A-7136/2017 - 2019-05-01 - Fürsorge - Assistance administrative (CDI CH-ES)

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Cour I

A-7136/2017

Arrêt du 1er mai 2019

Annie Rochat Pauchard (présidente du collège),

Composition Sonja Bossart Meier, Marianne Ryter, juges,

John Romand, greffier.

A._______,

B._______,

Parties les deux représentés par

Maîtres Jean-Luc Bochatay et Alexis Dubois-Ferrière,

recourants,

contre

Administration fédérale des contributions AFC,

Service d'échange d'informations en matière fiscale SEI,
Eigerstrasse 65, 3003 Bern,

autorité inférieure,

Objet Assistance administrative (CDI CH-ES).

Faits :

A.
A.a Le (...) 2017, l'Agencia Tributaria espagnole (ci-après : autorité requérante ou espagnole) a adressé à l'Administration fédérale des contributions (ci-après : Administration fédérale ou autorité inférieure ou encore AFC) une demande d'assistance administrative en matière fiscale (ci-après : demande), visant A._______, (...)

Le but de cette requête y est ainsi exposé :

[obtenir des informations sur les revenus et le patrimoine détenus par A._______ en Suisse, afin d'évaluer sa situation fiscale en Espagne]

A l'appui de sa demande, l'autorité requérante se référait à la Convention entre la Confédération suisse et l'Espagne en vue d'éviter les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune (RS 0.672.933.21 ; ci-après : CDI CH-ES ou convention) et plus particulièrement à l'article 25bis intitulé "Echange de renseignements".

(...)

L'autorité requérante sollicitait par conséquent, en vue d'établir de manière correcte l'imposition du contribuable concerné, l'assistance de la Suisse pour obtenir, en ce qui concerne les impôts sur le revenu et la fortune pour les années 2012 à 2015, les informations suivantes :

(...)

A.b Par ordonnance du 6 avril 2017, l'AFC a requis de C._______, de lui fournir les informations suivantes pour la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2015 :

(...)

Etait précisé que dans le cas où une relation bancaire était confirmée pour la période fiscale considérée, la personne concernée devait être informée de la procédure en cours au moyen du courrier d'information qui figurait en annexe.

A.c. Par courrier du 6 avril 2017, la banque a répondu en fournissant les données suivantes :

Compte N° (...)

Intitulé du compte : A._______

Date d'ouverture : (...) 2014

A._______ apparaît comme titulaire de ce compte.

[...]

(...)

Compte N° (...)

Intitulé du compte : A._______ (...) B._______

Date d'ouverture : (...) 2014

A._______ apparaît comme co-titulaire de ce compte-joint.

Les estimations respectives des avoirs au 31 décembre 2014 et 2015 des comptes susmentionnés, étaient jointes à ce courrier.

(...)

La banque précisait finalement qu'elle avait informé ce dernier de la procédure en cours au moyen de la lettre d'information annexée à l'ordonnance du 27 mars 2017.

A.d Par courrier du 11 avril 2017, l'autorité inférieure informait la banque (...)

A.e Par courrier du 21 avril 2017, la société détentrice des renseignements a, concernant le compte N° (...), apporté la précision suivante :

A._______ apparaît comme co-titulaire et co-ayant droit économique de ce compte-joint.

A la même date, dite société a, s'agissant du compte N° (...), précisé par écrit ce qui suit :

A._______ apparaît comme co-titulaire et co-ayant droit économique de ce compte.

La banque a annexé à ces documents du 21 avril 2017, deux versions établies le (...) 2017 du formulaire d'identification de l'ayant droit économique (ci-après : formulaire A), ainsi que les relevés fiscaux respectifs des années 2014 et 2015.

Par courrier du 21 avril 2017 toujours, C._______ a transmis à l'AFC les informations supplémentaires suivantes :

Compte N° (...)

Intitulé du compte : (...)

Date d'ouverture : (...) 2008

Date de clôture : (...) 2014

Compte rubrique rattaché au compte précédent N° (...)

Intitulé du compte : (...)

Date d'ouverture : (...) 2011

Date de clôture : (...) 2014

Etaient annexés à ce courrier, les relevés fiscaux des années 2012 à 2014 ainsi que les estimations des avoirs au 31 décembre 2012 et 2013 des comptes N° (...) et (...), ainsi que deux versions datées des (...) 2012 et (...) 2014 du formulaire de déclaration relative aux trusts pour lesquels il n'existe pas d'ayant droit économique déterminé (ci-après : formulaire T).

A._______ y figure en tant que bénéficiaire secondaire puis primaire, lorsque B._______ devient bénéficiaire secondaire, et est mentionné sous la let. b) des indications suivantes :

Information pertaining to the settlor(s) (actual, not fiduciary) :

a) Actual settlor(s) : surname, first name, date of birth, nationality, home address and country

(...) [...]

b) Individual who has/have subsequently deposited assets into the trust, foundation, etc. : surname, first name, date of birth, nationality, home address and country

A._______ [...]

Dit formulaire T indique également que (...) (ci-après : trust) est un trust discrétionnaire et irrévocable, constitué (...).

La banque précisait aussi que les revenus générés avaient été crédités sur le compte du trust en tant que tel et n'étaient donc pas forcément attribuables exclusivement pour la période concernée à A._______.

Dans ces courriers du 21 avril 2017, C._______ attirait en sus l'attention de l'AFC sur le fait que des noms de tiers non visés par la demande figuraient dans les documents transmis et l'invitait à caviarder ces informations lors de son éventuel envoi.

Elle mentionnait en outre rester dans l'attente d'une lettre d'information pour le titulaire des comptes N° (...) et N° (...).

Postérieurement, la banque faisant suite à une demande de l'AFC, complétait en date du 23 mai 2017, sa transmission d'informations par l'envoi de deux formulaires A supplémentaires établis le (...) 2014, relatifs aux comptes N° (...) et (...).

B.
B.a Le 15 juin 2017, l'autorité inférieure a donné au représentant de A._______ accès au dossier, l'informant que les conditions d'application de l'article 25bis CDI CH-ES, en lien avec l'article 6 de la loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (RS 651.1 ; ci-après : LAAF) étaient remplies et qu'elle considérait que la demande était recevable pour la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2015. Elle annexait à cela le projet de réponse à l'autorité requérante.

B.b Par courrier du 15 juin 2017, l'AFC a transmis deux lettres d'information à la banque à l'attention de B._______, (...) et à D._______, trustee du trust.

B.c Le 14 juillet 2017, A._______ et B._______ ont formé opposition à la transmission prévue par l'autorité inférieure. En résumé, ils soulevaient deux prétentions dont l'une avait trait aux informations requises, prétendument dépourvues de pertinence vraisemblable (...), et l'autre au droit d'être entendu, ou à défaut au caviardage des noms et prénoms, des tierces personnes figurant dans le formulaire T.

A l'appui de ce qui précède, ils produisaient (...).

B.d Par courriel du 31 août 2017, copie de l'acte de dissolution du trust daté du (...) 2014 a ensuite été adressé à l'AFC.

C.
C.a Par décision finale du 15 novembre 2017, notifiée au représentant de A._______ et B._______, l'autorité inférieure prévoit :

1. d'accorder aux autorités compétentes espagnoles l'assistance administrative concernant A._______, (...) ;

2. de transmettre aux autorités compétentes espagnoles les informations demandées, reçues du détenteur d'informations, la banque C._______, (...)

C.b Revenant sur les arguments soulevés dans l'opposition du 14 juillet 2017, l'AFC a considéré que la situation et les motifs sous-jacents à la demande figuraient de façon claire dans celle-ci. Les conditions prévues au chiffre IV (ad art. 25bis) paragraphes 2 et 3 du Protocole joint à la CDI CH-ES (RS 0.672.933.21 ; ci-après : Protocole CDI CH-ES) étaient en outre remplies. Aucun doute sérieux ne l'amenait à remettre en cause les indications de l'autorité requérante et il ne lui appartenait pas, en raison de la répartition des rôles des Etats en la matière, de s'immiscer dans le droit interne espagnol. Quant au grief d'une violation du droit d'être entendu, elle indiquait au représentant des opposants, qu'il ne pouvait se prévaloir d'un droit en faveur de personnes dont il ne défendait pas les intérêts.

D.
Par recours du 16 décembre 2017, A._______ (ci-après : recourant) et B._______ (ci-après : recourante) ont porté l'affaire devant le Tribunal administratif fédéral (ci-après : Tribunal ou TAF), les recourants requérant, sous suite de frais et dépens, l'annulation de la décision de l'AFC du 15 novembre 2017, prise dans le cadre de l'assistance administrative internationale en matière fiscale concernant A._______. Ils concluent subsidiairement, à ce que la décision contestée soit annulée en ce qu'elle prévoit la transmission de documents comportant des données au sujet de B._______ et la transmission d'informations et documents au sujet du trust ainsi que du compte N° (...).

E.
Par réponse du 23 février 2018, l'AFC a conclu au rejet du recours. A titre de remarque préalable, l'autorité inférieure indique que des caviardages supplémentaires ont été effectués sur les annexes 2 et 6 du titre 17 qu'elle joint désormais ainsi modifiées.

F.
Le 19 avril 2018, les recourants ont remis leur réplique au Tribunal avec en annexe, copie d'un document intitulé "DECLARATION OF TRUST (known as (...))" daté du (...) 2008.

G.
Par duplique du 17 mai 2018, portée à la connaissance des recourants par ordonnance du TAF du 23 mai 2018, l'AFC a maintenu les conclusions qu'elle avait formulées dans sa réponse du 23 février 2018.

Les autres faits, ainsi que les arguments développés par les parties à l'appui de leurs positions respectives, seront repris dans les considérants en droit ci-après, dans la mesure utile à la résolution du litige.

Droit :

1.
1.1 En vertu de l'article 31 de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (RS 173.32 ; ci-après : LTAF) et sous réserve des exceptions prévues à l'article 32 LTAF, les recours contre les décisions au sens de l'article 5 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (RS 172.021 ; ci-après : PA), prises par l'administration fédérale (voir art. 33 LTAF), sont du ressort du TAF.

La présente affaire, portant sur un recours dirigé contre une décision finale d'une unité de l'administration fédérale, est de la compétence du Tribunal.

1.2 L'assistance administrative internationale en matière fiscale est actuellement régie, dans le droit national, par la LAAF, en vigueur depuis le 1er février 2013.

