2C_1007/2016 - 2017-03-28 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 1007/2016

Sentenza del 28 marzo 2017

II Corte di diritto pubblico

Composizione
Giudici federali Seiler, Presidente,
Zünd, Haag,
Cancelliere Savoldelli.

Partecipanti al procedimento
A.________,
patrocinato dall'avv. Alessandro Pescia,
ricorrente,

contro

Divisione delle contribuzioni del Cantone Ticino, viale S. Franscini 6, 6501 Bellinzona.

Oggetto
Imposta federale diretta 2010,

ricorso in materia di diritto pubblico contro la sentenza emanata il 23 settembre 2016 dalla Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino.

Fatti:

A.
Con decisione del 28 maggio 2014 l'Ufficio di tassazione competente ha aggiunto ai redditi dichiarati da A.________ un importo di fr. 656'983.-- indicandolo quale "reddito attività indipendente accessoria contribuente" e precisando "aggiunta o rettifica del reddito derivante dal commercio professionale di immobili". Il reddito imponibile relativo all'imposta federale diretta veniva così stabilito in fr. 673'100.--.
Con reclamo del 26 giugno 2014 il contribuente ha contestato la ripresa menzionata, ricondotta dal fisco all'acquisto, il 7 maggio 2009, e alla successiva vendita, il 12 gennaio 2010, della particella xxx RFD di X.________. Secondo l'insorgente, l'operazione in questione non poteva infatti essere considerata quale commercio professionale di immobili e rientrava nell'amministrazione patrimoniale esente da imposizione ai sensi dell'art. 16 cpv. 3 LIFD.

B.
Il 9 marzo 2016 l'autorità fiscale si è pronunciata sul reclamo, respingendolo. Al riguardo ha rilevato:
(...) Il contribuente si sofferma ad analizzare l'intenzione iniziale relativa all'operazione in questione, ovvero la volontà dl farla diventare abitazione primaria. Secondo la pluridecennale prassi del Tribunale federale, vi è commercio professionale di immobili non appena il contribuente svolga un'attività che eccede la mera amministrazione del proprio patrimonio. Si sottolinea che decisiva per il giudizio non è la situazione iniziale, esistente al momento dell'acquisto, ma quella che risulta al momento della vendita (...). Nel caso in esame è stata eloquentemente sviscerata la volontà iniziale, meno approfondita è la situazione al momento della vendita. Secondo l'autorità di tassazione la volontà di conseguire un reddito, o per Io meno l'indizio relativo a qualcosa che va oltre la mera amministrazione del proprio patrimonio, viene suggerita dal contribuente con la volontà di aumentare le volumetrie, aggiungere un piano, quindi creare una PPP (...). Nel caso specifico considerati tutti gli elementi indicati dal contribuente, il fatto che l'immobile non sia mai stato utilizzato quale abitazione primaria, che l'operazione sia stata finanziata utilizzando esclusivamente fondi di terzi, la vicinanza tra la data d'acquisto e la data
di vendita ed il forte utile conseguito sono indizi volti a confermare la volontà di conseguire un reddito nel momento determinante, ovvero la vendita".
La decisione su reclamo è stata in seguito confermata dalla Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino, che si è espressa in merito con sentenza del 23 settembre 2016.

C.
Il 31 ottobre 2016 A.________ ha impugnato quest'ultimo giudizio con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale, domandandone l'annullamento rispettivamente la riforma. Anche in ultima istanza continua infatti a sostenere che l'operazione in questione rientra nell'amministrazione patrimoniale esente da imposizione ai sensi dell'art. 16 cpv. 3 LIFD.
Il fisco ticinese e la Corte cantonale hanno rinunciato a formulare osservazioni.

Diritto:

1.
Il gravame concerne una causa di diritto pubblico che non ricade sotto nessuna delle eccezioni previste dall'art. 83 LTF ed è diretto contro una decisione finale (art. 90 LTF) resa in ultima istanza cantonale da un tribunale superiore (art. 86 cpv. 1 lett. d e cpv. 2 LTF). Esso è stato presentato nei termini dal destinatario del giudizio contestato (art. 100 cpv. 1 LTF), con interesse all'annullamento dello stesso (art. 89 cpv. 1 LTF), e va pertanto esaminato quale ricorso in materia di diritto pubblico giusta l'art. 82 segg. LTF (al riguardo, cfr. anche l'art. 146 LIFD).

2.

2.1. Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto federale (art. 106 cpv. 1 LTF); nondimeno, tenuto conto dell'onere di allegazione e motivazione posto dalla legge (art. 42 cpv. 1 e 2 LTF), si confronta di regola solo con le censure sollevate. Nel ricorso occorre pertanto spiegare in cosa consiste la lesione del diritto e su quali punti il giudizio contestato viene impugnato (DTF 134 II 244 consid. 2.1 pag. 245 seg.).
Esigenze più severe valgono poi in relazione alla violazione di diritti fondamentali; simili critiche vengono in effetti trattate unicamente se sono state motivate in modo chiaro, circostanziato ed esaustivo (art. 106 cpv. 2 LTF; DTF 133 II 249 consid. 1.4.2 pag. 254).

