Urteilskopf

126 II 49

6. Auszug aus dem Urteil der II. öffentlichrechtlichen Abteilung vom 31.
Januar 2000 i.S. Baugenossenschaft I. gegen Eidgenössische Steuerverwaltung
und Eidgenössische Steuerrekurskommission (Verwaltungsgerichtsbeschwerde)

Regeste (de):

Art. 17 VStG (Verjährung). Die Verrechnungssteuer unterliegt keiner absoluten
Verjährung (E. 2).

Regeste (fr):

Art. 17 LIA: prescription. L'impôt anticipé n'est soumis à aucune prescription
absolue (consid. 2).

Regesto (it):

Art. 17 LIP: prescrizione. L'imposta preventiva non è soggetta a prescrizione
assoluta (consid. 2).

Sachverhalt ab Seite 49

BGE 126 II 49 S. 49

Die Baugenossenschaft I. erwarb mit Kaufverträgen vom 2. Dezember 1976 von der
S. AG zwei in X. gelegene Baulandparzellen zum Preis von Fr. 2'250'000.-. Beim
Abschluss dieses Kaufgeschäfts war sie durch R.S. vertreten, der nicht
Genossenschafter war. Die Kaufverträge enthielten u.a. die Verpflichtung der
Baugenossenschaft I., den Generalunternehmerauftrag für die Erstellung der
projektierten Bauten, insbesondere des Hochhauses D, an R.S. zu erteilen. Der
Generalunternehmervertrag wurde in der Folge am 7. Februar 1977 abgeschlossen.
Der Werkpreis wurde auf pauschal Fr.
18'300'000.- festgesetzt. Hinsichtlich der Zahlungsbedingungen wurde
vereinbart, dass der Generalunternehmer für den nötigen Baukredit und die
Restfinanzierung besorgt sei und ein Baukreditkonto eröffnet werde, über das
je nach Baufortschritt sämtliche Zahlungen an die Handwerker direkt geleistet
würden. Ausserdem wurde vereinbart, dass über dieses Baukreditkonto der
Generalunternehmer mit Einzelzeichnung verfüge und die Organe der
Baugenossenschaft I. ein jederzeitiges Kontrollrecht hätten, sowie dass
eventuelle Mehrleistungen laufend zusammengestellt und separat verrechnet
würden.
Die Baugenossenschaft I. schrieb R.S. am 31. Dezember 1981 einen Betrag von
Fr. 4'000'000.- gut. Die Eidgenössische Steuerverwaltung verlangte daraufhin
von der Baugenossenschaft I., diese Gutschrift zu begründen und zu belegen.
Nach diversen Stellungnahmen der Baugenossenschaft I. erachtete die
Eidgenössische

