A-579/2009 - 2011-08-29 - Impôt anticipé - impôt anticipé; prestation appréciable en argent,

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Cour I

A-579/2009

Arrêt du29 août 2011

Daniel de Vries Reilingh (président du collège),

Composition Markus Metz, Daniel Riedo, juges,

Celia Clerc, greffière.

X._______,***,

Parties représentée par A._______, ***,

recourante,

contre

Administration fédérale des contributions AFC,
Division principale de l'impôt fédéral direct, de l'impôt anticipé, des droits de timbre, Eigerstrasse 65, 3003 Berne,

autorité inférieure .

Objet impôt anticipé ; prestation appréciable en argent.

Faits :

A.

A.a X._______, à ***, (ci-après également la société) a été inscrite au registre du commerce (RC) du canton de *** le 20 février 1990. Elle poursuit le but suivant, selon inscription au RC : services informatiques dans le domaine de la finance, notamment installation de systèmes et location d'espaces informatiques, service de bureau, conseils, gestion de projets, support et assistance, formation des utilisateurs. Son administrateur et président avec signature individuelle est Y.A._______, à ***. Y.B._______, également à ***, est administratrice et secrétaire et dispose également du droit de signature individuelle. Y.A._______ et Y.B._______ détiennent ensemble la totalité du capital-actions de X._______.

A.b X.A._______, à ***, a été constituée le 12 mars 1991. Y.A._______ et Y.B._______ font partie du Conseil d'administration de cette société. Y.A._______ en détient plus de 99% du capital-actions.

A.c X.B._______ a été fondée le 8 mars 1999 et a son siège à ***. Le capital-actions de cette société est entièrement détenu par l'Etablissement Z._______, dont Y.A._______ est le propriétaire économique.

B.
Le 28 juillet 2003, le Chef du Département fédéral des finances a ordonné à la Division d'enquêtes fiscales spéciales, devenue la Division des affaires pénales et enquêtes, de l'Administration fédérale des contributions (AFC) de mener une enquête au sens des art. 190 ss de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD, RS 642.11) en raison de soupçons fondés de graves infractions fiscales, soit soustractions continues de montants importants d'impôts au sens des art. 175 et 176 LIFD et de délits fiscaux au sens des art. 186 et 187 LIFD. Cette enquête a concerné Y.A._______, Y.B._______ et X._______, tous à ***.

C.
Le 21 septembre 2006, la Division d'enquêtes fiscales spéciales de l'AFC a rendu son rapport d'enquête contre X._______, Y.A._______ et Y.B._______. Selon les constatations générales de ce rapport, les principales soustractions d'impôt constatées auraient été réalisées selon les trois procédés suivants :

C.a Le premier procédé aurait consisté à intercaler entre X._______ et ses clients X.B._______, chargée de traiter les affaires commerciales avec les clients de X._______ sis en dehors du territoire suisse. L'activité effective de X.B._______ n'aurait cependant jamais été déployée au ***, mais par X._______ en Suisse.

C.b Le second procédé aurait eu trait à des frais de sous-traitance en relation avec des projets de développement informatique. Ces projets auraient notamment été facturés par X.A._______ à X._______. Toutefois, les factures payées par cette dernière n'auraient jamais été encaissées par X.A._______.

C.c Le troisième procédé serait lié à l'utilisation d'un avion dont les frais auraient été facturés à X._______. La plus grande partie des frais ne serait pas justifiée par l'usage commercial, car il s'agirait de frais privés.

D.
Le 20 novembre 2006, l'AFC a adressé à la société un décompte d'impôt anticipé pour les années 2000 à 2002 pour un montant total de Fr. 2'396'399.60, représentant 35% de Fr. 6'846'856.--. Elle a estimé que la société précitée avait payé des frais de sous-traitance à X.A._______. Or, si une partie des frais, estimés à un tiers, était justifiée, il ressortait du contrôle effectué que l'autre partie reposait sur des fausses factures et était versée à l'actionnaire. Les montants versés à l'actionnaire étaient qualifiés comme des prestations appréciables en argent soumis à l'impôt anticipé. L'AFC a également considéré que la majorité des frais d'avions pris en charge par X._______ était des frais privés, non justifiés par l'usage commercial. Enfin, l'autorité intimée a jugé que X._______ avait laissé à disposition de X.B._______ tout ou partie du chiffre d'affaires réalisé avec des clients domiciliés hors de la Suisse, alors que les opérations réalisées en dehors du territoire suisse avaient été effectuées par le personnel de X._______. Le chiffre d'affaires correspondant, laissé à disposition de X.B._______, constituait une prestation appréciable en argent soumise à l'impôt anticipé.

X._______, invitée à s'acquitter de la somme précitée dans un délai de 30 jours ou à faire connaître ses arguments pour s'opposer au paiement dans le même délai, n'y a pas donné suite.

E.
N'ayant pas non plus donné de suite à la sommation de l'AFC du 11 janvier 2007, l'AFC a requis, le 7 mars 2007, la poursuite de la société. Par commandement de payer du 14 mars 2007, notifié le 16 mars 2007, dans la poursuite n° ***, l'Office des poursuites de *** a requis le paiement de Fr. 2'396'399.60, plus intérêts à 5% dès le 1er mars 2007 et Fr. 577'592.90 (intérêt au 28 février 2007), ainsi que les frais du commandement de payer par Fr. 410.-- plus encaissement de Fr. 500.-- à la société X._______. Cette dernière y a fait totale opposition.

F.
Le 11 décembre 2007, l'AFC a décidé que X._______ lui devait Fr. 2'396'399.60 à titre d'impôt anticipé, plus intérêt moratoire de 5% dès l'échéance dudit impôt ainsi que les frais de poursuite par Fr. 410.--. Elle a également levé l'opposition formée par X._______ au commandement de payer précité.

G.
Par acte du 28 janvier 2008, la société a formé réclamation contre la décision prise le 11 décembre 2007 précité. Par lettre séparée du même jour, elle a en outre requis la suspension de la procédure en matière d'impôt anticipé jusqu'à droit connu en matière d'impôt fédéral direct. Elle a précisé que la réclamation était formée uniquement pour sauvegarder le délai et qu'elle se réservait le droit de compléter ultérieurement la motivation de la réclamation.

Par courrier du 31 juillet 2008, l'AFC a informé X._______ qu'elle ne voyait pas d'inconvénient à accepter la demande de suspension et qu'elle attendrait « l'issue qui sera donnée au dossier concernant les impôts directs, mais au plus tard jusqu'au mois d'octobre de cette année » avant de notifier une décision sur réclamation.

H.
Par décision sur réclamation prise le 5 décembre 2008, l'autorité intimée a rejeté la réclamation formée par X._______ et confirmé que cette société devait payer Fr. 2'396'399.-- d'impôt anticipé ainsi que les frais de Fr. 410.-- de la poursuite n° *** de l'Office des poursuites de ***. Elle a fixé les dates d'échéances de l'intérêt moratoire de 5% l'an comme suit :

- pour le montant de Fr. 328'221.-- dès le 30 novembre 2000 ;

- pour le montant de Fr. 1'048'025.-- dès le 1er février 2001 ; et

- pour le montant de Fr. 1'020'153.-- dès le 1er février 2002.

Elle a justifié sa décision comme suit :

H.a X._______ faisait partie d'un groupe de sociétés auquel appartenait X.A._______, qui employait environ soixante collaborateurs s'occupant du développement de programmes informatiques. L'analyse croisée des documents comptables de X._______ et de X.A._______ permettait de constater qu'une partie des montants versés par X._______ à X.A._______ sur la base de factures émises par cette dernière société n'apparaissait pas dans les comptes de X.A._______. Si l'AFC pouvait admettre, même en l'absence de pièces justificative, qu'une partie des montants ait pu servir à payer notamment des salaires au noir, une autre partie avait été versée directement à l'actionnaire de X._______. Elle a ainsi considéré qu'une partie, estimée à deux tiers, des factures payées par X._______ à X.A._______ était des prestations appréciables en argent, mises à disposition de l'actionnaire de X._______ sans que ce dernier n'offre une contre-prestation à la société.

