2C_55/2014 - 2014-06-06 - Finanze pubbliche e diritto tributario

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}

2C_55/2014

2C_56/2014

Arrêt du 6 juin 2014

IIe Cour de droit public

Composition
MM. et Mme les Juges fédéraux Zünd, Président,
Aubry Girardin et Stadelmann.
Greffier : M. Chatton.

Participants à la procédure
A.________,
recourante,

contre

Service cantonal des contributions du canton du Valais, section des personnes physiques, Bâtiment Planta, avenue de la Gare 35, 1951 Sion.

Objet
Impôt cantonal et communal 2004,
Impôt fédéral direct 2004,

recours contre la décision de la Commission cantonale de recours en matière fiscale du canton du Valais, du 20 novembre 2013.

Faits :

A.
Le 10 janvier 2013, le Service cantonal des contributions du canton du Valais a rendu une décision sur réclamation par rapport aux impôts cantonaux et communaux (ci-après: ICC), ainsi qu'à l'impôt fédéral direct (ci-après: IFD) pour la période fiscale 2004 concernant A.________.

B.
Le 13 février 2013, Me B.________, avocat à Sion, déclarant agir pour A.________, a formé un recours contre cette décision auprès de la Commission cantonale de recours en matière fiscale du canton du Valais (ci-après: la Commission de recours).

Le 14 février 2013, la Commission de recours a accusé réception de l'écriture et demandé à l'avocat qu'il dépose la procuration justifiant de ses pouvoirs de représentation. L'avocat n'a pas donné suite à cette requête.

Le 21 août 2013, la Commission de recours a réitéré sa demande, en impartissant à Me B.________ un délai au 11 septembre 2013 pour fournir la procuration requise, sous peine d'irrecevabilité du recours. Ce délai a été prolongé à deux reprises, jusqu'au 7 octobre 2013.

Aucune procuration n'a été fournie.

Le 20 novembre 2013, la Commission de recours a déclaré le recours irrecevable et mis les frais de procédure à la charge de l'avocat.

C.
Agissant en personne, A.________ interjette un recours en matière de droit public auprès du Tribunal fédéral à l'encontre de la décision du 20 novembre 2013. Elle conclut à l'admission du recours, à l'annulation de la décision attaquée et, à titre subsidiaire, à ce qu'il lui soit imparti un délai pour valider le recours du 13 février 2013, sous suite de frais à la charge du fisc.

Les autorités ont été priées de fournir leur dossier sans échange d'écritures.

Considérant en droit :

1.
La décision d'irrecevabilité attaquée a des effets concernant tant l'ICC que l'IFD. Le fait que la Commission de recours ait rendu un seul arrêt pour les deux catégories d'impôts (ICC et IFD) est admissible, dès lors que la question juridique à trancher est réglée de la même façon en droit fédéral et dans le droit cantonal (cf. consid. 4 infra). Dans ces circonstances, on ne peut reprocher à la recourante d'avoir formé les mêmes griefs et pris des conclusions valant pour les deux catégories d'impôts dans un seul recours devant le Tribunal fédéral (cf. ATF 135 II 260 consid. 1.3.3 p. 264). Par souci d'unification par rapport à d'autres cantons dans lesquels deux décisions sont rendues, la Cour de céans a toutefois ouvert deux dossiers, l'un concernant l'ICC (2C_55/2014), l'autre l'IFD (2C_56/2014). Comme l'état de fait et les griefs soulevés sont identiques, les causes seront jointes et il sera statué dans un seul arrêt (cf. art. 71 LTF et 24 PCF [RS 273]; arrêt 2C_416/2013 du 5 novembre 2013 consid. 1, non publié in ATF 140 I 68 mais in RDAF 2014 II 40).

2.
Déposé en temps utile compte tenu des féries (cf. art. 46 al. 1 let. c et 100 al. 1 LTF) et dans les formes requises (art. 42 al. 1 et 2 LTF), le recours est dirigé contre une décision finale (art. 90 LTF) rendue par une autorité cantonale supérieure de dernière instance (cf. art. 86 al. 1 let. d et al. 2 LTF; art. 150 al. 2 de la loi fiscale valaisanne du 10 mars 1976; LF/VS; RS/VS 642.1). Par ailleurs, il a été interjeté par la contribuable, destinataire de la décision attaquée et qui a un intérêt digne de protection à son annulation ou sa modification (art. 89 al. 1 LTF). Il convient donc d'entrer en matière.