La demande d'assistance litigieuse, déposée (...), entre ainsi dans le champ d'application de la LAAF (conferre art. 24 LAAF a contrario).

1.3 La procédure est régie par la PA, pour autant que ni la LTAF ni la LAAF n'en disposent autrement (art. 37 LTAF ; art. 5 al. 1 LAAF et 19 al. 5 LAAF).

1.4 Ont la qualité pour recourir selon l'article 19 , alinéa 2, LAAF, la personne concernée (définie à l'art. 3 let. a LAAF) et les autres personnes qui remplissent les conditions prévues à l'article 48 PA, soit notamment quiconque a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure, est spécialement atteint par la décision attaquée et a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification. Quant à ce dernier point, une conclusion servant uniquement les intérêts d'un tiers serait irrecevable (cf. ATF 139 II 404 consid. 11 ; arrêts du TAF A-1944/2017 du 8 août 2018 consid. 1.4 et A-4668/2014 du 25 avril 2016 consid. 4.1). Par contre, dans la mesure où ses propres intérêts sont également concernés, une personne au sens défini ci-avant peut déposer des conclusions dans l'intérêt de tiers (à cet égard, arrêts du TAF A-6011/2012 du 13 mars 2013 consid. 1.3, A-8003/2010 du 24 octobre 2011 consid. 1.3.2 et A-6660/2010 du 12 août 2011 consid. 1.1.4).

Les recourants en l'occurrence ont participé à la procédure devant l'autorité inférieure. Ils sont en revanche touchés différemment par la décision litigieuse dont ils sont tous deux destinataires. Le recourant, en tant que premier concerné par des renseignements sollicités via une demande d'assistance administrative, est spécialement atteint par la décision en découlant et possède manifestement un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.

A noter cependant, que son intérêt se limiterait à la modification cas échéant des points du dispositif qui le concernent. Or, la subdivision initiale de la première conclusion subsidiaire formulée par les recourants se rapporte uniquement à la recourante. Ceci toutefois n'a pas d'incidence sur la recevabilité des conclusions, puisqu'elles ont été formulées par cette dernière également. Or, en tant qu'elle est concernée formellement par la décision litigieuse, la recourante est spécialement atteinte par celle-ci et a un intérêt digne de protection à sa modification. Elle est en outre intervenue et a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure, en tant que personne habilitée à recourir notamment, ce qui lui vaut ici également la qualité, non contestée, pour recourir.

Le point de savoir si la seconde partie de cette même conclusion est irrecevable, en tant qu'elle concerne seulement la transmission de renseignements au sujet du trust ainsi que le compte y relatif, peut à ce stade rester indécise. Le Tribunal constate en effet qu'elle se rapporte, à tout le moins, aux données du recourant en lien avec dits trust et compte. Quant aux tierces personnes mentionnées dans la documentation dont l'envoi est contesté, l'irrecevabilité de cette conclusion en ce qu'elle les concerne et leurs prérogatives éventuelles dans la présente procédure seront analysées plus loin lors de l'examen du grief de violation du droit d'être entendu soulevé par les recourants (voir infra consid. 3).

1.5 Le recours a au surplus été formé en temps utile (art. 50 al. 1 PA) et dans les formes prescrites à l'article 52 PA.

Il convient donc d'entrer en matière sur le recours.

2.
2.1 En ce qui a trait à l'assistance administrative fiscale, le TAF dispose, conformément à l'article 19 , alinéa 5, LAAF, en lien avec l'article 49 PA, du plein pourvoir de cognition. Il constate les faits d'office alors que les parties sont tenues de collaborer à leur constatation (art. 12 et 13 PA). Il applique le droit de même, sans être lié par les motifs invoqués (art. 62 al. 4 PA). Il s'en tient néanmoins en général aux griefs soulevés et n'examine les autres points de droit que dans la mesure où les arguments des parties ou le dossier l'y incitent (cf. ATF 122 V 157 consid. 1a et 121 V 204 consid. 6c).

2.2 Le recourant peut invoquer la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation (art. 49 let. a PA), la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents (art. 49 let. b PA) ou l'inopportunité (art. 49 let. c PA ; cf. André Moser/Michael Beusch/Lorenz Kneubühler, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2e éd., Bâle 2013, ch. 2.149, p. 73 ; Ulrich Häfelin/Georg Müller/Felix Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 7e éd., Zurich/St-Gall 2016, ch. 1146 ss).

3.
3.1 Le droit d'être entendu est une garantie de nature formelle, dont la violation entraîne en principe l'annulation de la décision attaquée, indépendamment des chances de succès du recours sur le fond (ATF 142 II 218 consid. 2.8.1, 135 I 187 consid. 2.2 et 126 I 19 consid. 2d/bb). Selon la jurisprudence, sa violation peut cependant être réparée lorsque la partie lésée a la possibilité de s'exprimer devant une autorité de recours jouissant d'un plein pouvoir d'examen (ATF 142 II 218 consid. 2.8.1, 135 I 279 consid. 2.6.1, 133 I 201 consid. 2.2 et 118 Ib 111 consid. 4b ; arrêts du TAF A-2327/2017 du 22 janvier 2019 consid. 3.1, A-6918/2017 du 26 septembre 2018 consid. 1.5.2 et A-3407/2017, A-3414/2017, A-3415/2017, A-3416/2017 [ci-après : A-3407/2017] du 20 août 2018 consid. 3.2.3.2).

3.2 Toutefois, une telle réparation doit rester l'exception et n'est admissible, en principe, que dans l'hypothèse d'une atteinte qui n'est pas particulièrement grave aux droits procéduraux de la partie lésée ; cela étant, une réparation de la violation du droit d'être entendu peut également se justifier, même en présence d'un vice grave, lorsque le renvoi constituerait une vaine formalité et aboutirait à un allongement inutile de la procédure, ce qui serait incompatible avec l'intérêt de la partie concernée à ce que sa cause soit tranchée dans un délai raisonnable (ATF 142 II 218 consid. 2.8.1 s., 137 I 195 consid. 2.3.2, 136 V 117 consid. 4.2.2.2 et 133 I 201 consid. 2.2 ; arrêts du TAF A-2327/2017 précité consid. 3.1, A-6918/2017 précité consid. 1.5.2 et A-3407/2017 précité consid. 3.2.3.2).

3.3 La jurisprudence a déduit du droit d'être entendu, en particulier, le droit pour le justiciable de s'expliquer avant qu'une décision ne soit prise à son détriment, celui de fournir des preuves quant aux faits de nature à influer sur le sort de la décision, celui d'avoir accès au dossier, celui de participer à l'administration des preuves, d'en prendre connaissance et de se déterminer à leur propos (ATF 141 V 557 consid. 3 et 135 I 279 consid. 2.3). L'information des personnes habilitées à recourir prévue par la LAAF (art. 14 LAAF) ainsi que le droit de participation et de consultation des pièces (art. 15 LAAF) concrétisent le droit d'être entendu (arrêts du TAF A-3764/2015 du 15 septembre 2015 consid. 3.2 et A-3765/2015 du 15 septembre 2015 consid. 3.2).

3.4 En matière d'assistance administrative internationale, des violations du droit d'être entendu comme la privation de la possibilité de connaître les questions posées par l'autorité requérante et les réponses envisagées par l'AFC à ces questions ainsi que l'absence de notification de la décision re-lative à ces points entraînent la nullité intégrale de la décision en tant qu'elles équivalent à l'absence de connaissance de la procédure d'assis-tance administrative (arrêts du TAF A-3764/2015 précité consid. 4.2.3 et A-3765/2015 précité consid. 4.2.3). Compte tenu des particularités de la procédure d'assistance administrative, qui implique la transmission à l'autorité requérante d'informations touchant des parties étroitement liées entre elles, la nullité de la décision attaquée vaut à l'égard de toutes les parties en présence (arrêts du TAF A-7076/2014 du 1er avril 2015 consid. 3.3 et A-7401/2014 du 24 mars 2015 consid. 3.3).

3.5 Selon la jurisprudence, la personne à qui un acte n'a pas été notifié doit s'en prévaloir en temps utile dès lors que, d'une manière ou d'une autre, elle est au courant de la situation. Attendre passivement est contraire au principe de la bonne foi (arrêts du TF 2C_954/2015 du 13 février 2017 consid. 8.3, 8C_130/2014 du 22 janvier 2015 consid. 2.3.2, 9C_202/2014 du 11 juillet 2014 consid. 4.2 et 8C_188/2007 du 4 mars 2008 consid. 4.1.2 ainsi que la référence ; cf. aussi ATF 122 I 97 consid. 3 a] aa] ; Pierre Moor/Etienne Poltier, Droit administratif, vol. II, 3ème éd. 2011, p. 356 et les références citées).

3.6 En l'occurrence, dans un motif d'ordre formel qu'il convient d'examiner au préalable à l'argumentation sur le fond, les recourants estiment que la décision querellée est nulle ou semble-t-il annulable en ce qu'elle prévoit la transmission d'informations et documents au sujet du trust ainsi que du compte N° (...), en ce qui concerne ici les données de (...), lesquels n'ont pas participé à la procédure en violation supposée de leur droit d'être entendu.

Le Tribunal rappelle d'emblée qu'une conclusion servant uniquement les intérêts d'un tiers est en principe irrecevable (cf. consid. 1.4 in fine). Or, les recourants ne sont pas directement concernés par le défaut de notification qu'ils allèguent. Sous cet angle, la conclusion tendant à l'annulabilité de la décision contestée, si elle inclut ce motif, ne paraît pas admissible. Cela posé, il ressort davantage du mémoire de recours du 18 décembre 2018 que les recourants y voient un motif de nullité, relevé cas échéant d'office par le Tribunal de céans.

Ce dernier n'ayant pas à trancher des questions abstraites, il se limitera à analyser le cas qui se présente à lui en lien avec la question du droit de participation de tiers, ceux en l'occurrence susmentionnés, à la procédure.

Certes, de ce point de vue, il n'est pas contesté que l'Administration fédérale ne leur a pas adressé de courrier d'information à la différence de ce qui a été effectué par envois des 27 mars et 15 juin 2017 aux recourants et au trustee. Certes encore, ils n'ont de ce fait pas été informés de la procédure par l'autorité inférieure directement, ni semble-t-il par l'intermédiaire de la banque.

