A-801/2007 - 2010-02-22 - Tasse di bollo - Erlass der Emissionsabgabe

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I
A-801/2007
{T 0/2}

Urteil vom 22. Februar 2010

Besetzung
Richter Thomas Stadelmann (Vorsitz), Richter Michael Beusch, Richter Markus Metz,
Gerichtsschreiber Jürg Steiger.

Parteien
A._______AG,
Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Verrechnungssteuer, Stempelabgaben, Eigerstrasse 65, 3003 Bern,
Vorinstanz.

Gegenstand
Erlass der Emissionsabgabe, Sanierung

Sachverhalt:

A.
Die A._______AG wies im Abschluss 2003 einen Verlust von über Fr. 240 Mio. aus. Am 10. Februar 2004 unterbreitete sie der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) ein Sanierungskonzept und ersuchte um Erlass der Emissionsabgabe. Die Sanierung erfolgte durch Darlehenserlasse seitens der Banken im Umfang von Fr. 184 Mio. sowie seitens ihrer Muttergesellschaft, der B._______AG, im Umfang von Fr. 126 Mio.

B.
Nach weiteren Eingaben der A._______AG vom 21. April 2004 und 7. Juni 2004 nahm die ESTV am 7. September 2004 schriftlich Stellung. Sie teilte ihr mit, dass das Aktienkapital gestützt auf das Kreisschreiben Nr. 6 vom 6. Juni 1997 betreffend verdecktes Eigenkapital bei Kapitalgesellschaften und Genossenschaften (nachfolgend: Kreisschreiben Nr. 6) im Zeitpunkt der Sanierung mindestens Fr. 114 Mio. hätte betragen müssen. Vorliegend sei das Aktienkapital deshalb um rund Fr. 56 Mio. zu tief gewesen. Auf diesem Betrag sei die Emissionsabgabe von 1% geschuldet. Im Weiteren müsse eine Sanierung verneint werden, soweit eine Gesellschaft über offene oder stille Reserven verfüge.

C.
Am 17. September 2004 antwortete die A._______AG, mit der Emissionsabgabe auf dem verdeckten Eigenkapital von Fr. 56 Mio. sei sie einverstanden. Nach durchgeführten Sanierungsmassnahmen weise sie eine Sanierungsreserve im Umfang von Fr. 55'953'000.-- auf. Auf dem Forderungsverzicht der Banken im Umfang von Fr. 184'000'000.-- könne keine Emissionsabgabe erhoben werden, da diese als unabhängige Dritte zu qualifizieren seien. Im Weiteren sei die Sanierungsreserve anteilsmässig in abgabepflichtige (von der Muttergesellschaft) und nicht abgabepflichtige (von den Banken geleistete) Zuschüsse aufzuteilen, wobei zu berücksichtigen sei, dass auf dem Forderungsverzicht der Muttergesellschaft die Abgabe bereits teilweise (auf Fr. 56 Mio.) entrichtet worden sei. In ihrem Schreiben vom 15. April 2005 bestätigte die A._______AG diese Ausführungen.

D.
Eine am 24. Juni 2005 bei der ESTV durchgeführte Besprechung verlief ergebnislos. Am 6. September 2005 stellte die ESTV der A._______AG noch geschuldete Emissionsabgaben im Umfang von Fr. 551'710.-- in Rechnung. Am 6. Oktober 2005 bestritt diese die Nachforderung. Mit Entscheid vom 22. Dezember 2005 wies die ESTV sodann das bereits am 10. Februar 2004 gestellte Erlassgesuch teilweise ab und bestätigte, dass die A._______AG ihr Fr. 551'710.-- zuzüglich Verzugszins schulde. Gegen diesen Entscheid führte die A._______AG am 6. Januar 2006 Einsprache.

E.
Mit Einspracheentscheid vom 20. Dezember 2006 wies die ESTV die Einsprache ab und erkannte, ein Erlass der zu Recht entrichteten Emissionsabgabe von Fr. 551'710.-- könne nicht gewährt werden. Die A._______AG schulde ihr zudem einen Verzugszins von Fr. 36'320.90. Zur Begründung führte sie im Wesentlichen aus, sie habe der A._______AG auf den Sanierungsreserven die Emissionsabgaben erlassen, unter Vorbehalt, dass die Reserven bis Ende Jahr 2004 zur Verlustdeckung aufgebraucht würden. Die A._______AG habe diese Bedingung aber nicht erfüllt. Per 31. Dezember 2004 habe sie Reserven in der Höhe von Fr. 55'171'000.-- ausgewiesen. Würden mit Zuschüssen nicht Verluste gedeckt, sondern Reserven gebildet, liege im Umfang der Reservenbildung keine Sanierung vor. Die Emissionsabgabe von 1% könne daher im Umfang der gebildeten Sanierungsreserven nicht erlassen werden und sei deshalb auf dem Betrag von Fr. 55'171'000.-- geschuldet. Entgegen der Ansicht der A._______AG sei vom Forderungsverzicht der Muttergesellschaft der Betrag, um den die A._______AG unterkapitalisiert gewesen sei, nicht abzuziehen. Um einen Erlass überhaupt erst in Betracht zu ziehen, müsse die Gesellschaft ein gesundes Aktienkapital gemäss dem Kreisschreiben Nr. 6 aufweisen. Dadurch werde verhindert, dass eine Gesellschaft im Rahmen einer Sanierung ihr schwaches Aktienkapital abgabefrei verstärken könne, während andere Gesellschaften die Abgabe auf ihrem ausreichenden Kapital entrichten müssten. Durch die Verweigerung des Erlasses bis zur Höhe eines angemessenen Aktienkapitals werde also eine Voraussetzung für den Erlass bereinigt. Der Erlass dürfe nicht das Nachholen einer zuvor unterlassenen Verstärkung des Eigenkapitals privilegieren. Eine Umwandlung (Umqualifizierung) von Darlehenserlassen in Aktienkapital finde - entgegen den Ausführungen der A._______AG - nicht statt.

