2C_235/2013 - 2013-10-26 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Steuersicherung, unentgeltliche Rechtspflege

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}

2C_235/2013

Urteil vom 26. Oktober 2013

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Stadelmann, Kneubühler,
Gerichtsschreiber Egli.

Verfahrensbeteiligte
1. X.________,
2. Y.________,
Beschwerdeführer,
beide vertreten durch Rechtsanwalt Werner Rechsteiner,

gegen

Steueramt der Stadt Winterthur.

Gegenstand
Steuersicherung / Unentgeltliche Rechtspflege,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich, 2. Kammer, vom 16. Januar 2013.

Sachverhalt:

A.

Der im Kanton Zürich wohnhaft gewesene Z.________ soll im März 2010 für die Lieferung von Steuerdaten deutscher Kunden der S.________ Bank an die deutschen Behörden ... Euro erhalten haben. Am 29. September 2010 ist Z.________ im Untersuchungsgefängnis Bern verstorben. Seine Erben, die Eltern X.________ und Y.________, sind österreichische Staatsangehörige mit Wohnsitz in Österreich.

B.

Am 10. Mai 2012 verfügte das Steueramt der Stadt Winterthur die Sicherstellung von Fr. 1'039'078.30 zuzüglich Zinsen durch X.________ und Y.________ zur Deckung der mutmasslichen Staats- und Gemeindesteuern 2010 ihres verstorbenen Sohnes Z.________. Die Berechnung der sichergestellten Steuerforderung beruhte auf einem steuerbaren Einkommen von Fr. ... und einem steuerbaren Vermögen von Fr. .... Den dagegen erhobenen Rekurs wies das Verwaltungsgericht des Kantons Zürich mit Urteil vom 16. Januar 2013 ab. Ebenfalls abgewiesen wurden ein Sistierungsgesuch und - infolge Aussichtslosigkeit - das Gesuch um unentgeltliche Rechtspflege (unentgeltliche Prozessführung sowie Bestellung eines unentgeltlichen Rechtsbeistands).

C.

Vor Bundesgericht beantragen X.________ und Y.________, das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich vom 16. Januar 2013 aufzuheben, von einer Sicherstellung abzusehen und die unentgeltliche Rechtspflege im vorinstanzlichen Verfahren zu gewähren. Zudem sei ihnen für das bundesgerichtliche Verfahren die unentgeltliche Rechtspflege zu gewähren.

Das Steueramt der Stadt Winterthur und das Verwaltungsgericht des Kantons Zürich beantragen die Abweisung der Beschwerde. Die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) verzichtet auf das Stellen eines Antrages.

D.

Die Beschwerdeführer haben am 15. Mai 2013 eine Replik eingereicht.

Erwägungen:

1.

1.1. Beim angefochtenen Urteil handelt es sich um den (Sicherstellungs-) Entscheid einer letzten kantonalen Gerichtsinstanz in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts. Ein Ausschlussgrund nach Art. 83 BGG besteht nicht, sodass die Eingabe als Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten entgegenzunehmen ist. Auf die fristgerecht eingereichte Beschwerde der hierzu legitimierten Beschwerdeführer ist damit grundsätzlich einzutreten (Art. 82 ff . BGG).

1.2. Der verfahrensabschliessende Entscheid über eine Sicherstellungsverfügung des kantonalen Steuerrechts ist ein Endentscheid im Sinne von Art. 90 BGG (BGE 134 II 349 E. 1.3 und 1.4 S. 351), zugleich aber auch ein Entscheid über eine vorsorgliche Massnahme gemäss Art. 98 BGG (BGE 134 II 349 E. 3 S. 351; Urteile 2C_774/2011 vom 3. Januar 2012 E. 1.2.3; 2C_468/2011 / 2C_469/2011 vom 22. Dezember 2011 E. 1.2.2). Danach kann einzig gerügt werden, verfassungsmässige Rechte seien verletzt, wobei die Beschwerdeführer eine qualifizierte Rügepflicht trifft (Art. 42 Abs. 2 und Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 134 I 83 E. 3.2 S. 88; 134 II 349 E. 3 S. 351 f.). Die bundesgerichtliche Praxis verlangt, dass anlässlich der Anfechtung einer vorsorglichen Massnahme die Verfassungsverletzung klar und detailliert anhand der Erwägungen des angefochtenen Entscheids dargelegt wird (BGE 134 I 83 E. 3.2 S. 88; 134 II 349 E. 3 S. 352; 133 III 393 E. 6 S. 37).