3.
Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente (cf. art. 105 al. 1 LTF). Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95 LTF, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause (art. 97 al. 1 LTF), ce que la partie recourante doit démontrer d'une manière circonstanciée, conformément aux exigences de motivation (cf. ATF 136 II 304 consid. 2.5 p. 314; 133 II 249 consid. 1.4.3 p. 254 s.). La notion de "manifestement inexacte" correspond à celle d'arbitraire au sens de l'art. 9 Cst. (ATF 138 I 49 consid. 7.1 p. 51; 136 II 447 consid. 2.1 p. 450). Aux termes de l'art. 99 al. 1 LTF, aucun fait nouveau ni preuve nouvelle ne peut être présenté à moins de résulter de la décision de l'autorité précédente.

La recourante méconnaît à l'évidence ces principes et confond le Tribunal fédéral avec une instance d'appel (cf. arrêt 2C_376/2011 du 27 avril 2012 consid. 6.4.3, in RF 67/2012 p. 511). Dans la mesure où elle présente librement sa version des faits et complète les constatations cantonales, sans tenir compte des éléments retenus dans la décision attaquée, son argumentation ne sera pas prise en considération. Comme la recourante ne prétend nullement que les constatations cantonales seraient manifestement inexactes ou arbitraires au sens des art. 97 LTF et 9 Cst., la Cour de céans examinera les griefs invoqués uniquement en fonction des faits ressortant de la décision entreprise.

4.
Le litige porte sur le point de savoir si la Commission de recours pouvait déclarer le recours irrecevable au motif que l'avocat qui déclarait agir au nom de la recourante n'avait pas produit de procuration dans le délai imparti à cet effet. La question est donc exclusivement procédurale.

4.1. A moins que des règles spéciales (cf. art. 109 ss LIFD; s'agissant des féries : arrêt 2C_628/2010 du 28 juin 2011 consid. 3, non publié in ATF 137 II 353 mais in RDAF 2011 II 405 et les références) s'appliquent en matière d'IFD, cet impôt est soumis aux mêmes exigences procédurales que les impôts cantonaux et communaux, dans un souci d'harmonisation verticale (cf. art. 129 al. 2 Cst.; ATF 130 II 65 consid. 5.2 p. 74 s.). Les règles de procédure figurant dans le droit cantonal doivent, pour leur part, respecter le droit harmonisé (cf. titre 5 de la LHID), étant précisé que les garanties fondamentales de procédure figurant dans la Constitution fédérale, notamment celles issues des principes de la bonne foi et de l'interdiction du formalisme excessif, régissent également le domaine fiscal et s'imposent de manière contraignante aux cantons (cf. Ryser/Rolli, Précis de droit fiscal suisse [impôts directs], 4e éd., 2002, p. 63 et 67; Zweifel/Casanova, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht - Direkte Steuern, 2008, p. 7 s.).

4.2. L'art. 117 LIFD concerne la représentation contractuelle. Selon cette disposition, la représentation contractuelle est possible, non seulement par les personnes morales, mais aussi par les personnes physiques; le monopole des avocats est en revanche exclu; l'autorité peut exiger du représentant qu'il justifie de ses pouvoirs en produisant une procuration écrite (cf. art. 117 al. 1 et 2 LIFD; Lydia Masmejan-Fey, Commentaire LIFD, art. 117 n . 5 s.). La LIFD ne contient en revanche aucune règle concernant les conséquences d'un défaut de procuration écrite, de sorte que cette question est régie par le droit cantonal et les principes fondamentaux de procédure (cf. consid. 4.1 supra).

Dans ces circonstances, il n'y a pas lieu de distinguer entre la solution adoptée en matière d'IFD et d'ICC, dès lors que les règles applicables sont identiques.

4.3. Comme la LHID ne contient pas de règles régissant la représentation ni a fortiori la preuve de celle-ci, les cantons disposent en cette matière et dans les limites de l'art. 117 LIFD, d'une autonomie législative, de sorte que le Tribunal fédéral voit sa cognition limitée : il ne revoit pas librement le droit cantonal, mais seulement sous l'angle de l'arbitraire ou de la violation des règles fondamentales de procédure, dans la limite des griefs soulevés et motivés d'une manière conforme à l'art. 106 al. 2 LTF par la partie recourante (cf. ATF 134 II 207 consid. 2 p. 210 s.; arrêt 2C_834/2012 du 19 avril 2013 consid. 2).