H.b Les comptes de X._______ enregistraient des charges liées à la location d'un avion Pilatus PC 12. Affrété par la société, l'avion avait volé durant 253 jours pour un total de 475 vols au cours des années 2000 à 2002. Seuls 23 vols avaient servi à rejoindre le siège de X.A._______ alors que le nombre des clients de X._______ situés à l'étranger et qui apparaissaient dans les comptes de la société était de huit. L'avion précité avait en même temps été utilisé pour les vacances de la famille du président de X._______ et pour des rallyes aériens internationaux accomplis par celui-ci en ***, *** ou encore au ***. Selon les informations à disposition, l'avion avait principalement été utilisé à des fins privées. En prenant en compte les voyages en ***, le nombre de clients étrangers de la société ainsi que les besoins de marketing et en les comparant au nombre de vols effectués par l'avion, il était adéquat de considérer que seuls 20% des charges en relation avec les voyages accomplis pouvaient être admises. En revanche, 80% des charges de location de l'avion n'étaient pas justifiées par l'usage commercial et par conséquent qualifiées de prestations appréciables en argent soumises à l'impôt anticipé.

H.c Une partie des affaires conclues par X._______ avait été dirigée sur X.B._______. Il ressortait des documents examinés concernant la période de 2000 à 2002 que X.B._______ n'enregistrait aucun frais de personnel, que la facturation à ses clients était établie depuis la Suisse et que la révision de ses comptes était confiée à B._______à ***. Le serveur mis à disposition pour les besoins de ses clients était celui de X._______. Les éléments précités montraient qu'en réalité les prestations et services offerts par X.B._______ étaient en réalité fournies par X._______. Le bénéfice net réalisé par X.B._______ était par conséquent une prestation appréciable en argent de X._______, soumise à l'impôt anticipé.

H.d En résumé, les prestations appréciables en argent soumises à l'impôt anticipé étaient les suivantes selon la décision du 5 décembre 2008 entreprise :

Prestations soumises Année 2000 Année 2001 Année 2002 Total 2000 à 2002

Charges de sous-traitance facturées par X.A._______ non justifiées (2/3 des frais facturés) 289'863.-- 580'115.-- 472'724.-- 1'342'702.--

Frais d'avion non justifiés (80% des frais effectifs) 120'960.-- 271'699.-- 149'386.-- 542'045.--

Chiffre d'affaires de X.B._______ non comptabilisé 526'952.-- 2'142'543.-- 2'292'614.-- 4'962'109.--

Total 937'775.-- 2'994'375.-- 2'914'724.-- 6'846'856.--

Impôt anticipé (35%) 328'221.-- 1'048'025.-- 1'020'153.-- 2'396'399.--

I.
Par mémoire du 27 janvier 2009, X._______ (ci-après : la recourante ou la société) a interjeté recours contre la décision sur réclamation précitée. Elle a conclu, sous suite de dépens, à l'admission du recours et à l'annulation de la décision entreprise ainsi qu'à l'annulation du décompte complémentaire d'impôt anticipé établi par l'AFC pour les années 2000 à 2002. Elle a fait valoir que la reprise de deux tiers des charges de sous-traitance était basée sur l'hypothèse que les droits de propriété intellectuelle sur les logiciels commercialisés par le groupe X.X._______ appartenaient à X._______. Or, lesdits droits étaient à X.A._______, qui avait accordé une licence de distribution à X.B._______ et à X._______. Une expertise des prix de transfert aurait établi que compte tenu du principe de pleine concurrence, la marge revenant au distributeur devait être de l'ordre de 30%. En appliquant cette marge au chiffre d'affaires « consolidé » de la recourante et de X.B._______, le bénéfice qu'aurait dû réaliser la société durant les années 2000 à 2002 aurait en réalité été inférieur au bénéfice comptabilisé et déclaré par celle-ci. La recourante considère ainsi que même si les bénéfices nets réalisés par X.B._______ devaient être imputés à la recourante, le principe de pleine concurrence aurait pour effet que son bénéfice net « consolidé » ne serait pas supérieur à celui comptabilisé et déclaré. S'agissant des frais de location d'avions, la recourante fait valoir que les avions auraient été utilisés, soit pour transporter du matériel et des employés entre la Suisse, le *** et la ***, soit pour prendre part à des foires professionnelles en Europe, soit pour se déplacer auprès de clients en Suisse et en Europe. Les logiciels développés et commercialisés par le groupe X.X._______ seraient utilisés par les centres de profit d'établissements bancaires. En cas de dysfonctionnement d'un logiciel qui ne puisse pas être traité à distance, le client bancaire exigerait une intervention sur place immédiate. Il était donc indispensable de pouvoir se déplacer très rapidement, si bien que le recours à des avions privés était parfaitement justifié.

J.
Dans sa réponse du 26 mars 2009, l'AFC a conclu au rejet du recours sous suite de frais.

K.
Le 26 juin 2009, la recourante s'est brièvement exprimée au sujet de la réponse déposée par l'AFC.

L.
Par courrier du 12 juillet 2011, la société a requis la suspension de la présente procédure de recours. Elle a motivé sa demande par le fait qu'un recours au Tribunal fédéral serait actuellement pendant « en ce qui concerne les impôts directs ».

M.
Par lettre du 17 août 2011, l'AFC s'est opposée à la suspension de procédure sollicitée. Elle a fait valoir que le Tribunal fédéral avait tranché, par arrêt du 27 juillet 2011 (arrêt du Tribunal fédéral 2C_724/2010 et 2C_796/2010 du 27 juillet 2011), le litige opposant la recourante à l'Administration cantonale des impôts du canton de *** s'agissant des impôts cantonaux et communaux et de l'impôt fédéral direct. La notification de cet arrêt rendait ainsi sans objet la demande de suspension de procédure formulée par la recourante.

N.
Les faits seront repris, pour autant que besoin, dans les considérants en droit ci-après.

Droit :

1.

1.1. Sous réserve des exceptions prévues à l'art. 32 de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32), celui-ci, en vertu de l'art. 31 de cette loi, connaît des recours contre les décisions au sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021) prises par les autorités mentionnées à l'art. 33 LTAF. En particulier, les décisions sur réclamation prises par l'AFC en matière d'impôt anticipé peuvent être contestées devant le Tribunal administratif fédéral en sa qualité de tribunal administratif ordinaire de la Confédération (art. 1 al. 1 , 32 a contrario et 33 lettre d LTAF). La procédure est régie par la PA, pour autant que la LTAF n'en dispose pas autrement (art. 37 LTAF).

En l'occurrence, la décision sur réclamation prise le 5 décembre 2008 par l'AFC a été notifiée à la recourante le 12 décembre 2008. Compte tenu des féries (art. 22a PA), le recours, adressé au Tribunal administratif fédéral en date du 27 janvier 2009, intervient dans le délai légal prescrit par l'art. 50 PA. Déposé par une personne qui a qualité pour recourir (cf. art. 48 al. 1 PA) et selon les formes prescrites (cf. art. 50 al. 1 et art. 52 al. 1 PA), le recours est recevable, de sorte qu'il y a lieu d'entrer en matière, sous réserve du consid. 1.3 ci-après.

1.2.

