2C_777/2019 - 2020-04-28 - Finances publiques et droit fiscal - Impôt cantonal et communal et impôt fédéral direct, périodes fiscales 2006 à 2010

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 777/2019

Arrêt du 28 avril 2020

IIe Cour de droit public

Composition
MM. et Mme les Juges fédéraux Seiler, Président,
Aubry Girardin et Donzallaz.
Greffier : M. Dubey.

Participants à la procédure
A.A.________,
représenté par FIGILEX SA,
recourant,

contre

Administration cantonale des impôts du canton de Vaud.

Objet
Impôt cantonal et communal et impôt fédéral direct, périodes fiscales 2006 à 2010,

recours contre l'arrêt Fl du Tribunal cantonal du canton de Vaud, Cour de droit administratif et public, du 17 juillet 2019 (2018.0256).

Faits :

A.
Le 24 juin 2004, A.A.________, domicilié au D.________, a constitué, avec son frère cadet B.A.________, la société C.________ Sàrl, dont le siège se trouve aussi au D.________. La société, dont le but est l'exploitation d'une entreprise générale de construction, a un capital social de 20'000 fr., A.A.________ disposant d'une part de 19'000 fr., son frère de 1'000 fr. Tous deux engagent la société par leur signature individuelle. A.A.________ est salarié de la société depuis 2005, son frère cadet depuis 2007.

Le 15 décembre 2008, l'Office d'impôt des districts de Lausanne et ouest lausannois (ci-après: l'Office d'impôt) a taxé A.A.________ pour la période fiscale 2006 sur un revenu imposable de 24'400 fr. pour l'impôt cantonal et communal, respectivement 27'800 fr. pour l'impôt fédéral direct, ainsi que sur une fortune imposable de 91'000 fr. Le 26 janvier 2009, l'Office d'impôt l'a taxé pour la période fiscale 2007 sur un revenu imposable de 52'100 fr. pour l'impôt cantonal et communal, respectivement de 53'500 fr. pour l'impôt fédéral direct, ainsi que sur une fortune imposable de 153'000 fr. Cette décision est entrée en force.

Pour la période fiscale 2008, A.A.________ a déclaré un revenu imposable de 98'000 fr. pour l'impôt cantonal et communal, respectivement de 93'600 fr. pour l'impôt fédéral direct, ainsi qu'une fortune imposable de 420'000 fr. Pour la période fiscale 2009, il a déclaré un revenu imposable nul pour l'impôt cantonal et communal, respectivement de 5'100 fr. pour l'impôt fédéral direct, ainsi qu'une fortune imposable de 783'000 fr. Pour la période fiscale 2010, il a déclaré un revenu imposable de 188'700 fr. pour l'impôt cantonal et communal, respectivement de 207'400 fr. pour l'impôt fédéral direct, ainsi qu'une fortune imposable de 834'000 fr.

Le 7 avril 2011, l'Administration cantonale des impôts a informé A.A.________ de l'ouverture d'une procédure pour rappel et soustraction d'impôt portant sur les périodes fiscales 2006 à 2009. Un entretien a eu lieu dans les locaux de l' Administration cantonale des impôts avec le contribuable, le 24 mai 2011, puis l'Administration cantonale des impôts a procédé à un contrôle des comptes au siège de la société le 15 juin 2011.

Le 28 octobre 2015, l'Administration cantonale des impôts a informé le contribuable qu'une procédure pour tentative de soustraction était ouverte à son encontre également s'agissant de la période fiscale 2010.

Le 26 avril 2016, l'Administration cantonale des impôts a adressé à A.A.________ un avis de prochaine clôture de l'enquête pour soustraction d'impôt portant sur les périodes fiscales 2005 à 2010, faisant état de compléments d'impôts de 394'636 fr. 20 en relation avec les périodes fiscales 2004 à 2010.

Divers échanges ont à nouveau eu lieu entre l'Administration cantonale des impôts et le contribuable. L'instruction s'est poursuivie dans le chef de la société dont le contribuable est l'associé majoritaire.

B.
Le 8 décembre 2016, l'Administration cantonale des impôts a rendu à l'encontre A.A.________ une décision de rappel d'impôts, taxation définitive et prononcé d'amendes concernant les périodes fiscales 2004 à 2010. Les compléments d'impôts se montaient à un total de 371'519 fr. 60 et les amendes à 193'150 fr. Le 6 janvier 2017, A.A.________ a formé une réclamation à l'encontre de la décision du 8 décembre 2016.

C.
Le 25 octobre 2018, l'Administration cantonale des impôts a admis très partiellement la réclamation. Elle a fixé les compléments d'impôts dus à 297'208 fr. 30 pour les périodes fiscales 2006 à 2010 et les amendes pour ces mêmes périodes à 168'200 fr. Constatant que les dossiers de A.A.________ et de C.________ Sàrl étaient liés, elle a renvoyé, à titre de motivation, aux considérants développés dans la décision sur réclamation rendue à l'encontre de C.________ Sàrl, dont elle a cité en italique des passages in extenso s'agissant des prestations appréciables en argent reçues de la société.

Les amendes ont été fixées, compte tenu d'une faute considérée comme moyenne, à une quotité de 4/5 pour les soustractions consommées (périodes fiscales 2005 et 2006) et à une quotité de 2/3 x 4/5 pour les soustractions tentées (périodes fiscales 2007 à 2010).

A.A.________ a recouru auprès du Tribunal cantonal du canton de Vaud contre de la décision rendue sur réclamation par l'Administration cantonale des impôts le 25 octobre 2018, concluant principalement à son annulation, subsidiairement à sa réforme, dans le sens d'une réduction des compléments d'impôts et des amendes mises à sa charge.

Le 1er mai 2019, A.A.________ a souhaité que les procédures relatives à la taxation et aux amendes soient menées de manière séparée, ce qui a été admis par le Tribunal cantonal.

