BVGE-2017-III-2 - 2017-01-26 - III (Diritto fiscale)

2017 III/2

Extrait de l'arrêt de la Cour I
dans la cause A. et B. c. Administration fédérale des douanes (AFD)
A-6950/2016 du 26 janvier 2017

Séquestre de l'objet grevé du droit de gage douanier.

Art. 76 , art. 81 , art. 82 et art. 83 LD.

1. Points communs et distinctions entre l'institution de la réquisition de sûretés et l'institution du droit de gage douanier (consid. 3.3.2, 3.3.3.3 et 3.3.4.2).

2. Conditions du prononcé du séquestre de l'objet (en l'espèce, une camionnette) grevé du droit de gage douanier selon l'art. 83 al. 1 LD (consid. 3.3.4.3).

Beschlagnahme des mit einem Zollpfandrecht belasteten Gegenstandes.

Art. 76, Art. 81, Art. 82 und Art. 83 ZG.

1. Gemeinsamkeiten und Unterschiede zwischen dem Institut der Sicherstellungsverfügung und demjenigen des Zollpfandrechts (E. 3.3.2, 3.3.3.3 und 3.3.4.2).

2. Voraussetzungen für die Anordnung der Beschlagnahme des mit dem Zollpfandrecht beschwerten Gegenstandes (vorliegend ein Kleinlastwagen) gemäss Art. 83 Abs. 1 ZG (E. 3.3.4.3).

Sequestro dell'oggetto gravato da diritto di pegno doganale.

Art. 76 , art. 81 , art. 82 e art. 83 LD.

1. Punti in comune e differenze tra l'istituto della richiesta di garanzie e quello del diritto di pegno doganale (consid. 3.3.2, 3.3.3.3 e 3.3.4.2).

2. Presupposti per il sequestro dell'oggetto (nella fattispecie un furgone) gravato da diritto di pegno doganale ai sensi dell'art. 83 cpv. 1 LD (consid. 3.3.4.3).

Le 29 août 2016, l'inspection des douanes Genève-Routes de l'Administration fédérale des douanes (AFD; ci-après: autorité inférieure) a procédé au séquestre d'une camionnette auprès de son chauffeur, assorti d'une caution de 4 800 francs. A., pour qui le chauffeur travaillait, ainsi que B., co-gérant associé de A., ont requis la levée immédiate du séquestre le 31 août 2016. L'AFD a refusé de donner une suite favorable cette requête.

De l'avis de l'AFD, il s'agissait d'un transport interne (cabotage), des marchandises ayant été chargées puis déchargées l'intérieur d'un même pays. Dès lors que son véhicule n'avait pas été dédouané, taxé et immatriculé en Suisse, le chauffeur s'était rendu coupable d'infractions douanières punissables. Faute pour le chauffeur d'avoir acquitté le montant des redevances et de l'amende douanières, le collaborateur du bureau de douane a procédé au séquestre de la camionnette afin de garantir ces créances. Pour calculer approximativement les redevances douanières et autres frais exigibles, la valeur du véhicule a été estimée 17 000 francs. Le montant de 4 800 francs, demandé pour la levée du séquestre, comprenait ainsi les droits de douane de 1 900 francs, la TVA de 1 500 francs et l'amende et les émoluments de 1 400 francs.

Par décision du 5 octobre 2016, le recours contre le séquestre a été rejeté.

Le 4 novembre 2016, A. et B. (ci-après: recourants) ont déposé recours contre cette décision.

Le Tribunal administratif fédéral admet le recours et annule la décision du 5 octobre 2016.

[Le Tribunal fédéral n'est pas entré en matière sur le recours par arrêt du 21.07.2017 (2C_228/2017).]

Extrait des considérants:

3.2 La garantie de la créance douanière selon l'art. 76 de la loi du 18 mars 2005 sur les douanes (LD, RS 631.0) est une forme de mesure provisionnelle (Pietro Sansonetti, Les garanties de la créance fiscale, JdT 2011 II p. 56; voir aussi, au sujet d'une telle mesure, Thierry Tanquerel, Manuel de droit administratif, 2011, no 846 p. 290; ATF 130 II 149 consid. 2.2; 127 II 132 consid. 3) au sens de l'art. 56 PA, de sorte que ce dernier article, plus général, cède le pas en faveur de la disposition spéciale (Hansjörg Seiler, in: Praxiskommentar VwVG, 2e éd. 2016, art. 56 no 10 s.).

3.3

3.3.1 Le séquestre est une mesure de contrainte directe qui restreint la liberté personnelle de l'administré ou son pouvoir de disposition sur la chose dont il a la propriété ou qu'il détient (Moor/Poltier, Droit administratif, vol. II, 3e éd. 2011, p. 131 s.; ATAF 2015/34 consid. 3.1.1).

Lorsque la créance douanière est conditionnelle ou que l'AFD octroie des facilités de paiement, le débiteur doit fournir des sûretés pour garantir la créance sous forme de dépôt d'espèces, de consignation de titres sûrs et négociables ou de cautionnement douanier (art. 76 al. 1 LD).

Si aucune sûreté n'est fournie ou si le paiement de la créance douanière paraît menacé, l'AFD peut rendre une décision de réquisition de sûretés ou faire valoir le droit de gage douanier même si la créance n'est pas encore exigible (art. 76 al. 2 LD). Le paiement paraît notamment menacé a) lorsque le débiteur est en demeure, ou b) lorsque le débiteur n'a pas de domicile en Suisse ou prend des dispositions pour abandonner son domicile, son siège social ou son établissement en Suisse ou pour se faire radier du registre suisse du commerce (art. 76 al. 3 LD). L'art. 76 al. 2 et 3 LD réglant l'exécution forcée de la fourniture de sûretés et du droit de gage douanier pour le cas où la sûreté n'est pas fournie volontairement ou si le paiement de la créance douanière paraît menacé, les art. 81 84 LD régissent au surplus ces points en détails (Roger M. Cadosch, in: Zollgesetz [ZG], 2009, art. 76 no 6 et no 14).

3.3.2 La décision de réquisition de sûretés, qui ne peut intervenir que dans les conditions de l'art. 76 al. 2 LD (consid. 3.3.1; Cadosch, op. cit., art. 81 no 4; voir aussi arrêt du TF 2A.705/2006 du 24 avril 2007 consid. 4.2, selon lequel la réquisition de sûretés requérait une mise en danger de la créance fiscale [Gefährdung der Abgabeforderung] travers un comportement spécial de l'assujetti; la simple présomption qu'une créance ne serait pas perçue en raison d'un manque d'actifs de l'assujetti ne suffisait pas [consid. 4] et art. 123 al. 1 de la loi fédérale du 1er octobre 1925 sur les douanes [aLD, RO 42 307]), doit indiquer le motif juridique de la garantie, le montant garantir et l'organe auprès duquel la garantie doit être déposée (art. 81 al. 1 LD). La décision de réquisition de sûretés est réputée ordonnance de séquestre au sens de l'art. 274 LP (RS 281.1; art. 81 al. 3 LD).

La décision de réquisition de sûretés est une institution d'ailleurs prévue dans la plupart des lois fiscales (Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, 4e éd. 2012, no 41 p. 577; Blumenstein/Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 7e éd. 2016, p. 399 ss). Ainsi en va-t-il notamment de la loi relative une redevance sur le trafic des poids lourds du 19 décembre 1997 (LRPL, RS 641.81; art. 14; voir aussi art. 76 LD et art. 48 de l'ordonnance relative une redevance sur le trafic des poids lourds du 6 mars 2000 [ORPL, RS 641.811]), de la LTVA (RS 641.20; art. 93 ), de la LIFD (RS 642.11; art. 169 s .) et de la loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA, RS 642.21; art. 47). Les conditions sont le plus souvent la mise en danger, devant être rendue vraisemblable, du paiement de la créance fiscale (der gefährdete Anspruch) â¿¿ même non exigible (arrêt du TF 2C_753/2007 du 15 mai 2008 consid. 2.2 et 3.4.2, au sujet de l'art. 48 al. 1 ORPL) â¿¿ ou, alternativement (ibid.), le domicile étranger du débiteur (Blumenstein/Locher, op. cit., p. 401; arrêt du TF 2A.561/2006 du 22 juin 2007 consid. 4.5, au sujet de l'art. 48 al. 1 ORPL; arrêts du TAF
Aâ¿¿6119/2007 du 19 novembre 2007 consid. 2.1.1 ss; Aâ¿¿1663/2006 du 19 mars 2007 consid. 2.2.1, au sujet de l'art. 70 al. 1 let. a de la loi sur la TVA du 2 septembre 1999 [aLTVA, RO 2000 1300]; voir aussi arrêt du TF 2A.45/2004 du 13 septembre 2004 consid. 2.1, au sujet du même article).