1.3. Das Bundesgericht legt seinem Entscheid grundsätzlich den von der Vorinstanz festgestellten Sachverhalt zugrunde (Art. 105 Abs. 1 BGG). Soweit sich die Beschwerde - wie vorliegend - gegen eine vorsorgliche Massnahme (Art. 98 BGG) richtet, kann das Bundesgericht die vorinstanzliche Sachverhaltsfeststellung nur berichtigen oder ergänzen, wenn sie auf einer Verletzung verfassungsmässiger Rechte beruht (BGE 133 III 393 E. 7.1 S. 398, 585 E. 4.1 S. 588 f.; Urteil 2C_866/2012 vom 18. Dezember 2012 E. 1.3.2). Wird Letzteres geltend gemacht, ist neben der Erheblichkeit der gerügten Tatsachenfeststellung für den Ausgang des Verfahrens klar und detailliert darzutun, inwiefern sie verfassungswidrig, insbesondere willkürlich (Art. 9 BV), sein soll (BGE 133 III 585 E. 4.1 S. 589).

1.4. Gemäss Art. 99 Abs. 1 BGG dürfen neue Tatsachen und Beweismittel nur so weit vorgebracht werden, als erst der Entscheid der Vorinstanz dazu Anlass gibt. Das Vorbringen von Tatsachen oder Beweismitteln, die sich zwar auf das vorinstanzliche Prozessthema beziehen, jedoch erst nach dem angefochtenen Entscheid zutage getreten oder entstanden sind, kann von vornherein nicht durch das weitergezogene Urteil veranlasst worden sein und ist im bundesgerichtlichen Verfahren unzulässig (BGE 138 II 393 E. 3.5 S. 397; 135 I 221 E. 5.2.4 S. 229; 133 IV 342 E. 2.1 S. 343 f.). Soweit die Beschwerdeführer entsprechende neue Tatsachen und Beweismittel vorbringen, sind sie daher damit nicht zu hören.

2.

2.1. §§ 181 und 182 des Steuergesetzes des Kantons Zürich vom 8. Juni 1997 (LS 631.1; nachfolgend StG/ZH) regeln die Steuersicherung für die Staats- und Gemeindesteuern: Hat der Steuerpflichtige keinen Wohnsitz in der Schweiz oder erscheint die Bezahlung der von ihm geschuldeten Steuer als gefährdet, kann das Gemeindesteueramt oder das kantonale Steueramt auch vor der rechtskräftigen Einschätzung die Sicherstellung des mutmasslich geschuldeten Steuerbetrags verlangen (§ 181 Abs. 1 Satz 1 StG/ZH). Die Sicherstellungsverfügung gibt den sicherzustellenden Betrag an und ist sofort vollstreckbar (§ 181 Abs. 1 Satz 2 StG/ZH). Die Sicherstellungsverfügung gilt als Arrestbefehl nach Art. 274 SchKG, wobei der Arrest durch das zuständige Betreibungsamt vollzogen wird (§ 182 Abs. 1 StG/ZH). Die Einsprache gegen den Arrestbefehl nach Art. 278 SchKG ist nicht zulässig (§ 182 Abs. 2 StG/ZH).

2.2. Diese Regelung zu den kantonalen Steuern stimmt praktisch wörtlich mit Regelung für die direkte Bundessteuer überein (Art. 169 f . DBG), sodass die Gerichtspraxis zur Bundessteuer sinngemäss beigezogen werden kann (vgl. Urteile 2C_414/2008 vom 1. Oktober 2008 E. 5, nicht publ. in: BGE 134 II 349; 2A.508/1995 vom 15. April 1996 E. 5, in: ASA 66 S. 470). Das Harmonisierungsrecht enthält mit Ausnahme von Art. 78 StHG (SR 642.14) keine Regelung zum Steuerbezug. Art. 78 StHG befasst sich mit dem Steuerarrest und sieht namentlich vor, dass die Kantone Sicherstellungsverfügungen der zuständigen kantonalen Steuerbehörden den Arrestbefehlen nach Art. 274 SchKG gleichstellen können (Art. 78 Satz 1 StHG; vgl. BGE 134 II 349 E. 1.2 S. 350 f.; Urteil 2C_798/2011 vom 24. August 2012 E. 4.3, in: StE 2013 B 99.1 Nr. 14).

