A-1446/2006 - 2008-01-24 - Imposte indirette - Mehrwertsteuer (1. und 2. Quartal 2004)

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I
A-1446/2006
{T 0/2}

Urteil vom 24. Januar 2008

Besetzung
Richter Pascal Mollard (Vorsitz), Richterin Salome Zimmermann, Richter Daniel Riedo,
Gerichtsschreiberin Jeannine Müller.

Parteien
X._______,
vertreten durch Y._______,
Beschwerdeführer,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, 3003 Bern,
Vorinstanz.

Gegenstand
Mehrwertsteuer (1. und 2. Quartal 2004); erstinstanzliche Verfahrenskosten.

Sachverhalt:
A.
X._______ ist seit dem 1. Januar 2004 bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen. Am 30. Juni 2004 bzw. am 22. Oktober 2004 reichte er verspätet die Mehrwertsteuerdeklarationen für das 1. bzw. das 2. Quartal 2004 ein. Diese enthielten beide den expliziten Hinweis, dass die vorliegenden Abrechnungen unter dem generellen Vorbehalt einer allfälligen Änderung der Rechtsprechung oder der anwendbaren gesetzlichen Grundlagen erstellt worden seien.
B.
Mit Entscheiden vom 30. September und 15. Dezember 2004 bestätigte die ESTV - unter Vorbehalt einer Kontrolle - das in der Mehrwertsteuerabrechnung 1. Quartal 2004 ausgewiesene Steuerguthaben von Fr. 5'041.75 (Steuerbetrag in Höhe von Fr. 1'845.60 gegenüber einer Vorsteuer von Fr. 6'887.35) sowie die in der Abrechnung 2. Quartal 2004 aufgeführte und in der Zwischenzeit bezahlte Steuerschuld von insgesamt Fr. 360.70. In der Begründung führte die ESTV jeweils an, dass ein "genereller Vorbehalt", wie er vorliegend formuliert sei, ausgeschlossen sei und die formellen Voraussetzungen für eine rechtsgenügliche Bestreitung nicht erfülle. Sie hob die Vorbehalte auf, ohne dies jedoch ins Dispositiv aufzunehmen.
C.
Dagegen liess X._______ (auch Steuerpflichtiger) am 27. Oktober 2004 bzw. am 10. Januar 2005 Einsprache erheben und beantragen, Ziff. 1 der beiden Dispositive wie folgt zu korrigieren: "X._______ hat gegenüber der ESTV für die Steuerperiode 1. Quartal 2004 einen Umsatz von Fr. 76'907.45 mit einem Steuerbetrag von Fr. 1'845.60 deklariert und mit der Vorsteuer von Fr. 6'887.35 verrechnet bzw. für die Steuerperiode 2. Quartal 2004 einen Umsatz von Fr. 89'488.85 mit einem Steuerbetrag von Fr. 2'147.80 deklariert und mit der Vorsteuer von Fr. 1'787.10 verrechnet, was nach der zur Zeit gültigen Praxis, Rechtsprechung und den Gesetzen zu Recht geschah". Zur Begründung machte er im Wesentlichen geltend, berechtigt zu sein, einen "generellen Vorbehalt" anzubringen und die Höhe der abgelieferten Mehrwertsteuer bzw. der Steuerforderung und der Vorsteuer bis zum Eintritt der Verjährung zu bestreiten, um allfälligen Praxis-, Rechtsprechungs- oder Gesetzesänderungen Rechnung zu tragen; dies sei die einzige Möglichkeit, über die gleichen Rechte zu verfügen wie die ESTV, welche die Steuerforderung bis zum Eintritt der Verjährung abändern könne.
D.
Mit Einspracheentscheid vom 11. April 2005 vereinigte die ESTV die beiden Verfahren, trat auf die Einsprachen vom 27. Oktober 2004 bzw. 10. Januar 2005 nicht ein und stellte fest, dass die vom Steuerpflichtigen erhobenen "generellen Vorbehalte" den inhaltlichen Anforderungen, die an eine mehrwertsteuerrechtlich wirksame Bestreitung gestellt würden, nicht genügen würden. Sofern der Steuerpflichtige nicht bereit gewesen sei, die Steuerfestsetzungen gemäss den Feststellungsentscheiden anzuerkennen, hätte er in rechtsgültiger Form Einsprache erheben und darlegen müssen, in welcher Höhe und aus welchem Grund er die Entscheide bestreite. Dies habe er vorliegend - insbesondere auch während der eingeräumten Nachfrist - versäumt. Damit überhaupt von einem rechtswirksamen Vorbehalt ausgegangen werden könnte, hätte das in der Abrechnung ausgewiesene Steuerguthaben bzw. die Steuerforderung - in Übereinstimmung mit den allgemeinen Anforderungen, welche an eine gültige Einsprache gestellt werden - konkret beanstandet werden müssen. Schliesslich auferlegte sie dem Steuerpflichtigen die Verfahrenskosten in Höhe von Fr. 430.--; er habe mangels Verbesserung oder Rückzugs der Einsprachen innert der Nachfrist die Fortführung eines unnötigen, da bereits unter formellen Aspekten aussichtslosen Verwaltungsverfahren verschuldet.
E.