BGE 126 II 49 S. 50

Steuerverwaltung dieses Betreffnis als geschäftsmässig unbegründet und
unterstellte es dementsprechend als geldwerte Leistung einer
Verrechnungssteuer von Fr. 1'400'000.- (35 Prozent), mit der Anweisung, die
Steuer auf den Begünstigten zu überwälzen. Eine dagegen erhobene Einsprache
hiess sie teilweise gut, veranschlagte die geldwerte Leistung auf Fr.
3'844'000.- und verpflichtete die Baugenossenschaft I. an Verrechnungssteuern
Fr. 1'345'400.- (zuzüglich Verzugszinsen von 5 Prozent seit dem 5. Dezember
1986) zu erstatten, ferner den Steuerbetrag auf R.S. zu überwälzen.
Das Bundesgericht hiess mit Urteil vom 14. Dezember 1992 eine
Verwaltungsgerichtsbeschwerde der Baugenossenschaft I. gegen den
Einspracheentscheid der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 13. Dezember 1989
im Sinne der Erwägungen gut und wies die Sache zur Neubeurteilung an die
Vorinstanz zurück (Verfahren 2A.115/1990). Am 10. März 1993 wies das
Bundesgericht ein gegen dieses Urteil gerichtetes Revisionsgesuch der
Baugenossenschaft I. ab (Verfahren 2A.46/1993). Die Eidgenössische
Steuerverwaltung verlangte in der Folge von der Baugenossenschaft I.
zusätzliche Auskünfte
und Unterlagen. Mit Entscheid vom 6. März 1998 hiess sie die Einsprache der
Baugenossenschaft I. teilweise gut und verpflichtete sie, der Eidgenössischen
Steuerverwaltung den Betrag von Fr. 1'345'400.- nebst Verzugszinsen zu zahlen.
Dagegen gelangte die Baugenossenschaft I. mit Beschwerde an die Eidgenössische
Steuerrekurskommission. Diese wies das Rechtsmittel mit Entscheid vom 21. Mai
1999 (eröffnet am 25. Mai 1999) ab und bestätigte den Einspracheentscheid vom
6. März 1998. Sie wies dabei die Verjährungseinrede der Baugenossenschaft I.
ab und erachtete es nicht als erwiesen, dass die fragliche Gutschrift in
weiterem Umfang als bisher angenommen der Abgeltung für von R.S. erbrachte
Mehrleistungen gedient habe.
Gegen diesen Entscheid hat die Baugenossenschaft I. mit Eingabe vom 24. Juni
1999 erneut Verwaltungsgerichtsbeschwerde beim Bundesgericht erhoben mit dem
Antrag, den Entscheid der Steuerrekurskommission vom 21. Mai 1999 aufzuheben
und festzustellen, dass keine Verrechnungssteuer geschuldet sei. Sie beruft
sich auf die Verjährung des Steueranspruchs.
Das Bundesgericht weist die Beschwerde ab

Auszug aus den Erwägungen:

aus folgenden Erwägungen:

2. Zu prüfen ist einzig die von der Beschwerdeführerin erhobene Einrede der
Verjährung. Sie macht geltend, dass für die Verrechnungssteuer

BGE 126 II 49 S. 51

aufgrund richterlicher Lückenfüllung eine absolute Verjährungsfrist von 15
Jahren gelten müsse, die in ihrem Fall nicht eingehalten worden sei.
a) Nach einem allgemeinen rechtsstaatlichen Grundsatz unterliegen
öffentlichrechtliche Ansprüche des Staates gegenüber dem Bürger auch ohne
ausdrückliche gesetzliche Bestimmung einer Verjährung. Dies ergibt sich aus
dem Grundsatz der Rechtssicherheit und des staatlichen Verhaltens nach Treu
und Glauben (vgl. statt vieler BGE 119 Ib 311 E. 4a S. 321; BGE 101 Ia 19 E.
4a S. 21 f.; BGE 112 Ia 260 E. 5 S. 262 ff.). Sofern der massgebliche Erlass
keine Vorschriften enthält, die Beginn und Dauer der Verjährungsfrist regeln,
sind die gesetzlichen Fristenregelungen anderer Erlasse für verwandte
Ansprüche heranzuziehen (BGE 112 Ia 260 E. 5 S.
263; BGE 119 Ib 311 E. 4b S. 322). Kennt das fragliche Gesetz eine
Verjährungsordnung, ist zu prüfen, ob diese
allenfalls lückenhaft und durch eine richterliche Verjährungsfrist zu ergänzen
ist (vgl. BGE 119 Ib 311 E. 4b S.
322).
b) Die Frage, ob durch Lückenfüllung eine absolute Verjährungsfrist für die
Veranlagung anzunehmen ist, stellte sich bisher vorab für die direkte
Bundessteuer. Der Bundesratsbeschluss über die Erhebung einer direkten
Bundessteuer vom 9. Dezember 1940 (BdBSt) begrenzt das Recht, die Veranlagung
einzuleiten, auf drei Jahre nach Ablauf der Veranlagungsperiode (Art. 98
BdBSt; Veranlagungsverwirkung) und stellt eine Verjährungsfrist für den Bezug
der Steuer von fünf Jahren ab der Fälligkeit der Forderung auf (Art. 128
BdBSt; Bezugsverjährung). Eine (absolute) Frist, innert der die Veranlagung
abzuschliessen ist (Veranlagungsverjährung), ist nicht vorgesehen. Die
Verjährungsfrist von Art. 128 BdBSt gilt nach der Praxis sowohl für den Bezug
als auch für die Veranlagung der Steuer (nicht veröffentlichtes Urteil vom 24.
November 1998, Verfahren 2A.442/1997, E. 5). Das Bundesgericht hat die Frage,
ob die Veranlagung innert einer absoluten Frist abzuschliessen ist, früher in
Bezug auf die Nachsteuer verneint (vgl. ASA 59 S. 256), jedoch in der späteren
Praxis offen gelassen
(vgl. BGE 119 Ib 311 E. 4a S. 321 f.). In dem (bereits erwähnten) Entscheid
vom 24. November 1998 hat das
Bundesgericht in E. 5 wiederum erkannt, dass eine Frist, innert der die
rechtzeitig eingeleitete Veranlagung abzuschliessen ist, nicht unerlässlich
sei. Der Fristenlauf von Art. 128 BdBSt, der an die Fälligkeit der
Steuerforderung anknüpft, sei unabhängig vom Abschluss des
Veranlagungsverfahrens. Das biete dem Steuerpflichtigen ausreichenden Schutz
gegen eine unzumutbare Verzögerung der