1.2.1. Une suspension de la procédure doit être justifiée par des motifs suffisants (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral A-2013/2011 du 31 mai 2011 consid. 1.2.1 et les références citées ; André Moser/Michael Beusch/Lorenz Kneubühler, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Bâle 2008, no 3.14 ss). Elle peut être envisagée lorsqu'il ne se justifie pas, sous l'angle de l'économie de la procédure, de prendre une décision dans l'immédiat, notamment lorsque le jugement prononcé dans un autre litige peut influencer l'issue du procès (cf. art. 6 de la loi fédérale de procédure civile fédérale du 4 décembre 1947 [PCF, RS 273] ; ATF 123 II 1 consid. 2b, 122 II 211 consid. 3e ; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-2013/2011 du 31 mai 2011 consid. 1.2.1 et A-4379/2007 du 29 août 2007 consid. 4.2). La suspension est également admise lorsqu'elle paraît opportune pour d'autres raisons importantes. Elle ne doit toutefois pas s'opposer à des intérêts publics et privés prépondérants (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A-2013/2011 du 31 mai 2011 consid. 1.2.1 et B-5168/2007 du 18 octobre 2007 consid. 2.2.1 et les références citées, A-7509/2006 du 2 juillet 2007 consid. 5.1 et les références citées). Elle doit même rester l'exception (cf. ATF 130 V 90 consid. 5, 119 II 389 consid. 1b et les références citées ; arrêt du Tribunal fédéral 8C_982/2009 du 5 juillet 2010 consid. 2.2 ; arrêt du Tribunal administratif fédéral B-5482/2009 du 19 avril 2011 consid. 2.2). En particulier, le principe de célérité qui découle de l'art. 29 Cst. pose des limites à la suspension d'une procédure jusqu'à droit connu sur le sort d'une procédure parallèle.

1.2.2. Ainsi que le souligne l'autorité intimée dans son courrier du 17 août 2011, dès lors que le Tribunal fédéral a, par arrêt du 27 juillet 2011 (arrêt du Tribunal fédéral 2C_724/2010 et 2C_796/2010 du 27 juillet 2011), tranché le litige opposant la recourante à l'Administration cantonale des impôts du canton de *** s'agissant des impôts cantonaux et communaux et de l'impôt fédéral direct, la demande de suspension de procédure requise par la recourante est devenue sans objet. Un éventuel risque de jugements contradictoires - au demeurant non étayé par la recourante - n'existe plus.

1.3. La recourante demande notamment l'annulation du décompte complémentaire d'impôt anticipé établi le 20 novembre 2006 par l'AFC pour les années 2000 à 2002. Cette conclusion est irrecevable. Le décompte établi le 20 novembre 2006 par l'AFC n'est en effet pas attaquable séparément devant le Tribunal de céans pour les raisons suivantes. Cet acte n'est pas une décision au sens de l'art. 41 de la loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA, RS 642.21), mais une information portée à la connaissance du contribuable en application de l'art. 40 LIA (cf. Hans-Peter Hochreutener, in : Martin Zweifel/Peter Athanas/Maja Bauer-Balmelli [éditeurs], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht II/2, Bundesgesetz über die Verrechnungssteuer, Bâle/Genève/Munich 2005, n° 1 ad art. 1 LIA). Par ailleurs, compte tenu de l'effet dévolutif de la réclamation déposée par la société contre la décision prise le 11 décembre 2007 par l'AFC, seule l'annulation ou la modification de la décision sur réclamation du 5 décembre 2008, ici attaquée, peut être demandée. Les conclusions tendant à la modification de toute décision antérieure, remplacée par la décision sur réclamation prise le 5 décembre 2008 par l'AFC, sont irrecevables (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_186/2010 du 18 janvier 2011 consid. 3.4, destiné à publication ; ATF 134 II 142 consid. 1.4 p. 144 ; arrêt du Tribunal administratif fédéral A-1644/2011 du 20 juin 2011 consid. 5.3.2).

2.

2.1. Le recourant peut invoquer la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation (cf. art. 49 lettre a PA), la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents (cf. art. 49 lettre b PA) ou l'inopportunité (cf. art. 49 lettre c PA ; cf. également Moser/Beusch/Kneubühler, op. cit., ch. 2.149 p. 73 ; Ulrich Häfelin/Georg Müller/Felix Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 6e éd., Zurich/Saint Gall 2010, ch. 1758 ss). Le droit fédéral au sens de l'art. 49 lettre a PA comprend les droits constitutionnels des citoyens (cf. Alfred Kölz/Isabelle Häner, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2e éd., Zurich 1998, ch. 621).

2.2. Le Tribunal administratif fédéral constate les faits et applique le droit d'office, sans être lié par les motifs invoqués (art. 62 al. 4 PA) ni par l'argumentation juridique développée dans la décision entreprise (cf. Pierre Moor/Etienne Poltier, Droit administratif, vol. II, 3e éd., Berne 2011, p. 300 s.). L'autorité saisie se limite toutefois en principe aux griefs soulevés et n'examine les questions de droit non invoquées que dans la mesure où les arguments des parties ou le dossier l'y incitent (cf. ATF 122 V 157 consid. 1a, 121 V 204 consid. 6c ; Jurisprudence des autorités administratives de la Confédération [JAAC] 61.31 consid. 3.2.2 ; Kölz/Häner, op. cit., ch. 677).

2.3. La procédure devant le Tribunal administratif fédéral est régie essentiellement par la maxime inquisitoire, selon laquelle le Tribunal définit les faits pertinents et les preuves nécessaires, qu'il ordonne et apprécie d'office. Cette maxime doit cependant être relativisée par son corollaire, soit le devoir de collaboration des parties à l'établissement des faits, ainsi que par le droit des parties, compris dans le droit d'être entendu, de participer à la procédure et d'influencer la prise de décision (cf. ATF 128 II 139 consid. 2b, 120 V 357 consid. 1a). Le devoir de collaborer des parties concerne en particulier le recourant qui adresse un recours au Tribunal dans son propre intérêt. Le recourant doit ainsi renseigner le juge sur les faits de la cause, indiquer les moyens de preuve disponibles et motiver sa requête (art. 52 PA ; cf. ATF 119 II 70 consid. 1 ; Moor/Poltier, op. cit., ch. 2.2.6.3 p. 292 ss ; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-7663/2010 et A-7699/2010 du 28 avril 2011 consid. 2.3 et les références citées, A-7027/2010 du 28 avril 2011 consid. 2.3 et les références citées, A-7020/2010 du 27 avril 2011 consid. 2.3 et les références citées). Un devoir de collaborer concerne aussi le recourant en ce qui concerne les faits qu'il est mieux à même de connaître, parce qu'ils ont trait spécifiquement à sa situation personnelle, qui s'écarte de l'ordinaire (cf. Moor/Poltier, op. cit., ch. 2.2.6.3 p. 294 s. ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_573/2007 du 23 janvier 2008 consid. 2.3 et les références citées).

Il n'appartient en principe pas à l'autorité de recours d'établir les faits ab ovo. Dans le cadre de la présente procédure, il s'agit bien plus de vérifier les faits établis par l'autorité inférieure et de les corriger ou compléter le cas échéant (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A-535/2011 du 28 juin 2011 consid. 2.3 et les références citées ; cf. également Moser/Beusch/Kneubühler, op. cit., ch. 1.52).

3.

3.1. La Confédération perçoit un impôt anticipé de 35 % (art. 13 al. 1 lettre a LIA) sur les revenus de capitaux mobiliers (art. 1 al. 1 LIA). L'obligation fiscale incombe au débiteur de la prestation imposable, qui doit effectuer celle-ci après en avoir déduit l'impôt anticipé (art. 10 al. 1 en relation avec l'art. 14 al. 1 LIA).