Dagegen lässt X._______ (Beschwerdeführer) mit Eingabe vom 10. Mai 2005 bei der Eidgenössischen Steuerrekurskommission (SRK) Beschwerde erheben und betreffend die Auflage von Verfahrenskosten die Aufhebung des Nichteintretensentscheids beantragen. Zur Begründung hält er im Wesentlichen dafür, dass er in der Sachfrage zum generellen Vorbehalt zwar gegenteiliger Ansicht als die ESTV sei, auf eine Behandlung der Einsprache aber schliesslich verzichtete. Dies habe er durch das Nichteinreichen von weiteren Unterlagen und Belegen innert der eingeräumten Nachfrist von drei Tagen klar zum Ausdruck gebracht. Es sei daher nicht zulässig, ihm die Verfahrenskosten aufzuerlegen; dies lasse sich auch nicht aus Art. 68 des Mehrwertsteuergesetzes ableiten.
F.
In ihrer Vernehmlassung vom 18. Juli 2005 beantragt die ESTV die kostenfällige Abweisung der Beschwerde.
G.
Am 9. Februar 2007 teilt das Bundesverwaltungsgericht den Verfahrensbeteiligten mit, dass es das vorliegende Verfahren zuständigkeitshalber übernommen habe.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Bis zum 31. Dezember 2006 konnten Einspracheentscheide der ESTV auf dem Gebiet der Mehrwertsteuer nach Art. 44 ff . des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021) innert 30 Tagen nach Eröffnung mit Beschwerde bei der SRK angefochten werden (aArt. 65 des Bundesgesetzes vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer [MWSTG, SR 641.201], in der Fassung vom 1. Januar 2001 [AS 2000 1300]; aufgehoben per 31. Dezember 2006). Das Bundesverwaltungsgericht übernimmt, sofern es zuständig ist, die Ende 2006 bei der SRK hängigen Rechtsmittel. Die Beurteilung erfolgt nach neuem Verfahrensrecht (Art. 53 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht [Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, SR 172.32]). Das Verfahren richtet sich nach dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG). Das Bundesverwaltungsgericht ist zur Behandlung der Beschwerde sachlich wie funktionell zuständig (Art. 31 , 32 und 33 Bst. d VGG).
1.2 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen. Der Beschwerdeführer kann neben der Verletzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49 Bst. b VwVG) auch die Rüge der Unangemessenheit erheben (Art. 49 Bst. c VwVG).
1.3 Die Beschwerde an die SRK bzw. an das Bundesverwaltungsgericht richtet sich vorliegend einzig gegen die Auferlegung der Kosten von Fr. 430.-- für das Verfahren vor der ESTV. Die Frage nach der Zulässigkeit des auf den Abrechnungen angebrachten "generellen Vorbehalts", der den Beschwerdeführer vor jeglicher zukünftiger Änderung der Praxis, der Rechtsprechung und der Gesetzgebung schützen soll, bzw. die Frage, ob die ESTV zu Recht mangels Einhaltung der formellen Voraussetzungen auf die Einsprachen nicht eingetreten ist, bildet demgegenüber grundsätzlich nicht Gegenstand der Beschwerde.
2.
2.1 Die Veranlagung und Entrichtung der Mehrwertsteuer erfolgen nach dem Selbstveranlagungsprinzip (Art. 46 f . des Bundesgesetzes vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer [MWSTG, SR 641.20]; vgl. Ernst Blumenstein/Peter Locher, System des Steuerrechts, 6. Aufl., Zürich 2002, S. 421 ff.). Dies bedeutet, dass der Mehrwertsteuerpflichtige selbst und unaufgefordert über seine Umsätze und Vorsteuern abzurechnen und innerhalb von 60 Tagen nach Ablauf der Abrechnungsperiode den geschuldeten Mehrwertsteuerbetrag (Steuer vom Umsatz abzüglich Vorsteuern) an die ESTV abzuliefern hat. Die Verwaltung ermittelt die Höhe des geschuldeten Mehrwertsteuerbetrages nur dann an Stelle des Mehrwertsteuerpflichtigen, wenn dieser seinen Pflichten nicht nachkommt (Art. 60 MWSTG, Ermessenseinschätzung; vgl. Alois Camenzind/Niklaus Honauer/Klaus A. Vallender, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], 2. Aufl., Bern 2003, Rz. 1680 ff.). Ein Verstoss des Mehrwertsteuerpflichtigen gegen diesen Grundsatz ist als schwerwiegend anzusehen, da durch die Nichteinhaltung dieser Vorschrift der Mehrwertsteuerpflichtige die ordnungsgemässe Erhebung der Mehrwertsteuer und damit das Steuersystem als solches gefährdet (vgl. Entscheide der SRK [zur Mehrwertsteuerverordnung] vom 18. September 1998, veröffentlicht in Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 63.80 E. 2a, vom 25. August 1998, veröffentlicht in VPB 63.27 E. 3a; vgl. auch den Entscheid der SRK vom 19. Mai 2004, veröffentlicht in VPB 68.131 E. 2b). Das Bundesverwaltungsgericht hat diese Rechtsprechung übernommen (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1377/2006 vom 20. März 2007 E. 2.2, A-1476/2006 und A-1492/2006 vom 26. April 2007 E. 4.2.1, A-1553/2006 und A-1554/2006 vom 26. September 2007 E. 2.4).
