2C_239/2014 - 2015-02-09 - Finanze pubbliche e diritto tributario - Kantonssteuer 2009

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}

2C 239/2014

Urteil vom 9. Februar 2015

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Seiler, Bundesrichterin Aubry Girardin, Bundesrichter Stadelmann, Kneubühler,
Gerichtsschreiberin Mayhall.

Verfahrensbeteiligte
A.________,
Beschwerdeführer,

gegen

Kantonale Steuerverwaltung Freiburg.

Gegenstand
Kantonssteuer 2009 - 2011;
Verzugs- und Ausgleichszinsen,

Beschwerde gegen das Urteil des Kantonsgerichts des Kantons Freiburg, Steuergerichtshof, vom 10. Februar 2014.

Sachverhalt:

A.
A.________ war für die Steuerperioden 2008 bis 2011 im Kanton Freiburg steuerpflichtig. Für die Kantonssteuer 2011 wurden ihm am 8. April 2011 neun Anzahlungen von total Fr. 7'144.65 in Rechnung gestellt, zahlbar in neun monatlichen Raten ab Mai 2011 bis Januar 2012, von je Fr. 793.85. Erleistete Einzahlungen von Fr. 8'044.65 an die Kantonssteuer 2011. Die getätigten Zahlungen erfolgten mit Einzahlungsscheinen, welche mit der Referenznummer für die Steuerperiode 2008 versehen waren. Dies löste mehrere Rückerstattungen an ihn aus.

B.
Mit Einspracheentscheid vom 7. September 2012 hielt die kantonale Steuerverwaltung fest, A.________ habe, unter Berücksichtigung der Rückerstattungen, für die Steuerperiode 2011 Anzahlungen im Umfang von Fr. 2'275.40 verspätet geleistet, weshalb dafür ein Verzugszins von Fr. 81.40 geschuldet sei. Nicht eingetreten werde auf eine Anfechtung des Verzugs- und Ausgleichszinses auf den Abrechnungen der Steuerperioden 2009 und 2010, weil diese in Rechtskraft erwachsen seien. Das Kantonsgericht des Kantons Freiburg wies eine dagegen gerichtete Beschwerde von A.________ mit Urteil vom 10. Februar 2014 ab, soweit es darauf eintrat, und bestätigte den angefochtenen Einspracheentscheid.

C.
Mit Beschwerde an das Bundesgericht vom 8. März 2014 beantragt A.________, das Urteil des Kantonsgerichts Freiburg vom 10. Februar 2014 sei aufzuheben, und der diesbezügliche Sachverhalt durch das Bundesgericht zu untersuchen und neu zu beurteilen. Die erhobenen Verzugs- und Ausgleichszahlungen im Umfang von Fr. 509.35 seien unzulässig und zurückzuerstatten. Das Kantonsgericht habe auf die nicht untersuchten Beschwerdebegehren einzutreten und diese zu beurteilen.

Die Vorinstanz und (verspätet) die kantonale Steuerverwaltung schliessen auf kostenfällige Abweisung der Beschwerde. Die Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV hat auf eine Vernehmlassung mangels fehlender harmonisierungsrechtlicher Relevanz verzichtet.

Erwägungen:

1.

1.1. Die Beschwerde wurde unter Einhaltung der gesetzlichen Frist (Art. 100 Abs. 1 BGG) eingereicht und richtet sich gegen einen Endentscheid einer letzten oberen kantonalen Instanz (Art. 90 BGG; Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2 BGG) in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts (Art. 82 lit. a BGG). Sie kann als Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten entgegen genommen werden.

1.2. Der Beschwerdeführer hat am vorinstanzlichen Verfahren als Partei teilgenommen und ist mit seinen Anträgen unterlegen. Er ist durch den angefochtenen Entscheid besonders berührt und hat ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung (Art. 89 Abs. 1 BGG). Auf die Beschwerde ist vorbehältlich zulässiger sowie rechtsgenüglich begründeter Rügen einzutreten.

