A-5261/2008 - 2010-03-29 - Impôts indirects - MWST (1. Quartal 1995

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I
A-5261/2008
{T 0/2}

Urteil vom 29. März 2010

Besetzung
Richter Markus Metz (Vorsitz),
Richter Daniel de Vries Reilingh, Richter Pascal Mollard,
Gerichtsschreiber Jürg Steiger.

Parteien
A._______,
Beschwerdeführer,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,
Vorinstanz.

Gegenstand
MWST (1. Quartal 1995 - 3. Quartal 2000).
Rückweisungsentscheid/Vorsteuern

Sachverhalt:

A.
A._______, Inhaber der (...) Garage, ist seit dem 1. Januar 1995 im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) eingetragen.
In den Jahren 1995 bis 2000 rechnete A._______ mit der ESTV über seinen gewerbsmässigen Occasionshandel mit Motorfahrzeugen ab und entrichtete die entsprechende Mehrwertsteuer vorbehaltlos. Eine an diversen Tagen im November 2000 durchgeführte Kontrolle in den Räumlichkeiten der (...) Garage veranlasste die ESTV zu einer Steuernachforderung wegen - ihres Erachtens - zu Unrecht vorgenommenen Vorsteuerabzügen für die Zeit vom 1. Januar 1995 bis 30. September 2000 in der Höhe von total Fr. 129'331.-- zuzüglich 5% Verzugszins ab 30. Oktober 1998 (mittlerer Verfall). Diese Nachforderung machte sie mit Ergänzungsabrechnung (EA) Nr. 237'428 vom 14. Dezember 2000 geltend. In dieser EA integriert verrechnete die ESTV ihre Gesamtforderung von rund Fr. 139'536.-- mit der Gutschriftsanzeige [GS] Nr. 237'208 im Betrag von rund Fr. 10'205.-- aufgrund von Belegen, welche ihrer Ansicht nach die formellen Erfordernisse an die Margenbesteuerung erfüllten. Mit Entscheid vom 9. April 2003 hielt die ESTV an ihrer Steuernachforderung von Fr. 129'331.-- zuzüglich Verzugszins fest.

B.
Gegen diesen Entscheid erhob A._______ am 8. Mai 2003 Einsprache. Mit Einspracheentscheid vom 24. Juni 2004 erkannte die ESTV, der Entscheid vom 9. April 2003 sei im Umfang von Fr. 1.45 in Rechtskraft erwachsen. Im Weiteren hiess die ESTV die Einsprache im Umfang von Fr. 1'575.-- gut, wies sie im Übrigen jedoch ab. A._______ schulde der ESTV für das 1. Quartal 1995 bis zum 3. Quartal 2000 Fr. 127'754.55 Mehrwertsteuer zuzüglich Verzugszins. Mit Eingabe vom 23. Juli 2004 erhob A._______ gegen den Einspracheentscheid Beschwerde bei der Eidgenössischen Steuerrekurskommission (SRK). Das Bundesverwaltungsgericht übernahm das Verfahren auf Ende 2006 und hiess mit Urteil vom 12. Dezember 2007 die Beschwerde im Sinn der Erwägungen teilweise gut. Ziffer 1 des Einspracheentscheids vom 24. Juni 2004 betreffend Teilrechtskrafterklärung sowie dessen Ziffer 3 betreffend geschuldeter Mehrwertsteuer von Fr. 127'754.55 wurden aufgehoben und die Sache zur Berechnung des zu gewährenden Vorsteuerabzugs im Sinn der Erwägungen an die ESTV zurückgewiesen. Im Übrigen wurde die Beschwerde abgewiesen, soweit darauf eingetreten wurde (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1368/2006 vom 12. Dezember 2007).

