2C_987/2020 - 2021-06-22 - Finances publiques et droit fiscal - Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Nidwalden und direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2013

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 987/2020

Urteil vom 22. Juni 2021

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Beusch,
nebenamtlicher Bundesrichter Berger,
Gerichtsschreiber Seiler.

Verfahrensbeteiligte
A.________ AG,
Beschwerdeführerin,
vertreten durch Rechtsanwalt Dr. Thomas Rebsamen,

gegen

Kantonales Steueramt Nidwalden, Rechtsdienst,
Bahnhofplatz 3, 6371 Stans.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Nidwalden und direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2013,

Beschwerde gegen den Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons Nidwalden vom 16. September 2019 (ST 19 1).

Sachverhalt:

A.
Am 8. Oktober 2018 veranlagte das Kantonale Steueramt Nidwalden die A.________ AG mit Sitz in U.________ für die direkte Bundessteuer und die Kantons- und Gemeindesteuern der Steuerperiode 1. Januar bis 31. Dezember 2013 mit einem steuerbaren Reingewinn von Fr. 2'015'200.--. Dabei rechnete sie vom in der Jahresrechnung figurierenden Warenaufwand (Aufwand Drittleistungen) von insgesamt Fr. 2'489'264.25 einen Betrag von Fr. 2'480'858.--, entsprechend den im Konto Nr. xxx verzeichneten Leistungen der A.________ AG an die B.________ Inc. mit Sitz in V.________, auf.

B.
Eine von der A.________ AG gegen diese Veranlagungen erhobene Einsprache wies das Kantonale Steueramt mit Bezug auf die direkte Bundessteuer sowie die Kantons- und Gemeindesteuern in einem einzigen Entscheid am 7. Dezember 2018 ab. Eine sowohl mit Bezug auf die Kantons- und Gemeindesteuern als auch hinsichtlich der direkten Bundessteuer von der A.________ AG erhobene Beschwerde gegen den Einspracheentscheid blieb ebenfalls erfolglos. Am 16. September 2019 (Urteilsversand 27. Oktober 2020) wies das Verwaltungsgericht des Kantons Nidwalden die Beschwerde der A.________ AG ab.

C.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 26. November 2020 betreffend einerseits die direkte Bundessteuer und andererseits die Kantons- und Gemeindesteuer beantragt die A.________ AG, das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Nidwalden aufzuheben und den steuerbaren Gewinn der Steuerperiode 1. Januar bis 31. Dezember 2013 sowohl für die direkte Bundessteuer als auch für die Kantons- und Gemeindesteuern gemäss Steuererklärung auf minus Fr. 173'556.-- festzulegen.
Die Vorinstanz hat unter Verweis auf den angefochtenen Entscheid auf eine Vernehmlassung verzichtet. Das Kantonale Steueramt Nidwalden schliesst auf Abweisung der Beschwerde. Die Eidgenössische Steuerverwaltung verzichtet mit Bezug auf die Kantons- und Gemeindesteuern auf das Stellen eines Antrags; hinsichtlich der direkten Bundessteuer schliesst sie auf Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei.

Erwägungen:

I. Prozessuales

1.

1.1. Die Vorinstanz hat einen einzigen Entscheid für die Kantons- und Gemeindesteuern sowie für die direkte Bundessteuer erlassen, was zulässig ist, soweit die zu entscheidenden Rechtsfragen - wie hier (siehe unten E. 5) - im Bundesrecht und im harmonisierten kantonalen Recht gleich geregelt sind. Unter diesen Umständen ist der Beschwerdeführerin nicht vorzuwerfen, nicht zwei getrennte Beschwerden eingereicht zu haben; aus ihrer Eingabe geht deutlich hervor, dass sie beide Steuerarten betrifft (BGE 135 II 260 E. 1.3.2; Urteil 2C 872/2020 vom 2. März 2021 E. 1.4).

1.2. Die übrigen Voraussetzungen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten sind erfüllt (Art. 82 lit. a , Art. 83 e contrario, Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 89 Abs. 1 BGG in Verbindung mit Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] sowie Art. 73 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14], Art. 90 und Art. 100 Abs. 1 BGG). Auf die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist unter Vorbehalt des Folgenden einzutreten.

1.3. Ergibt sich aufgrund der Verlustverrechnung nach Art. 67 DBG oder Art. 25 Abs. 2 StHG eine Nullveranlagung, fehlt es der steuerpflichtigen Person nach ständiger bundesgerichtlicher Rechtsprechung in der Folge an einem Feststellungs- oder einem andersartigen Rechtsschutzinteresse, das sie zur Anfechtung des Entscheids berechtigen könnte. Die Höhe des für die Nachfolgeperiode massgebenden, verbleibenden Verlustvortrags ist in den Nachfolgeperioden zu prüfen, in denen ein steuerbarer Gewinn veranlagt wird (vgl. BGE 140 I 114 E. 2.4.1; Urteile 2C 526/2020 vom 20. Oktober 2020 E. 3.3 m.H.). Aus dieser Rechtsprechung ergibt sich, dass auch dann, wenn sich aus anderen Gründen eine Nullveranlagung ergibt, kein Rechtsschutzinteresse mit Bezug auf negative Steuerfaktoren besteht. Auf die Beschwerde ist daher insoweit nicht einzutreten, als die Beschwerdeführerin damit die Festlegung eines negativen steuerbaren Gewinns für die Steuerperiode 1. Januar bis 31. Dezember 2013 verlangt.