1.3. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann eine Rechtsverletzung nach Art. 95 und 96 BGG gerügt werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG), doch prüft es, unter Berücksichtigung der allgemeinen Rüge- und Begründungspflicht (Art. 42 Abs. 1 und 2 BGG), grundsätzlich nur die geltend gemachten Vorbringen, sofern allfällige weitere rechtliche Mängel nicht geradezu offensichtlich sind (BGE 138 I 274 E. 1.6 S. 280 f. mit Hinweis). Die Verletzung von Grundrechten sowie von kantonalem Verfassungsrecht und interkantonalem Recht untersucht es in jedem Fall nur insoweit, als eine solche Rüge in der Beschwerde präzise vorgebracht und begründet worden ist (Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 139 I 229 E. 2.2 S. 232; 134 II 244 E. 2.2 S. 246).

Nicht eingetreten werden kann auf den Beschwerdeantrag, die Vorinstanz sei anzuweisen, die im vorinstanzlichen Verfahren nicht behandelten Beschwerdeanträge an die Hand zu nehmen. Der Beschwerdeführer zeigt nicht in einer den prozessualen Anforderungen (Art. 42 BGG; Art. 106 Abs. 2 BGG) genügenden Begründung auf, inwiefern die Vorinstanz unter Verletzung von Bundesrecht (Art. 95 lit. a BGG) oder des verfassungsmässigen Rechts auf Treu und Glauben (Art. 9 BV; Art. 5 Abs. 3 BV) auf seine Beschwerde nicht eingetreten wäre, und der geltend gemachte Rügegrund der Verletzung einfachen kantonalen Gesetzesrechts (Art. 188, Art. 177, Art. 178 Abs. 3, Art. 179 Abs. 2 des Gesetzes des Kantons Freiburg vom 6. Juni 2000 über die direkten Kantonssteuern [DStG/FR]; Art. 81 Abs. 3 des Gesetzes des Kantons Freiburg vom 23. Mai 1991 über die Verwaltungsrechtspflege [VRG/FR]) ist im bundesgerichtlichen Beschwerdeverfahren unzulässig.

1.4. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den von der Vorinstanz festgestellten Sachverhalt zugrunde (Art. 105 Abs. 1 BGG), es sei denn, dieser sei offensichtlich unrichtig oder beruhe auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG (Art. 105 Abs. 2 BGG). Offensichtlich unrichtig festgestellt ist ein Sachverhalt, wenn er willkürliche Feststellungen beinhaltet (BGE 137 I 58 E. 4.1.2 S. 62). Die dem Bundesgericht durch Art. 105 Abs. 2 BGG eingeräumte Befugnis, die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz zu berichtigen oder zu ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung von Art. 95 BGG beruht, entbindet den Beschwerdeführer nicht von seiner Rüge- und Substanziierungspflicht (BGE 133 IV 286 E. 6.2 S. 288). Die betroffene Person muss rechtsgenügend dartun, dass und inwiefern der festgestellte Sachverhalt in diesem Sinne mangelhaft erscheint und die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann (Art. 97 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 42 Abs. 2 und Art. 106 Abs. 2 BGG); rein appellatorische Kritik an der Sachverhaltsermittlung und an der Beweiswürdigung genügt den Begründungs- bzw. Rügeanforderungen nicht (vgl. BGE 139 II 404 E. 10.1 S. 445 mit Hinweisen).

2.
Der Beschwerdeführer rügt, er habe die Akontozahlungen für die Steuerperiode 2011 rechtzeitig geleistet. Für die Erhebung von Verzugszinsen auf rechtzeitig, aber unter Angabe einer unzutreffenden Referenznummer geleisteten Zahlungen fehle eine gesetzliche Grundlage.

2.1. Der Streitgegenstand des bundesgerichtlichen Beschwerdeverfahrens bestimmt sich nach dem Dispositiv des angefochtenen Entscheids und den Beschwerdeanträgen (BGE 136 II 165 E. 5 S. 174; Urteil 2C 961/2013 vom 29. April 2014 E. 3.3; Urteil 2C 930/2012 vom 10. Januar 2013 E. 1.1). Gegenstand des Beschwerdeverfahrens vor Bundesgericht kann nur sein, was bereits Gegenstand des vorinstanzlichen Verfahrens war oder richtigerweise hätte sein sollen (BGE 136 II 457 E. 4.2 S. 463; 133 II 35 E. 2 S. 38; Urteil 2C 961/2013 vom 29. April 2014 E. 3.3).