2.2 Im Veranlagungs- und im Einspracheverfahren werden in der Regel keine Kosten erhoben und keine Parteientschädigungen ausgerichtet (Art. 68 Abs. 1 MWSTG); vom Grundsatz der Kostenlosigkeit wird jedoch dann abgewichen, wenn der Steuerpflichtige das Verfahren schuldhaft verursacht hat (vgl. Peter A. Müller-Stoll, mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Basel 2000, N. 3 zu Art. 68 ). Überdies sieht Art. 68 Abs. 2 MWSTG explizit vor, dass die Kosten von Untersuchungshandlungen ohne Rücksicht auf den Ausgang des Verfahrens derjenigen Partei auferlegt werden können, die sie schuldhaft verursacht hat. Ein Verfahren gilt als unnötigerweise verursacht, wenn ein Steuerpflichtiger seinen Mitwirkungspflichten nicht nachgekommen ist und beispielsweise ein Beweismittel, mithin die Mehrwertsteuerabrechnung, nicht oder zu spät, also erst im Verlaufe des Einsprache- oder Beschwerdeverfahrens, eingereicht hat (vgl. die Rechtsprechung zu Art. 63 Abs. 3 VwVG betreffend Auferlegung von Verfahrenskosten an eine obsiegende Partei: Entscheide der SRK vom 18. September 1998, veröffentlicht in VPB 63.80 E. 2c und 4c; vom 23. April 2003, veröffentlicht in VPB 67.123 E. 5b; vom 5. Januar 2000, veröffentlicht in VPB 64.83 E. 5b). Dieser Auffassung hat sich auch das Bundesverwaltungsgericht angeschlossen (Urteil A-1435/2006 und A-1584/2006 vom 20. Februar 2007 E. 2.1).
3.
Im vorliegenden Fall hat die ESTV in ihrem Nichteintretensentscheid, in welchem sie gleichzeitig die Unzulässigkeit des erhobenen Vorbehalts festgestellt hat (Ziff. 4 des Dispositivs), dem Beschwerdeführer in Anwendung von Art. 68 Abs. 1 MWSTG ausnahmsweise die Verfahrenskosten in Höhe von Fr. 430.-- auferlegt. Zur Begründung hat sie angeführt, kostenfrei seien behördliche Verfahren, die ein Steuerpflichtiger anstrenge, um eine ihn betreffende Regelung bzw. eine gegen ihn gerichtete Verfügung hinsichtlich ihrer Vereinbarkeit mit dem geltenden Recht überprüfen zu lassen. Zur Einleitung eines solchen Verfahrens bedürfe es der Bezeichnung und sachbezogenen Auseinandersetzung mit der infrage gestellten Norm respektive deren Auslegung. Eine "Bestreitung" oder "Einsprache", die diese an sie gestellten Minimalanforderungen nicht erfülle, sei nicht geeignet, dem den Steuerpflichtigen gesetzlich zugestandenen Recht auf behördliche Überprüfung eines Sachverhalts Rechnung zu tragen. Mit Nachfristansetzung vom 15. März 2005 habe sie den Beschwerdeführer aufgefordert, wahlweise die Einsprachebegründungen zu verbessern oder seine Rechtsmittel zurückzuziehen. Darauf habe er jedoch nicht reagiert und mangels Vervollständigung resp. Rückzugs seiner Einsprachen die Fortführung eines unnötigen - da bereits unter formellen Aspekten aussichtslosen - Verwaltungsverfahrens verschuldet.
Auch wenn sich der Beschwerdeführer grundsätzlich einzig gegen die Auflage der Verfahrenskosten wendet, ist zur Beantwortung der Frage, ob das Verfahren vor der ESTV als unnötig und von ihm verschuldet zu betrachten ist, vorab zu prüfen, ob die Verwaltung in verfahrensrechtlicher Hinsicht überhaupt rechtmässig gehandelt hat.
3.1 Der Beschwerdeführer hat in seinen Abrechnungen für das 1. und 2. Quartal 2004 folgenden Vermerk angebracht: "Die vorliegende Abrechnung wurde aufgrund der gesetzlichen Grundlagen und der bis heute veröffentlichten und uns bekannten Rechtsprechung erstellt. Gegen eine allfällige Änderung der Rechtsprechung oder der gesetzlichen Grundlagen wird ein genereller Vorbehalt angebracht." Daraufhin hat die ESTV je einen Feststellungsentscheid erlassen und das Steuerguthaben bzw. die Steuerschuld gemäss den eingereichten Abrechnungen - unter Vorbehalt einer Kontrolle - bestätigt; zudem hat sie erwogen, dass derartige "generellen Vorbehalte" nicht gültig seien. Art. 63 Abs. 1 Bst. f MWSTG sieht - im Rahmen der Steuererhebung - den Erlass eines Feststellungsentscheids von Amtes wegen vor, wenn für einen bestimmten Fall vorsorglich die amtliche Feststellung der Steuerpflicht, der Steuerschuld, des Anspruchs auf Vorsteuerabzug, der Grundlagen der Steuerbemessung, des