F.
Die A._______AG (Beschwerdeführerin) führte am 30. Januar 2007 Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht mit den folgenden Anträgen: "(1) Der Einspracheentscheid der ESTV betreffend Erlass der Emissionsabgabe vom 20. Dezember 2006 sei aufzuheben. (2) Im Zusammenhang mit der Sanierung der A._______AG sei die Emissionsabgabe einzig auf Fr. 560'000.--festzulegen. Auf dem Zuschuss von Fr. 70'000'000.-- (von insgesamt Fr. 126'000'000.--) sei die Abgabe nach Art. 12 StG zu erlassen. (3) Eventuell sei die Emissionsabgabe für die A._______AG auf insgesamt Fr. 712'000.-- festzulegen. Auf dem Zuschuss von Fr. 54'800'000.-- (von insgesamt Fr. 126'000'000.--) sei die Abgabe nach Art. 12 StG zu erlassen. (4) Subeventualiter sei die Emissionsabgabe für die A._______AG auf insgesamt Fr. 782'400.-- festzulegen. Auf dem Zuschuss von Fr. 47'758'000.-- (von insgesamt Fr. 126'000'000.--) sei die Abgabe nach Art. 12 StG zu erlassen. (5) Die ESTV habe der Beschwerdeführerin die zu Unrecht bezahlte Emissionsabgabe zurückzuerstatten. (6) Alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zu Lasten der ESTV." Zur Begründung bringt sie im Wesentlichen vor, im Zeitpunkt der Sanierung sei sie im Umfang von Fr. 56 Mio. unterkapitalisiert gewesen, deshalb habe sie auf diesem Betrag die Emissionsabgabe bezahlt. Dadurch habe sie - für die Zwecke der Emissionsabgabe - ihr Eigenkapital auf einen gesunden Stand von Fr. 62,8 Mio. erhöht (davon Fr. 6,8 Mio. Aktienkapital und Fr. 56 Mio. übriges Eigenkapital). Aus stempelsteuerrechtlicher Sicht müsse dieser Stand des Eigenkapitals erhalten bleiben, ansonsten sie sofort wieder eine Unterkapitalisierung aufweise. Auf Ende 2004 verblieben Reserven im Umfang von rund Fr. 55 Mio., auf welchen die Emissionsabgabe - aufgrund der Unterkapitalisierung - bereits entrichtet worden sei. Zusätzliche der Emissionsabgabe unterliegende Sanierungsreserven seien nicht vorhanden. Die durch die Sanierung entstandenen Sanierungsreserven seien durch den Verlust des Geschäftsjahres 2004 in der Höhe von Fr. 10'943'000.-- vollständig aufgebraucht worden. Die Voraussetzungen für den Erlass der Emissionsabgabe seien deshalb erfüllt. Aufgrund der Unterkapitalisierung sei die Emissionsabgabe einzig auf dem Zuschuss von Fr. 56 Mio. geschuldet, während auf dem verbleibenden Teil des Forderungsverzichts der Muttergesellschaft von Fr. 70 Mio. der Erlass zu gewähren sei. Im Weiteren brachte die Beschwerdeführerin zur Begründung ihres Eventualantrags vor, sie sei durch einen Forderungsverzicht der Muttergesellschaft und durch einen solchen der Banken saniert worden, wobei die Sanierungsmassnahmen der Banken nicht der Emissionsabgabe unterliegen würden. Da objektiv nicht festgestellt werden könne, aus welchen Zuschüssen sich die
Sanierungsreserve zusammensetze, sei es sachlich gerechtfertigt, die Sanierungsreserve anteilsmässig in einen abgabepflichtigen und einen nicht-abgabepflichtigen Teil zu unterteilen. Es sei deshalb zumindest ein anteilsmässiger Erlass zu gewähren. Für die Berechnung des abgabepflichtigen Teils der Sanierungsreserve sei der Forderungsverzicht der Muttergesellschaft ins Verhältnis zu den gesamten Sanierungsmassnahmen zu setzen. Da im Zusammenhang mit der Unterkapitalisierung die Emissionsabgabe auf Fr. 56 Mio. bereits erhoben worden sei, sei dieser Betrag von den Sanierungsleistungen abzuziehen, ansonsten darauf die Emissionsabgabe mehrfach erhoben werde. Subeventualiter verzichte sie auf diesen Abzug, womit die abgabepflichtigen Sanierungsmassnahmen aufgrund des Verhältnisses von Forderungsverzicht der Muttergesellschaft zu den gesamten Sanierungsmassnahmen zu berechnen seien.

G.
Die ESTV schliesst in ihrer Vernehmlassung vom 16. Mai 2007 auf Abweisung der Beschwerde unter Kostenfolge zulasten der Beschwerdeführerin.

Auf die Eingaben der Parteien wird - soweit entscheidwesentlich - im Rahmen der nachfolgenden Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
1.1 Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Eine solche liegt nicht vor und die ESTV ist eine Behörde im Sinne von Art. 33 VGG. Das Bundesverwaltungsgericht ist daher für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde zuständig. Soweit das VGG nichts anderes bestimmt, richtet sich gemäss dessen Art. 37 das Verfahren nach dem VwVG.

1.2 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerin kann neben der Verletzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhaltes (Art. 49 Bst. b VwVG) auch die Rüge der Unangemessenheit erheben (Art. 49 Bst. c VwVG; vgl. ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, Rz. 2.149).

1.3 Das Stempelabgabegesetz - insbesondere der vorliegend u.a. massgebende Artikel 6 Abs. 1 Bst. h - wurde seit Erlass der angefochtenen Verfügung geändert. Bei der Beurteilung der Frage, welches Recht bei einer Änderung der Rechtsgrundlage Anwendung findet, gilt der Grundsatz, dass diejenigen Rechtssätze massgebend sind, die bei der Erfüllung des rechtlich zu ordnenden oder zu Rechtsfolgen führenden Tatbestands Geltung haben. Später eingetretene Änderungen müssen unberücksichtigt bleiben (statt vieler: BGE 119 Ib 103 E. 5; BVGE 2007/25 E. 3.1).