2.

2.1. Mit der Beschwerde können Rechtsverletzungen nach Art. 95 und Art. 96 BGG geltend gemacht werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Es ist daher weder an die in der Beschwerde vorgebrachten Argumente noch an die Erwägungen der Vorinstanz gebunden; es kann die Beschwerde aus einem anderen als dem angerufenen Grund gutheissen und es kann eine Beschwerde mit einer von der Argumentation der Vorinstanz abweichenden Begründung abweisen (Motivsubstitution; BGE 141 V 234 E. 1; Urteil 2C 428/2020 vom 19. Januar 2021 E. 2.1).
Die Verletzung kantonalen und interkantonalen Rechts sowie der Grundrechte untersucht das Bundesgericht in jedem Fall nur insoweit, als eine solche Rüge in der Beschwerde präzise vorgebracht und begründet worden ist (Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 139 I 229 E. 2.2; 134 II 244 E. 2.2; 133 II 249 E. 1.4.2).

2.2. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG). Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht (Art. 105 Abs. 2 BGG). "Offensichtlich unrichtig" bedeutet dabei "willkürlich" (BGE 140 III 115 E. 2; Urteil 2C 234/2021 vom 28. April 2021 E. 2.2). Der Beschwerdeführer kann die Feststellung des Sachverhalts unter den gleichen Voraussetzungen beanstanden, wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann (Art. 97 Abs. 1 BGG). Eine entsprechende Rüge ist rechtsgenüglich zu substanziieren (BGE 137 II 353 E. 5.1; 133 II 249 E. 1.4.3).

2.3. Die Sachverhaltsfeststellung bzw. Beweiswürdigung erweist sich nur dann als willkürlich (Art. 9 BV), wenn das Gericht Sinn und Tragweite eines Beweismittels offensichtlich verkannt hat, wenn es ohne sachlichen Grund ein wichtiges und entscheidwesentliches Beweismittel unberücksichtigt gelassen oder wenn es auf der Grundlage der festgestellten Tatsachen unhaltbare Schlussfolgerungen gezogen hat. Dass die von Gerichten gezogenen Schlüsse nicht mit der eigenen Darstellung des Beschwerdeführers übereinstimmen, belegt keine Willkür (BGE 140 III 264 E. 2.3; 137 III 226 E. 4.2; 136 III 552 E. 4.2; Urteil 2C 1144/2018 vom 10. März 2020 E. 6.1). Soweit Feststellungen oder Schlüsse allerdings nicht auf der beweismässigen Würdigung von vorgebrachten Umständen oder konkreten Anhaltspunkten beruhen, sondern ausschliesslich aufgrund von Erfahrungssätzen getroffen wurden, die sich aus der allgemeinen Lebenserfahrung ableiten, und daher allgemein für gleich gelagerte Fälle Geltung beanspruchen, mithin die Funktion von Normen übernehmen, können sie vom Bundesgericht im Rahmen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten frei überprüft werden (BGE 140 I 285 E. 6.2.1; 140 III 115 E. 2; 136 III 486 E. 5).

II. Direkte Bundessteuer

3.

3.1. Gemäss Art. 57 DBG ist Gegenstand der Gewinnsteuer der Reingewinn, welcher sich gemäss Art. 58 Abs. 1 DBG aus dem Saldo der Erfolgsrechnung unter Berücksichtigung des Saldovortrags des Vorjahres zusammensetzt (lit. a). Diesem Saldo sind alle vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung ausgeschiedenen Teile des Geschäftsergebnisses hinzuzurechnen, die nicht zur Deckung geschäftsmässig begründeten Aufwands verwendet werden (lit. b). Daraus ergibt sich e contrario, dass generell (nur) jener Aufwand steuerlich abzugsfähig ist, der geschäftsmässig begründet ist (Brülisauer/Guler, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, DBG, 3. Aufl. 2017, N. 2 zu Art. 59 DBG).

3.2. Die Frage, ob ein Aufwand geschäftsmässig begründet ist, beantwortet die Betriebs- oder Unternehmungswirtschaftslehre. Geschäftsmässig begründet sind Kosten, wenn sie aus unterneh mungswirtschaftlicher Sicht vertretbar erscheinen; nach der Rechtsprechung sind Aufwendungen dann geschäftsmässig begründet, wenn sie mit dem erzielten Erwerb unternehmungswirtschaftlich in einem unmittelbaren und direkten (organischen) Zusammenhang stehen (BGE 124 II 29 E. 3c; 113 lb 114 E. 2c; Urteil 2C 717/2018 vom 24. Januar 2020 E. 5.2 m.H.). Somit muss alles, was nach kaufmännischer Auffassung in guten Treuen zum Kreis der Unkosten gerechnet werden kann, steuerlich als geschäftsmässig begründet anerkannt werden. Dabei spielt es keine Rolle, ob ein Betrieb auch ohne den infrage stehenden Aufwand ausgekommen wäre und ob dieser Aufwand im Sinne einer rationellen und gewinnorientierten Betriebsführung zweckmässig war (vgl. auch BGE 113 Ib 114; Urteil 2C 795/2015 / 2C 796/2015 vom 3. Mai 2016 E. 2.2 m.H.).