anwendbaren Steuersatzes oder der Mithaftung geboten erscheint. Gegenstand einer Feststellungsverfügung können dabei nur die konkreten, sich aus einem hinreichend festgelegten Sachverhalt ergebenden Rechte und Pflichten sein (Urteil des Bundesgerichts 2A.150/2001 vom 13. Februar 2002 E. 2b). Man könnte sich allenfalls fragen, ob die ESTV unter den gegebenen Umständen überhaupt einen (Feststellungs-)Entscheid hätte erlassen dürfen. Dies kann indes vorliegend offenbleiben. Zum einen bildet der vom Beschwerdeführer erhobene "generelle Vorbehalt" nicht Streitgegenstand und zum anderen hat die ESTV im erwähnten Feststellungsentscheid explizit auf das Einspracherecht verwiesen. Da sich ferner auch nicht die Frage nach der Vorrangigkeit eines Leistungsentscheids stellt, konnte es dem Beschwerdeführer nicht verwehrt sein, von diesem Einspracherecht Gebrauch zu machen (vgl. zum Ganzen auch Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1450/2006 vom 24. Januar 2008 E. 3.1.1).
3.2 Der Auffassung der ESTV, wonach die Einsprachen des Beschwerdeführers nicht hinreichend konkretisiert seien und deshalb darauf nicht eingetreten werden könne, kann nicht gefolgt werden. Die Eingaben enthalten ein Begehren (jeweils Abänderung der Ziff. 1 des Dispositivs der angefochtenen Entscheide) sowie eine Begründung, die sich mit den von ihm erhobenen "generellen Vorbehalten" auseinandersetzt (vgl. Art. 64 Abs. 3 MWSTG, Art. 52 VwVG). Der Beschwerdeführer hat die Vorbehalte denn auch auf einer spezifischen Abrechnung mit einem ganz bestimmten Steuerguthaben bzw. Steuerbetrag angebracht, welchen er auch bezahlt hat. Seine Vorbehalte richten sich ausschliesslich gegen diese Beträge, die im Zusammenhang mit konkreten Gesetzesbestimmungen stehen. Zweifellos sind diese Vorbehalte generell, aber der Beschwerdeführer hält - bezogen auf ein ganz bestimmtes Guthaben bzw. eine Forderung - unmissverständlich dafür, dass solche "generellen Vorbehalte" gültig seien. Der Streitgegenstand bildete demnach die Frage, welche Wirkungen die genannten Vorbehalte haben. Der konkrete und individuelle Charakter, wie er nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung verlangt wird, ist vorliegend ungeachtet der Tatsache, dass es sich um Feststellungsentscheide gemäss Art. 63 Abs. 1 Bst. f MWSTG handelt, gegeben (BGE 123 II 16 E. 2b in fine) und der Beschwerdeführer war freilich zur Ansicht berechtigt, ein weiter gefasster Vorbehalt als von der ESTV anerkannt sei zulässig. Der Beschwerdeführer wollte mit seinen Einsprachen erreichen, dass ein "genereller Vorbehalt" auf der Abrechnung, mit Bezug auf einen konkreten Sachverhalt, als zulässig erachtet wird. Er war berechtigt, dies geltend zu machen, ohne dass er mit Nichteintretensfolgen rechnen musste. Folglich war es auch von vornherein nicht zulässig, dass die ESTV mittels Nachfristansetzung eingehendere Einsprachen verlangt (bzw. auf die Möglichkeit des Rückzugs der Einsprachen hingewiesen) und diesbezüglich das Nichteintreten im Säumnisfall angedroht hat.
3.3 Die ESTV hätte demnach - ohne Nachfristansetzung - auf die Einsprachen eintreten und einen materiellen Entscheid hinsichtlich der erhobenen "generellen Vorbehalte" treffen müssen; der Beschwerdeführer hätte nämlich die Möglichkeit haben müssen, seine Sichtweise zum erklärten Vorbehalt gegebenenfalls auch von der Beschwerdeinstanz materiell beurteilen zu lassen. Andernfalls könnte diese bezüglich der Frage nach der erforderlichen Form des Vorbehalts zwangsläufig gar nicht auf die Sache eintreten (BGE 123 V 335, BGE 118 Ib 134 E. 2; s. auch Urteil des Bundesgerichts 2A.283/2002 vom 10. Juni 2002 E. 2). Für die vorliegend umstrittene Frage der Auflage der Verfahrenskosten ergibt sich somit, dass die ESTV bei der Beurteilung den rechtserheblichen Sachverhalt nicht korrekt gewürdigt hat. Man könnte sich mithin fragen, ob die Beschwerde nicht gutgeheissen und die Sache an die ESTV zurückgewiesen werden müsste, damit diese einen neuen, materiellen Entscheid (einschliesslich Verfahrenskosten) fällt, welcher wiederum beim Bundesverwaltungsgericht anfechtbar wäre. Da sich die Beschwerde jedoch ausschliesslich gegen die Auflage der Verfahrenskosten richtet, ist die Sache aus Gründen der Prozessökonomie sogleich durch das angerufene Gericht selbst zu entscheiden.