D.
Par arrêt du 17 juillet 2019, le Tribunal cantonal du canton de Vaud a rejeté le recours déposé par A.A.________ et confirmé la décision rendue sur réclamation par l'Administration cantonale des impôts le 25 octobre 2018, dans la mesure où elle portait sur la taxation de A.A.________. Dans l'exposé des faits, il a présenté les tableaux suivants:

Code DI 2006 2007 2008 2009 2010
Eléments soustraits
169092 54741
410 Prestations appréciables en argent octroyées par C.________ Sàrl./. réduction pour participations (30%) 345274 106302 136807
- 50728 -16422
Autres reprises
160 Autres frais prof. non admis 1900 2082 3196 2000 2000
Eléments non soustraits
160396
410 Prestations appréciables en argent octroyées par C.________ Sàrl./. réduction pour participations (30%)
- 48119
610 Intérêts sur crédit de constructions non admis 2825 28369
490 Frais d'adm. de la fortune non s/parts et c/c C.________ Sàrl 605 383 188
300 Assurance personne à charge non admise (déduction personne à charge non admise) 2600 2600
Genus abri à voiture ****
540 13506
(plus value)
129589
185 GI Gollion effectif./. GI Gollion déclaré
- 129500

PAA octroyées par C._________Sàrl_à_A.A._________ ______2006 ______2007 ______2008 _____2009 ___2010

1.01 Chiffre d'affaires non comptabilisé_ ____________ ____192652 ______8000 _______ ______ ____

1.02 Produits non comptabilisés_ _______ ___5902.45 _______ ______ ____

38000

1.03 Frais non justifiés (E.________) 110124 40399.65 151000

_________ _________ 68400_ _ ________ ______

3130.75

1.04 Charges comptabilisées à double

_________ 6326_ __ _________ ________ ______

1.05 Frais de représentation forfaitaires sup._ ______ _______ ______2100 ______4800 _____5650 ____

1272

1.06 Frais tél. privés enfants 3032.6

_________ _________ 367.60_ ________ ______

1.07 PP frais de téléphone_ ______1400 ______1600 ______1900 _____2700 ____

1.08 PP frais de véhicule_ ______2229 ______2832 _______ ______ ____

1.1 salaires non justifiés_ _____36369 ______3000 ______8000 ______ ____

1.11 salaire provision et payé_ _______ _______ ______3646 ______ ____

1.12 charges sociales non retenues_ _______ _______ _______ ______ ____

1.13 charges non justifiées_ _____56.25 ___6927.25 _______ ______ ____

3098.35

1.14 frais privés 2444.2 4509.88

_________ 18476_ _ _________ ________ ______

1.15 Ind. Vhc non admise_ _______ _______ _______500 ______ ____

1352.85 2254.75

1.17 Rbt dette ML ald leasing 4509.5

_________ 3156.65_ _ 3156.53_ _ ________ ______

Total PAA soustraites_ _ _342274.45 _106301.95 _136806.76 _169092.1 __54741

Total PAA non soustraites_ _______ _______ _______ ______ _160396

Il a écarté le grief de violation du droit d'être entendu au motif qu'on ne pouvait pas reprocher à l'autorité intimée d'avoir effectué un renvoi aux considérants de la décision qu'elle avait rendue s'agissant des reprises opérées dans le chapitre de la société C.________ Sàrl. En effet, les réclamations que le contribuable avaient formées à l'encontre des décisions de taxation et rappel d'impôt relatives aux périodes fiscales 2006 à 2010 se limitaient à observer que le montant des prestations appréciables en argent ne correspondait pas à celui des prestations dissimulées reprises dans le bénéfice de la société. Or, l'Administration cantonale des impôts avait répondu de manière précise à cette critique joignant à la décision sur réclamation du 25 octobre 2018 le tableau des reprises sur le revenu ayant fondé les décisions du 8 décembre 2016, puis un tableau détaillé justifiant les différences constatées entre les reprises dans la société C.________ Sàrl et les reprises confirmées précisément dans la décision sur réclamation. Le contribuable s'était du reste lui-même référé à l'argumentation développée dans le cadre de la procédure concernant la société dont il était l'associé majoritaire, sans développer une motivation spécifique
en relation avec l'imposition des prestations appréciables en argent. S'agissant de la période fiscale 2007, qui n'avait pas fait l'objet d'une décision sur réclamation dans le chapitre de C.________ Sàrl, le Tribunal cantonal a réparé la violation du droit d'être entendu en considérant que la motivation insuffisante de la décision sur réclamation n'avait pas empêché le contribuable de l'attaquer puisqu'il avait eu connaissance de toutes les reprises opérées sur son revenu et qu'il n'avait contesté, pour cette période, que le bien-fondé de la reprise relative aux charges comptabilisées en relation avec l'activité de la société E.________ SA. La motivation de l'Administration fiscale cantonale en relation avec cette reprise pour les périodes 2006, 2008, 2009 et 2010 était transposable à la période fiscale 2007.

Sur le fond, le Tribunal cantonal a lui-même renvoyé aux considérants de l'arrêt qu'il avait rendu le même jour dans la cause FI.2018.0266 concernant la société C.________ Sàrl, dont il avait intégralement rejeté le recours. Puis, ajoutant que le contribuable était le détenteur de parts majoritaire de C.________ Sàrl et qu'à l'inverse de son frère, il était par ailleurs employé par cette société, dont il était également très vraisemblablement le seul dirigeant, il l'a jugé bénéficiaire des prestations appréciables en argent consenties par la société C.________ Sàrl, s'agissant des charges injustifiées en relation avec la société E.________ SA et du chiffre d'affaires non comptabilisé en relation avec les travaux effectués pour le compte de B.A.________ et de son épouse.

E.
Agissant par la voie du recours en matière de droit public, A.A.________ demande au Tribunal fédéral, sous suite de frais et dépens, d'annuler l'arrêt attaqué et de réduire son revenu imposable des reprises litigieuses. Invoquant l'art. 9 Cst., il se plaint de la violation de l'interdiction de l'arbitraire en raison de la confusion que crée l'arrêt attaqué en renvoyant à la décision sur réclamation qui elle-même contient des conclusions relatives au chapitre fiscal de C.________ Sàrl. Il dénonce également le caractère incomplet des faits qui concernent la reprise liée à la renonciation par C.________ Sàrl de comptabiliser le chiffre d'affaires réalisé en relation avec les travaux effectués pour le compte de B.A.________ et son épouse. Il se plaint enfin de la violation du droit fédéral en matière fiscale.
Le Tribunal cantonal a renoncé à déposer des observations sur recours. L'Administration cantonale des impôts et l'Administration fédérale des contributions concluent au rejet du recours. Le contribuable n'a pas répliqué.

F.
Une procédure parallèle s'est déroulée s'agissant de l'imposition de la société C.________ Sàrl. Celle-ci a été imposée pour des prestations appréciables en argent effectuées en faveur A.A.________. Par arrêt 2C 775/2019 du 28 avril 2020, le Tribunal fédéral a rejeté le recours de la société en tant qu'il portait sur l'impôt fédéral direct et sur l'impôt cantonal et communal de la période fiscale 2006 à 2010.