2.
2.1 Die Emissionsabgabe ist eine Verkehrssteuer, die an bestimmte, gesetzlich umschriebene Vorgänge des Rechtsverkehrs anknüpft (BGE 115 Ib 233 E. 2, mit Hinweisen). Nach Art. 5 Abs. 1 Bst. a StG bildet Gegenstand der Emissionsabgabe unter anderem die entgeltliche oder unentgeltliche Begründung oder Erhöhung des Nennwerts von Beteiligungsrechten in Form von Aktien inländischer Aktiengesellschaften. Art. 5 Abs. 2 Bst. a StG bestimmt, dass nicht nur die Begründung sowie die Erhöhung von nominellem Grundkapital, sondern u.a. auch Zuschüsse der Gesellschafter in die Reserven (Leistungen ins Eigenkapital ohne entsprechende Gegenleistung) der Emissionsabgabe unterliegen. Dies unabhängig davon, in welcher Form diese Zuschüsse erfolgen (THOMAS KUNZ/FREDY BRÜGGER, Emissionsabgabe - Möglichkeiten und Grenzen des Erlasses, in: Steuer Revue 2006, S. 266). Die Abgabe auf Beteiligungsrechten beträgt 1%. Sie wird bei der Begründung und Erhöhung von Beteiligungsrechten vom Betrag berechnet, welcher der Gesellschaft als Gegenleistung für die Beteiligungsrechte zufliesst, mindestens aber vom Nennwert (Art. 8 Abs. 1 Bst. a StG). Auf Zuschüssen wird die Abgabe vom Betrag des Zuschusses berechnet (Art. 8 Abs. 1 Bst. b StG). Art. 6 Abs. 1 Bst. h StG - in der vorliegend massgebenden Fassung, in Kraft ab 1. April 1998 bis 31. Dezember 2005 - sieht vor, dass bei der Gründung oder Kapitalerhöhung entgeltlich ausgegebene Beteiligungsrechte von der Emissionsabgabe ausgenommen werden, soweit die Leistungen der Gesellschafter gesamthaft Fr. 250'000.-- nicht übersteigen. Für Zuschüsse kann die Freigrenze nicht beansprucht werden (vgl. CONRAD STOCKAR, Übersicht und Fallbeispiele zu den Stempelabgaben und zur Verrechnungssteuer, Basel 2006, Fallbeispiel 27, S. 202).

2.2 Unter der Marginale «VI. Stundung und Erlass der Abgabeforderung» bestimmt Art. 12 StG, dass bei der offenen oder stillen Sanierung einer Aktiengesellschaft die Emissionsabgabe gestundet oder erlassen werden soll, wenn deren Erhebung eine offenbare Härte bedeuten würde. Ein Erlass der Emissionsabgabe ist somit an zwei Voraussetzungen geknüpft: erstens eine offene oder stille Sanierung (E. 2.2.1), zweitens die durch die Erhebung der Emissionsabgabe bewirkte, offenbare Härte für die Gesellschaft (E. 2.2.2). Ist bereits die erste Voraussetzung nicht erfüllt, braucht nicht mehr untersucht zu werden, ob allenfalls die zweite Voraussetzung erfüllt wäre (Entscheide des Bundesrates vom 13. Juni 1994, veröffentlicht in Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 59.60 E. 4.6, vom 1. April 1992, veröffentlicht in VPB 57.20 E. 4.1). Es besteht kein Anlass, von der Rechtsprechung des bis Ende 2006 für die Beurteilung von Emissionsabgabeerlassen letztinstanzlich zuständigen Bundesrates abzuweichen.
2.2.1
2.2.1.1 Eine Sanierung dient dazu, die wirtschaftliche Krisensituation mittels Beseitigung von Verlusten zu überwinden und die Unternehmung auf den Weg der Rentabilität (zurück) zu führen. Nur diesfalls kann von der Sicherung des Fortbestandes der Unternehmung gesprochen werden. Handlungen, welche nur kurz greifen und die wirtschaftliche Tätigkeit der Unternehmung nicht auch längerfristig abzusichern vermögen, gelten nicht als Sanierung im Sinn von Art. 12 StG. Im Weiteren setzt eine Sanierung im Sinn von Art. 12 StG begriffsnotwendig die Beseitigung von Verlusten voraus (Entscheid des Bundesrates vom 19. August 1992, veröffentlicht in Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 61 S. 676 f.; MAURUS WINZAP, in: Oberson/Hinny [Hrsg.], Kommentar Stempelabgaben, Zürich/Basel/Genf 2006, N. 9 zu Art. 12).
2.2.1.2 Ein Erlass der Abgabe kommt nur dann in Frage, wenn der Abgabepflichtige sanierungsbedürftig ist. Eine Sanierungsbedürftigkeit setzt nach Art. 12 StG voraus, dass die Sanierungsmassnahmen zum Ausgleich sog. echter Verluste verwendet werden. Dies bedingt, dass der Abgabepflichtige über keine Reserven mehr verfügt, welche die Verluste decken würden (Entscheid des Eidgenössischen Finanzdepartementes [EFD] vom 9. Dezember 1980, veröffentlicht in ASA 49 S. 446 f.). Darunter fallen sowohl offene wie auch stille Reserven. Eine Unterscheidung nach der Art der Reserven erfolgt nicht (Ivo P. Baumgartner, in: Martin Zweifel/Peter Athanas/Maja Bauer-Balmelli [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht II/3, Art. 12 N. 27 f.). Sanierungsmassnahmen dürfen deshalb auch nicht dazu führen, dass nach der Ausbuchung der Verluste ein Betrag zur Bildung von Reserven verbleibt. Daraus ergibt sich, dass der Teil eines Forderungsverzichts, welcher den Verlustvortrag übersteigt, nicht in den Genuss eines Erlasses kommen darf (Thomas Jaussi/Roland Schweighauser/Markus Pfirter, Die Eidgenössischen Stempelabgaben, Muri/Bern 2007, S. 38). Eine Ausnahme von diesem Grundsatz betrifft die Bildung einer Sanierungsreserve, welche im laufenden Geschäftsjahr zur Vornahme von geplanten Sanierungsmassnahmen wieder aufgelöst wird (Baumgartner, a.a.O., N. 37 zu Art. 12; Winzap, a.a.O., N. 15 zu Art. 12; Kunz/Brügger, a.a.O., S. 269).
2.2.1.3 Eine offene Sanierung ist gegeben, wenn das Aktienkapital zwecks Eliminierung von Verlusten herabgesetzt und anschliessend wieder erhöht wird. Bei der stillen Sanierung werden die Verluste der Gesellschaft mittels Forderungsverzichten oder A-fonds-perdu-Beiträgen der Aktionäre gedeckt (Hansjörg Graf, Verträge zwischen Konzerngesellschaften, unter besonderer Berücksichtigung der Sanierungsleistungen und Sicherungsgeschäfte, Bern 1988, S. 118 ff.; Rudolf Lanz, Kapitalverlust, Überschuldung und Sanierungsvereinbarung, Winterthur 1985, S. 171 f.; Conrad Stockar, Der Erlass der eidgenössischen Emissionsabgabe, in: Der Schweizerische Treuhänder 5/82, S. 2). Die Mittelbeschaffung muss allerdings nach aussen - mithin auch für die Steuerbehörden - erkennbar zum Zweck der Weiterexistenz eines notleidenden Unternehmens erfolgt sein (Markus Edelmann, Steuerrechtliche Aspekte der Unternehmenssanierung, Zürich 1976, S. 30). Wie im Bereich der direkten Bundessteuer können somit Sanierungen an sich auch dann zu einem Erlass der Emissionsabgabe führen, wenn sie nicht auf dem Weg der Kapitalherabsetzung und Wiedererhöhung des Grundkapitals, sondern auf demjenigen des Forderungsverzichts oder von A-fonds-perdu-Zuschüssen von Aktionären durchgeführt wurden (Entscheide des Bundesrates vom 20. Dezember 1999, veröffentlicht in VPB 64.78 E. 4.1, vom 1. April 1992, veröffentlicht in VPB 57.20 E. 4.1).
2.2.2 Bei Anerkennung der Sanierung wird nach der Verwaltungspraxis das Vorliegen einer offenbaren Härte vermutet und der Erlass grundsätzlich gewährt. Keine offenbare Härte liegt praxisgemäss jedoch vor, wenn die Sanierungsbedürftigkeit auf eine verdeckte Gewinnausschüttung zurückzuführen ist oder wenn die Gesellschaft nicht mit genügendem Eigenkapital ausgestattet war (WINZAP, a.a.O., N. 27 zu Art. 12).
2.2.3 Der Erlass wird somit insbesondere dann verweigert, wenn die Sanierungsbedürftigkeit der Gesellschaft auf das Fehlen hinreichender eigener Mittel zurückzuführen ist. Eine ungenügende Ausstattung mit Eigenkapital soll kein Grund für einen Erlass der Emissionsabgabe sein (JAUSSI/SCHWEIGHAUSER/PFIRTER, a.a.O., S. 38). Der Erlass der Emissionsabgabe setzt voraus, dass die abgabepflichtige Gesellschaft durch neue und nicht voraussehbare Umstände gezwungen ist, Massnahmen zur Sanierung zu ergreifen. Dies ist nicht der Fall, wenn die Sanierungsbedürftigkeit auf das Fehlen von hinreichenden "verstempelten" eigenen Mitteln zurückzuführen ist. Der Erlass der Stempelabgabe darf nicht dazu führen, unterkapitalisierten Gesellschaften die Kapitalbeschaffung unter Umgehung der Abgabe zu ermöglichen (Entscheid des Bundesrates vom 15. Januar 1986, veröffentlicht in ASA 55 S. 155). Die Angemessenheit des "verstempelten" Eigenkapitals wird von der ESTV nach den in ihrem Kreisschreiben Nr. 6 angeführten Ansätzen überprüft (Praxis bestätigt in Entscheid des Bundesrates vom 17. November 2004, veröffentlicht in VPB 69.36 E. 4.2 und 5.2). In diesem Kreisschreiben wird für jede Position der Aktivseite der Bilanz festgelegt, wie hoch das Fremdkapital maximal sein darf. Mittels Umkehrschluss lässt sich derselben Tabelle im Kreisschreiben Nr. 6 entnehmen, wie hoch der Eigenfinanzierungsgrad für jede Aktivposition mindestens sein muss (KUNZ/BRÜGGER, a.a.O., S. 270). Bei Vorliegen einer Unterkapitalisierung wird der Erlass allerdings nur insoweit verwehrt, als verdecktes Eigenkapital festgestellt wird (WINZAP, a.a.O., N. 28 f. zu Art. 12; vgl. auch JAUSSI/SCHWEIGHAUSER/PFIRTER, a.a.O., Beispiel 12, S. 146 f.; kritisch zum herrschenden Recht MARTIN KOCHER, Die "Corporate Governance"-Vorlage und der steuerrechtliche Sanierungsbegriff, in ASA 77 S. 282 ff., insb. S. 307 f.).

