A-4282/2021 - 2022-08-24 - Impôts indirects - Mehrwertsteuer (Steuerperioden 2016-2019); Ermessenseinschätzung

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I

A-4282/2021

Urteil vom 24. August 2022

Richter Jürg Steiger (Vorsitz),

Besetzung Richterin Annie Rochat Pauchard, Richter Raphaël Gani,

Gerichtsschreiberin Corinne Scagnet.

A._______,
Parteien
Beschwerdeführer,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Mehrwertsteuer,
Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,

Vorinstanz.

Gegenstand Mehrwertsteuer (Steuerperioden 2016-2019);
Ermessenseinschätzung.

Sachverhalt:

A.
A._______ (nachfolgend: Steuerpflichtiger) ist nebenberuflich als Rechtsanwalt tätig und seit dem 1. Januar 2010 im Register der mehrwertsteuerpflichtigen Personen bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) eingetragen. Die Abrechnung der Mehrwertsteuer erfolgt nach der Saldosteuersatzmethode sowie nach vereinnahmten Entgelten.

B.
Für die Steuerperioden 2015 sowie 2017 bis 2019 reichte der Steuerpflichtige auch nach mehrmaligen Mahnungen durch die ESTV keine Mehrwertsteuerabrechnungen (nachfolgend: Abrechnungen) ein, weshalb die ESTV den geschuldeten Steuerbetrag für die jeweiligen Semester provisorisch aufgrund einer Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen ermittelte (Art. 86 Abs. 2 des Mehrwertsteuergesetzes vom 12. Juni 2009 [MWSTG, SR 641.20]). Für das 1. und 2. Semester 2016 reichte der Steuerpflichtige - nachdem die ESTV die Steuerschuld für das 1. Semester 2016 provisorisch festgelegt hatte - die Abrechnungen im Februar 2017 schliesslich ein.

C.
Mit Schreiben vom 6. Oktober 2020 kündigte die ESTV für den 2. November 2020 eine Mehrwertsteuerkontrolle für die Steuerperioden 2015 bis 2019 an. Anlässlich der Kontrolle übergab der Steuerpflichtige der ESTV für die zu prüfenden Jahre rudimentäre Erfolgsrechnungen sowie die Veranlagungen für die Kantons- und Gemeindesteuern und für die Direkte Bundessteuer. Mit Ausnahme des Umsatzes aus selbstständiger Tätigkeit waren sämtliche Angaben geschwärzt.

D.
Aufgrund der per 31. Dezember 2020 absehbaren Festsetzungsverjährung für die Steuerperiode 2015 setzte die ESTV mit Verfügung vom 27. Oktober 2020 die entsprechende Steuerforderung fest, und zwar analog des zuvor provisorisch ermittelten Betrages auf Fr. 9'000.- zuzüglich Verzugszins. Die mit A-Post Plus an die damalige Adresse des Steuerpflichtigen versendete Festsetzungsverfügung wurde gemäss Track & Trace am 28. Oktober 2020 zugestellt.

E.
Mit Schreiben vom 5. November 2020 ersuchte die ESTV den Steuerpflichtigen um die Zustellung der Kopien sämtlicher Kundenrechnungen sowie der vollständigen und detaillierten Kontoauszüge für die Konten CH1 (Nummer) und CH2 (Nummer) für die Jahre 2015 bis 2019. Weiter wies die ESTV den Steuerpflichtigen auf die Vorschriften zur Wahrung des gesetzlich geschützten Berufsgeheimnisses hin (Art. 68 Abs. 2 MWSTG), wonach zwar Namen und Adressen der Klienten aus selbstständiger Anwaltstätigkeit abgedeckt bzw. durch Codes ersetzt werden dürften, nicht aber deren Wohnsitz. Das Schwärzen von Daten auf der Ausgabenseite von Kontoauszügen sei nicht zulässig.

F.
Mit Schreiben vom 10. Dezember 2020 reichte der Steuerpflichtige der ESTV Abrechnungen für die Jahre 2015 bis 2019 ein, woraus eine Steuerforderung von insgesamt Fr. 10'405.09 resultierte. Weiter reichte der Steuerpflichtige Zusammenstellungen zu seiner selbstständigen Erwerbstätigkeit für die Jahre 2015 bis 2019 ein, woraus die jeweiligen Bruttoumsätze je mit Datum ersichtlich waren. Die Aufwandpositionen waren nach Kategorien aufgelistet, der entsprechende Betrag jedoch jeweils geschwärzt.

Mit E-Mail vom 16. Dezember 2020 bestätigte die ESTV den Empfang der oben erwähnten Unterlagen, wies den Steuerpflichtigen jedoch darauf hin, dass die ESTV die am 5. November 2020 einverlangten Unterlagen noch nicht erhalten habe.

G.
Nach mehreren Fristerstreckungen setzte die ESTV dem Steuerpflichtigen mit E-Mail vom 4. März 2021 für die Einreichung der mit Schreiben vom 5. November 2020 angeforderten Unterlagen eine allerletzte Frist bis spätestens 8. März 2021.

H.
Am 11. März 2021 reichte der Steuerpflichtige beim Eidgenössischen Finanzdepartement (nachfolgend: EFD) über den Anbieter PrivaSphere AG eine aufgrund der Dateigrösse vorerst nicht zu öffnende Eingabe ein. Nachdem gemäss Angaben der ESTV der Steuerpflichtige der mit E-Mail vom 12. März 2021 übermittelten Aufforderung des Dokumentations- und Records Management Spezialisten des EFD (nachfolgend: Spezialist des EFD), diese Eingabe in kleineren Dateien im PDF-Format nochmals zu senden, nicht nachgekommen sei, habe es der Spezialist des EFD unterlassen, die ESTV über die Eingabe des Steuerpflichtigen vom 11. März 2021 zu informieren.

I.
Mit Datum vom 11. März 2021 erliess die ESTV betreffend die Steuerperioden 2015 bis 2019 die Einschätzungsmitteilung (EM) Nr. 227'653 in der Höhe von Fr. 9'000.- (2015), Fr. 4'138.- (2016), Fr. 7'000.- (2017), Fr. 9'200.- (2018) und Fr. 11'900.- (2019), d.h. insgesamt Fr. 41'238.- zuzüglich Verzugszins. Die Steuerforderungen für die Jahre 2015 sowie 2017 bis 2019 entsprechen den zuvor provisorisch festgelegten Beträgen, diejenige für das Jahr 2016 wurde aufgrund den vom Steuerpflichtigen eingereichten Abrechnungen festgesetzt. Die per A-Post Plus versendete EM wurde gemäss Track & Trace am 12. März 2021 via Postfach 9230 Flawil 1 zugestellt.

J.
Mit Schreiben vom 12. April 2021 zeigte sich der Steuerpflichtige verwundert über die Zustellung der EM vom 11. März 2021, von der er angab, sie erstmalig am 8. April 2021 erhalten zu haben. Mit der Begründung, er habe rechtzeitig ein Gesuch um Fristerstreckung bis zum 12. März 2021 gestellt und der ESTV die einverlangten Unterlagen (Rechnung und detaillierte Kontoauszüge 2015 bis 2019) daher innert Frist am 11. März 2021 zukommen lassen, ersuchte der Steuerpflichtige um eine entsprechende Korrektur der EM.

K.
Betreffend die am 20. Oktober 2020 erfolgte Festsetzungsverfügung für die Steuerperiode 2015 (vgl. Bst. D) gab der Steuerpflichtige ebenfalls mit Schreiben vom 12. April 2021 ohne nähere Begründung an, die Festsetzungsverfügung erstmalig am 8. April 2021 erhalten zu haben. Die ESTV nahm die betreffende Eingabe als Einsprache bezüglich der Verfügung vom 20. Oktober 2020 entgegen. Mit Einspracheentscheid vom 14. April 2021 trat die ESTV auf die Einsprache nicht ein, da diese verspätet erfolgt sei. Die Festsetzung der Steuerforderung für die Steuerperiode 2015 aufgrund der provisorisch festgelegten Beträge sei daher rechtskräftig.

L.
Mit elektronischer Eingabe vom 26. April 2021 reichte der Steuerpflichtige diverse Unterlagen ein, wobei die eingereichten Geschäfts- und Privatkontoauszüge und die Rechnungen mit Ausnahme der Ortsangaben und der Beträge geschwärzt waren.

M.
Mit Verfügung vom 5. Mai 2021 hielt die ESTV mit Ausnahme der Steuerperiode 2015 an der Steuerforderung gemäss EM fest.