Cela dit, il faut rappeler ici les liens forts, familiaux même, tels qu'ils ressortent du dossier, entre les recourants et les individus indiqués ci-avant. L'ensemble de ces personnes portent en effet le même nom de famille. De ce qui précède, il appert très peu probable que ces derniers n'aient pas été d'une manière ou d'une autre, au courant de la situation. Dans la même lignée, l'adresse de domicile de (...) correspond à celle du recourant, ainsi que ceci figure dans la documentation relative au trust datant de 2012 (pièce 14 autorité inférieure), année d'ailleurs visée par la requête d'assistance. Ces données manifestent ainsi la proximité qu'il y avait entre les membres de la famille, en tout cas à l'époque. Il en va de même de l'identité entre la résidence de (...) et celle de (...), lequel plus spécifiquement, figure dans ces pièces comme constituant du trust aux côtés du recourant. De la sorte, l'on peut raisonnablement s'attendre à ce qu'ils aient été avisés de la situation de par leur proximité relationnelle avec les membres de leur famille et, ou, le trustee, parties à la présente procédure.

Aussi, ces tierces personnes devaient se prévaloir en temps utile (cf. consid. 3.5), étant rappelé que dit argument a été soulevé par les recourants au stade de l'opposition déjà, et dans leur intérêt, d'une violation du droit d'être entendu, ou à défaut du caviardage de leurs noms et prénoms. En l'occurrence, avoir attendu passivement est contraire au principe de la bonne foi, à plus forte raison du reste du point de vue des recourants en tant qu'ils pourraient s'en prévaloir.

3.7 Il découle de ce qui précède que les recourants ne peuvent prétendre à la nullité de la décision finale du fait de l'absence de notification de celle-ci aux personnes tierces susmentionnées. En effet, même un examen d'office de la question par le Tribunal conduit au résultat que ces personnes tierces ne sauraient agir de bonne foi en invoquant un vice de forme, faute de s'être prévalues en temps utile d'une absence de notification. Ce grief des recourants doit donc être déclaré irrecevable, respectivement être écarté.

3.8 Ces éléments précisés, il convient de poursuivre la réflexion par une énonciation des règles de droit : on commencera par l'introduction des bases légales topiques en matière d'assistance administrative fiscale avec l'Espagne (consid. 4.1), puis suivra le principe de la bonne foi des Etats (consid. 4.2.1), avant d'exposer la condition de la vraisemblable pertinence (consid. 4.2.2) et quelques considérations sur la transmission d'informations au sujet de particuliers qui ne sont pas des personnes concernées au sens formel (consid. 4.2.3).

4.
4.1 L'assistance administrative avec l'Espagne est régie par l'article 25bis de la CDI CH-ES et par le chiffre IV (ad art. 25bis) du Protocole CDI CH-ES. Dites bases légales ont été amendées par les articles 5 et 6 du Protocole modifiant la Convention du 26 avril 1966 entre la Confédération suisse et l'Espagne en vue d'éviter les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune et son protocole du 29 juin 2006 (RO 2007 2199 ) et mises à jour par les articles 9 et 12 du protocole du 27 juillet 2011 conclu entre la Confédération suisse et le Royaume d'Espagne modifiant la CDI CH-ES et le protocole y relatif, tels que modifiés le 29 juin 2006 (RO 2013 2367 ; ci-après : Protocole de modification).

Ces amendements s'appliquent, en ce qui concerne les impôts sur le revenu et sur la fortune, aux demandes d'assistance qui portent sur des renseignements ayant trait à l'année fiscale 2010 et celles qui suivent (art. 13 par. 2 ch. [iii] du Protocole de modification), de sorte que la présente cause, puisqu'elle porte sur les années 2012 à 2015, est régie par les bases légales ainsi modifiées en 2011.

4.1.1 La LAAF règle, en droit interne, l'exécution de l'assistance administrative internationale en matière fiscale d'échange de renseignements sur demande et concrétise ainsi la mise en oeuvre des règles y relatives prévues dans la CDI CH-ES (cf. art. 1 al. 1 LAAF ; ATF 144 II 130 consid. 10.1 et 143 II 136 consid. 4.4).

4.1.2 L'article 25bis, paragraphe 1, CDI CH-ES, a la teneur suivante :

Les autorités compétentes des Etats contractants échangent les renseignements vraisemblablement pertinents pour appliquer les dispositions de la Convention ou pour l'administration ou l'application de la législation interne relative aux impôts de toute nature ou dénomination perçus pour le compte des Etats contractants, de leurs subdivisions politiques ou de leurs collectivités locales dans la mesure où l'imposition qu'elle prévoit n'est pas contraire à la Convention. L'échange de renseignements n'est pas restreint par les art. 1 et 2 [l'italique est du Tribunal].

Cette disposition trouve sa concrétisation à l'article 17 , alinéa 2, LAAF, qui fixe que l'AFC ne transmet pas les renseignements qui ne sont vraisemblablement pas pertinents. Elle doit les extraire ou les rendre anonymes.

4.1.3 En prolongation de la convention, les chiffres 2 à 4 du paragraphe IV (ad art. 25bis) du Protocole CDI CH-ES viennent encore préciser l'ampleur de l'échange d'informations convenu par les deux Etats parties :

2. Il est entendu que les autorités fiscales de l'Etat requérant fournissent les informations suivantes aux autorités fiscales de l'Etat requis lorsqu'elles présentent une demande de renseignements selon l'art. 25bis de la Convention : l'identité de la personne faisant l'objet d'un contrôle ou d'une enquête (let. a) ; la période visée par la demande (let. b) ; une description des renseignements demandés y compris de leur nature et de la forme selon laquelle l'Etat requérant désire recevoir les renseignements de l'Etat requis (let. c) ; l'objectif fiscal qui fonde la demande (let. d) ; dans la mesure où ils sont connus, les nom et adresse de toute personne dont il y a lieu de penser qu'elle est en possession des renseignements demandés (let. e).

3. Il est entendu que la référence aux renseignements "vraisemblablement pertinents" a pour but d'assurer un échange de renseignements en matière fiscale qui soit le plus large possible, sans qu'il soit pour autant loisible aux Etats contractants d'aller à la "pêche aux renseignements" ou de demander des renseignements dont il est peu probable qu'ils soient pertinents pour élucider les affaires fiscales d'un contribuable déterminé. Si le par. 2 prévoit des critères de procédure importants ayant pour but d'éviter la "pêche aux renseignements", les let. a à e doivent toutefois être interprétés de façon à ne pas empêcher l'échange effectif de renseignements.

4. Il est en outre entendu qu'aucune obligation n'incombe à l'un des Etats contractants, sur la base de l'art. 25bis de la Convention, de procéder à un échange de renseignements spontané ou automatique.

4.1.4 Selon l'article 26 de la Convention de Vienne du 23 mai 1969 sur le droit des traités (RS 0.111 ; ci-après : CV), laquelle a également été ratifiée par l'Espagne, tout traité en vigueur lie les parties et elles se doivent de l'exécuter de bonne foi (pacta sunt servanda). Il s'agit ainsi de s'assurer à chaque application d'une convention internationale qu'elle respecte le principe de la bonne foi ainsi que l'objet et le but du traité. Chaque partie peut attendre de l'autre qu'elle se comporte dans le respect de ces principes (cf. ATF 140 II 167 consid. 5.5.2 et 139 II 404 consid. 7.2.1 ; arrêt du TAF A-6306/2015 du 15 mai 2017 consid. 3.1). Selon la jurisprudence, l'interprétation et l'application d'une convention de double imposition suivent les principes du droit international conventionnel et du droit coutumier international, en particulier ceux de la CV (cf. ATF 141 II 447 consid. 4.3.1, 140 II 167 consid. 5.5.2 et 139 II 404 consid. 7.2.1 ; arrêt du TAF A-6306/2015 précité consid. 3.1).

4.2
Le TF et le TAF ont eu l'occasion de caractériser les contours de l'assistance administrative en matière fiscale, s'agissant des exigences matérielles de cette procédure tout particulièrement, lesquels seront en partie détaillés ci-après.

4.2.1 Dans le domaine de l'échange de renseignements des conventions de double imposition, le principe de la bonne foi s'applique, en tant que principe d'interprétation et d'exécution des traités (voir supra consid. 4.1.4 ; ATF 143 II 202 consid. 8.3 ; arrêts du TAF A-6604/2017 du 11 septembre 2018 consid. 2.4.1 [décision confirmée par le TF] et A-3407/2017 précité du 20 août 2018 consid. 2.5.1). La bonne foi d'un Etat est présumée dans les relations internationales (principe de la confiance). Dans le contexte de l'assistance administrative en matière fiscale, cette présomption implique que l'Etat requis ne saurait en principe mettre en doute les allégations de l'Etat requérant, sauf s'il existe un doute sérieux, cas dans lequel le principe de la confiance ne s'oppose alors pas à ce qu'un éclaircissement soit demandé à l'Etat requérant ; le renversement de la présomption de bonne foi d'un Etat doit en tout cas reposer sur des éléments établis et concrets (ATF 144 II 206 consid. 4.4, 143 II 202 consid. 8.7.1 et 8.7.4 ainsi que 142 II 161 consid. 2.1.3 ; arrêts du TAF A-6604/2017 précité consid. 2.4.2 et A-3407/2017 précité consid. 2.5.2). En présence de tels éléments, les autorités suisses peuvent en informer l'autorité requérante par écrit en lui donnant la possibilité de compléter sa demande par écrit (voir art. 6 al. 3 LAAF). En vertu du principe de la confiance, l'Etat requis est lié par l'état de fait et les déclarations présentés dans la demande, dans la mesure où ceux-ci ne peuvent pas être immédiatement réfutés (sofort entkräftet) en raison de fautes, de lacunes ou de contradictions manifestes (arrêts du TAF A-6604/2017 précité consid. 2.4.1, A-3407/2017 précité consid. 2.5.2 et A-6394/2016 du 16 février 2017 consid. 2.4, confirmé sur ce point par arrêt du TF 2C_275/2017 du 20 mars 2017 consid. 2.4.2).