3.2. D'après l'art. 4 al. 1 lettre b LIA, l'impôt a notamment pour objet les participations aux bénéfices et tous autres rendements des actions. Aux termes de l'art. 20 al. 1 de l'ordonnance d'exécution du 19 novembre 1966 de la loi fédérale sur l'impôt anticipé (OIA, RS 642.211), est un rendement imposable d'actions toute prestation appréciable en argent faite par la société aux possesseurs de droits de participation, ou à des tiers les touchant de près, qui ne se présente pas comme remboursement des parts au capital social versé existant au moment où la prestation est effectuée (dividendes, bonis, actions gratuites, bons de participation gratuits, ou encore d'excédents de liquidation, etc.). Selon une pratique constante, toute attribution aux actionnaires, dont la cause juridique se trouve dans le rapport de participation, constitue une prestation appréciable en argent. L'impôt anticipé est dû sur ces prestations dans la mesure où elles ne seraient pas faites à des tiers dans les mêmes circonstances. Il en va de même des attributions faites à des tiers proches des détenteurs des droits sociaux, dans le sens où il existe entre eux des relations économiques ou personnelles qui, d'après l'ensemble des circonstances, doivent être vues comme la cause véritable des prestations qu'il s'agit d'imposer (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2A.204/1997 du 26 mai 1999 publié in : Revue de droit administratif et de droit fiscal [RDAF] 2000 II p. 52, Archives de droit fiscal suisse [Archives] 68 p. 746 consid. 2a). L'art. 4 al. 1 lettre b LIA est de manière très générale une norme fiscale se rattachant à des notions économiques et doit ainsi être interprété en tenant compte des aspects économiques. En conséquence, les autorités fiscales ne sont pas strictement liées par les aspects de droit privé ; au contraire, elles doivent apprécier l'état de fait selon sa portée économique (cf. arrêts du Tribunal fédéral 2A.537/2005 du 21 décembre 2006 consid. 2.1, 2A.355/2004 du 20 juin 2005 consid. 2.1, 2A.249/2003 du 14 mai 2004 consid. 3.1, 2A.194/1993 du 15 décembre 1994 publié in : Archives 64 p. 493, cité d'après RDAF 1996 p. 423 consid. 2c ; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-6523/2007 du 4 avril 2011 consid. 2.1, A-674/2008 du 9 septembre 2010 consid. 2, A-5927/2007 du 3 septembre 2010 consid. 2.1).

Selon la jurisprudence, il y a prestation appréciable en argent lorsque : (a) la société ne reçoit aucune contre-prestation ou pas de contre-prestation équivalente ; (b) le bénéficiaire acquiert directement ou indirectement (par exemple par l'intermédiaire d'une personne ou d'une entreprise qui lui est proche) un avantage qui n'aurait pas été accordé à un tiers dans les mêmes conditions, ce qui rend la prestation insolite ; enfin (c) lorsque le caractère de cette prestation était reconnaissable pour les organes de la société (cf. ATF 131 II 593 consid. 5, 119 Ib 431 consid. 2b p. 435 ; 115 Ib 274 consid. 9b p. 279 ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_724/2010 et 2C_796/2010 du 27 juillet 2011 consid. 7.1, 2C_18/2011 du 31 mai 2011 consid. 5.1, 2C_895/2010 du 27 mai 2011 consid. 2.1, 2C_265/2009 du 1er septembre 2009 consid. 2.1, 2C_421/2009 du 11 janvier 2009 consid. 3.1 et 2A.355/2004 du 20 juin 2005 consid. 2.1 ; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-6523/2007 du 4 avril 2011 consid. 2.2, A-1594/2006 du 4 octobre 2010 consid 3.4, A-5927/2007 du 3 septembre 2010 consid. 2.2 et les références citées).

Les opérations entre les sociétés d'un groupe doivent intervenir comme si elles étaient effectuées avec des tiers dans un environnement de libre concurrence (principe du « dealing at arm's length »). Cela vaut tant pour le choix des formes juridiques que pour la fixation des montants (cf. ATF 131 I 722 consid. 4.1 p. 727, 119 Ib 116 consid. 2 p. 119 ; arrêts du Tribunal fédéral 2A.346/1992 du 9 mai 1995 publié in : Archives 65 p. 51/57 et in : Der Steuerentscheid [StE] 1995 B 72.11 no 3 consid. 3b). Les sociétés contribuables sont du reste liées par les actes juridiques qu'elles concluent ainsi que par leur comptabilité. En particulier, les transactions internationales entre sociétés du même groupe doivent correspondre à ce qui se ferait entre tiers. Même s'il n'est pas toujours facile de déterminer les prix de transfert pour ces opérations au sein d'un groupe, ceux-ci ne peuvent être fixés de manière à déplacer un bénéfice d'un Etat dans un autre ou à égaliser les résultats des sociétés (cf. arrêts du Tribunal fédéral 2C_724/2010 et 2C_796/2010 du 27 juillet 2011 consid. 7.1, 2C_788/2010 du 18 mai 2011 consid. 4.1 et 2A.588/2006 du 19 avril 2007 consid. 4.2).

Selon la jurisprudence du Tribunal fédéral, sous certaines conditions, l'autorité peut s'en tenir à la réalité économique et admettre en particulier l'existence d'un seul contribuable en présence de plusieurs entités juridiquement distinctes (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_742/2008 du 11 février 2009 consid. 5.5). Le Tribunal fédéral n'admet ce mode de faire que si la forme juridique à laquelle a recouru le contribuable est insolite, inadéquate ou anormale, qu'elle n'a été choisie qu'aux fins d'éluder l'impôt et qu'elle conduirait effectivement à une économie d'impôt. En d'autres termes, il faut que l'on se trouve en présence d'un cas d'évasion fiscale (cf. ATF 102 Ib 151 consid. 3a p. 154/155; cf. arrêts du Tribunal fédéral 2C_724/2010 et 2C_796/2010 du 27 juillet 2011 consid. 7.4.1 et 2P.92/2005 du 30 janvier 2006 consid. 7.2).

3.3. Conformément aux règles générales sur le fardeau de la preuve, la preuve que la prestation constitue une charge qui incombe à la société contribuable. En vertu de l'art. 39 al. 1 LIA, celle-ci a l'obligation de renseigner en conscience l'Administration fédérale des contributions sur tous les faits qui peuvent avoir de l'importance pour déterminer l'assujettissement ou les bases de calcul de l'impôt ; elle doit en particulier tenir ses livres avec soin et les produire, à la requête de l'autorité, avec les pièces justificatives et autres documents. Certes, il ne saurait être question que les autorités fiscales se prononcent sur l'opportunité de tel poste de charges, en substituant leur propre appréciation à celle de la direction de l'entreprise. Néanmoins, la société contribuable doit prouver que les prestations en question sont justifiées par l'usage commercial, afin que les autorités fiscales puissent s'assurer que seuls des motifs commerciaux, et non les étroites relations personnelles et économiques entre la société et le bénéficiaire de la prestation, ont conduit à la prestation (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_18/2011 du 31 mai 2011 consid. 5.2 ; 2C_76/2009 du 23 juillet 2009 consid. 2.2 publié in : Revue fiscale 64/2009 p. 834, 2C_199/2009 du 14 septembre 2009 consid. 3.1 publié in : RDAF 2009 II 560 et les références citées ; cf. également ATF 119 Ib 431 consid. 2c p. 435). Celui qui effectue un paiement qui n'est pas comptabilisé ni justifié par pièces doit supporter les conséquences de l'absence de preuve, à savoir que ledit paiement sera considéré comme une prestation appréciable en argent (cf. ATF 119 Ib 431 consid. 2c ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_557/2010 du 4 novembre 2010 consid. 2.3, 2C_502/2008 du 18 décembre 2008 consid. 3.3 publié in : Revue fiscale 64/2009 p. 588, 2A.72/2006 du 9 juin 2006 consid. 2.2, 2A.342/2005 du 9 mai 2006 consid. 2.3, 2A.237/2000 du 6 septembre 2000 in : Rivista di diritto amministrativo e tributario ticinese [RDAT] 2001 I p. 421 consid. 3c).