Zur Begründung führte das Bundesverwaltungsgericht im Wesentlichen aus, diejenigen Fälle bzw. Rechnungen, welche die Voraussetzungen für die Anwendung der Margenbesteuerung erfüllten, habe die ESTV bei ihrer Nachforderung berücksichtigt (E. 6.2). Bezüglich der übrigen Fälle komme es zur Regelbesteuerung. Als steuerpflichtiger Leistungsempfänger sei A._______ insoweit beim Erwerb von Eintausch- bzw. Occasionsfahrzeugen berechtigt, Vorsteuern geltend zu machen, sofern er die gebrauchten Fahrzeuge für steuerbare Ausgangsleistungen verwendet habe und ihm selbst durch einen anderen Steuerpflichtigen Mehrwertsteuern in Rechnung gestellt worden seien. Umgekehrt rechtfertige sich indessen insbesondere dann kein Vorsteuerabzug, wenn die eingetauschten bzw. angekauften Gebrauchtwagen nicht von steuerpflichtigen Personen stammten (E. 7.2). Was Ankäufe von Privaten anbelange, habe die ESTV die durch A._______ vorgenommenen Vorsteuerabzüge somit zu Recht zurückbelastet (E. 7.2 in fine). Anders beurteilten sich hingegen diejenigen Fälle von Ankäufen von Steuerpflichtigen, bei denen die formellen Anforderungen an die Belege zur Geltendmachung der Vorsteuern nicht erfüllt gewesen seien. Bei diesen stelle sich aufgrund der nunmehr einschlägigen Regelungen von Art. 15a bzw. 45a der Verordnung vom 29. März 2000 zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer (aMWSTGV, AS 2000 1347) die Frage, ob neben den bereits anerkannten Vorsteuerabzügen noch weitere zugelassen werden könnten.

C.
Am 15. Juli 2008 traf die ESTV einen neuen Einspracheentscheid. Sie wies die Einsprache von A._______ vom 8. Mai 2003 im gesamten Umfang der am 12. Dezember 2007 vom Bundesverwaltungsgericht verfügten Rückweisung ab. A._______ schulde ihr für das 1. Quartal 1995 bis 3. Quartal 2000 Fr. 127'756.-- Mehrwertsteuer zuzüglich 5% Verzugszins. Zur Begründung führte sie insbesondere aus, im vorliegenden Verfahren gehe es einzig noch darum, ob neben den bereits anerkannten Vorsteuerabzügen aufgrund von Art. 15a und 45a aMWSTGV nachträglich noch weitere Vorsteuerabzüge zugelassen werden könnten. Ihre nochmalige Überprüfung der Akten habe indessen ergeben, die nicht zugelassenen Vorsteuern stünden ausschliesslich im Zusammenhang mit Ankäufen von Privatpersonen, weshalb keine weiteren Vorsteuerabzüge möglich seien.

D.
A._______ (Beschwerdeführer) führte am 14. August 2008 gegen den Einspracheentscheid der ESTV vom 15. Juli 2008 Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht mit folgenden Rechtsbegehren: "(1) Der Entscheid der ESTV sei aufzuheben und die ESTV, Hauptabteilung MWST, anzuweisen, das Ergebnis der Kontrolle vom 13. bis 20. November 2000 zu überprüfen, insbesondere auf die stets verlangte Gewährung der auch entlastenden Teile. (2) Im Weiteren sei der vorliegende Fall auf das in Art. 29 Abs. 1 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101) vorgeschriebene Verbot der Rechtsverzögerung zu überprüfen". Zur Begründung legte der Beschwerdeführer im Wesentlichen dar, er halte an seinen im Vorverfahren gemachten Einwänden fest. Er bestreite die nur teilweise Korrektur seiner MWST-Abrechnungen ohne Berücksichtigung der für ihn entlastenden Teile. Ebenso bestreite er die Behauptung der ESTV, er habe eine unzulässige Verbuchungsmethode angewandt. Sämtlicher Bruttoerlös (ohne Autobahnvignetten, Weiterverrechnung von Prüfungsgebühren des Strassenverkehrsamtes und der Miete) sei während der gesamten Kontrollperiode als MWST-pflichtiger Umsatz abgerechnet worden. Dem Bund sei kein Steuerausfall entstanden. In den Anwendungsbereich von Art. 45a aMWSTGV falle der Handel mit Nichtsteuerpflichtigen. Vorliegend stelle dieser mindestens 95% seines Gesamtumsatzes dar.