3.3. Die hier streitige Aufrechnung betrifft Aufwendungen, welche in der Jahresrechnung der Beschwerdeführerin unter dem Titel "Waren aufwand (Aufwand Drittleistungen) " vorgenommen wurden. Unstreitig betreffen die entsprechenden Zahlungen zugunsten der B.________ Inc. dabei keine Warenlieferungen dieser Gesellschaft an die Beschwerde führerin.

3.3.1. Die Vorinstanz hat in tatsächlicher Hinsicht festgestellt, die Schlussrechnung, welche als Beleg für die Leistung dienen soll, nehme zwar Bezug auf einen Vertrag, jedoch sei dieser gemäss eigener Aussage der Beschwerdeführerin ebenso unauffindbar wie die Jahresrechnung der B.________ Inc. Der eigentliche geschäftliche Zu sammenhang bleibe damit offen und unbelegt und die Rechnungstellung der B.________ Inc. vermöge damit für sich allein den Nach weis dafür nicht zu erbringen, da unbeantwortet bleibe, für welche adäquaten Gegenleistungen die Beschwerdeführerin der B.________ Inc. den fraglichen Betrag überwiesen habe.

3.3.2. Diese Feststellung beanstandet die Beschwerdeführerin der Sache nach als unhaltbar: Es treffe zwar zu, dass die Gegenleistung an sie formell nicht in einem Zahlungs- oder Materialfluss unmittelbar an sie bestanden habe. Sie habe vielmehr als blosses Vehikel fungiert, über welches Erlöse aus für nach deutschem Recht illegalen Verkäufen von J.________ - nach Abzug einer Kommission - an die wirtschaftlich berechtigten deutschen Staatsbürger C.________ und D.________ geflossen seien. Damit die deutschen Behörden die Verkäufe nicht hätten nachverfolgen können, seien diese und die zugehörigen Zahlungen unter Einschaltung von E.________ (2013 verstorbener Ehemann der beherrschenden Aktionärin der Beschwer deführerin) als Treuhänder über verschiedene Gesellschaften abgewickelt worden, wobei die Beschwerdeführerin ebenso wie die B.________ Inc. nur eine Station auf dem Weg des Geldes von den Käufern zu den deutschen Verkäufern dargestellt habe. Auf diese Weise seien ihr zwar unmittelbar keine Leistungen von der B.________ Inc. zugeflossen. Indessen entspreche dem Mittelabfluss an diese Gesellschaft ein Mittelzufluss in praktisch gleicher Höhe von einer anderen involvierten Gesellschaft, der F.________ AG. Für sie selbst, die
Beschwerdeführerin, habe sich - als Entgelt für ihre Durchleitungs funktion - lediglich eine Kommission von 3% der tatsächlichen Materialverkäufe ergeben. Mit den Zahlungen sei nicht nur das Geld als Aktivum auf die B.________ Inc. übergegangen, sondern auch die Weiterleitungspflicht als Passivum. Die Beschwerde führerin sei von dieser Pflicht befreit worden. Darin liege die Gegenleistung.

3.3.3. Entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin erweist sich die Feststellung im vorinstanzlichen Urteil, wonach sie keinen Nach weis für den unmittelbaren geschäftlich bedingten Zusammenhang zwischen den Abflüssen an die B.________ Inc. und den sämtlich von der F.________ AG stammenden Zuflüssen erbringe, keineswegs als un haltbar, sondern - auch wenn der Sachdarstellung der Beschwerdeführerin gefolgt wird - als zutreffend. Die Beschwerdeführerin selbst behauptete nämlich keinen irgendwie gearteten Leistungsbezug von der B.________ Inc. der - indirekt - durch Leistungen der F.________ AG kompensiert worden sei. Ihre Sachdarstellung beschränkte sich vielmehr bereits im vorinstanzlichen Verfahren darauf, dass ihr im Zusammenhang mit den Geldflüssen an die B.________ Inc. und von der F.________ AG lediglich die Funktion einer Treuhänderin zugekom men sei, weshalb im Ergebnis Zu- und Abfluss nicht ihr selbst zuzurechnen seien, sondern sich der ihr zuzurechnende Ertrag auf eine Kommission von 3% beschränke.

4.
Diese Sachdarstellung, nämlich dass die Tätigkeit der Beschwerdeführerin sich in der Funktion als Treuhänderin der aus dem Handel mit J.________ erzielten Erträge erschöpft habe, hat die Vorinstanz ausführlich geprüft. Dabei ist sie zur Auffassung gelangt, dass der Nachweis für eine treuhänderische Funktion der Beschwerdeführerin mit Bezug auf die infrage stehenden Aufwendungen nicht erbracht worden sei.