Des exigences particulièrement sévères doivent être posées lorsque des relations juridiques internationales sont en cause, car, dans ce cas, les rapports avec le bénéficiaire de la prestation échappent aux autorités locales (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2A.523/1997 du 29 janvier 1999 publié in : Archives 68 p. 246 consid. 3c ; cf. également Archives 65 p. 401 consid. 2b i.f. ; voir aussi arrêts du Tribunal fédéral 2C_199/2009 du 14 septembre 2009 consid. 3.2 et 2e partie du consid. 3.5 sous « Impôts communal et cantonal » et 2C_377/2009 du 9 septembre 2009 consid. 2.3 en matière d'impôt anticipé). S'agissant de paiements opérés à l'étranger, il s'agit non seulement de désigner le nom du destinataire, mais également de démontrer l'ensemble des circonstances qui ont conduit à cette attribution. Doivent être produits les contrats relatifs aux affaires visées ainsi que les éventuelles conventions écrites avec le destinataire du paiement, de même que l'intégralité de la correspondance avec celui-ci et, le cas échéant, les banques impliquées (cf. arrêts du Tribunal fédéral 2C_377/2009 du 9 septembre 2009 consid. 2.3 publié in : Revue fiscale 64/2009 p. 588, 2A.523/1997 du 29 janvier 1999 publié in : Archives 68 p. 246 consid. 3c ; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-6523/2007 du 4 avril 2011 consid. 2.3, A-1594/2006 du 4 octobre 2010 consid. 3.5.3 et A-2605/2008 du 29 avril 2010 consid. 2.6.1).

4.
En l'occurrence, selon la décision entreprise, la créance fiscale de l'AFC qui s'élève à Fr. 2'396'399.-- est composée de trois éléments, à savoir :

a) Fr. 1'342'702.-- d'impôt anticipé, calculé sur deux tiers des factures payées par X._______ à X.A._______ durant les années 2000 à 2002 ;

b) Fr. 542'045.-- d'impôt anticipé, calculé sur 80% des frais de location de l'avion Pilatus PC 12 affrété par la société durant les années 2000 à 2002 ;

c) Fr. 4'962'109.-- d'impôt anticipé, calculé sur le bénéfice net de X.B._______, réalisé par cette dernière société durant les années 2000 à 2002.

Il s'agit de déterminer si les reprises ci-dessus constituent des prestations appréciables en argent soumises à l'impôt anticipé comme l'a décidé l'AFC dans sa décision du 5 décembre 2008 entreprise (consid. 5 ci-après).

5.

5.1. S'agissant tout d'abord du montant d'impôt anticipé de Fr. 1'342'702.--, calculé sur les factures payées par la recourante à X.A._______ durant les années 2000 à 2002, il n'est pas contesté qu'une partie des versements effectués par la recourante n'apparaît pas dans les comptes de X.A._______. Or, un paiement qui n'apparaît pas dans les comptes du créancier ne saurait être déduit à titre de charges auprès de son débiteur, ledit paiement étant ainsi considéré comme une prestation appréciable en argent. Il n'est pas non plus litigieux dans le cas d'espèce que certains versements opérés par la société ont été crédités sur des comptes bancaires n'appartenant pas à X.A._______, mais à son actionnaire. De tels versements sont ainsi sans autre qualifiés de prestations appréciables en argent.

Comme l'indique l'autorité intimée à juste titre dans la décision entreprise et dans sa réponse du 11 juin 2009, l'AFC n'a pas prétendu que les droits de propriété intellectuelle sur les logiciels commercialisés par le groupe appartenaient à la recourante. La propriété de ces droits, qui n'est pas contestée, est sans importance pour savoir si les versements effectués par la recourante sur la base des factures établies par X.A._______ sont considérés comme des prestations appréciables en argent soumises à l'impôt anticipé. En effet, ce qui est déterminant ici c'est le fait que les versements litigieux n'apparaissent pas dans les comptes de X.A._______ et que la recourante n'a pas réussi à démontrer à satisfaction l'ensemble des circonstances des transactions commerciales, ni d'ailleurs les raisons de l'attribution des versements à une autre personne que X.A._______, sa créancière (cf. consid. 3.3 ci-avant). Dans ces conditions, les arguments de la recourante, qui prétend que les droits de propriété intellectuelle sur les logiciels commercialisés par le groupe X.X._______ appartenaient à X.A._______, sont sans pertinence.

Par ailleurs, dans son arrêt 2C_724/2010 et 2C_796/2010 du 27 juillet 2011, le Tribunal fédéral a confirmé l'arrêt du Tribunal cantonal du canton de ***, qui avait retenu que les factures émanant de la société *** avaient été établies a posteriori et que les deux tiers des sommes versées se rapportaient à des fausses factures et avaient été versés sur des comptes bancaires dont le seul ayant droit économique était Y.A._______. Il a considéré que sur la base de ces éléments, on ne voyait « manifestement pas qu'en considérant que les deux tiers des montants figurant au compte no +++ n'étaient pas justifiés commercialement et devaient être intégrés au bénéfice imposable, les juges cantonaux auraient violé le droit fédéral » (arrêt du Tribunal fédéral 2C_724/2010 et 2C_796/2010 du 27 juillet 2011 consid. 7.2).

La recourante fait également valoir que compte tenu des risques de dévaluation de la monnaie ***, X.A._______ ne pouvait considérer faire virer les produits de son activité sur des comptes bancaires en ***. En outre, les comptes bancaires auraient dû être ouverts en Suisse par les époux Y._______, en leur nom, mais pour le compte de la X.A._______, car les établissements bancaires avec lesquels traitaient les sociétés du groupe X.X._______ n'auraient pas accepté qu'une société *** ouvre des comptes dans leurs livres. La recourante ne prétend toutefois pas qu'il était impossible à X.A._______ d'ouvrir un compte en devises en Suisse ou dans un autre pays. Par ailleurs, les pièces que fournit la recourante pour prouver ces dires n'indiquent nullement que les établissements bancaires contactés auraient refusé d'ouvrir un compte bancaire au nom de X.A._______. Dans ces conditions, l'estimation des charges de sous-traitance non admises effectuée par l'AFC n'est guère sujette à critique (au sujet de la taxation par estimation en matière d'impôt anticipé, cf. l'arrêt du Tribunal administratif fédéral A-6000/2008 du 13 juillet 2010 consid. 3 et les références citées). Les arguments de la recourante doivent ainsi être rejetés et les reprises effectuées par l'AFC dans sa décision sur réclamation du 5 décembre 2008, à laquelle il peut être renvoyé (cf. également les faits lettre H.a ci-avant), sont confirmées.

5.2. En ce qui concerne les frais d'avions privés, dont l'AFC a considérés que le 80% correspondait à des frais privés, non justifiés par l'usage commercial, la recourante se contente d'opposer son propre point de vue sans apporter aucune preuve sérieuse. Le contenu des articles de journal et de revue - relatant les exploits sportifs d'Y.A._______ respectivement sa tentative avortée d'apporter une aide médicale en *** - qu'elle produits tend plutôt à démontrer le caractère privé de l'utilisation de l'avion que son usage commercial. Le Tribunal fédéral a au demeurant également considéré que les frais d'avion précités « doivent à l'évidence être réintégrés dans le bénéfice imposable de la société » (cf. arrêt 2C_724/2010 et 2C_796/2010 du 27 juillet 2011 consid. 7.3).

Dans ces conditions, l'estimation que l'AFC a effectuée n'est guère sujette à critique (au sujet de la taxation par estimation en matière d'impôt anticipé, cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral A-6000/2008 du 13 juillet 2010 consid. 3 et les références citées). Les griefs de la recourante doivent par conséquent être rejetés et les reprises effectuées par l'AFC - qui les a dûment justifiées dans la décision entreprise et à laquelle il est renvoyé (cf. également les faits lettre H.b ci-avant) - sont confirmées.

5.3. Quant au chiffre d'affaires réalisé par X.B._______ et intégré dans le bénéfice de la recourante, cette dernière se borne à affirmer que celui-ci ne lui est pas attribuable. L'expertise au sujet de la marge revenant à un distributeur qu'elle produit ne lui est d'aucun secours. En matière d'impôts directs sur le bénéfice et le capital et également en matière d'impôt anticipé, le droit fiscal suisse ne connaît pas de régime spécial pour les groupes de sociétés. Les opérations entre les sociétés d'un groupe doivent intervenir comme si elles étaient effectuées avec des tiers dans un environnement de libre concurrence (principe du « dealing at arm's length »). Cela vaut tant pour le choix des formes juridiques que pour la fixation des montants (cf. consid. 3.2 ci-avant).