4.2.2 La condition de la pertinence vraisemblable, ainsi qu'illustrée par le Tribunal fédéral, est la clé de voûte de l'échange de renseignements (ATF 144 II 206 consid. 4.2 ; arrêts du TF 2C_88/2018 du 7 décembre 2018 consid. 6.2 et 2C_1162/2016 du 4 octobre 2017 consid. 6.3). Si, au moment où la demande est formulée, il existe une possibilité raisonnable que les renseignements demandés se révéleront pertinents, cette condition est réputée réalisée. Peu importe en revanche qu'une fois fournie, il s'avère que l'information demandée soit au final non pertinente. En outre, il n'incombe pas à l'Etat requis, parce qu'il serait d'avis que les informations manqueraient de pertinence pour l'enquête ou le contrôle sous-jacents, de refuser une demande ou leur transmission. L'Etat requis se limite ainsi, s'agissant de la pertinence vraisemblable des informations susceptibles d'être échangées, à examiner si les documents demandés ont un rapport avec l'état de fait présenté dans la demande et si les renseignements sont potentiellement propres à être utilisés dans la procédure étrangère (ATF 144 II 206 consid. 4.3, 142 II 161 consid. 2.1.1 et 139 II 404 consid. 7.2.2 ; arrêts du TAF A-6604/2017 précité consid. 2.3.2, A-3407/2017 précité consid. 2.3.2 et A-3320/2017 du 15 août 2018 consid. 3.3.1). Il en résulte que l'Etat requis ne peut refuser de transmettre que les éléments dont il est peu probable qu'ils soient en lien avec l'enquête menée par l'Etat requérant, étant entendu que celui-ci est présumé être de bonne foi (cf. ATF 143 II 185 consid. 3.3.2 et 141 II 436 consid. 4.4.3 ; arrêts du TAF A-2830/2018 du 17 septembre 2018 consid. 2.1.2 et A-4218/2017 du 28 mai 2018 consid. 2.3.1 ; voir aussi quelques rares arrêts du TF en langue française qui exigent qu'apparaisse avec certitude que les documents ne sont pas déterminants pour l'enquête : ATF 144 II 161 consid. 2.1.1 et 142 II 161 consid. 2.1.1 ; cf. à ce sujet arrêts du TAF A-4153/2017 du 11 octobre 2018 consid. 4.3.1.1 et A-5149/2015 du 29 juin 2016 [décision confirmée par le TF] consid. 4.7.1).

La jurisprudence a retenu que la CDI CH-ES pose des conditions à la remise des renseignements matériels, soit les informations qui font l'objet de la demande d'assistance, en exigeant notamment qu'ils soient vraisemblablement pertinents et en excluant l'échange spontané de renseignements, à savoir des renseignements pertinents mais qui n'ont pas été demandés (arrêts du TF 2C_201/2016 du 3 novembre 2017 consid. 8.1 non publié dans ATF 144 II 130 et 2C_1087/2016 du 31 mars 2017 consid. 3.3).

4.2.3 La demande d'assistance vise normalement à obtenir des informations sur la personne identifiée comme contribuable par l'Etat requérant (personne concernée au sens formel). Toutefois, dans certaines constellations spécifiques, des informations peuvent également être transmises au sujet de personnes dont l'assujettissement n'est pas invoqué par l'Etat requérant (personne concernée au sens matériel ; arrêts du TAF A-6604/2017 précité consid. 2.4.2, A-3407/2017 précité consid. 2.5.2 et A-6589/2016 du 6 mars 2018 consid. 4.6.3 ainsi que les références citées).

L'article 4 , alinéa 3, LAAF, prévoit que la transmission de renseignements relatifs à des personnes qui ne sont pas des personnes concernées est exclue lorsque ces renseignements ne sont pas vraisemblablement pertinents pour l'évaluation de la situation fiscale de la personne concernée ou lorsque les intérêts légitimes de personnes qui ne sont pas des personnes concernées prévalent sur l'intérêt de la partie requérante à la transmission des renseignements.

Selon la jurisprudence, et eu égard au principe de la primauté du droit international qui implique que la LAAF ne vise qu'à concrétiser les engagements découlant des conventions de double imposition (ATF 143 II 628 consid. 4.3 et 143 II 224 consid. 6.1), la transmission de noms de tiers n'est admise que si elle est vraisemblablement pertinente par rapport à l'objectif fiscal visé par l'Etat requérant et que leur remise est partant proportionnée, de sorte que leur caviardage rendrait vide de sens la demande d'assistance administrative (cf. ATF 143 II 506 consid. 5.2.1, 142 II 161 consid. 4.6.1 ainsi que 141 II 436 consid. 4.5 et 4.6). Il en découle que le nom d'un tiers peut donc figurer dans la documentation à transmettre s'il est de nature à contribuer à élucider la situation fiscale du contribuable visé (ATF 144 II 29 consid. 4.2.3 ; arrêts du TAF A-3407/2017 précité consid. 2.3.3 et A-1944/2017 précité consid. 3.3.1.3).

Le Tribunal fédéral a récemment rappelé les cas, en partie repris ci-après, dans lesquels il a, en application des principes susmentionnés, accepté la transmission de documents comprenant le nom de tiers (ATF 144 II 29 consid. 4.2.4). En lien avec la détermination du domicile fiscal du contribuable visé par une demande, il a admis la transmissibilité de documents bancaires et la liste des transactions y afférentes comprenant l'identité de personnes ayant participé à ces transactions, dans la mesure où ces informations étaient de nature à donner des indications sur le lieu de séjour effectif du contribuable durant la période considérée (ATF 142 II 161 consid. 4.6.2). De même, il a jugé que les noms des titulaires d'une procuration sur les comptes bancaires détenus par une personne visée par la demande d'assistance administrative (en l'occurrence l'épouse et les filles) remplissaient la condition de la pertinence vraisemblable (arrêt 2C_963/2014 du 24 septembre 2015 consid. 6.2, non publié dans ATF 141 II 436). La jurisprudence a en outre souligné que la transmission du nom d'employés de banque et autres intervenants susceptibles d'avoir eu un lien avec les comptes bancaires visés (dont les avocats et notaires font partie) est en principe exclue, car cette information n'a en principe rien à voir avec la question fiscale qui motive la demande (cf. ATF 144 II 29 consid. 4.3 à 4.5 et 142 II 161 consid. 4.6.1 ; arrêt du TF 2C_690/2015 du 15 mars 2016 consid. 4.5). Dans le prolongement de ce qui précède, il a également été jugé que l'article 4 , alinéa 3, LAAF, ne fait pas obstacle à ce que l'entier des documents bancaires liés à un compte, y compris les noms de tiers qui apparaissent dans ceux-ci, soient transmis aux autorités requérantes, hormis lorsque la mention d'un nom est le fruit d'un pur hasard, sans lien avec la situation de la personne concernée (cf. ATF 142 II 161 consid. 4.6.2 ; arrêt du TF 2C_963/2014 précité consid. 6.2 non publié dans ATF 141 II 436 ; arrêts du TAF notamment A-6589/2016 précité consid. 5.4.7.1 et A-3791/2017 précité consid. 5.5).

L'exigence de la pertinence vraisemblable, tout comme le principe de l'interdiction de la pêche aux renseignements qui n'est pas développé dans le présent arrêt (voir à ce sujet par exemple les arrêts du TAF A-6918/2017 du 26 septembre 2018 consid. 2.5 ou A-6604/2017 précité consid. 2.5), correspondent au principe de proportionnalité (art. 5 al. 2 Cst.), auquel doit se conformer chaque demande d'assistance administrative (arrêts du TAF A-6604/2017 précité consid. 2.5 et A-3320/2017 précité consid. 3.3.2).

4.2.4 La procédure d'assistance administrative ne tranche en outre pas matériellement l'affaire ; il appartient à chaque Etat d'interpréter sa propre législation et de contrôler la manière dont celle-ci est appliquée (arrêts du TAF A-3407/2017 précité consid. 2.3.4 et A-6589/2016 précité consid. 4.6.5). Ainsi, tout grief à ce propos doit être invoqué devant les autorités compétentes étrangères (arrêts du TAF A-3407/2017 précité consid. 2.3.4 et A-907/2017 du 14 novembre 2017 consid. 2.2.3).

5.
En l'espèce, le Tribunal définira d'abord l'objet du litige (consid. 5.1), puis traitera la forme de la demande (consid. 5.2), avant d'attaquer l'examen de l'exigence matérielle de la pertinence vraisemblable à la lumière des divers griefs soulevés par les recourants (consid. 5.3 ss).

5.1 Outre le grief de violation du droit d'être entendu déjà analysé dans les considérants 3.1 à 3.4, les recourants reprochent à l'autorité inférieure de ne pas avoir caviardé les renseignements en lien avec la recourante et d'avoir refusé la transmission des informations relatives aux trust et compte N° (...). S'ils concluent principalement et de manière générale à ce que la décision du 15 novembre 2017 soit annulée, ce n'est qu'à l'appui de ces griefs liés au caviardage ainsi qu'à la transmission susmentionnée, et subsidiairement, qu'ils requièrent, au fond, son annulation. Aussi, le litige se limite au point de savoir si la transmission des informations concernant la recourante doit être accordée, tout comme celle se rapportant aux données du trust.

5.2
5.2.1 A titre liminaire, le TAF constate que l'autorité requérante a fourni dans sa demande l'identité du recourant faisant l'objet d'une enquête, indiqué la période visée et décrit les renseignements demandés. En outre, l'objectif fiscal poursuivi ainsi que la raison sociale et l'adresse de la société détentrice des renseignements requis y figurent également.

5.2.2 (...)

5.2.3 (...)

Dans cette optique, l'autorité en question indiquait que les renseignements demandés lui permettraient d'établir de manière correcte l'imposition du contribuable concerné, ceci en ce qui concerne ses impôts sur le revenu et la fortune, durant les années 2012 à 2015.

En conclusion, la demande remplit les conditions de forme demandées par la convention et la condition de la pertinence vraisemblable est ainsi à ce stade présumée remplie.

5.3.
5.3.1 Les recourants, tout en relevant que la demande vise les comptes du recourant dont il est titulaire, ayant droit économique ou sur lesquels il a une procuration, considèrent que les informations sur les avoirs du trust et les revenus générés par le compte lié ne remplissent pas la condition de la vraisemblable pertinence.

5.3.2 Les opinions des parties divergent en l'occurrence sur les caractéristiques à donner audit trust. Or, certes l'organisation formelle de celui-ci tendrait prima facie vers une qualification de trust discrétionnaire et irrévocable, en particulier au vu des termes indiqués sur le formulaire T, mais il est également vrai que le recourant y est mentionné sous la section intitulée : "Information pertaining to the settlor(s) (actual, not fiduciary)" comme personne qui a déposé des avoirs dans le trust, quoique subséquemment, et est désigné comme bénéficiaire (secondaire puis primaire) ; il a aussi bénéficié au plus tard en 2014 de distributions du trust (cf. pièce 30 de l'autorité inférieure intitulée "DEED OF TERMINATION" datée du (...) 2014). Le Tribunal de céans constate ainsi que certains éléments factuels permettent de retenir que le recourant ne s'est pas dessaisi économiquement des biens transférés formellement via le trust.