L'administration doit encore rendre vraisemblable le montant des créances litigieuses (arrêt 2C_753/2007 consid. 3.4.2) et le fondement de la prétention menacée (glaubhaft zu machen respectivement wahrscheinlich erweisen), sans qu'un examen matériel soit entrepris; seul un contrôle prima facie suffit (voir arrêt Aâ¿¿6119/2007 consid. 2.1.1 s.; décision de la Commission fédérale de recours en matière de douanes [CRD] du 13 février 2001 consid. 2a, in: ASA 70 p. 609, au sujet de l'art. 123 al. 1 aLD; voir aussi arrêt du TF 2A.611/2006 du 18 avril 2007 consid. 4.1 s. [les " droits du fisc paraissent bel et bien menacés "], au sujet de l'art. 169 al. 1 LIFD).

La décision relative la fourniture d'une sûreté a un caractère provisoire (arrêt 2A.561/2006 consid. 5.4; arrêts du TAF Aâ¿¿2784/2010 du 9 septembre 2010 consid. 3.2 [confirmé par arrêt du TF 2C_812/2010 du 23 mars 2011]; Aâ¿¿6119/2007 consid. 2.1.1); elle est " réputée " (" considérée comme une ", " est assimilée [une] ", respectivement " vaut ") ordonnance de séquestre au sens de l'art. 274 LP (art. 48 al. 2 ORPL; art. 93 al. 3 LTVA; art. 170 al. 1 LIFD; art. 47 al. 2 LIA [...]). Cela dit, même si une décision de réquisition de sûretés selon l'art. 81 LD implique en principe aussi un séquestre, il peut y être renoncé dans des cas particulier (voir art. 210 al. 5 de l'ordonnance du 1er novembre 2006 sur les douanes [OD, RS 631.01]; Cadosch, op. cit., art. 81 no 8).

Aussi bien le séquestre, qui a également un caractère provisoire, que la décision relative la fourniture d'une sûreté doivent respecter â¿¿ notamment au vu du montant de la sûreté (arrêt Aâ¿¿6119/2007 consid. 2.1.1 et 4.3 s.; voir aussi arrêt 2A.45/2004 consid. 2.1) â¿¿ le principe de proportionnalité.

3.3.3

3.3.3.1 Le droit de gage mobilier peut être défini comme le droit réel limité qui permet son titulaire de faire réaliser un bien mobilier (appartenant autrui) ou un droit (qui n'est pas un immeuble au sens de l'art. 655 al. 2 CC), afin d'obtenir le paiement de la créance garantie (Paul-Henri Steinauer, Les droits réels, tome III, 4e éd. 2012, no 3077; ATF 123 III 367 consid. 3c; 107 III 40 consid. 3).

3.3.3.2 Le droit de gage douanier, un des rares droits de gage légaux sur des biens meubles, est un moyen d'assurer le recouvrement des prétentions découlant du droit douanier aux fins de garantir des créances de droit public (Message du 15 décembre 2003 relatif une nouvelle loi sur les douanes, FF 2004 517, 598 [ci-après: message LD]), savoir celles mentionnées l'art. 200 OD (art. 212 al. 1 OD). Il sert en outre de moyen de conservation des preuves dans une procédure pénale ou dans une procédure pénale administrative (art. 212 al. 2 OD).

La Confédération a un droit de gage légal (droit de gage douanier) a) sur les marchandises passibles de droits de douane, et b) sur les marchandises et les choses ayant servi commettre une infraction la législation douanière ou aux actes législatifs de la Confédération autres que douaniers que l'AFD exécute (art. 82 al. 1 LD; ATAF 2015/34 consid. 5.1.4, où l'art. 82 LD n'entrait cela dit pas concrètement en ligne de compte; Ernst Blumenstein, Grundzüge des schweizerischen Zollrechts, 1931, § 14 p. 47 s.; voir aussi art. 120 al. 1 aLD; ATF 97 I 455 consid. 3; arrêt du TF 2A.242/2004 du 15 novembre 2004 consid. 4.2.4).

Le droit de gage douanier naît avec la créance douanière qu'il garantit et prime tous les autres droits réels afférents au gage (art. 82 al. 3 LD; voir aussi message LD, FF 2004 517, 599; art. 69 LD; Blumenstein, op. cit., § 14 p. 46; Cadosch, op. cit., art. 82 no 11; Blumenstein/Locher, op. cit., p. 396). Le principe de spécialité s'applique, en ce sens que le droit de gage douanier n'existe que pour des biens particuliers et pour les prétentions mentionnées dans la loi en relation avec les biens en question (Blumenstein, op. cit., § 14 p. 47; Cadosch, op. cit., art. 82 no 3; Blumenstein/Locher, op. cit., p. 396; arrêt du TF 2C_415/2013 du 2 février 2014 consid. 6.2; arrêt du TAF Aâ¿¿3638/2012 du 21 mars 2013 consid. 4.2). Il doit ainsi y avoir connexité entre le(s) bien(s) et la créance douanière (Cadosch, op. cit., art. 82 no 4).

3.3.3.3 Selonl'art. 83 al. 1 LD relatif au séquestre (Beschlagnahme), l'AFD fait valoir (macht [...] geltend) son droit de gage (consid. 3.3.3.2) par le séquestre. Le séquestre s'exerce par la mainmise sur le gage ou par l'interdiction faite au possesseur des marchandises ou des choses d'en disposer (art. 83 al. 2 LD; voir aussi art. 121 al. 1 aLD relatif au séquestre du gage [Beschlagnahme des Zollpfandes]). A l'instar du droit de gage douanier, le séquestre sert avant tout recouvrer les créances douanières et, titre secondaire, conserver des moyens de preuve dans une procédure pénale ou dans une procédure pénale administrative (voir art. 212 OD; Cadosch, op. cit., art. 83 no 4). Il peut aussi porter notamment sur des marchandises ou des choses sur lesquelles des tiers ont des droits de propriété ou de gage (art. 214 al. 1 let. a OD). Si les tiers sont connus, l'AFD les informe du séquestre (art. 214 al. 2 OD; Cadosch, op. cit., art. 83 no 2).

Le Tribunal fédéral a jugé que l'administration pouvait ordonner le séquestre douanier selon les art. 120 s. aLD avant que le droit de gage douanier lui-même et les créances qu'il était destiné garantir eussent été constatés définitivement (ATF 107 Ib 94 consid. 2a). Il suffisait, pour justifier le séquestre, qu'une procédure eût été engagée pour la fixation de droits ou la répression d'une infraction, que cette procédure n'apparût pas d'emblée dénuée de fondement, c'est- -dire que l'existence d'un droit de gage douanier ne fût pas invraisemblable première vue et enfin que le séquestre portât sur les objets qui seraient soumis au droit de gage présumé (ATF 79 I 192 consid. 2 et 4 ; 73 I 422 consid. 2; voir aussi ATF 82 I 211 consid. 2).

Le destinataire de la décision de séquestre selon l'art. 83 al. 2 LD est la personne chez laquelle se trouve, en possession ou en garde, la marchandise ou la chose séquestrer (art. 216 OD). Selon l'art. 215 OD, le recours contre le séquestre n'a pas d'effet suspensif, faute de quoi l'efficacité du séquestre pourrait être contournée (Cadosch, op. cit., art. 83 no 8; Martin Kocher, in: ZG, op. cit., art. 116 no 82).