En l'occurrence, selon le rapport de la Division d'enquêtes spéciales de l'AFC du 21 septembre 2006, X.B._______ a servi dès sa création à faire écran entre la recourante et ses clients et à soustraire à l'impôt des éléments qui auraient dû être imposés auprès de la recourante. Son activité effective n'a jamais été déployée au ***, mais en Suisse, depuis les locaux de la recourante. Les seuls frais payés par X.B._______ pour des prestations au *** concernaient sa domiciliation. Cette société ne payait pas de salaires, de commissions ou de loyers au ***. Les comptabilités de X.B._______ et de la recourante étaient établies par le même bureau fiduciaire à *** et l'organe de révision était le même pour les deux sociétés. Le personnel travaillant en Suisse pour la recourante s'occupait indifféremment des deux sociétés sans aucune prise en charge de frais de personnel correspondant par X.B._______. La correspondance destinée à cette dernière société était adressée à la recourante. Selon le rapport précité, la structure mise en place était non seulement insolite, mais également inadaptée aux données économiques.

La recourante ne conteste pas ces éléments.

Le Tribunal fédéral a également jugé que sur la base des indices relevés par le Tribunal cantonal du canton de ***, on ne pouvait reprocher à cette autorité d'avoir confirmé que, sur le plan fiscal, X.B._______ et la recourante pouvaient être considérées comme une seule entité (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_724/2010 et 2C_796/2010 du 27 juillet 2011 consid. 7.4).

Dans ces conditions, les reprises effectuées à ce titre par l'AFC dans sa décision sur réclamation du 5 décembre 2008, à laquelle il peut être renvoyé (cf. les faits lettre H.c ci-avant), sont confirmées.

5.4. Compte tenu de ce qui précède, les griefs de la recourante doivent être rejetés et les reprises effectuées par l'autorité inférieure confirmées.

6.
Demeure la question de la mainlevée de l'opposition au commandement de payer n° *** de l'Office des poursuites de *** notifié à la recourante le 16 mars 2007.

6.1. L'AFC doit, dans le dispositif de sa décision, prononcer la levée de l'opposition, en précisant le montant sur lequel elle porte et en se référant à une poursuite en cours. Lorsque l'opposition est écartée sans indication plus précise quant au montant, elle est levée à concurrence de la créance totale pour laquelle la poursuite a été requise (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A-1898/2009 du 26 août 2010 consid. 8.2 et A-831/2007 du 22 avril 2010 consid. 6.1 et les références citées).

6.2. En l'occurrence, le commandement de payer notifié à la recourante porte sur Fr. 2'396'399.60, plus intérêts à 5% dès le 1er mars 2007 et Fr. 577'592.90, ainsi que les frais du commandement de payer par Fr. 410.-- plus encaissement de Fr. 500.--. Dans sa décision prise le 11 décembre 2007, l'AFC a fixé le montant dû par la recourante à Fr. 2'396'399.60, plus intérêt moratoire de 5% dès l'échéance du montant précité ainsi que les frais de poursuite par Fr. 410.--. Elle a également levé l'opposition formée par la recourante au commandement de payer. Dans sa décision sur réclamation du 5 décembre 2008, l'autorité intimée a rejeté la réclamation formée par la recourante et confirmé que celle-ci lui devait Fr. 2'396'399.-- d'impôt anticipé ainsi que les frais de Fr. 410.-- de la poursuite n° *** de l'Office des poursuites de ***. Elle a fixé les dates d'échéances de l'intérêt moratoire de 5% au 30 novembre 2000 pour le montant de Fr. 328'221.--, au 1er février 2001 pour le montant de Fr. 1'048'025.-- et au 1er février 2002 pour le montant de Fr. 1'020'153.--. Elle n'a rien précisé s'agissant de la levée de l'opposition au commandement de payer.

6.3. Compte tenu de ce qui précède et afin d'éviter tout malentendu, il est précisé que l'opposition au commandement de payer n° *** de l'Office des poursuites de *** est levée en ce qui concerne la totalité des montants en poursuite.

7.
Les considérants qui précèdent conduisent le Tribunal administratif fédéral à rejeter le recours dans la mesure où celui-ci est recevable (cf. consid. 1.3). Vu l'issue de la cause, les frais de procédure, d'un montant de Fr. 23'500.--, comprenant l'émolument judiciaire et les débours, sont mis à la charge de la recourante qui succombe, en application de l'art. 63 al. 1 PA et des art. 1 ss du règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF, RS 173.320.2). L'autorité de recours impute, dans le dispositif, l'avance sur les frais de procédure correspondants. Une indemnité à titre de dépens n'est pas allouée (art. 64 al. 1 PA a contrario, respectivement art. 7 al. 1 FITAF a contrario).

Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce :

1.
Le recours est rejeté dans la mesure où il est recevable. Le dispositif de la décision sur réclamation du 5 décembre 2008 est complété dans ce sens que l'opposition au commandement de payer n° *** de l'Office des poursuites de *** est levée en ce qui concerne la totalité des montants en poursuite.

2.
Les frais de procédure, d'un montant de Fr. 23'500.--, sont mis à la charge de la recourante. Ce montant est compensé par l'avance de frais déjà versée de Fr. 23'500.--.

3.
Il n'est pas alloué de dépens.

4.
Le présent arrêt est adressé :

- à la recourante (Acte judiciaire)

- à l'autorité inférieure (n° de réf. *** ; Acte judiciaire)

L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante.

Le président du collège : La greffière :

Daniel de Vries Reilingh Celia Clerc

Indication des voies de droit :

La présente décision peut être attaquée devant le Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit public, dans les trente jours qui suivent la notification (art. 82 ss , 90 ss et 100 de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF, RS 173.110]). Le mémoire doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens de preuve doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient en mains du recourant (art. 42 LTF).

Expédition :

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 190 Conditions - 1 Lorsqu'il existe un soupçon fondé de graves infractions fiscales, d'assistance ou d'incitation à de tels actes, le chef du DFF peut autoriser l'AFC à mener une enquête en collaboration avec les administrations fiscales cantonales.
¹	Lorsqu'il existe un soupçon fondé de graves infractions fiscales, d'assistance ou d'incitation à de tels actes, le chef du DFF peut autoriser l'AFC à mener une enquête en collaboration avec les administrations fiscales cantonales.
²	Par grave infraction fiscale, on entend en particulier la soustraction continue de montants importants d'impôt (art. 175 et 176) et les délits fiscaux (art. 186 et 187).

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 175 Soustraction consommée - 1 Le contribuable qui, intentionnellement ou par négligence, fait en sorte qu'une taxation ne soit pas effectuée alors qu'elle devrait l'être, ou qu'une taxation entrée en force soit incomplète,
¹	Le contribuable qui, intentionnellement ou par négligence, fait en sorte qu'une taxation ne soit pas effectuée alors qu'elle devrait l'être, ou qu'une taxation entrée en force soit incomplète,
²	En règle générale, l'amende est fixée au montant de l'impôt soustrait. Si la faute est légère, l'amende peut être réduite jusqu'au tiers de ce montant; si la faute est grave, elle peut au plus être triplée.
³	Lorsque le contribuable dénonce spontanément et pour la première fois une soustraction d'impôt, il est renoncé à la poursuite pénale (dénonciation spontanée non punissable), à condition:
^a	qu'aucune autorité fiscale n'en ait connaissance;
^b	qu'il collabore sans réserve avec l'administration pour déterminer le montant du rappel d'impôt;
^c	qu'il s'efforce d'acquitter le rappel d'impôt dû.265
⁴	Pour toute dénonciation spontanée ultérieure, l'amende est réduite au cinquième de l'impôt soustrait si les conditions prévues à l'al. 3 sont remplies.266

