2C_628/2016 - 2017-02-10 - Finanze pubbliche e diritto tributario - Impôt fédéral direct et impôts cantonal et communal 2012

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria

Art. 82 Principio

Il Tribunale federale giudica i ricorsi:

contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;

contro gli atti normativi cantonali;

concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 628/2016

2C 629/2016

{T 0/2}

Arrêt du 10 février 2017

IIe Cour de droit public

Composition
MM. et Mme les Juges fédéraux Seiler, Président,
Zünd, Aubry Girardin, Donzallaz et Stadelmann.
Greffier: M. Tissot-Daguette.

Participants à la procédure
X.________,
représenté par Me David Minder, avocat,
recourant,

contre

Administration fiscale cantonale de la République et canton de Genève.

Objet
2C 628/2016
Impôt fédéral direct 2012,

2C 629/2016
Impôts cantonal et communal 2012,

recours contre l'arrêt de la Cour de justice de la République et canton de Genève, Chambre administrative, 4ème section, du 24 mai 2016.

Faits :

A.
X.________, né en 1974, était célibataire et domicilié à Genève en 2012. Le 27 juin 2013, il a déposé sa déclaration fiscale pour l'année 2012. Il a mentionné avoir exercé la fonction de président directeur général de la filiale française d'une société allemande jusqu'au 31 mai 2012. Durant cette année fiscale il a déclaré un montant de 8'509 fr., perçu au titre de revenus en Suisse, et un revenu de 265'904 fr. (correspondant à 220'613 EUR 53) réalisé, déclaré et imposé en France.

B.
Par deux décisions du 23 juin 2014, l'Administration fiscale cantonale de la République et canton de Genève (ci-après: l'Administration fiscale) a taxé l'intéressé pour les impôts cantonal et communal (ci-après: ICC), ainsi que pour l'impôt fédéral direct (ci-après: IFD) de l'année fiscale 2012. Elle a arrêté les montants d'impôts à 38'746 fr. 05 pour l'ICC (revenu imposable de 134'320 fr. imposé au taux de 240'633 fr. et fortune imposable de 750'327 fr. imposée au taux de 1'015'146 fr.) et à 10'303 fr. 50 pour l'IFD (revenu imposable de 132'000 fr. imposé au taux de 134'250 fr.). Le contribuable a formé réclamations contre ces décisions le 18 juillet 2014. Le 6 octobre 2014, l'Administration fiscale a rejeté ces réclamations et confirmé ses décisions. Le contribuable a contesté ces prononcés sur réclamation auprès du Tribunal administratif de première instance de la République et canton de Genève (ci-après: le Tribunal administratif de première instance) par acte du 7 novembre 2014. Par jugement du 12 octobre 2015, ce dernier a constaté que l'Administration fiscale renonçait à l'imposition d'un montant de 46'750 EUR et a admis le recours pour le surplus.
L'Administration fiscale a interjeté recours contre ce jugement auprès de la Chambre administrative de la Cour de justice de la République et canton de Genève (ci-après: la Cour de justice) qui, dans un arrêt du 24 mai 2016, a admis le recours et annulé le jugement du 12 octobre 2015 en tant qu'il exonérait la contrepartie en francs de 87'500 EUR de toute imposition en Suisse, le confirmant pour le surplus. Elle a jugé en bref que le solde de rémunération litigieuse perçue par le contribuable (87'000 EUR) postérieurement à la cessation de son activité en France n'était plus la contrepartie d'un emploi salarié, mais une rémunération imposable au lieu de résidence du contribuable, c'est-à-dire en Suisse.

C.
Agissant par la voie du recours en matière de droit public, X.________ demande au Tribunal fédéral, sous suite de frais et dépens, d'annuler l'arrêt de la Cour de justice du 24 mai 2016, de confirmer la renonciation à imposer le montant de 46'750 EUR et "d'exonérer" le solde de l'indemnité par 87'500 EUR; subsidiairement d'annuler l'arrêt précité et de renvoyer la cause à la Cour de justice ou à l'Administration fiscale pour nouvel arrêt dans le sens des considérants. Il se plaint d'établissement inexact des faits et de violation du droit international.
La Cour de justice persiste dans les considérants et le dispositif de son arrêt. L'Administration fiscale et l'Administration fédérale des contributions concluent toutes deux au rejet du recours.

Considérant en droit :

1.
La Cour de justice a rendu une seule décision valant tant pour l'impôt fédéral direct que pour les impôts cantonal et communal, ce qui est en principe admissible (cf. ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 p. 262 s.). Par souci d'unification par rapport à d'autres cantons dans lesquels deux décisions sont rendues, la Cour de céans a toutefois ouvert deux dossiers, l'un concernant l'impôt cantonal (2C 629/2016) et l'autre l'impôt fédéral direct (2C 628/2016). Comme l'état de fait est identique et que les questions juridiques se recoupent, les deux causes seront néanmoins jointes et il sera statué dans un seul arrêt (art. 71 LTF et 24 de la loi de procédure civile fédérale du 4 décembre 1947 [PCF; RS 273]).

2.

2.1. Le recours est dirigé contre une décision finale (art. 90 LTF), rendue en dernière instance cantonale par un tribunal supérieur (art. 86 al. 1 let. d et al. 2 LTF) dans une cause de droit public (art. 82 let. a LTF) ne tombant pas sous le coup de l'une des exceptions prévues à l'art. 83 LTF. Il est donc en principe recevable comme recours en matière de droit public s'agissant des deux catégories d'impôts (cf. art. 146 LIFD [RS 642.11], art. 73 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes [LHID; RS 642.14]; ATF 134 II 186 consid. 1.3 p. 188 s.). Le recours a en outre été déposé en temps utile (art. 100 al. 1 LTF) et dans les formes requises (art. 42 LTF) par le contribuable destinataire de l'acte attaqué (art. 89 al. 1 LTF), de sorte qu'il convient d'entrer en matière, sous réserve de ce qui suit.

2.2. Dans la mesure où le recourant demande qu'il soit donné " acte à l'administration fiscale cantonale de ce qu'elle renonce à imposer la contrepartie en francs suisses du montant de EUR 46'750.- ", son recours est irrecevable, ce montant, dont l'exonération prononcée par le jugement du Tribunal administratif de première instance et confirmé dans l'arrêt attaqué, ne faisant plus partie de l'objet du litige (cf. ATF 142 I 155 consid. 4.4.2 p. 156). Ainsi, dans la mesure où le Tribunal fédéral, dans l'examen qui suit, devait considérer que l'ensemble des 134'250 EUR auraient dû être imposés en Suisse et pas seulement 87'500 EUR, cela n'aurait pas d'incidence sur la différence de 46'750 EUR, dès lors que selon l'art. 107 al. 1 LTF la reformatio in peiusest exclue (cf. arrêt 2C 286/2014 du 23 février 2015 consid. 1.5) et que l'Administration fiscale n'a pas recouru au Tribunal fédéral pour contester l'exonération des 46'750 EUR.

3.
Citant l'art. 97 al. 1 LTF, le recourant se plaint en premier lieu d'un établissement inexact des faits.

3.1. Saisi d'un recours en matière de droit public, le Tribunal fédéral examine librement la violation du droit fédéral (cf. art. 95 let. a et 106 al. 1 LTF). Il conduit son raisonnement en se fondant sur les faits constatés par l'autorité précédente (cf. art. 105 al. 1 LTF; ATF 142 I 155 consid. 4.4.3 p. 156 s.), sous réserve des cas prévus à l'art. 105 al. 2 LTF. Le recourant ne peut critiquer les constatations de fait ressortant de la décision attaquée que si celles-ci ont été effectuées en violation du droit au sens de l'art. 95 LTF ou de manière manifestement inexacte, c'est-à-dire arbitraire (ATF 136 II 304 consid. 2.4 p. 313 s.), et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause (art. 97 al. 1 LTF; ATF 137 III 226 consid. 4.2 p. 233 s.). Conformément à l'art. 106 al. 2 LTF, le recourant doit expliquer de manière circonstanciée en quoi ces conditions seraient réalisées. Les faits et les critiques invoqués de manière appellatoire sont irrecevables (ATF 137 II 353 consid. 5.1 p. 356). Par ailleurs, aucun fait nouveau ni preuve nouvelle ne peut en principe être présenté devant le Tribunal de céans (art. 99 al. 1 LTF).