Zur Begründung seines Rechtsbegehrens Nr. 2 führte er aus, die Kontrolle sei im November 2000 erfolgt. Am 25. Januar 2001 habe er eine anfechtbare Verfügung verlangt. Diese habe die ESTV erst am 9. April 2003 erlassen. Über seine Einsprache vom 8. Mai 2003 habe die ESTV erst am 24. Juni 2004 entschieden. Noch länger sei die Behandlung der am 23. Juli 2004 an die SRK eingereichte Beschwerde verschleppt worden. Es sei zu hoffen, dass diesem Umstand wenigstens bei der Gebührenfestsetzung der erneuten Beschwerde Rechnung getragen werde. Zu berücksichtigen sei ausserdem, dass der Bundesrat in seiner Botschaft zur Volksabstimmung vom 28. November 1993 dem Stimmvolk mitgeteilt habe, im Unterschied zur WUST werde die MWST die Investitionsgüter wie Maschinen und Fahrzeuge sowie Betriebsmittel nicht mehr belasten.

E.
In ihrer Vernehmlassung vom 14. Oktober 2008 schloss die ESTV auf Abweisung der Beschwerde unter Kostenfolge zulasten des Beschwerdeführers.

Auf die Eingaben der Parteien wird - soweit entscheidwesentlich - im Rahmen der nachfolgenden Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Eine solche liegt nicht vor und die ESTV ist eine Behörde im Sinne von Art. 33 VGG. Das Bundesverwaltungsgericht ist daher für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde zuständig. Soweit das VGG nichts anderes bestimmt, richtet sich gemäss dessen Art. 37 das Verfahren nach dem VwVG.

2.
Am 1. Januar 2010 ist das Mehrwertsteuergesetz vom 12. Juni 2009 (MWSTG, SR 641.20) in Kraft getreten. Die bisherigen gesetzlichen Bestimmungen sowie die darauf gestützt erlassenen Vorschriften bleiben grundsätzlich weiterhin auf alle während ihrer Geltungsdauer eingetretenen Tatsachen und entstandenen Rechtsverhältnisse anwendbar (Art. 112 Abs. 1 MWSTG). Für Umsätze, die vor dem 1. Januar 2010, aber nach dem Inkrafttreten des Bundesgesetzes vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer (aMWSTG, AS 2000 1300) am 1. Januar 2001 getätigt worden sind, bleibt deshalb das aMWSTG sowie die aMWSTGV anwendbar. Für Umsätze vor dem 1. Januar 2001 kommt noch die Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer (aMWSTV, AS 1994 1464) zur Anwendung (Art. 93 Abs. 1 und Art. 94 Abs. 1 aMWSTG). Auf den vorliegenden Sachverhalt vom 1. Quartal 1995 bis 3. Quartal 2000 ist somit grundsätzlich noch die aMWSTV relevant.

Demgegenüber ist das neue mehrwertsteuerliche Verfahrensrecht im Sinne von Art. 113 Abs. 3 MWSTG auf sämtliche im Zeitpunkt des Inkrafttretens hängige Verfahren anwendbar. Allerdings ist Art. 113 Abs. 3 MWSTG insofern restriktiv auszulegen, als gemäss höchstrichterlicher Rechtsprechung nur eigentliche Verfahrensnormen sofort auf hängige Verfahren anzuwenden sind, und es dabei nicht zu einer Anwendung von neuem materiellen Recht auf altrechtliche Sachverhalte kommen darf (ausführlich: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1113/2009 vom 23. Februar 2010 E. 1.3).

3.
3.1 Ein mit verbindlichen Weisungen versehener Rückweisungsentscheid (vgl. Art. 61 Abs. 1 VwVG) schliesst das Verfahren bezüglich der in den Erwägungen definitiv behandelten Punkte ab. Wenn der unteren Instanz, an welche die Sache zurückgewiesen wird, kein Entscheidungsspielraum mehr bleibt und die Rückweisung nur noch der Umsetzung des oberinstanzlich Angeordneten dient, handelt es sich - in Bezug auf die definitiv entschiedenen Punkte - um einen Endentscheid, der anfechtbar ist (BGE 134 II 124 E. 1.3; Entscheid der SRK vom 15. August 2005 [CRC 2005-064] E. 2a mit Hinweisen; ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, Rz. 3.196).