3.
Im vorliegenden Fall ist unbestritten, dass die Beschwerdeführerin per 31. Dezember 2003 einen Verlust von Fr. 243'919'000.-- ausgewiesen hat (vgl. Beschwerde, S. 3). In der Folge wurde sie im Jahr 2004 durch Darlehenserlasse von Banken im Umfang von Fr. 184'000'000.-- sowie von ihrer Muttergesellschaft im Betrag von Fr. 126'000'000.-- saniert. Nicht Streitgegenstand bildet, dass der Forderungsverzicht der Muttergesellschaft als Aktionärszuschuss nach Art. 5 Abs. 2 Bst. a StG der Emissionsabgabe unterliegt. Im Weiteren ist unbestritten, dass die Beschwerdeführerin im Zeitpunkt der Sanierung im Umfang von rund Fr. 56'000'000.-- unterkapitalisiert war bzw. in diesem Betrag verdecktes Eigenkapital aufwies. Ebenfalls nicht im Streit liegt, dass die Beschwerdeführerin gemäss der Abschlussbilanz per 31. Dezember 2004 Reserven in der Höhe von Fr. 55'172'000.-- aufwies (vgl. Beschwerde S. 4). Zu prüfen ist im Folgenden, ob und gegebenenfalls inwieweit ein Erlass der Emissionsabgabe gemäss Art. 12 StG gewährt werden kann.
3.1
3.1.1 Es liegt eine stille Sanierung mittels Forderungsverzichte durch die Muttergesellschaft (im Betrag von Fr. 126'000'000.--) sowie Dritter (im Betrag von Fr. 184'000'000.--) vor (vgl. oben E. 2.2.1.3). Die Mittelbeschaffung erfolgte nach aussen erkennbar zum Zweck der Weiterexistenz der Beschwerdeführerin. Insoweit ist eine Sanierung im Sinn von Art. 12 StG gegeben. Durch die Sanierungsmassnahmen verfügte die Beschwerdeführerin nach der Ausbuchung des Verlustvortrages aber über Reserven, die nur teilweise zur Deckung von Verlusten im laufenden Geschäftsjahr, d.h. im Jahr 2004, aufgelöst werden mussten. Insoweit dienten die Sanierungsmassnahmen nicht der Verlusteliminierung. Keine Sanierung im Sinn von Art. 12 StG lag deshalb im Umfang der verbliebenen Sanierungsreserven von Fr. 55'172'000.-- vor. Der Forderungsverzicht der Muttergesellschaft diente in diesem Umfang nicht der Beseitigung eines effektiven Verlustes, sondern der Erhaltung von Reserven. Daraus folgt, dass ihr Forderungsverzicht in diesem Betrag nicht in den Genuss eines Erlasses kommen kann (E. 2.2.1.2). Die ESTV hat deshalb den Erlass der Emissionsabgaben in der Höhe von Fr. 551'720.-- (1% von Fr. 55'172'000.--) zu Recht verweigert.
3.1.2 Die Beschwerdeführerin wendet ein, die ESTV gehe davon aus, dass die Zuschüsse der Banken einzig der Eliminierung der Verluste dienten und die Sanierungsreserven vollumfänglich durch den Zuschuss der B._______AG gebildet worden seien. Diese Unterstellung sei nicht korrekt. Die einzig sachlich gerechtfertigte Lösung sei, die durch die Zuschüsse der Banken und der Muttergesellschaft gebildete Sanierungsreserve anteilsmässig in einen abgabepflichtigen und einen nicht-abgabepflichtigen Teil zu separieren. Derjenige Teil der Sanierungsreserve, der durch einen nicht-abgabepflichtigen Zuschuss (d.h. von den Banken) gebildet worden sei, unterstehe nicht der Emissionsabgabe. Der Beschwerdeführerin ist zwar insoweit Recht zu geben, als bei der vorliegenden Sanierung sowohl die Muttergesellschaft als auch die Banken auf ihre Darlehensforderungen verzichtet haben. Richtig ist im Weiteren, dass Zuschüsse von Dritten zu keiner Abgabepflicht führen. Im vorliegenden Fall erbrachte die Muttergesellschaft einen Zuschuss über Fr. 126 Mio. Dieser Zuschuss war gemäss Art. 5 Abs. 2 Bst. a StG zu versteuern. Ein Erlass der darauf zu entrichtenden Steuer ist nur möglich, sofern die Voraussetzungen von Art. 12 StG erfüllt sind. Sind nach einer Sanierung Reserven vorhanden, wird nach der Rechtsprechung und der h.L. die Sanierungsbedürftigkeit in diesem Umfang verneint (E. 2.2.1.2). Es liegt insoweit keine Sanierung im Sinn von Art. 12 StG vor und ein Erlass der Abgabe ist somit im Betrag der gebildeten Reserven zu verweigern. Dabei ist eine Gesamtschau der betreffenden Sanierung vorzunehmen und es ist nicht eine Betrachtung der einzelnen Sanierungsmassnahmen anzustellen. Die Herkunft der Gelder für die Bildung der Reserven spielt deshalb dabei keine Rolle, weshalb die von dieser Prämisse ausgehenden Eventualanträge abzuweisen sind.