3.2. Après avoir expliqué qu'il " convient de renvoyer intégralement à l'état de fait tel qu'il ressort de l'arrêt attaqué ", le recourant estime qu'en retenant " que le montant perçu constituait une rémunération imposable au lieu de résidence du travailleur " l'autorité précédente " procède à une appréciation manifestement erronée des faits ". Or, en l'occurrence, il ne s'agit pas d'une question d'appréciation des faits, mais d'une question de droit. Cette problématique sera reprise ci-après, si bien que, dans la mesure où le recourant se plaint d'un établissement inexact des faits, son grief doit être écarté.

4.
Il convient en premier lieu de délimiter le litige.

4.1. Il ressort de l'arrêt entrepris que durant l'exercice fiscal litigieux, le recourant était domicilié à Genève. Le 5 mars 2012, celui-ci a conclu une convention avec son ancien employeur, filiale française d'une société allemande. Selon la Cour de justice, à teneur de cette convention, les rapports de travail prenaient fin d'un commun accord le 30 septembre 2012. Toutefois, les relations de travail pouvaient être prolongées à la demande de l'intéressé jusqu'au 31 décembre 2012 au plus tard. Le travailleur aurait droit au paiement de sa rémunération mensuelle jusqu'au 31 mai 2012. La période du 1 er juin 2012 au 30 septembre 2012 était réputée être une période sans rémunération et sans paiement des cotisations sociales incombant à l'employeur. Dès le 1 er juin 2012, le travailleur était irrévocablement libéré de son obligation de travailler. " Dans le cadre des dépenses occasionnées par la cessation de son contrat d'engagement ", l'intéressé recevait un paiement extraordinaire brut d'un maximum de 134'250 EUR, dont un acompte de 96'750 fr. ( recte 96'750 EUR; cf. art. 105 al. 2 LTF) serait versé conjointement avec le paiement du salaire du mois de mai 2012. En cas de prolongation des rapports de travail jusqu'au mois de
décembre 2012, le collaborateur aurait droit à un montant de 12'500 EUR brut pour chaque mois complet de prolongation, mais au maximum 37'500 EUR. Le montant serait calculé en fonction de la date effective de départ, et le second versement interviendrait "en décembre 2012". Si les rapports de travail cessaient au 30 septembre 2012 ou à une date antérieure, le droit au second paiement serait complètement supprimé. Le collaborateur avait droit au versement de son bonus pour l'exercice 2011. Il n'aurait pas droit à une part au prorata du bonus 2012. La convention comprenait en outre une clause selon laquelle le collaborateur s'engageait jusqu'à 12 mois suivant la date de résiliation du contrat de travail à ne pas débaucher, sous quelque forme que ce soit, des employés ou des indépendants qui travaillaient pour la société ou des sociétés affiliées.
Le contrat de travail ayant été prolongé jusqu'au 31 décembre 2012, le montant de 134'250 EUR a été versé à hauteur de 96'750 EUR en mai 2012, puis en trois versements mensuels de 12'500 EUR d'octobre à décembre 2012.

4.2. La Cour de justice a tout d'abord pris acte du fait que l'Administration fiscale, sur les 134'250 EUR perçus, a jugé que seuls 87'500 EUR devaient être imposés en Suisse, ce montant représentant l'équivalent de sept mois de salaire sans contre-prestation de travail, alors que les 46'750 EUR restant constituaient des indemnités devant être imposées en France. Pour le surplus, elle a considéré que le montant perçu après le 1 er juin 2012 n'est plus la contrepartie d'un emploi salarié exercé effectivement jusqu'au terme contractuel convenu et n'est pas non plus destiné à rémunérer le contribuable pour son activité antérieure. Ainsi, même s'il avait pour cause les rapports de travail ou s'il servait à indemniser le respect d'une clause de non-concurrence, ce montant constitue une rémunération imposable au lieu de résidence du travailleur en vertu de l'art. 23 de la Convention du 9 septembre 1966 entre la Suisse et la France en vue d'éliminer les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune et de prévenir la fraude et l'évasion fiscale en vigueur depuis le 26 juillet 1967 (RS 0.672.934.91; ci-après: CDI CH-FR) et pas une rémunération au sens de l'art. 17 al. 1 CDI CH-FR.

4.3. Pour sa part, le recourant estime en substance que la gratification qu'il a reçue à la fin de ses rapports de travail constitue une prestation en relation directe avec l'activité salariée qu'il a exercée en France et ne se limite pas à une simple indemnité pour clause de non-concurrence. Il estime qu'en application de l'art. 17 al. 1 CDI CH-FR, le montant perçu doit exclusivement être imposé en France.

4.4. Le litige porte donc sur le point de savoir quelle qualification donner au montant de 87'500 EUR perçu par le recourant à la suite de la fin des rapports de travail en 2012, afin de déterminer s'il s'agit d'un revenu imposable en Suisse.

I. Impôt fédéral direct

5.

5.1. Les conventions internationales en matière de double imposition ne contiennent que des règles visant à limiter les pouvoirs d'imposition des Etats mais ne fondent pas l'imposition elle-même (ATF 117 Ib 358 consid. 3 p. 363 ss et les références citées). Par conséquent, il convient d'abord de s'assurer de l'existence d'un droit (interne) d'imposition, puis, le cas échéant, de vérifier que ce droit d'imposition n'est pas limité par une disposition conventionnelle visant à restreindre ou éliminer une éventuelle double imposition internationale (arrêt 2C 436/2011 du 13 décembre 2011 consid. 2.1; cf. OBERSON, Précis de droit fiscal international, 4 e éd. 2014, n° 138 s.; LOCHER, Einführung in das internationale Steuerrecht der Schweiz, 3 e éd. 2005, p. 95 s.).

5.2. Les personnes physiques sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement personnel lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées ou séjournent en Suisse (art. 3 al. 1 LIFD [RS 642.11]). L'assujettissement fondé sur un rattachement personnel est illimité; il ne s'étend toutefois pas aux entreprises, aux établissements stables et aux immeubles situés à l'étranger (art. 6 al. 1 LIFD). Aux termes de l'art. 16 al. 1 LIFD, l'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques. Selon l'art. 17 al. 1 LIFD, sont imposables tous les revenus provenant d'une activité exercée dans le cadre de rapports de travail, qu'elle soit régie par le droit privé ou par le droit public, y compris les revenus accessoires, tels que les indemnités pour prestations spéciales, les commissions, les allocations, les primes pour ancienneté de service, les gratifications, les pourboires, les tantièmes, les avantages appréciables en argent dérivant de participations de collaborateur et les autres avantages appréciables en argent. Sont également imposables, en particulier, tout revenu acquis en lieu et place du revenu d'une activité lucrative (art. 23 let. a LIFD) et les indemnités obtenues lors
de la cessation d'une activité ou de la renonciation à l'exercice de celle-ci (art. 23 let. c LIFD).

5.3. En l'occurrence, le recourant, qui selon l'arrêt entrepris était domicilié en Suisse durant l'année en cause et y était donc imposé de manière illimitée, admet à raison que l'indemnité perçue constitue un revenu au sens des art. 16 ss LIFD. En effet, que le montant de 87'500 EUR ait été perçu en tant que salaire de l'activité dépendante, en tant qu'indemnité liée à une interdiction de faire concurrence (cf. arrêts 2C 123/2012 du 8 août 2012 consid. 5.6.1; 2A.549/2004 du 24 janvier 2005 consid. 2.1) ou en tant qu'indemnité de départ (cf. arrêt 2C 538/2009 du 19 août 2010 consid. 3.3), il est dans tous les cas imposable au titre du revenu selon le droit interne. Par ailleurs, ce montant ne constitue pas un revenu exonéré au sens de l'art. 24 LIFD.

5.4. L'imposition de l'indemnité perçue par le recourant étant admise selon la LIFD, il ne reste plus qu'à examiner si une convention de double imposition limite le droit de la Suisse d'imposer le contribuable tel que cela découle du droit interne (cf. consid. 5.1 ci-dessus), ce qui est expressément contesté par le recourant.

6.