3.2 Materielle Rechtskraft bedeutet Verbindlichkeit eines (formell rechtskräftigen) Entscheids für spätere Verfahren. Sie bezieht sich grundsätzlich nur auf das Dispositiv und nicht auf die rechtliche Begründung und die tatsächlichen Feststellungen (BGE 121 III 474 E. 2, 4a). Die rechtliche Bindungswirkung gilt für die Parteien und Beigeladene des rechtskräftig erledigten Verfahrens sowie deren Rechtsnachfolger (FRITZ GYGI, Bundesverwaltungsrechtspflege, 2. Aufl., Bern 1983, S. 323; MADELEINE CAMPRUBI, in Auer/Müller/Schindler [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, Zürich/St. Gallen 2008, N. 24 zu Art. 61).

3.3 Ein Rückweisungsentscheid im Sinn eines anfechtbaren Endentscheids (vorn E. 3.1) wird bei unterlassener Anfechtung formell und damit auch materiell rechtskräftig. Verweist das Dispositiv eines solchen Entscheids ausdrücklich auf die Erwägungen, werden diese zu dessen Bestandteil und haben, soweit sie zum Streitgegenstand gehören, an der Rechtskraft teil (BGE 120 V 233 E. 1a; 113 V 159 E. 1c). Die Behörde, an die zurückgewiesen wird, die Partei und auch das mit der Sache nochmals befasste Gericht selbst sind an die Erwägungen im Rückweisungsentscheid gebunden. Die rechtliche Beurteilung, mit der die Zurückweisung begründet wird, muss der neuen Entscheidung zugrunde gelegt werden (BGE 116 II 220 E. 4a; 122 I 250 E. 2; Urteil des Bundesgerichts 4C.46/2007 vom 17. April 2007 E. 3.1 mit Hinweisen; Entscheid der SRK vom 22. Dezember 1994 [SRK 1994-006] E. 3; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, a.a.O., Rz. 3.196; PHILIPPE WEISSENBERGER, Waldmann/Weissenberger [Hrsg.], Praxiskommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, Zürich etc. 2009 [im Folgenden: Praxiskommentar VwVG], N. 28 zu Art. 61). Eine freie Überprüfung durch das ein zweites Mal angerufene Gericht ist nur noch möglich betreffend jene Punkte, die im Rückweisungsentscheid nicht entschieden wurden oder bei Vorliegen neuer Sachumstände (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1513/2006 vom 24. April 2009 E. 2.3; Entscheid der SRK vom 15. August 2005 [CRC 2005-064] E. 2a mit Hinweisen, E. 4).

4.
4.1 Der Mehrwertsteuer unterliegen u.a. die im Inland gegen Entgelt erbrachten Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen (Art. 4 Bst. a und b aMWSTV).

4.2 Verwendet ein Steuerpflichtiger Gegenstände oder Dienstleistungen für steuerbare Ausgangsleistungen, so kann er in seiner Steuerabrechnung die ihm von anderen Steuerpflichtigen in Rechnung gestellte Steuer für Lieferungen und Dienstleistungen abziehen (Art. 29 Abs. 1 und 2 aMWSTV). Für einen Vorsteuerabzug ist gemäss Art. 29 Abs. 1 aMWSTV unter anderem erforderlich, dass die mit der Vorsteuer belasteten Gegenstände oder Dienstleistungen für einen geschäftlich begründeten Zweck gemäss Abs. 2 der Bestimmung verwendet werden, namentlich für steuerbare Lieferungen und Dienstleistungen (statt vieler: BGE 132 II 353 E. 8.3, 10; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1602/2006 vom 4. März 2010 E. 3.1.2, A-1566/2006 vom 11. August 2008 E. 2.2).