5.
La recourante considère qu'en déclarant le recours irrecevable au motif que son avocat n'avait pas donné suite à sa demande de fournir une procuration écrite, la Commission de recours a violé l'interdiction du formalisme excessif (art. 29 al. 1 Cst.), le principe de la légalité (art. 127 Cst.) et le principe de la bonne foi (art. 5 et 9 Cst.).

5.1. A titre de motivation, le mémoire de recours contient pêle-mêle la reproduction de plusieurs extraits d'arrêts du Tribunal fédéral, du Tribunal administratif fédéral sortis de leur contexte et de la doctrine concernant essentiellement la procédure civile et d'anciens codes cantonaux. On peut se demander si, s'agissant de la violation de droits constitutionnels, une telle motivation remplit les exigences de l'art. 106 al. 2 LTF. La question peut toutefois demeurer indécise, compte tenu de l'issue du litige et dès lors qu'il convient de ne pas se montrer trop formaliste en présence d'un recourant qui agit en personne.

5.2. Selon l'art. 126 al. 2 LF/VS, toute personne ayant l'exercice des droits civiques peut valablement représenter le contribuable. Le représentant doit justifier de ses pouvoirs de représentation. L'art. 150bis al. 2 in fine LF/VS prévoit que les documents servant de moyens de preuve doivent être joints à l'acte ou décrits avec précision. Enfin, d'après l'art. 152 al. 1 LF/VS, si, au moment de la décision, l'une des conditions de recevabilité n'est pas réalisée, le recours fait l'objet d'une décision de non-entrée en matière, sans examen du fond de l'affaire.

5.3. Le formalisme excessif est un aspect particulier du déni de justice prohibé par l'art. 29 al. 1 Cst. Il est réalisé lorsque la stricte application des règles de procédure ne se justifie par aucun intérêt digne de protection, devient une fin en soi, complique de manière insoutenable la réalisation du droit matériel ou entrave de manière inadmissible l'accès aux tribunaux (ATF 135 I 6 consid. 2.1 p. 9; 132 I 249 consid. 5 p. 253; 130 V 177 consid. 5.4.1 p. 183; 128 II 139 consid. 2a p. 142). En tant qu'elle sanctionne un comportement répréhensible de l'autorité dans ses relations avec le justiciable, l'interdiction du formalisme excessif poursuit le même but que le principe de la bonne foi consacré aux art. 5 al. 3 et 9 Cst. Ce principe commande à l'autorité d'éviter de sanctionner par l'irrecevabilité les vices de procédure aisément reconnaissables qui auraient pu être redressés à temps, lorsqu'elle pouvait s'en rendre compte suffisamment tôt et les signaler utilement au plaideur (ATF 125 I 166 consid. 3a p. 170; arrêts 2C_328/2014 du 8 mai 2014 consid. 4.1; 2C_373/2011 du 7 septembre 2011 consid. 6.1).

5.3.1. De l'interdiction du formalisme excessif, la jurisprudence a déduit l'obligation pour l'autorité, en présence d'un mémoire signé d'un mandataire ne justifiant pas de ses pouvoirs, d'accorder un délai convenable pour réparer le vice; l'autorité ne saurait refuser d'emblée d'entrer en matière (ATF 104 Ia 403 consid. 4e p. 407 s.; 94 I 523 p. 525; 92 I 13 consid. 2 p. 16 s.; confirmés in arrêts 5A_812/2011 du 21 janvier 2013 consid. 3.1.2; 1B_194/2012 du 3 août 2012 consid. 2.1; 2P.329/2005 du 12 juin 2006 consid. 2.2.1, in RF 62/2007 p. 305). Cette obligation est également consacrée dans la loi relative à la procédure devant le Tribunal fédéral (art. 42 al. 5 LTF).

Le Tribunal fédéral considère en revanche qu'une autorité judiciaire ne tombe pas dans le formalisme excessif lorsqu'après avoir invité le recourant, par l'intermédiaire de son mandataire, à transmettre une procuration et l'avoir informé des conséquences du défaut de production sur l'issue de son re cours, elle prononce une décision d'irrecevabilité. Le recourant ne peut pas non plus se prévaloir de la protection de sa bonne foi, dès lors que, quel qu'ait été le comportement de l'autorité cantonale en relation avec la qualité de représentant de son mandataire, ce comportement ne saurait en aucun cas avoir inspiré une confiance telle que lui ou son mandataire auraient pu se croire légitimement dispensés de répondre à une invitation expresse de produire une procuration (arrêts 5A_812/2011 du 21 janvier 2013 consid. 3.2; 1B_194/2012 du 3 août 2012 consid. 2.3 in fine).