Im Zusammenhang mit der Steuerperiode 2015 führte die ESTV aus, die entsprechende Steuerforderung in der Höhe von Fr. 9'000.- sei mit Verfügung vom 27. Oktober 2020 bereits rechtskräftig festgesetzt worden, weshalb die EM um den entsprechenden Betrag zu reduzieren sei. Die Steuerforderung für die Jahre 2016 bis 2019 in der Höhe von Fr. 32'238.- (Fr. 41'238 - Fr. 9'000.-) bestätigte die ESTV vollumfänglich.

N.
Mit Einsprache vom 7. Juni 2021 beantragte der Steuerpflichtige, die Verfügung vom 5. Mai 2021 sei aufzuheben und die Steuerforderung für die Jahre 2015 bis 2019 sei auf Fr. 10'405.09 (2015: Fr. 2'675.32; 2016: Fr. 4'138.36; 2017: Fr. 427.03; 2018: Fr. 1'652.05; 2019: Fr. 1'512.27) festzusetzen. Weiter seien dem Steuerpflichtigen zur Wahrung des rechtlichen Gehörs sowie zur allfälligen Ergänzung die vollständigen Verfahrensakten zur Verfügung zu stellen.

Als Begründung führte der Steuerpflichtige im Wesentlichen an, er habe der Vorinstanz sämtliche relevanten Unterlagen zur Verfügung gestellt, welche von der ESTV bei der Ermittlung der Steuerforderung jedoch nicht berücksichtigt worden seien. Zudem seien ausschliesslich Angaben geschwärzt worden, die für die Erhebung der Mehrwertsteuer vorliegend nicht relevant seien.

Betreffend die Steuerforderung für die Steuerperiode 2015 argumentierte der Steuerpflichtige, diese sei in der EM vom 11. März 2021 versehentlich noch einmal festgesetzt worden, wodurch die vormalige rechtskräftige Verfügung [vom 27. Oktober 2020] durch die EM ersetzt worden sei. Die Steuerperiode 2015 sei somit noch nicht rechtskräftig festgesetzt worden.

O.
Mit Einspracheentscheid vom 25. August 2021 wies die ESTV die Einsprache gegen die Verfügung ab und bestätigte die Nachbelastung gegenüber dem Steuerpflichtigen für die Jahre 2016 bis 2019 in der Höhe von Fr. 32'238.- zuzüglich Verzugszins. Die Vorinstanz bestätigte in den Erwägungen zudem auch ihre Auffassung, dass die Steuerforderung für das Jahr 2015 in der Höhe von Fr. 9'000.- bereits mit Verfügung vom 27. Oktober 2020 rechtskräftig festgesetzt worden sei.

Zur Begründung der Rechtmässigkeit der Ermessenseinschätzung führte die ESTV im Wesentlichen aus, der Steuerpflichtige habe keine nachvollziehbare und überprüfbare Buchhaltung im Sinne von Art. 70 MWSTG vorgelegt. Die rudimentären Erfolgsrechnungen seien auf der Einnahmenseite bis auf die Ortsangaben und die Beträge und auf der Ausgabenseite vollständig geschwärzt. Auch die am 26. April 2021 eingereichten Geschäfts- und Privatkontoauszüge und Kundenrechnungen seien bis auf die Ortsangabe und einzelne Beträge vollständig geschwärzt gewesen, wobei letztere weder Kundennummern noch fortlaufende Rechnungsnummern enthielten. Es sei daher nicht ersichtlich, ob der Steuerpflichtige tatsächlich sämtliche Kundenrechnungen eingereicht habe. Die Buchhaltung des Steuerpflichtigen sei somit weder formell noch materiell in einwandfreiem Zustand, weshalb eine Ermessenseinschätzung nach Art. 79 Abs. 1 MWSTG erforderlich gewesen sei. Zudem sei der Steuerpflichtige seinen Mitwirkungspflichten gemäss Art. 68 Abs. 1 und 2 MWSTG in keiner Weise nachgekommen. Da dieser schliesslich in seiner Einsprache vom 7. Juni 2021 keine zusätzlichen Unterlagen eingereicht habe, habe er die Unrichtigkeit der durch die ESTV vorgenommenen Ermessenseinschätzung nicht nachgewiesen.

P.
Mit Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht vom 24. September 2021 beantragt der Steuerpflichtige (nachfolgend: Beschwerdeführer), der Einspracheentscheid der ESTV (nachfolgend: Vorinstanz) vom 25. August 2021 sei aufzuheben und die Steuerforderung für die Steuerperioden 2017 (recte: 2016) bis 2019 sei auf insgesamt Fr. 9'399.58 (2016: Fr. 4'138.-; 2017: 2'194.93; 2018: 1'602.96; 2019: Fr. 1'463.69) festzusetzen. Eventualiter sei der Einspracheentscheid aufzuheben und zur Neubeurteilung an die Vorinstanz zurückzuweisen; alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zu Lasten der Vorinstanz. Weiter stellt der Beschwerdeführer den Antrag, zur Wahrung des rechtlichen Gehörs sowie zur allfälligen Ergänzung seien ihm die vollständigen Verfahrensakten zur Verfügung zu stellen sowie eine angemessene Frist zur Ergänzung der Beschwerde anzusetzen.

Zur Begründung führt der Beschwerdeführer im Wesentlichen aus, er habe der ESTV die relevanten Unterlagen bereits anlässlich der Mehrwertsteuerkontrolle vom 2. November 2020 bereitgestellt. Die von der ESTV am 5. November 2020 einverlangten zusätzlichen Unterlagen habe er einmal am 11. März 2021 und ein weiteres Mal am 26. April 2021 eingereicht (Beschwerdeschrift, Ziff. 8). Die auf den Unterlagen vorgenommenen Schwärzungen seien zudem rechtmässig gewesen. Die für eine Mehrwertsteuerkontrolle notwendigen Unterlagen seien der ESTV daher rechtzeitig vorgelegen und hätten infolgedessen zur Ermittlung der Steuerforderung berücksichtigt werden müssen.

Schliesslich führt der Beschwerdeführer aus, dass, auch wenn sämtliche Gutschriften auf dem Geschäfts- und dem Privatkonto im relevanten Zeitraum als mehrwertsteuerlich relevant betrachtet würden - wobei auf dem Privatkonto keine mehrwertsteuerlich relevanten Eingänge zu verzeichnen gewesen seien -, die entsprechende maximal mögliche Steuerforderung nicht an die von der Vorinstanz ermittelte Steuerforderung herankomme. Die Ermessenseinschätzung durch die Vorinstanz sei daher in höchstem Masse falsch.

Q.
Die Vorinstanz schliesst in ihrer Vernehmlassung vom 20. Dezember 2021 auf kostenfällige Abweisung der Beschwerde.

R.
Mit Zwischenverfügung vom 3. Januar 2022 lässt das Bundesverwaltungsgericht in Gutheissung des Akteneinsichtsgesuches des Beschwerdeführers diesem die Akten im Original zukommen.

S.
In seiner Stellungnahme vom 4. März 2022 zur Vernehmlassung der
Vorinstanz hält der Beschwerdeführer vollumfänglich an den in der Beschwerde gestellten Anträgen fest und bemängelt insbesondere, dass die Vorinstanz bei ihrer Schätzung der Steuerforderung den Umstand nicht berücksichtigt habe, dass er seine unselbstständige Tätigkeit von 60% im Jahre 2016 auf 100% gegen Ende 2018 erhöht habe. Dadurch habe ihm entsprechend weniger Zeit für die selbstständige Tätigkeit zur Verfügung gestanden, was wiederum zu einer entsprechenden Reduktion der Einnahmen aus selbstständiger Tätigkeit geführt habe.

T.
Mit Duplik vom 5. April 2022 schliesst die Vorinstanz erneut auf Abweisung der Beschwerde unter Kostenfolgen zu Lasten des Beschwerdeführers.

Auf die weiteren Ausführungen der Verfahrensbeteiligten sowie die eingereichten Unterlagen wird - soweit entscheidwesentlich - im Rahmen der folgenden Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.

1.1 Das Bundesverwaltungsgericht beurteilt gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (VGG, SR 173.32) Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Eine solche liegt hier nicht vor. Die Vorinstanz ist eine Behörde im Sinne von Art. 33 VGG. Die Beschwerde richtet sich gegen einen Einspracheentscheid der Vorinstanz und somit gegen eine Verfügung im Sinne von Art. 5 VwVG. Das Bundesverwaltungsgericht ist demnach für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde sachlich zuständig.