4.3
4.3.1 Am 1. Juli 2006 sind Art. 15a und Art. 45a aMWSTGV in Kraft getreten. Art. 45a aMWSTGV hält allgemein fest, dass allein aufgrund von Formmängeln keine Steuernachforderung erhoben wird, wenn erkennbar ist oder die steuerpflichtige Person nachweist, dass durch die Nichteinhaltung einer Formvorschrift des Gesetzes oder dieser Verordnung für die Erstellung von Belegen für den Bund kein Steuerausfall entstanden ist. Betreffend die Rechnungsstellung bestimmt Art. 15a aMWSTGV, dass die ESTV auch Rechnungen und Rechnungen ersetzende Dokumente nach Art. 37 Abs. 1 und 3 aMWSTG anerkennt, welche die Anforderungen an die Angaben zu Namen und Adresse der steuerpflichtigen Person und zum Empfänger der Lieferung oder der Dienstleistung nach Artikel 37 Abs. 1 Bst. a und b aMWSTG nicht vollumfänglich erfüllen, sofern die tatsächlich vorhandenen Angaben die betreffenden Personen eindeutig identifizieren (zu diesen Bestimmungen und deren rückwirkenden Anwendung auch auf den zeitlichen Anwendungsbereich der aMWSTV ausführlich: Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1438/2006 vom 11. Juni 2007 E. 3.3, A-1476/2006 vom 26. April 2007 E. 4.2.3, A-1352/2006 vom 25. April 2007 E. 6, A-1455/2006 vom 25. April 2007 E. 5.4).
4.3.2 Art. 15a und 45a aMWSTGV betreffen allerdings einzig Formmängel. Formvorschriften in Gesetz, Verordnungen und Verwaltungspraxis sollen nicht überspitzt formalistisch, sondern pragmatisch angewendet werden. Es soll vermieden werden, dass das Nichteinhalten von Formvorschriften zu Steuernachbelastungen führt. Gesetzliche Vorschriften oder selbst die Verwaltungspraxis der ESTV werden dadurch nicht aufgehoben. Sie bleiben vielmehr gültig und sind von den Steuerpflichtigen zu beachten. Materiellrechtliche Vorschriften oder materiellrechtliche Mängel bleiben folglich vom neuen Verordnungsrecht unberührt (statt vieler: Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1438/2006 vom 11. Juni 2007 E. 3.3, A-1352/2006 vom 25. April 2007 E. 6).
4.3.3 Art. 14 Abs. 2 Satz 2 aMWSTGV ist wie Art. 15a und 45a aMWSTGV am 1. Juli 2006 in Kraft getreten und soll gleichermassen dem Formalismus in der Mehrwertsteuer entgegenwirken (sog. "Pragmatismusbestimmungen"; siehe Praxismitteilung der ESTV vom 31. Oktober 2006, S. 14). Für den Anwendungsbereich der Margenbesteuerung bildet Art. 14 Abs. 2 aMWSTGV in Bezug auf Art. 45a aMWSTGV lex specialis (vgl. Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-6612/2007 vom 11. Dezember 2009 E. 2.4.2, A-48/2007 vom 17. November 2009 E. 3.3.2). Nach neuem Verordnungsrecht ist nun ein gleichzeitiger Hinweis auf die MWST und die Margenbesteuerung nicht mehr unbedingt schädlich. Gemäss Art. 14 Abs. 2 Satz 2 aMWSTGV (nur Satz 2 ist neu) wird die Margenbesteuerung trotzdem zugelassen, wenn erkennbar ist oder die steuerpflichtige Person nachweist, dass für den Bund kein Steuerausfall auf Grund dieses Mangels entstanden ist (zum Ganzen: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-6612/2007 vom 11. Dezember 2009 E. 2.4.1).

4.4 Die Beweiswürdigung endet mit dem richterlichen Entscheid darüber, ob eine rechtserhebliche Tatsache als erwiesen zu gelten hat oder nicht. Der Beweis ist geleistet, wenn das Gericht gestützt auf die freie Beweiswürdigung zur Überzeugung gelangt ist, dass sich der rechtserhebliche Sachumstand verwirklicht hat. Gelangt das Gericht nicht zu diesem Ergebnis, kommen die Beweislastregeln zur Anwendung; es ist zu Ungunsten desjenigen zu urteilen, der die Beweislast trägt. Die Steuerbehörde trägt die Beweislast für Tatsachen, welche die Steuerpflicht als solche begründen oder die Steuerforderung erhöhen, das heisst für die steuerbegründenden und -mehrenden Tatsachen. Demgegenüber ist der Steuerpflichtige für die steueraufhebenden und -mindernden Tatsachen beweisbelastet, das heisst für solche Tatsachen, welche Steuerbefreiung oder Steuerbegünstigung bewirken (statt vieler: Urteil des Bundesgerichts vom 14. Juli 2005, veröffentlicht in Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 75 S. 495 ff. E. 5.4; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1354/2006 vom 24. August 2007 E. 2, A-1429/2006 vom 29. August 2007 E. 2.4). Eine vom Steuerpflichtigen zu beweisende steuermindernde Tatsache stellt etwa jene dar, die zum Vorsteuerabzug berechtigt (Urteil des Bundesgerichts 2A.406/2002 vom 31. März 2004 E. 3.4; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1628/2006 vom 21. Dezember 2007 E. 3.3). Es bleibt dem Steuerpflichtigen dabei aber unbenommen, den entsprechenden Nachweis auch noch im Rahmen des Beschwerdeverfahrens vor dem Bundesverwaltungsgericht zu erbringen (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1643/2006 vom 19. August 2008 E. 2.4, A-1389/2006 vom 21. Januar 2008 E. 4.2).

5.
Im vorliegenden Fall bestreitet der Beschwerdeführer die Nachforderung der ESTV in Folge ihrer Kontrolle im November 2000. Er habe die Umsätze im Zusammenhang mit Eintauschfahrzeugen richtig versteuert. Da sich das Bundesverwaltungsgericht mit dieser Sache in seinem Urteil A-1368/2006 vom 12. Dezember 2007 bereits befasst hat, ist zunächst zu klären, inwieweit dieses in Rechtskraft erwachsen ist (E. 5.1).
5.1
5.1.1 Das Dispositiv des Urteils des Bundesverwaltungsgerichts A-1368/2006 vom 12. Dezember 2007 lautet auf teilweise Gutheissung im Sinn der Erwägungen und auf Rückweisung der Sache an die ESTV zur Berechnung des zu gewährenden Vorsteuerabzugs im Sinn der Erwägungen (Ziff. 1). In der Begründung des Urteils hielt das Bundesverwaltungsgericht fest, der Beschwerdeführer habe die Voraussetzungen der Margenbesteuerung grundsätzlich nicht erfüllt (E. 6.1). Die ESTV habe dennoch diejenigen Fälle, in denen die Anwendung der Margenbesteuerung in Frage gekommen sei, bei ihrer Nachforderung zu Gunsten des Beschwerdeführers berücksichtigt (E. 6.2). In den übrigen Fällen - wo keine Margenbesteuerung möglich gewesen sei - komme die Regelbesteuerung zur Anwendung. Hinsichtlich der Ankäufe von Eintauschfahrzeugen von Nichtsteuerpflichtigen könne der Beschwerdeführer von vornherein keinen Vorsteuerabzug vornehmen. Die betreffende Aufrechnung durch die ESTV sei somit zu Recht erfolgt (E. 7.2). Anders beurteilte das Bundesverwaltungsgericht allfällige Käufe von Eintauschfahrzeugen von Steuerpflichtigen, bei denen die ESTV den Vorsteuerabzug aufgrund von formellen Mängeln nicht gewährt habe. Solche Fälle habe die ESTV unter Berücksichtigung der neu in Kraft getretenen Bestimmungen von Art. 15a und Art. 45a aMWSTGV zu prüfen. Insoweit wies das Bundesverwaltungsgericht die Sache an die ESTV zurück (E. 7.3).
5.1.2 Das Dispositiv verwies ausdrücklich auf die Erwägungen. Diese wurden damit zu dessen Bestandteil (E. 3.3). Diejenigen Fälle, bei denen die ESTV die Margenbesteuerung verweigert hat und die Vorsteuern aufrechnete, weil der Beschwerdeführer Fahrzeuge von Nichtsteuerpflichtigen gekauft habe, hat das Bundesverwaltungsgericht endgültig abgehandelt und es liegt insoweit ein Endentscheid vor, gegen welchen Beschwerde hätte geführt werden können. Mangels Anfechtung sind die fraglichen Erwägungen für die ESTV, für den Beschwerdeführer und ebenso für das Bundesverwaltungsgericht verbindlich und nehmen an der Rechtskraft des Dispositivs teil (E. 3.3). Soweit der Beschwerdeführer sich in der vorliegenden Beschwerde wiederum mit diesen Erwägungen befasst, ist darauf nicht einzutreten. Dies betrifft insbesondere die Einwände, er habe eine zulässige Verbuchungsmethode angewandt, für ihn Entlastendes sei nicht berücksichtigt worden und der Bundesrat habe in seiner Botschaft zur Volksabstimmung vom 28. November 1993 dem Stimmvolk mitgeteilt, die Mehrwertsteuer werde die Investitionsgüter nicht mehr belasten. Im Weiteren kann aus dem gleichen Grund auf das Rechtsbegehren Nr. 2 nicht eingetreten werden, da der Beschwerdeführer offensichtlich eine Rechtsverzögerung bis zum Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 12. Dezember 2007, d.h. hinsichtlich des Vorverfahrens, rügt.
5.1.3 Das Bundesverwaltungsgericht hat im vorliegenden Beschwerdeverfahren einzig noch zu prüfen, ob Fälle vorliegen, bei denen die Margenbesteuerung nicht zur Anwendung kam, der Beschwerdeführer Eintauschfahrzeuge von Steuerpflichtigen bezog und unter Berücksichtigung von Art. 15a und Art. 45a aMWSTGV der betreffende Vorsteuerabzug gewährt werden kann. Über diese Fälle hat der Rückweisungsentscheid vom 12. Dezember 2007 nicht entschieden und insoweit kam der ESTV noch ein Entscheidungsspielraum zu (vgl. oben E. 3.1).

5.2 Die ESTV führte in ihrem Einspracheentscheid vom 15. Juli 2008 aus, eine nochmalige Überprüfung der Akten habe ergeben, dass die nicht zugelassenen Vorsteuern ausschliesslich im Zusammenhang mit Ankäufen von Privatpersonen stünden. Ein Vorsteuerabzug sei deshalb nicht möglich. Dagegen bringt der Beschwerdeführer keine konkreten Einwände vor. Im Gegenteil, er bestätigt, dass der Handel mit Nichtsteuerpflichtigen mindestens 95% des Gesamtumsatzes ausgemacht habe. Es bestehen somit keine Anhaltspunkte für das Bundesverwaltungsgericht, dass weitere nicht berücksichtigte Ankäufe von Steuerpflichtigen gegeben sind. Im Übrigen trägt der Beschwerdeführer die Beweislast für steuermindernde Tatsachen, die zum Vorsteuerabzug berechtigen (E. 4.4). Zusätzliche Vorsteuerabzüge können demnach nicht gewährt werden, da die von Steuerpflichtigen in Rechnung gestellte Steuer grundlegende Voraussetzung für den Vorsteuerabzug bildet (E. 4.2). Eine weitere Überprüfung hinsichtlich der Pragmatismusbestimmungen von Art. 15a und Art. 45a aMWSTGV erübrigt sich damit.

6.
Dem Gesagten zufolge ist die Beschwerde abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist. Bei diesem Verfahrensausgang sind dem Beschwerdeführer als unterliegende Partei sämtliche Kosten für das Beschwerdeverfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht aufzuerlegen (vgl. Art. 63 Abs. 1 VwVG). Die Verfahrenskosten werden auf Fr. 5'500.-- festgesetzt (Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]) und dem Beschwerdeführer zur Zahlung auferlegt. Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 5'500.-- werden dem Beschwerdeführer auferlegt. Sie werden mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 5'500.- verrechnet.