6.1. Il convient tout d'abord de déterminer quelle convention est applicable.
D'après l'art. 1 CDI CH-FR, la convention s'applique aux personnes qui sont des résidents d'un Etat contractant ou de chacun des deux Etats. Une personne est résidente d'un Etat contractant lorsqu'au regard du droit interne de cet Etat, elle y est assujettie à l'impôt de manière illimitée (art. 4 par. 1 CDI CH-FR; OBERSON, op. cit., n° 331; DE VRIES REILINGH, Manuel de droit fiscal international, 2 e éd. 2014, n° 276; LOCHER, op. cit., p. 226 s.).
En l'espèce, le recourant est assujetti de manière illimitée en Suisse. La Suisse revendique cet assujettissement illimité concurrent à la France pour une partie des revenus de la période fiscale 2012 du recourant. Il convient par conséquent de résoudre le présent conflit positif d'assujettissements illimités en application des règles de conflit contenues dans la convention de double imposition entre la Suisse et la France. On précisera ici que les dispositions de l'Accord du 11 avril 1983 entre le Conseil fédéral suisse (au nom des cantons de Berne, Soleure, Bâle-Ville, Bâle-Campagne, Vaud, Valais, Neuchâtel et Jura) et le Gouvernement de la République française relatif à l'imposition des rémunérations des travailleurs frontaliers (FF 1983 II 559; cf. art. 17 par. 4 CDI CH-FR) ne trouvent pas d'application dans le canton de Genève (ATF 136 II 241 consid. 9.2 p. 243). Les dispositions de l'Accord du 29 janvier 1973 entre le Conseil fédéral suisse (au nom de la République et canton de Genève) et le Gouvernement de la République française sur la compensation financière relative aux frontaliers travaillant à Genève (ci-après: Accord GE-FR), dont l'art. 17 par. 4 CDI CH-FR ne réserve au demeurant pas l'application, n'ont aucune
incidence sur la présente cause, cet accord n'ayant pas directement trait à l'imposition des frontaliers, mais uniquement au versement annuel d'une compensation financière par la République et canton de Genève en faveur des collectivités locales françaises pour les habitants français travaillant à Genève (cf. art. 1 let. a Accord GE-FR; cf. arrêt 2C 436/2016 du 21 décembre 2016 consid. 6.1).

6.2. La CDI CH-FR étant applicable, il s'agit de déterminer comment interpréter les termes qui y figurent.
A teneur de l'art. 3 par. 2 CDI CH-FR, pour l'application de cette convention par un Etat contractant, tout terme ou expression qui n'y est pas défini a le sens que lui attribue le droit de cet Etat concernant les impôts auxquels s'applique la convention, à moins que le contexte n'exige une interprétation différente. L'art. 3 par. 2 du modèle de convention fiscale de l'OCDE concernant le revenu et la fortune (ci-après: MC OCDE) a une teneur similaire. S'agissant de cette dernière disposition, une grande partie de la doctrine tend à restreindre son application et à ne mettre en oeuvre le renvoi au droit interne qu'à titre subsidiaire ou comme ultima ratio, lorsque les autres méthodes d'interprétation du droit international public ou de la convention elle-même ne permettent pas de dégager un sens suffisamment clair (DE VRIES REILINGH, op. cit., n° 149 ss; WALDBURGER, Das Einkommen aus unselbständiger Arbeit im internationalen Steuerrecht der Schweiz, thèse Saint-Gall 1990, p. 37 s.).
Il convient par conséquent de présenter les dispositions de la CDI CH-FR susceptibles de s'appliquer en l'espèce et d'examiner dans quelle mesure la jurisprudence a déjà statué sur le sens à donner aux éventuels termes ou expressions qui ne seraient pas définis dans la convention.

6.3. Les art. 6 à 22 CDI CH-FR (dont la teneur correspond en grande partie à celle des art. 6 à 20 MC OCDE) concernent différents types de revenus spéciaux, dont la compétence d'imposition revient, selon les cas, à la Suisse ou à la France. Ainsi, on peut relever l'art. 17 par. 1 CDI CH-FR (dont la teneur correspond à celle de l'art. 15 par. 1 MC OCDE; cf. arrêt 2C 436/2016 du 21 décembre 2016 consid. 6.3), selon lequel, sous réserve des dispositions des art. 18 à 21 CDI CH-FR, les salaires, traitements et autres rémunérations similaires qu'un résident d'un Etat contractant reçoit au titre d'un emploi salarié ne sont imposables que dans cet Etat, à moins que l'emploi ne soit exercé dans l'autre Etat contractant. Si l'emploi y est exercé, les rémunérations reçues à ce titre sont imposables dans cet autre Etat. En outre, aux termes de l'art. 20 par. 1 CDI CH-FR (dont la teneur correspond en grande partie à celle de l'art. 18 MC OCDE), les pensions et autres rémunérations similaires, versées à un résident d'un Etat contractant au titre d'un emploi antérieur, ne sont imposables que dans cet Etat.
Dans la mesure où les éléments du revenu en cause n'entrent pas dans le champ d'application des art. 6 à 22 CDI CH-FR, alors ceux-ci sont imposés en vertu des dispositions de l'art. 23 CDI CH-FR (art. 21 MC OCDE; HELBLING/HÄNI, in Internationales Steuerrecht, Zweifel/ Beusch/Matteotti [éd.], 2015, n° 12 ad art. 21 MC OCDE; GUTMANN/ ZAHND, in Modèle de Convention fiscale OCDE concernant le revenu et la fortune, Commentaire, Danon et al. [éd.], 2014, n° 18 ad art. 21 MC OCDE; RUST, in Doppelbesteuerungsabkommen, Kommentar, Vogel/Lehner [éd.], 6 e éd. 2015, n° 3 ad art. 21 MC OCDE). Selon cette disposition, dont la teneur correspond en grande partie à celle de l'art. 21 par. 1 MC OCDE, les éléments du revenu d'un résident d'un Etat contractant, d'où qu'ils proviennent, dont ce résident est le bénéficiaire effectif et qui ne sont pas traités dans les articles précédents de la présente convention ne sont imposables que dans cet Etat.
Il convient donc plus précisément de déterminer si l'indemnité perçue par le recourant peut être interprétée comme un "salaire, traitement et autre rémunération similaire" au sens de l'art. 17 par. 1 CDI CH-FR, une "pension ou autre rémunération similaire" au sens de l'art. 20 par. 1 CDI CH-FR ou un "autre revenu" tombant dans le champ d'application de l'art. 23 CDI CH-FR. On ajoutera ici que cette indemnité ne présente aucun lien avec les autres dispositions spéciales sur les revenus de la CDI CH-FR.

6.4. Dans l'arrêt 2C 604/2011 du 9 mai 2012 consid. 4.2, in RDAF 2012 II 240, StE 2012 A 32 n° 18, le Tribunal fédéral a relevé que les notions de "salaires, traitements et autres rémunérations similaires" reçues au titre d'un "emploi salarié", au sens de l'art. 15 par. 1 MC OCDE, de "pensions et autres rémunérations similaires", visées par l'art. 18 MC OCDE, ainsi que d'"autres revenus", au sens de l'art. 21 MC OCDE, ne sont pas définies dans le MC OCDE.
Dans ce même arrêt 2C 604/2011 du 9 mai 2012 consid. 4.2, le Tribunal fédéral a continué en jugeant que pour ce qui est des "salaires, traitements et autres rémunérations similaires" reçues au titre d'un emploi salarié, une majorité d'auteurs considèrent que ces notions peuvent être interprétées à la lumière du droit interne, une interprétation autonome ne s'imposant pas (DÜRR, in Internationales Steuerrecht, Zweifel/Beusch/Matteotti [éd.], 2015, n° 20 ad art. 15 MC OCDE; WALDBURGER, op. cit., p. 38; OBERSON, op. cit., n° 602, qui se réfère à l'art. 17 LIFD; DE VRIES REILINGH, op. cit., n° 732, selon qui les termes en question doivent être interprétés largement, " afin d'inclure toute rémunération considérée comme imposable sur la base du droit interne "; PEETERS, in Modèle de Convention fiscale OCDE concernant le revenu et la fortune, Commentaire, Danon et al. [éd.], 2014, n° 10 ad art. 15 MC OCDE; BOSSHARD/RAJOWER, Begriff des Arbeitgebers gemäss Art. 15 Abs. 2 Bst. b OECD-Musterabkommen [Monteurklausel], in IFF Forum für Steuerrecht 2003, p. 211, qui traite ici de la définition de l'employé salarié; d'avis contraire: REICH, Die Besteuerung von Arbeitseinkünften und Vorsorgeleistungen im internationalen Verhältnis, in Mélanges
Walter Ryser, Locher/Rolli/Spori [éd.], 2005, p. 198 s., qui estime toutefois que les notions en cause correspondent à celle de produit de l'activité lucrative dépendante au sens du droit fiscal suisse). Quant aux notions de "pensions et autres rémunérations similaires", le Tribunal fédéral a relevé qu'elles doivent quant à elles être interprétées de manière autonome (arrêt 2C 604/2011 du 9 mai 2012 consid. 4.2; REICH, op. cit., p. 203 s.; DE VRIES REILINGH, op. cit., n° 797; ZÜGER/VON AH, in Internationales Steuerrecht, Zweifel/Beusch/Matteotti [éd.], 2015, n° 109 ad art. 18 MC OCDE).