1.2 Der Beschwerdeführer ist als Adressat des angefochtenen Einspracheentscheides zu dessen Anfechtung legitimiert (vgl. Art. 48 Abs. 1 VwVG). Die Beschwerde wurde im Übrigen frist- und formgerecht eingereicht (Art. 50 Abs. 1 und Art. 52 Abs. 1 VwVG). Auf die Beschwerde ist daher einzutreten.

1.3

1.3.1 Streitgegenstand der nachträglichen Verwaltungsrechtspflege und damit des Beschwerdeverfahrens ist grundsätzlich einzig das Rechtsverhältnis, das Gegenstand des angefochtenen Entscheides bildet oder bei richtiger Rechtsanwendung hätte bilden sollen, soweit es nach Massgabe der Beschwerdebegehren im Streit liegt (BGE 142 I 155 E. 4.4.2, 131 II 200 E. 3.2; Urteil des BGer 2C_71/2017 vom 23. August 2017 E. 4.2).

1.3.2 Die ESTV hat mit dem Einspracheentscheid vom 25. August 2021 die Einsprache abgewiesen, mit welcher der Beschwerdeführer eine Reduktion der Steuerforderung betreffend die Jahre 2015 bis 2019 forderte. Hinsichtlich der Steuerperioden 2016 bis 2019 legte sie die Steuerforderung auf insgesamt Fr. 32'238.- fest. Mit Bezug auf die Steuerperiode 2015 führte sie in den Erwägungen aus, diese sei bereits mittels Verfügung vom 27. Oktober 2020 rechtskräftig festgesetzt worden.

In seiner Beschwerde stellt der Beschwerdeführer sinngemäss den Antrag, die Steuerforderung für die Jahre 2016 bis 2019 sei auf insgesamt Fr. 9'399.58 festzulegen. Der Streitgegenstand des vorliegenden Beschwerdeverfahrens betrifft somit die Jahre 2016 bis 2019.

1.4 Mit Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht können die Verletzung von Bundesrecht - einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens (Art. 49 Bst. a VwVG) - die unrichtige bzw. unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49 Bst. b VwVG) und die Unangemessenheit der vorinstanzlichen Verfügung (Art. 49 Bst. c VwVG) gerügt werden.

1.5 Im Beschwerdeverfahren gilt der Grundsatz der Rechtsanwendung von Amtes wegen. Das Bundesverwaltungsgericht ist verpflichtet, auf den unter Mitwirkung der Verfahrensbeteiligten festgestellten Sachverhalts die richtigen Rechtsnormen und damit jenen Rechtssatz anzuwenden, den es als den zutreffenden erachtet, und ihm jene Auslegung zu geben, von der es überzeugt ist (vgl. BGE 119 V 347 E. 1a; Urteil des BVGer A-623/2021 vom 4. Februar 2022 E. 1.6 mit Hinweisen).

1.6

1.6.1 Die Vorschriften des VwVG sind - mit Ausnahme von Art. 2 Abs. 1 VwVG - im Mehrwertsteuerverfahren anwendbar (Art. 81 Abs. 1 MWSTG).

1.6.2 Im Verwaltungsverfahren und in der Verwaltungsrechtspflege gilt der Untersuchungsgrundsatz, wonach die Behörde den rechtserheblichen Sachverhalt von Amtes wegen festzustellen hat (Art. 12 VwVG). Die Untersuchungsmaxime erfährt allerdings durch die Mitwirkungspflicht der Verfahrensparteien eine Einschränkung (Art. 13 VwVG; vgl. Moser/ Beusch/ Kneubühler, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2. Aufl. 2013, N. 1.49 ff.). Im Mehrwertsteuerverfahren wird die Untersuchungsmaxime insbesondere durch das Selbstveranlagungsprinzip als spezialgesetzlich statuierte Mitwirkungspflicht der steuerpflichtigen Person relativiert (vgl. Urteile des BVGer A-5186/2019 vom 28. August 2020 E. 1.3.1,
A-2900/2014 vom 29. Januar 2015 E. 1.3).

1.6.3 Gemäss der Untersuchungsmaxime trägt die Behörde die Beweisführungslast (sog. subjektive oder formelle Beweislast). Gelangt der Richter aufgrund der freien Beweiswürdigung nicht zur Überzeugung, eine rechtserhebliche Tatsache habe sich verwirklicht, so stellt sich die Frage, ob zum Nachteil der Steuerbehörde oder des Steuerpflichtigen zu entscheiden ist, mit anderen Worten, wer die Folgen der Beweislosigkeit zu tragen hat (sog. materielle Beweislast; Urteile des BVGer A-4878/2020 vom 12. April 2022 E. 1.4.3, A-2900/2014 vom 29. Januar 2015 E. 1.4).

Im Steuerrecht gilt grundsätzlich, dass die Steuerbehörde für die steuerbegründenden und steuererhöhenden Tatsachen beweisbelastet ist, während der steuerpflichtigen Person der Nachweis der Tatsachen obliegt, welche die Steuerschuld mindern oder aufheben (BGE 140 II 248 E. 3.5, 121 II 257 E. 4 c/aa und E. 3 c sowie Urteile des BVGer A-4878/2020 vom 12. April 2022 E. 1.4.3, A-3050/2015 vom 6. Oktober 2015 E. 1.4).

1.7 Der Beschwerdeführer rügt, die Vorinstanz habe sein verfassungsmässiges Recht auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV; Art. 29 VwVG) verletzt, indem sie ihm die Akteneinsicht verweigert habe bzw. die Datenauskunft nicht vollständig gewesen sei (Beschwerdeschrift Ziff. V. 1 bis 5), und indem sie eingereichte Akten nicht berücksichtigt habe (ebenda, Ziff. V. 6 ff.).

1.7.1 Das Recht angehört zu werden ist, wie das Recht auf Akteneinsicht, formeller Natur. Die Verletzung des Rechts auf Akteneinsicht führt ungeachtet der Erfolgsaussichten der Beschwerde in der Sache selbst zur Aufhebung der angefochtenen Verfügung. Vorbehalten bleiben praxisgemäss Fälle, in denen die Verletzung des Akteneinsichtsrechts nicht besonders schwer wiegt und dadurch geheilt wird, dass die Partei, deren rechtliches Gehör verletzt wurde, sich vor einer Instanz äussern kann, welche sowohl die Tat- als auch die Rechtsfragen uneingeschränkt überprüft. Von einer Rückweisung der Sache zur Gewährung des rechtlichen Gehörs an die Verwaltung ist im Sinn einer Heilung des Mangels selbst bei einer schwer wiegenden Verletzung des rechtlichen Gehörs dann abzusehen, wenn und soweit die Rückweisung zu einem formalistischen Leerlauf und damit zu unnötigen Verzögerungen führen würde, die mit dem (der Anhörung gleichgestellten) Interesse der betroffenen Partei an einer beförderlichen Beurteilung der Sache nicht zu vereinbaren wären (BGE 142 II 218 E. 2.8.1, 137 I 195 E. 2.3.2; Urteile des BVGer A-199/2018 vom 18. April 2019 E. 4.4.1, A-714/2018 vom 23. Januar 2019 E. 3.2).

1.7.2 Der Beschwerdeführer reichte diverse Unterlagen am 26. April 2021 bzw. gemäss eigenen Angaben bereits am 11. März 2021 elektronisch ein (vgl. Sachverhalt Bst.H. und L.). Da es sich bei den beiden elektronischen Eingaben des Beschwerdeführers um dieselben Unterlagen handelt (vgl. Sachverhalt Bst. P.), kann in diesem Zusammenhang offenbleiben, ob bereits die erste Eingabe vom 11. März 2021 elektronisch geöffnet und zur Kenntnis genommen werden konnte, oder ob dies erst bei der Eingabe vom 26. April 2021 möglich war.

1.7.3 Gemäss Einspracheentscheid der Vorinstanz (Amtliche Akten Nr. 39, Ziff. II.2.2) hat diese die erwähnten Unterlagen durchaus zur Kenntnis genommen und begutachtet. Allerdings kam die Vorinstanz dabei zum Schluss, die Unterlagen seien unvollständig und für die Festsetzung der Steuerforderung untauglich, weshalb sie diese bei der Ermittlung der Steuerforderung nicht berücksichtige. Ob dieses Vorgehen sachgerecht war, wird nachfolgend in E.3.1 und E. 3.2 geprüft. Eine Verletzung des rechtlichen Gehörs durch die Vorinstanz kann insofern jedoch nicht gegeben sein.