3.
Es wird keine Parteientschädigung ausgerichtet.

4.
Dieses Urteil geht an:
den Beschwerdeführer (Gerichtsurkunde)
die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Markus Metz Jürg Steiger

Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).
Versand:

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
¹	Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
²	Les parties ont le droit d'être entendues.
³	Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 32 Exceptions
¹	Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit jugée par un tribunal;
^b	les décisions concernant le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et les votations populaires;
^c	les décisions relatives à la composante «prestation» du salaire du personnel de la Confédération, dans la mesure où elles ne concernent pas l'égalité des sexes;
^d	...
^e	les décisions dans le domaine de l'énergie nucléaire concernant:
^e1	l'autorisation générale des installations nucléaires;
^e2	l'approbation du programme de gestion des déchets;
^e3	la fermeture de dépôts en profondeur;
^e4	la preuve de l'évacuation des déchets.
^f	les décisions relatives à l'octroi ou l'extension de concessions d'infrastructures ferroviaires;
^g	les décisions rendues par l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^h	les décisions relatives à l'octroi de concessions pour des maisons de jeu;
ⁱ	les décisions relatives à l'octroi, à la modification ou au renouvellement de la concession octroyée à la Société suisse de radiodiffusion et télévision (SSR);
^j	les décisions relatives au droit aux contributions d'une haute école ou d'une autre institution du domaine des hautes écoles.
²	Le recours est également irrecevable contre:
^a	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'une opposition ou d'un recours devant une autorité précédente au sens de l'art. 33, let. c à f;
^b	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'un recours devant une autorité cantonale.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
^b	du Conseil fédéral concernant:
^b1	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26,
^b10	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44;
^b2	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27,
^b3	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29,
^b4	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31,
^b4bis	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
^b5	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34,
^b6	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36,
^b7	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38,
^b8	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40,
^b9	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42;
^c	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cbis	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^dquinquies	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
^e	des établissements et des entreprises de la Confédération;
^f	des commissions fédérales;
^g	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
^h	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
ⁱ	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 112 Application de l'ancien droit - 1 Sous réserve de l'art. 113, les dispositions de l'ancien droit ainsi que leurs dispositions d'exécution sont applicables à tous les faits et rapports juridiques ayant pris naissance avant leur abrogation. La prescription est toujours régie par les art. 49 et 50 de l'ancien droit.
¹	Sous réserve de l'art. 113, les dispositions de l'ancien droit ainsi que leurs dispositions d'exécution sont applicables à tous les faits et rapports juridiques ayant pris naissance avant leur abrogation. La prescription est toujours régie par les art. 49 et 50 de l'ancien droit.
²	L'ancien droit est applicable aux prestations fournies avant l'entrée en vigueur de la présente loi ainsi qu'aux importations de biens pour lesquelles la dette au titre de l'impôt sur les importations est née avant l'entrée en vigueur de la présente loi.
³	Les prestations fournies en partie avant l'entrée en vigueur de la présente loi sont imposées conformément à l'ancien droit pour cette partie. Les prestations fournies en partie après l'entrée en vigueur de la présente loi sont imposées conformément au nouveau droit pour cette partie.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 113 Application du nouveau droit - 1 Pour déterminer si les conditions de libération de l'assujettissement fixées à l'art. 10, al. 2, sont remplies à l'entrée en vigueur de la présente loi, le nouveau droit doit être appliqué aux opérations imposables en vertu de la présente loi et exécutées dans les douze mois qui précèdent.
¹	Pour déterminer si les conditions de libération de l'assujettissement fixées à l'art. 10, al. 2, sont remplies à l'entrée en vigueur de la présente loi, le nouveau droit doit être appliqué aux opérations imposables en vertu de la présente loi et exécutées dans les douze mois qui précèdent.
²	Les dispositions sur le dégrèvement ultérieur de l'impôt préalable fixées à l'art. 32 s'appliquent également aux prestations pour lesquelles le droit à la déduction de l'impôt préalable n'existait pas avant l'entrée en vigueur de la présente loi.
³	L'art. 91 excepté, le nouveau droit de procédure s'applique à toutes les procédures pendantes à l'entrée en vigueur de la présente loi.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 61
¹	L'autorité de recours statue elle-même sur l'affaire ou exceptionnellement la renvoie avec des instructions impératives à l'autorité inférieure.
²	La décision sur recours contient un résumé des faits essentiels, des considérants et le dispositif.
³	Elle est communiquée aux parties et à l'autorité inférieure.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.