BGE 126 II 49 S. 52

Veranlagung (so schon ASA 59 S. 256 mit Hinweis). In Bezug auf die Strafsteuer
bzw. Busse wegen versuchter Steuerhinterziehung hat das Bundesgericht in einem
Entscheid vom 10. August 1998 (StR 53/1998 S. 733) eine absolute Verjährung
bejaht, indem es nach dem Grundsatz der lex mitior in einem Fall, in dem es um
versuchte Steuerhinterziehung ging, der nach den materiellen Vorschriften des
Bundesratsbeschlusses über die Erhebung einer direkten Bundessteuer zu
beurteilen war, die absolute Verjährungsfrist von Art. 184 Abs. 1 lit. a des
Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte
Bundessteuer (DBG; SR 642.11) in Verbindung mit Art. 184 Abs. 2 DBG zur
Anwendung brachte. In Bezug auf die Veranlagung der Steuer hat das
Bundesgericht die Frage einer absoluten Veranlagungsverjährungsfrist in diesem
Entscheid wiederum offen gelassen. In einem neueren Entscheid vom 26. November
1999 (BGE 126 II 1 E. 3) hat das Bundesgericht an seiner in ASA 59 S. 250
publizierten Praxis erneut festgehalten und erkannt, dass das Fehlen einer
ausdrücklichen Bestimmung zur absoluten Verjährung im Bundesratsbeschluss
nicht als Lücke, sondern als qualifiziertes Schweigen aufzufassen sei. Demnach
besteht keine absolute Frist, innert der die Veranlagung zur direkten
Bundessteuer unter der Herrschaft des Bundesratsbeschlusses über die direkte
Bundessteuer abzuschliessen ist; ob für altrechtliche Steuerforderungen eine
Veranlagungsverjährung im Jahre 2010 anzunehmen ist, hat das Bundesgericht
offen gelassen (E. 4).
c) Die Verjährung der Verrechnungssteuer ist in Art. 17 des Bundesgesetzes vom
13. Oktober 1965 über die Verrechungssteuer (VStG; SR 642.21) geregelt. Nach
Art. 17 Abs. 1 VStG verjährt die Verrechnungssteuer fünf Jahre nach Ablauf des
Kalenderjahres, in dem sie entstanden ist. Bei Kapitalerträgen, zu denen auch
Erträge aus Genossenschaftsanteilen (Art. 4 Abs. 1 lit. b VStG) sowie
geldwerte Leistungen an nahe stehende Personen gehören (Art. 20 der
Vollziehungsverordnung vom 19. Dezember 1966 zum VStG [VStV; SR
642.211]), entsteht die Steuerforderung nach Art. 12 Abs. 1 VStG im Zeitpunkt,
in dem die steuerbare Leistung fällig wird. Die Steuer auf Erträgen von
Genossenschaftsanteilen ist gemäss Art. 16 Abs. 1 lit. b VStG in Verbindung
mit Art. 23 Abs. 4 VStV innert 30 Tagen nach Eröffnung der
Veranlagungsverfügung zu entrichten. Nach Art. 17 Abs. 3 VStG wird die
Verjährung durch jede auf Geltendmachung des Steueranspruchs gerichtete
Amtshandlung, die einem Zahlungspflichtigen zur Kenntnis
gebracht wird, unterbrochen, wobei die Frist mit der Unterbrechung von neuem
beginnt.