Le cadre légal de la mesure de séquestre, savoir l'art. 76 LD (consid. 3.3.1), de même que les dispositions spéciales relatives aux décisions de réquisition de sûretés (consid. 3.3.2), au droit de gage douanier et au séquestre (consid. 3.3.3) ayant été présenté, il faut en extraire les conditions que doit respecter tout séquestre selon l'art. 83 al. 1 LD.

3.3.4

3.3.4.1 Même si l'AFD fait valoir le droit de gage par le séquestre, le droit de gage est légal: il naît sans que l'AFD ne manifeste de concrétisation par le biais du séquestre ni autre démarche (consid. 3.3.3.2). Le séquestre du gage (consid. 3.3.3.3), prévu dans une disposition distincte, est quant lui bien une décision au sens de l'art. 5 PA, contre laquelle le recours est d'ailleurs juste titre ouvert. La question est de savoir quelles conditions une telle décision peut être rendue.

En présence d'un droit de gage douanier, la décision de séquestre peut â¿¿ mais ne doit pas nécessairement â¿¿ être prise: l'administration a la faculté â¿¿ ce qui vaut aussi pour les demandes de sûretés (voir arrêt du TF 2C_1100/2012 du 20 mai 2013 consid. 9, non publié in ATF 139 II 346, au sujet des art. 93 s . LTVA) â¿¿ de procéder au séquestre. Selon l'aLD d'ailleurs, le séquestre n'intervenait pas dans tous les cas de droit de gage, mais uniquement lorsque l'objet ne se trouvait pas en possession de l'administration (" entre ses mains "; art. 121 al. 1 aLD; Blumenstein, op. cit., § 14 p. 49), ce dans le but de permettre l'administration de disposer de gages même lorsqu'elle n'entrait pas en possession des objets, au sens prévu par le nantissement de l'art. 884 al. 1 CC (Message du 4 janvier 1924 concernant la révision de la loi fédérale sur les douanes du 28 juin 1893, FF 1924 I 21, 60 s. [ci-après: message aLD]). L'art. 83 al. 1 LD ne fait pour sa part plus la distinction entre le gage qui serait déj en mains de l'administration et celui qui ne le serait pas: le séquestre s'exerce simplement par la mainmise sur le gage ou par l'interdiction faite au possesseur des marchandises ou des
choses d'en disposer (voir art. 83 al. 2 LD).

On pourrait se demander si l'art. 76 al. 2 LD autoriserait le séquestre uniquement si des sûretés ne sont pas fournies, même si le paiement de la créance douanière ne paraît pas menacé, puisque le texte évoque ces conditions alternativement (" ou "); dans l'affirmative, on ne comprendrait toutefois pas pourquoi l'art. 76 al. 2 LD évoque le droit de gage, en tant que la seconde condition perdrait toute portée sur le prononcé du séquestre. L'interprétation littérale n'est donc pas claire quant la question de savoir si le séquestre du gage douanier est soumis des conditions telles que la mise en danger du paiement de la créance douanière et le principe de proportionnalité, conditions d'ailleurs aussi applicables la décision de réquisition de sûretés (consid. 3.3.2).

La LD a désormais inclus l'art. 76 LD dans la sect. 1 " Principe " du chap. 2 " Garantie de la créance douanière ", alors que l'art. 81 LD, aussi bien que les art. 82 et 83 LD, sont inclus dans une même sect. 3 " Décision de réquisition de sûretés et droit de gage douanier ". Dans ce cadre systématique, les principes issus de l'art. 76 al. 2 et 3 LD doivent logiquement s'appliquer aux dispositions particulières, notamment au séquestre de l'art. 83 LD. L'interprétation systématique laisse ainsi penser que le prononcé du séquestre est soumis la condition selon laquelle le paiement de la créance paraît menacé ainsi qu' la condition de l'absence de fourniture de sûretés.

Ni Cadosch (op. cit., art. 76 no 14), ni le message LD (FF 2004 517, 595) au sujet de l'art. 76 al. 2 LD ne sont d'un grand secours pour la présente réflexion. On peut en tout cas relever que la réglementation du droit de gage douanier a été introduite dans l'aLD en tant qu'elle était fondée sur le droit ordinaire, savoir la loi fédérale du 30 juin 1849 sur le mode de procéder la poursuite des contraventions aux lois fiscales et de police de la Confédération (RO I 87; voir aussi délibérations du l'Assemblée fédérale, du Conseil national et du Conseil des Etats du 26 juillet 1849, FF 1849 II 287). L'interprétation téléologique pourrait ainsi laisser penser que le séquestre du gage peut intervenir même si la créance n'est pas menacée, dans le but de recouvrer au mieux les créances fiscales, l'aide d'une garantie réelle (message aLD, FF 1924 I 21, 59 s.), ce d'autant plus que l'art. 121 al. 1 aLD et l'art. 123 al. 1 aLD semblaient prévoir que la condition de la créance menacée ne s'appliquait qu' la décision de réquisition de sûretés, et non au séquestre du gage douanier (dans ce sens: Blumenstein, op. cit., § 14 p. 49 et 51).

3.3.4.2 L'interprétation littérale et historique n'étant pas limpide, l'interprétation systématique allant dans un sens, l'interprétation téléologique semblant aller dans un autre, le juge doit chercher plus avant la volonté du législateur. D'abord, s'il est vrai que le séquestre peut être initialement prononcé sur des biens dont la valeur dépasse les montants réclamés par l'AFD, sauf nier toute efficacité au droit de gage douanier, cela ne veut pas pour autant dire que le séquestre peut être maintenu indéfiniment, sans qu'il ne soit entrepris de démarches visant l'établissement de la créance douanière. A ce titre, le Tribunal fédéral a jugé qu'une procédure au fond doit être engagée (consid. 3.3.3.3).

Ensuite, on ne conçoit guère, ne serait-ce que pour des raisons purement pratiques, que l'AFD séquestre toute marchandise ou chose passibles de droits de douane ou ayant servi commettre une infraction. Dans ce cadre, l'institution de la réquisition de sûretés, respectivement celle du droit de gage douanier, visent fondamentalement toutes deux, en tant que mesures provisionnelles, garantir et assurer le recouvrement de créances douanières; les deux institutions doivent donc être soumises des conditions analogues.

Le prononcé du séquestre, respectivement son maintien, ne peut ainsi intervenir que si une créance douanière devait être menacée, le principe de proportionnalité devant toujours être respecté. Le fait que l'art. 208 al. 2 OD dispose que le paiement de la créance paraît également menacé, aux fins du prononcé d'une décision de réquisition de suretés, s'il n'existe pas de gage douanier, ne veut pas encore dire que le prononcé du séquestre, pour sa part, pourrait avoir lieu même si la créance ne paraît pas menacée.

Enfin, l'égard du principe de proportionnalité, on remarque que la LD ne prévoit plus une forme de préséance du droit de gage sur la décision de réquisition de sûretés (l'art. 123 al. 1 aLD disposait que la réquisition de sûretés pouvait intervenir notamment " en tant que la créance n'est pas garantie par un gage douanier " [décision de la CRD consid. 2a, in: ASA 70 p. 609]). A titre de moyens alternatifs au séquestre selon l'art. 83 al. 1 LD, on peut citer notamment une décision de réquisition de sûretés selon l'art. 81 LD; elle est certes distincte du droit de gage selon l'art. 82 LD, mais pourrait elle aussi conduire au séquestre (art. 81 al. 3 LD; non soumis au principe de spécialité [consid. 3.3.3.2; Cadosch, op. cit., art. 82 no 4]) d'un bien identifié par l'AFD. Par ailleurs, le séquestre sous forme d'interdiction de disposer (art. 83 al. 2 LD) â¿¿ et non sous forme de mainmise â¿¿ est protégé par la sanction pénale de l'art. 122 LD (détournement du gage douanier), soit une amende pouvant atteindre le quintuple de la valeur des marchandises.