2.2. Per quanto riguarda i fatti, il Tribunale federale fonda il suo ragionamento giuridico sull'accertamento svolto dall'autorità inferiore (art. 105 cpv. 1 LTF). Esso può scostarsene se è stato eseguito in violazione del diritto ai sensi dell'art. 95 LTF o in modo manifestamente inesatto, ovvero arbitrario, profilo sotto il quale viene esaminato anche l'apprezzamento delle prove (DTF 136 III 552 consid. 4.2 pag. 560).
A meno che non ne dia motivo la decisione impugnata, il Tribunale federale non tiene nemmeno conto di fatti o mezzi di prova nuovi, i quali non possono in ogni caso essere posteriori al giudizio impugnato (art. 99 cpv. 1 LTF; DTF 133 IV 343 consid. 2.1 pag. 343 seg.).

2.3. In relazione all'apprezzamento delle prove e all'accertamento dei fatti, il Tribunale federale riconosce al Giudice del merito un ampio potere. Ammette cioè una violazione dell'art. 9 Cost. solo qualora l'istanza inferiore non abbia manifestamente compreso il senso e la portata di un mezzo di prova, abbia omesso di considerare un mezzo di prova pertinente senza un serio motivo, oppure se, sulla base dei fatti raccolti, abbia tratto delle deduzioni insostenibili (sentenza 2C 892/2010 del 26 aprile 2011 consid. 1.4).
In conformità a quanto previsto dall'art. 106 cpv. 2 LTF, spetta al ricorrente argomentare, con precisione e per ogni accertamento di fatto censurato, in che modo le prove avrebbero dovuto essere valutate, per quale ragione l'apprezzamento dell'autorità adita sia insostenibile e in che misura la violazione invocata sarebbe suscettibile di influenzare l'esito del litigio (DTF 133 IV 286 consid. 1.4 pag. 287 seg.; 128 I 295 consid. 7a pag. 312).

3.
Nella fattispecie, occorre determinare se il guadagno registrato dal ricorrente a seguito della vendita della particella xxx RFD di X.________ vada considerato come utile in capitale conseguito nella realizzazione di sostanza privata o come reddito proveniente da un'attività lucrativa indipendente (commercio professionale d'immobili).

3.1. In via di principio, sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici e unici (art. 16 cpv. 1 LIFD). Gli utili in capitale conseguiti nella realizzazione di sostanza privata sono esenti da imposta (art. 16 cpv. 3 LIFD). Sono imponibili tutti i proventi dall'esercizio di un'impresa, commerciale, industriale, artigianale, agricola o forestale, da una libera professione e da ogni altra attività lucrativa indipendente (art. 18 cpv. 1 LIFD). Fanno parte dei proventi da attività indipendente anche tutti gli utili in capitale conseguiti mediante alienazione, realizzazione o rivalutazione contabile di elementi della sostanza commerciale (art. 18 cpv. 2 LIFD).

3.2. Per giurisprudenza costante, la distinzione tra utile in capitale conseguito nella realizzazione di sostanza privata (essente da imposta) e guadagno di carattere commerciale, frutto dell'esercizio di un'attività indipendente (imponibile come reddito), dipende dalle circostanze concrete (sentenza 2C 228/2015 del 7 giugno 2016 consid. 6.3 con rinvii). Va tuttavia tenuto conto del fatto che la nozione di attività lucrativa indipendente s'interpreta in modo ampio e che vanno considerati quali utili in capitale esenti da imposta sul reddito solo quegli utili ottenuti da un privato in maniera fortuita o nel quadro della semplice amministrazione della sua sostanza privata (sentenze 2C 228/2015 del 7 giugno 2016 consid. 6.3; 2C 1276/2012 del 24 ottobre 2013 consid. 4.2; 2C 834/2012 del 19 aprile 2013 consid. 5.5 e 2C 818/2012 del 21 marzo 2013 consid. 6.1).

3.3. Quando l'attività del contribuente eccede questo quadro relativamente stretto ed è orientata nel suo insieme all'ottenimento di un reddito, occorre per contro considerare che il contribuente eserciti un'attività lucrativa indipendente i cui proventi in capitale sono imponibili. A seconda dei casi, una simile qualificazione può giustificarsi anche in assenza di un'attività riconoscibile da terzi e/o organizzata in forma d'impresa commerciale, e se essa non viene esercitata che in maniera accessoria, occasionale o temporanea (sentenze 2C 228/2015 del 7 giugno 2016 consid. 6.3; 2C 818/2012 del 21 marzo 2013 consid. 6.1; 2C 786/2012 del 1° marzo 2013 consid. 3.1; 2C 511/2012 del 15 gennaio 2013 consid. 9.2 e 2C 455/2011 del 5 aprile 2012 consid. 5.1).