2.3. Die Vorinstanz hat festgehalten, dass Mängel, die den Vollzug der Sicherstellungsverfügung bzw. die Arrestlegung oder den Arrestbefehl betreffen, nicht im Rechtsmittelverfahren gegen die Sicherstellungsverfügung geprüft werden. Dies entspricht der bundesgerichtlichen Praxis, wonach Gegenstand des vorliegenden Sicherstellungsverfahrens grundsätzlich allein die Frage ist, ob die Voraussetzungen für den Erlass der Sicherstellungsverfügung erfüllt sind (Urteile 2A.237/2006 vom 9. Januar 2007 E. 3.4; 2A.508/1995 vom 15. April 1996 E. 3d und 5d, in: ASA 66 S. 470; 2A.378/1994 vom 31. August 1995 E. 5c, in: ASA 65 S. 641).

2.4. Der Erlass einer Sicherstellungsverfügung setzt gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung voraus, dass ein Sicherstellungsgrund vorliegt, der Bestand der Steuerforderung als wahrscheinlich erscheint und der Betrag der eingeforderten Sicherstellung sich nicht als offensichtlich übersetzt erweist. Die Bestimmung der Steuerpflicht wie der tatsächlich geschuldeten Steuer bleibt jedoch dem ordentlichen Veranlagungsverfahren vorbehalten. Im Sicherstellungsverfahren hat das Bundesgericht diese Fragen - im Rahmen seiner Kognition (vgl. oben E. 1.2) - nur vorfrageweise und beschränkt auf eine Prima-facie-Würdigung der tatsächlichen Verhältnisse zu prüfen (Urteile 2C_468/2011 / 2C_469/2011 vom 22. Dezember 2011 E. 2.2.3 und 2.2.4; 2C_414/2008 vom 1. Oktober 2008 E. 5, nicht publ. in: BGE 134 II 349; 2A.446/2006 vom 9. März 2007 E. 4; 2A.388/2005 vom 2. März 2006 E. 2.3; 2A.59/2003 vom 25. September 2003 E. 3.1, in: RDAF 2003 II S. 596; 2A.326/1997 vom 1. April 1998 E. 4b, in: RDAT 1998 II 20t S. 343; 2P.243/1997 / 2A.310/1997 vom 12. März 1998 E. 3b, in: StE 1999 B 99.1 Nr. 9).

3.

3.1. Die Beschwerdeführer bringen vor, der Betrag der Sicherstellung erweise sich als offensichtlich übersetzt. Die Vorinstanz sei bei der Festsetzung der Höhe des sicherzustellenden Betrages und der Feststellung des massgeblichen Sachverhalts in Willkür verfallen. Aufgrund der Rechtshilfeersuchen der Bundesanwaltschaft um Beschlagnahme der im Ausland gelegenen Vermögenswerte aus dem Nachlass sei es den Beschwerdeführern offensichtlich nicht möglich gewesen, die eingeforderte Sicherheit innert 24 Stunden zu leisten. Weiter befänden sich die Vermögenswerte, die aus dem Verkauf der Steuer-CD stammen sollen, allesamt im Ausland. Da Steuerforderungen im Ausland nicht vollstreckt werden können, wäre es dem Steueramt Winterthur sowieso nicht möglich, auf diese Vermögenswerte zuzugreifen. Mit Bezug auf die (werthaltigen) Vermögenswerte in der Schweiz erübrige sich eine Sicherstellung.

3.2. Die Beschwerdeführer erheben keine rechtsgenügenden Rügen betreffend den Bestand und die Höhe der Steuerforderung (Art. 106 Abs. 2 BGG). Ihre Vorbringen beziehen sich einzig auf den Sicherstellungsgrund und die Höhe der eingeforderten Sicherheit.