1.7.4

1.7.4.1 In ihrem Einspracheentscheid vom 25. August 2021 wies die
Vorinstanz den Antrag des Beschwerdeführers auf Zurverfügungstellung der vollständigen Verfahrensakten vor Erlass des Einspracheentscheids als rechtsmissbräuchlich ab. Aufgrund seines Auskunftsgesuchs nach Art. 8 des Bundesgesetzes über den Datenschutz (DSG, SR 235.1) sei ihm ein Teil der Verfahrensakten bereits am 1. April 2021 vollständig zugestellt worden. Die übrigen Verfahrensakten seien diesem zudem bereits hinlänglich bekannt.

Dem hält der Beschwerdeführer in seiner Beschwerdeschrift entgegen, die Akteneinsicht aufgrund des Auskunftsgesuchs nach DSG sei unvollständig erfolgt, was sich exemplarisch daran zeige, dass sich die elektronische Eingabe vom 11. März 2021 nicht in der Datenauskunft befinde, obwohl das Generalsekretariat des Eidgenössischen Finanzdepartements die entsprechende Eingabe erhalten habe. Da die Datenauskunft Mitte April 2016 erfolgt sei (recte: 1. April 2021), sei davon auszugehen, dass sich weitere Unterlagen in den Verfahrensakten befänden.

1.7.4.2 Es kann vorliegend offen bleiben, ob die Vorinstanz mit der Verweigerten zusätzlichen Akteneinsicht vor dem Erlass des Einspracheentscheids das rechtliche Gehör des Beschwerdeführers verletzt hat. Ohnehin hat das Bundesverwaltungsgericht mit Zwischenverfügung vom 3. Januar 2022 in Gutheissung seines Akteneinsichtsgesuchs dem Beschwerdeführer sämtliche Akten zukommen lassen. Eine allfällige Verletzung des rechtlichen Gehörs vor der Vorinstanz wäre dadurch geheilt worden. Der Beschwerdeführer konnte sich vor Bundesverwaltungsgericht, welches die Tat- als auch die Rechtsfragen uneingeschränkt überprüft, mehrfach äussern. Im Weiteren erachtet das Bundesverwaltungsgericht die allfällige Verletzung des rechtlichen Gehörs durch die Vorinstanz als gering, weil mit dieser davon auszugehen ist, dass der Beschwerdeführer bereits damals über vollständige Aktenkenntnis verfügte. Eine Rückweisung an die Vor-
instanz erübrigt sich daher.

1.8 Der vorliegende Sachverhalt betrifft die Steuerperioden 2015 bis 2019. In materieller Hinsicht findet daher das am 1. Januar 2010 in Kraft getretene MWSTG bzw. die dazugehörige Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV, SR 641.201) Anwendung. Massgebend ist dabei die in den zu beurteilenden Steuerperioden geltende Fassung des MWSTG, auf die nachfolgend referenziert wird.

2.

2.1.1 Die Veranlagung und Entrichtung der Inlandsteuer erfolgt nach dem Selbstveranlagungsprinzip. Dies bedeutet, dass der Leistungserbringer selbst für die Feststellung der Mehrwertsteuerpflicht bzw. -forderung verantwortlich ist (vgl. BGE 140 II 202 E. 5.4; daran ändert nichts, dass neuere Bundesgerichtsentscheide von «modifizierter Selbstveranlagung» sprechen [BGE 144 I 340 E. 2.2.1 mit Hinweisen]; zum Ganzen: Urteil des BVGer A-5126/2020 vom 1. September 2021 E. 3.6 mit Hinweisen).

2.1.2 Zu den Pflichten der mehrwertsteuerpflichtigen Person gehört insbesondere auch die ordentliche Buchführung. Die mehrwertsteuerpflichtige Person hat ihre Geschäftsbücher und Aufzeichnungen nach den handelsrechtlichen Grundsätzen zu führen (Art. 70 Abs. 1 MWSTG). Die Buchführung ist das lückenlose und planmässige Aufzeichnen sämtlicher Geschäftsvorfälle einer Unternehmung auf der Grundlage von Belegen. Sie schlägt sich in den Geschäftsbüchern und den zugehörigen Aufzeichnungen nieder (Art. 957a Bundesgesetz betreffend die Ergänzung des Schweizerischen Zivilgesetzbuches [Fünfter Teil: Obligationenrecht] vom 30. März 1911 [OR, SR 220]); statt vieler: Urteil des BVGer A-1336/2020 vom 12. Oktober 2021 E. 3.4.2 mit Hinweisen).

Die ESTV kann ausnahmsweise über die handelsrechtlichen Grundsätze hinausgehende Aufzeichnungspflichten erlassen, wenn dies für die ordnungsgemässe Erhebung der Mehrwertsteuer unerlässlich ist (Art. 70 Abs. 1 MWSTG). Von dieser Befugnis hat sie u.a. im Rahmen des Erlasses der MWST-Info 16 «Buchführung und Rechnungsstellung» (MI 16), gültig seit dem 1. Januar 2010 (mittlerweile ersetzt durch die webbasierte Version), Gebrauch gemacht. Diese enthält genaue Angaben dazu, wie eine derartige Buchführung auszugestalten ist (Rz. 1.1 ff. der MI 16). Alle Geschäftsvorfälle müssen chronologisch fortlaufend aufgezeichnet werden, wobei dies zeitnah, d.h. zeitlich unmittelbar nach ihrer Verwirklichung - und damit aktuell - zu geschehen hat. Essentiell ist die sogenannte «Prüfspur», welche die formelle Dokumentation sicherstellt (Rz. 1.3 der MI 16). Darunter zu verstehen ist die Verfolgung der Geschäftsvorfälle sowohl vom Einzelbeleg über die Buchhaltung bis zur MWST-Abrechnung als auch in umgekehrter Richtung. Diese Prüfspur muss - auch stichprobeweise - ohne Zeitverlust jederzeit gewährleistet sein (BGE 140 II 495 E. 3.4.4; zum Ganzen: Urteil des BVGer A-6521/2019 vom 29. Juli 2020 E. 2.2.2 mit Hinweisen).

2.1.3 Für Kleinstunternehmen wie bspw. Einzelunternehmer und Personengesellschaften mit weniger als Fr. 500'000.- Umsatzerlös pro Geschäftsjahr (Art. 957 Abs. 2 Ziff. 1 OR) gelten vereinfachte Regeln. Diese müssen lediglich über die Einnahmen und Ausgaben sowie über die Vermögenslage Buch führen (Art. 957 Abs. 2 OR; MI 16 Rz. 4.1.4), wobei die Grundsätze ordnungsmässiger Buchführung sinngemäss gelten (Art. 957 Abs. 3 OR). Für die Belange der Mehrwertsteuer muss zusätzlich eine Aufstellung aller Einnahmen und Ausgaben pro Geschäftsjahr erstellt werden (Art. 128 Abs. 1 Bst. b MWSTV i.V.m. Art. 957 Abs. 2 OR).

2.1.4 Gemäss Art. 78 Abs. 1 MWSTG kann die ESTV bei steuerpflichtigen Personen Kontrollen durchführen, soweit dies zur Abklärung des Sachverhalts erforderlich ist. Zu diesem Zweck haben diese Personen der ESTV den Zugang zu ihrer Buchhaltung sowie zu den dazugehörigen Belegen zu gewähren. Dazu gehören namentlich jene Unterlagen, die gestützt auf Art. 70 MWSTG zu führen und aufzubewahren sind (vgl. E.2.1.2 und E. 2.1.3). Dazu zählen etwa Bilanzen, Erfolgsrechnungen, die Haupt- und Hilfsbuchhaltungen, Kunden- und Lieferantenrechnungen, Bank- und Kassabelege, Wareninventare, Lohnbücher und Unterlagen für die Erstellung der Mehrwertsteuerabrechnungen (vgl. Beatrice BLUM, in: Geiger/ Schluckebier [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2. Aufl. 2019 [nachfolgend: MWSTG-Kommentar 2019], N. 21 zu Art. 78 ).

2.2

2.2.1 Art. 79 Abs. 1 MWSTG unterscheidet zwei voneinander unabhängige Konstellationen, in welchen die ESTV die Steuerforderung nach pflichtgemässem Ermessen einschätzt (sog. Ermessenseinschätzung).