3.2 Die Beschwerdeführerin bringt im Weiteren vor, indem sie die Emissionsabgabe auf dem Unterkapitalisierungsbetrag von Fr. 56 Mio. bezahlt habe, habe sie - für Zwecke der Emissionsabgabe - ihr Eigenkapital auf einen gesunden Stand von Fr. 62.8 Mio. erhöht (davon Fr. 6,8 Mio. Aktienkapital und Fr. 56 Mio. übriges Eigenkapital). Aus stempelsteuerrechtlicher Sicht müsse dieser Stand des Eigenkapitals erhalten bleiben, ansonsten sie sofort wieder eine Unterkapitalisierung aufweise. Gehe man davon aus, dass sich das Eigenkapital auf Fr. 62,8 Mio. erhöht habe, müsse konsequenterweise ihr Fremdkapital im Umfang von Fr. 56 Mio. abgenommen haben. Aus stempelsteuerrechtlicher Sicht seien Fr. 56 Mio. des Darlehens ihrer Muttergesellschaft in Eigenkapital umgewandelt worden. Dadurch verkleinere sich der von der Muttergesellschaft geleistete Forderungsverzicht auf Fr. 70 Mio. und das erlassfähige Darlehen habe sich auf Fr. 70 Mio. reduziert. In der Folge habe sie Ende 2004 über keine Sanierungsreserven mehr verfügt und die Verweigerung des Erlasses der ESTV in der Höhe von Fr. 551'720.-- sei deshalb unrechtmässig. Der Beschwerdeführerin ist insoweit Recht zu geben, als das verdeckte Eigenkapital im Zeitpunkt der Sanierung Fr. 56 Mio. ausmachte. In diesem Umfang kam dem Darlehen der Muttergesellschaft wirtschaftlich die Bedeutung von Eigenkapital zu. Die Beschwerdeführerin verkennt aber, dass dadurch rechtlich keine Umqualifizierung von Darlehen in Eigenkapital stattfand. Das verdeckte Eigenkapital ändert nichts daran, dass die Muttergesellschaft, die B._______AG, im Umfang von Fr. 126 Mio. auf ihr Darlehen verzichtet hat und sich in der Folge aufgrund dieser Sanierungsmassnahme zusammen mit dem Darlehensverzicht der Banken die Sanierungsreserven per Ende 2004 auf Fr. 55'172'000.-- beliefen und damit eine "Übersanierung" in diesem Umfang vorlag. Auch auf diesem Betrag ist die Emissionsabgabe geschuldet. Eine mehrfache Erhebung der Emissionsabgabe auf dem gleichen Steuersubstrat liegt nicht vor. Zu unterscheiden sind die - vorliegend nicht Streitgegenstand bildenden - auf dem Anteil des verdeckten Eigenkapitals von Fr. 56 Mio. anfallende Emissionsabgabe von Fr. 560'000.-- sowie die auf dem kapitalbildenden Anteil von Fr. 55'172'000.-- anfallende Emissionsabgabe von Fr. 551'720.--. Im ersten Fall war der Erlass zu verweigern, da die Sanierungsbedürftigkeit der Gesellschaft auf das Fehlen hinreichender Eigenmittel zurückzuführen war, was von der Beschwerdeführerin zu Recht nicht bestritten wird. Im zweiten Fall war die Sanierungsbedürftigkeit insoweit nicht gegeben, als die Sanierungsmassnahmen nicht zur Deckung echter Verluste verwendet wurden (E. 2.2.1.3).

4.
Dem Gesagten zufolge ist die Beschwerde abzuweisen. Bei diesem Verfahrensausgang sind der Beschwerdeführerin als unterliegende Partei sämtliche Kosten für das Beschwerdeverfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht aufzuerlegen (vgl. Art. 63 Abs. 1 VwVG). Die Verfahrenskosten werden auf Fr. 12'500.-- festgesetzt (Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]) und der Beschwerdeführerin zur Zahlung auferlegt. Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario).