3.2.1. Soweit die Beschwerdeführer geltend machen, es sei von einer Sicherstellung abzusehen, da Steuerforderungen im Ausland nicht vollstreckt werden können, übersehen sie, dass dieser Umstand ausschlaggebend dafür ist, dass der fehlende Wohnsitz des Steuerpflichtigen in der Schweiz von Gesetzes wegen einen Sicherstellungsgrund darstellt (§ 181 Abs. 1 StG/ZH; Urteile 2A.59/2003 vom 25. September 2003 E. 3.2, in: RDAF 2003 II S. 596; 2A.560/2002 vom 8. September 2003 E. 4.1, in: StR 59/2004 S. 40; Flavio Cometta, Il sequestro fiscale, in: Sviluppi e orientamenti del diritto esecutivo federale, 2012, S. 135 ff., 144). In der Sicherstellungsverfügung wird denn auch der ausländische Wohnsitz der Beschwerdeführer als Sicherstellungsgrund angegeben. Sicherstellungsgrund war damit entgegen den Beschwerdeführern nicht der beabsichtigte Verkauf der Liegenschaft in der Schweiz, auch wenn dieser in der Begründung der Sicherstellungsverfügung aufgeführt wird und offenbar mit ein Auslöser für deren Erlass war.

3.2.2. Ebenfalls unbegründet ist das Vorbringen der Beschwerdeführer, der sicherzustellende Betrag sei übersetzt, weil sie mangels verfügbarer finanzieller Mittel nicht in der Lage gewesen seien, die Sicherstellung überhaupt bzw. innert 24 Stunden zu leisten. Die Beschwerdeführer übersehen dabei, dass sich der sicherzustellende Betrag nicht nach dem Vermögen der Beschwerdeführer, sondern nach Bestand und Höhe der (mutmasslichen) Steuerforderung richtet (§ 181 Abs. 1 StG/ZH; vgl. z.B. Urteil 2C_468/2011 / 2C_469/2011 vom 22. Dezember 2011 E. 2.2.3). Im Übrigen hat das Bundesgericht in einem nicht publizierten Urteil festgehalten, dass das Ansetzen einer Frist für die freiwillige Sicherstellung dem Zweck der vorsorglichen Sicherungsmassnahme widerspricht (Urteil 2A.7/2002 vom 5. März 2003 E. 11, zitiert bei Hans Frey, Sicherstellungsverfügung und Arrestbefehl im Gesetz über die direkte Bundessteuer (DBG), 2009, S. 95). Die Sicherstellungsverfügung ist denn auch gemäss gesetzlicher Regelung sofort vollstreckbar (vgl. § 181 Abs. 1 und 4 StG/ZH). Die Beschwerdeführer äussern sich nicht näher zur Fristbemessung, weshalb sich weitere Ausführungen dazu erübrigen.

3.2.3. Nach dem Gesagten sind die von den Beschwerdeführern gegen die Sicherstellungsverfügung erhobenen Rügen unbegründet. Der vorinstanzliche Entscheid ist damit im Hauptpunkt zu bestätigen.

4.

4.1. Die Beschwerdeführer rügen weiter, die Vorinstanz habe Art. 29 Abs. 3 BV verletzt, indem ihnen die unentgeltliche Rechtspflege im vorinstanzlichen Verfahren verweigert worden sei.

4.2. Die Vorinstanz hat das Gesuch um unentgeltliche Rechtspflege wegen "offensichtlicher Aussichtslosigkeit" abgewiesen. Angesichts des komplizierten Nachlasses von Z.________ sel. kann das bei der Vorinstanz erhobene Rechtsmittel nicht von vornherein als aussichtslos bezeichnet werden (vgl. dazu den Parallelfall zur direkten Bundessteuer Urteil 2C_793/2012 vom 20. November 2012 E. 3). Das gilt insbesondere mit Bezug darauf, dass erhebliche Vermögenswerte des Nachlasses im Ausland liegen und die Bundesstaatsanwaltschaft infolge einer beabsichtigten strafrechtlichen Einziehung dieser Vermögenswerte rechtshilfeweise um deren Beschlagnahme ersucht hat. Eine gewisse Zurückhaltung bei der Annahme von Aussichtslosigkeit ist auch deshalb angezeigt, weil sich die Beschwerdeführer erstmals vor der Vorinstanz zur Sache äussern konnten. Unter diesen Umständen kann angesichts der Bedeutung des Entscheids nicht gesagt werden, dass sich eine Partei, die über die nötigen Mittel verfügt, bei vernünftiger Überlegung nicht zu einem Prozess entschlossen hätte (vgl. BGE 138 III 217 E. 2.2.4 S. 218; 133 III 614 E. 5 S. 616 mit Hinweisen).