Considérant en droit :

1.

1.1. Le Tribunal cantonal a rendu une seule décision valant tant pour l'impôt fédéral direct que pour l'impôt cantonal et communal du contribuable, ce qui est en principe admissible, dès lors qu'il ressort clairement que ladite décision porte sur les deux catégories d'impôts (cf. ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 p. 262; arrêt 2C 258/2017 du 2 juillet 2018 consid. 1). Dans ces circonstances, on ne peut reprocher au contribuable d'avoir formé les mêmes griefs et pris des conclusions valant pour les deux catégories d'impôts dans son recours devant le Tribunal fédéral (cf. ATF 135 II 260 consid. 1.3.3 p. 264). Il sera partant statué dans un seul arrêt pour les deux impôts.

1.2. La décision attaquée est finale (art. 90 LTF) et a été rendue par une autorité judiciaire supérieure de dernière instance cantonale (art. 86 al. 1 let. d et al. 2 LTF), dans une cause de droit public (art. 82 let. a LTF), ne tombant pas sous le coup de l'une des exceptions de l'art. 83 LTF. La voie du recours en matière de droit public est partant ouverte (cf. aussi art. 146 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11] et art. 73 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes [LHID; RS 642.14]; arrêt 2C 84/2018 du 10 août 2018 consid. 2.2). Le recours a en outre été déposé en temps utile (art. 100 al. 1 LTF) et dans les formes requises (art. 42 al. 1 et 2 LTF), par le destinataire de la décision attaquée, qui a la qualité pour recourir (art. 89 al. 1 LTF en relation avec les art. 146 LIFD et 73 al. 2 LHID). Il est donc recevable.

2.
Saisi d'un recours en matière de droit public, le Tribunal fédéral applique le droit d'office (art. 106 al. 1 LTF). Conformément à l'art. 106 al. 2 LTF et en dérogation à l'art. 106 al. 1 LTF, le Tribunal fédéral ne connaît toutefois de la violation des droits fondamentaux ainsi que de celle de dispositions de droit cantonal que si le grief a été invoqué et motivé par le recourant, à savoir exposé de manière claire et détaillée (ATF 142 I 99 consid. 1.7.2 p. 106; 141 I 36 consid. 1.3 p 41). En matière fiscale et s'agissant du droit cantonal harmonisé, le Tribunal fédéral en vérifie librement la conformité aux dispositions de la LHID et son application par les instances cantonales, sauf si cette loi laisse une certaine marge de manoeuvre aux cantons, auquel cas l'examen du Tribunal fédéral est limité à celui de la violation de droits constitutionnels dûment invoqués, en particulier l'arbitraire (cf. ATF 144 II 313 consid. 5.3 p. 319; 134 II 207 consid. 2 p. 209 s.).

3.
Le recourant fait valoir que, tels qu'ils sont exposés à la page 12 de l'arrêt attaqué, les faits sur lesquels est basée la renonciation de la société C.________ Sàrl à comptabiliser le chiffre d'affaires réalisé en relation avec les travaux effectués pour le compte de B.A.________ et de son épouse, sont totalement incomplets, ce qui constitue un arbitraire flagrant (mémoire de recours, p. 6, ch. 2.7)

3.1. Le Tribunal fédéral statue en principe sur la base des faits établis par l'autorité précédente (art. 105 al. 1 LTF), sous réserve des cas prévus à l'art. 105 al. 2 LTF (ATF 142 I 155 consid. 4.4.3 p. 156). Le recourant ne peut critiquer les constatations de fait ressortant de la décision attaquée que si celles-ci ont été effectuées en violation du droit au sens de l'art. 95 LTF ou de manière manifestement inexacte, c'est-à-dire arbitraire, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause (art. 97 al. 1 LTF; ATF 142 II 355 consid. 6 p. 358), ce qu'il doit démontrer d'une manière circonstanciée, conformément aux exigences de motivation des art. 42 al. 2 et 106 al. 2 LTF (cf. ATF 133 II 249 consid. 1.4.3 p. 254 s.).

3.2. Le recourant perd de vue que l'instance précédente a précisé, dans le considérant 5c de l'arrêt attaqué, qu'il pouvait " être renvoyé aux considérations développées dans le cadre de la cause FI.2018.0266, s'agissant du bien-fondé des reprises opérées dans le bénéfice de la société C.________ Sàrl en relation avec la comptabilisation de charges injustifiées et l'absence de comptabilisation d'une parte du chiffre d'affaires ". Le recourant, qui a reçu l'arrêt en la cause FI.2018.0266 au titre d'administrateur de la société, n'expose pas en quoi les faits retenus dans l'arrêt rendu par l'instance précédente dans cette cause seraient incomplets s'agissant des reprises qu'il entend faire annuler. Le grief est par conséquent rejeté.

A cela s'ajoute que dans l'arrêt 2C 775/2019 du 28 avril 2020 (consid. 3.2) concernant C.________ Sàrl, le Tribunal fédéral a jugé que l'instance précédente n'avait pas méconnu l'existence du contrat de crédit de construction passé par B.A.________ et son épouse avec la banque F.________; elle avait en outre dûment constaté que les montants versés par la banque F.________ avaient bien transité sur les comptes de la société et que les frais rattachés au chantier de la maison de B.A.________ et de son épouse avaient bien été comptabilisés comme charges dans ces mêmes comptes. Dans ces conditions, le Tribunal fédéral a jugé que si la société entendait démontrer son rôle de simple intermédiaire, il lui incombait non seulement d'apporter la preuve de la relation fiduciaire, mais également de nier la comptabilisation des charges liées à l'immeuble de B.A.________ dans ses comptes, ce qu'elle n'avait pas fait. Il s'ensuivait que le chiffre d'affaires non comptabilisé de 190'500 fr. devait être ajouté au bénéfice imposable de la société pour la période fiscale 2006.

4.
Dans un second grief, le recourant rappelle que l'instance précédente a rejeté son grief de violation du droit d'être entendu dénonçant le manque de motivation de la décision sur réclamation du 25 octobre 2018. Puis, invoquant l'art. 9 Cst., il lui reproche de ne pas s'être prononcée sur le grief de violation de l'interdiction de l'arbitraire qu'il avait soulevé devant elle. Selon lui, les reprises auxquelles l'arrêt attaqué renvoie dans la décision sur réclamation n'y sont pas clairement identifiées. Il en veut pour exemple des passages tirés des pages 5, 9 et 16 de la décision sur réclamation du 25 octobre 2018, dont il estime, en substance, qu'ils sont sans rapport avec la procédure l'impliquant, parce qu'ils présentent des chiffres différents de ceux figurant aux § 1.01 et 1.03 de l'arrêt attaqué.