6.5. Le Tribunal fédéral a ainsi procédé à l'interprétation de ces notions en expliquant que, selon le Commentaire de l'OCDE sur les modèles de convention fiscale concernant le revenu et la fortune (actuellement dans sa version de 2014), l'art. 15 par. 1 MC OCDE pose la règle générale applicable en matière d'imposition des revenus provenant d'activités salariées, à l'exception des pensions, selon laquelle ces revenus sont imposables dans l'Etat où l'emploi salarié est effectivement exercé. L'emploi est exercé à l'endroit où le salarié est physiquement présent lorsqu'il exerce les activités en contre-prestation desquelles la rémunération est versée. La condition prévue par l'art. 15 MC OCDE pour l'imposition par l'Etat de la source est que les salaires, traitements et autres rémunérations similaires proviennent de l'exercice d'un emploi dans cet Etat. Cette règle s'applique quel que soit le moment où cette rémunération est versée, créditée ou autrement définitivement acquise par le salarié (n° 1 ad art. 15 MC OCDE; cf. également, s'agissant de l'art. 15 de la Convention du 8 décembre 1977 entre la Confédération suisse et le Royaume-Uni de Grande-Bretagne et d'Irlande du Nord en vue d'éviter les doubles impositions en matière
d'impôts sur le revenu [RS 0.672.936.712; ci-après: CDI CH-GB], arrêt 2P.172/2000 du 15 février 2001 consid. 3b). Par "salaire, traitement ou rémunération similaire", au sens de l'art. 15 par. 1 MC OCDE, il faut entendre toutes les prestations (périodiques ou non) fournies en raison d'une activité salariée dont elles constituent la contrepartie, à l'exclusion des pensions et autres rémunérations visées par l'art. 18 MC OCDE (OBERSON, op. cit., n° 600; REICH, op. cit., p. 198 s.). Les compléments de salaire tels que les primes (boni) constituent clairement une rémunération au sens de l'art. 15 al. 1 MC OCDE (REICH, op. cit., p. 199; arrêts 2C 604/2011 du 9 mai 2012 consid. 4.3; 2P.172/2000 du 15 février 2001 consid. 3b).
En résumé, on peut retenir que la jurisprudence interprète les notions de "salaires, traitements et autres rémunérations similaires" en ce sens que la rémunération, unique ou périodique, qui constitue une contrepartie à une activité salariée, quel que soit le moment de son versement, entre dans le champ d'application de l'art. 15 par. 1 MC OCDE, respectivement 17 par. 1 CDI CH-FR.

6.6. S'agissant en revanche d'une indemnité compensant une clause de non-concurrence stipulée à la fin des rapports de travail ou de celle versée en cas de résiliation anticipée de ceux-ci, le Tribunal fédéral, faisant référence à la doctrine suisse, considère qu'il s'agit d'un "autre revenu" au sens de l'art. 21 par. 1 MC OCDE (cf. arrêt 2C 604/2011 du 9 mai 2012 consid. 4.4 et les références citées). En effet, bien que liée aux rapports de travail, une telle indemnité n'est pas versée en premier lieu comme contre-prestation pour le travail fourni; elle a sa cause dans l'engagement de la personne concernée à ne pas exercer d'activité concurrente ou dans la volonté de faciliter la transition professionnelle (REICH, op. cit., p. 199 s.).

6.7. Finalement, en rapport avec l'art. 18 MC OCDE, le Tribunal fédéral a jugé que les montants versés avant que le travailleur ait atteint l'âge de la retraite constituent en principe la rémunération du travail au sens de l'art. 15 par. 1 MC OCDE (arrêt 2C 604/2011 du 9 mai 2012 consid. 4.4 et la référence citée); il peut cependant s'agir de versements similaires à des pensions (art. 18 MC OCDE), lorsqu'ils sont destinés à assurer la transition jusqu'à la retraite (REICH, op. cit., p. 204 s.).

6.8. Le Tribunal fédéral a toutefois relevé qu'en pratique, il pouvait exister des problèmes de délimitation entre l'art. 15 par. 1 MC OCDE et, respectivement, les art. 18 et 21 MC OCDE, lorsque le travailleur perçoit une rémunération sans avoir exercé d'activité, notamment lorsque celui-ci a perçu une indemnité en raison de résiliation anticipée des rapports de travail (DÜRR, op. cit., n° 17 ad art. 15 MC OCDE; KEMPERMANN, in Doppelbesteuerungsabkommen Deutschland-Schweiz, Flick/Wassermeyer/Kempermann [éd.], 2015, n° 43 ad art. 15 MC OCDE; PROKISCH, in Doppelbesteuerungsabkommen, Kommentar, Vogel/Lehner [éd.], 6 e éd. 2015, n° 35 ss ad art. 15 MC OCDE; REICH, op. cit., p. 199 s.; WALDBURGER, op. cit., p. 39 s., 68). Or, dans la présente cause, le recourant a justement perçu une telle indemnité, alors qu'il avait été définitivement libéré de son obligation de travailler. Il convient donc de se demander si ce revenu entre dans la notion de "salaires, traitements et autres rémunérations similaires" de l'art. 15 par. 1 MC OCDE ou s'il s'agit d'un "autre revenu" ou d'une "pension ou une autre rémunération similaire". Le Tribunal fédéral n'a jusqu'à présent jamais eu l'occasion de se prononcer à ce propos.

6.9. S'agissant des indemnités versées en cas de résiliation des rapports de travail (ou indemnités de dédit; " Abfindungen bei Beendigung des Arbeitsverhältnisses "), la doctrine relève qu'il n'existe qu'un nombre limité de cas dans lesquels le traitement de ces indemnités a été analysé sous l'angle du MC OCDE (PEETERS, op. cit., n° 14 ad art. 15 MC OCDE). La doctrine est en outre divisée quant à savoir si de telles indemnités doivent être considérées comme étant des revenus au sens de l'art. 15 MC OCDE ou "d'autres revenus" au sens de l'art. 21 MC OCDE (LOCHER, op. cit., p. 418 s.). Ainsi, parmi d'autres, PROKISCH est d'avis que ces indemnités, qu'elles soient dues sur une base volontaire, contractuelle ou légale, constituent un "autre revenu" au sens de l'art. 21 MC OCDE (PROKISCH, op. cit., n° 17c ad art. 15 MC OCDE). DÜRR estime qu'un paiement en vue de faciliter le transfert dans une future activité constitue un cas d'application de l'art. 21 MC OCDE (DÜRR, op. cit., n° 17 ad art. 15 MC OCDE). Pour sa part, REICH, après avoir différencié les cas de paiements d'arriérés de salaires et de compensations liées à des clauses de non-concurrence, tend plutôt à retenir une imposition par l'Etat dans lequel le contribuable était
employé (c'est-à-dire à une application de l'art. 15 par. 1 MC OCDE; REICH, op. cit., p. 199 s.). OBERSON partage cet avis, estimant cependant que les dommages-intérêts versés ensuite d'une résiliation injustifiée du contrat de travail constituent un "autre revenu" au sens de l'art. 21 MC OCDE (OBERSON, op. cit., n° 602). HELBLING et HÄNI, ajoutent que lorsqu'il n'y a pas de lien entre le travail et l'indemnité, c'est l'art. 21 MC OCDE qu'il convient d'appliquer (HELBLING/HÄNI, op. cit., n° 36 et 37 ad art. 21 MC OCDE).
La Suisse et l'Allemagne ont trouvé un accord sur l'imposition des indemnités versées en cas de résiliation anticipée des relations de travail. Il convient en effet de mentionner l'accord amiable (" Verständi-gungsvereinbarung ") germano-suisse des 4 décembre 1991 et 28 août 1992 (dans sa version postérieure à l'accord amiable du 17 mars 2010) relatif à l'imposition des indemnités perçues par l'employé salarié selon l'art. 15 de la Convention du 11 août 1971 entre la Confédération suisse et la République fédérale d'Allemagne en vue d'éviter les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune (RS 0.672.913.62; ci-après: CDI CH-DE; disponible sur le site Internet de l'Administration fédérale des contributions, cf. ég. LOCHER ET AL., Doppelbesteuerungsabkommen Schweiz-Deutschland, A 2.21). Selon cet accord, intervenu en application de l'art. 26 par. 4 CDI CH-DE, il convient d'examiner quelle spécificité présente l'indemnité perçue. Si elle revêt un caractère de prévoyance, alors l'imposition intervient sur la base de l'art. 18 MC OCDE. Dans l'éventualité où l'indemnité est perçue en tant que paiement d'arriéré de salaire ou de traitement, respectivement de tantièmes provenant d'un précédant rapport de travail
ou encore qu'elle est due, de manière générale, en raison de la fin prématurée des rapports de travail, il revient à l'Etat dans lequel le travail était effectué d'imposer l'employé. Il en va différemment si le paiement d'indemnités est intervenu en raison de la dissolution des rapports de travail et que la personne qui perçoit ces indemnités réside dans un Etat contractant qui n'est pas celui dans lequel se trouve son ancien employeur. Dans un tel cas de figure, c'est l'Etat de résidence qui peut procéder à l'imposition du contribuable. L'accord amiable ne traite par contre pas de la perception d'une indemnité liée à une clause de non-concurrence.