Cela étant, la question de la nature irrévocable, ou non, de celui-ci peut souffrir de rester ouverte. Ainsi que cela vient d'être soulevé, le recourant était désigné comme bénéficiaire et a effectivement perçu des montants du trust, durant la période concernée. La pièce indiquée ci-dessus est sans équivoque quant à ce point. En effet, y figurent en premier lieu une mention d'un acte de distribution conclu le (...) 2014 ("Deed of Distribution made the (...), 2014 [...]") et, par trois fois, que l'entier des avoirs du trust a été distribué aux bénéficiaires principal et secondaire, soit le recourant respectivement la recourante ("[t]he entire Trust Fund has been distributed to the First and Second Beneficiaries, A._______ and B._______, respectively"), ce qui, toujours selon le contenu de ce document, a mené en premier lieu à l'échéance de la durée du trust puis à sa cessation ("the Trust Period shall end on this day, since the entire Trust Fund has been distributed to the First and Second Beneficiaries, A._______ and B._______, respectively" et "as the Trust Period has ended and the entire Trust Fund has been distributed to the First and Second Beneficiaries, A._______ and B._______, respectively, the Settlement is hereby terminated").

Il sied encore de remarquer que la recourante, mentionnée dans dit acte comme bénéficiaire secondaire (de facto effective car elle a bénéficié de distributions) est inscrite à ce titre uniquement dans le deuxième exemplaire du formulaire T, lequel est daté du (...) 2014. Ceci laisse à penser que les distributions finales, à son profit notamment, ont eu lieu autour du (...) de la même année (correspondant à la date de l'acte de distribution mentionné ci-dessus) et partant durant la période couverte par la demande.

5.3.3 D'après ce qui a été relevé ci-avant, l'affirmation des recourants, selon laquelle les avoirs du trust n'appartiennent pas au recourant et ne peuvent être qualifiés comme éléments de sa fortune, n'est pas suffisamment établie, précisément par ailleurs lors de la période concernée.

Le Tribunal retient plutôt un lien évident entre les avoirs en trust, les recourants et la demande, du moins sous l'angle de l'exigence de la pertinence vraisemblable. L'entier des pièces permettant de définir les contours de ce rapport est dès lors vraisemblablement pertinent pour déterminer de la situation fiscale du recourant durant la période visée.

6.
6.1 Il convient encore d'examiner, si comme l'estiment les recourants une telle transmission équivaudrait à un échange spontané prohibé par la convention, étant rappelé qu'une opération de ce type impliquerait que les renseignements en question soient pertinents et non demandés par l'autorité requérante.

6.2 Celle-ci, dans sa demande, requiert l'assistance de la Suisse pour obtenir des informations sur les actifs financiers du recourant sis en Suisse. Dans le prolongement du raisonnement mené ci-dessus, aucun doute subsiste quant au fait que des valeurs patrimoniales du recourant ont transité, du moins lui ont été transmises, durant la période relevante via le trust inscrit comme titulaire de comptes en Suisse.

Force est de constater que la relation créée entre le recourant et dit trust est, de ce fait, à même le champ des informations demandées. En effet, l'autorité espagnole mène une enquête pour déterminer l'étendue du patrimoine mondial du recourant, dès lors qu'il est résident espagnol ; indication présumée fournie de bonne foi en vertu du principe de la confiance. Or, les renseignements relatifs au trust ont, de par le fait que le recourant était bénéficiaire et au vu des distributions effectives susmentionnées, un rapport concret avec cet objectif, étant entendu qu'à ce moment, les valeurs patrimoniales et revenus sont en principe imputables aux bénéficiaires concernés.

Si le recourant entend ensuite contester, en tenant compte de la législation espagnole, son assujettissement en Espagne et le rattachement éventuel des montants reçus à son patrimoine imposable, il lui reviendra, cas échéant, de développer sa démonstration par devant les autorités fiscales de ce pays. A cet égard, il sied de rappeler que la procédure d'assistance administrative ne tranche pas matériellement l'affaire (cf. supra consid. 4.2.4).

6.3 Partant, les renseignements relatifs au trust sont non seulement vraisemblablement pertinents mais entrent également dans le champ des informations demandées. Le grief des recourants est donc rejeté.

7.
7.1 Reste à savoir dans quelle mesure la transmission des documents bancaires requis par l'Espagne est admissible, en tant qu'ils comprennent les données de la recourante.

7.2 Dans ce cas, la mise en oeuvre de l'assistance administrative s'analyse également sous l'angle de la pertinence vraisemblable des informations concernées. En l'espèce, l'approche suivie auparavant par le Tribunal pour démontrer du lien entre le recourant et le trust, permet également de constater que la recourante y a joué un rôle prépondérant, particulièrement dans les circonstances entourant la cessation du trust. Elle apparait en effet en avoir été bénéficiaire secondaire dès le (...) 2014 et bénéficiaire effective au moment des distributions finales.

7.3 Il ressort en outre des autres pièces produites au dossier qu'elle est co-titulaire et co-ayant droit économique, toujours aux côtés du recourant, du compte N° (...). A ce moment déjà, et en tenant compte de la jurisprudence précitée (cf. supra consid. 4.2.3 (...), la position présente de la recourante remplit, a fortiori, la condition de la pertinence vraisemblable.

L'apparition de son nom ne peut être considérée comme étant le fruit d'un pur hasard. En tant que proche du recourant ainsi que titulaire et ayant droit économique, avec ce dernier, d'un même compte, elle entretient un rapport qualifié avec la personne concernée par la demande. Celui-ci est de nature à contribuer à élucider la situation fiscale du recourant et exclut de considérer la recourante, comme le prétendent les recourants, de tiers non concerné par l'assistance administrative. La transmission des documents mentionnant ses données n'est dès lors pas empêchée de ce fait par l'article 4 , alinéa 3, LAAF.

7.4 Compte tenu de ce qui précède, il faut admettre que les informations ici aussi satisfont l'exigence de la pertinence vraisemblable. Le grief des recourants est partant mal fondé.

8.
8.1 Au demeurant, par abondance d'argumentation et dans la continuité des réflexions menées jusqu'à ce stade, il sera finalement retenu que les données des personnes indiquées sur le formulaire T comme bénéficiaires du trust (outre les recourants) se trouvent également parmi les renseignements vraisemblablement pertinents permettant à l'autorité requérante de clarifier, en connaissance de cause, l'imposition du recourant.

8.2 Certes, ces informations apparaissent dans une moindre mesure au sein de la constellation entourant le recourant et le portefeuille d'investissement lié au trust. Cela étant, elles sont pertinentes en l'espèce à plus d'un titre.

En premier lieu, elles ne peuvent être considérées comme n'ayant rien à voir avec la question fiscale motivant la demande. Elles indiquent quels sont les différents bénéficiaires, possiblement effectifs, des avoirs en trust partiellement distribués au recourant durant la période visée et dont il pourrait avoir gardé la maîtrise, ainsi que leur statut vis-à-vis du recourant ; ces informations se trouvent en outre, dans la documentation bancaire requise par l'autorité espagnole pour connaître de l'étendue du patrimoine mondial du recourant et dont il y a lieu de rappeler ici la vraisemblable pertinence.

En deuxième lieu, les individus en question doivent également être qualifiés de proches du recourant (cf. dans ce sens supra consid. 3.6). Le rapport qualifié entretenu avec ce dernier, en lien avec sa situation fiscale en l'occurrence, et partant la demande d'assistance, amène le Tribunal à considérer les renseignements y relatifs comme vraisemblablement pertinents.

8.3 Finalement, les informations ici concernées ne sont donc selon toute vraisemblance pas là par hasard et présentent un rapport avec l'état de fait et l'objectif fiscal présentés dans la demande. Elles sont ainsi potentiellement propres à être utilisés dans la procédure étrangère, de sorte que leur remise est également proportionnée.

9.
9.1 Il découle de ce qui précède que la décision attaquée est conforme au droit. Le recours doit par conséquent être rejeté, dans la mesure où il est recevable.

9.2 Les frais de procédure (voir art. 63 al. 1 PA ; art. 2 al. 1 du règlement concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral du 21 février 2008 [FITAF, RS 173.320.2]) sont ici arrêtés à Fr. 5'000.-, mis à la charge des recourants et imputés sur le montant de Fr. 5'000.- versé à titre d'avance de frais. Une indemnité à titre de dépens n'est pas allouée à l'AFC (art. 7 al. 3 FITAF) ni aux recourants (art. 64 al. 1 PA a contrario, art. 7 al. 1 FITAF a contrario).

10.
La présente décision rendue dans le domaine de l'assistance administrative internationale en matière fiscale peut faire l'objet d'un recours en matière de droit public auprès du Tribunal fédéral (art. 83 let. h de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF, RS 173.110]). Le délai de recours est de dix jours (art. 100 al. 2 let. b LTF). Le recours n'est recevable que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit pour d'autres motifs d'un cas particulièrement important au sens de l'article 84 , alinéa 2, LTF (art. 84a LTF). Le Tribunal fédéral est seul habilité à décider du respect de ces conditions.

(Le dispositif de l'arrêt se trouve à la page suivante.)

Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce :

1.
Le recours est rejeté, dans la mesure où il est recevable.

2.
Les frais de procédure de Fr. 5'000.- (cinq mille francs) sont mis à la charge des recourants et sont compensés par l'avance de frais du même montant déjà versée par eux.

3.
Il n'est pas alloué de dépens.

4.
Le présent arrêt est adressé :

- aux recourants (Acte judicaire)

- à l'autorité inférieure (n° de réf. (...) ; Acte judicaire)

L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante.

La présidente du collège : Le greffier :

Annie Rochat Pauchard John Romand

Indication des voies de droit :

La présente décision, qui concerne un cas d'assistance administrative internationale en matière fiscale, peut être attaquée devant le Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit public, dans les dix jours qui suivent la notification. Le recours n'est recevable que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit pour d'autres motifs d'un cas particulièrement important au sens de l'article 84 , alinéa 2, LTF (art. 82 , art. 83 let. h , art. 84a , art. 90 ss et art. 100 al. 2 let. b LTF). Le mémoire de recours doit exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée. En outre, le mémoire doit être rédigé dans une langue officielle et doit indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens de preuve doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient entre les mains de la partie recourante (art. 42 LTF).