4.1. Praxisgemäss sind die Steuerbehörden berechtigt, Rechtsver hältnisse und Rechtsgeschäfte - unter Vorbehalt des Gegenbeweises - demjenigen zuzuschreiben, auf dessen Namen sie lauten, denn nach dem gewöhnlichen Lauf der Dinge wird ein in eigenem Namen abgeschlossenes Rechtsgeschäft auch auf eigene Rechnung getätigt. Liegt - ausnahmsweise - ein indirektes Vertretungs- bzw. Treuhandverhältnis vor, obliegt daher dessen Nachweis als steuermindernde Tatsache nach den allgemeinen Beweisregeln dem Steuerpflichtigen. Die Behauptung, ein im eigenen Namen abgeschlossenes Rechtsgeschäft sei treuhänderisch für einen Dritten abgeschlossen worden, darf nach der Praxis unberücksichtigt gelassen werden, wenn das Treuhandverhältnis nicht einwandfrei nachgewiesen ist (Urteile 2C 864/2020 vom 8. März 2021 E. 5.2; 2C 631/2017 vom 30. Januar 2019; 2C 416/2013 vom 5. November 2013 E. 10.3.2, nicht publ. in: BGE 140 I 68; je mit Hinweisen). Nach der Praxis der Eidgenössischen Steuerverwaltung (vgl. "Merkblatt: Treuhandverhältnisse" vom Oktober 1967, Nachdruck 1993; im Folgenden: Merkblatt ESTV) müssen für die Anerkennung eines Treuhandverhältnisses folgende formellen Voraussetzungen (lit. A) erfüllt sein: 1) Es müssen schriftliche Abmachungen aus der
Zeit der Begründung der Treuhand vorliegen; 2) Das Treugut muss im Vertrag genau umschrieben sein; 3) Dem Treuhänder dürfen aus der Anlage, Verwaltung und Veräusserung des Treuguts keine Risiken erwachsen; 4) Der Treuhänder soll vom Treugeber eine Entschädigung (Treuhandkommission) erhalten, die den für derartige Dienstleistungen handelsüblichen Ansätzen entspricht und im Vertrag genau festzuhalten ist; 5) Das Treugut muss in der Bilanz des Treuhänders klar als solches ersichtlich sein; 6) Über das Treugut sowie die Ansprüche und Verpflichtungen des Treugebers sind in der Buchhaltung des Treuhänders besondere Konti zu eröffnen und zu führen.
Die Erfüllung dieser formellen Voraussetzungen ist nach der Recht sprechung zwar nicht unabdingbare Voraussetzung für die steuerliche Anerkennung eines Treuhandverhältnisses. Ein Nachweis ist dem Pflichtigen somit auch auf andere Weise möglich. Doch ist in jedem Fall ein eindeutiger Nachweis erforderlich. Gerade wenn - wie hier mit der Involvierung der B.________ Inc. als einer in V.________ domizilierten Gesellschaft - auch internationale Rechtsbeziehungen in Frage stehen, sind an diesen Nachweis strenge Anforderungen zu stellen, da sich solche Rechtsgeschäfte weitgehend der Kontrolle der inländi schen Steuerbehörden entziehen (Urteil 2C 631/2017 vom 30. Januar 2019 E. 2.1 m. H.).

4.2.

4.2.1. Die Vorinstanz hat zunächst dargelegt, dass zentrale Erfor dernisse für den Nachweis eines Treuhandverhältnisses gemäss der Praxis der Eidgenössischen Steuerverwaltung hier nicht bzw. nur teilweise erfüllt seien. So seien nicht sämtliche Verträge vollständig unterzeichnet und sei ihr Inhalt für die behaupteten Abläufe viel zu unspezifisch. Ausserdem werde das Treugut nicht erwähnt und die Beschwerdeführerin auch nur in einem der Verträge als Vertragspartner genannt.
Diese Feststellung kritisiert die Beschwerdeführerin als unhaltbar. Zum einen könne es nicht darauf ankommen, dass einer der Verträge nur durch den Treugeber und nicht durch den Treuhänder unterzeichnet sei; massgebend müsse die Unterzeichnung durch den Treugeber C.________ sein, welche unbestreitbar vorhanden sei. Ausser dem lägen mit Bezug auf D.________ beidseitig unterzeichnete Treuhandverträge vor. Was die Bezeichnung des Treuguts angeht, stellt die Beschwerdeführerin nicht in Abrede, dass dieses zwar nicht entsprechend den Vorgaben im Merkblatt der Eidgenössischen Steuerverwaltung bezeichnet sei. Der Grund dafür liege darin, dass die Treugeber naturgemäss die Einzelheiten des Treuhandver hältnisses so wenig wie möglich dokumentiert hätten haben wollen, da der Geldkreislauf der Verschleierung des nach deutscher Auffassung illegalen Handels mit J.________ gedient habe. Sowohl die Treuhand verträge mit C.________ als auch jene mit D.________ würden ausserdem die Gesellschaften nennen, bei welchen E.________ sich dazu verpflichtet habe, treuhänderisch als Aktionär und Verwaltungsrat aufzutreten und an welche letztlich die Geldzahlungen geflossen seien.