Zum einen ist diejenige der ungenügenden Aufzeichnung zu nennen (Verstoss gegen die formellen Buchführungsvorschriften). In diesem Fall hat eine Schätzung insbesondere dann zu erfolgen, wenn die Verstösse gegen die formellen Buchhaltungsvorschriften als derart gravierend zu qualifizieren sind, dass sie die materielle Richtigkeit der Buchhaltungsergebnisse in Frage stellen (vgl. Urteil des BGer 2C_265/2018 vom 19. August 2019 E. 4.3; Urteil des BVGer A-2496/2020 vom 18. November 2020 E. 2.3.3 mit Hinweisen). Dies liegt etwa dann vor, wenn bei einem bargeldintensiven Betrieb ein Kassabuch nicht (ordentlich) geführt wird.

Zum anderen kann selbst eine formell einwandfreie Buchführung die Durchführung einer Schätzung erfordern, wenn die ausgewiesenen Ergebnisse mit dem wirklichen Sachverhalt offensichtlich nicht übereinstimmen (Verstoss gegen die materiellen Buchführungsregeln). Dies ist nach der Rechtsprechung dann der Fall, wenn die in den Büchern enthaltenen Geschäftsergebnisse von den von der Steuerverwaltung erhobenen branchenspezifischen Erfahrungszahlen wesentlich abweichen und die kontrollierte Person nicht in der Lage ist, allfällige besondere Umstände, aufgrund welcher diese Abweichungen erklärt werden können, nachzuweisen oder zumindest glaubhaft zu machen (Urteil des BGer 2C_265/2018 vom 19. August 2019 E. 4.3; statt vieler: Urteil des BVGer A-1336/2020 vom 12. Oktober 2021 E. 3.5.1 mit Hinweisen).

2.2.2 Sind die Voraussetzungen für eine Ermessenstaxation erfüllt, ist die ESTV nicht nur berechtigt, sondern verpflichtet, eine solche nach pflichtgemässem Ermessen vorzunehmen. Die ESTV hat dabei alle Umstände zu beachten, von denen sie Kenntnis hat. Wohl hat die Steuerbehörde eine vorsichtige Schätzung anzustellen, doch ist sie nicht verpflichtet, im Zweifelsfall die für die steuerpflichtige Person günstigste Annahme zu treffen. Die Verletzung von Verfahrenspflichten darf sich nicht lohnen. Fälle, in denen die Steuerpflichtigen ihre Mitwirkungspflichten nicht wahrnehmen bzw. keine, unvollständige oder ungenügende Aufzeichnungen über ihre Umsätze (bzw. hinsichtlich der Feststellung oder Überprüfung der Steuerpflicht) führen, dürfen keine Steuerausfälle zur Folge haben (Urteil des BGer 2C_885/2019 vom 5. März 2020 E. 6.1; statt vieler: Urteil des BVGer A-2589/2020 vom 3. Mai 2021 E. 2.5.2, je mit Hinweisen).

2.2.3 Hat die ESTV eine Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen vorzunehmen, hat sie diejenige Schätzungsmethode zu wählen, die den individuellen Verhältnissen im Betrieb der steuerpflichtigen Person soweit als möglich Rechnung trägt, auf plausiblen Annahmen beruht und deren Ergebnis der wirklichen Situation möglichst nahekommt. In Betracht kommen Schätzungsmethoden, die auf eine Ergänzung oder Rekonstruktion der ungenügenden Buchhaltung hinauslaufen, aber auch Umsatzschätzungen aufgrund unbestrittener Teil-Rechnungsergebnisse in Verbindung mit Erfahrungssätzen. Die brauchbaren Teile der Buchhaltung und allenfalls vorhandene Belege sind soweit als möglich bei der Schätzung zu berücksichtigen. Sie können durchaus als Basiswerte der Ermessenstaxation fungieren (zum Ganzen: Urteil des BVGer A-1336/2020 vom 12. Oktober 2021 E. 3.5.3 mit Hinweisen).

Nach der Rechtsprechung ist auch zulässig, dass die ESTV eine Prüfung der Verhältnisse während eines Teils der Kontrollperiode vornimmt und in der Folge das Ergebnis auf den gesamten kontrollierten Zeitraum umlegt bzw. hochrechnet (sog. «Umlageverfahren»), vorausgesetzt die massgebenden Verhältnisse im eingehend kontrollierten Zeitabschnitt seien ähnlich wie in der gesamten Kontrollperiode (statt vieler: Urteil des BVGer A-4326/2019 vom 22. Juni 2021 E. 2.6.3 mit Hinweisen).

2.2.4 Das Bundesverwaltungsgericht überprüft das Vorliegen der Voraussetzungen für die Vornahme einer Ermessenstaxation uneingeschränkt. Bei der Überprüfung von zulässigerweise erfolgten Ermessensveranlagungen auferlegt sich das Bundesverwaltungsgericht als ausserhalb der Verwaltungsorganisation und Behördenhierarchie stehendes, von der richterlichen Unabhängigkeit bestimmtes Gericht trotz des möglichen Rügegrundes der Unangemessenheit (E.1.4) eine gewisse Zurückhaltung und reduziert dergestalt seine Prüfungsdichte. Grundsätzlich setzt das Bundesverwaltungsgericht nur dann sein eigenes Ermessen an die Stelle desjenigen der Vorinstanz, wenn dieser bei der Schätzung erhebliche Ermessensfehler unterlaufen sind. Diese Praxis wurde vom Bundesgericht wiederholt bestätigt (statt vieler: Urteil des BGer 2C_950/2015 vom 11. März 2016 E. 4.5).

2.2.5 Für das Vorliegen der Voraussetzungen einer Ermessenseinschätzung ist nach der allgemeinen Beweislastregel die ESTV beweisbelastet (E.1.6.3). Sind die Voraussetzungen erfüllt («erste Stufe») und erscheint die vorinstanzliche Schätzung nicht bereits im Rahmen der durch das Bundesverwaltungsgericht mit der gebotenen Zurückhaltung vorzunehmenden Prüfung als pflichtwidrig («zweite Stufe»), obliegt es - in Umkehr der allgemeinen Beweislast - der steuerpflichtigen Person, den Nachweis für die offensichtliche Unrichtigkeit der Schätzung zu erbringen («dritte Stufe»; statt vieler: BVGer A-4963/2020 vom 15. Dezember 2021 E. 2.3.4 mit Hinweisen).

Weil das Ergebnis der Ermessensveranlagung selbst auf einer Schätzung beruht, kann sich die steuerpflichtige Person gegen eine zulässigerweise durchgeführte Ermessenseinschätzung nicht mit allgemeiner Kritik zur Wehr setzen. Vielmehr hat sie nachzuweisen, dass die von der ESTV vorgenommene Schätzung offensichtlich unrichtig ist (statt vieler: Urteil des BGer 2C_27/2021 vom 5. Oktober 2021 E. 3.1.4; statt vieler: Urteil des BVGer A-1336/2020 vom 12. Oktober 2021 E. 3.5.6). Gelingt es der steuerpflichtigen Person nicht zu beweisen, dass das Ergebnis der Ermessenseinschätzung klarerweise nicht mit den tatsächlichen Gegebenheiten übereinstimmt, hat sie die Folgen der Beweislosigkeit zu tragen und es bleibt bei der bisherigen Schätzung (statt vieler: Urteil des BVGer A-4963/2020 vom 15. Dezember 2021 E. 2.3.4 mit Hinweisen).

3.
Im vorliegenden Fall wurde die Steuerforderung für die Steuerperiode 2016 von der Vorinstanz entsprechend den vom Beschwerdeführer eingereichten Abrechnungen festgesetzt und ist vorliegend nicht bestritten. Für die noch umstrittenen Steuerperioden 2017 bis 2019 ist zu prüfen, ob die
Vorinstanz die entsprechenden Steuerforderungen nach pflichtgemässem Ermessen ermittelt hat.

3.1 In einem ersten Schritt («Stufe 1») ist zu prüfen, ob die Vorinstanz die umstrittenen Steuerforderungen für die Steuerperioden 2017 bis 2019 zu Recht aufgrund einer Ermessenseinschätzung festsetzte (vgl. E.2.2.1). Dies ist u.a. dann der Fall, wenn Verstösse gegen die formellen Buchhaltungsvorschriften als derart gravierend zu qualifizieren sind, dass sie die materielle Richtigkeit der Buchhaltungsergebnisse in Frage stellen.