7.

7.1. On rappellera qu'en l'occurrence, le 31 mai 2012, ayant été irrévocablement libéré de son obligation de travailler, le recourant a effectué son dernier jour de travail auprès de son ancien employeur. Dès le 1 er juin 2012, il ne s'est ainsi plus rendu en France pour exercer son activité professionnelle, malgré un engagement jusqu'au 31 décembre 2012. Pour la période postérieure au 31 mai 2012, il a obtenu un montant de 134'250 EUR " dans le cadre des dépenses occasionnées par la cessation de son contrat d'engagement ".

7.2. Sur le vu de ce qui précède, on peut d'emblée exclure toute prestation de prévoyance. En effet, le recourant est encore loin d'avoir atteint l'âge de la retraite et rien ne laisse penser que le montant reçu l'ait été dans une optique de transition jusqu'à l'âge de la retraite. Seule reste donc ouverte la question de savoir si la rémunération doit être considérée comme un "salaire, traitement ou autre rémunération similaire" au sens de l'art. 17 par. 1 CDI CH-FR ou comme un "autre revenu" au sens de l'art. 23 par. 1 CDI CH-FR.
Le versement des 134'250 EUR, intervenu postérieurement à la fin de l'activité salariée, doit être compris comme une indemnité versée en cas de résiliation des rapports de travail (comme cela ressort d'ailleurs du texte de la convention). Or, la Suisse n'a pas conclu d'accord amiable avec la France quant au traitement de ces indemnités, au contraire de ce qu'elle a fait avec l'Allemagne. Dans un tel cas de figure, il convient de considérer le versement opéré le plus objectivement possible, c'est-à-dire sans prendre en compte les éventuels accords intervenus entre l'employeur et l'employé qui pourraient tendre à choisir le lieu d'une éventuelle imposition. On constate donc, à l'instar de ce qu'a jugé la Cour de justice, que les indemnités reçues par le recourant pour la période allant du 1 er juin 2012 au 31 décembre 2012, si elles ont certes leur cause dans l'activité déployée précédemment en faveur de l'employeur français, ne constituent cependant pas une contre-prestation pour un travail effectué, le recourant ayant définitivement arrêté de travailler le 31 mai 2012. En ce sens, il convient de suivre l'avis de PROKISCH et de considérer cette indemnité comme un "autre revenu" au sens de l'art. 23 CDI CH-FR, respectivement de
l'art. 21 MC OCDE, dont l'imposition doit se faire au lieu de résidence. Cette solution est en accord avec la situation de fait puisque, durant la période en cause, le recourant n'est plus retourné en France pour exercer un travail, mais est resté en Suisse, à son lieu de résidence. Une telle façon de procéder permet au demeurant de se fonder uniquement sur les faits tels qu'ils ont été constatés objectivement et ainsi de tendre à un traitement semblable entre les contribuables, quelle que soit la façon dont les rapports de travail ont pris fin et ont été réglementés et quel que soit le pays concerné. Cela permet également de ne pas examiner le point de savoir si la somme versée par l'employeur ne l'a pas (aussi) été en raison de la clause de non-concurrence que celui-ci a conclue avec le recourant, les montants reçus en raison d'une telle clause tombant en effet aussi dans la notion d'"autres revenus" de l'art. 23 par. 1 CDI CH-FR. En outre, cette solution, dans le cas d'espèce, est cohérente avec la position helvétique telle qu'elle ressort de l'accord amiable conclu avec l'Allemagne.

7.3. En définitive, le montant de 134'250 EUR devrait être imposé en Suisse comme "autre revenu" au sens de l'art. 23 par. 1 CDI CH-FR. Dans la mesure où la Cour de justice a confirmé la décision de l'Administration fiscale tendant à ne pas imposer une partie de l'indemnité perçue par le recourant (en l'occurrence 46'750 EUR), il ne saurait être statué en défaveur du recourant au stade du Tribunal fédéral (cf. consid. 2.2 ci-dessus), si bien que seul le montant de 87'500 EUR sera imposé au titre de l'IFD. Le recours est donc rejeté, dans la mesure où il est recevable, en tant qu'il concerne l'impôt fédéral direct et l'arrêt de la Cour de justice du 24 mai 2016 est confirmé.

II. Impôts cantonal et communal

8.
Les art. 17 ss de la loi genevoise du 27 septembre 2009 sur l'imposition des personnes physiques (LIPP/GE; RSGE D 3 08) sont libellés de manière identique aux art. 16 ss LIFD. La jurisprudence rendue en matière d'impôt fédéral direct est également valable pour l'application des dispositions cantonales harmonisées correspondantes (ATF 140 II 88 consid. 10 p. 101 s. et les références citées). Il peut ainsi être renvoyé, s'agissant de l'ICC, à la motivation développée en matière d'IFD quant à l'imposition selon le droit interne cantonal de l'indemnité perçue par le recourant. S'agissant de la compétence pour imposer sur le plan international, il peut également être renvoyé aux considérants qui précèdent. Le recours doit par conséquent être rejeté, dans la mesure où il est recevable, en tant qu'il concerne les impôts cantonal et communal de la période fiscale 2012.

9.
Succombant, le recourant doit supporter les frais judiciaires (art. 66 al. 1 LTF). Il n'est pas alloué de dépens (art. 68 al. 1 et 3 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :

1.
Les causes 2C 628/2016 et 2C 629/2016 sont jointes.

2.
Le recours est rejeté dans la mesure où il est recevable en tant qu'il concerne l'impôt fédéral direct.

3.
Le recours est rejeté dans la mesure où il est recevable en tant qu'il concerne les impôts cantonal et communal.

4.
Les frais judiciaires, arrêtés à 2'000 fr., sont mis à la charge du recourant.

5.
Le présent arrêt est communiqué au mandataire du recourant, à l'Administration fiscale cantonale et à la Cour de justice de la République et canton de Genève, Chambre administrative, 4 ème section, ainsi qu'à l'Administration fédérale des contributions.

Lausanne, le 10 février 2017
Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse

Le Président : Seiler

Le Greffier : Tissot-Daguette

2C_628/2016 10. febbraio 2017 28. febbraio 2017 Tribunale federale Pubblicato come BGE-143-II-257 Finanze pubbliche e diritto tributario