4.2.2. Entgegen den Vorbringen der Beschwerdeführerin ist zunächst keineswegs unbeachtlich, dass auf einem der beiden Verträge betreffend C.________ dessen Unterschrift fehlt. Hinzu kommt aber vor allem, dass der zeitlich erste der beiden Verträge einen gänzlich unspezifischen Inhalt aufweist, wird doch - neben im vor liegenden Zusammenhang ohnehin ausser Betracht fallenden Aufgaben des Treuhänders - als Hauptaufgabe von E.________ ledig lich das "Inkasso der Mandant zustehenden Forderungen, Provisionen und Kommissionen nach gesetzlichen Vorschriften" genannt, ohne dass auf den behaupteten eigentlichen Inhalt der Vereinbarung - nämlich die Vereinnahmung von Verkaufsentgelten aus den Verkäufen von J.________ und deren Weiterleitung über mehrere Gesell schaften bis zum Treugeber - in irgendeiner Weise Bezug genommen wird. Auch ist die B.________ Inc. in diesem (ersten) Vertrag mit keinem Wort erwähnt. Nicht anders verhält es sich mit dem zweiten Vertrag, in dem E.________ als Treuhänder die Verpflichtung übernahm, ein Domizil für die G.________ AG bereit zu stellen sowie diverse Dienstleistungen (Führung der Buchhaltung, Besorgung von Steuer sachen etc.) für diese Gesellschaft zu übernehmen. Treuhänderische Aufgaben der
Beschwerdeführerin mit Bezug auf den behaupteten Sachverhalt sind auch aus diesem Vertrag nicht ersichtlich. Für die Treuhandverträge zwischen D.________ und E.________ergibt sich, abgesehen davon, dass diese beiden Verträge vom Treuhänder und vom Treugeber unterzeichnet sind (und eine andere Gesellschaft, nämlich die H.________ AG, als Gegenstand der vereinbarten Dienst leistung Domizilstellung, Führung der Buchhaltung etc. genannt wird), das gleiche Ergebnis, zumal diese beiden Verträge im Wesentlichen wörtlich mit den beiden mit C.________ geschlossenen Verein barungen übereinstimmen.
Nicht zu beanstanden ist auch die Feststellung im vorinstanzlichen Urteil, wonach das behauptete Treugut in der Bilanz der Beschwer deführerin nicht getrennt von ihrem übrigen Vermögen geführt wurde. Aus der Buchhaltung der Beschwerdeführerin, in der die Zahlungseingänge von der F.________ AG in vollem Umfang als Kommissionsertrag (Konto Nr. yyy) verbucht wurden und die Zahlungen an die B.________ Inc. als Aufwand für Drittleistungen (Konto Nr. xxx), geht in keiner Art und Weise hervor, dass es sich bei den Zahlungseingängen von der F.________ AG nicht um Erträge, sondern nur um treu händerisch an sie weitergeleitete Zahlungen handelt, die sie - nach Abzug einer Treuhandkommission - an die B.________ Inc. weiterzu leiten hatte.

4.3. Selbst wenn nicht allein auf die formellen Kriterien gemäss Merkblatt der Eidgenössischen Steuerverwaltung abgestellt werden sollte, fehlt es hier im Übrigen an einem anderweitigen vollständigen Nachweis des behaupteten Sachverhalts.

4.3.1. Die Beschwerdeführerin macht in diesem Zusammenhang selbst nicht mehr - wie noch vor Vorinstanz (vgl. dazu angefochtener Ent scheid E. 6.3) - geltend, die wirtschaftliche Berechtigung der behaupteten Treugeber an den nach ihrer Darstellung durch sie selbst nur vereinnahmten und weitergegebenen Geldern ergebe sich aus den verschiedenen von ihr vorgelegten Formularen. Dagegen äussert die Beschwerdeführerin die Auffassung, anhand der bereits vor Vorinstanz vorgelegten Aufstellung und der zugehörigen Belege sei der Geldfluss von der F.________ AG über sie selbst und die B.________ Inc. zu den wirtschaftlich Berechtigten ohne weiteres nachvollziehbar. Die Fest stellung der Vorinstanz, wonach ihre Aufstellung nicht nachprüfbar sei, stehe in klarem Widerspruch mit der tatsächlichen Situation und erweise sich daher als willkürlich.

