss nach einem anerkannten Standard zur Rechnungslegung erstellen:
		1.	Gesellschaften, deren Beteiligungspapiere an einer Börse kotiert sind, wenn die Börse dies verlangt;
		2.	Genossenschaften mit mindestens 2000 Genossenschaftern;
		3.	Stiftungen, die von Gesetzes wegen zu einer ordentlichen Revision verpflichtet sind.
	2.	Es können zudem einen Abschluss nach einem anerkannten Standard verlangen:
		1.	Gesellschafter, die mindestens 20 Prozent des Grundkapitals vertreten;
		2.	10 Prozent der Genossenschafter oder 20 Prozent der Vereinsmitglieder;
		3.	Gesellschafter oder Mitglieder, die einer persönlichen Haftung oder einer Nachschusspflicht unterliegen.
	3.	Die Pflicht zur Erstellung eines Abschlusses nach einem anerkannten Standard entfällt, wenn eine Konzernrechnung nach einem anerkannten Standard erstellt wird.
	4.	Das oberste Leitungs- oder Verwaltungsorgan ist für die Wahl des anerkannten Standards zuständig, sofern die Statuten, der Gesellschaftsvertrag oder die Stiftungsurkunde keine anderslautenden Vorgaben enthalten oder das oberste Organ den anerkannten Standard nicht festlegt.

SR 172.021 VwVG Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz Art. 63
	1.	Die Beschwerdeinstanz auferlegt in der Entscheidungsformel die Verfahrenskosten, bestehend aus Spruchgebühr, Schreibgebühren und Barauslagen, in der Regel der unterliegenden Partei. Unterliegt diese nur teilweise, so werden die Verfahrenskosten ermässigt. Ausnahmsweise können sie ihr erlassen werden.
	2.	Keine Verfahrenskosten werden Vorinstanzen oder beschwerdeführenden und unterliegenden Bundesbehörden auferlegt; anderen als Bundesbehörden, die Beschwerde führen und unterliegen, werden Verfahrenskosten auferlegt, soweit sich der Streit um vermögensrechtliche Interessen von Körperschaften oder autonomen Anstalten dreht.
	3.	Einer obsiegenden Partei dürfen nur Verfahrenskosten auferlegt werden, die sie durch Verletzung von Verfahrenspflichten verursacht hat.
	4.	Die Beschwerdeinstanz, ihr Vorsitzender oder der Instruktionsrichter erhebt vom Beschwerdeführer einen Kostenvorschuss in der Höhe der mutmasslichen Verfahrenskosten. Zu dessen Leistung ist dem Beschwerdeführer eine angemessene Frist anzusetzen unter Androhung des Nichteintretens. Wenn besondere Gründe vorliegen, kann auf die Erhebung des Kostenvorschusses ganz oder teilweise verzichtet werden. [1]
	4bis.	Die Spruchgebühr richtet sich nach Umfang und Schwierigkeit der Streitsache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien. Sie beträgt:
		a.	in Streitigkeiten ohne Vermögensinteresse 100-5000 Franken;
		b.	in den übrigen Streitigkeiten 100-50 000 Franken. [2]
	5.	Der Bundesrat regelt die Bemessung der Gebühren im Einzelnen. [3] Vorbehalten bleiben Artikel 16 Absatz 1 Buchstabe a des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [4] und Artikel 73 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010 [5]. [6]

[1] Fassung gemäss Anhang Ziff. 10 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005, in Kraft seit 1. Jan. 2007 (AS 2006 2197 1069; BBl 2001 4202). [2] Eingefügt durch Anhang Ziff. 10 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005, in Kraft seit 1. Jan. 2007 (AS 2006 2197 1069; BBl 2001 4202). [3] Fassung gemäss Anhang Ziff. 10 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005, in Kraft seit 1. Jan. 2007 (AS 2006 2197 1069; BBl 2001 4202). [4] SR 173.32 [5] SR 173.71 [6] Fassung des zweiten Satzes gemäss Anhang Ziff. II 3 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010, in Kraft seit 1. Jan. 2011 (AS 2010 3267; BBl 2008 8125).

SR 173.110 BGG Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz Art. 42 Rechtsschriften
	1.	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
	1bis.	Wurde in einer Zivilsache das Verfahren vor der Vorinstanz in englischer Sprache geführt, so können Rechtsschriften in dieser Sprache abgefasst werden. [1]
	2.	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. [2] [3]
	3.	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
	4.	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 2016 [4] über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
		a.	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
		b.	die Art und Weise der Übermittlung;
		c.	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann. [5]
	5.	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
	6.	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
	7.	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.

[1] Eingefügt durch Ziff. II 1 des BG vom 17. März 2023 (Verbesserung der Praxistauglichkeit und der Rechtsdurchsetzung), in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2023 491; BBl 2020 2697). [2] Fassung des zweiten Satzes gemäss Ziff. I 1 des Steuererlassgesetzes vom 20. Juni 2014, in Kraft seit 1. Jan. 2016 (AS 2015 9; BBl 2013 8435). [3] Fassung gemäss Anhang Ziff. 1 des Steueramtshilfegesetzes vom 28. Sept. 2012, in Kraft seit 1. Febr. 2013 (AS 2013 231; BBl 2011 6193). [4] SR 943.03 [5] Fassung gemäss Anhang Ziff. II 2 des BG vom 18. März 2016 über die elektronische Signatur, in Kraft seit 1. Jan. 2017 (AS 2016 4651; BBl 2014 1001).