Die kantonale Steuerverwaltung beschränkte ihren Einspracheentscheid vom 7. September 2012 auf die Verzugs- und Ausgleichszinsen für die Steuerperiode 2011 und setzte diese auf Fr. 81.40 fest. Auf den Antrag betreffend Eröffnung eines Einspracheentscheids über Verzugs- und Ausgleichszinsen für die Steuerperiode 2009 und 2010 trat sie ohne Eventualbegründung nicht ein, weshalb im vorinstanzlichen Verfahren in Sachen Steuerperioden 2009 und 2010 nur das Nichteintreten der kantonalen Steuerverwaltung Streitgegenstand hätte bilden können. In der Beschwerde an das Bundesgericht macht der Beschwerdeführer jedoch nicht oder zumindest nicht rechtsgenüglich (oben, E. 1.3) geltend, er hätte dieses Nichteintreten der kantonalen Steuerverwaltung bereits prozesskonform im vorinstanzlichen Verfahren gerügt und dieses Vorbringen sei von der Vorinstanz zu Unrecht nicht behandelt worden. Streitgegenstand des bundesgerichtlichen Verfahrens bilden damit einzig die Verzugs- und Ausgleichszinsen für die Steuerperiode 2011 im Betrag von Fr. 81.40.

2.2. Das Erfordernis einer gesetzlichen Grundlage im formellen Sinn, welche den Gegenstand der Abgabe, den Kreis der Steuerpflichtigen und die Bemessungsgrundlage selbst enthält, ist im Abgaberecht als ein selbstständiges verfassungsmässiges Recht ausgestaltet worden (Art. 127 Abs. 1 BV; BGE 132 I 157 E. 2.2 S. 159; 128 I 317 E. 2.2.1 S. 320). Die Vorinstanz hat die strittige Verzugszinsforderung auf Art. 204 Abs. 5 DStG/FR abgestützt. Nach dieser Bestimmung schuldet der Steuerpflichtige auf nicht bezahlten oder zu spät bezahlten Akontozahlungen einen Verzugszins. Ist die Forderung auf Leistung von Akontozahlungen für die Steuerperiode 2011 hingegen, wie der Beschwerdeführer geltend macht, durch Erfüllung untergegangen, könnte die vorliegend strittige Forderung auf Leistung von Verzugszinsen mangels Verzugs nicht auf Art. 204 Abs. 5 DStG/FR abgestützt werden.

3.

3.1. Eine Erfüllung zur rechten Zeit, am richtigen Ort und in der vom Gesetz vorgesehenen Art lässt die Forderung auf Akontozahlungen an abgaberechtliche Forderungen untergehen ( BEUSCH, Der Untergang der Steuerforderung, 2012, S. 94; OBERSON, Droit fiscal suisse, 2012, S. 570).In dem Umfang, wiedas Steuerrecht keine eigenen Bestimmungen zum Untergang der Steuerforderung durch Erfüllung enthält, sind gesetzliche Regelungen verwandter Ansprüche - insbesondere die Bestimmungen des OR über die Erfüllung und den Untergang von Forderungen - als öffentliches Recht heranzuziehen (BGE 126 II 49 E. 2a S. 51; Urteil H 147/06 vom 26. Juni 2007 E. 3.4, SVR 2008 AHV Nr. 4; BEUSCH, a.a.O., S. 69 f.).

3.2. Unbestritten ist, dass dem Beschwerdeführer am 8. April 2011 für die Steuerperiode 2011 neun Akontozahlungen von total Fr. 7'144.65 in Rechnung gestellt wurden. Unbestritten blieb weiter, dass der Beschwerdeführer diese Akontorechnungen bezahlte, wenn auch unter Verwendung von Einzahlungsscheinen mit der Referenznummer der Kantonssteuer für die Steuerperiode 2008.Der Beschwerdeführer hat demnachdiese Forderung auf Akontozahlungen selbst zur rechten Zeit und am richtigen Ort erfüllt. Strittig ist jedoch, ob er in der vom Gesetz vorgesehenen Form geleistet hat.