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 176 Tentative de soustraction - 1 Celui qui tente de se soustraire à l'impôt sera puni d'une amende.
¹	Celui qui tente de se soustraire à l'impôt sera puni d'une amende.
²	L'amende est fixée aux deux tiers de la peine qui serait infligée si la soustraction avait été commise intentionnellement et consommée.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 186 Usage de faux - 1 Celui qui, dans le but de commettre une soustraction d'impôt au sens des art. 175 à 177, fait usage de titres faux, falsifiés ou inexacts quant à leur contenu, tels que des livres comptables, des bilans, des comptes de résultat ou des certificats de salaire et autres attestations de tiers dans le dessein de tromper l'autorité fiscale, est puni d'une peine privative de liberté de trois ans au plus ou d'une peine pécuniaire. Une peine avec sursis peut être assortie d'une amende de 10 000 francs au plus.285
¹	Celui qui, dans le but de commettre une soustraction d'impôt au sens des art. 175 à 177, fait usage de titres faux, falsifiés ou inexacts quant à leur contenu, tels que des livres comptables, des bilans, des comptes de résultat ou des certificats de salaire et autres attestations de tiers dans le dessein de tromper l'autorité fiscale, est puni d'une peine privative de liberté de trois ans au plus ou d'une peine pécuniaire. Une peine avec sursis peut être assortie d'une amende de 10 000 francs au plus.285
²	La répression de la soustraction d'impôt demeure réservée.
³	En cas de dénonciation spontanée au sens des art. 175, al. 3, ou 181a, al. 1, il est renoncé à la poursuite pénale pour toutes les infractions commises dans le but de soustraire des impôts. Cette disposition s'applique également aux cas visés aux art. 177, al. 3, et 181a, al. 3 et 4.286

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 187 Détournement de l'impôt à la source - 1 Celui qui, tenu de percevoir l'impôt à la source, détourne les montants perçus à son profit ou à celui d'un tiers est puni d'une peine privative de liberté de trois ans au plus ou d'une peine pécuniaire. Une peine avec sursis peut être assortie d'une amende de 10 000 francs au plus.287
¹	Celui qui, tenu de percevoir l'impôt à la source, détourne les montants perçus à son profit ou à celui d'un tiers est puni d'une peine privative de liberté de trois ans au plus ou d'une peine pécuniaire. Une peine avec sursis peut être assortie d'une amende de 10 000 francs au plus.287
²	En cas de dénonciation spontanée au sens des art. 175, al. 3, ou 181a, al. 1, il est renoncé à la poursuite pénale pour détournement de l'impôt à la source et pour les autres infractions commises dans le but de détourner des impôts à la source. Cette disposition s'applique également aux cas visés aux art. 177, al. 3, et 181a, al. 3 et 4.288

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 32 Exceptions - 1 Le recours est irrecevable contre:
¹	Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit jugée par un tribunal;
^b	les décisions concernant le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et les votations populaires;
^c	les décisions relatives à la composante «prestation» du salaire du personnel de la Confédération, dans la mesure où elles ne concernent pas l'égalité des sexes;
^d	...
^e	les décisions dans le domaine de l'énergie nucléaire concernant:
^e1	l'autorisation générale des installations nucléaires;
^e2	l'approbation du programme de gestion des déchets;
^e3	la fermeture de dépôts en profondeur;
^e4	la preuve de l'évacuation des déchets.
^f	les décisions relatives à l'octroi ou l'extension de concessions d'infrastructures ferroviaires;
^g	les décisions rendues par l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^h	les décisions relatives à l'octroi de concessions pour des maisons de jeu;
ⁱ	les décisions relatives à l'octroi, à la modification ou au renouvellement de la concession octroyée à la Société suisse de radiodiffusion et télévision (SSR);
^j	les décisions relatives au droit aux contributions d'une haute école ou d'une autre institution du domaine des hautes écoles.
²	Le recours est également irrecevable contre:
^a	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'une opposition ou d'un recours devant une autorité précédente au sens de l'art. 33, let. c à f;
^b	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'un recours devant une autorité cantonale.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
^b	du Conseil fédéral concernant:
^b1	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26,
^b10	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44;
^b2	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27,
^b3	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29,
^b4	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31,
^b4bis	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
^b5	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34,
^b6	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36,
^b7	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38,
^b8	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40,
^b9	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42;
^c	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cbis	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cquater	du procureur général de la Confédération, en matière de rapports de travail des procureurs qu'il a nommés et du personnel du Ministère public de la Confédération;
^cquinquies	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail de son secrétariat;
^cter	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail des membres du Ministère public de la Confédération élus par l'Assemblée fédérale (Chambres réunies);
^d	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
^e	des établissements et des entreprises de la Confédération;
^f	des commissions fédérales;
^g	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
^h	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
ⁱ	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 1 Principe - 1 Le Tribunal administratif fédéral est le tribunal administratif ordinaire de la Confédération.
¹	Le Tribunal administratif fédéral est le tribunal administratif ordinaire de la Confédération.
²	Il statue comme autorité précédant le Tribunal fédéral, pour autant que la loi n'exclue pas le recours à celui-ci.
³	Il comprend 50 à 70 postes de juge.
⁴	L'Assemblée fédérale détermine dans une ordonnance le nombre de postes de juge.
⁵	Elle peut autoriser, pour une période de deux ans au plus, des postes de juge supplémentaires si le Tribunal administratif fédéral est confronté à un surcroît de travail que ses moyens ne lui permettent plus de maîtriser.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 22^a - 1 Les délais fixés en jours par la loi ou par l'autorité ne courent pas:
¹	Les délais fixés en jours par la loi ou par l'autorité ne courent pas:
^a	du 7e jour avant Pâques au 7e jour après Pâques inclusivement;
^b	du 15 juillet au 15 août inclusivement;
^c	du 18 décembre au 2 janvier inclusivement.
²	L'al. 1 n'est pas applicable dans les procédures concernant:
^a	l'octroi de l'effet suspensif et d'autres mesures provisionnelles;
^b	les marchés publics.61

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 50 - 1 Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
¹	Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
²	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 48 - 1 A qualité pour recourir quiconque:
¹	A qualité pour recourir quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est spécialement atteint par la décision attaquée, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	A également qualité pour recourir toute personne, organisation ou autorité qu'une autre loi fédérale autorise à recourir.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 52 - 1 Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
¹	Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
²	Si le recours ne satisfait pas à ces exigences, ou si les conclusions ou les motifs du recourant n'ont pas la clarté nécessaire, sans que le recours soit manifestement irrecevable, l'autorité de recours impartit au recourant un court délai supplémentaire pour régulariser le recours.
³	Elle avise en même temps le recourant que si le délai n'est pas utilisé, elle statuera sur la base du dossier ou si les conclusions, les motifs ou la signature manquent, elle déclarera le recours irrecevable.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
¹	Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
²	Les parties ont le droit d'être entendues.
³	Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 41 - L'AFC rend toutes les décisions qui sont nécessaires pour la perception de l'impôt anticipé; elle rend une décision, en particulier:
^a	lorsque la créance fiscale, la responsabilité solidaire ou l'obligation du transfert est contestée;
^b	lorsque, dans un cas déterminé, il lui est demandé, à titre provisionnel, de fixer officiellement l'assujettissement, les bases du calcul de l'impôt, la responsabilité solidaire ou l'obligation du transfert;
^c	lorsque le contribuable ou la personne solidairement responsable ne paie pas l'impôt dû selon le relevé.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 40 - 1 L'AFC contrôle l'accomplissement de l'obligation de s'inscrire comme contribuable; elle contrôle également les relevés et paiements d'impôt, ainsi que la remise des déclarations, conformément aux art. 19 et 20.
¹	L'AFC contrôle l'accomplissement de l'obligation de s'inscrire comme contribuable; elle contrôle également les relevés et paiements d'impôt, ainsi que la remise des déclarations, conformément aux art. 19 et 20.
²	L'AFC peut, pour élucider les faits, examiner sur place les livres du contribuable, les pièces justificatives et autres documents.
³	S'il se révèle que le contribuable n'a pas rempli ses obligations légales, l'occasion doit lui être donnée de s'expliquer sur les manquements constatés.
⁴	Si le différend ne peut être vidé, l'AFC rend une décision.
⁵	Les constatations faites à l'occasion d'un contrôle selon l'al. 1 ou l'al. 2 auprès d'une banque ou d'une caisse d'épargne au sens de la Loi sur les banques95, auprès de la Banque nationale suisse ou auprès d'une centrale des lettres de gage ne doivent être utilisées que pour l'application de l'impôt anticipé. Le secret bancaire doit être respecté.96