4.3. Die Vorinstanz hat die Mittellosigkeit der Beschwerdeführer zu Recht nicht in Frage gestellt. Die Notwendigkeit der anwaltlichen Vertretung ergibt sich daraus, dass die (ausländischen) Beschwerdeführer angesichts der Komplexität des Nachlasses und der damit verbundenen drohenden Steuerschulden auf eine Rechtsvertretung in der Schweiz angewiesen sind (vgl. den Parallelfall Urteil 2C_793/2012 vom 20. November 2012 E. 5.1). Der Anspruch auf unentgeltliche Prozessführung und auf Bestellung eines unentgeltlichen Rechtsbeistands im vorinstanzlichen Verfahren ist damit ausgewiesen. Der angefochtene Entscheid ist insoweit aufzuheben, als das entsprechende Gesuch abgewiesen wurde, und die Sache zu neuer Entscheidung an die Vorinstanz zurückzuweisen.

4.4. Da Art. 29 Abs. 3 BV keine definitive Übernahme der Kosten durch den Staat garantiert (BGE 135 I 91 E. 2.4.2 S. 95 ff.; 122 I 5 E. 4a S. 6 mit Hinweisen), ist schliesslich auf die von der Vorinstanz auferlegten Gerichtskosten einzugehen, deren Höhe die Beschwerdeführer zu Unrecht als offensichtlich überhöht rügen. Wie die Beschwerdeführer selbst vorbringen, bewegt sich die Gerichtsgebühr von Fr. 15'000.-- unterhalb des gesetzlichen Regelrahmens, der bei einem Streitwert von über einer Million Franken zwischen 20'000 und 50'000 Franken liegt (§ 153 Abs. 4 i.V.m. § 150b StG/ZH; § 3 und § 12 Abs. 1 der Gebührenverordnung des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich vom 23. August 2010 [LS 175.252]). Die Vorinstanz hat damit nicht die höchstmögliche Regelgebühr festgesetzt, sondern den Regelrahmen unterschritten und damit dem Umstand einer Prima-facie-Würdigung ausdrücklich Rechnung getragen. Die festgesetzte Gerichtsgebühr erscheint damit jedenfalls nicht willkürlich bzw. "krass übersetzt" (vgl. Urteil 2C_603/2011 vom 16. Januar 2012 E. 3, in: ASA 80 S. 626).

5.

5.1. Die Beschwerde erweist sich in der Hauptsache als unbegründet. Lediglich in Bezug auf die für das kantonale Verfahren verweigerte unentgeltliche Rechtspflege ist die Beschwerde begründet und gutzuheissen.

5.2. Bei diesem Verfahrensausgang obsiegen die Beschwerdeführer teilweise; insoweit sind keine Kosten zu erheben und die Beschwerdeführer vom Kanton Zürich angemessen zu entschädigen (Art. 66 Abs. 4 und Art. 68 BGG). Dagegen tragen die Beschwerdeführer im Umfang des Unterliegens die bundesgerichtlichen Kosten.

5.3. Eine differenzierte Beurteilung rechtfertigt sich mit Bezug auf das Gesuch um unentgeltliche Rechtspflege für das bundesgerichtliche Verfahren (vgl. Verfügung 4A_105/2013 vom 5. August 2013 E. 4.1, zur Publikation vorgesehen). Das Gesuch wird gegenstandslos, soweit die Beschwerdeführer teilweise obsiegen und eine Parteientschädigung zugesprochen erhalten. Soweit sie unterliegen, ist die unentgeltliche Rechtspflege zu verweigern: Die Beschwerdeführer vermögen dem vorinstanzlichen Entscheid nichts Wesentliches entgegenzusetzen, obwohl aufgrund der eingeschränkten Kognition des Bundesgerichts erhöhte Rügepflichten gelten (vgl. oben E. 1.2 und 1.3; Urteile 2C_229/2012 vom 24. September 2012 E. 2.3.3; 2C_872/2011 vom 19. Januar 2012 E. 4; 5A_54/2010 vom 19. März 2010 E. 2.5).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.

Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Der angefochtene Entscheid wird insoweit aufgehoben und die Sache zu neuer Entscheidung an die Vorinstanz zurückgewiesen, als den Beschwerdeführern die unentgeltliche Prozessführung und die Bestellung eines unentgeltlichen Rechtsbeistands verweigert worden ist. Im Übrigen wird die Beschwerde abgewiesen.