Expédition :

SR 173.32 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG) - Verwaltungsgerichtsgesetz VGG Art. 32 Ausnahmen
¹	Die Beschwerde ist unzulässig gegen:
^a	Verfügungen auf dem Gebiet der inneren und äusseren Sicherheit des Landes, der Neutralität, des diplomatischen Schutzes und der übrigen auswärtigen Angelegenheiten, soweit das Völkerrecht nicht einen Anspruch auf gerichtliche Beurteilung einräumt;
^b	Verfügungen betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie Volkswahlen und -abstimmungen;
^c	Verfügungen über leistungsabhängige Lohnanteile des Bundespersonals, soweit sie nicht die Gleichstellung der Geschlechter betreffen;
^d	...
^e	Verfügungen auf dem Gebiet der Kernenergie betreffend:
^e1	Rahmenbewilligungen von Kernanlagen,
^e2	die Genehmigung des Entsorgungsprogramms,
^e3	den Verschluss von geologischen Tiefenlagern,
^e4	den Entsorgungsnachweis;
^f	Verfügungen über die Erteilung oder Ausdehnung von Infrastrukturkonzessionen für Eisenbahnen;
^g	Verfügungen der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^h	Verfügungen über die Erteilung von Konzessionen für Spielbanken;
ⁱ	Verfügungen über die Erteilung, Änderung oder Erneuerung der Konzession für die Schweizerische Radio- und Fernsehgesellschaft (SRG);
^j	Verfügungen über die Beitragsberechtigung einer Hochschule oder einer anderen Institution des Hochschulbereichs.
²	Die Beschwerde ist auch unzulässig gegen:
^a	Verfügungen, die nach einem anderen Bundesgesetz durch Einsprache oder durch Beschwerde an eine Behörde im Sinne von Artikel 33 Buchstaben c-f anfechtbar sind;
^b	Verfügungen, die nach einem anderen Bundesgesetz durch Beschwerde an eine kantonale Behörde anfechtbar sind.

SR 173.32 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG) - Verwaltungsgerichtsgesetz VGG Art. 33 Vorinstanzen - Die Beschwerde ist zulässig gegen Verfügungen:
^a	des Bundesrates und der Organe der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals einschliesslich der Verweigerung der Ermächtigung zur Strafverfolgung;
^b	des Bundesrates betreffend:
^b1	die Amtsenthebung eines Mitgliedes des Bankrats, des Direktoriums oder eines Stellvertreters oder einer Stellvertreterin nach dem Nationalbankgesetz vom 3. Oktober 200325,
^b10	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Schweizerischen Trassenvergabestelle oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Geschäftsführerin oder des Geschäftsführers durch den Verwaltungsrat nach dem Eisenbahngesetz vom 20. Dezember 195743;
^b2	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitgliedes der Eidgenössischen Finanzmarktaufsicht oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Finanzmarktaufsichtsgesetz vom 22. Juni 200726,
^b3	die Sperrung von Vermögenswerten gestützt auf das Bundesgesetz vom 18. Dezember 201528 über die Sperrung und die Rückerstattung unrechtmässig erworbener Vermögenswerte ausländischer politisch exponierter Personen,
^b4	das Verbot von Tätigkeiten nach dem NDG30,
^b5bis	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Eidgenössischen Instituts für Metrologie nach dem Bundesgesetz vom 17. Juni 201133 über das Eidgenössische Institut für Metrologie,
^b6	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Eidgenössischen Revisionsaufsichtsbehörde oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Revisionsaufsichtsgesetz vom 16. Dezember 200535,
^b7	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Schweizerischen Heilmittelinstituts nach dem Heilmittelgesetz vom 15. Dezember 200037,
^b8	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Anstalt nach dem Ausgleichsfondsgesetz vom 16. Juni 201739,
^b9	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Schweizerischen Instituts für Rechtsvergleichung nach dem Bundesgesetz vom 28. September 201841 über das Schweizerische Institut für Rechtsvergleichung,
^c	des Bundesstrafgerichts auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses seiner Richter und Richterinnen und seines Personals;
^cbis	des Bundespatentgerichts auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses seiner Richter und Richterinnen und seines Personals;
^cter	der Aufsichtsbehörde über die Bundesanwaltschaft auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses der von der Vereinigten Bundesversammlung gewählten Mitglieder der Bundesanwaltschaft;
^dquinquies	der Bundeskanzlei, der Departemente und der ihnen unterstellten oder administrativ zugeordneten Dienststellen der Bundesverwaltung;
^e	der Anstalten und Betriebe des Bundes;
^f	der eidgenössischen Kommissionen;
^g	der Schiedsgerichte auf Grund öffentlich-rechtlicher Verträge des Bundes, seiner Anstalten und Betriebe;
^h	der Instanzen oder Organisationen ausserhalb der Bundesverwaltung, die in Erfüllung ihnen übertragener öffentlich-rechtlicher Aufgaben des Bundes verfügen;
ⁱ	kantonaler Instanzen, soweit ein Bundesgesetz gegen ihre Verfügungen die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht vorsieht.

SR 651.1 Bundesgesetz vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen (Steueramtshilfegesetz, StAhiG) - Steueramtshilfegesetz StAhiG Art. 5 Anwendbares Verfahrensrecht - 1 Soweit dieses Gesetz nichts anderes bestimmt, ist das Verwaltungsverfahrensgesetz vom 20. Dezember 196814 (VwVG) anwendbar.
¹	Soweit dieses Gesetz nichts anderes bestimmt, ist das Verwaltungsverfahrensgesetz vom 20. Dezember 196814 (VwVG) anwendbar.
²	Artikel 22a Absatz 1 VwVG über den Stillstand der Fristen ist nicht anwendbar.

SR 651.1 Bundesgesetz vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen (Steueramtshilfegesetz, StAhiG) - Steueramtshilfegesetz StAhiG Art. 19 Beschwerdeverfahren - 1 Jede der Schlussverfügung vorangehende Verfügung, einschliesslich einer Verfügung über Zwangsmassnahmen, ist sofort vollstreckbar und kann nur zusammen mit der Schlussverfügung angefochten werden.
¹	Jede der Schlussverfügung vorangehende Verfügung, einschliesslich einer Verfügung über Zwangsmassnahmen, ist sofort vollstreckbar und kann nur zusammen mit der Schlussverfügung angefochten werden.
²	Zur Beschwerde berechtigt sind die betroffene Person sowie weitere Personen unter den Voraussetzungen von Artikel 48 VwVG40.
³	Die Beschwerde hat aufschiebende Wirkung. Artikel 55 Absätze 2-4 VwVG ist anwendbar.
⁴	Es findet grundsätzlich nur ein Schriftenwechsel statt.
⁵	Im Übrigen gelten die Bestimmungen über die Bundesrechtspflege.

SR 651.1 Bundesgesetz vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen (Steueramtshilfegesetz, StAhiG) - Steueramtshilfegesetz StAhiG Art. 3 Begriffe - In diesem Gesetz gelten als:
^a	betroffene Person: Person, über die im Amtshilfeersuchen Informationen verlangt werden, oder Person, deren Steuersituation Gegenstand des spontanen Informationsaustauschs ist;
^b	Informationsinhaberin oder Informationsinhaber: Person, die in der Schweiz über die verlangten Informationen verfügt;
^bbis	Informationsaustausch auf Ersuchen: Austausch von Informationen gestützt auf ein Amtshilfeersuchen;
^c	Gruppenersuchen: Amtshilfeersuchen, mit welchen Informationen über mehrere Personen verlangt werden, die nach einem identischen Verhaltensmuster vorgegangen sind und anhand präziser Angaben identifizierbar sind;
^d	spontaner Informationsaustausch: unaufgeforderter Austausch von bei der ESTV oder den kantonalen Steuerverwaltungen vorhandenen Informationen, die für die zuständige ausländische Behörde voraussichtlich von Interesse sind.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 48
¹	Zur Beschwerde ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch die angefochtene Verfügung besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde berechtigt sind ferner Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 50
¹	Die Beschwerde ist innerhalb von 30 Tagen nach Eröffnung der Verfügung einzureichen.
²	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern einer Verfügung kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 52
¹	Die Beschwerdeschrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten; die Ausfertigung der angefochtenen Verfügung und die als Beweismittel angerufenen Urkunden sind beizulegen, soweit der Beschwerdeführer sie in Händen hat.
²	Genügt die Beschwerde diesen Anforderungen nicht oder lassen die Begehren des Beschwerdeführers oder deren Begründung die nötige Klarheit vermissen und stellt sich die Beschwerde nicht als offensichtlich unzulässig heraus, so räumt die Beschwerdeinstanz dem Beschwerdeführer eine kurze Nachfrist zur Verbesserung ein.
³	Sie verbindet diese Nachfrist mit der Androhung, nach unbenutztem Fristablauf auf Grund der Akten zu entscheiden oder, wenn Begehren, Begründung oder Unterschrift fehlen, auf die Beschwerde nicht einzutreten.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 49 - Der Beschwerdeführer kann mit der Beschwerde rügen:
^a	Verletzung von Bundesrecht einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens;
^b	unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhaltes;
^c	Unangemessenheit; die Rüge der Unangemessenheit ist unzulässig, wenn eine kantonale Behörde als Beschwerdeinstanz verfügt hat.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 12 - Die Behörde stellt den Sachverhalt von Amtes wegen fest und bedient sich nötigenfalls folgender Beweismittel:
^a	Urkunden;
^b	Auskünfte der Parteien;
^c	Auskünfte oder Zeugnis von Drittpersonen;
^d	Augenschein;
^e	Gutachten von Sachverständigen.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 13
¹	Die Parteien sind verpflichtet, an der Feststellung des Sachverhaltes mitzuwirken:
^a	in einem Verfahren, das sie durch ihr Begehren einleiten;
^b	in einem anderen Verfahren, soweit sie darin selbständige Begehren stellen;
^c	soweit ihnen nach einem anderen Bundesgesetz eine weitergehende Auskunfts- oder Offenbarungspflicht obliegt.
^1bis	Die Mitwirkungspflicht erstreckt sich nicht auf die Herausgabe von Gegenständen und Unterlagen aus dem Verkehr einer Partei mit ihrem Anwalt, wenn dieser nach dem Anwaltsgesetz vom 23. Juni 200034 zur Vertretung vor schweizerischen Gerichten berechtigt ist.35
²	Die Behörde braucht auf Begehren im Sinne von Absatz 1 Buchstabe a oder b nicht einzutreten, wenn die Parteien die notwendige und zumutbare Mitwirkung verweigern.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 62
¹	Die Beschwerdeinstanz kann die angefochtene Verfügung zugunsten einer Partei ändern.
²	Zuungunsten einer Partei kann sie die angefochtene Verfügung ändern, soweit diese Bundesrecht verletzt oder auf einer unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des Sachverhaltes beruht; wegen Unangemessenheit darf die angefochtene Verfügung nicht zuungunsten einer Partei geändert werden, ausser im Falle der Änderung zugunsten einer Gegenpartei.
³	Beabsichtigt die Beschwerdeinstanz, die angefochtene Verfügung zuungunsten einer Partei zu ändern, so bringt sie der Partei diese Absicht zur Kenntnis und räumt ihr Gelegenheit zur Gegenäusserung ein.
⁴	Die Begründung der Begehren bindet die Beschwerdeinstanz in keinem Falle.