3.3. Weder im vorinstanzlichen noch im bundesgerichtlichen Verfahren wurde vorgetragen, dass sich eine Pflicht des Steuerpflichtigen, Akontozahlungen unter Angabe einer Referenznummer der massgeblichen Steuerperiode zu leisten, aus dem DStG/FR oder, gestützt auf eine darin enthaltene Delegationsgrundlage, aus der Verordnung des Kantons Freiburg vom 3. Dezember 2010 über den Bezug der Steuerforderung für das Jahr 2011 ableiten lasse. Gemäss unbestritten gebliebener Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz lag den zu leistenden Akontozahlungen nur ein Schreiben der Steuerverwaltung bei, in welchem auf die Wichtigkeit der Einzahlung unter Angabe der Referenznummer hingewiesen wurde. Zu prüfen ist weiter, ob der Umstand, dass der Beschwerdeführer die Akontozahlungen für die Steuerperiode 2010 unter der Verwendung von Einzahlungsscheinen mit der Referenznummer der Steuerperiode 2008 leistete, einem Untergang der Steuerforderung durch Erfüllung entgegen stehen kann. Diesbezüglich kann auf Art. 86 f . OR als ergänzendes öffentliches Recht abgestellt werden.

3.4. Die Akontozahlung unter Verwendung eines Einzahlungsscheins mit der Referenznummer einer Steuerperiode könnte als Willenserklärung des Steuerpflichtigen verstanden werden, für diese Steuerperiode Akontozahlungen zu leisten (Art. 86 Abs. 1 OR). Stimmt diese Willenserklärung nicht mit dem wirklichen Willen des Steuerpflichtigen überein, so ist ihr dieser Erklärungswert zuzumessen, der ihr nach dem Vertrauensprinzip zukommt (BGE 139 III 404 E. 7.1 S. 406; Urteil 4A 210/2010 vom 1. Oktober 2010 E. 7.2.1, nicht publ. in: BGE 136 III 502). Sie ist demnach so auszulegen, wie der Empfänger sie unter den gegebenen Umständen in guten Treuen verstehen durfte und musste (BGE 133 III 61 E. 2.1.1 S. 67, mit zahlreichen Hinweisen).

Als der Beschwerdeführer seine Akontozahlungen für die Steuerperiode 2011 leistete, waren gemäss der vorinstanzlichen Sachverhaltsdarstellung keine Steuerforderungen für die Steuerperiode 2008 ausstehend. Die kantonale Steuerverwaltung konnte demnach die Akontozahlungen, welche der Beschwerdeführer unter Verwendung der Einzahlungsscheine mit der Referenznummer der Steuerperiode 2008 leistete,in guten Treuen nicht so verstehen, dass der Steuerpflichtige Akontozahlungen für diese Steuerperiode leisten wollte. Die privatrechtlichen Regeln über den Untergang von Forderungen durch Erfüllung bei mehreren ausstehenden Schulden (Art. 86 f . OR) stehen demnach einem Untergang der Forderungen auf Akontozahlungen für die Steuerperiode 2011 durch Erfüllung nicht entgegen. Diese sind mithin durch Erfüllung untergegangen. Mangels Verzugs schuldet der Beschwerdeführer keinen Verzugszins auf Akontozahlungen für die Steuerperiode 2011. Die Beschwerde erweist sich in diesem Punkt als begründet, und das angefochtene vorinstanzliche Urteil ist aufzuheben.

4.
Bei diesem Prozessausgang sind für das bundesgerichtliche Verfahren keine Gerichtskosten zu erheben (Art. 66 Abs. 3BGG). Dem nicht anwaltlich vertretenen Beschwerdeführer ist keine Parteientschädigung auszurichten. Die Vorinstanz wird die Kosten für das vorinstanzliche Verfahren neu verlegen (Art. 67 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird gutgeheissen, soweit darauf eingetreten werden kann. Das Urteil des Kantonsgerichts Freiburg vom 10. Februar 2014 wird aufgehoben. Die Sache wird zur Neuverlegung der vorinstanzlichen Kostenregelung an die Vorinstanz zurückgewiesen.