3.4. Per definire il limite tra attività lucrativa indipendente e gestione di sostanza privata, la giurisprudenza ha individuato una serie di indizi, e cioè: il carattere sistematico e/o pianificato delle operazioni, la frequenza elevata delle transazioni, la corta durata del possesso di un bene prima della sua rivendita, la relazione stretta tra l'attività indipendente (accessoria) supposta e la formazione e/o la professione (principale) del contribuente, l'uso di conoscenze specialistiche, l'impiego di fondi di terzi di una certa importanza per finanziare l'operazione alla base del guadagno realizzato, il reinvestimento dello stesso o ancora la costituzione di una società di persone (DTF 125 II 113 consid. 6a pag. 124; sentenze 2C 228/2015 del 7 giugno 2016 consid. 6.3; 2C 42/2015 del 10 settembre 2015 consid. 2.2; 2C 929/2014 del 10 agosto 2015 consid. 4.1; 2C 1276/2012 del 24 ottobre 2013 consid. 4.2 e 2C 818/2012 del 21 marzo 2013 consid. 6.1). Nel medesimo contesto, va anche menzionato l'uso effettivo di un bene e il motivo della sua alienazione (sentenze 2C 228/2015 del 7 giugno 2016 consid. 6.3; 2C 834/2012 del 19 aprile 2013 consid. 5.5; 2C 818/2012 del 21 marzo 2013 consid. 6.1 e 2C 786/2012 del 1° marzo 2013 consid.
3.1).

3.5. Ciascuno degli indizi citati può condurre, in concorrenza con altri, oppure - in via eccezionale - già in maniera isolata, al riconoscimento di un'attività lucrativa indipendente (DTF 125 II 113 consid. 3c pag. 118 e 6a pag. 124; sentenze 2C 511/2012 del 15 gennaio 2013 consid. 9.2; 2C 455/2011 del 5 aprile 2012 consid. 5.1; 2C 893/2008 del 10 agosto 2009 consid. 2.2). Inoltre, l'assenza di elementi tipici di una simile attività in una fattispecie concreta può essere relativizzata dal sussistere di indizi cui occorre attribuire un'intensità particolare. In ogni caso, determinanti sono le circostanze come si presentano al momento dell'alienazione (DTF 125 II 113 consid. 6a pag. 124; sentenze 2C 228/2015 del 7 giugno 2016 consid. 6.3; 2C 929/2014 del 10 agosto 2015 consid. 4.1; 2C 834/2012 del 19 aprile 2013 consid. 5.5 e 2C 818/2012 del 21 marzo 2013 consid. 6.1).

4.

4.1. Nella fattispecie che ci occupa, la Corte cantonale ha rilevato che i fatti determinanti possono essere così riassunti:

- con atto notarile del [...] (istanza d'iscrizione del [...]) B.________ ha venduto la particella xxx RFD di X.________ ad A.________ e a C.________ (rispettivamente per ¾ e per ¼) al prezzo di fr. 1'800'000.--;
- l'acquisto della particella citata è stato integralmente finanziato mediante credito erogato dalla banca D.________ di pari valore di acquisto. A garanzia del medesimo sono stati costituiti in pegno averi e depositi di pertinenza di C.________. In un secondo momento si sarebbero dovute costituire in pegno fr. 1'440'000.-- di cartelle ipotecarie gravanti il fondo stesso, la polizza incendio e danni delle acque, nonché averi e depositi di pertinenza di C.________ in ragione di fr. 360'000.-- (ossia il 20 % dell'importo erogato);
- con atto notarile del [...] (istanza d'iscrizione del [...]) A.________ e C.________ hanno venduto la particella citata a E.________ e F.________ al prezzo di fr. 2'900'000.--;
- con decisione su reclamo relativa all'imposta sugli utili immobiliari, l'ufficio di tassazione competente ha commisurato l'utile imponibile totale in fr. 845'978.-- ed ha posto a carico di A.________ un'imposta di fr. 196'689.90. La durata della proprietà è stata di 8 mesi e 5 giorni; l'aliquota d'imposta ammontava al 31 %.