3.3.4.3 En définitive, les conditions du prononcé du séquestre selon l'art. 83 al. 1 LD sont les suivantes. En présence 1) d'un droit de gage,
ce séquestre 2) intervient avant que la créance réclamée par l'administration ait été définitivement établie conformément la procédure administrative ordinaire. S'il est vrai que le séquestre peut être initialement prononcé sur des biens donnés â¿¿ conformément au principe de spécialité (consid. 3.3.3.2) â¿¿ dont la valeur dépasse les montants réclamés par l'AFD, cela ne veut pas pour autant dire que le séquestre peut être maintenu indéfiniment, sans qu'il ne soit entrepris de démarches visant l'établissement de la créance douanière. Le maintien du séquestre s'avère donc 3) être conditionné par de telles démarches. En outre, le séquestre ne peut être prononcé, respectivement maintenu, que si 4) le paiement de la créance douanière paraît menacé, ce qui inclut une certaine forme d'urgence d'agir. Les conditions citées doivent au moins 5) être rendues vraisemblables (l'art. 76 al. 2 et 3 LD disposent que le paiement de la créance douanière doit paraître menacé). Comme tout acte de l'administration, le prononcé, respectivement le maintien du séquestre, doivent 6) être compatibles avec le principe de proportionnalité.

3.3.5 Les marchandises ou les choses séquestrées peuvent être restituées l'ayant droit contre sûretés (art. 84 al. 1 LD) ou, certaines conditions, sans sûreté (art. 84 al. 2 LD; arrêt 2C_415/2013 consid. 6.3; message LD, FF 2004 517, 600). La restitution met fin au séquestre du gage douanier, qui est remis au destinataire de la décision de séquestre. En cas de litige, la procédure se déroule conformément l'art. 218 al. 3 OD (art. 219 al. 1 OD; Cadosch, op. cit., art. 83 no 12 et art. 84 no 3), c'est- -dire que s'il y a plusieurs ayants droit et qu'il en résulte un litige quant la personne laquelle la marchandise doit être restituée, l'AFD peut se libérer par consignation de la marchandise en justice. En présence d'une situation juridique confuse, l'administration des douanes doit procéder aux éclaircissements nécessaires (ATF 107 Ib 94 consid. 3a; 97 I 455 consid. 5a, rendus au sujet de l'art. 121 al. 3 aLD; Cadosch, op. cit., art. 83 no 12).

3.4

3.4.1 En vertu du principe de proportionnalité, une restriction aux droits constitutionnels doit être limitée ce qui est nécessaire pour atteindre le but poursuivi, adéquate et supportable pour la personne visée; la mesure est disproportionnée s'il est possible d'atteindre le même résultat par un moyen moins incisif (art. 5 al. 2 et art. 36 al. 3 Cst.; ATF 132 I 49 consid. 7.2; arrêts 2C_753/2007 consid. 2.2; 2A.561/2006 consid. 5.1; arrêt du TAF Aâ¿¿5254/2014 du 24 juillet 2015 consid. 2.5, non publié
in ATAF 2015/34). L'autorité de recours contrôle si le montant mis en sûreté n'est pas exagéré (offensichtlich übersetzt; arrêt Aâ¿¿6119/2007 consid. 2.1.1, confirmé sur ce point par l'arrêt 2C_753/2007 consid. 3.4.2).

3.4.2 La liberté économique est garantie. Elle comprend notamment le libre choix de la profession, le libre accès une activité économique lucrative privée et son libre exercice (art. 27 Cst.). Le Tribunal fédéral a jugé en particulier que le retrait du permis et des plaques de circulation du véhicule d'un chauffeur indépendant l'empêche d'exercer sa profession, ce qui emporte une grave restriction (einen schweren Eingriff) de sa liberté économique (arrêt 2A.705/2006 consid. 3.7). La garantie de la propriété (art. 26 Cst.) ne se limite pas protéger la propriété au sens des droits réels, mais aussi d'autres prétentions (réelles, contractuelles, même factuelles) sur des choses (ATF 128 I 295 consid. 6a; Ulrich Häfelin et al., Schweizerisches Bundesstaatsrecht, 9e éd. 2016, no 597 s.).

4.â¿¿4.1(...)

4.2

4.2.1 Selon l'autorité inférieure, le séquestre repose sur les art. 82 et 83 LD et sur l'art. 212 OD. Compte tenu des considérations suivantes relatives tout particulièrement au principe de proportionnalité (consid. 4.2.2), la question de la base légale peut rester ouverte (consid. 4.2.3).

4.2.2

4.2.2.1 Le montant de 4 800 francs permettrait, selon l'AFD, " de garantir les créances qui seront exigibles dans le cadre du traitement de cette affaire " ([...]). Le séquestre de la camionnette servirait en d'autres termes " assurer le paiement des (fort vraisemblables) créances " ([...]). L'AFD entend ainsi conduire une procédure administrative formelle en vue d'établir la créance réclamée titre provisionnel l'appui du séquestre. Ces annonces de l'AFD vont d'ailleurs dans le sens de la jurisprudence du Tribunal fédéral, qui a jugé qu'une procédure au fond doit être introduite (consid. 3.3.3.3).

A ce propos, entre le séquestre du 29 août 2016 et la transmission du recours au Tribunal administratif fédéral par pli du 10 novembre 2016, l'AFD n'a pas initié une telle procédure. Elle a seulement procédé divers échanges épistolaires, ce qui n'a au demeurant pas servi la célérité des démarches administratives. On pourrait certes se demander si la procédure initiée par le séquestre du 29 août 2016 ne viserait pas aussi établir les prétentions alléguées par l'AFD. Cela dit, l'AFD elle-même part du principe que les créances réclamées devront être établies ultérieurement, sous-entendant qu'elle doit encore conduire une procédure administrative ordinaire. Il est vrai par ailleurs que l'AFD allègue avoir initié une telle procédure en tant que le chauffeur de la camionnette a été averti que " [l]a personne assujettie l'obligation de déclarer est informée de l'ouverture de la procédure pénale " ([...]). Cela dit, la procédure pénale ne vise certainement pas établir l'intégralité du montant de 4 800 francs, ce même si, selon le procès-verbal de constat, les " objets séquestrés sont en outre des pièces conviction au sens de l'art. 212 [al. 2 OD] ".

Il en découle que l'AFD, qui indique vouloir maintenir le séquestre sans apporter de précisions convaincantes quant aux démarches destinées établir les créances réclamées, ne respecte pas les règles établies par le Tribunal fédéral selon lesquelles une procédure, qui n'est pas d'emblée dénuée de fondement, doit été engagée pour la fixation de droits ou la répression d'une infraction.

4.2.2.2 Le séquestre ne peut exister que si l'AFD rend vraisemblable une prétention. Or ici, elle expose de manière lacunaire les dispositions et les faits qui justifieraient le montant réclamé de 4 800 francs [...]. On ne trouve aucune disposition fondant le calcul de l'AFD, qui se contente d'estimer la valeur du véhicule " sur la base de valeurs trouvées sur internet ". Le fait que le montant de l'amende ne serait pas, comme souligné par l'AFD [...], l'unique montant en jeu in casu n'étaye aucunement le fondement du montant réclamé. Il n'appartient pas au Tribunal administratif fédéral de reconstituer un calcul hypothétique. On souligne que l'AFD n'allègue pas non plus se baser sur des montants qu'elle aurait déj facturés aux recourants pour des faits similaires ceux constatés le 29 août 2016 lors du séquestre (voir arrêt 2C_753/2007 consid. 3.4.2). Au demeurant, même les faits allégués par l'AFD pour justifier en particulier les droits de douane souffrent de lacunes; ils seraient basés sur le poids brut du véhicule. Or, on ne sait rien de ce poids. Il ne s'avère par conséquent pas possible de retenir que la prétention de 4 800 francs de l'AFD est rendue vraisemblable.