5.3.2. En l'espèce, la Commission de recours a avisé par écrit l'avocat qui avait formé recours au nom de la recourante qu'il lui fallait déposer une procuration écrite dans le délai imparti, à défaut de quoi le recours serait déclaré irrecevable. Ce délai a été prolongé, sans que ce document soit remis. Dans un tel contexte, la Commission de recours n'a, conformément à la jurisprudence précitée, violé ni l'art. 29 al. 1 Cst., ni les art. 5 al. 3 ou 9 Cst. en déclarant le recours irrecevable. Le fait que, comme le prétend la recourante, son mandataire ait déposé une procuration en 2008 ou que les autorités fiscales ou la Commission de recours elle-même, qui avaient été saisies préalablement, n'avaient jusqu'alors pas demandé un tel document, n'y change rien. En effet, ces circonstances ne dispensaient pas le représentant, sous l'angle de la bonne foi, d'obtempérer à la requête de l'autorité judiciaire et de fournir une procuration actualisée.

5.3.3. La recourante oublie que les règles relatives à la production d'une procuration ne visent pas uniquement à protéger le justiciable; elles ont également pour but de veiller à une bonne administration de la justice, à savoir éviter que les autorités judiciaires ne se saisissent inutilement d'un litige que les parties n'entendent pas lui soumettre (arrêt 5A_812/2011 du 21 janvier 2013 consid. 3.2; voir aussi, mutatis mutandis, arrêt 2C_373/2011 du 7 septembre 2011 consid. 6.2.2). Partant, une autorité de recours peut, en présence d'une procuration ancienne ou imprécise, exiger en tout temps un document actualisé si elle l'estime nécessaire, sans tomber dans le formalisme excessif (arrêt 9C_793/2013 du 27 mars 2014 consid. 1.2 et les arrêts cités). Il n'appartient pas à la partie requise de ne pas obtempérer au motif que, de son point de vue, la requête serait trop formaliste, parce que le pouvoir de représentation ne ferait pas de doute.

5.4. Enfin, contrairement à ce que soutient la recourante, on ne voit pas que la position de la Commission de recours ne reposerait sur aucune base légale. Il n'est, pour le moins, pas insoutenable de déduire des art. 126 al. 2, 150bis al. 2 et 152 al. 1 LF/VS (cf. consid. 5.2 supra), que l'autorité de recours peut exiger du représentant qu'il fournisse une procuration écrite et refuser d'entrer en matière en l'absence de ce document. La recourante ne se plaint du reste nullement d'une application arbitraire du droit cantonal sur ce point.

Le fait que la LF/VS ne prévoie pas expressément de procédure comparable à celle figurant à l'art. 42 al. 5 LTF consistant à fixer un délai au représentant lui demandant une procuration écrite en l'avertissant du risque d'irrecevabilité s'il ne s'exécute pas ne saurait signifier qu'en procédant de la sorte, la Commission de recours aurait violé le principe de la légalité. Au contraire, une telle pratique permet d'aviser le représentant et évite précisément à l'autorité de tomber dans le formalisme excessif en rendant d'emblée une décision d'irrecevabilité en l'absence de procuration, et ce même si le droit de procédure cantonal ne l'exclurait pas (cf. ATF 92 I 13 consid. 2 p. 17, confirmé notamment in arrêt 1B_194/2012 du 3 août 2012 consid. 2.1).

Par conséquent, les griefs invoqués sont mal fondés.

5.5. Quant à la conclusion subsidiaire de la recourante tendant à lui permettre de "valider" le recours déposé le 13 février 2013 par Me B.________, elle n'est pas recevable. La Cour de céans a été saisie d'un recours contre un jugement d'irrecevabilité de la Commission de recours. Son pouvoir se limite à vérifier que cette décision ne viole pas le droit, en l'occurrence les droits constitutionnels invoqués par la recourante (cf. art. 106 al. 2 LTF). Tel n'étant pas le cas, elle n'a pas à se prononcer, à titre subsidiaire, sur d'éventuels moyens extraordinaires qui permettraient à la recourante, en fonction de circonstances particulières qu'il lui appartiendrait de démontrer, d'obtenir de la Commission de recours qu'elle revienne sur son refus d'entrer en matière.