3.4 Der Beschwerdeführer behauptet, durch das Nichteinreichen von weiteren Unterlagen und Belegen innerhalb der Nachfrist klar zum Ausdruck gebracht zu haben, auf eine Weiterführung des Einspracheverfahrens zu verzichten. Die ESTV habe im Schreiben vom 15. März 2005 ausdrücklich festgehalten, dass auf die Einsprachen nicht eingetreten werde, falls die Nachfrist ungenutzt ablaufe. Darauf habe er sich verlassen. Deshalb dürften ihm auch keine Kosten auferlegt werden. Diese Ansicht ist - ungeachtet dessen, dass die ESTV vorliegend gar keine Nachfrist zur Verbesserung der Einsprachen unter Androhung des Nichteintretens hätte setzen dürfen - grundsätzlich unzutreffend. Zum einen hat die ESTV im erwähnten Schreiben vom 15. März 2005 explizit darauf hingewiesen, dass das Verfahren im Falle eines Rückzugs der Einsprachen ohne Kostenfolge vom Protokoll abgeschrieben werden kann, währenddem ein solcher Hinweis bei der angedrohten Nichteintretensfolge vollständig fehlt. Zum andern obliegt es demjenigen, der ein Einsprache- bzw. Rechtsmittelverfahren einleitet, bzw. seinem Vertreter, sich über die massgeblichen Bestimmungen und die damit verbundenen, möglichen Rechts- und Kostenfolgen hinreichend Kenntnis zu verschaffen. Dies gilt umso mehr für den Fall, dass der Betroffene berufsmässig vertreten ist. Wird einem Einsprecher oder Beschwerdeführer eine Nachfrist gesetzt und diese mit der Androhung des Nichteintretens im Säumnisfall verbunden, so hat die angerufene Instanz im Unterlassungsfall grundsätzlich einen Nichteintretensentscheid zu fällen. Ob dieser Entscheid mit Kostenfolgen für den Einsprecher bzw. Beschwerdeführer verbunden ist, beurteilt sich wiederum nach den anwendbaren Gesetzes- oder Verordnungsbestimmungen.
Nichtsdestotrotz war das Handeln der ESTV - wie gesehen - in verfahrensrechtlicher Hinsicht nicht zulässig: Sie hat die Einsprachen zu Unrecht als mangelhaft betrachtet und den Beschwerdeführer fälschlicherweise zur Verbesserung aufgefordert (vgl. E. 3.1 und 3.2). Bei dieser Sachlage hat offensichtlich Art. 68 Abs. 1 MWSTG Anwendung zu finden, wobei nicht ersichtlich ist, weshalb vom Grundsatz der Kostenlosigkeit des Einspracheverfahrens abzuweichen wäre. Die Beschwerde ist demzufolge gutzuheissen und Ziff. 5 des Dispositivs (Auflage der Kosten für das Einspracheverfahren) aufzuheben. Unter diesen Umständen kann im Übrigen offenbleiben, wie die Auflage der Verfahrenskosten zu beurteilen wäre, wenn die Nachfristansetzung mit Androhung der Nichteintretensfolge im Säumnisfall vorliegend zulässig gewesen wäre.
3.5 Der Vollständigkeit halber und in Anbetracht der weiteren Ausführungen in der Beschwerdeschrift sowie der Anzahl der bei der SRK bzw. beim Bundesverwaltungsgericht durch denselben Rechtsvertreter anhängig gemachten parallelen Beschwerdefälle sei abschliessend darauf hingewiesen, dass das Bundesverwaltungsgericht sich mit Urteil A-1450/2006 vom 24. Januar 2007 materiellrechtlich mit der Problematik des "generellen Vorbehalts" auseinandergesetzt und erwogen hat, dass der Steuerpflichtige, der einen Vorbehalt auf seiner Abrechnung anbringt, zu erkennen gebe, dass er die geltende Praxis der ESTV und damit die Steuer bestreite und hierüber implizit den Erlass eines anfechtbaren Entscheids anstrenge. Vorbehalte, die diese Voraussetzungen nicht erfüllen, müssten im Mehrwertsteuerrecht hingegen als unbegründet und unzulässig betrachtet werden. Dies gelte namentlich auch für einen Vorbehalt, der lediglich im Sinne einer Absicherung angebracht werde und den Steuerpflichtigen vor dem Risiko allfälliger zukünftiger Praxis-, Rechtsprechungs- oder Gesetzesänderungen schützen solle (vgl. E. 2.6 des erwähnten Urteils).
4.
Bei diesem Ergebnis sind weder dem Beschwerdeführer noch der ESTV Verfahrenskosten aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 und 2 VwVG). Gemäss Art. 64 Abs. 1 VwVG ist der ganz oder teilweise obsiegenden Partei von Amtes wegen oder auf Begehren hin eine Entschädigung für die ihr erwachsenen notwendigen und verhältnismässig hohen Kosten zuzusprechen (vgl. auch Art. 7 ff . des Reglements vom 11. Dezember 2006 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]. In Anbetracht des geringen Streitwerts von Fr. 430.-- und der gesamten Umstände des vorliegenden Beschwerdeverfahrens ist die Parteientschädigung auf Fr. 250.-- festzusetzen.