4.2.2.3 Par ailleurs, l'AFD a certes proposé la remise de sûretés pour pouvoir restituer la camionnette. Sous l'angle de l'art. 84 al. 1 LD, cette demande ne peut avoir de fondement que si le séquestre lui-même est licite. Au surplus, l'AFD ne semble pas avoir envisagé une décision de réquisition de sûretés dans le sens du consid. 3.3.2 pour le montant réclamé, et elle n'a en tout cas pas rendu de décision formelle ce titre. L'exploitation des recourants, tout le moins en partie sise en Suisse, n'apparaît pourtant première vue pas exclue de toute forme d'emprise de l'AFD, qui, s'intéressant surtout disposer d'une sûreté sous la forme d'un bien séquestré, aurait pu envisager une décision conduisant au séquestre (art. 81 al. 3 LD) d'un autre bien que la camionnette, ce qui aurait vraisemblablement porté une atteinte moindre aux droits des recourants que le séquestre litigieux. On peut aussi se demander si un séquestre non pas sous forme de mainmise mais uniquement sous forme d'interdiction de disposer (art. 83 al. 2 LD) n'aurait pas lui aussi été plus respectueux du principe de proportionnalité, ce d'autant plus que la sanction pénale de l'art. 122 LD peut sembler dissuasive des
particuliers, comme les recourants ou le chauffeur, qui commercent régulièrement sur le territoire suisse ([...]). Compte tenu de ces deux alternatives, le principe de proportionnalité a été violé.

4.2.2.4 Enfin, le fait que la valeur du véhicule ait été estimée 17 000 francs démontre clairement que l'objet séquestré a une valeur sans commune mesure avec la somme réclamée par l'autorité inférieure (fr. 4 800.â¿¿), même si on devait retenir que le montant dû s'élève finalement 5 400 francs, en raison de l'émolument de décision de 600 francs. Cet écart entre la valeur du bien et le montant réclamé n'est pas en lui-même problématique (consid. 3.3.4.2), mais cumulé aux éléments exposés (consid. 4.2.2.1 ss), il heurte le principe de proportionnalité. Le fait que la camionnette ne puisse pas être divisée pour n'en retenir que la valeur couvrant la créance alléguée ne permettait pas pour autant l'AFD de la conserver sans autres démarches, mais aurait bien plutôt dû l'inciter au moins chercher un moyen alternatif de s'assurer du recouvrement de la créance.

La liberté économique des recourants entre en ligne de compte, puisqu'il n'est pas contesté que la camionnette sert, respectivement servait, livrer des plantes aux clients des recourants, ou en tout cas de la recourante, de sorte que leur activité professionnelle est restreinte. La garantie de la propriété (art. 26 Cst.) des recourants est aussi en jeu, même s'ils ne se disent pas propriétaires de la camionnette (consid. 3.4.2). Il en résulte que le séquestre litigieux, emportant indubitablement restriction de cette liberté, respectivement garantie, sans toutefois être compatible avec le principe de proportionnalité, n'est pas conforme la Constitution.

4.2.2.5 Pour ces motifs, la décision attaquée viole le droit; elle doit être annulée. La conclusion principale no 2 du recours est donc admise.

4.2.3 Implicitement tout le moins, l'autorité inférieure retient qu'un droit de gage existerait tant sur la base de l'art. 82 al. 1 let. a LD que de la let. b du même alinéa. Les recourants ont pour leur part réitéré le 23 décembre 2016 ignorer quelle infraction ils auraient commise et quelles dispositions légales ils auraient violées, contestant en particulier l'application de l'art. 82 al. 1 let. b LD.

Le séquestre de l'art. 83 al. 1 LD n'intervenant qu'en présence d'un droit de gage douanier selon l'art. 82 al. 1 LD, il conviendrait d'examiner ses conditions, sous l'angle de la vraisemblance (consid. 3.3.4.3). Selon l'AFD, le régime douanier de l'admission temporaire n'aurait pas été respecté, ce qui emporterait le devoir de payer les redevances d'entrée ainsi que la réalisation d'une infraction ([...]). La conclusion quant leur application ici n'a toutefois pas besoin d'être tranchée, aucune procédure destinée établir les créances réclamées n'ayant été introduite (consid. 4.2.2.1).

Tout au plus peut-on remarquer qu'il apparaît qu'une créance qui serait alléguée par l'AFD, sous réserve d'un examen quant sa vraisemblance (consid. 4.2.2.2), pourrait bien paraître menacée. En effet, comme le séquestre peut aussi porter notamment sur des choses sur lesquelles des tiers ont des droits de propriété (consid. 3.3.3.3), il est compréhensible que le procès-verbal de séquestre ait été notifié au chauffeur de la camionnette, avant que les recourants ne le contestent. L'AFD, qui motive le séquestre par le risque allégué que le véhicule litigieux échappe au droit de gage légal en repartant définitivement l'étranger, confond pourtant créance douanière et séquestre, la première pouvant parfaitement être acquittée par d'autres moyens que la réalisation d'un objet éventuellement séquestré. L'AFD semble en outre se prévaloir du fait que le chauffeur n'aurait pas sur le champ acquitté la créance réclamée le 29 août 2016, se référant implicitement une menace contre la créance selon l'art. 76 al. 3 let. a LD (le débiteur est en demeure).

Il apparaît, cela dit, exclu que le chauffeur soit le seul débiteur de la créance prétendue. En particulier, on peut se demander â¿¿ sans avoir en juger ici â¿¿ si les recourants, qui contestent le séquestre, ne pourraient pas être considérés eux aussi comme débiteurs éventuels. Pourtant, en tant que leur comportement n'est pas remis en cause par l'AFD, on ne peut retenir leur égard qu'il serait vraisemblable que le paiement d'une éventuelle créance serait menacé au sens de l'art. 76 al. 3 let. a LD.

Il en va différemment de la menace au paiement selon l'art. 76 al. 3 let. b LD. Même si l'AFD retient, dans la partie en fait de la décision litigieuse, que l'exploitation de la recourante " est sise en Suisse ", elle n'a finalement pas manqué d'invoquer [...] le domicile étranger des détenteurs de la camionnette. Or, effectivement, ni le chauffeur, ni les recourants n'apparaissent être domiciliés en Suisse. Partant, il pourrait avoir été rendu vraisemblable que le paiement d'une éventuelle créance réclamée serait menacé, la question pouvant cela dit rester indécise, aucune procédure pour l'établir n'ayant été introduite (consid. 4.2.2.1), comme déj rappelé.

4.3 Même si l'autorité inférieure a indiqué que la camionnette pouvait aussi servir de pièce conviction dans une procédure pénale ou dans une procédure pénale administrative, on ne voit pas que les dispositions d'une telle procédure puissent fonder ici le séquestre. D'ailleurs, l'autorité inférieure n'allègue aucune base légale de la loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA, RS 313.0) ou du code de procédure pénale du 5 octobre 2007 (CPP, RS 312.0) pour justifier le séquestre, qui apparaît de toute façon incompatible avec le principe de proportionnalité (consid. 4.2.2).

4.4 (...)

4.5 En ce qui concerne enfin la restitution de la camionnette, les recourants ne concluent qu' la levée du séquestre ([...]). A titre provisionnel, ils concluent la restitution immédiate de la camionnette, sans préciser en faveur de qui la restitution est demandée. Le 28 septembre 2016 et le 26 octobre 2016, les recourants ont souligné que D. sollicitait, en tant que propriétaire ([...]), la restitution du véhicule, alors que le 20 octobre 2016, ils ont au contraire sollicité la restitution E. Dans ces conditions, la qualité de propriétaire de la camionnette pourrait sembler incertaine, mais ce point n'est pas déterminant, puisque l'art. 219 al. 1 OD, applicable par analogie ici, prévoit la restitution au destinataire de la décision (consid. 3.3.5). Ainsi, sous réserve d'un litige â¿¿ qui ne ressort d'aucune manière de l'état du dossier â¿¿ entre les ayants droit de la camionnette, elle doit être restituée sans délai au chauffeur mentionné dans le procès-verbal du 29 août 2016.