3.1.1 Der Beschwerdeführer bestreitet nicht, dass er für die Steuerperioden 2017 bis 2019 anfänglich keine Abrechnungen einreichte. Allerdings ist er der Ansicht, er habe inzwischen sämtliche von der Vorinstanz eingeforderten Unterlagen - Abrechnungen, Kundenrechnungen sowie Kontoauszüge mit den Zahlungseingängen in chronologischer Reihenfolge - eingereicht. Sogar die Grobkategorien der Ausgabenseite habe er angeführt, obwohl diese aufgrund der Saldobesteuerung keine Rolle spielten. Die ESTV hätte die Steuerforderungen daher aufgrund der eingereichten Unterlagen festsetzen müssen.

3.1.2 Die Argumentation des Beschwerdeführers überzeugt aus folgenden Gründen nicht:

Die Vorinstanz ist gemäss Art. 78 MWSTG berechtigt, Überprüfungen vorzunehmen bzw. Mehrwertsteuerkontrollen durchzuführen. Im Rahmen
einer solchen Kontrolle hat die steuerpflichtige Person der ESTV den Zugang zu ihrer Buchhaltung sowie zu den dazugehörigen Belegen zu gewähren (vgl. E. 2.1.4). Dabei gelten für Kleinstunternehmer wie den Beschwerdeführer zwar vereinfachte Buchführungsregeln, wobei jedoch zumindest Aufzeichnungen über die Einnahmen und Ausgaben und über die Vermögenslage sowie eine Zusammenfassung aller Einnahmen und Ausgaben zu erstellen sind (vgl. E. 2.1.3). Entgegen den Ausführungen des Beschwerdeführers (vgl. E. 3.1.1) gelten diese Vorschriften für sämtliche steuerpflichtigen Kleinstunternehmer, unabhängig davon, ob sie die Mehrwertsteuer effektiv oder mittels der Saldosteuersatzmethode abrechnen. Wird die Abrechnung nach Saldosteuersätzen gewählt, entbindet dies die steuerpflichtige Person somit weder von den Grundsätzen der ordnungsmässigen Buchführung, noch ist sie berechtigt, die notwendigen Informationen betreffend die Ausgabenseite zurückzuhalten. Verlangt die ESTV Einsicht in die Buchhaltungsunterlagen, bezieht sich dies somit auch auf die Ausgabenseite der Buchhaltung. Entgegen der in seiner Stellungnahme geäusserten Auffassung des Beschwerdeführers ist eine spezifische diesbezügliche Aufforderung daher nicht notwendig, geschweige denn der Erlass einer diesbezüglichen Verfügung mit Rechtsmittelbelehrung.

Bei dem vom Beschwerdeführer anlässlich der Mehrwertsteuerkontrolle vorgelegten Dokument «Zusammenstellung der selbstständigen Erwerbstätigkeit» (amtl. Akten Nr. 23) handelt es sich um eine rudimentäre Erfolgsrechnung, welche auch den bereits reduzierten Anforderungen an eine vereinfachte Buchführung in keiner Weise entspricht: Angaben zur Vermögenslage fehlen ganz, die Einnahmenseite ist bis auf Ortsangaben und Beträge, die Ausgabenseite ist vollständig geschwärzt. Die im vorliegenden Verfahren mehrfach thematisierte Frage, bis zu welchem Grad zur Wahrung des Berufsgeheimnisses Kundeninformationen abgedeckt bzw. mit
einem Code versehen werden dürfen, kann somit offenbleiben, da allein schon aufgrund der gänzlich fehlenden Angaben betreffend die Ausgaben ein gravierender Verstoss gegen die Buchhaltungsvorschriften vorliegt.

Die vom Beschwerdeführer nach mehreren Fristerstreckungen eingereichten Geschäfts- und Privatkontoauszüge sind bis auf die Beträge und das Datum der Gutschriften vollständig geschwärzt. Angaben zum Kontostand und zu den Lastschriften fehlen vollständig, weshalb auch die notwendigen Belegnachweise für die einzelnen Buchungsvorgänge fehlen (Art. 957a Abs. 2 Ziff. 2 OR). Die erforderliche Zusammenfassung aller Einnahmen und Ausgaben pro Geschäftsjahr liegt ebenfalls nicht vor. Weiter werden die Zweifel an der Vollständigkeit und Nachprüfbarkeit der vorliegenden Zahlen dadurch verstärkt, dass nach Angaben des Beschwerdeführers im November 2017 in seiner Kanzlei eingebrochen worden sei, wobei auch nach der Rückerstattung u.a. des Datenservers ein gewisser Datenverlust entstanden sei.

Zusammenfassend sind die vorstehend aufgezeigten Verstösse gegen die formellen Buchhaltungsvorschriften als derart gravierend zu qualifizieren, dass sie die materielle Richtigkeit der Buchhaltungsergebnisse in Frage stellen. Die Vorinstanz war daher nicht nur berechtigt, sondern auch verpflichtet, die Steuerforderung für die Steuerperioden 2017 bis 2019 mittels Ermessenseinschätzung festzusetzen.

3.2 In einem zweiten Schritt ist zu prüfen, ob die Vorinstanz die Ermessenseinschätzung pflichtgemäss vorgenommen hat. Dabei ist zu beachten, dass bei einer Ermessenseinschätzung keine konkrete Berechnungsmethode vorgegeben ist. Unter Berücksichtigung der Umstände des Einzelfalls ist die jeweils adäquate Schätzmethode zu wählen, deren Ergebnis der wirklichen Situation möglichst nahekommt (vgl. E.2.2.3), wobei zu beachten ist, dass der Ermessenseinschätzung stets eine gewisse Unsicherheit anhaftet.

3.2.1 Es ist unbestritten, dass der Beschwerdeführer für die vorliegend umstrittenen Steuerperioden 2017 bis 2019 anfänglich keine Abrechnungen einreichte, weshalb die Vorinstanz den geschuldeten Steuerbetrag für die jeweiligen Semester provisorisch aufgrund einer Schätzung ermittelte (vgl. Sachverhalt Bst. B). Basierend auf der Abrechnung für das 2. Semester 2016 - der letzten vom Beschwerdeführer eingereichten, vorliegend relevanten Abrechnung - fügte die Vorinstanz pro Semester einen Zuschlag hinzu. An dieser ersten Schätzung hielt die Vorinstanz in der Folge fest, so dass die vorliegend umstrittenen Steuerforderungen den provisorisch ermittelten Beträgen entsprechen. Die vom Beschwerdeführer nachträglich eingereichten Unterlagen berücksichtigte die Vorinstanz nicht, weil sie diese als untauglich erachtete (vgl. E. 1.7.3).

3.2.2 Der Vergleich der vom Beschwerdeführer eingereichten Abrechnungen (Steuerperioden 2010 bis 2014; 2016) mit den mittels Schätzung festgesetzten Steuerforderungen (Steuerperioden 2015; 2017 bis 2019) führt zu folgendem Ergebnis:

Semester Schätzung Steuer- Steuersatz Umsatz Differenz
forderung (Saldo) netto

S1 2010 nein 373.40 5.8% 6'437.93 n.a.

S2 2010 nein 1'638.80 5.8% 28'255.17 339%

S1 2011 nein 1'864.90 6.1% 30'572.13 14%

S2 2011 nein 3'037.05 6.1% 49'787.70 63%

S1 2012 nein 2'540.80 6.1% 41'652.46 -16%

S2 2012 nein 1'365.49 6.1% 22'385.08 -46%

S1 2013 nein 3'264.25 6.1% 53'512.30 139%

S2 2013 nein 2'641.50 6.1% 43'303.28 -19%

S1 2014 nein 4'294.65 6.1% 70'404.10 63%

S2 2014 nein 841.85 6.1% 13'800.82 -80%

S1 2015 ja 4'000.00 6.1% 65'573.77 375%

S2 2015 ja 5'000.00 6.1% 81'967.21 25%

S1 2016 nein 2'517.15 6.1% 41'264.75 -50%

S2 2016 nein 1'621.25 6.1% 26'577.87 -36%

S1 2017 ja 3'000.00 6.1% 49'180.33 85%

S2 2017 ja 4'000.00 6.1% 65'573.77 33%

S1 2018 ja 4'200.00 5.9% 71'186.44 5%

S2 2018 ja 5'000.00 5.9% 84'745.76 19%

S1 2019 ja 5'500.00 5.9% 93'220.34 10%

S2 2019 ja 6'400.00 5.9% 108'474.58 16%

Die Schätzung für das 1. Semester 2017 (Fr. 3'000.-) ist um rund 85% höher als die vom Beschwerdeführer selbst deklarierte Steuerschuld für das 2. Semester 2016 (Fr. 1'621.25), die im Übrigen von der Vorinstanz nicht beanstandet wird. Die durch die Vorinstanz für die folgenden fünf Semester geschätzten Zuschläge basieren jeweils auf den Zahlen des vorhergehenden Semesters und betragen 33% (2. Semester 2017 im Vergleich zum 1. Semester 2017), 5% (1. Semester 2018 im Vergleich zum 2. Semester 2017), 19% (2. Semester 2018 im Vergleich zum 1. Semester 2018), 10% (1. Semester 2019 im Vergleich zum 2. Semester 2018) und 16% (2. Semester 2019 im Vergleich zum 1. Semester 2019), so dass die Steuerforderung für letzteres (Fr. 6'400.-) rund das Vierfache der Steuerforderung für das als Ausgangsbasis dienende 2. Semester 2016 beträgt.