Oggetto Impôt fédéral direct et impôts cantonal et communal 2012

DE FR IT EN

Registro di legislazione

Registro DTF

117-IB-358 134-II-186 135-II-260 136-II-241 136-II-304 137-II-353 137-III-226 140-II-88 142-I-155

Weitere Urteile ab 2000

2A.549/2004 2C_123/2012 2C_286/2014 2C_436/2011 2C_436/2016 2C_538/2009 2C_604/2011 2C_628/2016 2C_629/2016 2P.172/2000

1983/II/559

RDAF

2012 II 240

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria Art. 86 Autorità inferiori in generale
	1.	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
		a.	del Tribunale amministrativo federale;
		b.	del Tribunale penale federale;
		c.	dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
		d.	delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
	2.	I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
	3.	Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria Art. 83 Eccezioni
	Il ricorso è inammissibile contro:
	a.	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
	b.	le decisioni in materia di naturalizzazione ordinaria;
	c. [1]	le decisioni in materia di diritto degli stranieri concernenti:l'entrata in Svizzera,i permessi o autorizzazioni al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto,l'ammissione provvisoria,l'espulsione fondata sull'articolo 121 capoverso 2 della Costituzione federale e l'allontanamento,le deroghe alle condizioni d'ammissione,la proroga del permesso per frontalieri, il cambiamento di Cantone, il cambiamento d'impiego del titolare di un permesso per frontalieri, nonché il rilascio di documenti di viaggio a stranieri privi di documenti;
		1.	l'entrata in Svizzera,
		2.	i permessi o autorizzazioni al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto,
		3.	l'ammissione provvisoria,
		4.	l'espulsione fondata sull'articolo 121 capoverso 2 della Costituzione federale e l'allontanamento,
		5. [1]	le deroghe alle condizioni d'ammissione,
		6. [2]	la proroga del permesso per frontalieri, il cambiamento di Cantone, il cambiamento d'impiego del titolare di un permesso per frontalieri, nonché il rilascio di documenti di viaggio a stranieri privi di documenti;
	d. [3]	le decisioni in materia d'asilo pronunciate:dal Tribunale amministrativo federale, salvo quelle che concernono persone contro le quali è pendente una domanda d'estradizione presentata dallo Stato che hanno abbandonato in cerca di protezione,da un'autorità cantonale inferiore e concernenti un permesso o un'autorizzazione al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto;
		1. [3]	dal Tribunale amministrativo federale, salvo quelle che concernono persone contro le quali è pendente una domanda d'estradizione presentata dallo Stato che hanno abbandonato in cerca di protezione,
		2.	da un'autorità cantonale inferiore e concernenti un permesso o un'autorizzazione al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto;
	e.	le decisioni concernenti il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente contro membri di autorità o contro agenti della Confederazione;
	f. [4]	le decisioni in materia di appalti pubblici se:non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale; sono fatti salvi i ricorsi contro gli appalti del Tribunale amministrativo federale, del Tribunale penale federale, del Tribunale federale dei brevetti, del Ministero pubblico della Confederazione e delle autorità giudiziarie cantonali superiori, oil valore stimato della commessa non raggiunge il valore soglia determinante secondo l'articolo 52 capoverso 1 in combinato disposto con l'allegato 4 numero 2 della legge federale del 21 giugno 2019 [5] sugli appalti pubblici;
		1.	non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale; sono fatti salvi i ricorsi contro gli appalti del Tribunale amministrativo federale, del Tribunale penale federale, del Tribunale federale dei brevetti, del Ministero pubblico della Confederazione e delle autorità giudiziarie cantonali superiori, o
		2.	il valore stimato della commessa non raggiunge il valore soglia determinante secondo l'articolo 52 capoverso 1 in combinato disposto con l'allegato 4 numero 2 della legge federale del 21 giugno 2019 [5] sugli appalti pubblici;
	fbis. [6]	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti decisioni secondo l'articolo 32i della legge del 20 marzo 2009 [7] sul trasporto di viaggiatori;
	g.	le decisioni in materia di rapporti di lavoro di diritto pubblico, in quanto concernano una controversia non patrimoniale, ma non la parità dei sessi;
	h. [8]	le decisioni concernenti l'assistenza amministrativa internazionale, eccettuata l'assistenza amministrativa in materia fiscale;
	i.	le decisioni in materia di servizio militare, civile o di protezione civile;
	j. [9]	le decisioni in materia di approvvigionamento economico del Paese adottate in situazioni di grave penuria;
	k.	le decisioni concernenti i sussidi al cui ottenimento la legislazione non conferisce un diritto;
	l.	le decisioni concernenti l'imposizione di dazi operata in base alla classificazione tariffaria o al peso delle merci;
	m. [10]	le decisioni concernenti il condono o la dilazione del pagamento di tributi; in deroga alla presente disposizione, il ricorso è ammissibile contro le decisioni concernenti il condono dell'imposta federale diretta o dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante;
	n.	le decisioni in materia di energia nucleare concernenti:l'esigenza di un nulla osta o la modifica di un'autorizzazione o di una decisione,l'approvazione di un piano d'accantonamenti per le spese di smaltimento antecedenti lo spegnimento di un impianto nucleare,i nulla osta;
		1.	l'esigenza di un nulla osta o la modifica di un'autorizzazione o di una decisione,
		2.	l'approvazione di un piano d'accantonamenti per le spese di smaltimento antecedenti lo spegnimento di un impianto nucleare,
		3.	i nulla osta;
	o.	le decisioni in materia di circolazione stradale concernenti l'omologazione del tipo di veicoli;
	p. [11]	le decisioni del Tribunale amministrativo federale in materia di traffico delle telecomunicazioni, radiotelevisione e poste concernenti: [12]concessioni oggetto di una pubblica gara,controversie secondo l'articolo 11a della legge del 30 aprile 1997 [13] sulle telecomunicazioni;controversie secondo l'articolo 8 della legge del 17 dicembre 2010 [15] sulle poste;
		1.	concessioni oggetto di una pubblica gara,
		2.	controversie secondo l'articolo 11a della legge del 30 aprile 1997 [13] sulle telecomunicazioni;
		3. [14]	controversie secondo l'articolo 8 della legge del 17 dicembre 2010 [15] sulle poste;
	q.	le decisioni in materia di medicina dei trapianti concernenti:l'iscrizione nella lista d'attesa,l'attribuzione di organi;
		1.	l'iscrizione nella lista d'attesa,
		2.	l'attribuzione di organi;
	r.	le decisioni in materia di assicurazione malattie pronunciate dal Tribunale amministrativo federale in virtù dell'articolo 34 [16] della legge del 17 giugno 2005 [17] sul Tribunale amministrativo federale (LTAF);
	s. [18]	le decisioni in materia di agricoltura concernenti:...la delimitazione delle zone nell'ambito del catasto della produzione;
		1. [18]	...
		2.	la delimitazione delle zone nell'ambito del catasto della produzione;
	t. [19]	le decisioni concernenti l'esito di esami e di altre valutazioni della capacità, segnatamente nei settori della scuola, della formazione continua e dell'esercizio della professione;
	u. [20]	le decisioni in materia di offerte pubbliche di acquisto (art. 125-141 della L del 19 giu. 2015 [21] sull'infrastruttura finanziaria);
	v. [22]	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti divergenze d'opinione tra autorità in materia di assistenza amministrativa o giudiziaria a livello nazionale;
	w. [23]	le decisioni in materia di diritto dell'elettricità concernenti l'approvazione dei piani di impianti elettrici a corrente forte e di impianti elettrici a corrente debole e l'espropriazione dei diritti necessari per la costruzione o l'esercizio di siffatti impianti, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale;
	x. [24]	le decisioni concernenti la concessione di contributi di solidarietà ai sensi della legge federale del 30 settembre 2016 [25] sulle misure coercitive a scopo assistenziale e i collocamenti extrafamiliari prima del 1981, tranne se si pone una questione di diritto di importanza fondamentale o si tratta di un caso particolarmente importante per altri motivi;
	y. [26]	le decisioni pronunciate dal Tribunale amministrativo federale nelle procedure amichevoli per evitare un'imposizione non conforme alla convenzione internazionale applicabile in ambito fiscale;
	z. [27]	le decisioni concernenti le autorizzazioni edilizie di impianti eolici d'interesse nazionale secondo l'articolo 71c capoverso 1 lettera b della legge federale del 30 settembre 2016 [28] sull'energia e le autorizzazioni di competenza cantonale a esse necessariamente connesse, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale.