4.2. L'istanza precedente ha poi aggiunto che in concreto vi è tutta una serie di indizi che conduce a ritenere che non ci si trovi dinanzi ad una mera amministrazione del patrimonio privato, e che, al contrario, l'operazione immobiliare in discussione vada qualificata come commercio professionale d'immobili, ovvero:

- la brevità della durata del possesso dell'immobile: nel caso di specie la durata del possesso è stata di appena 8 mesi e 5 giorni;
- l'esistenza di legami tra l'operazione immobiliare e l'attività professionale del contribuente: come si evince anche dal ricorso, il contribuente è amministratore e azionista unico della G.________ SA; per il periodo fiscale 2010, ha percepito da questa società un salario lordo netto pari a fr. 46'963.-- quale dipendente; scopo di G.________ SA è [...]; nell'impugnativa il contribuente ha poi esposto in maniera articolata di occuparsi di commercio professionale d'immobili tramite G.________ SA e di fare da intermediatore per operazioni immobiliari, percependo le relative provvigioni; dallo stesso tenore del suo ricorso si evince quindi che l'attività professionale esercitata dal ricorrente è almeno parzialmente quella dell'intermediatore immobiliare; vi è di conseguenza una chiara esistenza di legami tra l'operazione immobiliare, tipica dell'attività lavorativa svolta dal contribuente, e l'attività stessa;
- le conoscenze professionali proprie o di terzi: come risulta dal precedente indizio, emerge come il ricorrente sia attivo, per il tramite di G.________ SA, nell'ambito del commercio a titolo professionale d'immobili; l'operazione immobiliare relativa alla particella xxx RFD di X.________ non risulta essere differente rispetto alle transazioni di cui si occupa solitamente G.________ SA;
- la partecipazione ad una società di persone: nel caso sottoposto a disamina il ricorrente e C.________ hanno acquistato in comproprietà la particella xxx RFD di X.________; onde poter divenire proprietario di ¾ dell'immobile egli si è appoggiato alla posizione di C.________, il quale ha funto da garante per tutto il debito ipotecario acceso presso la banca che ha erogato il credito.
- uso di notevoli crediti: l'acquisto del fondo xxx RFD di X.________ è stato interamente finanziato tramite credito ipotecario erogato dalla banca D.________, come risulta dai giustificativi allegati alla dichiarazione d'imposta per il periodo fiscale 2009.

4.3. Preso atto della situazione descritta e degli indizi indicati, la Camera di diritto tributario ha quindi concluso:
che con l'operazione immobiliare in causa il ricorrente ha oltrepassato la mera amministrazione del suo patrimonio e ha sfruttato il mercato immobiliare alla stregua di un commerciante professionale, nell'intento di realizzare un profitto;
che significativo è il fatto che, per poter realizzare la transazione si sia appoggiato solo su fondi e garanzie di terzi, traendone personalmente un notevole profitto;
che, benché la dottrina consideri che l'importanza dei guadagni ottenuti non debba costituire un indizio a favore dell'attività lucrativa indipendente, ritenuti tutti gli indizi sopra menzionati e posto come il profitto c'è stato ed è di notevole rilevanza, nel caso concreto ben si può ritenere che l'operazione immobiliare di acquisto e di vendita della particella xxx RFD di X.________ sia da designare come commercio a titolo professionale d'immobili ed il relativo provento sia da considerare come reddito dell'attività lucrativa indipendente.

5.

5.1. Insorgendo davanti al Tribunale federale, e domandando l'applicazione dell'art. 16 cpv. 3 LIFD, il contribuente rimprovera alla Corte cantonale di avere omesso di valutare "la situazione reale venutasi a creare al momento della vendita, preferendo analizzare, a volte anche in modo errato (...) tutta una serie di indizi". A suo avviso "un aspetto che va evidenziato e censurato sono i gravi errori nell'accertamento dei fatti operato dal Tribunale d'appello nel giudizio oggetto del presente gravame in merito all'analisi di tali "indizi", ciò che ha conseguentemente comportato l'errata valutazione giuridica della fattispecie".
Ammessa la brevità del possesso dell'immobile (8 mesi e cinque giorni), passa quindi in rassegna ognuno degli altri indizi individuati dai Giudici ticinesi (precedente consid. 4.2), indicando di volta in volta imprecisioni, errori e omissioni degli stessi riguardo alle circostanze dell'acquisto e della vendita, alle modalità di finanziamento e agli investimenti svolti nell'immobile dal ricorrente medesimo, ecc.

5.2. Considerato che un gravame che denuncia l'arbitrio nell'accertamento dei fatti e nell'apprezzamento delle prove non può essere sorretto da argomentazioni con cui il ricorrente si limita a contrapporre il suo parere a quello dell'autorità giudiziaria - fondandosi su fatti che non emergono per nulla dalla sentenza impugnata e omettendo nel contempo di contestare, con una motivazione conforme all'art. 106 cpv. 2 LTF, quelli ch'essa invece accerta - le critiche mosse dal contribuente riguardo ai fatti ed al loro apprezzamento da parte della Corte cantonale sfuggono tuttavia a un esame di merito (precedente consid. 2.1 seg. e le referenze alla giurisprudenza ivi citate).
D'altra parte, quando chi ricorre ha omesso di allegare o provare fatti che era tenuto ad allegare o provare già in precedenza - come nella fattispecie, in cui la questione della classificazione del guadagno registrato con la vendita della particella xxx RFD di X.________ si è posta fin dalla decisione di tassazione del fisco - date non sono nemmeno le condizioni per addurre nuovi fatti e mezzi di prova giusta l'art. 99 cpv. 1 LTF (sentenze 2C 426/2016 del 3 ottobre 2016 consid. 2.3 e 9C 52/2013 del 12 aprile 2013 consid. 4.2).