2.
Es werden keine Gerichtskosten erhoben.

3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Kantonsgericht des Kantons Freiburg und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 9. Februar 2015

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Zünd

Die Gerichtsschreiberin: Mayhall

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 100 Ricorso contro decisioni - 1 Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
¹	Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
²	Il termine è di dieci giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento;
^b	nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
^c	in materia di ritorno di un minore secondo la Convenzione europea del 20 maggio 198091 sul riconoscimento e l'esecuzione delle decisioni in materia di affidamento di minori e sul ristabilimento dell'affidamento oppure secondo la Convenzione del 25 ottobre 198092 sugli aspetti civili del rapimento internazionale di minori;
^d	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195494 sui brevetti.
³	Il termine è di cinque giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento pronunciate nell'ambito dell'esecuzione cambiaria;
^b	dei Governi cantonali su ricorsi concernenti votazioni federali.
⁴	Il termine è di tre giorni per i ricorsi contro le decisioni dei Governi cantonali su ricorsi concernenti le elezioni al Consiglio nazionale.
⁵	Per i ricorsi concernenti conflitti di competenza tra due Cantoni, il termine decorre al più tardi dal giorno in cui in ciascun Cantone sono state pronunciate decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
⁶	...95
⁷	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 86 Autorità inferiori in generale - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Tribunale amministrativo federale;
^b	del Tribunale penale federale;
^c	dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^d	delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
²	I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
³	Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
^a	del diritto federale;
^b	del diritto internazionale;
^c	dei diritti costituzionali cantonali;
^d	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
^e	del diritto intercantonale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 96 Diritto estero - Il ricorrente può far valere che:
^a	non è stato applicato il diritto estero richiamato dal diritto internazionale privato svizzero;
^b	il diritto estero richiamato dal diritto internazionale privato svizzero non è stato applicato correttamente, sempreché la decisione non concerna una causa di natura pecuniaria.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
^1bis	Se un procedimento in materia civile si è svolto in inglese dinanzi all'autorità inferiore, gli atti scritti possono essere redatti in tale lingua.14
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.15 16
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201617 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.18
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 5 Stato di diritto - 1 Il diritto è fondamento e limite dell'attività dello Stato.
¹	Il diritto è fondamento e limite dell'attività dello Stato.
²	L'attività dello Stato deve rispondere al pubblico interesse ed essere proporzionata allo scopo.
³	Organi dello Stato, autorità e privati agiscono secondo il principio della buona fede.
⁴	La Confederazione e i Cantoni rispettano il diritto internazionale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 105 Fatti determinanti - 1 Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
¹	Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
²	Può rettificare o completare d'ufficio l'accertamento dei fatti dell'autorità inferiore se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95.
³	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, il Tribunale federale non è vincolato dall'accertamento dei fatti operato dall'autorità inferiore.97

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 97 Accertamento inesatto dei fatti - 1 Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
¹	Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
²	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, può essere censurato qualsiasi accertamento inesatto o incompleto dei fatti giuridicamente rilevanti.88

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 127 Principi dell'imposizione fiscale - 1 Il regime fiscale, in particolare la cerchia dei contribuenti, l'imponibile e il suo calcolo, è, nelle linee essenziali, disciplinato dalla legge medesima.
¹	Il regime fiscale, in particolare la cerchia dei contribuenti, l'imponibile e il suo calcolo, è, nelle linee essenziali, disciplinato dalla legge medesima.
²	Per quanto compatibile con il tipo di imposta, in tale ambito vanno osservati in particolare i principi della generalità e dell'uniformità dell'imposizione, come pure il principio dell'imposizione secondo la capacità economica.
³	La doppia imposizione intercantonale è vietata. La Confederazione prende i provvedimenti necessari.

SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto CO Art. 86 - 1 Chi ha più debiti verso la stessa persona ha diritto di dichiarare, all'atto del pagamento, quale sia il debito che intende di soddisfare.
¹	Chi ha più debiti verso la stessa persona ha diritto di dichiarare, all'atto del pagamento, quale sia il debito che intende di soddisfare.
²	Ove tale dichiarazione non venga fatta, il pagamento si imputerà al debito indicato dal creditore nella sua quietanza, a meno che il debitore non faccia immediatamente opposizione.