2.

Das Gesuch um unentgeltliche Rechtspflege für das bundesgerichtliche Verfahren wird abgewiesen, soweit es nicht infolge Gegenstandslosigkeit abzuschreiben ist.

3.

Die Gerichtskosten werden im Umfang von Fr. 5'000.-- den Beschwerdeführern unter solidarischer Haftung auferlegt.

4.

Der Kanton Zürich hat den Beschwerdeführern für das bundesgerichtliche Verfahren eine reduzierte Parteientschädigung von insgesamt Fr. 500.-- zu entrichten.

5.

Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Zürich, 2. Kammer, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 26. Oktober 2013

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Zünd

Der Gerichtsschreiber: Egli

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 83 Ausnahmen - Die Beschwerde ist unzulässig gegen:
^a	Entscheide auf dem Gebiet der inneren oder äusseren Sicherheit des Landes, der Neutralität, des diplomatischen Schutzes und der übrigen auswärtigen Angelegenheiten, soweit das Völkerrecht nicht einen Anspruch auf gerichtliche Beurteilung einräumt;
^b	Entscheide über die ordentliche Einbürgerung;
^c	Entscheide auf dem Gebiet des Ausländerrechts betreffend:
^c1	die Einreise,
^c2	Bewilligungen, auf die weder das Bundesrecht noch das Völkerrecht einen Anspruch einräumt,
^c3	die vorläufige Aufnahme,
^c4	die Ausweisung gestützt auf Artikel 121 Absatz 2 der Bundesverfassung und die Wegweisung,
^c5	Abweichungen von den Zulassungsvoraussetzungen,
^c6	die Verlängerung der Grenzgängerbewilligung, den Kantonswechsel, den Stellenwechsel von Personen mit Grenzgängerbewilligung sowie die Erteilung von Reisepapieren an schriftenlose Ausländerinnen und Ausländer;
^d	Entscheide auf dem Gebiet des Asyls, die:
^d1	vom Bundesverwaltungsgericht getroffen worden sind, ausser sie betreffen Personen, gegen die ein Auslieferungsersuchen des Staates vorliegt, vor welchem sie Schutz suchen,
^d2	von einer kantonalen Vorinstanz getroffen worden sind und eine Bewilligung betreffen, auf die weder das Bundesrecht noch das Völkerrecht einen Anspruch einräumt;
^e	Entscheide über die Verweigerung der Ermächtigung zur Strafverfolgung von Behördenmitgliedern oder von Bundespersonal;
^f	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlichen Beschaffungen, wenn:
^fbis	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts über Verfügungen nach Artikel 32i des Personenbeförderungsgesetzes vom 20. März 200963;
^f1	sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt; vorbehalten bleiben Beschwerden gegen Beschaffungen des Bundesverwaltungsgerichts, des Bundesstrafgerichts, des Bundespatentgerichts, der Bundesanwaltschaft sowie der oberen kantonalen Gerichtsinstanzen, oder
^f2	der geschätzte Wert des zu vergebenden Auftrags den massgebenden Schwellenwert nach Artikel 52 Absatz 1 in Verbindung mit Anhang 4 Ziffer 2 des Bundesgesetzes vom 21. Juni 201961 über das öffentliche Beschaffungswesen nicht erreicht;
^g	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlich-rechtlichen Arbeitsverhältnisse, wenn sie eine nicht vermögensrechtliche Angelegenheit, nicht aber die Gleichstellung der Geschlechter betreffen;
^h	Entscheide auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe, mit Ausnahme der Amtshilfe in Steuersachen;
ⁱ	Entscheide auf dem Gebiet des Militär-, Zivil- und Zivilschutzdienstes;
^j	Entscheide auf dem Gebiet der wirtschaftlichen Landesversorgung, die bei schweren Mangellagen getroffen worden sind;
^k	Entscheide betreffend Subventionen, auf die kein Anspruch besteht;
^l	Entscheide über die Zollveranlagung, wenn diese auf Grund der Tarifierung oder des Gewichts der Ware erfolgt;
^m	Entscheide über die Stundung oder den Erlass von Abgaben; in Abweichung davon ist die Beschwerde zulässig gegen Entscheide über den Erlass der direkten Bundessteuer oder der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall handelt;
ⁿ	Entscheide auf dem Gebiet der Kernenergie betreffend:
ⁿ¹	das Erfordernis einer Freigabe oder der Änderung einer Bewilligung oder Verfügung,
ⁿ²	die Genehmigung eines Plans für Rückstellungen für die vor Ausserbetriebnahme einer Kernanlage anfallenden Entsorgungskosten,
ⁿ³	Freigaben;
^o	Entscheide über die Typengenehmigung von Fahrzeugen auf dem Gebiet des Strassenverkehrs;
^p	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts auf dem Gebiet des Fernmeldeverkehrs, des Radios und des Fernsehens sowie der Post betreffend:68
^p1	Konzessionen, die Gegenstand einer öffentlichen Ausschreibung waren,
^p2	Streitigkeiten nach Artikel 11a des Fernmeldegesetzes vom 30. April 199769,
^p3	Streitigkeiten nach Artikel 8 des Postgesetzes vom 17. Dezember 201071;
^q	Entscheide auf dem Gebiet der Transplantationsmedizin betreffend:
^q1	die Aufnahme in die Warteliste,
^q2	die Zuteilung von Organen;
^r	Entscheide auf dem Gebiet der Krankenversicherung, die das Bundesverwaltungsgericht gestützt auf Artikel 3472 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 200573 (VGG) getroffen hat;
^s	Entscheide auf dem Gebiet der Landwirtschaft betreffend:
^s1	...
^s2	die Abgrenzung der Zonen im Rahmen des Produktionskatasters;
^t	Entscheide über das Ergebnis von Prüfungen und anderen Fähigkeitsbewertungen, namentlich auf den Gebieten der Schule, der Weiterbildung und der Berufsausübung;
^u	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlichen Kaufangebote (Art. 125-141 des Finanzmarktinfrastrukturgesetzes vom 19. Juni 201576);
^v	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts über Meinungsverschiedenheiten zwischen Behörden in der innerstaatlichen Amts- und Rechtshilfe;
^w	Entscheide auf dem Gebiet des Elektrizitätsrechts betreffend die Plangenehmigung von Starkstromanlagen und Schwachstromanlagen und die Entscheide auf diesem Gebiet betreffend Enteignung der für den Bau oder Betrieb solcher Anlagen notwendigen Rechte, wenn sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt;
^x	Entscheide betreffend die Gewährung von Solidaritätsbeiträgen nach dem Bundesgesetz vom 30. September 201680 über die Aufarbeitung der fürsorgerischen Zwangsmassnahmen und Fremdplatzierungen vor 1981, ausser wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt;
^y	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts in Verständigungsverfahren zur Vermeidung einer den anwendbaren internationalen Abkommen im Steuerbereich nicht entsprechenden Besteuerung;
^z	Entscheide betreffend die in Artikel 71c Absatz 1 Buchstabe b des Energiegesetzes vom 30. September 201683 genannten Baubewilligungen und notwendigerweise damit zusammenhängenden in der Kompetenz der Kantone liegenden Bewilligungen für Windenergieanlagen von nationalem Interesse, wenn sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 106 Rechtsanwendung - 1 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
¹	Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
²	Es prüft die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 105 Massgebender Sachverhalt - 1 Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
¹	Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
²	Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht.
³	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so ist das Bundesgericht nicht an die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz gebunden.95