5.3. Nel seguito, questa Corte procederà di conseguenza a esaminare se, sulla base dei fatti che risultano di giudizio impugnato (art. 105 cpv. 1 LTF), la Camera di diritto tributario abbia applicato il diritto federale e la giurisprudenza ad esso relativa in modo corretto (sentenza 2C 818/2012 del 21 marzo 2013 consid. 6.4, concernente un caso analogo).
E così in effetti è. Come indicato nella querelata sentenza, al lasso di tempo molto breve tra acquisto e rivendita della particella xxx RFD di X.________ si aggiungono: (a) le conoscenze professionali del contribuente, che nel ricorso interposto davanti alla Corte cantonale ha spiegato di occuparsi di commercio professionale d'immobili tramite G.________ SA e di fare da intermediatore per operazioni immobiliari, percependo le relative provvigioni; (b) la partecipazione ad una società di persone, che gli ha permesso di divenire proprietario della particella citata facendo capo a C.________ come garante; (c) l'impiego di fondi di terzi per finanziare l'operazione alla base del guadagno realizzato, siccome l'acquisto è stato addirittura interamente finanziato tramite credito ipotecario.

5.4. Nel caso in esame, l'uso di fondi di terzi non soltanto di una certa importanza, come richiesto dalla giurisprudenza (precedente consid. 3.4), ma praticamente esclusivo, il compimento dell'operazione attraverso la partecipazione ad una società semplice insieme a C.________, che ha funto da garante finanziario dell'intera operazione, e il breve lasso di tempo trascorso tra l'acquisto e la rivendita della particella in questione, costituiscono degli indizi molto forti a favore del riconoscimento dell'esercizio di un'attività indipendente (sentenze 2C 228/2015 del 7 giugno 2016 consid. 6.4.2 in fine; 2C 42/2015 del 10 settembre 2015 del consid. 3.2 e 2C 1156/2012 del 19 luglio 2013 consid. 8.2.2; nell'ultimo giudizio citato viene nel contempo evidenziato che quando un contribuente si lancia in un'operazione immobiliare indicando - come liberamente fa anche l'insorgente - di acquistare un immobile per farne il proprio domicilio principale, ma risulta poi essere finanziato a titolo [quasi] esclusivo da terzi, non si reputa che egli stia gestendo il proprio patrimonio privato, bensì che stia agendo nel quadro di un'operazione commerciale).
Come detto, ai tre importanti indizi appena menzionati va poi ad affiancarsene un quarto, ovvero quello costituito dalle conoscenze di cui disponeva il ricorrente in ambito immobiliare. Pur avendo agito in nome proprio e non in rappresentanza della G.________ SA, come sottolineato nell'impugnativa, di queste conoscenze specifiche ha infatti potuto approfittare anche in occasione della vendita della particella xxx RFD di X.________.

5.5. Sempre a differenza di quanto sostenuto nel ricorso, nemmeno il fatto che l'operazione sia stata la sola svolta per proprio conto dall'insorgente e, in quanto "singolo evento" non faccia parte di un'attività sistematica e pianificata, può infine assumere un ruolo.
Anche volendo fare astrazione dal fatto - confermato - che il contribuente svolge (tra l'altro) un'attività di intermediazione in ambito immobiliare, percependo di volta in volta delle provvigioni, occorre in effetti ricordare che, per giurisprudenza, alla qualificazione quale attività indipendente e all'imposizione quale reddito degli utili in capitale ad essa relativi non si oppone neppure che l'operazione in questione abbia un carattere occasionale (sentenza 2C 818/2012 del 21 marzo 2013 consid. 6.5 e 2C 948/2010 del 31 ottobre 2011 consid. 4.2.2).

5.6. Come detto, preso atto dei fatti accertati dalla Corte cantonale, che il ricorrente non ha validamente messo in discussione e che legano anche il Tribunale federale (art. 105 cpv. 1 LTF), la conclusione da essa tratta secondo cui l'importo di fr. 656'983.-- ottenuto dalla rivendita della particella xxx RFD di X.________ è il provento imponibile di un'attività lucrativa indipendente va pertanto confermata.
Ai chiari e molteplici indizi indicati dalle autorità fiscali cantonali a sostegno della qualificazione giuridica da loro ritenuta, l'insorgente non è infatti riuscito a contrapporre nessuna prova concreta e documentata atta a metterli in discussione rispettivamente a dimostrare la conclusione opposta (sentenze 2C 42/2015 del 10 settembre 2015 consid. 2.3 e 2C 818/2012 del 21 marzo 2013 consid. 6.2).