SR 651.1 Bundesgesetz vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen (Steueramtshilfegesetz, StAhiG) - Steueramtshilfegesetz StAhiG Art. 14 Information der beschwerdeberechtigten Personen - 1 Die ESTV informiert die betroffene Person über die wesentlichen Teile des Ersuchens.27
¹	Die ESTV informiert die betroffene Person über die wesentlichen Teile des Ersuchens.27
²	Sie informiert die weiteren Personen, von deren Beschwerdeberechtigung nach Artikel 19 Absatz 2 sie aufgrund der Akten ausgehen muss, über das Amtshilfeverfahren.28
³	Ist eine Person nach Absatz 1 oder 2 (beschwerdeberechtigte Person) im Ausland ansässig, so ersucht die ESTV die Informationsinhaberin oder den Informationsinhaber, diese Person aufzufordern, in der Schweiz eine zur Zustellung bevollmächtigte Person zu bezeichnen. Sie setzt hierfür eine Frist.
⁴	Sie kann die im Ausland ansässige beschwerdeberechtigte Person direkt informieren, wenn:
^a	es zulässig ist, Schriftstücke im betreffenden Staat durch die Post zuzustellen; oder
^b	die ersuchende Behörde diesem Vorgehen im Einzelfall ausdrücklich zustimmt.29
⁵	Kann eine beschwerdeberechtigte Person nicht erreicht werden, so informiert die ESTV sie auf dem Weg der ersuchenden Behörde oder durch Veröffentlichung im Bundesblatt über das Ersuchen. Sie fordert sie auf, eine zur Zustellung bevollmächtigte Person zu bezeichnen. Sie setzt hierfür eine Frist von zehn Tagen.30

SR 651.1 Bundesgesetz vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen (Steueramtshilfegesetz, StAhiG) - Steueramtshilfegesetz StAhiG Art. 15 Mitwirkungsrecht und Akteneinsicht - 1 Die beschwerdeberechtigten Personen können sich am Verfahren beteiligen und Einsicht in die Akten nehmen.
¹	Die beschwerdeberechtigten Personen können sich am Verfahren beteiligen und Einsicht in die Akten nehmen.
²	Soweit die ausländische Behörde Geheimhaltungsgründe hinsichtlich gewisser Aktenstücke glaubhaft macht, kann die ESTV einer beschwerdeberechtigten Person die Einsicht in die entsprechenden Aktenstücke nach Artikel 27 VwVG35 verweigern.36

SR 651.1 Bundesgesetz vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen (Steueramtshilfegesetz, StAhiG) - Steueramtshilfegesetz StAhiG Art. 1 Gegenstand und Geltungsbereich - 1 Dieses Gesetz regelt den Vollzug der Amtshilfe beim Informationsaustausch auf Ersuchen sowie beim spontanen Informationsaustausch:4
¹	Dieses Gesetz regelt den Vollzug der Amtshilfe beim Informationsaustausch auf Ersuchen sowie beim spontanen Informationsaustausch:4
^a	nach den Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung;
^b	nach anderen internationalen Abkommen, die einen auf Steuersachen bezogenen Informationsaustausch vorsehen.
²	Vorbehalten sind die abweichenden Bestimmungen des im Einzelfall anwendbaren Abkommens.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 5 Grundsätze rechtsstaatlichen Handelns - 1 Grundlage und Schranke staatlichen Handelns ist das Recht.
¹	Grundlage und Schranke staatlichen Handelns ist das Recht.
²	Staatliches Handeln muss im öffentlichen Interesse liegen und verhältnismässig sein.
³	Staatliche Organe und Private handeln nach Treu und Glauben.
⁴	Bund und Kantone beachten das Völkerrecht.

SR 173.320.2 Reglement vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE) VGKE Art. 2 Bemessung der Gerichtsgebühr
¹	Die Gerichtsgebühr bemisst sich nach Umfang und Schwierigkeit der Streitsache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien. Vorbehalten bleiben spezialgesetzliche Kostenregelungen.
²	Das Gericht kann bei der Bestimmung der Gerichtsgebühr über die Höchstbeträge nach den Artikeln 3 und 4 hinausgehen, wenn besondere Gründe, namentlich mutwillige Prozessführung oder ausserordentlicher Aufwand, es rechtfertigen.2
³	Bei wenig aufwändigen Entscheiden über vorsorgliche Massnahmen, Ausstand, Wiederherstellung der Frist, Revision oder Erläuterung sowie bei Beschwerden gegen Zwischenentscheide kann die Gerichtsgebühr herabgesetzt werden. Der Mindestbetrag nach Artikel 3 oder 4 darf nicht unterschritten werden.

SR 651.1 Bundesgesetz vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen (Steueramtshilfegesetz, StAhiG) - Steueramtshilfegesetz StAhiG Art. 2 Zuständigkeit - 1 Die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) ist für den Vollzug der Amtshilfe zuständig.
¹	Die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) ist für den Vollzug der Amtshilfe zuständig.
²	Schweizerische Gerichte und die nach kantonalem oder kommunalem Recht zuständigen Steuerbehörden können einer Person in einem ausländischen Staat Schriftstücke unmittelbar durch die Post zustellen, wenn das anwendbare Abkommen dies zulässt.6

SR 651.1 Bundesgesetz vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen (Steueramtshilfegesetz, StAhiG) - Steueramtshilfegesetz StAhiG Art. 17 Ordentliches Verfahren - 1 Die ESTV eröffnet jeder beschwerdeberechtigten Person eine Schlussverfügung, in der die Amtshilfeleistung begründet und der Umfang der zu übermittelnden Informationen bestimmt werden.
¹	Die ESTV eröffnet jeder beschwerdeberechtigten Person eine Schlussverfügung, in der die Amtshilfeleistung begründet und der Umfang der zu übermittelnden Informationen bestimmt werden.
²	Informationen, die voraussichtlich nicht erheblich sind, dürfen nicht übermittelt werden. Sie werden von der ESTV ausgesondert oder unkenntlich gemacht.
³	Einer im Ausland ansässigen beschwerdeberechtigten Person eröffnet die ESTV die Schlussverfügung über die zur Zustellung bevollmächtigte Person oder direkt, sofern es zulässig ist, Schriftstücke im betreffenden Staat durch die Post zuzustellen. Andernfalls eröffnet sie die Verfügung durch Veröffentlichung im Bundesblatt.38
⁴	Über den Erlass und den Inhalt der Schlussverfügung informiert sie gleichzeitig die betroffenen kantonalen Steuerverwaltungen.

SR 651.1 Bundesgesetz vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen (Steueramtshilfegesetz, StAhiG) - Steueramtshilfegesetz StAhiG Art. 4 Grundsätze - 1 ...11
¹	...11
²	Das Amtshilfeverfahren wird zügig durchgeführt.
³	Die Übermittlung von Informationen zu Personen, die nicht betroffene Personen sind, ist unzulässig, wenn diese Informationen für die Beurteilung der Steuersituation der betroffenen Person nicht voraussichtlich relevant sind oder wenn berechtigte Interessen von Personen, die nicht betroffene Personen sind, das Interesse der ersuchenden Seite an der Übermittlung der Informationen überwiegen.12

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 63
¹	Die Beschwerdeinstanz auferlegt in der Entscheidungsformel die Verfahrenskosten, bestehend aus Spruchgebühr, Schreibgebühren und Barauslagen, in der Regel der unterliegenden Partei. Unterliegt diese nur teilweise, so werden die Verfahrenskosten ermässigt. Ausnahmsweise können sie ihr erlassen werden.
²	Keine Verfahrenskosten werden Vorinstanzen oder beschwerdeführenden und unterliegenden Bundesbehörden auferlegt; anderen als Bundesbehörden, die Beschwerde führen und unterliegen, werden Verfahrenskosten auferlegt, soweit sich der Streit um vermögensrechtliche Interessen von Körperschaften oder autonomen Anstalten dreht.
³	Einer obsiegenden Partei dürfen nur Verfahrenskosten auferlegt werden, die sie durch Verletzung von Verfahrenspflichten verursacht hat.
⁴	Die Beschwerdeinstanz, ihr Vorsitzender oder der Instruktionsrichter erhebt vom Beschwerdeführer einen Kostenvorschuss in der Höhe der mutmasslichen Verfahrenskosten. Zu dessen Leistung ist dem Beschwerdeführer eine angemessene Frist anzusetzen unter Androhung des Nichteintretens. Wenn besondere Gründe vorliegen, kann auf die Erhebung des Kostenvorschusses ganz oder teilweise verzichtet werden.102
^4bis	Die Spruchgebühr richtet sich nach Umfang und Schwierigkeit der Streitsache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien. Sie beträgt:
^a	in Streitigkeiten ohne Vermögensinteresse 100-5000 Franken;
^b	in den übrigen Streitigkeiten 100-50 000 Franken.103
⁵	Der Bundesrat regelt die Bemessung der Gebühren im Einzelnen.104 Vorbehalten bleiben Artikel 16 Absatz 1 Buchstabe a des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005105 und Artikel 73 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010106.107

SR 173.320.2 Reglement vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE) VGKE Art. 7 Grundsatz
¹	Obsiegende Parteien haben Anspruch auf eine Parteientschädigung für die ihnen erwachsenen notwendigen Kosten.
²	Obsiegt die Partei nur teilweise, so ist die Parteientschädigung entsprechend zu kürzen.
³	Keinen Anspruch auf Parteientschädigung haben Bundesbehörden und, in der Regel, andere Behörden, die als Parteien auftreten.
⁴	Sind die Kosten verhältnismässig gering, so kann von einer Parteientschädigung abgesehen werden.
⁵	Artikel 6a ist sinngemäss anwendbar.7