6.
Dans ces circonstances, le recours doit être rejeté dans la mesure de sa recevabilité tant s'agissant de l'IFD que de l'ICC.

Les frais seront mis à la charge de la recourante qui succombe (art. 66 al. 1 LTF). Il ne sera pas alloué de dépens (art. 68 al. 3 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :

1.
Les causes 2C_55/2014 et 2C_56/2014 sont jointes.

2.
Le recours est rejeté dans la mesure où il est recevable en tant qu'il concerne l'impôt cantonal et communal (cause 2C_55/2014).

3.
Le recours est rejeté dans la mesure où il est recevable en tant qu'il concerne l'impôt fédéral direct (cause 2C_56/2014).

4.
Les frais judiciaires, arrêtés à 2'000 fr., sont mis à la charge de la recourante.

5.
Le présent arrêt est communiqué à la recourante, au Service cantonal des contributions du canton du Valais, section des personnes physiques, au Président de la Commission cantonale de recours en matière fiscale du canton du Valais, ainsi qu'à l'Administration fédérale des contributions.

Lausanne, le 6 juin 2014

Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse
Le Président : Le Greffier :

Zünd Chatton

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 46 Sospensione - 1 I termini stabiliti in giorni dalla legge o dal giudice sono sospesi:
¹	I termini stabiliti in giorni dalla legge o dal giudice sono sospesi:
^a	dal settimo giorno precedente la Pasqua al settimo giorno successivo alla Pasqua incluso;
^b	dal 15 luglio al 15 agosto incluso;
^c	dal 18 dicembre al 2 gennaio incluso.
²	Il capoverso 1 non si applica nei procedimenti concernenti:
^a	l'effetto sospensivo e altre misure provvisionali;
^b	l'esecuzione cambiaria;
^c	i diritti politici (art. 82 lett. c);
^d	l'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e l'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
^e	gli appalti pubblici.18

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 100 Ricorso contro decisioni - 1 Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
¹	Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
²	Il termine è di dieci giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento;
^b	nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
^c	in materia di ritorno di un minore secondo la Convenzione europea del 20 maggio 198090 sul riconoscimento e l'esecuzione delle decisioni in materia di affidamento di minori e sul ristabilimento dell'affidamento oppure secondo la Convenzione del 25 ottobre 198091 sugli aspetti civili del rapimento internazionale di minori;
^d	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195493 sui brevetti.
³	Il termine è di cinque giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento pronunciate nell'ambito dell'esecuzione cambiaria;
^b	dei Governi cantonali su ricorsi concernenti votazioni federali.
⁴	Il termine è di tre giorni per i ricorsi contro le decisioni dei Governi cantonali su ricorsi concernenti le elezioni al Consiglio nazionale.
⁵	Per i ricorsi concernenti conflitti di competenza tra due Cantoni, il termine decorre al più tardi dal giorno in cui in ciascun Cantone sono state pronunciate decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
⁶	...94
⁷	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 86 Autorità inferiori in generale - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Tribunale amministrativo federale;
^b	del Tribunale penale federale;
^c	dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^d	delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
²	I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
³	Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 105 Fatti determinanti - 1 Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
¹	Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
²	Può rettificare o completare d'ufficio l'accertamento dei fatti dell'autorità inferiore se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95.
³	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, il Tribunale federale non è vincolato dall'accertamento dei fatti operato dall'autorità inferiore.96

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
^a	del diritto federale;
^b	del diritto internazionale;
^c	dei diritti costituzionali cantonali;
^d	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
^e	del diritto intercantonale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 97 Accertamento inesatto dei fatti - 1 Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
¹	Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
²	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, può essere censurato qualsiasi accertamento inesatto o incompleto dei fatti giuridicamente rilevanti.87