A supposer que le grief de violation de l'interdiction de l'arbitraire, qui n'est pas motivé d'une manière conforme aux exigences accrues de l'art. 106 al. 2 LTF, soit recevable, il devrait être rejeté. Tous les passages de la décision sur réclamation dont le recourant rapporte le contenu sont imprimés en italique, ce qui signifie qu'il s'agit de textes transposés in extenso de la décision sur réclamation rendue à l'encontre de la société C.________ Sàrl dans la décision du 25 octobre 2018 rendue à l'encontre du recourant (cf. ci-dessus, en fait lettre C), de sorte que les chiffres qui y figurent sont ceux qui ont été retenus dans le chapitre fiscal de la société. L'instance précédente a en outre rejeté à bon droit le grief d'absence de motivation soulevé devant elle par le recourant, qui estimait que le montant des prestations appréciables en argent retenues dans son chapitre fiscal ne correspondait pas à celui des prestations dissimulées reprises dans le bénéfice de la société. Elle a en effet considéré que l'Administration cantonale des impôts avait répondu de manière précise à cette critique en joignant à la décision sur réclamation du 25 octobre 2018 le tableau des reprises sur le revenu ayant fondé les décisions du 8
décembre 2016, puis un tableau détaillé justifiant les différences constatées entre les reprises dans la société C.________ Sàrl et les reprises confirmées précisément dans la décision sur réclamation. Il était par conséquent logique que les chiffres figurant aux § 1.01 et 1.03 de l'arrêt attaqué ne correspondent pas à ceux retenus dans le chapitre de la société. Ce faisant, non seulement l'instance précédente a répondu aux griefs du recourant, mais encore elle a attiré son attention sur les tableaux explicatifs annexés à la décision sur réclamation du 25 octobre 2018, que ce dernier semble n'avoir pas consultés. Quoi qu'il en soit, le recourant ne formule aucun grief recevable à l'encontre de ces tableaux et des chiffres qui y sont exposés. Il n'est par conséquent pas possible de s'en écarter.

I. Impôt fédéral direct

5.
Le recourant soutient qu'une prestation appréciable en argent imposable dans le chapitre de la société ne constitue pas automatiquement une prestation appréciable en argent imposable dans le chapitre de l'actionnaire, contrairement à ce qu'a retenu l'instance précédente.

5.1. En vertu de l'art. 20 al. 1 let. c LIFD, les avantages appréciables en argent provenant de participations sont soumis à l'impôt sur le revenu dans le chef du détenteur des droits de participations.

Selon la jurisprudence (ATF 140 II 88 consid. 4.1 p. 91 ss; 138 II 57 consid. 2.2 p. 59 ss; 131 II 593 consid. 5.1 p. 607; 119 Ib 116 consid. 2 p. 119; 119 Ib 431 consid. 2b p. 435,), constitue une prestation appréciable en argent : 1) celle que la société de capitaux ou la société coopérative alloue, sans contre-prestation, ou sans contre-prestation équivalente, 2) à ses actionnaires, aux membres de l'administration ou à d'autres organes, ainsi qu'à toute personne la ou les touchant de près, 3) qu'elle n'aurait pas faite dans les mêmes circonstances à un tiers non participant, et 4) dont le caractère de prestation était reconnaissable pour les organes de la société de capitaux ou la société coopérative et pour son bénéficiaire. En application de l'approche économique qui prévaut en la matière, les faits doivent être appréciés non seulement du point de vue de leur forme de droit civil, mais également du point de vue de leur contenu réel, en particulier économique (ATF 138 II 57 consid. 2 p. 59; arrêt 2P.280/2001/2A.475/2001 du 30 avril 2002 consid. 2.1, in: RF 57/2002 p. 558; en ce qui concernait l'AIFD: ATF 115 Ib 238 consid. 3b p. 241). La question de savoir si la prestation appréciable en argent est intervenue suite à l'absence
de comptabilisation d'un revenu ou suite à la comptabilisation d'une charge infondée est en revanche sans importance (cf. ATF 113 Ib 23 consid. 2 p. 24 ss).

5.2. Il faut entendre par "personne la ou les touchant de près", (ci-après : personne proche), une personne physique ou morale qui entretient avec l'actionnaire, le détenteur de participations ou les organes de la société des relations personnelles étroites, par exemple, des liens de parenté ou amicaux (pour des exemples de parenté ou d'amitié, cf. THOMAS GEHRIG, Der Tatbestand der verdeckten Gewinnausschüttung an einen nahestenden Dritten, Thèse St Gall, 1998, p. 160 s.). Il peut aussi s'agir de relations économiques qui, au vu des circonstances globales, constituent le motif pour lequel est attribuée une prestation appréciable en argent (arrêts A 395/78 du 10 octobre 1979 in Arch. 49 211; A 28/76 du 17 septembre 1976 in Arch. 45 595; 2A.318/1990 du 6 juin 1991 consid 1a in Arch. 60 558). La notion de proche au sens fiscal du terme s'étend aux personnes auxquelles l'actionnaire permet d'utiliser la société comme si c'était la leur (cf. ATF 138 II 57 consid. 2.3 p. 60; 138 II 545 consid. 3.4 p. 551 et confirmé par arrêt 2C 16/2015 du 6 août 2015 consid. 2 in Archives 84 254 et RDAF 2016 II 110). Selon la jurisprudence, il y a lieu de voir un indice en ce sens, lorsque la comparaison "at arm's length" ("Drittvergleich"), c'est-à-
dire avec des opérations usuelles semblables, démontre que la prestation en cause est à ce point inhabituelle - disproportionnée - qu'elle n'aurait pas été fournie de cette manière si le bénéficiaire n'avait pas été un proche du détenteur de parts. Le détenteur de parts doit par conséquent aussi être imposé sur des attributions de la société versées en faveur d'une autre société dominée par lui lorsqu'une justification commerciale d'un tel procédé fait totalement défaut (ATF 138 II 57 consid. 4.2 p. 61 s.).