6.
Per quanto precede, il ricorso dev'essere respinto poiché infondato. Le spese giudiziarie seguono la soccombenza e vengono quindi poste a carico del ricorrente (art. 66 cpv. 1 LTF). Non si assegnano ripetibili (art. 68 cpv. 3 LTF).

Per questi motivi, il Tribunale federale pronuncia:

1.
Il ricorso è respinto.

2.
Le spese giudiziarie di fr. 4'000.-- sono poste a carico del ricorrente.

3.
Comunicazione al rappresentante del ricorrente, alla Divisione delle contribuzioni e alla Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino, nonché all'Amministrazione federale delle contribuzioni, Divisione principale imposta federale diretta, imposta preventiva, tasse di bollo.

Losanna, 28 marzo 2017

In nome della II Corte di diritto pubblico
del Tribunale federale svizzero

Il Presidente: Seiler

Il Cancelliere: Savoldelli

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 16 - 1 Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte.
¹	Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte.
²	Als Einkommen gelten auch Naturalbezüge jeder Art, insbesondere freie Verpflegung und Unterkunft sowie der Wert selbstverbrauchter Erzeugnisse und Waren des eigenen Betriebes; sie werden nach ihrem Marktwert bemessen.
³	Die Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen sind steuerfrei.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 16 - 1 Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte.
¹	Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte.
²	Als Einkommen gelten auch Naturalbezüge jeder Art, insbesondere freie Verpflegung und Unterkunft sowie der Wert selbstverbrauchter Erzeugnisse und Waren des eigenen Betriebes; sie werden nach ihrem Marktwert bemessen.
³	Die Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen sind steuerfrei.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 83 Ausnahmen - Die Beschwerde ist unzulässig gegen:
^a	Entscheide auf dem Gebiet der inneren oder äusseren Sicherheit des Landes, der Neutralität, des diplomatischen Schutzes und der übrigen auswärtigen Angelegenheiten, soweit das Völkerrecht nicht einen Anspruch auf gerichtliche Beurteilung einräumt;
^b	Entscheide über die ordentliche Einbürgerung;
^c	Entscheide auf dem Gebiet des Ausländerrechts betreffend:
^c1	die Einreise,
^c2	Bewilligungen, auf die weder das Bundesrecht noch das Völkerrecht einen Anspruch einräumt,
^c3	die vorläufige Aufnahme,
^c4	die Ausweisung gestützt auf Artikel 121 Absatz 2 der Bundesverfassung und die Wegweisung,
^c5	Abweichungen von den Zulassungsvoraussetzungen,
^c6	die Verlängerung der Grenzgängerbewilligung, den Kantonswechsel, den Stellenwechsel von Personen mit Grenzgängerbewilligung sowie die Erteilung von Reisepapieren an schriftenlose Ausländerinnen und Ausländer;
^d	Entscheide auf dem Gebiet des Asyls, die:
^d1	vom Bundesverwaltungsgericht getroffen worden sind, ausser sie betreffen Personen, gegen die ein Auslieferungsersuchen des Staates vorliegt, vor welchem sie Schutz suchen,
^d2	von einer kantonalen Vorinstanz getroffen worden sind und eine Bewilligung betreffen, auf die weder das Bundesrecht noch das Völkerrecht einen Anspruch einräumt;
^e	Entscheide über die Verweigerung der Ermächtigung zur Strafverfolgung von Behördenmitgliedern oder von Bundespersonal;
^f	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlichen Beschaffungen, wenn:
^fbis	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts über Verfügungen nach Artikel 32i des Personenbeförderungsgesetzes vom 20. März 200963;
^f1	sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt; vorbehalten bleiben Beschwerden gegen Beschaffungen des Bundesverwaltungsgerichts, des Bundesstrafgerichts, des Bundespatentgerichts, der Bundesanwaltschaft sowie der oberen kantonalen Gerichtsinstanzen, oder
^f2	der geschätzte Wert des zu vergebenden Auftrags den massgebenden Schwellenwert nach Artikel 52 Absatz 1 in Verbindung mit Anhang 4 Ziffer 2 des Bundesgesetzes vom 21. Juni 201961 über das öffentliche Beschaffungswesen nicht erreicht;
^g	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlich-rechtlichen Arbeitsverhältnisse, wenn sie eine nicht vermögensrechtliche Angelegenheit, nicht aber die Gleichstellung der Geschlechter betreffen;
^h	Entscheide auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe, mit Ausnahme der Amtshilfe in Steuersachen;
ⁱ	Entscheide auf dem Gebiet des Militär-, Zivil- und Zivilschutzdienstes;
^j	Entscheide auf dem Gebiet der wirtschaftlichen Landesversorgung, die bei schweren Mangellagen getroffen worden sind;
^k	Entscheide betreffend Subventionen, auf die kein Anspruch besteht;
^l	Entscheide über die Zollveranlagung, wenn diese auf Grund der Tarifierung oder des Gewichts der Ware erfolgt;
^m	Entscheide über die Stundung oder den Erlass von Abgaben; in Abweichung davon ist die Beschwerde zulässig gegen Entscheide über den Erlass der direkten Bundessteuer oder der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall handelt;
ⁿ	Entscheide auf dem Gebiet der Kernenergie betreffend:
ⁿ¹	das Erfordernis einer Freigabe oder der Änderung einer Bewilligung oder Verfügung,
ⁿ²	die Genehmigung eines Plans für Rückstellungen für die vor Ausserbetriebnahme einer Kernanlage anfallenden Entsorgungskosten,
ⁿ³	Freigaben;
^o	Entscheide über die Typengenehmigung von Fahrzeugen auf dem Gebiet des Strassenverkehrs;
^p	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts auf dem Gebiet des Fernmeldeverkehrs, des Radios und des Fernsehens sowie der Post betreffend:68
^p1	Konzessionen, die Gegenstand einer öffentlichen Ausschreibung waren,
^p2	Streitigkeiten nach Artikel 11a des Fernmeldegesetzes vom 30. April 199769,
^p3	Streitigkeiten nach Artikel 8 des Postgesetzes vom 17. Dezember 201071;
^q	Entscheide auf dem Gebiet der Transplantationsmedizin betreffend:
^q1	die Aufnahme in die Warteliste,
^q2	die Zuteilung von Organen;