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird gutgeheissen und Ziff. 5 des Dispositivs des Einspracheentscheids der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 11. April 2005, wonach X._______ die Verfahrenskosten von Fr. 430.--, bestehend aus einer Spruchgebühr von Fr. 400.-- und einer Schreibgebühr von Fr. 30.--, auferlegt werden, aufgehoben.
2.
Es werden keine Verfahrenskosten auferlegt.
3.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung wird verpflichtet, dem Beschwerdeführer eine Parteientschädigung in der Höhe von Fr. 250.-- auszurichten.
4.
Dieses Urteil geht an:
- den Beschwerdeführer (Gerichtsurkunde)
- die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)

Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.

Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:

Pascal Mollard Jeannine Müller

Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).

Versand:

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 65 - 1 L'AFC è competente per la determinazione e la riscossione dell'imposta sulle prestazioni eseguite sul territorio svizzero e dell'imposta sull'acquisto.
¹	L'AFC è competente per la determinazione e la riscossione dell'imposta sulle prestazioni eseguite sul territorio svizzero e dell'imposta sull'acquisto.
²	Essa prende le decisioni necessarie per una determinazione e una riscossione dell'imposta conformi alla legge, in quanto la loro emanazione non sia espressamente riservata a un'altra autorità.
³	Essa pubblica senza indugio qualsiasi nuova prassi che non sia di carattere esclusivamente interno.
⁴	Tutti gli atti amministrativi devono essere eseguiti sollecitamente.
⁵	L'onere amministrativo che la riscossione dell'imposta comporta per il contribuente non può eccedere quanto assolutamente necessario per l'applicazione della presente legge.

SR 173.32 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) LTAF Art. 53 Disposizioni transitorie
¹	La procedura di ricorso contro le decisioni pronunciate prima dell'entrata in vigore della presente legge e contro le quali era ammissibile, secondo il diritto previgente, il ricorso al Tribunale federale o al Consiglio federale, è retta dal diritto previgente.
²	Il Tribunale amministrativo federale giudica, in quanto sia competente, i ricorsi pendenti presso le commissioni federali di ricorso o d'arbitrato o presso i servizi dei ricorsi dei dipartimenti al momento dell'entrata in vigore della presente legge. Il giudizio si svolge secondo il nuovo diritto processuale.

SR 173.32 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) LTAF Art. 32 Eccezioni
¹	Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale pubblico non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di diritto di voto dei cittadini nonché di elezioni e votazioni popolari;
^c	le decisioni in materia di salario al merito del personale federale, in quanto non concernano la parità dei sessi;
^d	...
^e	le decisioni nel settore dell'energia nucleare concernenti:
^e1	le autorizzazioni di massima per impianti nucleari,
^e2	l'approvazione del programma di smaltimento,
^e3	la chiusura di depositi geologici in profondità,
^e4	la prova dello smaltimento;
^f	le decisioni in materia di rilascio o estensione di concessioni di infrastrutture ferroviarie;
^g	le decisioni dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^h	le decisioni in materia di rilascio di concessioni per case da gioco;
ⁱ	le decisioni in materia di rilascio, modifica o rinnovo della concessione della Società svizzera di radiotelevisione (SSR);
^j	le decisioni in materia di diritto ai sussidi di una scuola universitaria o di un altro istituto accademico.
²	Il ricorso è inoltre inammissibile contro:
^a	le decisioni che, in virtù di un'altra legge federale, possono essere impugnate mediante opposizione o ricorso dinanzi a un'autorità ai sensi dell'articolo 33 lettere c-f;
^b	le decisioni che, in virtù di un'altra legge federale, possono essere impugnate mediante ricorso dinanzi a un'autorità cantonale.