4.3.2. Es kann offenbleiben, ob diese Rüge den Substanziierungerfor dernissen von Art. 106 Abs. 2 BGG genügt, da sie jedenfalls unbegründet ist.
Gemäss Darstellung der Beschwerdeführerin waren sie und weitere Gesellschaften, so insbesondere die B.________ Inc., nur zwischengeschaltet, um gegenüber den deutschen Behörden den Geldfluss von der F.________ AG, über welche der Verkauf des J.________ s abgewickelt wurde, zu den wirtschaftlich berechtigten C.________ und D.________ zu verschleiern. Diese Sachverhalts darstellung, dass nämlich die Beschwerdeführerin als blosse Inkassostelle für die Vereinnahmung des Kaufpreises aus den Verkäufen von J.________ fungiert haben soll und die entsprechenden Betreffnisse nach Eingang von der F.________ AG (nach Abzug einer Kommission) über die B.________ Inc. - verschleiert als Lizenzeinnahmen oder Darlehen - an die G.________ AG (betreffend an C.________ gehende Gelder) bzw. an die H.________ AG (betreffend D.________) weiterzuleiten gewesen seien, von wo aus die wirtschaftlich be rechtigen C.________ und D.________ sie dann hätten be ziehen können, erscheint zwar nicht von vornherein als komplett unplausibel.
Für den Nachweis der geschäftsmässigen Begründetheit der Zah lungen der Beschwerdeführerin an die B.________ Inc. bzw. dafür, dass sie mit Bezug auf die Geldein- und -ausgänge bei ihr als blosse treuhänderische "Zahlstelle" fungierte, wäre indessen der Nachweis des behaupteten Treuhandverhältnisses über dessen sämtliche Stufen zu führen gewesen. Nur wenn der Weg der Gelder sich vollständig von der (formalen) Veräusserin F.________ AG bis zu den wirtschaftlich Berechtigten verfolgen liesse, könnte nämlich als nachgewiesen gelten, dass diese tatsächlich aus den behaupteten Geschäften stammen - und vor allem, dass sich die bei der Beschwerdeführerin als Aufwand verbuchten Zahlungen an die B.________ Inc. diesem Geldkreislauf zurechnen lassen.
Entgegen der Darstellung der Beschwerdeführerin fehlt es hier jedoch am lückenlosen Nachweis des behaupteten Geldflusses. Zwar ist aufgrund der Aufstellung der Beschwerdeführerin und der zugehörigen Belege ersichtlich, dass in erheblichem Umfang Gelder von der B.________ Inc. an die G.________ AG und E.________ flossen. Die Geldflüsse von der F.________ AG bis zu den nach Darstellung der Beschwerdeführerin wirtschaftlich Berechtigten lassen sich jedoch aufgrund der Darstellung der Beschwerdeführerin und der zugehörigen Belege entgegen ihrer Auffassung gerade nicht lückenlos rekonstruieren. Insbesondere ist ein vollständiges "Matching" der Zuflüsse von der F.________ AG an die Beschwerdeführerin, der Zahlungen der Beschwerdeführerin an die B.________ Inc. (abzüglich der behaupteten Kommission von 3%), der Zuflüsse bei G.________ AG und H.________ AG sowie bei E.________ und des "Ankommens" der Gelder bei den wirtschaftlich berechtigten C.________ und D.________ gestützt auf die von der Beschwerdeführerin eingereichten Unterlagen nicht möglich. Es erweist sich deshalb auch nicht als unhaltbar, wenn die Vorinstanz den Nachweis des behaupteten Treuhandverhältnisses und damit auch der geschäftsmässigen Begründetheit der
Aufwandbuchungen betreffend Zahlungen an die B.________ Inc. nicht als erbracht angesehen hat.
Bei alledem ist nicht auszuschliessen, dass hier das Misslingen des vollständigen Nachweises des Geldflusses aus den Ver käufen von J.________ und des behaupteten Treuhandverhältnisses teilweise dadurch verursacht sein könnte, dass der Geldkreislauf, wie von der Be schwerdeführerin behauptet, mit dem Ziel eingerichtet wurde, dadurch die deutschen Behörden über die Herkunft der bei C.________, D.________ und weiteren Personen eintreffenden Gelder aus dem H andel von J.________ zumindest im Unklaren zu lassen: Die Beschwer deführerin selbst führt aus, es sei darum gegangen, "den Anschein zu vermeiden, es handle sich um J.________ der (deutschen) I.________ GmbH, das in Deutschland nicht gehandelt werden dürfte" (Beschwer deschrift, S. 5 Rz 15). Soweit die Verschleierung der Herkunft von Geldern durch Massnahmen bewirkt wird, welche den Nachweis eines behaupteten Treuhandverhältnisses bei der Beschwerdeführerin verunmöglichen, hat der bzw. die Steuerpflichtige sich indessen entsprechende Versäumnisse selbst zuzurechnen. Es fällt jedenfalls ausser Betracht, die Anforderungen an den Nachweis eines Treuhandverhältnisses deswegen zu senken, weil Treugeber und Treuhänder - unabhängig von der Frage nach der Rechtmässigkeit der
zugrundeliegenden Rechtsgeschäfte - das Treuhandverhältnis mit dem Ziel eingegangen sind, die Herkunft des Treuguts, allenfalls auch über mehrere Stationen (und damit über mehrere hintereinandergeschaltete Treuhandverhältnisse), zu verschleiern.
Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer erweist sich damit als unbegründet und ist daher abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist.

III. Kantonale Steuern

5.
Im Einklang mit Art. 24 Abs. 1 lit. a StHG, wonach zum Reingewinn auch der Erfolgsrechnung belasteter, geschäftsmässig nicht begründeter Aufwand gehört, bestimmt Art. 77 Abs. 1 Ziff. 2 des Gesetzes über die Steuern des Kantons und der Gemeinden des Kantons Nidwalden vom 22. März 2000 (StG/NW) - gleichlautend mit Art. 58 Abs. 2 lit. b DBG -, dass zur Ermittlung des steuerbaren Gewinns dem Saldo der Erfolgsrechnung alle vor dessen Berechnung ausgeschiedenen Teile des Geschäftsergebnisses hinzuzurechnen sind, die nicht zur Deckung geschäftsmässig begründeten Aufwands verwendet werden (lit. b). Generell ist somit auch im kantonalen Gewinnsteuerrecht (nur) jener Aufwand steuerlich abzugsfähig, der geschäftsmässig begründet ist; ein kantonalrechtlicher Spielraum besteht insoweit nicht. Es kann somit auf die Erwägungen betreffend die direkte Bundesteuer verwiesen werden. Die Beschwerde ist damit auch bezüglich der Kantons- und Gemeindesteuern des Kantons Nidwalden abzuweisen.

IV. Kosten und Entschädigungsfolgen

6.
Die Beschwerdeführerin hat aufgrund ihres Unterliegens die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens zu tragen (Art. 66 Abs. 1 BGG). Dem Kanton Nidwalden, der in seinem amtlichen Wirkungskreis obsiegt, steht keine Parteientschädigung zu (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.

2.
Die Beschwerde betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern des Kantons Nidwalden wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.