5.3. Si l'opération commerciale qualifiée de prestation appréciable en argent n'a été imposée ni auprès de la société de capitaux, ni auprès du détenteur de parts, il en résulte une reprise chez l'un comme chez l'autre. Cela découle de l'art. 58 al. 1 let. b et c LIFD en ce qui concerne la société effectuant la prestation, des art. 17 al. 1 et 20 al. 1 let. c LIFD en ce qui concerne l'actionnaire qui en bénéficie, dans la mesure où il s'agit d'une personne physique, respectivement de l'art. 58 al. 1 let. c LIFD dans le cas où la participation est détenue par une personne morale (arrêt 2C 16/2015 du 6 août 2015 consid. 2 in Archives 84 254 et RDAF 2016 II 110 et les références citées). Cela concrétise la double imposition économique voulue par le législateur (ATF 136 I 65 consid. 5.4 p. 76).

5.3.1. L'imposition intervient auprès de la société de capitaux en application de l'art. 58 al. 1 let. b , 5e tiret, LIFD selon lequel le bénéfice net imposable comprend tous les prélèvements opérés sur le résultat commercial avant le calcul du solde du compte de résultat, qui ne servent pas à couvrir des dépenses justifiées par l'usage commercial, tels que les distributions ouvertes ou dissimulées de bénéfice et les avantages procurés à des tiers qui ne sont pas justifiés par l'usage commercial.

5.3.2. L'imposition intervient auprès de l'actionnaire ou du détenteur de participations en application de l'art. 17 al. 1 in fine et 20 al. 1 let. c LIFD. Une distribution dissimulée de dividende dans le chapitre fiscal de la société ne constitue pas nécessairement un avantage appréciable en argent pour l'actionnaire. Il n'existe pas de véritable automatisme de taxation. Le versement de la prestation appréciable en argent par la société ne constitue qu'un indice important dont il faut tenir compte dans l'imposition du détenteur de parts. C'est la raison pour laquelle, en dérogation aux règles habituelles relatives au fardeau de la preuve, il appartient au détenteur de parts, lorsqu'il est en même temps organe de la société, de contester dans les détails la nature et le montant de la prestation appréciable en argent alléguée par l'administration fiscale. Si l'actionnaire ne critique pas de manière détaillée la reprise alléguée par l'autorité fiscale, ou s'il se borne à exposer des généralités, l'autorité fiscale est en droit d'admettre que la reprise dont l'imposition est entrée en force dans le chapitre de la société est également justifiée dans le chapitre de l'actionnaire (arrêts 2C 32/2018 du 11 novembre 2019 consid. 3.2.3;
2C 16/2015 du 6 août 2015 consid. 2.3.4 2C 736/2018 du 15 février 2019 consid. 2.2.2)

5.3.3. Lorsque la participation appartient à la fortune privée du détenteur de parts et qu'elle est versée à une personne proche, la théorie du triangle ("Dreieckstheorie") s'applique dans tous les cas. Suivant cette théorie, la prestation passe pendant un bref instant de la société effectuant la prestation au détenteur de parts, auprès duquel elle est considérée comme un rendement de la fortune mobilière (distribution dissimulée de dividende), puis à la personne considérée comme proche du détenteur de parts (arrêt 2C 16/2015 du 6 août 2015 consid. 2 in Archives 84 254 et RDAF 2016 II 110 et les références citées; ATF 138 II 57 consid. 4.2 p. 61 ss; 131 II 722 consid. 4.1 p. 726 ss; arrêts 2C 476/2014 du 21 novembre 2014 consid. 7.3, in: Arch. 83 p. 412; 2C 1023/2013 du 8 juillet 2014 consid. 3.4.1, in: RF 69/2014 p. 735). La manière d'effectuer le paiement ne peut rien changer à la qualification de la prestation en tant que rendement de la fortune mobilière (arrêt 2C 16/2015 du 6 août 2015 consid. 2 in Archives 84 254 et RDAF 2016 II 110 et les références citées).

C'est à la lumière des considérants qui précèdent qu'il convient d'examiner les reprises confirmées par l'instance précédente dans le chapitre fiscal du recourant.

6.
S'agissant des relations d'affaires avec la société E.________ SA, le recourant soutient qu'il n'a pas profité du montant de 407'924 fr. repris dans le chapitre fiscal de C.________ Sàrl.

6.1. Dans l'arrêt 2C 775/2019 du 28 avril 2020 (consid. 7.3), le Tribunal fédéral a jugé que la succursale de la société E.________ SA n'avait pas la personnalité juridique, de sorte que les contrats dont se prévalait C.________ Sàrl avaient bien été passés directement avec la société anonyme dont le siège était aux Seychelles. Dans ce contexte international, la société était soumise à un devoir accru de collaboration dans l'établissement de la réalité des charges reprises par l'autorité intimée pour un montant de 407'924 fr. Il lui appartenait de produire, notamment, le détail des relations bancaires ou des pièces documentaires relatives aux paiements effectués, ce qu'elle n'avait pas été en mesure de faire. Le Tribunal fédéral a par conséquent jugé que les dépenses consenties n'avaient pas été prouvées et qu'elles devaient être ajoutées au bénéfice imposable de la société pour les périodes fiscale 2006, 2008, 2009 et 2010.

6.2. Le recourant est d'avis que, pour être imposables dans son propre chapitre, les montants repris dans le chapitre de la société doivent lui profiter, puisque, selon la jurisprudence, une distribution dissimulée de dividende dans le chapitre fiscal de la société ne constitue pas nécessairement un avantage appréciable en argent pour l'actionnaire. Il perd de vue à cet égard que, pour le détenteur de parts sociales également organe de la société, comme il l'est en l'espèce, le fardeau de la preuve est renversé. Il appartient par conséquent au recourant de critiquer de manière détaillée la reprise effectuée par l'autorité intimée, confirmée par l'instance précédente ainsi que par le Tribunal fédéral dans l'arrêt 2C 775/2019 du 28 avril 2020 (consid. 5.3.2). Or, à cet égard, il se borne à affirmer que les prestations reprises dans le chapitre de C.________ Sàrl ne lui ont pas profité. Cette objection toute générale ne lui est d'aucun secours. Le recourant n'est en effet pas en mesure de détailler, pièces à l'appui, de manière précise les mouvements d'argent liquide d'un montant de 407'924 fr. qu'il a prélevé sur les comptes bancaires de C.________ Sàrl. La trace de cet argent s'arrête par conséquent au moment où il se trouve entre
les mains du recourant, à la fois détenteur de parts sociales et organe de la société. Il n'est pas établi que ce montant ait profité à des tiers. En confirmant la reprise de 407'924 fr. au titre des prestations appréciables en argent dans le chapitre fiscal du recourant, l'instance précédente n'a pas violé le droit fédéral.