SR 631.0 Legge del 18 marzo 2005 sulle dogane (LD) LD Art. 76
¹	Se un credito doganale sorge solo condizionatamente oppure se l'UDSC accorda agevolazioni di pagamento, il debitore doganale deve garantire il credito doganale mediante deposito in contanti, deposito di titoli sicuri e negoziabili o mediante fideiussione doganale.
²	Se non è prestata una garanzia oppure se il pagamento appare compromesso, l'UDSC può ordinare, anche se il credito doganale non è ancora esigibile, che sia prestata una garanzia o far valere il diritto di pegno doganale.
³	Il pagamento può risultare compromesso in particolare se il debitore doganale:
^a	è in mora con il pagamento; oppure
^b	non è domiciliato in Svizzera o compie atti per rinunciare al domicilio, alla sede o allo stabilimento d'impresa in Svizzera o per farsi cancellare dal registro di commercio svizzero.
⁴	Il Consiglio federale stabilisce i casi in cui non è richiesta una garanzia o ne è richiesta soltanto una parziale.

SR 631.0 Legge del 18 marzo 2005 sulle dogane (LD) LD Art. 81 Ordine di prestare garanzia
¹	Nell'ordine di prestare garanzia devono essere menzionati il motivo legale della garanzia, l'importo da garantire e l'ufficio presso il quale devono essere depositate le garanzie.
²	Il ricorso contro l'ordine di prestare garanzia non ha effetto sospensivo.
³	L'ordine di prestare garanzia è parificato a una sentenza giudiziaria a tenore dell'articolo 80 della legge federale dell'11 aprile 188933 sull'esecuzione e sul fallimento (LEF). Esso è reputato decreto di sequestro ai sensi dell'articolo 274 LEF. L'opposizione al decreto di sequestro non è ammessa.

SR 631.0 Legge del 18 marzo 2005 sulle dogane (LD) LD Art. 82 Contenuto del diritto di pegno doganale
¹	La Confederazione ha un diritto di pegno legale (diritto di pegno doganale):
^a	sulle merci per le quali devono essere versati tributi doganali; e
^b	sulle merci o sulle cose che sono servite a commettere una violazione di disposti federali doganali o non doganali alla cui esecuzione l'UDSC coopera.
²	Se il pegno doganale non copre tutti i crediti garantiti, il debitore doganale può precisare quali debiti intende estinguere con il provento della realizzazione. Se il debitore doganale non si decide entro il termine stabilito, il pegno doganale risponde nella graduatoria stabilita dal Consiglio federale.
³	Il diritto di pegno doganale sorge contemporaneamente al credito doganale che deve garantire e ha la precedenza su tutti gli altri diritti reali sulla cosa.

SR 631.0 Legge del 18 marzo 2005 sulle dogane (LD) LD Art. 83 Sequestro
¹	L'UDSC fa valere il diritto di pegno doganale mediante sequestro.
²	Si procede al sequestro prendendo possesso delle merci o delle cose oppure diffidando il detentore a non disporne.
³	Se accerta la presenza di merci che si presume siano state introdotte illecitamente nel territorio doganale, l'UDSC le sequestra a titolo di pegno doganale. Se il valore della merce lo giustifica, l'UDSC cerca di rintracciare l'avente diritto.

SR 631.0 Legge del 18 marzo 2005 sulle dogane (LD) LD Art. 83 Sequestro
¹	L'UDSC fa valere il diritto di pegno doganale mediante sequestro.
²	Si procede al sequestro prendendo possesso delle merci o delle cose oppure diffidando il detentore a non disporne.
³	Se accerta la presenza di merci che si presume siano state introdotte illecitamente nel territorio doganale, l'UDSC le sequestra a titolo di pegno doganale. Se il valore della merce lo giustifica, l'UDSC cerca di rintracciare l'avente diritto.

SR 281.1 Legge federale dell'11 aprile 1889 sulla esecuzione e sul fallimento (LEF) LEF Art. 274 - 1 Il giudice incarica dell'esecuzione del sequestro l'ufficiale o altro funzionario o impiegato, a cui comunica il decreto di sequestro.482
¹	Il giudice incarica dell'esecuzione del sequestro l'ufficiale o altro funzionario o impiegato, a cui comunica il decreto di sequestro.482
²	Il decreto enuncia:
¹	il nome ed il domicilio del creditore, dell'eventuale mandatario e del debitore;
²	il credito pel quale il sequestro è concesso;
³	la causa del sequestro;
⁴	gli oggetti da sequestrare;
⁵	la menzione della responsabilità del creditore pei danni ed eventualmente della prestazione di garanzia a lui imposta.

SR 641.811 Ordinanza del 27 marzo 2024 concernente la tassa sul traffico pesante (Ordinanza sul traffico pesante, OTTP) - Ordinanza sul traffico pesante OTTP Art. 48 Decisione d'imposizione per i veicoli esteri con determinazione manuale dei chilometri percorsi - 1 Per i veicoli esteri per i quali i chilometri percorsi sono determinati manualmente, ai fini della determinazione della tassa commisurata alle prestazioni fanno stato i seguenti dati relativi al peso determinante e al numero di chilometri percorsi:
¹	Per i veicoli esteri per i quali i chilometri percorsi sono determinati manualmente, ai fini della determinazione della tassa commisurata alle prestazioni fanno stato i seguenti dati relativi al peso determinante e al numero di chilometri percorsi:
^a	il peso determinante secondo l'articolo 40 capoverso 2 lettera b o capoverso 3 lettera b più elevato;
^b	il numero di chilometri percorsi o i punti di riferimento registrati all'uscita dal territorio doganale (art. 40 cpv. 3 lett. c).
²	Per i veicoli secondo il capoverso 1 l'UDSC rilascia una quietanza dopo il pagamento della tassa. Questa serve da prova del pagamento. Una decisione d'imposizione viene notificata se la persona assoggettata al pagamento della tassa la richiede entro 30 giorni dal rilascio della quietanza.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 93 Amministratori - 1 Le persone, domiciliate all'estero, membri dell'amministrazione o della direzione di persone giuridiche aventi sede o amministrazione effettiva in Svizzera devono l'imposta sui tantièmes, gettoni di presenza, indennità fisse, partecipazioni di collaboratore ed altre rimunerazioni loro versate.186 Lo stesso vale se tali indennità sono versate a un terzo.187
¹	Le persone, domiciliate all'estero, membri dell'amministrazione o della direzione di persone giuridiche aventi sede o amministrazione effettiva in Svizzera devono l'imposta sui tantièmes, gettoni di presenza, indennità fisse, partecipazioni di collaboratore ed altre rimunerazioni loro versate.186 Lo stesso vale se tali indennità sono versate a un terzo.187
²	Le persone, domiciliate all'estero, membri dell'amministrazione o della direzione di imprese estere aventi uno stabilimento d'impresa in Svizzera devono l'imposta sui tantièmes, gettoni di presenza, indennità fisse, partecipazioni di collaboratore e altre rimunerazioni loro versate e addebitate allo stabilimento d'impresa.188
³	L'aliquota dell'imposta è stabilita al 5 per cento dei proventi lordi.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 169 Costituzione - 1 Se il contribuente non ha il domicilio in Svizzera o se il pagamento dell'imposta da lui dovuta sembra compromesso, l'amministrazione cantonale dell'imposta federale diretta può esigere in ogni momento, anche prima che l'imposta sia accertata definitivamente, la costituzione di garanzie. La decisione di richiesta di garanzie deve indicare l'importo da garantire ed è immediatamente esecutiva. Nella procedura d'esecuzione, esplica gli stessi effetti di una sentenza giudiziaria esecutiva.
¹	Se il contribuente non ha il domicilio in Svizzera o se il pagamento dell'imposta da lui dovuta sembra compromesso, l'amministrazione cantonale dell'imposta federale diretta può esigere in ogni momento, anche prima che l'imposta sia accertata definitivamente, la costituzione di garanzie. La decisione di richiesta di garanzie deve indicare l'importo da garantire ed è immediatamente esecutiva. Nella procedura d'esecuzione, esplica gli stessi effetti di una sentenza giudiziaria esecutiva.
²	Le garanzie devono essere costituite in denaro, attraverso il deposito di titoli sicuri e negoziabili o mediante fideiussione bancaria.
³	Il contribuente può impugnare la decisione di richiesta di garanzie con ricorso alla commissione cantonale di ricorso in materia di imposte, entro 30 giorni dalla notificazione. È applicabile l'articolo 146.261
⁴	Il ricorso contro la decisione di richiesta di garanzie non ha effetto sospensivo.262