[1] Nuovo testo giusta la cifra I n. 1 dell'O dell'AF del 20 dic. 2006 che adegua taluni atti normativi alle disposizioni della legge sul Tribunale federale e della legge sul Tribunale amministrativo federale, in vigore dal 1° gen. 2008 (RU 2006 5599; FF 2006 7109). [2] Introdotta dalla cifraI n. 1 dell'O dell'AF del 20 dic. 2006 che adegua taluni atti normativi alle disposizioni della legge sul Tribunale federale e della legge sul Tribunale amministrativo federale, in vigore dal 1° gen. 2008 (RU 2006 5599; FF 2006 7109). [3] Nuovo testo giusta la cifra I n. 2 della LF del 1° ott. 2010 sul coordinamento tra la procedura d'asilo e la procedura d'estradizione, in vigore dal 1° apr. 2011 (RU 2011 925; FF 2010 1295). [4] Nuovo testo giusta l'all. 7 cifra II n. 2 della LF del 21 giu. 2019 sugli appalti pubblici, in vigore dal 1° gen. 2021 (RU 2020 641; FF 2017 1587). [5] RS 172.056.1 [6] Introdotta dalla cifra I n. 2 della LF del 16 mar. 2012 sulla seconda fase della Riforma delle ferrovie 2, in vigore dal 1° lug. 2013 (RU 2012 5619, 2013 1603; FF 2011 823). [7] RS 745.1 [8] Nuovo testo giusta l'all. n. 1 della L del 28 set. 2012 sull'assistenza amministrativa fiscale, in vigore dal 1° feb. 2013 (RU 2013 231; FF 2011 5587). [9] Nuovo testo giusta l'all. 2 cifra II n. 1 della L del 17 giu. 2016 sull'approvvigionamento del Paese, in vigore dal 1° giu. 2017 (RU 2017 3097; FF 2014 6105). [10] Nuovo testo giusta la cifra I n. 1 della L del 20 giu. 2014 sul condono dell'imposta, in vigore dal 1° gen. 2016 (RU 2015 9; FF 2013 7239). [11] Nuovo testo giusta l'art. 106 n. 3 della LF del 24 mar. 2006 sulla radiotelevisione, in vigore dal 1° apr. 2007 (RU 2007 737; FF 2003 1399). [12] Nuovo testo giusta l'all. cifra II n. 1 della LF del 17 dic. 2010 sulle poste, in vigore dal 1° ott. 2012 (RU 2012 4993; FF 2009 4493). [13] RS 784.10 [14] Introdotto dall'all. cifra II n. 1 della LF del 17 dic. 2010 sulle poste, in vigore dal 1° ott. 2012 (RU 2012 4993; FF 2009 4493). [15] RS 783.0 [16] Rettificato dalla Commissione di redazione dell'AF (art. 58 cpv. 1 LParl; RS 171.10). [17] RS 173.32. Quest'art. è abrogato. Vedi ora: l'art. 33 lett. i LTAF in connessione con l'art. 53 cpv. 1 della LF del 18 marzo 1994 sull'assicurazione malattie (RS 832.10). [18] Abrogata dall'all. n. 1 della LF del 22 mar. 2013, con effetto dal 1° gen. 2014 (RU 2013 3463 3863; FF 2012 1757). [19] Nuovo testo giusta l'all. n. 5 della LF del 20 giu. 2014 sulla formazione continua, in vigore dal 1° gen. 2017 (RU 2016 689; FF 2013 3085). [20] Introdotta dall'all. n. 3 della LF del 22 giu. 2007 concernente l'Autorità federale di vigilanza sui mercati finanziari (RU 2008 5207; FF 2006 2625). Nuovo testo giusta l'all. n. 1 della L del 19 giu. 2015 sull'infrastruttura finanziaria, in vigore dal 1° gen. 2016 (RU 2015 5339; FF 2014 6445). [21] RS 958.1 [22] Introdotta dall'all. n. 3 della LF del 22 giu. 2007 concernente l'Autorità federale di vigilanza sui mercati finanziari, in vigore dal 1° gen. 2009 (RU 2008 5207; FF 2006 2625). [23] Introdotta dall'all. cifra II n. 1 della LF del 30 set. 2016 sull'energia, in vigore dal 1° gen. 2018 (RU 2017 6839; FF 2013 6489). [24] Introdotta dall'art. 21 cpv. 2 della LF del 30 set. 2016 sulle misure coercitive a scopo assistenziale e i collocamenti extrafamiliari prima del1981, in vigore dal 1° apr. 2017 (RU 2017 753; FF 2016 73). [25] RS 211.223.13 [26] Introdotta dall'art 36 cpv. 2 della LF del 18 giu. 2021 concernente l'esecuzione delle convenzioni internazionali in ambito fiscale, in vigore dal 1° gen. 2022 (RU 2021 703; FF 2020 8063). [27] Introdotta dalla cifra I n. 2 della LF del 16 giu. 2023 concernente l'accelerazione della procedura di autorizzazione degli impianti eolici, in vigore dal 1° feb. 2024 (RU 2023 804; FF 2023 344, 588). [28] RS 730.0

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria Art. 100 Ricorso contro decisioni
	1.	Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
	2.	Il termine è di dieci giorni per i ricorsi contro le decisioni:
		a.	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento;
		b. [1]	nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
		c. [2]	in materia di ritorno di un minore secondo la Convenzione europea del 20 maggio 1980 [3] sul riconoscimento e l'esecuzione delle decisioni in materia di affidamento di minori e sul ristabilimento dell'affidamento oppure secondo la Convenzione del 25 ottobre 1980 [4] sugli aspetti civili del rapimento internazionale di minori;
		d. [5]	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 1954 [6] sui brevetti.
	3.	Il termine è di cinque giorni per i ricorsi contro le decisioni:
		a.	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento pronunciate nell'ambito dell'esecuzione cambiaria;
		b.	dei Governi cantonali su ricorsi concernenti votazioni federali.
	4.	Il termine è di tre giorni per i ricorsi contro le decisioni dei Governi cantonali su ricorsi concernenti le elezioni al Consiglio nazionale.
	5.	Per i ricorsi concernenti conflitti di competenza tra due Cantoni, il termine decorre al più tardi dal giorno in cui in ciascun Cantone sono state pronunciate decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
	6.	... [7]
	7.	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

[1] Nuovo testo giusta l'all. n. 1 della L del 28 set. 2012 sull'assistenza amministrativa fiscale, in vigore dal 1° feb. 2013 (RU 2013 231; FF 2011 5587). [2] Nuovo testo giusta l'all. n. 1 della LF del 21 giu. 2013 (Autorità parentale), in vigore dal 1° lug. 2014 (RU 2014 357; FF 2011 8025). [3] RS 0.211.230.01 [4] RS 0.211.230.02 [5] Introdotta dall'all. n. 2 della LF del 20 mar. 2009 sul Tribunale federale dei brevetti, in vigore dal 1° gen. 2012 (RU 2010 513, 2011 2241; FF 2008 349). [6] RS 232.14 [7] Abrogato dall'all. 1 cifra II n. 2 del Codice di procedura civile del 19 dic. 2008, con effetto dal 1° gen. 2011 (RU 2010 1739; FF 2006 6593).

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria Art. 42 Atti scritti
	1.	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
	1bis.	Se un procedimento in materia civile si è svolto in inglese dinanzi all'autorità inferiore, gli atti scritti possono essere redatti in tale lingua. [1]
	2.	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione. [2] [3]
	3.	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
	4.	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 2016 [4] sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
		a.	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
		b.	le modalità di trasmissione;
		c.	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici. [5]
	5.	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
	6.	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
	7.	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

[1] Introdotto dalla cifra II n. 1 della LF del 17 mar. 2023 (Migliorare la praticabilità e l'applicazione del diritto), in vigore dal 1° gen. 2025 (RU 2023 491; FF 2020 2407). [2] Nuovo testo del per. giusta la cifra I n. 1 della L del 20 giu. 2014 sul condono dell'imposta, in vigore dal 1° gen. 2016 (RU 2015 9; FF 2013 7239). [3] Nuovo testo giusta l'all. n. 1 della L del 28 set. 2012 sull'assistenza amministrativa fiscale, in vigore dal 1° feb. 2013 (RU 2013 231; FF 2011 5587). [4] RS 943.03 [5] Nuovo testo giusta l'all. cifra II n. 2 della L del 18 mar. 2016 sulla firma elettronica, in vigore dal 1° gen. 2017 (RU 2016 4651; FF 2014 913).

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria Art. 89 Diritto di ricorso
	1.	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
		a.	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
		b.	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
		c.	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
	2.	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
		a.	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
		b.	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
		c.	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
		d.	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
	3.	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria Art. 107 Sentenza
	1.	Il Tribunale federale non può andare oltre le conclusioni delle parti.
	2.	Se accoglie il ricorso, giudica esso stesso nel merito o rinvia la causa all'autorità inferiore affinché pronunci una nuova decisione. Può anche rinviare la causa all'autorità che ha deciso in prima istanza.
	3.	Se ritiene inammissibile un ricorso interposto nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale o dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale, il Tribunale federale prende la decisione di non entrare nel merito entro 15 giorni dalla chiusura di un eventuale scambio di scritti. Nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale non è tenuto a rispettare tale termine se la procedura d'estradizione concerne una persona sulla cui domanda d'asilo non è ancora stata pronunciata una decisione finale passata in giudicato. [1]
	4.	Sui ricorsi interposti contro le decisioni del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195419 sui brevetti, il Tribunale federale decide entro un mese dalla presentazione del ricorso. [2]

[1] Nuovo testo giusta l'all. n. 1 della LF del 28 set. 2012 sull'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale, in vigore dal 1° feb. 2013 (RU 2013 231; FF 2011 5587). [2] Introdotto dall'all. n. 2 della LF del 20 mar. 2009 sul Tribunale federale dei brevetti, in vigore dal 1° gen. 2012 (RU 2010 513, 2011 2241; FF 2008 349).