7.
Le recourant soutient que le montant de 190'500 fr. repris au titre de chiffre d'affaires non comptabilisé dans le chapitre fiscal de C.________ Sàrl ainsi que dans son propre chapitre fiscal au titre de prestation appréciable en argent faite à son frère B.A.________ doit être repris dans le chapitre fiscal de ce dernier et non dans le sien.

7.1. Dans l'arrêt 2C 775/2019 du 28 avril 2020 (consid. 3), le Tribunal fédéral a écarté les griefs de la société C.________ Sàrl s'agissant des circonstances qui ont entouré les montants versés par la banque F.________ à la société. Ces montants provenaient d'un crédit de 255'000 fr. obtenu par B.A.________ et son épouse auprès de la banque F.________ et étaient destinés au chantier de rénovation de l'immeuble acquis par ces deux derniers : alors que des dépenses en lien avec les travaux effectués en 2006 sur l'immeuble de B.A.________ et de son épouse avaient bien été portés en charge dans les comptes de C.________ Sàrl et admis par l'autorité fiscale, un versement de 190'500 fr. provenant du compte de crédit de la banque F.________ n'a pas été enregistré dans les comptes de la société. Ce montant a été dans le chapitre fiscal de la société au titre de prestation appréciable en argent à l'actionnaire majoritaire. L'argument de la société selon lequel les montants versés par la banque F.________ n'avaient fait que transiter par ses comptes et qu'elle n'avait agi que comme intermédiaire par le biais d'une relation fiduciaire mise en place à la demande de la banque F.________ a été rejeté, la preuve de la relation fiduciaire
n'ayant pas été apportée.

7.2. Le recourant est d'avis que, tout en étant proche de lui, B.A.________ est en outre un associé de C.________ Sàrl même s'il n'est que minoritaire, de sorte que, s'il devait y avoir une prestation appréciable en argent, ce serait ce dernier qui en serait directement le bénéficiaire en tant qu'associé.
L'objection du recourant doit être écartée. Il perd de vue, comme l'a retenu l'instance précédente, d'une manière qui lie le Tribunal fédéral (art. 105 al. 1 LTF), qu'à l'époque des faits, les montants en cause étaient destinés à la rénovation d'une maison qui était propriété du couple que formaient B.A.________ et son épouse et non pas à son frère individuellement. Il perd aussi de vue qu'il était le détenteur largement majoritaire des parts de C.________ Sàrl. Enfin il était également très vraisemblablement le seul dirigeant et le seul habilité à effectuer des retraits sur le compte bancaire de la société. C'est par conséquent bien au titre de personnes proches du détenteur de parts majoritaire que les époux, et non B.A.________ pour lui-même, ont bénéficié des prestations appréciables en argent en cause. Dans ces conditions, en application de la théorie du triangle, c'est à bon droit que l'instance précédente a confirmé que dite prestation appréciable en argent doit être imposée dans le chapitre fiscal du recourant. Le grief est rejeté.

II. Impôt cantonal et communal

8.
Selon l'art. 23 al. 1 let. c LI/VD, est imposable le rendement de la fortune mobilière, en particulier les dividendes, les parts de bénéfice, les excédents de liquidation et tous autres avantages appréciables en argent provenant de participations de tout genre (y compris les actions gratuites, les augmentations gratuites de la valeur nominale, etc.). Cette disposition a la même teneur que l'art. 20 al. 1 let. c LIFD et est conforme à l'art. 7 al. 1 LHID. La jurisprudence rendue en matière d'impôt fédéral direct est également valable pour l'application des dispositions cantonales harmonisées correspondantes (ATF 140 II 88 consid. 10 p. 101; arrêt 2C 445/2015 du 26 août 2016 consid. 9). Les considérants développés en matière d'impôt fédéral direct s'appliquent donc également à l'impôt cantonal et communal. Par conséquent, le recours doit également être rejeté en ce qui concerne l'impôt cantonal et communal.

9.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours en matière d'impôt fédéral direct et d'impôt cantonal et communal. Succombant, le recourant doit supporter les frais judiciaires (art. 66 al. 1 LTF). Il n'est pas alloué de dépens (art. 68 al. 1 et 3 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :

1.
Le recours est rejeté en tant qu'il concerne l'impôt fédéral direct.

2.
Le recours est rejeté en tant qu'il concerne l'impôt cantonal et communal.

3.
Les frais judiciaires, arrêtés à 7'000 fr., sont mis à la charge du recourant.

4.
Le présent arrêt est communiqué à la représentante du recourant, à l'Administration cantonale des impôts du canton de Vaud, au Tribunal cantonal du canton de Vaud, Cour de droit administratif et public, et à l'Administration fédérale des contributions.

Lausanne, le 28 avril 2020
Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse

Le Président : Seiler

Le Greffier : Dubey

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit58 jugée par un tribunal;
^b	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
^c	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
^c1	l'entrée en Suisse,
^c2	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
^c3	l'admission provisoire,
^c4	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
^c5	les dérogations aux conditions d'admission,
^c6	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
^d	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
^d1	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
^d2	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
^e	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
^f	les décisions en matière de marchés publics:
^fbis	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs65;
^f1	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
^f2	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics63;
^g	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
^h	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
ⁱ	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
^j	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
^k	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
^l	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
^m	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
ⁿ	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
ⁿ¹	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
ⁿ²	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
ⁿ³	les permis d'exécution;
^o	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
^p	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:70
^p1	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
^p2	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications71;
^p3	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste73;
^q	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
^q1	l'inscription sur la liste d'attente,
^q2	l'attribution d'organes;
^r	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3474 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)75;
^s	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
^s1	...
^s2	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
^t	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
^u	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers79);
^v	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
^w	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
^x	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198183, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
^y	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
^z	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie86 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...256

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.99

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 97 Établissement inexact des faits - 1 Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
¹	Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
²	Si la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le recours peut porter sur toute constatation incomplète ou erronée des faits.89