5.
Dieser Entscheid kann nicht mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht weitergezogen werden (Art. 83 Bst. m des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht [BGG, SR 173.110]).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 12'500.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt. Sie werden mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 12'500.- verrechnet.

3.
Es wird keine Parteientschädigung ausgerichtet.

4.
Dieses Urteil geht an:
die Beschwerdeführerin (Einschreiben)
die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Einschreiben)

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Thomas Stadelmann Jürg Steiger

Versand:

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¹	Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
^a	la costituzione, la modificazione o l'annullamento di diritti o di obblighi;
^b	l'accertamento dell'esistenza, dell'inesistenza o dell'estensione di diritti o di obblighi;
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²	Sono decisioni anche quelle in materia d'esecuzione (art. 41 cpv. 1 lett. a e b), le decisioni incidentali (art. 45 e 46), le decisioni su opposizione (art. 30 cpv. 2 lett. b e 74), le decisioni su ricorso (art. 61), le decisioni in sede di revisione (art. 68) e l'interpretazione (art. 69).24
³	Le dichiarazioni di un'autorità che rifiuta o solleva pretese da far valere mediante azione non sono considerate decisioni.

SR 173.32 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) LTAF Art. 32 Eccezioni
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^c	le decisioni in materia di salario al merito del personale federale, in quanto non concernano la parità dei sessi;
^d	...
^e	le decisioni nel settore dell'energia nucleare concernenti:
^e1	le autorizzazioni di massima per impianti nucleari,
^e2	l'approvazione del programma di smaltimento,
^e3	la chiusura di depositi geologici in profondità,
^e4	la prova dello smaltimento;
^f	le decisioni in materia di rilascio o estensione di concessioni di infrastrutture ferroviarie;
^g	le decisioni dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^h	le decisioni in materia di rilascio di concessioni per case da gioco;
ⁱ	le decisioni in materia di rilascio, modifica o rinnovo della concessione della Società svizzera di radiotelevisione (SSR);
^j	le decisioni in materia di diritto ai sussidi di una scuola universitaria o di un altro istituto accademico.
²	Il ricorso è inoltre inammissibile contro:
^a	le decisioni che, in virtù di un'altra legge federale, possono essere impugnate mediante opposizione o ricorso dinanzi a un'autorità ai sensi dell'articolo 33 lettere c-f;
^b	le decisioni che, in virtù di un'altra legge federale, possono essere impugnate mediante ricorso dinanzi a un'autorità cantonale.

SR 173.32 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) LTAF Art. 33 Autorità inferiori - Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Consiglio federale e degli organi dell'Assemblea federale in materia di rapporti di lavoro del personale federale, compreso il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente;
^b	del Consiglio federale concernenti:
^b1	la destituzione di un membro del Consiglio della banca o della direzione generale o di un loro supplente secondo la legge del 3 ottobre 200325 sulla Banca nazionale,
^b10	la revoca di un membro del consiglio d'amministrazione del Servizio svizzero di assegnazione delle tracce o l'approvazione della risoluzione del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio d'amministrazione secondo la legge federale del 20 dicembre 195743 sulle ferrovie;
^b2	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di vigilanza sui mercati finanziari o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 22 giugno 200726 sulla vigilanza dei mercati finanziari,
^b3	il blocco di valori patrimoniali secondo la legge del 18 dicembre 201528 sui valori patrimoniali di provenienza illecita,
^b4	il divieto di determinate attività secondo la LAIn30,
^b4bis	il divieto di organizzazioni secondo la LAIn,
^b5	la revoca di un membro del Consiglio d'istituto dell'Istituto federale di metrologia secondo la legge federale del 17 giugno 201133 sull'Istituto federale di metrologia,
^b6	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di sorveglianza dei revisori o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 16 dicembre 200535 sui revisori,
^b7	la revoca di un membro del Consiglio dell'Istituto svizzero per gli agenti terapeutici secondo la legge del 15 dicembre 200037 sugli agenti terapeutici,
^b8	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'istituto secondo la legge del 16 giugno 201739 sui fondi di compensazione,
^b9	la revoca di un membro del consiglio d'Istituto dell'Istituto svizzero di diritto comparato secondo la legge federale del 28 settembre 201841 sull'Istituto svizzero di diritto comparato,
^c	del Tribunale penale federale in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^cbis	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^dquinquies	della Cancelleria federale, dei dipartimenti e dei servizi dell'Amministrazione federale loro subordinati o aggregati amministrativamente;
^e	degli stabilimenti e delle aziende della Confederazione;
^f	delle commissioni federali;
^g	dei tribunali arbitrali costituiti in virtù di contratti di diritto pubblico sottoscritti dalla Confederazione, dai suoi stabilimenti o dalle sue aziende;
^h	delle autorità o organizzazioni indipendenti dall'Amministrazione federale che decidono nell'adempimento di compiti di diritto pubblico loro affidati dalla Confederazione;
ⁱ	delle autorità cantonali, in quanto una legge federale preveda che le loro decisioni sono impugnabili mediante ricorso dinanzi al Tribunale amministrativo federale.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 49 - Il ricorrente può far valere:
^a	la violazione del diritto federale, compreso l'eccesso o l'abuso del potere di apprezzamento;
^b	l'accertamento inesatto o incompleto di fatti giuridicamente rilevanti;
^c	l'inadeguatezza; questa censura non è ammissibile quando un'autorità cantonale ha giudicato come autorità di ricorso.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 49 - Il ricorrente può far valere:
^a	la violazione del diritto federale, compreso l'eccesso o l'abuso del potere di apprezzamento;
^b	l'accertamento inesatto o incompleto di fatti giuridicamente rilevanti;
^c	l'inadeguatezza; questa censura non è ammissibile quando un'autorità cantonale ha giudicato come autorità di ricorso.

SR 641.10 Legge federale del 27 giugno 1973 sulle tasse di bollo (LTB) LTB Art. 5 - 1 Soggiacciono alla tassa:
¹	Soggiacciono alla tassa:
^a	la costituzione e l'aumento del valore nominale a titolo oneroso o gratuito di diritti di partecipazione in forma di:
^b	...
²	Alla costituzione di diritti di partecipazione giusta il capoverso 1 lettera a sono equiparati:
^a	i versamenti suppletivi che i soci fanno alla società, senza una corrispondente controprestazione e senza aumento del capitale sociale iscritto nel registro di commercio o dell'ammontare versato sulle quote sociali della società cooperativa;
^b	il trasferimento della maggioranza delle azioni e, ove trattasi di società a garanzia limitata e di società cooperative, delle quote sociali di una società svizzera economicamente liquidata o i cui attivi sono stati convertiti in mezzi liquidi;
^c	...