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 99 - 1 Neue Tatsachen und Beweismittel dürfen nur so weit vorgebracht werden, als erst der Entscheid der Vorinstanz dazu Anlass gibt.
¹	Neue Tatsachen und Beweismittel dürfen nur so weit vorgebracht werden, als erst der Entscheid der Vorinstanz dazu Anlass gibt.
²	Neue Begehren sind unzulässig.

SR 281.1 Bundesgesetz vom 11. April 1889 über Schuldbetreibung und Konkurs (SchKG) SchKG Art. 274 - 1 Das Gericht beauftragt den Betreibungsbeamten oder einen anderen Beamten oder Angestellten mit dem Vollzug des Arrestes und stellt ihm den Arrestbefehl zu.477
¹	Das Gericht beauftragt den Betreibungsbeamten oder einen anderen Beamten oder Angestellten mit dem Vollzug des Arrestes und stellt ihm den Arrestbefehl zu.477
²	Der Arrestbefehl enthält:
¹	den Namen und den Wohnort des Gläubigers und seines allfälligen Bevollmächtigten und des Schuldners;
²	die Angabe der Forderung, für welche der Arrest gelegt wird;
³	die Angabe des Arrestgrundes;
⁴	die Angabe der mit Arrest zu belegenden Gegenstände;
⁵	den Hinweis auf die Schadenersatzpflicht des Gläubigers und, gegebenen Falles, auf die ihm auferlegte Sicherheitsleistung.