Vergleicht man zudem den Durchschnitt der vom Beschwerdeführer selbst deklarierten Steuerschuld (Fr. 4'333.52, Steuerperioden 2010 bis 2014; 2016) mit dem Durchschnitt der durch Schätzung festgesetzten Steuerforderung (Fr. 9'275.-; 2015, 2017 bis 2019), fallen letztere mehr als doppelt so hoch aus.

3.2.3 Die Vorinstanz führt zu der von ihr angewendeten Schätzmethode aus, aufgrund der spezifischen Aspekte der Tätigkeit von Rechtsanwälten sei eine Schätzung aufgrund der (wechselnden) Klientenbasis oder aufgrund der Lieferanten nicht möglich. Auch wenn wie vorliegend der Beschwerdeführer einer unselbstständigen Tätigkeit nachgehe, liessen sich auch deshalb basierend auf der entsprechenden zeitlichen Belastung für diese Tätigkeit keine Rückschlüsse auf Umsätze aus selbstständiger Erwerbstätigkeit ziehen, weil Rechtsanwälte nicht nur zu einem fixen Stundensatz arbeiteten, sondern sich ihr Honorar teilweise auch nach dem Streitwert und somit nicht in direkter Abhängigkeit des Zeitaufwandes ergäbe. Aufgrund fehlender Angaben zur Ausgabenseite und zum Bruttogewinn sei es auch nicht möglich, die Steuerschuld aufgrund von anderen, vergleichbaren Betrieben zu schätzen.

Weiter zeige eine Suche in der Datenbank des Bundesgerichts, dass der Beschwerdeführer in den relevanten Jahren mehrere Verfahren vor Bundesgericht geführt habe, woraus er bereits erhebliche Honorarerträge erzielt haben müsse. Zudem sei davon auszugehen, dass dieser auch weitere, der Vorinstanz nicht offen gelegte Umsätze erzielt habe, und dass insbesondere die von ihm für die Steuerperiode 2017 nachträglich deklarierten Umsätze von lediglich Fr. 2'194.93 in krassem Gegensatz zu den erwähnten Verfahren vor Bundesgericht stünden. Der Umstand, dass der Beschwerdeführer auch in den Jahren 2012 und 2013 mehrere Verfahren vor Bundesgericht geführt habe, wecke weitere erhebliche Zweifel an den von diesem selber deklarierten, vergleichsweise geringen Umsätzen.

Nach Ausführungen der Vorinstanz habe es sich somit gezeigt, dass die vom Beschwerdeführer angegebenen Umsatzzahlen mit seiner bestehenden Tätigkeit offensichtlich nicht übereinstimmten und daher keine Grundlage für eine Schätzung haben bilden können, weshalb keine andere zweckmässigere oder präzisere Schätzmethode möglich gewesen sei als das Abstellen auf die Ergebnisse der vorangegangenen Steuerperiode, plus einen Zuschlag. Die hohen und wiederholten Zuschläge begründet die Vorinstanz insbesondere mit den vom Beschwerdeführer vor Bundesgericht geführten Verfahren, aufgrund derer erhebliche Zweifel an der Höhe der deklarierten Umsätze angebracht seien.

3.2.4 Die von der Vorinstanz vorgenommenen Zuschläge sind auffallend hoch: Ein Zuschlag von 85% von der durch die Vorinstanz nicht bemängelten Abrechnung für das 2. Semester 2016 zu derjenigen für das 1. Semester 2017 bzw. eine Vervierfachung der Steuerforderung innerhalb von sechs Semestern könnte höchstens dann als pflichtgemässe Schätzung angesehen werden, wenn die Vorinstanz diese weiter substantiierte. Der Hinweis auf verschiedene Verfahren, die der Beschwerdeführer vor Bundesgericht geführt hat, sowie die Vermutung, er habe nicht alle Konten angegeben, sind indessen nicht ausreichend. Weiter erscheint es widersprüchlich, wenn die Vorinstanz argumentiert, keine andere Schätzmethode sei zweckmässiger oder präziser als das Abstellen auf die Ergebnisse der vorangegangenen Steuerperiode, um diese - angesichts der hohen Zuschläge - faktisch gleich wieder zu ignorieren.

3.2.5 Es ist im Weiteren aktenkundig, dass der Beschwerdeführer in den Jahren 2017 bis 2019 aus einem öffentlich-rechtlichen Arbeitsverhältnis ein stetig steigendes Einkommen aus unselbstständiger Tätigkeit erzielte (2017: Fr. 68'000.-; 2018: 97'000; 2019: 125'000; vgl. Sachverhalt Bst. S.). Nach Angaben des Beschwerdeführers entspricht dies einer Steigerung von 60% im Jahre 2017 auf 100% bis Ende 2018, was aufgrund der vorstehenden Zahlen plausibel erscheint und im Übrigen auch nicht bestritten wird.

Die Tätigkeit als selbstständiger Rechtsanwalt ist, wenn auch nicht ausschliesslich, so doch substanziell zeitabhängig. Die Annahme der
Vorinstanz, das Einkommen des Beschwerdeführers aus selbstständiger Tätigkeit sei in diesen Jahren ebenfalls stetig gestiegen, ist daher nicht plausibel. Schliesslich wird er neben einem (ca. bzw. nahezu) Vollzeitpensum im Jahre 2019 wohl nicht einen Umsatz aus selbstständiger Tätigkeit von gemäss Schätzung der Vorinstanz Fr. 201'694.92 (S1 2019: Fr. 93'220.34; S2 2019: Fr. 108'474.58) erzielt haben.

3.2.6 Damit erscheint die Vorgehensweise der Vorinstanz in Bezug auf die Ermittlung der Steuerforderung für die Steuerperioden 2017 bis 2019 nicht sachgerecht, und die Sache ist zur Neuberechnung an die Vorinstanz zurückzuweisen.

4.

4.1 Die Beschwerde ist insofern teilweise gutzuheissen, als die Sache mit Bezug auf die pflichtgemässe Schätzung der Steuerforderungen für die Steuerperioden 2017 bis 2019 an die Vorinstanz zurückzuweisen ist (vgl. E.3.2.4 - E. 3.2.6). Im Übrigen ist die Beschwerde abzuweisen.

4.2 Das Bundesverwaltungsgericht auferlegt die Verfahrenskosten in der Regel der unterliegenden Partei (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Unterliegt sie nur teilweise, so werden die Verfahrenskosten ermässigt (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Obsiegen und Unterliegen im Prozess ist grundsätzlich nach den Rechtsbegehren der Beschwerde führenden Partei, gemessen am Ergebnis der Anfechtung des vorinstanzlichen Entscheids, zu beurteilen (BGE 123 V 156 E. 3c und 123 V 159 E. 4b). In der Verwaltungsrechtspflege des Bundes gilt die Rückweisung der Sache an die Vorinstanz zu weiteren Abklärungen und neuem Entscheid (mit noch offenem Ausgang) praxisgemäss als volles Obsiegen der Beschwerde führenden Partei (BGE 137 V 2010 E. 7.1; Urteil des BVGer A-978/2020 vom 31. März 2020 E. 4.1).

Der Beschwerdeführer gilt als grossmehrheitlich obsiegend, weil der Verfahrensausgang vorliegend betreffend die Rückweisung grundsätzlich noch offen ist. Es sind ihm daher keine Verfahrenskosten aufzuerlegen. Die Abweisung der Beschwerde mit Bezug auf das Jahr 2015 (E. 3.4) rechtfertigt keine andere Kostenverlegung. Der geleistete Kostenvorschuss von Fr. 3'000.- ist ihm nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurückzuerstatten. Der unterliegenden Vorinstanz können als Bundesbehörde keine Verfahrenskosten auferlegt werden (Art. 63 Abs. 2 VwVG).