SR 641.10 Legge federale del 27 giugno 1973 sulle tasse di bollo (LTB) LTB Art. 8 - 1 La tassa sui diritti di partecipazione è dell'1 per cento ed è calcolata:50
¹	La tassa sui diritti di partecipazione è dell'1 per cento ed è calcolata:50
^a	quanto alla costituzione e all'aumento di diritti di partecipazione: su l'ammontare percepito dalla società a titolo di controprestazione dei diritti di partecipazione, ma almeno sul valore nominale;
^b	quanto ai versamenti: sul loro ammontare;
^c	quanto al trasferimento della maggioranza dei diritti di partecipazione: su la sostanza netta di cui dispone la società, all'atto del trasferimento, ma almeno sul valore nominale di tutti i diritti di partecipazione esistenti.
²	...51
³	Cose e diritti sono valutati al valore venale all'atto del conferimento.

SR 641.10 Legge federale del 27 giugno 1973 sulle tasse di bollo (LTB) LTB Art. 6 Eccezioni - 1 Non soggiacciono alla tassa:
¹	Non soggiacciono alla tassa:
^a	i diritti di partecipazione a società anonime, società in accomandita per azioni, società a garanzia limitata o società cooperative che, escluso ogni fine di lucro, si dedicano all'assistenza degli indigenti e dei malati, favoriscono il culto, l'istruzione o altre opere di pubblica utilità oppure procurano abitazioni a pigione moderata o concedono fideiussioni, purché, a norma degli statuti:
^ater	la costituzione o l'aumento del valore nominale di diritti di partecipazione a società che sono esclusivamente di proprietà pubblica e perseguono uno scopo di pubblica utilità secondo l'articolo 1 della legge federale del 17 marzo 202329 concernente l'impiego di mezzi elettronici per l'adempimento dei compiti delle autorità, nonché operazioni equivalenti finalizzate alla costituzione di diritti di partecipazione a tali società;
^b	la costituzione o l'aumento del valore nominale di diritti di partecipazione a società cooperative, nella misura in cui le prestazioni dei soci ai sensi dell'articolo 5 non superino complessivamente un milione di franchi;
^c	i diritti di partecipazione a imprese di trasporto costituiti o aumentati in favore dei poteri pubblici in ragione dei loro contributi d'investimento;
^d	i diritti di partecipazione costituiti o aumentati mediante aggi e anticipazioni dei soci, per quanto la società provi di aver pagato la tassa di bollo su dette prestazioni;
^e	...
^f	...
^g	i diritti di partecipazione costituiti o aumentati mediante l'impiego del capitale di partecipazione o del capitale di partecipazione di una banca cooperativa, se la società o la società cooperativa prova di aver pagato la tassa su tale capitale;
^h	i diritti di partecipazione costituiti a titolo oneroso al momento della costituzione o dell'aumento di capitale di una società anonima, di una società in accomandita per azioni o di una società a garanzia limitata, per quanto le prestazioni dei soci non superino complessivamente un milione di franchi;
ⁱ	la creazione di quote di investimenti collettivi di capitale ai sensi della LICol37;
^j	i diritti di partecipazione costituiti o aumentati per riprendere un'azienda o una parte di azienda di una società anonima, di una società in accomandita per azioni, di una società a garanzia limitata o di una società cooperativa, se dall'ultimo bilancio annuale risulta che la metà del capitale e delle riserve legali di questa società non è più coperta;
^k	la costituzione di diritti di partecipazione o l'aumento del loro valore nominale, in caso di risanamento aperto, sino a concorrenza del loro importo prima del risanamento, nonché i pagamenti suppletivi dei soci in caso di risanamento tacito nella misura in cui:
^l	i diritti di partecipazione a banche o società di gruppi finanziari costituiti o aumentati mediante capitale convertibile secondo l'articolo 13 capoverso 1 o 30b capoverso 7 lettera b della legge dell'8 novembre 193441 sulle banche approvato dall'Autorità federale di vigilanza sui mercati finanziari ai fini dell'adempimento di esigenze prudenziali;
^m	...
²	Caduti i presupposti di esenzione, la tassa deve essere pagata su i diritti di partecipazione ancora esistenti.43

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 63
¹	L'autorità di ricorso mette nel dispositivo le spese processuali, consistenti in una tassa di decisione nelle tasse di cancelleria e negli sborsi, di regola a carico della parte soccombente. Se questa soccombe solo parzialmente, le spese processuali sono ridotte. Per eccezione, si possono condonare le spese processuali.
²	Nessuna spesa processuale è messa a carico dell'autorità inferiore ne delle autorità federali, che promuovano il ricorso e soccombano; se l'autorità ricorrente, che soccombe, non è un'autorità federale, le spese processuali le sono addossate in quanto la causa concerna interessi pecuniari di enti o d'istituti autonomi.
³	Alla parte vincente possono essere addossate solo le spese processuali che abbia cagionato violando le regole di procedura.
⁴	L'autorità di ricorso, il suo presidente o il giudice dell'istruzione esige dal ricorrente un anticipo equivalente alle presunte spese processuali. Stabilisce un congruo termine per il pagamento con la comminatoria che altrimenti non entrerà nel merito. Se sussistono motivi particolari, può rinunciare interamente o in parte a esigere l'anticipo.100
^4bis	La tassa di decisione è stabilita in funzione dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti. Il suo importo oscilla:
^a	da 100 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	da 100 a 50 000 franchi nelle altre controversie.101
⁵	Il Consiglio federale disciplina i dettagli relativi alla determinazione delle tasse.102 Sono fatti salvi l'articolo 16 capoverso 1 lettera a della legge del 17 giugno 2005103 sul Tribunale amministrativo federale e l'articolo 73 della legge del 19 marzo 2010104 sull'organizzazione delle autorità penali.105