BGE 126 II 49 S. 53

Vorliegend geht es um die Verrechnungssteuer auf der R.S. am 31. Dezember 1981
gewährten Gutschrift von Fr. 4'000'000.-. Die fünfjährige Frist von Art. 17
Abs. 1 VStG für die Verjährung der Steuerforderung wurde jeweils durch auf
Geltendmachung des Steueranspruchs gerichtete Amtshandlungen unterbrochen, so
u.a. mit dem Schreiben der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 18. November
1985, mit dem die Beschwerdeführerin aufgefordert wurde, die Gutschrift zu
begründen und zu belegen, mit dem Einspracheentscheid der Eidgenössischen
Steuerverwaltung
vom 13. Dezember 1989, dem Entscheid des Bundesgerichts vom 14. Dezember 1992,
dem Auskunftsbegehren der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 10. April 1995
und dem Einspracheentscheid der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 6. März
1998. Somit ist die Verjährung nach Art. 17 Abs. 1 VStG nicht eingetreten.
d) Das Bundesgesetz über die Verrechnungssteuer kennt nach Wortlaut und
Gesetzessystematik keine absolute Verjährungsfrist, innert der die Steuer
rechtskräftig festzusetzen ist, wie sie neuerdings in Art. 120 Abs. 4 DBG und
in Art. 47 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die
Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden
(Steuerharmonisierungsgesetz, StHG; SR 642.14) vorgesehen ist. Somit muss auch
in Bezug auf die Verrechnungssteuer angenommen werden, dass der Gesetzgeber -
durch ein qualifiziertes Schweigen -
bewusst keine absolute Verjährungsfrist einführen wollte. Es kann nicht gesagt
werden, dass er durch den Verzicht auf die Statuierung einer absoluten Frist
in Art. 17 VStG eine lückenhafte Verjährungsordnung erlassen oder gegen
übergeordnete Grundsätze verstossen hat. Nach allgemeinen Rechtsgrundsätzen
genügt, dass eine Verjährung vorgesehen wird. Dies ist für die hier strittige
Verrechnungssteuer geschehen. Wie die Verjährungsordnung im Einzelnen
ausgestaltet wird, obliegt der weitgehend freien Entscheidung des
Gesetzgebers; insbesondere steht es diesem - wie das
Bundesgericht soeben erneut für die direkte Bundessteuer bestätigt hat (oben
lit. b) - frei, von einer absoluten Verjährung der Steuerforderung oder der
Steuerveranlagung abzusehen. Die Verjährung der Steuerforderung nach Art. 17
Abs. 1 VStG bietet dem Steuerpflichtigen in der Regel - etwa abgesehen von
einem treuwidrigen Verzögern nötiger Amtshandlungen - genügend Schutz gegen
ein unerträglich langes Verfahren (vgl. ASA 59 S. 256).
Entscheidinformationen   •   DEFRITEN
Entscheid : 126 II 49
Datum : 31. Januar 2000
Publiziert : 31. Dezember 2000
Gericht : Bundesgericht
Status : 126 II 49
Sachgebiet : BGE - Verwaltungsrecht und internationales öffentliches Recht
Regeste : Art. 17 VStG (Verjährung). Die Verrechnungssteuer unterliegt keiner absoluten Verjährung (E....


Stichwortregister
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BGE Register
101-IA-19 • 112-IA-260 • 119-IB-311 • 126-II-1 • 126-II-49
Weitere Urteile ab 2000
2A.115/1990 • 2A.442/1997 • 2A.46/1993
Gesetzesregister
BdBSt: 98, 128
DBG: 120, 184
VStG: 4, 12, 16, 17, 20
VStV: 23
Zeitschrift ASA
ASA 59,250 • ASA 59,256
StR
53/1998