SR 281.1 Bundesgesetz vom 11. April 1889 über Schuldbetreibung und Konkurs (SchKG) SchKG Art. 278 - 1 Wer durch einen Arrest in seinen Rechten betroffen ist, kann innert zehn Tagen, nachdem er von dessen Anordnung Kenntnis erhalten hat, beim Gericht Einsprache erheben.
¹	Wer durch einen Arrest in seinen Rechten betroffen ist, kann innert zehn Tagen, nachdem er von dessen Anordnung Kenntnis erhalten hat, beim Gericht Einsprache erheben.
²	Das Gericht gibt den Beteiligten Gelegenheit zur Stellungnahme und entscheidet ohne Verzug.
³	Der Einspracheentscheid kann mit Beschwerde nach der ZPO482 angefochten werden. Vor der Rechtsmittelinstanz können neue Tatsachen geltend gemacht werden.
⁴	Einsprache und Beschwerde hemmen die Wirkung des Arrestes nicht.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 169 Sicherstellung - 1 Hat der Steuerpflichtige keinen Wohnsitz in der Schweiz oder erscheint die Bezahlung der von ihm geschuldeten Steuer als gefährdet, so kann die kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer auch vor der rechtskräftigen Feststellung des Steuerbetrages jederzeit Sicherstellung verlangen. Die Sicherstellungsverfügung gibt den sicherzustellenden Betrag an und ist sofort vollstreckbar. Sie hat im Betreibungsverfahren die gleichen Wirkungen wie ein vollstreckbares Gerichtsurteil.
¹	Hat der Steuerpflichtige keinen Wohnsitz in der Schweiz oder erscheint die Bezahlung der von ihm geschuldeten Steuer als gefährdet, so kann die kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer auch vor der rechtskräftigen Feststellung des Steuerbetrages jederzeit Sicherstellung verlangen. Die Sicherstellungsverfügung gibt den sicherzustellenden Betrag an und ist sofort vollstreckbar. Sie hat im Betreibungsverfahren die gleichen Wirkungen wie ein vollstreckbares Gerichtsurteil.
²	Die Sicherstellung muss in Geld, durch Hinterlegung sicherer, marktgängiger Wertschriften oder durch Bankbürgschaft geleistet werden.
³	Der Steuerpflichtige kann gegen die Sicherstellungsverfügung innert 30 Tagen nach Zustellung bei der kantonalen Steuerrekurskommission Beschwerde führen. Artikel 146 ist anwendbar.261
⁴	Beschwerden gegen Sicherstellungsverfügungen haben keine aufschiebende Wirkung.262

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 29 Allgemeine Verfahrensgarantien - 1 Jede Person hat in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist.
¹	Jede Person hat in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist.
²	Die Parteien haben Anspruch auf rechtliches Gehör.
³	Jede Person, die nicht über die erforderlichen Mittel verfügt, hat Anspruch auf unentgeltliche Rechtspflege, wenn ihr Rechtsbegehren nicht aussichtslos erscheint. Soweit es zur Wahrung ihrer Rechte notwendig ist, hat sie ausserdem Anspruch auf unentgeltlichen Rechtsbeistand.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 68 Parteientschädigung - 1 Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
¹	Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
²	Die unterliegende Partei wird in der Regel verpflichtet, der obsiegenden Partei nach Massgabe des Tarifs des Bundesgerichts alle durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zu ersetzen.
³	Bund, Kantonen und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen.
⁴	Artikel 66 Absätze 3 und 5 ist sinngemäss anwendbar.
⁵	Der Entscheid der Vorinstanz über die Parteientschädigung wird vom Bundesgericht je nach Ausgang des Verfahrens bestätigt, aufgehoben oder geändert. Dabei kann das Gericht die Entschädigung nach Massgabe des anwendbaren eidgenössischen oder kantonalen Tarifs selbst festsetzen oder die Festsetzung der Vorinstanz übertragen.