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 20 - 1 Est imposable le rendement de la fortune mobilière, en particulier:
¹	Est imposable le rendement de la fortune mobilière, en particulier:
^a	les intérêts d'avoirs, y compris les rendements versés, en cas de vie ou de rachat, d'assurances de capitaux susceptibles de rachat et acquittées au moyen d'une prime unique, sauf si ces assurances servent à la prévoyance. La prestation d'assurance est réputée servir à la prévoyance lorsqu'elle est versée à un assuré de 60 ans révolus en vertu d'un contrat qui a duré au moins cinq ans et qui a été conclu avant le 66e anniversaire de ce dernier. Dans ce cas, la prestation est exonérée;
^b	les revenus résultant de l'aliénation ou du remboursement d'obligations à intérêt unique prédominant (obligations à intérêt global, obligations à coupon zéro) qui échoient au porteur;
^c	les dividendes, les parts de bénéfice, les excédents de liquidation et tous autres avantages appréciables en argent provenant de participations de tout genre (y compris les actions gratuites, les augmentations gratuites de la valeur nominale, etc.). Lorsque des droits de participation sont vendus conformément à l'art. 4a de la loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA)41, à la société de capitaux ou à la société coopérative qui les a émis, l'excédent de liquidation est considéré comme étant réalisé dans l'année pendant laquelle la créance de l'impôt anticipé prend naissance (art. 12, al. 1 et 1bis, LIA); l'al. 1bis est réservé;
^d	les revenus provenant de la location, de l'affermage, de l'usufruit ou d'autres droits de jouissance portant sur des choses mobilières ou sur des droits;
^e	le revenu des parts de placements collectifs qui possèdent des immeubles en propriété directe, dans la mesure où l'ensemble des revenus du placement excède le rendement de ces immeubles;
^f	les revenus de biens immatériels.
^1bis	Les dividendes, les parts de bénéfice, les excédents de liquidation et les avantages appréciables en argent provenant d'actions, de parts à des sociétés à responsabilité limitée, de parts à des sociétés coopératives et de bons de participation (y compris les actions gratuites, les augmentations gratuites de la valeur nominale, etc.) sont imposables à hauteur de 70 % lorsque ces droits de participation équivalent à 10 % au moins du capital-actions ou du capital social d'une société de capitaux ou d'une société coopérative.43
²	Le produit de la vente de droits de souscription ne fait pas partie du rendement de la fortune, à condition que les droits patrimoniaux appartiennent à la fortune privée du contribuable.
³	Le remboursement d'apports, d'agios et de versements supplémentaires (réserves issues d'apports de capital) effectués par les détenteurs des droits de participation après le 31 décembre 1996 est traité de la même manière que le remboursement du capital-actions ou du capital social. L'al. 4 est réservé.44
⁴	Si, lors du remboursement de réserves issues d'apports de capital conformément à l'al. 3, une société de capitaux ou une société coopérative cotée dans une bourse suisse ne distribue pas d'autres réserves au moins pour un montant équivalent, le remboursement est imposable à hauteur de la moitié de la différence entre le remboursement et la distribution des autres réserves, mais au plus à hauteur du montant des autres réserves pouvant être distribuées en vertu du droit commercial qui sont disponibles dans la société.45
⁵	L'al. 4 ne s'applique pas aux réserves issues d'apports de capital:
^a	qui ont été constituées après le 24 février 2008 dans le cadre de concentrations équivalant économiquement à des fusions, par l'apport de droits de participation ou de droits de sociétariat dans une société de capitaux ou une société coopérative étrangère au sens de l'art. 61, al. 1, let. c, ou lors d'un transfert transfrontalier dans une société de capitaux suisse selon l'art. 61, al. 1, let. d;
^b	qui existaient déjà au sein d'une société de capitaux ou d'une société coopérative étrangère au moment d'une fusion ou restructuration transfrontalière au sens de l'art. 61, al. 1, let. b, et al. 3, ou du déplacement du siège ou de l'administration effective après le 24 février 2008;
^c	en cas de liquidation de la société de capitaux ou de la société coopérative.46
⁶	Les al. 4 et 5 s'appliquent par analogie en cas d'utilisation de réserves issues d'apports de capital pour l'émission d'actions gratuites ou l'augmentation gratuite de la valeur nominale.47
⁷	Si, lors de la vente de droits de participation à une société de capitaux ou une société coopérative qui est cotée dans une bourse suisse et qui les a émis, le remboursement des réserves issues d'apports de capital ne correspond pas au moins à la moitié de l'excédent de liquidation obtenu, la part de cet excédent de liquidation imposable est réduite d'un montant correspondant à la moitié de la différence entre cette part et le remboursement, mais au plus du montant des réserves qui sont imputables à ces droits de participation et qui sont disponibles dans la société.48
⁸	L'al. 3 ne s'applique aux apports et aux agios qui sont versés pendant la durée d'une marge de fluctuation du capital au sens des art. 653s ss du code des obligations (CO)49 que dans la mesure où ils dépassent les remboursements de réserves dans le cadre de ladite marge de fluctuation du capital.50