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 64
¹	L'autorità di ricorso, se ammette il ricorso in tutto o in parte, può, d'ufficio o a domanda, assegnare al ricorrente una indennità per le spese indispensabili e relativamente elevate che ha sopportato.
²	Il dispositivo indica l'ammontare dell'indennità e l'addossa all'ente o all'istituto autonomo, nel cui nome l'autorità inferiore ha deciso, in quanto non possa essere messa a carico di una controparte soccombente.
³	Se una controparte soccombente ha presentato conclusioni indipendenti, l'indennità può essere messa a suo carico, secondo la propria solvenza.
⁴	L'ente o l'istituto autonomo, nel cui nome l'autorità inferiore ha deciso, risponde dell'indennità addossata a una controparte soccombente, in quanto non possa essere riscossa.
⁵	Il Consiglio federale disciplina la determinazione delle spese ripetibili.106 Sono fatti salvi l'articolo 16 capoverso 1 lettera a della legge del 17 giugno 2005107 sul Tribunale amministrativo federale e l'articolo 73 della legge del 19 marzo 2010108 sull'organizzazione delle autorità penali.109

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 83 Eccezioni - Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di naturalizzazione ordinaria;
^c	le decisioni in materia di diritto degli stranieri concernenti:
^c1	l'entrata in Svizzera,
^c2	i permessi o autorizzazioni al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto,
^c3	l'ammissione provvisoria,
^c4	l'espulsione fondata sull'articolo 121 capoverso 2 della Costituzione federale e l'allontanamento,
^c5	le deroghe alle condizioni d'ammissione,
^c6	la proroga del permesso per frontalieri, il cambiamento di Cantone, il cambiamento d'impiego del titolare di un permesso per frontalieri, nonché il rilascio di documenti di viaggio a stranieri privi di documenti;
^d	le decisioni in materia d'asilo pronunciate:
^d1	dal Tribunale amministrativo federale, salvo quelle che concernono persone contro le quali è pendente una domanda d'estradizione presentata dallo Stato che hanno abbandonato in cerca di protezione,
^d2	da un'autorità cantonale inferiore e concernenti un permesso o un'autorizzazione al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto;
^e	le decisioni concernenti il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente contro membri di autorità o contro agenti della Confederazione;
^f	le decisioni in materia di appalti pubblici se:
^fbis	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti decisioni secondo l'articolo 32i della legge del 20 marzo 200963 sul trasporto di viaggiatori;
^f1	non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale; sono fatti salvi i ricorsi contro gli appalti del Tribunale amministrativo federale, del Tribunale penale federale, del Tribunale federale dei brevetti, del Ministero pubblico della Confederazione e delle autorità giudiziarie cantonali superiori, o
^f2	il valore stimato della commessa non raggiunge il valore soglia determinante secondo l'articolo 52 capoverso 1 in combinato disposto con l'allegato 4 numero 2 della legge federale del 21 giugno 201961 sugli appalti pubblici;
^g	le decisioni in materia di rapporti di lavoro di diritto pubblico, in quanto concernano una controversia non patrimoniale, ma non la parità dei sessi;
^h	le decisioni concernenti l'assistenza amministrativa internazionale, eccettuata l'assistenza amministrativa in materia fiscale;
ⁱ	le decisioni in materia di servizio militare, civile o di protezione civile;
^j	le decisioni in materia di approvvigionamento economico del Paese adottate in situazioni di grave penuria;
^k	le decisioni concernenti i sussidi al cui ottenimento la legislazione non conferisce un diritto;
^l	le decisioni concernenti l'imposizione di dazi operata in base alla classificazione tariffaria o al peso delle merci;
^m	le decisioni concernenti il condono o la dilazione del pagamento di tributi; in deroga alla presente disposizione, il ricorso è ammissibile contro le decisioni concernenti il condono dell'imposta federale diretta o dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante;
ⁿ	le decisioni in materia di energia nucleare concernenti:
ⁿ¹	l'esigenza di un nulla osta o la modifica di un'autorizzazione o di una decisione,
ⁿ²	l'approvazione di un piano d'accantonamenti per le spese di smaltimento antecedenti lo spegnimento di un impianto nucleare,
ⁿ³	i nulla osta;
^o	le decisioni in materia di circolazione stradale concernenti l'omologazione del tipo di veicoli;
^p	le decisioni del Tribunale amministrativo federale in materia di traffico delle telecomunicazioni, radiotelevisione e poste concernenti:68
^p1	concessioni oggetto di una pubblica gara,
^p2	controversie secondo l'articolo 11a della legge del 30 aprile 199769 sulle telecomunicazioni;
^p3	controversie secondo l'articolo 8 della legge del 17 dicembre 201071 sulle poste;
^q	le decisioni in materia di medicina dei trapianti concernenti:
^q1	l'iscrizione nella lista d'attesa,
^q2	l'attribuzione di organi;
^r	le decisioni in materia di assicurazione malattie pronunciate dal Tribunale amministrativo federale in virtù dell'articolo 3472 della legge del 17 giugno 200573 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF);
^s	le decisioni in materia di agricoltura concernenti:
^s1	...
^s2	la delimitazione delle zone nell'ambito del catasto della produzione;
^t	le decisioni concernenti l'esito di esami e di altre valutazioni della capacità, segnatamente nei settori della scuola, della formazione continua e dell'esercizio della professione;
^u	le decisioni in materia di offerte pubbliche di acquisto (art. 125-141 della L del 19 giu. 201577 sull'infrastruttura finanziaria);
^v	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti divergenze d'opinione tra autorità in materia di assistenza amministrativa o giudiziaria a livello nazionale;
^w	le decisioni in materia di diritto dell'elettricità concernenti l'approvazione dei piani di impianti elettrici a corrente forte e di impianti elettrici a corrente debole e l'espropriazione dei diritti necessari per la costruzione o l'esercizio di siffatti impianti, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale;
^x	le decisioni concernenti la concessione di contributi di solidarietà ai sensi della legge federale del 30 settembre 201681 sulle misure coercitive a scopo assistenziale e i collocamenti extrafamiliari prima del 1981, tranne se si pone una questione di diritto di importanza fondamentale o si tratta di un caso particolarmente importante per altri motivi;
^y	le decisioni pronunciate dal Tribunale amministrativo federale nelle procedure amichevoli per evitare un'imposizione non conforme alla convenzione internazionale applicabile in ambito fiscale;
^z	le decisioni concernenti le autorizzazioni edilizie di impianti eolici d'interesse nazionale secondo l'articolo 71c capoverso 1 lettera b della legge federale del 30 settembre 201684 sull'energia e le autorizzazioni di competenza cantonale a esse necessariamente connesse, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale.