A-5664/2018 - 2019-04-23 - Impôt anticipé - Responsabilité solidaire ; intérêt moratoire

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Cour I

A-5664/2018

Arrêt du 23 avril 2019

Raphaël Gani (président du collège),

Composition Daniel Riedo, Sonja Bossart Meier, juges,

Raphaël Bagnoud, greffier.

1. B._______,

2. C._______,

3. D._______,
Parties
tous représentés par

Maître Charles-André Bagnoud,

recourants,

contre

Administration fédérale des contributions AFC,

Division principale de l'impôt fédéral direct,

de l'impôt anticipé, des droits de timbre,

Eigerstrasse 65, 3003 Bern,

autorité inférieure.

Objet Responsabilité solidaire ; intérêt moratoire.

Faits :

A.
E._______SA (ci-après aussi : « la Société ») est une société anonyme constituée 1964 à *** (Vaud). Depuis 1990, elle a son siège à *** en Valais. Elle dispose d'un capital-actions de CHF 345'000.- divisé en 345 actions au porteur de CHF 1'000.- chacune. Selon l'extrait du Registre du commerce son but statutaire est : « Opérations immobilières, commerciales et financières tant en Suisse qu'à l'étranger ». D'après le bilan de la société au 31 mars 2011, son seul actif est un immeuble sis en France.

A._______ a été inscrit au Registre du commerce comme administrateur unique de la Société avec signature individuelle depuis le 13 juillet 1990 jusqu'au 13 avril 2012, date à laquelle son pouvoir de signature a été radié. En date du 6 octobre 2010, l'Administration fédérale des contributions (ci-après : AFC) a effectué un contrôle fiscal au siège de la Société, puis un entretien a eu lieu le 26 novembre 2010 au cours duquel A._______ a expliqué que l'actionnaire de la Société étant décédé, ses héritiers entendaient éventuellement vendre l'immeuble ou procéder à la liquidation de la société.

Il résulte du procès-verbal de l'Assemblée générale de la Société du 1er avril 2011 que A._______ a démissionné de ses fonctions et que cette démission a été acceptée par les actionnaires représentant la totalité du capital-actions. A ce jour, le Registre du commerce ne mentionne pas d'administrateur pour la Société. Selon ce même procès-verbal d'assemblée générale de la Société du 1er avril 2011, ses actionnaires ont également décidé à l'unanimité le transfert de son siège social vers la France.

B.
Par courrier du 25 février 2014, l'AFC, constatant que la Société n'avait pas déposé régulièrement ses comptes, a demandé la production dans un délai de 15 jours des comptes et bilans pour les exercices comptables 2009 à 2012. A._______ a transmis dits documents par courrier du 7 mars 2014, en soulignant n'être plus administrateur de la Société depuis l'Assemblée générale précitée du 1er avril 2011 et en informant l'AFC que le siège de la Société avait été transféré en France. Une copie du procès-verbal de l'Assemblée générale a été également transmise. Selon l'extrait Kbis (immatriculation principale au registre du commerce et des sociétés en France) délivré le 18 septembre 2012 par le Tribunal de commerce de ****, la Société a été immatriculée en France le 14 juin 2012.

Suite au transfert de siège de la Société, l'AFC a procédé le 17 octobre 2014 à la taxation de l'excédent de liquidation par CHF 1'050'000.-, et l'impôt anticipé de CHF 367'500.- (35% de l'excédent) a été acquitté par la Société le 19 décembre 2014. Par courrier du 8 janvier 2015, l'AFC a établi et notifié un décompte d'intérêts moratoires sur la créance précitée à hauteur de CHF 66'813.55. Dit décompte a été envoyé à la Société, c/o Fiduciaire G._______. Cette dernière a répondu par courrier du 9 février 2015 que la Société n'avait plus son siège en Suisse et qu'elle-même n'en était plus la représentante depuis le mois d'avril 2011. Après avoir par courrier du 30 mars 2016 envoyé le décompte d'intérêts à A._______ à titre de responsabilité solidaire et ensuite de la contestation par ce dernier selon courrier du 4 avril 2016, l'AFC lui a notifié formellement une décision d'appel en solidarité en date du 14 octobre 2016. L'intérêt moratoire était calculé sur le montant de la créance fiscale principale acquittée le 19 décembre 2014 et courait depuis le 30 avril 2011, à raison de 5 % l'an.

C.
Contre cette décision, A._______ a élevé une réclamation le 9 novembre 2016, que l'AFC a écarté par décision sur réclamation du 5 septembre 2018. Par acte du 3 octobre 2018, A._______ a contesté dite décision sur réclamation devant le Tribunal administratif fédéral, concluant à ce qu'il soit reconnu qu'il ne doit pas les intérêts moratoires et à ce que les frais de poursuites de la procédure soient mis à la charge de l'AFC (ci-après : l'autorité inférieure), sous suite de dépens. Par réponse du 26 novembre 2018, l'autorité inférieure a conclu au rejet du recours. Les parties ont maintenu leur position respective dans leurs écritures complémentaires des 7 décembre 2018 et 16 janvier 2019.

D.
Par deux courriers des 21 et 22 janvier 2019, le représentant de A._______, Me Charles-André Bagnoud, a d'une part avisé l'autorité de céans du décès de feu A._______ et, d'autre part, a confirmé les conclusions du 3 octobre 2018. Invité par décision incidente du 24 janvier 2019 à transmettre une liste des héritiers (légaux et institués) avec leur détermination quant au maintien de la procédure de recours, Me Charles-André Bagnoud a fait parvenir au Tribunal un certificat d'héritiers établi le 6 février 2019 en faveur des trois enfants de feu A._______, à savoir B._______, C._______ et D._______, ainsi qu'une procuration datée du 9 mars 2019 et signée par lesdits héritiers (ci-après aussi : la succession A._______ ou les recourants), lui conférant le pouvoir de représenter ces derniers dans la continuation de la présente procédure.

Les autres faits seront repris, pour autant que besoin, dans la partie en droit du présent arrêt.

Droit :

1.

1.1 Sous réserve des exceptions non réalisées en l'espèce prévues à l'art. 32 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32), celui-ci connaît des recours contre les décisions au sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA ; RS 172.021) prises par les autorités mentionnées à l'art. 33 LTAF. En particulier, les décisions rendues par l'AFC en matière d'impôt anticipé peuvent être contestées devant le Tribunal administratif fédéral conformément à l'art. 33 let. d LTAF. La procédure est régie par la PA, pour autant que la LTAF n'en dispose pas autrement (art. 37 LTAF).