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 58 En général - 1 Le bénéfice net imposable comprend:
¹	Le bénéfice net imposable comprend:
^a	le solde du compte de résultats, compte tenu du solde reporté de l'exercice précédent;
^b	tous les prélèvements opérés sur le résultat commercial avant le calcul du solde du compte de résultat, qui ne servent pas à couvrir des dépenses justifiées par l'usage commercial, tels que:
^c	les produits qui n'ont pas été comptabilisés dans le compte de résultats, y compris les bénéfices en capital, les bénéfices de réévaluation et de liquidation, sous réserve de l'art. 64 . ...133
²	Le bénéfice net imposable des personnes morales qui n'établissent pas de compte de résultats se détermine d'après l'al. 1 qui est applicable par analogie.
³	Les prestations que des entreprises d'économie mixte remplissant une tâche d'intérêt public fournissent, de manière prépondérante, à des entreprises qui leur sont proches sont évaluées au prix actuel du marché, à leur coût actuel de production majoré d'une marge appropriée ou à leur prix de vente final actuel diminué d'une marge de bénéfice; le résultat de chaque entreprise est ajusté en conséquence.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 17 - 1 Sont imposables tous les revenus provenant d'une activité exercée dans le cadre de rapports de travail, qu'elle soit régie par le droit privé ou par le droit public, y compris les revenus accessoires, tels que les indemnités pour prestations spéciales, les commissions, les allocations, les primes pour ancienneté de service, les gratifications, les pourboires, les tantièmes, les avantages appréciables en argent dérivant de participations de collaborateur et les autres avantages appréciables en argent.23
¹	Sont imposables tous les revenus provenant d'une activité exercée dans le cadre de rapports de travail, qu'elle soit régie par le droit privé ou par le droit public, y compris les revenus accessoires, tels que les indemnités pour prestations spéciales, les commissions, les allocations, les primes pour ancienneté de service, les gratifications, les pourboires, les tantièmes, les avantages appréciables en argent dérivant de participations de collaborateur et les autres avantages appréciables en argent.23
^1bis	Quel que soit leur montant, les frais de formation et de formation continue24 à des fins professionnelles assumés par l'employeur, frais de reconversion compris, ne constituent pas des avantages appréciables en argent au sens de l'al. 1.25
²	Les versements de capitaux provenant d'une institution de prévoyance en relation avec une activité dépendante et les versements de capitaux analogues versés par l'employeur sont imposables d'après les dispositions de l'art. 38.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 7 Principe - 1 L'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques, en particulier le produit d'une activité lucrative dépendante ou indépendante, le rendement de la fortune y compris la valeur locative de l'habitation du contribuable dans son propre immeuble, les prestations d'institutions de prévoyance professionnelle ainsi que les rentes viagères. Quel que soit leur montant, les frais de formation et de formation continue15 à des fins professionnelles assumés par l'employeur, frais de reconversion compris, ne constituent pas des revenus imposables. Les dividendes, les parts de bénéfice, les excédents de liquidation et les avantages appréciables en argent provenant d'actions, de parts à des sociétés à responsabilité limitée, de parts à des sociétés coopératives et de bons de participation (y compris les actions gratuites, les augmentations gratuites de la valeur nominale, etc.) sont imposables à hauteur de 50 % lorsque ces droits de participation équivalent à 10 % au moins du capital-actions ou du capital social d'une société de capitaux ou d'une société coopérative.16 Les cantons peuvent prévoir une imposition plus élevée.17 18
¹	L'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques, en particulier le produit d'une activité lucrative dépendante ou indépendante, le rendement de la fortune y compris la valeur locative de l'habitation du contribuable dans son propre immeuble, les prestations d'institutions de prévoyance professionnelle ainsi que les rentes viagères. Quel que soit leur montant, les frais de formation et de formation continue15 à des fins professionnelles assumés par l'employeur, frais de reconversion compris, ne constituent pas des revenus imposables. Les dividendes, les parts de bénéfice, les excédents de liquidation et les avantages appréciables en argent provenant d'actions, de parts à des sociétés à responsabilité limitée, de parts à des sociétés coopératives et de bons de participation (y compris les actions gratuites, les augmentations gratuites de la valeur nominale, etc.) sont imposables à hauteur de 50 % lorsque ces droits de participatio
^1bis	En cas de vente de droits de participation, au sens de l'art. 4a de la loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé19, à la société de capitaux ou à la société coopérative qui les a émis, le revenu de la fortune est considéré comme étant réalisé dans l'année pendant laquelle la créance d'impôt prend naissance (art. 12, al. 1 et 1bis, de la LF du 13 oct. 1965 sur l'impôt anticipé).20
^1ter	Les rendements versés, en cas de vie ou de rachat, d'assurances de capitaux susceptibles de rachat et acquittées au moyen d'une prime unique sont imposables, sauf si ces assurances servent à la prévoyance. La prestation d'assurance est réputée servir à la prévoyance lorsqu'elle est versée à un assuré de 60 ans révolus, en vertu d'un contrat qui a duré au moins cinq ans et qui a été conclu avant le 66e anniversaire de ce dernier. Dans ce cas, la prestation est exonérée.21
²	Les rentes viagères et les revenus provenant de contrats d'entretien viager sont imposables à raison de 40 %.22
³	Chacun des investisseurs ajoute à ses propres éléments imposables sa part du revenu de placements collectifs au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC)23; le revenu des parts de placements collectifs qui possèdent des immeubles en propriété directe est uniquement imposable lorsque l'ensemble des revenus du placement excède le rendement de ces immeubles.24
⁴	Sont seuls exonérés de l'impôt:
^a	le produit de l'aliénation des droits de souscription, lorsque les droits patrimoniaux font partie de la fortune privée du contribuable;
^b	les gains en capital réalisés sur des éléments de la fortune privée du contribuable. L'art. 12, al. 2, let. a et d, est réservé;
^c	les dévolutions de fortune ensuite d'une succession, d'un legs, d'une donation ou de la liquidation du régime matrimonial;
^d	les versements provenant d'assurances de capitaux privées susceptibles de rachat, à l'exception des polices de libre-passage. L'al. 1ter est réservé;
^e	les prestations en capital versées par l'employeur ou par une institution de prévoyance professionnelle lors d'un changement d'emploi, lorsque le bénéficiaire les réinvesti dans le délai d'un an dans une institution de prévoyance professionnelle ou les utilise pour acquérir une police de libre-passage;
^f	les subsides provenant de fonds publics ou privés;
^g	les prestations versées en exécution d'une obligation fondée sur le droit de la famille, à l'exception de la pension alimentaire que le conjoint divorcé, séparé judiciairement ou de fait obtient pour lui-même et des contributions d'entretien que l'un des parents reçoit pour les enfants sur lesquels il a l'autorité parentale;
^h	la solde du service militaire et l'indemnité de fonction pour service de protection civile, ainsi que l'argent de poche des personnes astreintes au service civil;
^hbis	la solde des sapeurs-pompiers de milice, jusqu'à concurrence d'un montant annuel déterminé par le droit cantonal, pour les activités liées à l'accomplissement de leurs tâches essentielles (exercices, services de piquet, cours, inspections et interventions, notamment pour le sauvetage, la lutte contre le feu, la lutte contre les sinistres en général et la lutte contre les sinistres causés par les éléments naturels); les indemnités supplémentaires forfaitaires pour les cadres, les indemnités supplémentaires de fonction, les indemnités pour les travaux administratifs et les indemnités pour les prestations fournies volontairement ne sont pas exonérées;
ⁱ	les versements à titre de réparation du tort moral;
^k	les revenus perçus en vertu de la législation fédérale sur les prestations complémentaires à l'assurance-vieillesse, survivants et invalidité;
^l	les gains provenant des jeux de casino exploités dans les maisons de jeu et autorisés par la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent (LJAr)29, pour autant que ces gains ne soient pas issus d'une activité lucrative indépendante;
^lbis	les gains unitaires jusqu'à concurrence d'un montant d'un million de francs ou du montant supérieur fixé dans le droit cantonal provenant de la participation à un jeu de grande envergure autorisé par la LJAr et de la participation en ligne à des jeux de casino autorisés par la LJAr;
^lter	les gains provenant d'un jeu de petite envergure autorisé par la LJAr;
^m	les gains unitaires jusqu'au seuil fixé dans le droit cantonal provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas soumis à la LJAr selon l'art. 1, al. 2, let. d et e, de cette loi.
ⁿ	les revenus perçus en vertu de la loi fédérale du 19 juin 2020 sur les prestations transitoires pour les chômeurs âgés34.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.