^r	Entscheide auf dem Gebiet der Krankenversicherung, die das Bundesverwaltungsgericht gestützt auf Artikel 3472 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 200573 (VGG) getroffen hat;
^s	Entscheide auf dem Gebiet der Landwirtschaft betreffend:
^s1	...
^s2	die Abgrenzung der Zonen im Rahmen des Produktionskatasters;
^t	Entscheide über das Ergebnis von Prüfungen und anderen Fähigkeitsbewertungen, namentlich auf den Gebieten der Schule, der Weiterbildung und der Berufsausübung;
^u	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlichen Kaufangebote (Art. 125-141 des Finanzmarktinfrastrukturgesetzes vom 19. Juni 201576);
^v	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts über Meinungsverschiedenheiten zwischen Behörden in der innerstaatlichen Amts- und Rechtshilfe;
^w	Entscheide auf dem Gebiet des Elektrizitätsrechts betreffend die Plangenehmigung von Starkstromanlagen und Schwachstromanlagen und die Entscheide auf diesem Gebiet betreffend Enteignung der für den Bau oder Betrieb solcher Anlagen notwendigen Rechte, wenn sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt;
^x	Entscheide betreffend die Gewährung von Solidaritätsbeiträgen nach dem Bundesgesetz vom 30. September 201680 über die Aufarbeitung der fürsorgerischen Zwangsmassnahmen und Fremdplatzierungen vor 1981, ausser wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt;
^y	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts in Verständigungsverfahren zur Vermeidung einer den anwendbaren internationalen Abkommen im Steuerbereich nicht entsprechenden Besteuerung;
^z	Entscheide betreffend die in Artikel 71c Absatz 1 Buchstabe b des Energiegesetzes vom 30. September 201683 genannten Baubewilligungen und notwendigerweise damit zusammenhängenden in der Kompetenz der Kantone liegenden Bewilligungen für Windenergieanlagen von nationalem Interesse, wenn sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 86 Vorinstanzen im Allgemeinen - 1 Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
¹	Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
^a	des Bundesverwaltungsgerichts;
^b	des Bundesstrafgerichts;
^c	der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^d	letzter kantonaler Instanzen, sofern nicht die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht zulässig ist.
²	Die Kantone setzen als unmittelbare Vorinstanzen des Bundesgerichts obere Gerichte ein, soweit nicht nach einem anderen Bundesgesetz Entscheide anderer richterlicher Behörden der Beschwerde an das Bundesgericht unterliegen.
³	Für Entscheide mit vorwiegend politischem Charakter können die Kantone anstelle eines Gerichts eine andere Behörde als unmittelbare Vorinstanz des Bundesgerichts einsetzen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 100 Beschwerde gegen Entscheide - 1 Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
¹	Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
²	Die Beschwerdefrist beträgt zehn Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen;
^b	bei Entscheiden auf den Gebieten der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen und der internationalen Amtshilfe in Steuersachen;
^c	bei Entscheiden über die Rückgabe eines Kindes nach dem Europäischen Übereinkommen vom 20. Mai 198089 über die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen über das Sorgerecht für Kinder und die Wiederherstellung des Sorgerechts oder nach dem Übereinkommen vom 25. Oktober 198090 über die zivilrechtlichen Aspekte internationaler Kindesentführung;
^d	bei Entscheiden des Bundespatentgerichts über die Erteilung einer Lizenz nach Artikel 40d des Patentgesetzes vom 25. Juni 195492.
³	Die Beschwerdefrist beträgt fünf Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen im Rahmen der Wechselbetreibung;
^b	bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen eidgenössische Abstimmungen.
⁴	Bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen die Nationalratswahlen beträgt die Beschwerdefrist drei Tage.
⁵	Bei Beschwerden wegen interkantonaler Kompetenzkonflikte beginnt die Beschwerdefrist spätestens dann zu laufen, wenn in beiden Kantonen Entscheide getroffen worden sind, gegen welche beim Bundesgericht Beschwerde geführt werden kann.
⁶	...93
⁷	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern eines Entscheids kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 89 Beschwerderecht - 1 Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch den angefochtenen Entscheid oder Erlass besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde sind ferner berechtigt:
^a	die Bundeskanzlei, die Departemente des Bundes oder, soweit das Bundesrecht es vorsieht, die ihnen unterstellten Dienststellen, wenn der angefochtene Akt die Bundesgesetzgebung in ihrem Aufgabenbereich verletzen kann;
^b	das zuständige Organ der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals;
^c	Gemeinden und andere öffentlich-rechtliche Körperschaften, wenn sie die Verletzung von Garantien rügen, die ihnen die Kantons- oder Bundesverfassung gewährt;
^d	Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.
³	In Stimmrechtssachen (Art. 82 Bst. c) steht das Beschwerderecht ausserdem jeder Person zu, die in der betreffenden Angelegenheit stimmberechtigt ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 106 Rechtsanwendung - 1 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
¹	Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
²	Es prüft die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 105 Massgebender Sachverhalt - 1 Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
¹	Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
²	Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht.
³	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so ist das Bundesgericht nicht an die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz gebunden.95