3.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 7'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

4.
Dieses Urteil wird der Beschwerdeführerin, dem Kantonalen Steueramt Nidwalden, dem Verwaltungsgericht des Kantons Nidwalden und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 22. Juni 2021

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Seiler

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...256

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 67 Déduction des pertes - 1 Les pertes des sept exercices précédant la période fiscale (art. 79) peuvent être déduites du bénéfice net de cette période, à condition qu'elles n'aient pas pu être prises en considération lors du calcul du bénéfice net imposable de ces années.
¹	Les pertes des sept exercices précédant la période fiscale (art. 79) peuvent être déduites du bénéfice net de cette période, à condition qu'elles n'aient pas pu être prises en considération lors du calcul du bénéfice net imposable de ces années.
²	Les pertes des exercices antérieurs qui n'ont pas encore pu être déduites du bénéfice peuvent également être défalquées des prestations qui sont destinées à équilibrer un bilan déficitaire dans le cadre d'un assainissement, à condition que celles-ci ne constituent pas des apports selon l'art. 60, let. a.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 25 Charges - 1 Les charges justifiées par l'usage commercial comprennent également:
¹	Les charges justifiées par l'usage commercial comprennent également:
^a	les impôts fédéraux, cantonaux et communaux;
^b	les versements à des institutions de prévoyance en faveur du personnel de l'entreprise, à condition que toute utilisation contraire à leur but soit exclue;
^c	les dons en espèces et sous forme d'autres valeurs patrimoniales, jusqu'à concurrence du montant prévu par le droit cantonal, en faveur de personnes morales qui ont leur siège en Suisse et sont exonérées de l'impôt en raison de leurs buts de service public ou d'utilité publique (art. 23, al. 1, let. f) ou en faveur de la Confédération, des cantons, des communes et de leurs établissements (art. 23, al. 1, let. a à c);
^d	les rabais, escomptes, bonifications et ristournes accordés sur la contre-valeur de livraisons et de prestations ainsi que les parts de bénéfice des compagnies d'assurances destinées à être réparties entre les assurés;
^e	les frais de formation et de formation continue à des fins professionnelles du personnel de l'entreprise, frais de reconversion compris;
^f	les sanctions visant à réduire le bénéfice, dans la mesure où elles n'ont pas de caractère pénal.
^1bis	Ne font notamment pas partie des charges justifiées par l'usage commercial:
^a	les versements de commissions occultes au sens du droit pénal suisse;
^b	les dépenses qui permettent la commission d'infractions ou qui constituent la contrepartie à la commission d'infractions;
^c	les amendes;
^d	les sanctions financières administratives, dans la mesure où elles ont un caractère pénal.131
^1ter	Si des sanctions au sens de l'al. 1bis, let. c et d, ont été prononcées par une autorité pénale ou administrative étrangère, elles sont déductibles si:
^a	la sanction est contraire à l'ordre public suisse, ou si
^b	le contribuable peut démontrer de manière crédible qu'il a entrepris tout ce qui est raisonnablement exigible pour se comporter conformément au droit.132
²	Lorsqu'elles n'ont pas pu être prises en considération lors du calcul du bénéfice net imposable de ces années, les pertes des sept exercices précédant la période fiscale sont déduites du bénéfice net de cette période (art. 31, al. 2).133
³	Les pertes des exercices antérieurs qui n'ont pas encore pu être déduites du bénéfice peuvent également être défalquées des prestations qui sont destinées à équilibrer un bilan déficitaire dans le cadre d'un assainissement et qui ne sont pas des apports au sens de l'art. 24, al. 2, let. a.
⁴	Les al. 2 et 3 sont aussi applicables en cas de transfert du siège ou de l'administration effective à l'intérieur de la Suisse.134

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 96 Droit étranger - Le recours peut être formé pour:
^a	inapplication du droit étranger désigné par le droit international privé suisse;
^b	application erronée du droit étranger désigné par le droit international privé suisse, pour autant qu'il s'agisse d'une affaire non pécuniaire.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.99

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 97 Établissement inexact des faits - 1 Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
¹	Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
²	Si la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le recours peut porter sur toute constatation incomplète ou erronée des faits.89