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria Art. 95 Diritto svizzero
	Il ricorrente può far valere la violazione:
	a.	del diritto federale;
	b.	del diritto internazionale;
	c.	dei diritti costituzionali cantonali;
	d.	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
	e.	del diritto intercantonale.

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria Art. 106 Applicazione del diritto
	1.	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
	2.	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria Art. 99
	1.	Possono essere addotti nuovi fatti e nuovi mezzi di prova soltanto se ne dà motivo la decisione dell'autorità inferiore.
	2.	Non sono ammissibili nuove conclusioni.

RS 642.11 LIFD Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) Art. 3
	1.	Le persone fisiche sono assoggettate all'imposta in virtù della loro appartenenza personale quando hanno domicilio o dimora fiscale in Svizzera.
	2.	Una persona ha il domicilio fiscale in Svizzera quando vi risiede con l'intenzione di stabilirsi durevolmente o quando il diritto federale ivi le conferisce uno speciale domicilio legale.
	3.	La dimora fiscale in Svizzera è data quando una persona vi soggiorna senza interruzioni apprezzabili:
		a.	almeno 30 giorni esercitandovi un'attività lucrativa;
		b.	almeno 90 giorni senza esercitare un'attività lucrativa.
	4.	Non ha domicilio o dimora fiscale chi, domiciliato all'estero, soggiorna in Svizzera unicamente per frequentare una scuola o per farsi curare in un istituto.
	5.	Le persone fisiche domiciliate all'estero ed ivi esonerate totalmente o parzialmente dalle imposte sul reddito in ragione della loro attività per conto della Confederazione o di altre corporazioni o stabilimenti svizzeri di diritto pubblico sottostanno, in virtù dell'appartenenza personale, all'imposta nel proprio Comune d'origine. Il contribuente attinente di più Comuni è assoggettato all'imposta nel Comune di cui ha acquisito l'ultimo diritto di cittadinanza. Se non ha la cittadinanza svizzera, il contribuente è assoggettato all'imposta presso il domicilio o la sede del datore di lavoro. L'obbligo fiscale si estende anche al coniuge e ai figli ai sensi dell'articolo 9.

RS 642.11 LIFD Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) Art. 23
	Sono parimenti imponibili:
	a.	qualsiasi provento sostitutivo di provento da attività lucrativa;
	b.	le somme uniche o periodiche versate in seguito a decesso, danno corporale permanente o pregiudizio durevole della salute;
	c.	gli indennizzi per la cessazione o il mancato esercizio di un'attività;
	d.	gli indennizzi per il mancato esercizio di un diritto;
	e. [1]	...
	f.	gli alimenti percepiti dal contribuente in caso di divorzio o separazione legale o di fatto, nonché gli alimenti percepiti da un genitore per i figli sotto la sua autorità parentale.

[1] Abrogata dall'all. cifra II n. 5 della LF del 29 set. 2017 sui giochi in denaro, con effetto dal 1° gen. 2019 (RU 2018 5103; FF 2015 6849).

RS 642.11 LIFD Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) Art. 24
	Non sottostanno all'imposta sul reddito: [1]
	a.	l'incremento patrimoniale derivante da eredità, legato, donazione o liquidazione del regime matrimoniale;
	b.	l'incremento patrimoniale derivante da assicurazioni private di capitali, soggette a riscatto, eccettuate quelle da polizze di libero passaggio; rimane salvo l'articolo 20 capoverso 1 lettera a;
	c.	i pagamenti in capitale versati dal datore di lavoro o da un'istituzione di previdenza professionale in occasione di un cambiamento di impiego, a condizione che il beneficiario li trasferisca nel termine di un anno ad un'altra istituzione di previdenza professionale o li impieghi per acquistare una polizza di libero passaggio;
	d.	i sussidi d'assistenza provenienti da fondi pubblici o privati;
	e.	le prestazioni versate in adempimento di un obbligo fondato sul diritto di famiglia, eccettuati gli alimenti di cui all'articolo 23 lettera f;
	f. [2]	il soldo del servizio militare e civile, nonché l'importo giornaliero per le piccole spese versato nel servizio civile;
	fbis. [3]	il soldo dei pompieri di milizia sino a concorrenza di un importo di 5400 franchi all'anno per prestazioni in relazione all'adempimento dei compiti fondamentali dei pompieri (esercitazioni, servizi di picchetto, corsi, ispezioni e interventi effettivi per salvataggi, lotta contro gli incendi, lotta contro i sinistri in generale e contro i sinistri causati da elementi naturali e simili); sono eccettuati gli importi forfettari per i quadri, le indennità di funzione, le indennità per i lavori amministrativi e le indennità per prestazioni volontarie fornite dai pompieri;
	g.	i versamenti a titolo di riparazione morale;
	h.	i proventi ricevuti in virtù della legislazione federale sulle prestazioni complementari all'assicurazione per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità;
	i. [4]	le vincite ai giochi da casinò ammessi secondo la legge federale del 29 settembre 2017 [5] sui giochi in denaro (LGD) realizzate nelle case da gioco, purché tali vincite non provengano da un'attività lucrativa indipendente;
	ibis. [6]	le singole vincite fino a 1 071 000 franchi ai giochi di grande estensione ammessi secondo la LGD e ai giochi da casinò in linea ammessi secondo la LGD;
	iter. [7]	le vincite ai giochi di piccola estensione ammessi secondo la LGD;
	j. [8]	le singole vincite ai giochi di destrezza e alle lotterie destinati a promuovere le vendite che secondo l'articolo 1 capoverso 2 lettere d ed e LGD non sottostanno a quest'ultima, purché non superino il limite di 1100 franchi;
	k. [9]	i proventi ricevuti in virtù della legge federale del 19 giugno 2020 [10] sulle prestazioni transitorie per i disoccupati anziani.

[1] Nuovo testo giusta l'all. n. 7 della L del 6 ott. 1995 sul servizio civile, in vigore dal 1° ott. 1996 (RU 1996 1445; FF 1994 III 1445). [2] Nuovo testo giusta l'all. n. 7 della L del 6 ott. 1995 sul servizio civile, in vigore dal 1° ott. 1996 (RU 1996 1445; FF 1994 III 1445). [3] Introdotta dalla cifra I n. 1 della LF del 17 giu. 2011 sull'esenzione fiscale del soldo dei pompieri (RU 2012 489; FF 2010 2497). Nuovo testo giusta l'art. 4 dell'O del DFF del 10 set. 2025 sulla progressione a freddo, in vigore dal 1° gen. 2026 (RU 2025 579). [4] Introdotta dall'all. n. 2 della LF del 18 dic. 1998 sulle case da gioco (RU 2000 677; FF 1997 III 129). Nuovo testo giusta l'all. cifra II n. 5 della LF del 29 set. 2017 sui giochi in denaro, in vigore dal 1° gen. 2019 (RU 2018 5103; FF 2015 6849). [5] RS 935.51 [6] Introdotta dall'all. cifra II n. 5 della LF del 29 set. 2017 sui giochi in denaro (RU 2018 5103; FF 2015 6849). Nuovo testo giusta l'art. 4 dell'O del DFF del 10 set. 2025 sulla progressione a freddo, in vigore dal 1° gen. 2026 (RU 2025 579). [7] Introdotta dall'all. cifra II n. 5 della LF del 29 set. 2017 sui giochi in denaro, in vigore dal 1° gen. 2019 (RU 2018 5103; FF 2015 6849). [8] Introdotta dalla cifra I n. 1 della LF del 15 giu. 2012 concernente le semplificazioni nell'imposizione delle vincite alle lotterie (RU 2012 5977; FF 2011 5819 5845). Nuovo testo giusta l'art. 6 cpv. 3 dell'O del DFF del 1° set. 2023 sulla progressione a freddo, in vigore dal 1° gen. 2024 (RU 2023 493). La correzione della CdR dell'AF del 14 mag. 2024, pubblicata il 16 mag. 2024, concerne soltanto il testo francese (RU 2024 215). [9] Introdotta dall'all. n. 2 della LF del 19 giu. 2020 sulle prestazioni transitorie per i disoccupati anziani (RU 2021 373; FF 2019 6861). Nuovo testo giusta l'art. 7 dell'O del DFF del 16 set. 2022 sulla progressione a freddo, in vigore dal 1° gen. 2023 (RU 2022 575). [10] RS 837.2