SR 173.32 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) LTAF Art. 33 Autorità inferiori - Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Consiglio federale e degli organi dell'Assemblea federale in materia di rapporti di lavoro del personale federale, compreso il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente;
^b	del Consiglio federale concernenti:
^b1	la destituzione di un membro del Consiglio della banca o della direzione generale o di un loro supplente secondo la legge del 3 ottobre 200325 sulla Banca nazionale,
^b10	la revoca di un membro del consiglio d'amministrazione del Servizio svizzero di assegnazione delle tracce o l'approvazione della risoluzione del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio d'amministrazione secondo la legge federale del 20 dicembre 195743 sulle ferrovie;
^b2	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di vigilanza sui mercati finanziari o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 22 giugno 200726 sulla vigilanza dei mercati finanziari,
^b3	il blocco di valori patrimoniali secondo la legge del 18 dicembre 201528 sui valori patrimoniali di provenienza illecita,
^b4	il divieto di determinate attività secondo la LAIn30,
^b4bis	il divieto di organizzazioni secondo la LAIn,
^b5	la revoca di un membro del Consiglio d'istituto dell'Istituto federale di metrologia secondo la legge federale del 17 giugno 201133 sull'Istituto federale di metrologia,
^b6	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di sorveglianza dei revisori o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 16 dicembre 200535 sui revisori,
^b7	la revoca di un membro del Consiglio dell'Istituto svizzero per gli agenti terapeutici secondo la legge del 15 dicembre 200037 sugli agenti terapeutici,
^b8	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'istituto secondo la legge del 16 giugno 201739 sui fondi di compensazione,
^b9	la revoca di un membro del consiglio d'Istituto dell'Istituto svizzero di diritto comparato secondo la legge federale del 28 settembre 201841 sull'Istituto svizzero di diritto comparato,
^c	del Tribunale penale federale in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^cbis	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^dquinquies	della Cancelleria federale, dei dipartimenti e dei servizi dell'Amministrazione federale loro subordinati o aggregati amministrativamente;
^e	degli stabilimenti e delle aziende della Confederazione;
^f	delle commissioni federali;
^g	dei tribunali arbitrali costituiti in virtù di contratti di diritto pubblico sottoscritti dalla Confederazione, dai suoi stabilimenti o dalle sue aziende;
^h	delle autorità o organizzazioni indipendenti dall'Amministrazione federale che decidono nell'adempimento di compiti di diritto pubblico loro affidati dalla Confederazione;
ⁱ	delle autorità cantonali, in quanto una legge federale preveda che le loro decisioni sono impugnabili mediante ricorso dinanzi al Tribunale amministrativo federale.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 49 - Il ricorrente può far valere:
^a	la violazione del diritto federale, compreso l'eccesso o l'abuso del potere di apprezzamento;
^b	l'accertamento inesatto o incompleto di fatti giuridicamente rilevanti;
^c	l'inadeguatezza; questa censura non è ammissibile quando un'autorità cantonale ha giudicato come autorità di ricorso.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 60 Restituzione per riesportazione - 1 L'imposta riscossa sull'importazione è restituita su richiesta se le condizioni per la deduzione dell'imposta precedente conformemente all'articolo 28 non sono date e:
¹	L'imposta riscossa sull'importazione è restituita su richiesta se le condizioni per la deduzione dell'imposta precedente conformemente all'articolo 28 non sono date e:
^a	i beni sono riesportati inalterati senza essere stati oggetto di una precedente fornitura a un terzo sul territorio svizzero e senza essere stati utilizzati; oppure
^b	i beni, pur essendo stati utilizzati sul territorio svizzero, sono riesportati in seguito all'annullamento della fornitura; in tal caso, la restituzione è ridotta dell'importo corrispondente all'imposta sulla controprestazione dovuta per l'utilizzazione dei beni o sulla perdita di valore subita in seguito all'utilizzazione, nonché sui tributi doganali all'importazione non restituiti e sui tributi derivanti da leggi federali di natura non doganale.
²	L'imposta è restituita soltanto se:
^a	la riesportazione avviene nel termine di cinque anni a contare dalla fine dell'anno civile in cui l'imposta è stata riscossa; e
^b	è comprovata l'identità dei beni esportati con quelli importati in precedenza.
³	In determinati casi la restituzione può essere fatta dipendere da una regolare dichiarazione fatta nel Paese d'importazione.
⁴	Le richieste di restituzione devono essere presentate al momento della dichiarazione per il regime d'esportazione. Richieste successive di restituzione possono essere prese in considerazione se sono presentate per scritto all'UDSC entro 60 giorni dall'emissione del documento d'esportazione con il quale i beni sono stati sottoposti al regime d'esportazione (art. 61 LD127).

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 68 Obbligo d'informazione - 1 Il contribuente deve indicare coscienziosamente all'AFC tutti i fatti che possono essere di qualche rilevanza per l'accertamento dell'assoggettamento o per il calcolo dell'imposta e inoltrare i documenti necessari.
¹	Il contribuente deve indicare coscienziosamente all'AFC tutti i fatti che possono essere di qualche rilevanza per l'accertamento dell'assoggettamento o per il calcolo dell'imposta e inoltrare i documenti necessari.
²	È fatto salvo il segreto professionale tutelato dalla legge. Le persone tenute a osservare il segreto professionale hanno l'obbligo di presentare i loro libri e i pertinenti documenti; possono celare il nome e l'indirizzo dei clienti o sostituirli con codici, ma il luogo di domicilio o di sede dev'essere leggibile. Nei casi dubbi, il presidente della camera competente del Tribunale amministrativo federale può, su richiesta dell'AFC o del contribuente, designare periti neutrali quali organi di controllo.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 63
¹	L'autorità di ricorso mette nel dispositivo le spese processuali, consistenti in una tassa di decisione nelle tasse di cancelleria e negli sborsi, di regola a carico della parte soccombente. Se questa soccombe solo parzialmente, le spese processuali sono ridotte. Per eccezione, si possono condonare le spese processuali.
²	Nessuna spesa processuale è messa a carico dell'autorità inferiore ne delle autorità federali, che promuovano il ricorso e soccombano; se l'autorità ricorrente, che soccombe, non è un'autorità federale, le spese processuali le sono addossate in quanto la causa concerna interessi pecuniari di enti o d'istituti autonomi.
³	Alla parte vincente possono essere addossate solo le spese processuali che abbia cagionato violando le regole di procedura.
⁴	L'autorità di ricorso, il suo presidente o il giudice dell'istruzione esige dal ricorrente un anticipo equivalente alle presunte spese processuali. Stabilisce un congruo termine per il pagamento con la comminatoria che altrimenti non entrerà nel merito. Se sussistono motivi particolari, può rinunciare interamente o in parte a esigere l'anticipo.100
^4bis	La tassa di decisione è stabilita in funzione dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti. Il suo importo oscilla:
^a	da 100 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	da 100 a 50 000 franchi nelle altre controversie.101
⁵	Il Consiglio federale disciplina i dettagli relativi alla determinazione delle tasse.102 Sono fatti salvi l'articolo 16 capoverso 1 lettera a della legge del 17 giugno 2005103 sul Tribunale amministrativo federale e l'articolo 73 della legge del 19 marzo 2010104 sull'organizzazione delle autorità penali.105