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 64
¹	Die Beschwerdeinstanz kann der ganz oder teilweise obsiegenden Partei von Amtes wegen oder auf Begehren eine Entschädigung für ihr erwachsene notwendige und verhältnismässig hohe Kosten zusprechen.
²	Die Entschädigung wird in der Entscheidungsformel beziffert und der Körperschaft oder autonomen Anstalt auferlegt, in deren Namen die Vorinstanz verfügt hat, soweit sie nicht einer unterliegenden Gegenpartei auferlegt werden kann.
³	Einer unterliegenden Gegenpartei kann sie je nach deren Leistungsfähigkeit auferlegt werden, wenn sich die Partei mit selbständigen Begehren am Verfahren beteiligt hat.
⁴	Die Körperschaft oder autonome Anstalt, in deren Namen die Vorinstanz verfügt hat, haftet für die einer unterliegenden Gegenpartei auferlegte Entschädigung, soweit sich diese als uneinbringlich herausstellt.
⁵	Der Bundesrat regelt die Bemessung der Entschädigung.108 Vorbehalten bleiben Artikel 16 Absatz 1 Buchstabe a des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005109 und Artikel 73 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010110.111

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 83 Ausnahmen - Die Beschwerde ist unzulässig gegen:
^a	Entscheide auf dem Gebiet der inneren oder äusseren Sicherheit des Landes, der Neutralität, des diplomatischen Schutzes und der übrigen auswärtigen Angelegenheiten, soweit das Völkerrecht nicht einen Anspruch auf gerichtliche Beurteilung einräumt;
^b	Entscheide über die ordentliche Einbürgerung;
^c	Entscheide auf dem Gebiet des Ausländerrechts betreffend:
^c1	die Einreise,
^c2	Bewilligungen, auf die weder das Bundesrecht noch das Völkerrecht einen Anspruch einräumt,
^c3	die vorläufige Aufnahme,
^c4	die Ausweisung gestützt auf Artikel 121 Absatz 2 der Bundesverfassung und die Wegweisung,
^c5	Abweichungen von den Zulassungsvoraussetzungen,
^c6	die Verlängerung der Grenzgängerbewilligung, den Kantonswechsel, den Stellenwechsel von Personen mit Grenzgängerbewilligung sowie die Erteilung von Reisepapieren an schriftenlose Ausländerinnen und Ausländer;
^d	Entscheide auf dem Gebiet des Asyls, die:
^d1	vom Bundesverwaltungsgericht getroffen worden sind, ausser sie betreffen Personen, gegen die ein Auslieferungsersuchen des Staates vorliegt, vor welchem sie Schutz suchen,
^d2	von einer kantonalen Vorinstanz getroffen worden sind und eine Bewilligung betreffen, auf die weder das Bundesrecht noch das Völkerrecht einen Anspruch einräumt;
^e	Entscheide über die Verweigerung der Ermächtigung zur Strafverfolgung von Behördenmitgliedern oder von Bundespersonal;
^f	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlichen Beschaffungen, wenn:
^fbis	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts über Verfügungen nach Artikel 32i des Personenbeförderungsgesetzes vom 20. März 200963;
^f1	sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt; vorbehalten bleiben Beschwerden gegen Beschaffungen des Bundesverwaltungsgerichts, des Bundesstrafgerichts, des Bundespatentgerichts, der Bundesanwaltschaft sowie der oberen kantonalen Gerichtsinstanzen, oder
^f2	der geschätzte Wert des zu vergebenden Auftrags den massgebenden Schwellenwert nach Artikel 52 Absatz 1 in Verbindung mit Anhang 4 Ziffer 2 des Bundesgesetzes vom 21. Juni 201961 über das öffentliche Beschaffungswesen nicht erreicht;
^g	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlich-rechtlichen Arbeitsverhältnisse, wenn sie eine nicht vermögensrechtliche Angelegenheit, nicht aber die Gleichstellung der Geschlechter betreffen;
^h	Entscheide auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe, mit Ausnahme der Amtshilfe in Steuersachen;
ⁱ	Entscheide auf dem Gebiet des Militär-, Zivil- und Zivilschutzdienstes;
^j	Entscheide auf dem Gebiet der wirtschaftlichen Landesversorgung, die bei schweren Mangellagen getroffen worden sind;
^k	Entscheide betreffend Subventionen, auf die kein Anspruch besteht;
^l	Entscheide über die Zollveranlagung, wenn diese auf Grund der Tarifierung oder des Gewichts der Ware erfolgt;
^m	Entscheide über die Stundung oder den Erlass von Abgaben; in Abweichung davon ist die Beschwerde zulässig gegen Entscheide über den Erlass der direkten Bundessteuer oder der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall handelt;
ⁿ	Entscheide auf dem Gebiet der Kernenergie betreffend:
ⁿ¹	das Erfordernis einer Freigabe oder der Änderung einer Bewilligung oder Verfügung,
ⁿ²	die Genehmigung eines Plans für Rückstellungen für die vor Ausserbetriebnahme einer Kernanlage anfallenden Entsorgungskosten,
ⁿ³	Freigaben;
^o	Entscheide über die Typengenehmigung von Fahrzeugen auf dem Gebiet des Strassenverkehrs;
^p	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts auf dem Gebiet des Fernmeldeverkehrs, des Radios und des Fernsehens sowie der Post betreffend:68
^p1	Konzessionen, die Gegenstand einer öffentlichen Ausschreibung waren,
^p2	Streitigkeiten nach Artikel 11a des Fernmeldegesetzes vom 30. April 199769,
^p3	Streitigkeiten nach Artikel 8 des Postgesetzes vom 17. Dezember 201071;
^q	Entscheide auf dem Gebiet der Transplantationsmedizin betreffend:
^q1	die Aufnahme in die Warteliste,
^q2	die Zuteilung von Organen;
^r	Entscheide auf dem Gebiet der Krankenversicherung, die das Bundesverwaltungsgericht gestützt auf Artikel 3472 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 200573 (VGG) getroffen hat;
^s	Entscheide auf dem Gebiet der Landwirtschaft betreffend:
^s1	...
^s2	die Abgrenzung der Zonen im Rahmen des Produktionskatasters;
^t	Entscheide über das Ergebnis von Prüfungen und anderen Fähigkeitsbewertungen, namentlich auf den Gebieten der Schule, der Weiterbildung und der Berufsausübung;
^u	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlichen Kaufangebote (Art. 125-141 des Finanzmarktinfrastrukturgesetzes vom 19. Juni 201576);
^v	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts über Meinungsverschiedenheiten zwischen Behörden in der innerstaatlichen Amts- und Rechtshilfe;
^w	Entscheide auf dem Gebiet des Elektrizitätsrechts betreffend die Plangenehmigung von Starkstromanlagen und Schwachstromanlagen und die Entscheide auf diesem Gebiet betreffend Enteignung der für den Bau oder Betrieb solcher Anlagen notwendigen Rechte, wenn sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt;
^x	Entscheide betreffend die Gewährung von Solidaritätsbeiträgen nach dem Bundesgesetz vom 30. September 201680 über die Aufarbeitung der fürsorgerischen Zwangsmassnahmen und Fremdplatzierungen vor 1981, ausser wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt;
^y	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts in Verständigungsverfahren zur Vermeidung einer den anwendbaren internationalen Abkommen im Steuerbereich nicht entsprechenden Besteuerung;
^z	Entscheide betreffend die in Artikel 71c Absatz 1 Buchstabe b des Energiegesetzes vom 30. September 201683 genannten Baubewilligungen und notwendigerweise damit zusammenhängenden in der Kompetenz der Kantone liegenden Bewilligungen für Windenergieanlagen von nationalem Interesse, wenn sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 100 Beschwerde gegen Entscheide - 1 Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
¹	Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
²	Die Beschwerdefrist beträgt zehn Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen;
^b	bei Entscheiden auf den Gebieten der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen und der internationalen Amtshilfe in Steuersachen;
^c	bei Entscheiden über die Rückgabe eines Kindes nach dem Europäischen Übereinkommen vom 20. Mai 198089 über die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen über das Sorgerecht für Kinder und die Wiederherstellung des Sorgerechts oder nach dem Übereinkommen vom 25. Oktober 198090 über die zivilrechtlichen Aspekte internationaler Kindesentführung;
^d	bei Entscheiden des Bundespatentgerichts über die Erteilung einer Lizenz nach Artikel 40d des Patentgesetzes vom 25. Juni 195492.
³	Die Beschwerdefrist beträgt fünf Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen im Rahmen der Wechselbetreibung;
^b	bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen eidgenössische Abstimmungen.
⁴	Bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen die Nationalratswahlen beträgt die Beschwerdefrist drei Tage.
⁵	Bei Beschwerden wegen interkantonaler Kompetenzkonflikte beginnt die Beschwerdefrist spätestens dann zu laufen, wenn in beiden Kantonen Entscheide getroffen worden sind, gegen welche beim Bundesgericht Beschwerde geführt werden kann.
⁶	...93
⁷	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern eines Entscheids kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 84 Internationale Rechtshilfe in Strafsachen - 1 Gegen einen Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen ist die Beschwerde nur zulässig, wenn er eine Auslieferung, eine Beschlagnahme, eine Herausgabe von Gegenständen oder Vermögenswerten oder eine Übermittlung von Informationen aus dem Geheimbereich betrifft und es sich um einen besonders bedeutenden Fall handelt.
¹	Gegen einen Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen ist die Beschwerde nur zulässig, wenn er eine Auslieferung, eine Beschlagnahme, eine Herausgabe von Gegenständen oder Vermögenswerten oder eine Übermittlung von Informationen aus dem Geheimbereich betrifft und es sich um einen besonders bedeutenden Fall handelt.
²	Ein besonders bedeutender Fall liegt insbesondere vor, wenn Gründe für die Annahme bestehen, dass elementare Verfahrensgrundsätze verletzt worden sind oder das Verfahren im Ausland schwere Mängel aufweist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.

BGG:	42 82 83 84 84^a 90 100
BV:	5
StAhiG:	1 2 3 4 5 14 15 17 19 24
VGG:	32 33 37
VGKE:	2 7
VwVG:	12 13 48 49 50 52 62 63 64