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 1 - 1 La Confédération perçoit un impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers, sur les gains provenant de jeux d'argent au sens de la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent (LJAr)5, sur les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas soumis à la LJAr selon l'art. 1, al. 2, let. d et e, de cette loi, ainsi que sur les prestations d'assurances; dans les cas prévus par la loi, la déclaration de la prestation imposable remplace le paiement de l'impôt.6
¹	La Confédération perçoit un impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers, sur les gains provenant de jeux d'argent au sens de la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent (LJAr)5, sur les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas soumis à la LJAr selon l'art. 1, al. 2, let. d et e, de cette loi, ainsi que sur les prestations d'assurances; dans les cas prévus par la loi, la déclaration de la prestation imposable remplace le paiement de l'impôt.6
²	La Confédération, ou le canton pour le compte de la Confédération, rembourse l'impôt anticipé, conformément à la présente loi, au bénéficiaire de la prestation diminuée de l'impôt.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer:
^a	la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation;
^b	la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents;
^c	l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 62 - 1 L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie.
¹	L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie.
²	Elle peut modifier au détriment d'une partie la décision attaquée, lorsque celle-ci viole le droit fédéral ou repose sur une constatation inexacte ou incomplète des faits: pour inopportunité, la décision attaquée ne peut être modifiée au détriment d'une partie, sauf si la modification profite à la partie adverse.
³	Si l'autorité de recours envisage de modifier, au détriment d'une partie, la décision attaquée, elle l'informe de son intention et lui donne l'occasion de s'exprimer.
⁴	Les motifs invoqués à l'appui du recours ne lient en aucun cas l'autorité de recours.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 13 - 1 L'impôt anticipé s'élève:
¹	L'impôt anticipé s'élève:
^a	pour les revenus de capitaux mobiliers, les gains provenant de jeux d'argent qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. i à iter, LIFD57 et les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. j, LIFD: à 35 % de la prestation imposable;
^b	pour les rentes viagères et les pensions: à 15 % de la prestation imposable;
^c	pour les autres prestations d'assurances: à 8 % de la prestation imposable.
²	Le Conseil fédéral peut, à la fin d'une année, réduire le taux de l'impôt fixé à l'al. 1, let. a à 30 %, lorsque la situation monétaire ou le marché des capitaux l'exige.58

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 10 - 1 L'obligation fiscale incombe au débiteur de la prestation imposable.
¹	L'obligation fiscale incombe au débiteur de la prestation imposable.
²	Lorsqu'il s'agit de placements collectifs au sens de la LPCC47, la direction du fonds, la société d'investissement à capital variable ou fixe et la société en commandite de placements collectifs sont soumis à l'impôt anticipé. Si une majorité des associés indéfiniment responsables d'une société en commandite de placements collectifs ont leur domicile à l'étranger ou si les associés indéfiniment responsables sont des personnes morales dans lesquelles participent une majorité de personnes dont le domicile ou le siège se trouvent à l'étranger, la banque dépositaire de la société en commandite de placements collectifs est solidairement responsable pour l'impôt sur les rendements versés.48

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 14 - 1 Le contribuable doit, en versant, virant, créditant ou imputant la prestation imposable, en déduire le montant de l'impôt anticipé, sans avoir égard à la personne du créancier; toute convention contraire est nulle.
¹	Le contribuable doit, en versant, virant, créditant ou imputant la prestation imposable, en déduire le montant de l'impôt anticipé, sans avoir égard à la personne du créancier; toute convention contraire est nulle.
²	Le contribuable doit donner au bénéficiaire de la prestation imposable les indications nécessaires pour faire valoir le droit au remboursement et, à sa demande, lui délivrer une attestation.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 4 - 1 L'impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers a pour objet les intérêts, rentes, participations aux bénéfices et tous autres rendements:
¹	L'impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers a pour objet les intérêts, rentes, participations aux bénéfices et tous autres rendements:
^a	des obligations émises par une personne domiciliée en Suisse, des cédules hypothécaires et lettres de rentes émises en série, ainsi que des avoirs figurant au livre de la dette;
^b	des actions, parts sociales de sociétés à responsabilité limitée et de sociétés coopératives, bons de participation sociale des banques coopératives, bons de participation ou bons de jouissance, émis par une personne domiciliée en Suisse;
^c	des parts d'un placement collectif de capitaux au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC)12 émises par une personne domiciliée en Suisse ou par une personne domiciliée à l'étranger conjointement avec une personne domiciliée en Suisse;
^d	des avoirs de clients auprès de banques et de caisses d'épargne suisses.
²	Le transfert du siège d'une société anonyme, d'une société à responsabilité limitée ou d'une société coopérative à l'étranger est assimilé à une liquidation du point de vue fiscal; la présente disposition est applicable par analogie aux placements collectifs au sens de la LPCC.13

SR 642.211 Ordonnance du 19 décembre 1966 sur l'impôt anticipé (OIA) OIA Art. 20 - 1 Est un rendement imposable d'actions, parts de sociétés à responsabilité limitée et sociétés coopératives, toute prestation appréciable en argent faite par la société aux possesseurs de droits de participation, ou
¹	Est un rendement imposable d'actions, parts de sociétés à responsabilité limitée et sociétés coopératives, toute prestation appréciable en argent faite par la société aux possesseurs de droits de participation, ou
²	Est un rendement imposable de bons de participation, de bons de jouissance et de bons de participation sociale toute prestation appréciable en argent servie aux détenteurs de bons de participation, de bons de jouissance et de bons de participation sociale de banques coopératives; le remboursement de la valeur nominale de bons de participation ou de bons de participation sociale émis gratuitement ne constitue pas un élément du rendement imposable, pour autant que la société ou la banque coopérative prouve qu'elle a payé l'impôt anticipé sur la valeur nominale lors de l'émission des titres.25
³	...26

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 39 - 1 Le contribuable doit renseigner en conscience l'AFC sur tous les faits qui peuvent avoir de l'importance pour déterminer l'assujettissement ou les bases de calcul de l'impôt; il doit en particulier:
¹	Le contribuable doit renseigner en conscience l'AFC sur tous les faits qui peuvent avoir de l'importance pour déterminer l'assujettissement ou les bases de calcul de l'impôt; il doit en particulier:
^a	remplir complètement et exactement les relevés et déclarations d'impôt, ainsi que les questionnaires;
^b	tenir ses livres avec soin et les produire, à la requête de l'autorité, avec les pièces justificatives et autres documents.
²	La contestation de l'obligation de payer l'impôt anticipé ou de faire la déclaration remplaçant le paiement ne libère pas de l'obligation de donner des renseignements.
³	Si l'obligation de donner des renseignements est contestée, l'AFC rend une décision.94

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 1 Frais de procédure - 1 Les frais de procédure devant le Tribunal administratif fédéral (tribunal) comprennent l'émolument judiciaire et les débours.
¹	Les frais de procédure devant le Tribunal administratif fédéral (tribunal) comprennent l'émolument judiciaire et les débours.
²	L'émolument judiciaire couvre les frais de photocopie des mémoires et les frais administratifs normaux, tels que les frais pour le personnel, les locaux et le matériel ainsi que les frais postaux, téléphoniques et de télécopie.
³	Les débours comprennent notamment les frais de traduction et les frais occasionnés par l'administration des preuves. Les frais de traduction ne sont pas facturés lorsqu'il s'agit de la traduction d'une langue officielle à une autre.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 7 Principe - 1 La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
¹	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
²	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
³	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
⁴	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
⁵	L'art. 6a s'applique par analogie.7

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.