4.3 Der Beschwerdeführer hat sich selbst vertreten, weshalb keine Parteientschädigung auszurichten ist (Art. 64 Abs. 1 und 2 VwVG; Art. 7 Abs. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE; SR 173.320.2]).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird im Sinne der Erwägungen (vgl. insbesondere E 3.2.4 - E. 3.2.6 sowie E. 4.1) teilweise gutgeheissen, im Übrigen wird sie abgewiesen.

2.
Es werden keine Verfahrenskosten erhoben. Der Kostenvorschuss von Fr. 3'000.- wird dem Beschwerdeführer nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Entscheids zurückerstattet.

3.
Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.

4.
Dieses Urteil geht an den Beschwerdeführer und die Vorinstanz.

Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.

Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:

Jürg Steiger Corinne Scagnet

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 BGG). Die Frist ist gewahrt, wenn die Beschwerde spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben worden ist (Art. 48 Abs. 1 BGG). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).

Versand:

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 48 - 1 A qualité pour recourir quiconque:
¹	A qualité pour recourir quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est spécialement atteint par la décision attaquée, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	A également qualité pour recourir toute personne, organisation ou autorité qu'une autre loi fédérale autorise à recourir.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 50 - 1 Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
¹	Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
²	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 52 - 1 Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
¹	Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
²	Si le recours ne satisfait pas à ces exigences, ou si les conclusions ou les motifs du recourant n'ont pas la clarté nécessaire, sans que le recours soit manifestement irrecevable, l'autorité de recours impartit au recourant un court délai supplémentaire pour régulariser le recours.
³	Elle avise en même temps le recourant que si le délai n'est pas utilisé, elle statuera sur la base du dossier ou si les conclusions, les motifs ou la signature manquent, elle déclarera le recours irrecevable.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer:
^a	la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation;
^b	la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents;
^c	l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 2 - 1 Les art. 12 à 19 et 30 à 33 ne sont pas applicables à la procédure en matière fiscale.
¹	Les art. 12 à 19 et 30 à 33 ne sont pas applicables à la procédure en matière fiscale.
²	Les art. 4 à 6, 10, 34, 35, 37 et 38 sont applicables à la procédure des épreuves dans les examens professionnels, les examens de maîtrise et les autres examens de capacité.
³	En cas d'expropriation, la procédure est régie par la présente loi, pour autant que la loi fédérale du 20 juin 1930 sur l'expropriation12 n'en dispose pas autrement.13
⁴	La procédure devant le Tribunal administratif fédéral est régie par la présente loi, pour autant que la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral14 n'en dispose pas autrement.15

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 12 - L'autorité constate les faits d'office et procède s'il y a lieu à l'administration de preuves par les moyens ci-après:
^a	documents;
^b	renseignements des parties;
^c	renseignements ou témoignages de tiers;
^d	visite des lieux;
^e	expertises.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 13 - 1 Les parties sont tenues de collaborer à la constatation des faits:
¹	Les parties sont tenues de collaborer à la constatation des faits:
^a	dans une procédure qu'elles introduisent elles-mêmes;
^b	dans une autre procédure, en tant qu'elles y prennent des conclusions indépendantes;
^c	en tant qu'une autre loi fédérale leur impose une obligation plus étendue de renseigner ou de révéler.
^1bis	L'obligation de collaborer ne s'étend pas à la remise d'objets et de documents concernant des contacts entre une partie et son avocat, si celui-ci est autorisé à pratiquer la représentation en justice en vertu de la loi du 23 juin 2000 sur les avocats34.35
²	L'autorité peut déclarer irrecevables les conclusions prises dans une procédure au sens de l'al. 1, let. a ou b, lorsque les parties refusent de prêter le concours nécessaire qu'on peut attendre d'elles.

SR 235.1 Loi fédérale du 25 septembre 2020 sur la protection des données (LPD) LPD Art. 8 Sécurité des données - 1 Les responsables du traitement et les sous-traitants doivent assurer, par des mesures organisationnelles et techniques appropriées, une sécurité adéquate des données personnelles par rapport au risque encouru.
¹	Les responsables du traitement et les sous-traitants doivent assurer, par des mesures organisationnelles et techniques appropriées, une sécurité adéquate des données personnelles par rapport au risque encouru.
²	Les mesures doivent permettre d'éviter toute violation de la sécurité des données.
³	Le Conseil fédéral édicte des dispositions sur les exigences minimales en matière de sécurité des données.

SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 128 Documents supplémentaires - (art. 71 et 72 LTVA)
¹	L'AFC peut demander à l'assujetti de lui remettre les documents suivants:
^a	un condensé de toutes les indications énumérées à l'art. 126 ou à l'art. 127 pour l'ensemble de la période fiscale (déclaration pour la période fiscale);
^b	les comptes annuels valablement signés ou, si l'assujetti n'est pas astreint à tenir une comptabilité, un relevé des recettes et des dépenses et de la fortune commerciale au début et à la fin de la période fiscale;
^c	le rapport de révision, dans la mesure où un tel rapport doit être établi pour l'assujetti;
^d	un contrôle de la concordance des chiffres d'affaires conformément à l'al. 2;
^e	pour les assujettis qui décomptent selon la méthode effective, un contrôle de la concordance de l'impôt préalable conformément à l'al. 3;
^f	pour les assujettis qui décomptent selon la méthode effective, un relevé du calcul des corrections et des réductions de l'impôt préalable, démontrant les corrections de l'impôt préalable effectuées conformément à l'art. 30 LTVA, les cas de prestations à soi-même selon l'art. 31 LTVA et les réductions de la déduction de l'impôt préalable selon l'art. 33, al. 2, LTVA.
²	La concordance des chiffres d'affaires doit démontrer de quelle manière la déclaration pour la période fiscale a été mise en concordance avec les comptes annuels en tenant compte des différents taux de l'impôt, des taux de la dette fiscale nette ou des taux forfaitaires. Ce contrôle tiendra compte notamment:
^a	du chiffre d'affaires d'exploitation déclaré dans les comptes annuels;
^b	des produits comptabilisés dans les comptes de charges (diminutions de charges);
^c	des compensations internes au sein d'un groupe, qui ne sont pas contenues dans le chiffre d'affaires d'exploitation;
^d	de la vente de moyens d'exploitation;
^e	des avances;
^f	des autres paiements reçus qui ne sont pas contenus dans le chiffre d'affaires d'exploitation déclaré;
^g	des prestations appréciables en argent;
^h	des réductions de la contre-prestation;
ⁱ	des pertes sur débiteurs, et
^j	des écritures de clôture comme les délimitations temporelles, les provisions et les contre-écritures internes, qui ne sont pas pertinentes pour le chiffre d'affaires.
³	La concordance de l'impôt préalable doit démontrer que les impôts préalables selon les comptes d'impôt préalable ou d'autres enregistrements concordent avec les impôts préalables déclarés.
⁴	La demande des documents supplémentaires conformément aux al. 1 à 3 ne constitue pas une réquisition de l'ensemble des pièces de l'assujetti au sens de l'art. 78, al. 2, LTVA.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 7 Principe - 1 La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
¹	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
²	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
³	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
⁴	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
⁵	L'art. 6a s'applique par analogie.7

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 48 Observation - 1 Les mémoires doivent être remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.
¹	Les mémoires doivent être remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.
²	En cas de transmission électronique, le moment déterminant pour l'observation d'un délai est celui où est établi l'accusé de réception qui confirme que la partie a accompli toutes les étapes nécessaires à la transmission.21
³	Le délai est également réputé observé si le mémoire est adressé en temps utile à l'autorité précédente ou à une autorité fédérale ou cantonale incompétente. Le mémoire doit alors être transmis sans délai au Tribunal fédéral.
⁴	Le délai pour le versement d'avances ou la fourniture de sûretés est observé si, avant son échéance, la somme due est versée à La Poste Suisse ou débitée en Suisse d'un compte postal ou bancaire en faveur du Tribunal fédéral.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
^1bis	Lorsqu'une procédure en matière civile a été menée en anglais devant l'autorité précédente, les mémoires peuvent être rédigés en anglais.15
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.16 17
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique18. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.19
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.