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 95 Schweizerisches Recht - Mit der Beschwerde kann die Verletzung gerügt werden von:
^a	Bundesrecht;
^b	Völkerrecht;
^c	kantonalen verfassungsmässigen Rechten;
^d	kantonalen Bestimmungen über die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen und über Volkswahlen und -abstimmungen;
^e	interkantonalem Recht.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 99 - 1 Neue Tatsachen und Beweismittel dürfen nur so weit vorgebracht werden, als erst der Entscheid der Vorinstanz dazu Anlass gibt.
¹	Neue Tatsachen und Beweismittel dürfen nur so weit vorgebracht werden, als erst der Entscheid der Vorinstanz dazu Anlass gibt.
²	Neue Begehren sind unzulässig.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 18 Grundsatz - 1 Steuerbar sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit.
¹	Steuerbar sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit.
²	Zu den Einkünften aus selbstständiger Erwerbstätigkeit zählen auch alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen. Der Veräusserung gleichgestellt ist die Überführung von Geschäftsvermögen in das Privatvermögen oder in ausländische Betriebe oder Betriebsstätten. Als Geschäftsvermögen gelten alle Vermögenswerte, die ganz oder vorwiegend der selbstständigen Erwerbstätigkeit dienen; Gleiches gilt für Beteiligungen von mindestens 20 Prozent am Grund- oder Stammkapital einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, sofern der Eigentümer sie im Zeitpunkt des Erwerbs zum Geschäftsvermögen erklärt. Artikel 18b bleibt vorbehalten.30
³	Für Steuerpflichtige, die eine ordnungsgemässe Buchhaltung führen, gilt Artikel 58 sinngemäss.
⁴	Die Gewinne aus der Veräusserung von land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken werden den steuerbaren Einkünften nur bis zur Höhe der Anlagekosten zugerechnet.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 68 Parteientschädigung - 1 Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
¹	Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
²	Die unterliegende Partei wird in der Regel verpflichtet, der obsiegenden Partei nach Massgabe des Tarifs des Bundesgerichts alle durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zu ersetzen.
³	Bund, Kantonen und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen.
⁴	Artikel 66 Absätze 3 und 5 ist sinngemäss anwendbar.
⁵	Der Entscheid der Vorinstanz über die Parteientschädigung wird vom Bundesgericht je nach Ausgang des Verfahrens bestätigt, aufgehoben oder geändert. Dabei kann das Gericht die Entschädigung nach Massgabe des anwendbaren eidgenössischen oder kantonalen Tarifs selbst festsetzen oder die Festsetzung der Vorinstanz übertragen.

BGG:	42 66 68 82 83 86 89 90 95 99 100 105 106
BV:	9
DBG:	16 18 146