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 93 Garanzie - 1 L'AFC può esigere garanzie per le imposte, gli interessi e le spese, anche se non sono passati in giudicato, né scaduti, se:181
¹	L'AFC può esigere garanzie per le imposte, gli interessi e le spese, anche se non sono passati in giudicato, né scaduti, se:181
^a	l'esazione tempestiva sembra in pericolo;
^b	il debitore prende disposizioni per abbandonare il suo domicilio, la sua sede sociale o il suo stabilimento d'impresa in Svizzera o per farsi cancellare dal registro svizzero di commercio;
^c	il debitore è in mora con il loro pagamento;
^d	il contribuente assume in tutto o in parte un'impresa in fallimento.
^e	il contribuente presenta rendiconti in cui figurano importi manifestamente troppo bassi.
²	Se il contribuente rinuncia all'esenzione dall'assoggettamento (art. 11) o opta per l'imposizione di prestazioni escluse dall'imposta (art. 22), l'AFC può esigere che presti garanzie conformemente al capoverso 7.
³	La richiesta di garanzie deve indicare la causa giuridica delle stesse, l'importo da garantire e l'ufficio incaricato di riceverle; essa vale come decreto di sequestro ai sensi dell'articolo 274 LEF182. Contro la richiesta di garanzie non è ammesso reclamo.
⁴	La richiesta di garanzie è impugnabile con ricorso al Tribunale amministrativo federale.
⁵	Il ricorso contro la richiesta di garanzie non ha effetto sospensivo.
⁶	La notificazione della decisione concernente il credito fiscale vale come inizio dell'azione ai sensi dell'articolo 279 LEF. Il termine per promuovere l'esecuzione decorre dal momento in cui la decisione relativa al credito fiscale è passata in giudicato.
⁷	Le garanzie devono essere prestate sotto forma di depositi in contanti, fideiussioni solidali solvibili, garanzie bancarie, cartelle ipotecarie o ipoteche, polizze di assicurazione sulla vita con valore di riscatto, obbligazioni in franchi svizzeri, quotate in borsa, di debitori svizzeri o obbligazioni di cassa emesse da banche svizzere.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 170 Sequestro - 1 La decisione di richiesta di garanzie è parificata al decreto di sequestro secondo l'articolo 274 LEF264. Il sequestro è eseguito dal competente ufficio d'esecuzione.
¹	La decisione di richiesta di garanzie è parificata al decreto di sequestro secondo l'articolo 274 LEF264. Il sequestro è eseguito dal competente ufficio d'esecuzione.
²	Non è ammessa l'opposizione al decreto di sequestro prevista nell'articolo 278 LEF.

SR 642.21 Legge federale del 13 ottobre 1965 sull'imposta preventiva (LIP) LIP Art. 47 - 1 L'AFC può esigere garanzie per le imposte, gli interessi e le spese, anche se non siano ancora determinati con decisione passata in giudicato, né scaduti:
¹	L'AFC può esigere garanzie per le imposte, gli interessi e le spese, anche se non siano ancora determinati con decisione passata in giudicato, né scaduti:
^a	quando l'esazione appare in pericolo;
^b	quando il debitore dell'imposta non ha domicilio in Svizzera o si appresta ad abbandonare il domicilio in Svizzera o prende disposizioni per farsi radiare dal registro di commercio;
^c	quando il debitore dell'imposta è in mora con il pagamento o lo è stato a più riprese.
²	La richiesta di garanzie deve indicarne la causa giuridica, l'ammontare da garantire e l'ufficio incaricato di riceverle. Se la richiesta di garanzie si fonda sul capoverso 1 lettere a o b, essa vale come decreto di sequestro, di cui all'articolo 274 della legge federale dell'11 aprile 1889101 sulla esecuzione e sul fallimento. L'opposizione al decreto di sequestro non è ammessa.102
³	Le richieste di garanzie dell'AFC possono essere impugnate mediante ricorso al Tribunale amministrativo federale.103
⁴	Il ricorso contro richieste di garanzie non ha effetto sospensivo.104
⁵	...105

SR 631.01 Ordinanza del 1° novembre 2006 sulle dogane (OD) OD Art. 210 Procedura - (art. 81 LD)
¹	L'ordine di prestare garanzia è rivolto:
^a	al debitore doganale;
^b	all'ufficio d'esecuzione competente per l'esecuzione dell'ordine di sequestro nel luogo di sequestro.
²	L'ordine di prestare garanzia è immediatamente eseguibile.
³	L'UDSC presenta entro dieci giorni dalla consegna del verbale di sequestro una domanda di esecuzione all'ufficio d'esecuzione competente nel luogo di sequestro.138
⁴	Sono applicabili le corrispondenti disposizioni della LEF139.
⁵	In casi particolari si può rinunciare al sequestro di valori patrimoniali. I capoversi 1 lettera b, 3 e 4 nonché l'articolo 209 lettere f e i non sono applicabili in questi casi.

SR 210 Codice civile svizzero del 10 dicembre 1907 CC Art. 655 - 1 La proprietà fondiaria ha per oggetto i fondi.
¹	La proprietà fondiaria ha per oggetto i fondi.
²	Sono fondi nel senso di questa legge:
¹	i beni immobili;
²	i diritti per sé stanti e permanenti intavolati nel registro fondiario;
³	le miniere;
⁴	le quote di comproprietà d'un fondo.
³	La servitù su un fondo può essere intavolata nel registro fondiario come diritto per sé stante e permanente se:
¹	non è costituita né a favore di un fondo dominante né esclusivamente a favore di una determinata persona; e
²	è costituita per almeno 30 anni o per un tempo indeterminato.553

SR 631.01 Ordinanza del 1° novembre 2006 sulle dogane (OD) OD Art. 200 Entità della fideiussione - (art. 77 LD)
^a	dei tributi doganali e degli interessi;
^b	dei tributi e degli interessi previsti dai disposti doganali di natura non doganale;
^c	delle multe;
^d	degli emolumenti, dei costi procedurali e di altri costi.

SR 631.01 Ordinanza del 1° novembre 2006 sulle dogane (OD) OD Art. 212 Scopo - (art. 82 LD)
¹	Il pegno doganale serve a garantire l'incasso dei crediti di cui all'articolo 200.
²	Esso serve anche quale mezzo per garantire le prove nell'ambito di un procedimento penale o amministrativo.

SR 631.0 Legge del 18 marzo 2005 sulle dogane (LD) LD Art. 69 Inizio dell'obbligazione doganale - L'obbligazione doganale sorge:
^a	nel momento in cui l'ufficio doganale accetta la dichiarazione doganale;
^b	se l'ufficio doganale ha accettato la dichiarazione doganale prima dell'introduzione delle merci, nel momento in cui le stesse vengono condotte oltre il confine doganale;
^c	se la dichiarazione doganale è stata omessa, nel momento in cui le merci vengono condotte oltre il confine doganale, utilizzate o consegnate per altri scopi (art. 14 cpv. 4), consegnate fuori del periodo stabilito (art. 15) oppure, se tali momenti non possono essere determinati, quando si accerta l'omissione; oppure
^d	se la dichiarazione doganale è stata omessa all'atto dell'uscita da un deposito franco doganale, nel momento in cui le merci ne escono o, se tale momento non può essere determinato, quando si accerta l'omissione.