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 99 - 1 Possono essere addotti nuovi fatti e nuovi mezzi di prova soltanto se ne dà motivo la decisione dell'autorità inferiore.
¹	Possono essere addotti nuovi fatti e nuovi mezzi di prova soltanto se ne dà motivo la decisione dell'autorità inferiore.
²	Non sono ammissibili nuove conclusioni.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 109 Ricusazione - 1 Chiunque, nell'esecuzione della presente legge, deve prendere una decisione o partecipare in modo determinante alla sua elaborazione, è tenuto a ricusarsi se:
¹	Chiunque, nell'esecuzione della presente legge, deve prendere una decisione o partecipare in modo determinante alla sua elaborazione, è tenuto a ricusarsi se:
^a	ha un interesse personale nella causa;
^b	è il coniuge o il partner registrato di una parte o convive di fatto con lei;
^bbis	è parente o affine in linea retta, o in linea collaterale fino al terzo grado, con una parte;
^c	è rappresentante di una parte o ha agito per essa nella medesima causa;
^d	può avere per altri motivi una prevenzione nella causa.
²	Il motivo della ricusazione può essere invocato da ogni persona partecipante alla procedura.
³	Se la ricusazione è contestata, decide l'autorità designata dal diritto cantonale se si tratta di un funzionario cantonale o il DFF se si tratta di un funzionario federale. Il ricorso è salvo nei due casi.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 129 Armonizzazione fiscale - 1 La Confederazione emana principi per armonizzare le imposte dirette federali, cantonali e comunali; prende in considerazione gli sforzi d'armonizzazione dei Cantoni.
¹	La Confederazione emana principi per armonizzare le imposte dirette federali, cantonali e comunali; prende in considerazione gli sforzi d'armonizzazione dei Cantoni.
²	L'armonizzazione si estende all'assoggettamento, all'oggetto e al periodo di calcolo delle imposte, alla procedura e alle disposizioni penali. Rimangono escluse dall'armonizzazione in particolare le tariffe e aliquote fiscali e gli importi esenti da imposta.
³	La Confederazione può emanare prescrizioni contro il conferimento di agevolazioni fiscali ingiustificate.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 117 Rappresentanza contrattuale - 1 Il contribuente può farsi rappresentare contrattualmente davanti alle autorità incaricate dell'esecuzione della presente legge, nella misura in cui la sua collaborazione personale non sia necessaria.
¹	Il contribuente può farsi rappresentare contrattualmente davanti alle autorità incaricate dell'esecuzione della presente legge, nella misura in cui la sua collaborazione personale non sia necessaria.
²	È ammesso come rappresentante chiunque ha l'esercizio dei diritti civili e gode dei diritti civici. L'autorità può chiedere al rappresentante di legittimarsi mediante procura scritta.
³	Se coniugi non separati né legalmente né di fatto non hanno designato un rappresentante o una persona autorizzata a ricevere le notificazioni, tutte le notificazioni vanno indirizzate ai due coniugi congiuntamente.
⁴	Se i coniugi sono separati legalmente o di fatto, le notificazioni vanno indirizzate separatamente a ciascuno di loro.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 29 Garanzie procedurali generali - 1 In procedimenti dinanzi ad autorità giudiziarie o amministrative, ognuno ha diritto alla parità ed equità di trattamento, nonché ad essere giudicato entro un termine ragionevole.
¹	In procedimenti dinanzi ad autorità giudiziarie o amministrative, ognuno ha diritto alla parità ed equità di trattamento, nonché ad essere giudicato entro un termine ragionevole.
²	Le parti hanno diritto d'essere sentite.
³	Chi non dispone dei mezzi necessari ha diritto alla gratuità della procedura se la sua causa non sembra priva di probabilità di successo. Ha inoltre diritto al patrocinio gratuito qualora la presenza di un legale sia necessaria per tutelare i suoi diritti.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 127 Principi dell'imposizione fiscale - 1 Il regime fiscale, in particolare la cerchia dei contribuenti, l'imponibile e il suo calcolo, è, nelle linee essenziali, disciplinato dalla legge medesima.
¹	Il regime fiscale, in particolare la cerchia dei contribuenti, l'imponibile e il suo calcolo, è, nelle linee essenziali, disciplinato dalla legge medesima.
²	Per quanto compatibile con il tipo di imposta, in tale ambito vanno osservati in particolare i principi della generalità e dell'uniformità dell'imposizione, come pure il principio dell'imposizione secondo la capacità economica.
³	La doppia imposizione intercantonale è vietata. La Confederazione prende i provvedimenti necessari.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 5 Stato di diritto - 1 Il diritto è fondamento e limite dell'attività dello Stato.
¹	Il diritto è fondamento e limite dell'attività dello Stato.
²	L'attività dello Stato deve rispondere al pubblico interesse ed essere proporzionata allo scopo.
³	Organi dello Stato, autorità e privati agiscono secondo il principio della buona fede.
⁴	La Confederazione e i Cantoni rispettano il diritto internazionale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.