En l'occurrence, le destinataire de la décision attaquée, feu A._______, ne dispose plus de la qualité pour recourir, à raison de son décès. Vu la procuration signée par les héritiers de ce dernier le 9 mars 2019 en faveur de Me Charles-André Bagnoud, la présente procédure de recours est continuée par les héritiers du défunt, en application de la saisine de l'art. 560 du Code civil suisse (RS 210 ; cf. arrêt du TF 4A_215/2009 du 6 août 2009 consid. 3.1). Déposé le 3 octobre 2018, le recours a en outre été interjeté dans le délai légal de trente jours (art. 50 al. 1 PA) et répond au surplus aux exigences de contenu et de forme de la procédure administrative (cf. art. 52 al. 1 PA). Il convient donc d'entrer en matière.

1.2 Dans son mémoire de recours du 3 octobre 2018, le défunt demandait à la Cour de céans de dire qu'il « ne doit rien à l'AFC à titre d'intérêts moratoire [sic] dans le cadre du paiement de l'impôt anticipé ». En vertu de l'art. 25 al. 2 PA, une demande en constatation est recevable si le requérant prouve qu'il a un intérêt digne de protection. Selon la jurisprudence, une autorité ne peut rendre une décision de constatation, au sens des art. 5 al. 1 let. b et 25 PA, que lorsque la constatation immédiate de l'existence ou de l'inexistence d'un rapport de droit est commandée par un intérêt digne de protection, à savoir un intérêt actuel de droit ou de fait, auquel ne s'opposent pas de notables intérêts publics ou privés, et à condition que cet intérêt digne de protection ne puisse pas être préservé au moyen d'une décision formatrice, c'est-à-dire constitutive de droits ou d'obligations (cf. ATF 129 V 289 consid. 2.1, 126 II 300 consid. 2c et 121 V 311 consid. 4a et les réf. citées ; cf. également ATAF 2010/12 consid. 2.3 et les réf. citées). Il s'ensuit que l'intérêt digne de protection requis fait défaut, en règle générale, lorsque la partie peut obtenir en sa faveur un jugement condamnatoire ; en ce sens, le droit d'obtenir une décision en constatation est subsidiaire (cf. ATF 129 V 289 consid. 2.1 et 125 V 21 consid. 1b ; arrêt du TAF B-1360/2009 du 11 mai 2010 consid. 3.1 ; cf. également André Grisel, Traité de droit administratif, Vol. II, Neuchâtel 1984, p. 867).

1.3 Prises dans leur sens littéral, les conclusions constatatoires prises par le défunt seraient donc irrecevables du moment que l'autorité inférieure a rendu une décision formatrice et qu'il peut être obtenu, devant l'autorité de céans, une décision constitutive de droits et d'obligations (cf. arrêts du TF 2C_162/2010 du 21 juillet 2010 consid. 2.1 et 2C_176/2008 du 26 août 2008 publié in : Revue de droit administratif et fiscal [RDAF] 2008 II 247 consid. 1.3 ; arrêt du TAF A-4935/2010 du 11 octobre 2010 consid. 1.5 ; cf. aussi YVES DONZALLAZ, Loi sur le Tribunal fédéral, 2008, n° 2249, p. 867). Elles doivent cependant être interprétées plutôt comme des conclusions « préparatoires » ou « préjudicielles », autrement dit un grief qui pourrait constituer un motif d'annulation de la décision entreprise. En tant que telles, elles sont donc recevables.

1.4

1.4.1 Le recourant peut invoquer la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation, la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents ou l'inopportunité (art. 49 PA; cf. Ulrich Häfelin/Georg Müller/Felix Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 7e éd., 2016, n. marg. 1146 ss; André Moser/Michael Beusch/Lorenz Kneubühler, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2e éd., 2013, n. marg. 2.149).

1.4.2 Le Tribunal administratif fédéral constate les faits et applique le droit d'office, sans être lié par les motifs invoqués (cf. art. 62 al. 4 PA), ni par l'argumentation juridique développée dans la décision entreprise (cf. Pierre Moor/Etienne Poltier, Droit administratif, vol. II, 3e éd., 2011, ch. 2.2.6.5, p. 300 s.).

Les procédures fiscales sont régies par la maxime inquisitoire, ce qui signifie que le Tribunal administratif fédéral définit les faits d'office et librement. Ainsi, bien que les art. 12 ss PA ne soient pas applicables (art. 2 al. 1 PA) « dans la mesure où la procédure administrative normale n'est pas appropriée aux affaires fiscales et où le droit fiscal a instauré une procédure dérogatoire, mieux adaptée aux besoins » (message du Conseil fédéral à l'appui d'un projet de loi sur la procédure administrative du 24 septembre 1965, FF 1965 II 1383 ss, p. 1397), le Tribunal administratif fédéral tient néanmoins largement compte des principes constitutionnels qui y ont trouvé leur expression (concernant l'interprétation historique de l'art. 2 al. 1 PA, cf. arrêts du TAF A-1560/2007 du 20 octobre 2009 consid. 3.1 et A-1337/2007 du 21 septembre 2009 consid. 3.2). La maxime inquisitoire doit être toutefois relativisée par son corollaire, à savoir le devoir des parties de collaborer à l'établissement des faits, en vertu duquel celles-ci doivent notamment indiquer les moyens de preuve disponibles et motiver leur requête (cf. art. 52 PA). En conséquence, l'autorité saisie se limite en principe aux griefs soulevés et n'examine les questions de droit non invoquées que dans la mesure où les arguments des parties ou le dossier l'y incitent (cf. ATF 135 I 91 consid. 2.1 ; ATAF 2014/24 consid. 2.2 ; Alfred Kölz/Isabelle Häner/Martin Bertschi, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2013, ch. 1135 s.).

1.4.3 Après une libre appréciation des preuves en sa possession, l'autorité (administrative ou judiciaire) se trouve à un carrefour. Si elle estime que l'état de fait est clair et que sa conviction est acquise, elle peut rendre sa décision (cf. ATF 137 III 208 consid. 2.2 ; arrêt du TF 2C_806/2017 du 19 octobre 2017 consid. 4.1 ; arrêts du TAF A-2786/2017 du 28 février 2019 consid. 1.3.2 et A-2826/2017 du 12 février 2019 consid. 1.3.2 ; Moser/Beusch/Kneubühler, op. cit., n. marg. 3.140 ss, en particulier 3.144). En revanche, si elle reste dans l'incertitude après avoir procédé aux investigations requises, elle applique les règles sur la répartition du fardeau de la preuve. Dans ce cadre et à défaut de dispositions spéciales, le juge s'inspire de l'art. 8 du Code civil suisse du 10 décembre 1907 (CC, RS 210), en vertu duquel quiconque doit prouver les faits qu'il allègue pour en déduire un droit (cf. René Rhinow et Al., Öffentliches Prozessrecht, 3e éd., 2014, n. marg. 996 ss ; Thierry Tanquerel, Manuel de droit administratif, 2010, n. marg. 1563).

Rapportée au droit fiscal, cette règle suppose que l'administration supporte la charge de la preuve des faits qui créent ou augmentent la charge fiscale, alors que l'assujetti assume pour sa part la charge de la preuve des faits qui diminuent ou lèvent l'imposition. Elle ne s'applique toutefois que s'il se révèle impossible, dans le cadre de la maxime inquisitoire et en application du principe de la libre appréciation des preuves, d'établir un état de fait qui correspond avec un degré de la vraisemblance suffisant à la réalité (cf. ATF 139 V 176 consid. 5.2 et 133 II 153 consid. 4.3 ; arrêt du TF 2C_1201/2012 du 16 mai 2013 consid. 4.6 ; arrêts du TAF A-2786/2017 précité consid. 1.3.2 et A-2826/2017 précité consid. 1.3.2).

1.5 S'agissant de l'objet du litige, il sied de souligner en préambule que seul le versement de l'intérêt moratoire de CHF 66'813.55 et des frais de poursuite de CHF 103.30 font l'objet de la décision entreprise, étant précisé que la créance fiscale en capital - qui n'a, au demeurant, jamais été contestée - a été réglée par la Société. L'autorité inférieure n'ayant pu encaisser l'intérêt moratoire auprès de cette dernière, elle a appelé en solidarité feu A._______. Dans son recours, ce dernier a fait valoir la prescription de la créance fiscale (ci-après consid. 2) et la violation des conditions légales permettant de reconnaître la responsabilité solidaire des organes de la société (ci-après consid. 3). On soulignera ici que ni l'assiette de calcul de l'intérêt moratoire, ni la période de calcul, ni enfin le taux d'intérêt appliqué ne sont en revanche contestés, de sorte que ces questions ne seront pas examinées plus avant dans le cadre du présent arrêt (cf. consid. 1.4.2 ci-avant).

2.

2.1 Le système de perception des intérêts moratoires en matière d'impôt anticipé se présente sous la forme suivante.

Selon l'art. 16 al. 2 de la loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA, RS 642.21), dans sa teneur en vigueur depuis le 1er janvier 1998 (cf. le message du 26 mars 1997 pour la réforme 1997 de l'imposition des sociétés in : Feuille fédérale [FF] 1997 II 1058, 1103 ad art. 16 al. 2 LIA), un intérêt moratoire est dû, sans sommation, sur les montants d'impôt dès que les délais fixés à l'alinéa 1 sont échus (cf. arrêt du TF 2A.660/2006 du 8 juin 2007 consid. 6 ; arrêt du TAF A-4084/2007 du 5 novembre 2008 consid. 7). Aux termes de l'art. 16 al. 1 let. c LIA, l'impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers - autres que ceux mentionnés sous let. a et b - et les gains faits dans les loteries échoit trente jours après la naissance de la créance fiscale, c'est-à-dire trente jours après l'échéance de la prestation imposable (art. 12 al. 1 LIA). En outre, la décision de transférer le siège à l'étranger au sens de l'art. 4 al. 2 LIA entraîne la naissance de la créance fiscale. Il s'agit d'une obligation ex lege (cf. Michael Beusch, in : Zweifel/Beusch/Bauer-Balmelli [édit.], Kommentar zum Bundesgesetz über die Verrechnungssteuer, 2e éd. 2012 [VStG-Kommentar], n° 1 ad art. 12). La créance fiscale prend, en effet, directement naissance dès que l'état de fait décrit par la loi est rempli (cf. arrêt du TAF A-2637/2016 du 7 avril 2017 consid. 2.5). Plus précisément, dans le cas spécifique d'un transfert de siège à l'étranger par une personne morale désignée à l'art. 4 al. 2 LIA, la créance d'impôt anticipé naît le jour de la décision de transférer le siège par l'Assemblée générale, indépendamment du fait que les actes juridiques nécessaire au transfert soient effectués encore ultérieurement.

Conformément à l'art. 16 al. 1 let. c LIA, l'impôt anticipé sur les autres revenus de capitaux mobiliers et sur les gains faits dans les loteries échoit trente jours après la naissance de la créance fiscale. Pour le cas spécifique du transfert de siège vers l'étranger, l'art. 16 al. 3 LIA prévoit une règle spéciale d'échéance. Ainsi, le transfert à l'étranger du domicile du débiteur de l'impôt entraîne l'échéance de l'impôt sans délai. C'est bien la date de la décision de transfert de siège qui est déterminante (Michael Beusch, VStG-Kommentar, n° 20 ad art. 16). L'échéance de l'impôt au sens de cette disposition - quel que soit par ailleurs l'alinéa applicable - détermine le moment auquel le contribuable doit exécuter son obligation fiscale et à partir duquel l'AFC peut exiger que la créance fiscale soit acquittée (cf. arrêts du TAF A-1438/2014 du 17 août 2015 consid. 3.1.3.2 et A-1405/2014 du 31 juillet 2016 consid. 3.2.2 ; cf. également déjà W. Robert Pfund, Verrechnungssteuer, 1re partie, 1971, n° 1.1 ad art. 16 ). La notion d'échéance de l'impôt anticipé au sens de l'art. 16 LIA doit dès lors être distinguée de la notion d'échéance de la prestation imposable au sens de l'art. 12 LIA qui fait naître la créance fiscale (cf. Michael Beusch, VStG-Kommentar, n° 23 ad art. 12 et n° 1 s. ad art. 16).

Le Département fédéral des finances (DFF) fixe le taux de l'intérêt (art. 16 al. 2 LIA). Celui-ci est de 5 % depuis le 1er janvier 1997 (art. 1 al. 1 de l'ordonnance du 29 novembre 1996 du DFF sur l'intérêt moratoire en matière d'impôt anticipé [RS 642.212]). Cet intérêt moratoire constitue l'accessoire de la créance fiscale principale et il naît également ex lege lorsque les conditions en sont remplies (cf. Michael Beusch, Der Untergang der Steuerforderung, 2012, p. 72). Ledit intérêt ne revêt, en revanche, pas de caractère pénal et est dû indépendamment de toute faute du contribuable. Il est même perçu lorsque le contribuable n'était pas en mesure de s'acquitter plus tôt de son obligation fiscale ou lorsque la créance fiscale n'a pas encore été fixée dans une décision entrée en force (cf. arrêt du TAF A-1878/2014 du 28 janvier 2015 consid. 4.1.5 ; Michael Beusch, VSTG-Kommentar, n° 22 ad art. 16 LIA).

2.2 Pour les revenus de capitaux mobiliers, la créance fiscale prend naissance au moment où échoit la prestation imposable (art. 12 al. 1 LIA) et se prescrit par cinq ans dès la fin de l'année civile où elle a pris naissance (art. 17 al. 1 LIA). En outre, la prescription est interrompue chaque fois qu'une personne tenue au paiement reconnaît la créance fiscale et chaque fois qu'un acte officiel tendant à recouvrer la créance est porté à la connaissance d'une personne tenue au paiement et à chaque interruption, un nouveau délai de prescription de cinq ans commence à courir (art. 17 al. 3 LIA). Enfin, la suspension et l'interruption de la prescription ont effet à l'égard de toutes les personnes tenues au paiement (art. 17 al. 4 LIA). La LIA ne connaît au surplus pas l'institution de la prescription absolue, ce qui constitue un silence qualifié du législateur qui ne peut être comblé par la voie prétorienne (cf. ATF 126 II 49 consid. 2d, confirmé par l'arrêt du TF 2C_188/2010 du 24 janvier 2011, traduit in : RDAF 2011 450, consid. 5.3-5.4, ainsi que rappelé dans l'arrêt du TF 2C_263/2014 du 21 janvier 2015 consid. 2.1), bien que cette situation puisse paraître insatisfaisante par une partie de la doctrine (cf.Beusch, VSTG-Kommentar, n° 30 ad art. 17 ; contra : Philippe Beguin/Kaloyan Stoyanov, La créance d'impôt, in : OREF [édit.], Les procédures en droit fiscal, 2e éd., p. 876).

2.3 Comme exposé précédemment (cf. consid. 2.1 ci-avant) et ainsi que le souligne l'autorité inférieure, la créance d'intérêts moratoires est un accessoire de la créance fiscale principale d'impôt anticipé, en l'espèce. Or, comme le prévoit aussi le droit civil, avec la prescription de la créance fiscale, toutes les prétentions accessoires, comme p.ex. les intérêts, suivent le même sort et, par conséquent, s'éteignent également (cf. art. 133 du Code des obligations du 30 mars 1911 [CO ; RS 220]). L'échéance et l'exigibilité de la créance d'intérêt moratoire suit donc également celle de la créance principale. Ainsi, la créance accessoire d'intérêts moratoires était échue lors du transfert de siège (cf. consid. 2.1 ci-avant) et est devenue exigible lors de l'entrée en force de la décision de taxation au titre de l'impôt anticipé, au plus tard le 19 décembre 2014. Pour ce qui est de la prescription, si l'on considère que la prescription de la créance principale entraine la prescription de l'accessoire, force est de constater avec l'autorité inférieure que lors du paiement de la créance d'impôt anticipé principale, le 19 décembre 2014, le droit de taxer n'était pas prescrit. En effet, sans même tenir compte d'éventuelles interruptions, le premier délai de prescription n'était échu que le 31 décembre 2016, soit cinq ans après la fin de l'année civile (2011) au cours de laquelle elle a pris naissance (cf. art. 17 al. 1 LIA). En conclusion sur ce point, lors de son acquittement, le 19 décembre 2014, la créance principale n'était pas prescrite. A ce moment-là, la créance accessoire d'intérêts moratoires ne l'était donc pas non plus.

2.4 Reste encore à déterminer si la créance d'intérêts devait elle-même faire l'objet d'une décision notifiée pour devenir exigible ou si elle était immédiatement exigible. Selon l'art. 16 al. 2 LIA, un intérêt moratoire est dû, sans sommation, sur les montants d'impôt dès que les délais fixés à l'alinéa 1 de cette disposition sont échus. Il en va de même du terme spécial fixé à l'art. 16 al. 3 LIA applicable en cas de transfert de siège à l'étranger (consid. 2.1 ci-avant). Il faut donc admettre que la créance d'intérêts est immédiatement exigible au moment de l'entrée en force de la décision principale. Toutefois, contrairement à la créance principale, la créance d'intérêts moratoires n'a pas été acquittée le 19 décembre 2014. Dès lors que, cependant, le paiement de l'impôt a permis d'interrompre le délai de prescription (cf. art. 17 al. 3 LIA : « La prescription est interrompue chaque fois qu'une personne tenue au paiement reconnaît la créance fiscale » ; voir dans ce sens également arrêt du TF 2C_551/2009 du 13 avril 2010 consid. 2.4), que ce délai a par ailleurs été régulièrement interrompu depuis (cf. en dernier lieu, la décision sur réclamation objet du présent litige en date du 14 octobre 2016), force est de constater que la créance principale d'impôt anticipé n'aurait pas été prescrite à ce jour. Par conséquent, son accessoire, à savoir la créance d'intérêts moratoires, ne l'est pas non plus.

Le recours doit par conséquent être rejeté sur ce point.

3.

Aux termes de l'art. 15 al. 1 let. a LIA, les personnes chargées de la liquidation d'une personne morale sont solidairement responsables de l'impôt anticipé dû par celle-ci, jusqu'à concurrence du produit de liquidation. L'alinéa 2 de cette disposition précise qu'elles ne répondent toutefois que des créances d'impôt, intérêts et frais qui prennent naissance, que l'autorité fait valoir ou qui échoient pendant leur gestion ; leur responsabilité s'éteint si elles établissent qu'elles ont fait tout ce qu'on pouvait attendre d'elles pour déterminer et exécuter la créance fiscale. S'agissant du cas du transfert de siège d'une personne morale à l'étranger, l'art. 15 al. 1 let. b LIA prévoit une responsabilité solidaire pour l'impôt anticipé dû étendue à tous les organes de cette personne « jusqu'à concurrence de la fortune nette de la personne morale ». En outre, les personnes solidairement responsable ont, dans la procédure, les mêmes droits et devoirs que le contribuable (art. 15 al. 3 LIA ; à ce propos, cf. entre autres arrêts du TF 2C_551/2009 précité consid. 4.1, confirmant l'arrêt du TAF A-4230/2007 du 24 juillet 2009 consid. 4, et 2A.107/1999 du 23 septembre 1999 consid. 4e in : RDAF 2000 II p. 227 ss ; arrêt du TAF A-1594/2006 du 4 octobre 2010 consid. 4.1).

3.1 La désignation de l'art. 15 al. 1 let. a LIA, qui fait référence à la notion de « personnes chargées de la liquidation », est très large et englobe tous ceux qui ont effectivement joué un rôle de liquidateur, qu'ils soient administrateurs de la société, qu'ils aient agi sur instruction de l'actionnaire ou directement en qualité d'actionnaire. Est ainsi notamment considéré comme personne chargée de la liquidation l'administrateur qui a procédé à la liquidation de fait d'une société (cf. Pfund, op. cit., n° 16 ad art. 15 al. 1 LIA). Une inscription formelle au registre du commerce en qualité de liquidateur n'est donc pas nécessaire. Cette responsabilité est en effet inhérente aux personnes qui ont, dans le cadre de la liquidation, un pouvoir de disposition sur des biens devant permettre de régler la créance fiscale. La responsabilité solidaire ne vise jamais un organe en tant que tel, mais uniquement des personnes ayant individuellement joué un rôle dans la liquidation.

De même, la responsabilité découlant de l'art. 15 al. 1 let. b LIA, en cas de transfert de siège à l'étranger, vise tout organe de la personne morale. Ce n'est toutefois pas l'organe en tant que tel mais bien la personne physique qui est membre de cet organe, avant tout les membres du conseil d'administration et autres administrateurs (Thomas A. Müller, Die solidarische Mithaftung bei der Sitzverlegung ins Ausland, Revue fiscale, 55/2000, p. 78 ; Thomas Meister, VStG-Kommentar, n° 34 ad art. 15 ).

La responsabilité découlant de l'art. 15 LIA est en outre une responsabilité de garantie, indépendante de toute faute (cf. ATF 115 Ib 274 consid. 14 ; arrêts du TF 2C_551/2009 précité consid. 4.1, confirmant l'arrêt du TAF A-4230/2007 précité consid. 4, et 2C_502/2008 du 18 décembre 2008 consid. 5.1 ; arrêts du TAF A-1594/2006 précité consid. 4.2, A-2784/2010 du 9 septembre 2010 consid. 6.1 s. et A-831/2007 du 22 avril 2010 consid. 3.6 ; Robert Danon, La responsabilité fiscale solidaire des organes en cas de liquidation d'une société de capitaux in : Bohnet [édit.], Quelques actions en responsabilité, Neuchâtel 2008, p. 199 ss et 203).

3.2 La responsabilité solidaire de l'art. 15 al. 1 let. b LIA couvre toutes les créances d'impôt, intérêts et frais compris, qui prennent naissance, que l'autorité fait valoir ou qui échoient durant leur gestion. Il faut entendre par là les créances d'impôt anticipé résultant des art. 4 ss LIA, celles d'intérêts découlant de l'art. 16 al. 2 LIA et les frais de procédure, dans la mesure où ils peuvent être mis à la charge de l'assujetti selon l'art. 44 LIA (cf. Pfund, op. cit., n° 17.3 ad art. 15 al. 2 LIA ; arrêts du TAF A-1594/2006 précité consid. 6.1 et 6.2, A-831/2007 précité consid. 3.4 et A-2784/2010 précité consid. 6.4). Il s'agit d'une limite matérielle à leur responsabilité.

Si, la responsabilité solidaire du liquidateur est limitée à concurrence du produit de la liquidation, une telle limitation n'existe pas lors d'un transfert de siège, la responsabilité de l'organe s'étendant à « concurrence de la fortune nette de la personne morale ». Cette absence de limitation découle du texte clair de l'art. 15 al. 1 let. b LIA. En effet, lors d'un transfert de siège ce n'est pas que l'excédent de liquidation qui est soumis à l'impôt anticipé ((Thomas A. Müller, Die solidarische Mithaftung bei der Sitzverlegung ins Ausland, Revue fiscale, 55/2000, p. 78). C'est bien la fortune nette au moment du transfert de siège qui est déterminante (Thomas Meister, VStG-Kommentar, n° 36 ad art. 15).

3.3 Enfin, la responsabilité solidaire s'éteint si l'organe démontre avoir fait tout ce qu'on pouvait attendre de lui pour déterminer et exécuter la créance fiscale (art. 15 al. 2 LIA). L'exception libératoire s'étend aux intérêts et aux frais, dans la mesure où ils constituent l'accessoire de la créance fiscale. Pour apporter avec succès la preuve libératoire, le débiteur solidaire doit ainsi démontrer s'être acquitté de sa tâche au mieux de ses connaissances, selon sa conscience, et avoir fait tout ce qui pouvait être raisonnablement exigé de lui dans le cas spécifique pour sauvegarder ainsi les droits du fisc (cf. ATF 116 Ib 375 consid. 2b, 115 Ib 274 consid. 14d et 106 Ib 375 consid. 2b/bb ;arrêts du TAF A-1594/2006 précité consid. 6.3, A-831/2007 précité consid. 3.9 et A-4230/2007 précité consid. 5.2 ; Pfund, op. cit., n° 20, 20.1 et 20.2 ad art. 15 al. 2 LIA ; Conrad Stockar, Die Solidarhaftung des Verwaltungsrats bei der Verrechnungssteuer, in : L'expert-comptable [EC] 1990 p. 325 s.).

3.4 En l'espèce, la responsabilité solidaire de feu A._______ est contestée sous deux angles. Il est premièrement soulevé que l'AFC aurait dû, lors de l'encaissement de la créance d'impôt anticipé principale auprès de la société contribuable, se préoccuper également des intérêts moratoires (consid. 3.6.1 ci-après). Il est ensuite mis en avant que le défunt n'était plus administrateur lors du transfert de siège de la Société en France, respectivement lors de la naissance de la créance d'impôt anticipé (consid. 3.6.2 ci-après).

3.4.1 En associant des tiers à l'obligation du contribuable principal de s'acquitter de la dette d'impôt et de ses accessoires, le législateur a voulu renforcer les garanties pour l'Etat de recouvrer la créance fiscale (Beguin/Stoyanov, op. cit., p. 823). Or, l'argument avancé dans le recours consiste en quelque sorte à soutenir que la responsabilité solidaire établie par l'art. 15 LIA serait subsidiaire, dans ce sens que le tiers co-débiteur ne devrait être recherché pour le paiement de l'impôt et de ses accessoires que si la société n'est plus en mesure de le faire. Or, tel n'est pas le sens que lui a donné la jurisprudence claire du Tribunal fédéral (cf. arrêt du TF du 23 septembre 1999 dans la cause S. in : RDAF 2000 II 227, consid. 5a), puisque l'art. 15 LIA doit être interprété comme laissant la liberté de choix au fisc quant au débiteur qu'il sollicite. Pour garantir le but précité de la loi, et conformément au mécanisme de solidarité du droit des obligations, il a été jugé qu'il n'y avait pas de subsidiarité dans la solidarité. En effet, la responsabilité solidaire de l'art. 15 ne doit pas être subordonnée à l'épuisement préalable des moyens de recouvrement de l'impôt litigieux auprès de la société dont le siège a été transféré. En effet, l'art. 144 al. 1 CO - qui s'applique également en matière d'impôt anticipé (cf. ATF 115 Ib 274 consid. 19b p. 291) - permet à l'autorité fiscale de rechercher, à son choix, tous les débiteurs solidaires ou seulement l'un d'entre eux.

Appliqués au cas d'espèce, ces principes ont pour conséquence l'argument tendant à exciper la responsabilité solidaire du recourant au motif que l'AFC n'aurait pas réclamé les intérêts moratoires à la société F._______ doit être rejeté.

3.4.2 Concernant ensuite la qualité d'organe de la Société du défunt lors de la naissance de la créance fiscale, découlant du transfert du siège social vers la France, il convient de considérer ce qui suit.

Comme cela ressort du dossier, feu A._______ a résilié son mandat d'administrateur lors de l'Assemblée générale du 1er avril 2011 (cf. sous point 1 de l'ordre du jour), cette démission étant acceptée. Il n'a toutefois été radié du Registre du commerce qu'ultérieurement, en date du 13 avril 2012. La décision de transférer le siège est également intervenue lors de l'Assemblée générale précitée du 1er avril 2011 (cf. sous point 2 de l'ordre du jour).

Il faut rappeler ici que ce n'est pas directement la créance d'impôt anticipé qui est l'objet du présent litige, mais celle - accessoire - d'intérêts moratoires découlant du paiement tardif de la créance principale. Il sied donc de vérifier à quel moment la créance accessoire est née et si, compte tenu de cette date, le défunt était solidairement tenu au paiement de celle-ci. La créance d'intérêt naît avec la créance principale à savoir - comme rappelé ci-dessus - en l'espèce le jour de la décision de transfert de siège, soit le 1er avril 2011. Or, au jour de la décision, le défunt était encore administrateur au sens de l'art. 15 al. 1 let. b LIA. La créance fiscale qui est aujourd'hui réclamée est donc bien née à un moment où ce dernier était un organe de la Société. Certes, le même jour, il a mis fin à son mandat d'administrateur unique. Il n'est cependant pas déterminant de savoir exactement si - comme soutenu - feu A._______, qui était administrateur pour le point 1 à l'ordre du jour de l'Assemblée générale, ne l'était plus, ensuite de sa démission sous le point 2, lors du transfert de siège. En effet, la ratio legis de la solidarité consiste comme on l'a vu à offrir une garantie supplémentaire à l'Etat de recouvrer la créance d'impôt anticipé. Dans l'hypothèse d'un transfert de siège, cette créance découle d'une forme de réalisation systématique des réserves latentes et ouvertes (fiction de liquidation) sur lesquelles le fisc ne pourrait plus faire valoir de souveraineté ensuite de la fin de l'assujettissement. Si dans cette hypothèse, il pouvait être admis que l'administrateur unique d'une société puisse s'exculper de sa responsabilité solidaire en quittant ses fonctions une seconde logique avant la décision de transfert de siège, cette garantie supplémentaire deviendrait ineffective. Ainsi de deux choses l'une, soit un nouvel administrateur est nommé pour procéder aux opérations de transfert de siège, auquel cas on peut admettre que l'administrateur démissionnaire ne répond que pour les créances nées avant sa démission, soit aucun nouvel administrateur n'est nommé et la responsabilité solidaire de l'administrateur ne peut qu'être maintenue.

C'est d'ailleurs dans ce sens que le Tribunal fédéral a jugé dans un arrêt du 19 septembre 1985 (Die Praxis der Bundessteuern, Nr 23 ad art. 15 VStG). La Haute cour a considéré que lors du transfert du siège d'une société anonyme à l'étranger, l'administrateur unique inscrit au Registre du commerce à la date de la décision de transfert répondait de manière solidaire de l'impôt anticipé. Il a ainsi été jugé que l'administrateur était responsable solidairement du paiement de l'impôt même s'il avait déjà donné sa démission avant la décision de l'Assemblée générale, mais que cette démission alléguée n'avait pas fait l'objet d'une publication officielle et que l'administrateur ne s'était pas préoccupé de faire procéder à la radiation de ses pouvoirs au Registre du commerce, ni encore de suppléer à l'absence d'administrateur. Dans ce précédant, le fait que l'administrateur en cause avait représenté la société contribuable devant l'AFC malgré sa démission était une preuve supplémentaire de sa qualité d'administrateur lors du transfert de siège au sens de l'art. 15 LIA.

Appliqué au cas d'espèce, force est donc de constater que c'est à juste titre que l'autorité inférieure a reconnu la responsabilité solidaire du défunt pour le paiement des intérêts moratoires. En tant qu'administrateur unique, il a été organe à la date du transfert de siège. Que l'on considère que son mandat ait pris fin lors de l'assemblée générale du 1er avril 2011, lors de la radiation de ses pouvoirs au Registre du commerce le 13 avril 2012 ou lors de l'inscription de la Société au Registre du commerce français le 14 juin 2012, la qualité d'organe au sens de l'art. 15 LIA doit être reconnue au défunt, compte tenu du but de la loi et de la jurisprudence du Tribunal fédéral. Dès lors qu'aucun administrateur n'a été nommé pour reprendre les fonctions (et responsabilités) du défunt dans la Société, il ne pouvait se disculper de sa responsabilité d'organe. Il est donc solidairement responsable du paiement de l'impôt anticipé et de son accessoire en lien avec le transfert de siège décidé lors de l'assemblée du 1er avril 2011.

4.
Les considérants qui précèdent conduisent le Tribunal administratif fédéral à rejeter le recours. Vu l'issue de la cause, les frais de procédure, par CHF 3'300.--, sont mis à la charge des recourants, en application de l'art. 63 al. 1 PA et des art. 1 ss du Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF, RS 173.320.2). L'autorité de recours impute, dans le dispositif, l'avance de frais déjà versée par le défunt, d'un montant équivalent. Une indemnité à titre de dépens n'est allouée ni à aux recourants (art. 64 al. 1 PA a contrario et art. 7 al. 1 FITAF a contrario), ni à l'autorité inférieure (art. 7 al. 3 FITAF).

Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce :

1.
Le recours est rejeté, pour autant que recevable.

2.
Les frais de procédure, d'un montant de CHF 3'300.--, sont mis à la charge des recourants. Ce montant est compensé par l'avance de frais déjà versée.

3.
Il n'est pas alloué de dépens.

4.
Le présent arrêt est adressé :

- Aux recourants (acte judiciaire)

- à l'autorité inférieure (n° de réf. ... ; acte judiciaire)

L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante.

Le président du collège : Le greffier :

Raphaël Gani Raphaël Bagnoud

Indication des voies de droit :

La présente décision peut être attaquée devant le Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit public, dans les trente jours qui suivent la notification (art. 82 ss , 90 ss et 100 LTF). Le mémoire doit être rédigé dans une langue officielle et doit indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens de preuve doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient en mains de la partie recourante (art. 42 LTF).

Expédition :

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 32 Exceptions - 1 Le recours est irrecevable contre:
¹	Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit jugée par un tribunal;
^b	les décisions concernant le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et les votations populaires;
^c	les décisions relatives à la composante «prestation» du salaire du personnel de la Confédération, dans la mesure où elles ne concernent pas l'égalité des sexes;
^d	...
^e	les décisions dans le domaine de l'énergie nucléaire concernant:
^e1	l'autorisation générale des installations nucléaires;
^e2	l'approbation du programme de gestion des déchets;
^e3	la fermeture de dépôts en profondeur;
^e4	la preuve de l'évacuation des déchets.
^f	les décisions relatives à l'octroi ou l'extension de concessions d'infrastructures ferroviaires;
^g	les décisions rendues par l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^h	les décisions relatives à l'octroi de concessions pour des maisons de jeu;
ⁱ	les décisions relatives à l'octroi, à la modification ou au renouvellement de la concession octroyée à la Société suisse de radiodiffusion et télévision (SSR);
^j	les décisions relatives au droit aux contributions d'une haute école ou d'une autre institution du domaine des hautes écoles.
²	Le recours est également irrecevable contre:
^a	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'une opposition ou d'un recours devant une autorité précédente au sens de l'art. 33, let. c à f;
^b	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'un recours devant une autorité cantonale.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
^b	du Conseil fédéral concernant:
^b1	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26,
^b10	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44;
^b2	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27,
^b3	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29,
^b4	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31,
^b4bis	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
^b5	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34,
^b6	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36,
^b7	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38,
^b8	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40,
^b9	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42;
^c	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cbis	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cquater	du procureur général de la Confédération, en matière de rapports de travail des procureurs qu'il a nommés et du personnel du Ministère public de la Confédération;
^cquinquies	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail de son secrétariat;
^cter	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail des membres du Ministère public de la Confédération élus par l'Assemblée fédérale (Chambres réunies);
^d	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
^e	des établissements et des entreprises de la Confédération;
^f	des commissions fédérales;
^g	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
^h	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
ⁱ	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
^b	du Conseil fédéral concernant:
^b1	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26,
^b10	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44;
^b2	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27,
^b3	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29,
^b4	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31,
^b4bis	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
^b5	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34,
^b6	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36,
^b7	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38,
^b8	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40,
^b9	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42;
^c	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cbis	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cquater	du procureur général de la Confédération, en matière de rapports de travail des procureurs qu'il a nommés et du personnel du Ministère public de la Confédération;
^cquinquies	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail de son secrétariat;
^cter	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail des membres du Ministère public de la Confédération élus par l'Assemblée fédérale (Chambres réunies);
^d	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
^e	des établissements et des entreprises de la Confédération;
^f	des commissions fédérales;
^g	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
^h	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
ⁱ	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 50 - 1 Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
¹	Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
²	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 52 - 1 Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
¹	Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
²	Si le recours ne satisfait pas à ces exigences, ou si les conclusions ou les motifs du recourant n'ont pas la clarté nécessaire, sans que le recours soit manifestement irrecevable, l'autorité de recours impartit au recourant un court délai supplémentaire pour régulariser le recours.
³	Elle avise en même temps le recourant que si le délai n'est pas utilisé, elle statuera sur la base du dossier ou si les conclusions, les motifs ou la signature manquent, elle déclarera le recours irrecevable.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 25 - 1 L'autorité compétente sur le fond a qualité pour constater par une décision, d'office ou sur demande, l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations fondés sur le droit public.
¹	L'autorité compétente sur le fond a qualité pour constater par une décision, d'office ou sur demande, l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations fondés sur le droit public.
²	Elle donne suite à une demande en constatation si le requérant prouve qu'il a un intérêt digne de protection.
³	Aucun désavantage ne peut résulter pour la partie du fait qu'elle a agi en se fondant légitimement sur une décision de constatation.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer:
^a	la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation;
^b	la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents;
^c	l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 62 - 1 L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie.
¹	L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie.
²	Elle peut modifier au détriment d'une partie la décision attaquée, lorsque celle-ci viole le droit fédéral ou repose sur une constatation inexacte ou incomplète des faits: pour inopportunité, la décision attaquée ne peut être modifiée au détriment d'une partie, sauf si la modification profite à la partie adverse.
³	Si l'autorité de recours envisage de modifier, au détriment d'une partie, la décision attaquée, elle l'informe de son intention et lui donne l'occasion de s'exprimer.
⁴	Les motifs invoqués à l'appui du recours ne lient en aucun cas l'autorité de recours.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 12 - L'autorité constate les faits d'office et procède s'il y a lieu à l'administration de preuves par les moyens ci-après:
^a	documents;
^b	renseignements des parties;
^c	renseignements ou témoignages de tiers;
^d	visite des lieux;
^e	expertises.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 2 - 1 Les art. 12 à 19 et 30 à 33 ne sont pas applicables à la procédure en matière fiscale.
¹	Les art. 12 à 19 et 30 à 33 ne sont pas applicables à la procédure en matière fiscale.
²	Les art. 4 à 6, 10, 34, 35, 37 et 38 sont applicables à la procédure des épreuves dans les examens professionnels, les examens de maîtrise et les autres examens de capacité.
³	En cas d'expropriation, la procédure est régie par la présente loi, pour autant que la loi fédérale du 20 juin 1930 sur l'expropriation12 n'en dispose pas autrement.13
⁴	La procédure devant le Tribunal administratif fédéral est régie par la présente loi, pour autant que la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral14 n'en dispose pas autrement.15

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 16 - 1 L'impôt anticipé échoit:
¹	L'impôt anticipé échoit:
^a	sur les intérêts des obligations de caisse et des avoirs de clients auprès de banques ou de caisses d'épargne suisses: trente jours après l'expiration de chaque trimestre commercial, pour les intérêts échus pendant ce trimestre;
^b	...
^c	sur les autres revenus de capitaux mobiliers, sur les gains provenant de jeux d'argent qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. i à iter, LIFD62 et sur les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. j, LIFD: trente jours après la naissance de la créance fiscale (art. 12);
^d	sur les prestations d'assurances: trente jours après l'expiration de chaque mois, pour les prestations exécutées pendant ce mois.
²	Un intérêt moratoire est dû, sans sommation, sur les montants d'impôt dès que les délais fixés à l'al. 1 sont échus. Le Département fédéral des finances fixe le taux de l'intérêt.63
^2bis	Aucun intérêt moratoire n'est dû si les conditions matérielles d'exécution de l'obligation fiscale par une déclaration de la prestation imposable sont remplies conformément à:
^a	l'art. 20 et ses dispositions d'exécution,
^abis	l'art. 20a et ses dispositions d'exécution, ou à
^b	la convention internationale applicable dans le cas d'espèce et ses dispositions d'exécution.65
³	L'ouverture de la faillite du débiteur ou le transfert à l'étranger de son domicile ou de son lieu de séjour entraînent l'échéance de l'impôt.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 12 - 1 Pour les revenus de capitaux mobiliers, pour les gains provenant de jeux d'argent qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. i à iter, LIFD52 et pour les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. j, LIFD, la créance fiscale prend naissance au moment où échoit la prestation imposable.53 La capitalisation d'intérêts ou la décision de transférer le siège à l'étranger (art. 4, al. 2) entraîne la naissance de la créance fiscale.
¹	Pour les revenus de capitaux mobiliers, pour les gains provenant de jeux d'argent qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. i à iter, LIFD52 et pour les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. j, LIFD, la créance fiscale prend naissance au moment où échoit la prestation imposable.53 La capitalisation d'intérêts ou la décision de transférer le siège à l'étranger (art. 4, al. 2) entraîne la naissance de la créance fiscale.
^1bis	En cas d'acquisition par une société de ses propres droits de participation selon l'art. 4a, al. 2, la créance fiscale naît à l'expiration du délai fixé.54
^1ter	Lorsqu'il s'agit d'un fonds de thésaurisation, la créance fiscale prend naissance au moment où le rendement imposable (art. 4, al. 1, let. c) est crédité.55
²	Pour les prestations d'assurances, la créance fiscale prend naissance au moment du versement de la prestation.
³	Si, pour une raison dépendant de sa personne, le débiteur n'est pas en mesure d'exécuter la prestation imposable à l'échéance, la créance fiscale prend naissance seulement à la date à laquelle est reporté le versement de cette prestation ou de toute autre prestation la remplaçant, mais en tout cas au moment de l'exécution effective.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 4 - 1 L'impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers a pour objet les intérêts, rentes, participations aux bénéfices et tous autres rendements:
¹	L'impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers a pour objet les intérêts, rentes, participations aux bénéfices et tous autres rendements:
^a	des obligations émises par une personne domiciliée en Suisse, des cédules hypothécaires et lettres de rentes émises en série, ainsi que des avoirs figurant au livre de la dette;
^b	des actions, parts sociales de sociétés à responsabilité limitée et de sociétés coopératives, bons de participation sociale des banques coopératives, bons de participation ou bons de jouissance, émis par une personne domiciliée en Suisse;
^c	des parts d'un placement collectif de capitaux au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC)12 émises par une personne domiciliée en Suisse ou par une personne domiciliée à l'étranger conjointement avec une personne domiciliée en Suisse;
^d	des avoirs de clients auprès de banques et de caisses d'épargne suisses.
²	Le transfert du siège d'une société anonyme, d'une société à responsabilité limitée ou d'une société coopérative à l'étranger est assimilé à une liquidation du point de vue fiscal; la présente disposition est applicable par analogie aux placements collectifs au sens de la LPCC.13

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 17 - 1 La créance fiscale se prescrit par cinq ans dès la fin de l'année civile au cours de laquelle elle a pris naissance (art. 12).
¹	La créance fiscale se prescrit par cinq ans dès la fin de l'année civile au cours de laquelle elle a pris naissance (art. 12).
²	La prescription ne court pas, ou elle est suspendue, tant que la créance fiscale est l'objet d'une garantie, ou tant qu'aucune des personnes tenues au paiement n'est domiciliée en Suisse.
³	La prescription est interrompue chaque fois qu'une personne tenue au paiement reconnaît la créance fiscale et chaque fois qu'un acte officiel tendant à recouvrer la créance est porté à la connaissance d'une personne tenue au paiement. À chaque interruption, un nouveau délai de prescription commence à courir.
⁴	La suspension et l'interruption ont effet à l'égard de toutes les personnes tenues au paiement.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 15 - 1 Sont responsables solidairement avec le contribuable:
¹	Sont responsables solidairement avec le contribuable:
^a	pour l'impôt anticipé dû par une personne morale, une société commerciale sans personnalité juridique ou un placement collectif de capitaux en liquidation: les personnes chargées de la liquidation, jusqu'à concurrence du produit de la liquidation;
^b	pour l'impôt anticipé dû par une personne morale ou un placement collectif de capitaux qui transfère son siège à l'étranger: les organes de cette personne ou, dans le cas de la société en commandite de placements collectifs, la banque dépositaire jusqu'à concurrence de la fortune nette de la personne morale et du placement collectif.59
²	Les personnes désignées à l'al. 1 ne répondent que des créances d'impôt, intérêts et frais qui prennent naissance, que l'autorité fait valoir ou qui échoient pendant leur gestion; leur responsabilité s'éteint si elles établissent qu'elles ont fait tout ce qu'on pouvait attendre d'elles pour déterminer et exécuter la créance fiscale.
³	La personne solidairement responsable a, dans la procédure, les mêmes droits et devoirs que le contribuable.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 44 - 1 En règle générale, la procédure de perception et de réclamation est gratuite.
¹	En règle générale, la procédure de perception et de réclamation est gratuite.
²	Quelle que soit l'issue de la procédure, les frais des enquêtes peuvent être mis à la charge de celui qui les a occasionnés par sa faute.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 144 - 1 Le créancier peut, à son choix, exiger de tous les débiteurs solidaires ou de l'un d'eux l'exécution intégrale ou partielle de l'obligation.
¹	Le créancier peut, à son choix, exiger de tous les débiteurs solidaires ou de l'un d'eux l'exécution intégrale ou partielle de l'obligation.
²	Les débiteurs demeurent tous obligés jusqu'à l'extinction totale de la dette.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 1 Frais de procédure - 1 Les frais de procédure devant le Tribunal administratif fédéral (tribunal) comprennent l'émolument judiciaire et les débours.
¹	Les frais de procédure devant le Tribunal administratif fédéral (tribunal) comprennent l'émolument judiciaire et les débours.
²	L'émolument judiciaire couvre les frais de photocopie des mémoires et les frais administratifs normaux, tels que les frais pour le personnel, les locaux et le matériel ainsi que les frais postaux, téléphoniques et de télécopie.
³	Les débours comprennent notamment les frais de traduction et les frais occasionnés par l'administration des preuves. Les frais de traduction ne sont pas facturés lorsqu'il s'agit de la traduction d'une langue officielle à une autre.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 7 Principe - 1 La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
¹	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
²	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
³	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
⁴	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
⁵	L'art. 6a s'applique par analogie.7

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.