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 58 En général - 1 Le bénéfice net imposable comprend:
¹	Le bénéfice net imposable comprend:
^a	le solde du compte de résultats, compte tenu du solde reporté de l'exercice précédent;
^b	tous les prélèvements opérés sur le résultat commercial avant le calcul du solde du compte de résultat, qui ne servent pas à couvrir des dépenses justifiées par l'usage commercial, tels que:
^c	les produits qui n'ont pas été comptabilisés dans le compte de résultats, y compris les bénéfices en capital, les bénéfices de réévaluation et de liquidation, sous réserve de l'art. 64 . ...133
²	Le bénéfice net imposable des personnes morales qui n'établissent pas de compte de résultats se détermine d'après l'al. 1 qui est applicable par analogie.
³	Les prestations que des entreprises d'économie mixte remplissant une tâche d'intérêt public fournissent, de manière prépondérante, à des entreprises qui leur sont proches sont évaluées au prix actuel du marché, à leur coût actuel de production majoré d'une marge appropriée ou à leur prix de vente final actuel diminué d'une marge de bénéfice; le résultat de chaque entreprise est ajusté en conséquence.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 24 En général - 1 L'impôt sur le bénéfice a pour objet l'ensemble du bénéfice net, y compris:
¹	L'impôt sur le bénéfice a pour objet l'ensemble du bénéfice net, y compris:
^a	les charges non justifiées par l'usage commercial, portées au débit du compte de résultats;
^b	les produits et les bénéfices en capital, de liquidation et de réévaluation qui n'ont pas été portés au crédit de ce compte;
^c	les intérêts sur le capital propre dissimulé (art. 29a).
²	Ne constituent pas un bénéfice imposable:
^a	les apports des membres de sociétés de capitaux et de sociétés coopératives, y compris l'agio et les prestations à fonds perdu;
^b	le transfert du siège, de l'administration, d'une entreprise ou d'un établissement stable dans un autre canton, à condition qu'il n'y ait ni aliénation ni réévaluation comptable;
^c	les augmentations de fortune provenant d'une succession, d'un legs ou d'une donation.
³	Les réserves latentes d'une personne morale ne sont pas imposées lors de restructurations, notamment lors d'une fusion, d'une scission ou d'une transformation, pour autant que la personne morale reste assujettie à l'impôt en Suisse et que les éléments commerciaux soient repris à leur dernière valeur déterminante pour l'impôt sur le bénéfice:
^a	en cas de transformation en une société de personnes ou en une autre personne morale;
^b	en cas de division ou séparation d'une personne morale à condition que ce transfert ait pour objet une ou plusieurs exploitations ou parties distinctes d'exploitation et pour autant que les personnes morales existantes après la scission poursuivent une exploitation ou partie distincte d'exploitation;
^c	en cas d'échange de droits de participation ou de droits de sociétariat suite à une restructuration ou à une concentration équivalant économiquement à une fusion;
^d	en cas de transfert à une société fille suisse d'exploitations ou de parties distinctes d'exploitations ainsi que d'éléments qui font partie des biens immobilisés de l'exploitation; on entend par société fille une société de capitaux ou une société coopérative dont la société de capitaux ou la société coopérative qui la transfère possède au moins 20 % du capital-actions ou du capital social.109
^3bis	Lorsqu'une société de capitaux ou une société coopérative transfère une participation à une société du même groupe sise à l'étranger, l'imposition de la différence entre la valeur déterminante pour l'impôt sur le bénéfice et la valeur vénale de la participation est différée.110 Le report de l'imposition prend fin si la participation transférée est vendue à un tiers étranger au groupe ou si la société dont les droits de participation ont été transférés aliène une part importante de ses actifs et passifs ou encore si elle est liquidée.111
^3ter	En cas de transfert à une société fille au sens de l'al. 3, let. d, les réserves latentes transférées sont imposées ultérieurement selon la procédure prévue à l'art. 53, dans la mesure où, durant les cinq ans qui suivent la restructuration, les valeurs transférées ou les droits de participation ou les droits de sociétariat à la société fille sont aliénés; dans ce cas, la société fille peut faire valoir les réserves latentes correspondantes imposées comme bénéfice.112
^3quater	Des participations directes ou indirectes de 20 % au moins du capital-actions ou du capital social d'une autre société de capitaux ou d'une société coopérative, mais aussi des exploitations ou des parties distinctes d'exploitation ainsi que des éléments qui font partie des biens immobilisés de l'exploitation, peuvent être transférées, à leur dernière valeur déterminante pour l'impôt sur le bénéfice, entre des sociétés de capitaux ou des sociétés coopératives suisses qui, à la lumière des circonstances et du cas d'espèce et grâce à la détention de la majorité des voix ou d'une autre manière, sont réunies sous la direction unique d'une société de capitaux ou d'une société coopérative. Le transfert à une société fille suisse au sens de l'al. 3, let. d, est réservé.113 114
^3quinquies	Si dans les cinq ans qui suivent un transfert au sens de l'al. 3quater, les éléments de patrimoine transférés sont aliénés ou si la direction unique est, durant cette période, abandonnée, les réserves latentes transférées sont imposées ultérieurement conformément à la procédure prévue à l'art. 53. La personne morale bénéficiaire peut dans ce cas faire valoir les réserves latentes correspondantes imposées comme bénéfice. Les sociétés de capitaux et les sociétés coopératives suisses réunies sous direction unique au moment de la violation du délai de blocage répondent solidairement du rappel d'impôt.115
⁴	Les dispositions relatives aux biens acquis en remploi (art. 8, al. 4), aux amortissements (art. 10, al. 1, let. a), aux provisions (art. 10, al. 1, let. b) et à la déduction des pertes (art. 10, al. 1, let. c) sont applicables par analogie.
^4bis	En cas de remplacement de participations, les réserves latentes peuvent être reportées sur une nouvelle participation si la participation aliénée était égale à 10 % au moins du capital-actions ou du capital social ou à 10 % au moins du bénéfice et des réserves de l'autre société et si la société de capitaux ou la société coopérative a détenu cette participation pendant un an au moins.116
⁵	Les prestations que des entreprises d'économie mixte accomplissant une tâche d'intérêt public fournissent de manière prépondérante à des entités qui leur sont proches sont évaluées au prix du marché, à leur coût de production majoré d'une marge appropriée ou à leur prix de vente final diminué d'une marge de bénéfice appropriée; le résultat de chaque entreprise est ajusté en conséquence.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.