SR 631.01 Ordinanza del 1° novembre 2006 sulle dogane (OD) OD Art. 214 Oggetto del sequestro - (art. 83 LD)
¹	Il sequestro può riguardare anche merci o cose:
^a	sulle quali esistono diritti di proprietà o di pegno di terzi; o
^b	che sono state costituite in pegno conformemente al diritto in materia di esecuzione per debiti, che sono oggetto di sequestro o sono state inserite in una massa fallimentare.
²	Se i terzi sono noti, l'UDSC comunica loro il sequestro.

SR 631.0 Legge del 18 marzo 2005 sulle dogane (LD) LD Art. 116
¹	Contro le decisioni degli uffici doganali è ammissibile il ricorso presso le direzioni di circondario.
^1bis	Contro le decisioni di prima istanza delle direzioni di circondario è ammissibile il ricorso presso la Direzione generale delle dogane.
²	Nelle procedure davanti al Tribunale amministrativo federale e dinanzi al Tribunale federale, l'UDSC è rappresentato dalla Direzione generale delle dogane.
³	Il termine di ricorso di prima istanza contro l'imposizione è di 60 giorni a contare dall'allestimento della decisione d'imposizione.113
⁴	Per il rimanente, la procedura di ricorso è retta dalle disposizioni generali della procedura federale.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 5
¹	Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
^a	la costituzione, la modificazione o l'annullamento di diritti o di obblighi;
^b	l'accertamento dell'esistenza, dell'inesistenza o dell'estensione di diritti o di obblighi;
^c	il rigetto o la dichiarazione d'inammissibilità d'istanze dirette alla costituzione, alla modificazione, all'annullamento o all'accertamento di diritti o di obblighi.
²	Sono decisioni anche quelle in materia d'esecuzione (art. 41 cpv. 1 lett. a e b), le decisioni incidentali (art. 45 e 46), le decisioni su opposizione (art. 30 cpv. 2 lett. b e 74), le decisioni su ricorso (art. 61), le decisioni in sede di revisione (art. 68) e l'interpretazione (art. 69).24
³	Le dichiarazioni di un'autorità che rifiuta o solleva pretese da far valere mediante azione non sono considerate decisioni.

SR 210 Codice civile svizzero del 10 dicembre 1907 CC Art. 884 - 1 Salvo le eccezioni previste dalla legge, una cosa mobile può essere costituita in pegno soltanto col trasferimento del possesso al creditore pignoratizio.
¹	Salvo le eccezioni previste dalla legge, una cosa mobile può essere costituita in pegno soltanto col trasferimento del possesso al creditore pignoratizio.
²	Chi in buona fede riceve la cosa in pegno acquista il diritto di pegno sulla stessa, riservati i diritti dei terzi derivanti da un possesso anteriore, ancorché il pignorante non ne avesse la libera disposizione.
³	Il diritto di pegno non è costituito finché il datore del pegno conservi la cosa in suo esclusivo potere.

SR 631.01 Ordinanza del 1° novembre 2006 sulle dogane (OD) OD Art. 208 Crediti doganali non ancora esigibili o in pericolo - (art. 76 cpv. 2 e 3 nonché art. 81 LD)
¹	Sono equiparati a un credito doganale non ancora esigibile:
^a	le decisioni inerenti al debito doganale che non sono ancora cresciute in giudicato;
^b	i crediti doganali e gli altri crediti il cui ammontare non è ancora noto integralmente.
²	Il pagamento del credito appare pure in pericolo quando non esiste un pegno doganale o quest'ultimo è insufficiente.

SR 631.0 Legge del 18 marzo 2005 sulle dogane (LD) LD Art. 122 Distrazione del pegno doganale
¹	È punito con la multa fino al quintuplo del valore della merce chiunque:
^a	lasciato in possesso di una merce o una cosa che l'UDSC ha sequestrato come pegno doganale, la distrugge; oppure
^b	ne dispone senza il consenso dell'UDSC.
²	Il valore della merce corrisponde al prezzo commerciale applicato sul mercato interno al momento in cui è scoperta la distrazione del pegno doganale. Se tale prezzo non è noto, il valore della merce è stabilito da periti.

SR 631.0 Legge del 18 marzo 2005 sulle dogane (LD) LD Art. 84 Liberazione
¹	Le merci o le cose sequestrate possono essere liberate all'avente diritto contro prestazione di garanzie.
²	Senza garanzia, le merci o le cose sequestrate sono liberate se il proprietario:
^a	non è personalmente responsabile del credito doganale garantito; e
^b	prova che le merci o le cose sono state utilizzate senza sua colpa per commettere un'infrazione o che egli ne ha acquisito la proprietà o il diritto di acquisirla prima del sequestro ignorando che non era stato adempito l'obbligo doganale.

SR 631.01 Ordinanza del 1° novembre 2006 sulle dogane (OD) OD Art. 218 Statuto giuridico della persona autorizzata di merci trovate e sequestrate - (art. 83 cpv. 3 LD)
¹	La persona autorizzata di una merce trovata e sequestrata deve comprovare il suo diritto sulla stessa.
²	Se l'UDSC ritiene che la prova non sia stata fornita, assegna alla persona autorizzata un termine adeguato per far valere il suo diritto mediante un'azione presso il competente tribunale civile.
³	Se, in caso di più persone autorizzate, è oggetto di controversia stabilire a quale di queste debba essere restituita la merce, l'UDSC può liberarsi mediante deposito giudiziale.
⁴	Il proprietario riconosciuto dall'UDSC assume la responsabilità esclusiva nei confronti di un'eventuale persona meglio autorizzata. La merce gli viene consegnata solo dietro presentazione di un corrispondente impegno.
⁵	La persona autorizzata di una merce trovata e sequestrata può, entro 30 giorni dopo la conclusione dell'identificazione o dopo la pubblicazione dell'annuncio, interporre ricorso contro la decisione di sequestro.
⁶	La persona autorizzata deve pagare l'importo doganale dovuto sulla merce e sopportare i costi del sequestro, dell'identificazione, dell'annuncio e della conservazione.

SR 631.01 Ordinanza del 1° novembre 2006 sulle dogane (OD) OD Art. 219 Conseguenza della liberazione - (art. 84 LD)
¹	Con la liberazione, il sequestro del pegno doganale è annullato. Questo passa al destinatario della decisione di sequestro. In caso di controversia, si procede secondo l'articolo 218 capoverso 3.
²	Se è pendente un ricorso contro un sequestro, l'UDSC comunica all'istanza di ricorso la liberazione della merce o della cosa.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 5 Stato di diritto - 1 Il diritto è fondamento e limite dell'attività dello Stato.
¹	Il diritto è fondamento e limite dell'attività dello Stato.
²	L'attività dello Stato deve rispondere al pubblico interesse ed essere proporzionata allo scopo.
³	Organi dello Stato, autorità e privati agiscono secondo il principio della buona fede.
⁴	La Confederazione e i Cantoni rispettano il diritto internazionale.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 36 Limiti dei diritti fondamentali - 1 Le restrizioni dei diritti fondamentali devono avere una base legale. Se gravi, devono essere previste dalla legge medesima. Sono eccettuate le restrizioni ordinate in caso di pericolo grave, immediato e non altrimenti evitabile.
¹	Le restrizioni dei diritti fondamentali devono avere una base legale. Se gravi, devono essere previste dalla legge medesima. Sono eccettuate le restrizioni ordinate in caso di pericolo grave, immediato e non altrimenti evitabile.
²	Le restrizioni dei diritti fondamentali devono essere giustificate da un interesse pubblico o dalla protezione di diritti fondamentali altrui.
³	Esse devono essere proporzionate allo scopo.
⁴	I diritti fondamentali sono intangibili nella loro essenza.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 27 Libertà economica - 1 La libertà economica è garantita.
¹	La libertà economica è garantita.
²	Essa include in particolare la libera scelta della professione, il libero accesso a un'attività economica privata e il suo libero esercizio.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 26 Garanzia della proprietà - 1 La proprietà è garantita.
¹	La proprietà è garantita.
²	In caso d'espropriazione o di restrizione equivalente della proprietà è dovuta piena indennità.