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 63 Riporto del pagamento dell'imposta - 1 Gli importatori registrati presso l'AFC che allestiscono il rendiconto secondo il metodo effettivo possono dichiarare l'imposta dovuta sull'importazione di beni nel rendiconto d'imposta periodico che trasmettono all'AFC (procedura di riporto del pagamento), invece di versarla all'UDSC, purché importino ed esportino regolarmente beni e da ciò risultino regolarmente importanti eccedenze di imposta precedente.
¹	Gli importatori registrati presso l'AFC che allestiscono il rendiconto secondo il metodo effettivo possono dichiarare l'imposta dovuta sull'importazione di beni nel rendiconto d'imposta periodico che trasmettono all'AFC (procedura di riporto del pagamento), invece di versarla all'UDSC, purché importino ed esportino regolarmente beni e da ciò risultino regolarmente importanti eccedenze di imposta precedente.
²	Se i beni importati con la procedura di riporto di pagamento dell'imposta sono ulteriormente lavorati o trasformati in territorio svizzero, l'AFC può autorizzare i contribuenti a fornire detti beni lavorati o trasformati ad altri contribuenti senza calcolare l'imposta.
³	Il Consiglio federale disciplina i dettagli della procedura di riporto di pagamento dell'imposta.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 64 Condono dell'imposta - 1 L'imposta sull'importazione può essere condonata in tutto o in parte se:
¹	L'imposta sull'importazione può essere condonata in tutto o in parte se:
^a	beni sotto la custodia dell'UDSC o in regime di transito (art. 49 LD131), di deposito doganale (art. 50-57 LD), di ammissione temporanea (art. 58 LD) o di perfezionamento attivo (art. 59 LD) sono totalmente o parzialmente distrutti per caso fortuito, per forza maggiore o con il consenso delle autorità;
^b	beni in libera pratica doganale sono totalmente o parzialmente distrutti oppure riesportati dal territorio svizzero in virtù di una decisione dell'autorità;
^c	date le circostanze particolari, una riscossione posticipata ai sensi dell'articolo 85 LD graverebbe in modo sproporzionato il debitore secondo l'articolo 51;
^d	l'incaricato della dichiarazione doganale (p. es. lo spedizioniere) non può trasferire l'imposta a causa dell'insolvibilità dell'importatore e, al momento dell'accettazione della dichiarazione doganale, l'importatore era registrato come contribuente sul territorio svizzero; l'insolvibilità dell'importatore è data quando la riscossione da parte dell'incaricato appare seriamente messa in pericolo.
²	La Direzione generale delle dogane decide in merito al condono dell'imposta su domanda scritta, corredata dei necessari documenti giustificativi.
³	Il termine per la presentazione di una domanda è:
^a	in caso di imposizione con debito fiscale non subordinato a condizioni, di un anno dal rilascio del documento d'importazione con il quale l'imposta sull'importazione è stata determinata;
^b	in caso di imposizione con debito fiscale subordinato a condizioni, di un anno dalla conclusione del regime doganale scelto.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 52
¹	L'atto di ricorso deve contenere le conclusioni, i motivi, l'indicazione dei mezzi di prova e la firma del ricorrente o del suo rappresentante; devono essere allegati la decisione impugnata e i documenti indicati come mezzi di prova, se sono in possesso del ricorrente.
²	Se il ricorso non soddisfa a questi requisiti o se le conclusioni o i motivi del ricorrente non sono sufficientemente chiari, e il ricorso non sembra manifestamente inammissibile, l'autorità di ricorso assegna al ricorrente un breve termine suppletorio per rimediarvi.
³	Essa gli assegna questo termine con la comminatoria che, decorrendo infruttuoso, deciderà secondo l'inserto o, qualora manchino le conclusioni, i motivi oppure la firma, non entrerà nel merito del ricorso.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 64
¹	L'autorità di ricorso, se ammette il ricorso in tutto o in parte, può, d'ufficio o a domanda, assegnare al ricorrente una indennità per le spese indispensabili e relativamente elevate che ha sopportato.
²	Il dispositivo indica l'ammontare dell'indennità e l'addossa all'ente o all'istituto autonomo, nel cui nome l'autorità inferiore ha deciso, in quanto non possa essere messa a carico di una controparte soccombente.
³	Se una controparte soccombente ha presentato conclusioni indipendenti, l'indennità può essere messa a suo carico, secondo la propria solvenza.
⁴	L'ente o l'istituto autonomo, nel cui nome l'autorità inferiore ha deciso, risponde dell'indennità addossata a una controparte soccombente, in quanto non possa essere riscossa.
⁵	Il Consiglio federale disciplina la determinazione delle spese ripetibili.106 Sono fatti salvi l'articolo 16 capoverso 1 lettera a della legge del 17 giugno 2005107 sul Tribunale amministrativo federale e l'articolo 73 della legge del 19 marzo 2010108 sull'organizzazione delle autorità penali.109

SR 173.320.2 Regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale amministrativo federale (TS-TAF) TS-TAF Art. 7 Principio
¹	La parte vincente ha diritto alle ripetibili per le spese necessarie derivanti dalla causa.
²	Se la parte vince solo parzialmente, le spese ripetibili sono ridotte in proporzione.
³	Le autorità federali e, di regola, le altre autorità con qualità di parte non hanno diritto a un'indennità a titolo di ripetibili.
⁴	Se le spese sono relativamente modeste, si può rinunciare a concedere alla parte un'indennità a titolo di ripetibili.
⁵	L'articolo 6a è applicabile per analogia.7

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.