9C_342/2023 - 2023-08-21 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Bern und direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2018

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

9C 342/2023

Urteil vom 21. August 2023

III. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Parrino, Präsident,
Bundesrichter Stadelmann, Beusch,
Gerichtsschreiber Kocher.

Verfahrensbeteiligte
A.________,
Beschwerdeführer,

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Bern, Brünnenstrasse 66, 3018 Bern,
Beschwerdegegnerin.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Bern und direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2018,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 4. April 2023 (100.2021.325/326U).

Erwägungen:

1.

1.1. A.________ (geb. 1965; nachfolgend: der Steuerpflichtige) hat steuerrechtlichen Wohnsitz in U.________/BE. Nachdem er die Steuererklärung zur Steuerperiode 2018, trotz Mahnung, nicht eingereicht hatte, schritt die Steuerverwaltung des Kantons Bern (KSTV/BE; nachfolgend: die Veranlagungsbehörde) zur Veranlagung nach Ermessen (Veranlagungsverfügungen vom 4. Februar 2020). Dabei setzte sie das steuerbare Einkommen auf Fr. 35'000.- (Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Bern) bzw. Fr. 40'000.- (direkte Bundessteuer) fest. Zudem auferlegte sie dem Steuerpflichtigen wegen Nichteinreichens der Steuererklärung Bussen von je Fr. 200.- sowie im Bereich der Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Bern eine Mahngebühr von Fr. 60.-. Die Veranlagungsverfügungen erwuchsen unangefochten in Rechtskraft. Daraus ergibt sich ein Betreffnis von rund Fr. 6'300.-.

1.2. Am 23. Oktober 2020 unterbreitete der Steuerpflichtige der Veranlagungsbehörde ein ausführlich begründetes Gesuch um Erlass der gemäss den rechtskräftigen Veranlagungsverfügungen vom 4. Februar 2020 geschuldeten Steuern. Die Veranlagungsbehörde wies das Gesuch am 31. Dezember 2020 ab. Auch dies wurde rechtskräftig.

1.3. Daraufhin stellte der Steuerpflichtige am 27. Januar 2021 ein "Gesuch um Neuveranlagung", was die Veranlagungsbehörde als (verspätete) Einsprachen gegen die Veranlagungsverfügungen vom 4. Februar 2020 entgegennahm. Nach weiteren Korrespondenzen, die insbesondere den Gesundheitszustand des Steuerpflichtigen und damit die Rechtzeitigkeit der Eingabe zum Inhalt hatten, trat die Veranlagungsbehörde mit Entscheid vom 2. März 2021 auf die Einsprachen nicht ein. Die Rechtsmittel an die Steuerrekurskommission des Kantons Bern führten zur Abweisung (Entscheide vom 30. September 2021).

1.4.

1.4.1. Dagegen gelangte der Steuerpflichtige mit Rechtsschrift vom 7. Oktober 2021 (Poststempel: 7. November 2021) bzw. mit separatem Gesuch um Erteilung des Rechts zur unentgeltlichen Rechtspflege vom 6. Oktober 2021 (Poststempel: ebenfalls 7. November 2021) an das Verwaltungsgericht des Kantons Bern. Der Steuerpflichtige brachte vor, aufgrund seiner gesundheitlichen Situation sei er nicht in der Lage gewesen, die Veranlagungsverfügungen vom 4. Februar 2020 rechtzeitig anzufechten. Er leide an einer Aufmerksamkeitsdefizit-/Hyperaktivitätsstörung (ADHS) und habe in diesem Zusammenhang eine "Erledigungslähmung entwickelt". Psychisch bedingt "handlungsunfähig", sei erst im Herbst 2020 eine Besserung eingetreten, nachdem er Unterstützung durch seine Ergotherapeutin erfahren habe.

1.4.2. Mit einzelrichterlichem Urteil 100.2021.325 / 100.2021.326 vom 4. April 2023 wies das Verwaltungsgericht die Rechtsmittel ab, soweit darauf einzutreten war. Das Verwaltungsgericht anerkannte, dass der Steuerpflichtige in einer schwierigen Lebenssituation gesteckt habe, als er die streitbetroffenen Veranlagungsverfügungen entgegennahm. Alleine schon der Umstand, dass er am 23. Oktober 2020 in der Lage gewesen sei, ein ausführlich begründetes Erlassgesuch zu stellen, verdeutliche aber, dass es ihm spätestens Ende Oktober 2020möglich gewesen wäre, die Veranlagungsverfügungen mit Einsprache anzufechten bzw. anfechten zu lassen. Dass er hiermit weitere drei Monate zugewartet habe, obwohl für die Wiedereinsetzung in den früheren Stand eine gesetzliche Frist von 30 Tagen bestehe, bleibe unerklärlich. Aufgrund der versäumten 30-Tage-Frist könne offenbleiben, ob überhaupt ein entschuldbarer Grund für das Versäumnis der Einsprachefrist vorgelegen habe. Soweit der Steuerpflichtige geltend mache, er sei erst im Dezember 2020 auf die Möglichkeit der nachträglichen Anfechtung aufmerksam gemacht worden, sei ihm entgegenzuhalten, dass die Rechtsunkenntnis bzw. ein Irrtum über die Tragweite von Rechtsregeln verfahrensrechtlicher Natur
keinen Anlass zur Fristwiederherstellung begründeten.

1.4.3. Da für das verwaltungsgerichtliche Verfahren keine Kosten erhoben wurden, schrieb das Verwaltungsgericht das Gesuch um Erteilung des Rechts zur unentgeltlichen Rechtspflege als gegenstandslos geworden ab.

1.5. Mit Eingabe vom 16. Mai 2023 ersucht der Steuerpflichtige das Bundesgericht um Aufhebung des Urteils vom 4. April 2023 und Rückweisung zur neuen Prüfung der Sache. Es sei ihm das Recht zur unentgeltlichen Rechtspflege zu gewähren. In der Sache selbst geht die Begründung dahin, dass das Gesuch vom 23. Oktober 2020 um Erlass der rechtskräftig geschuldeten Steuern sinngemäss als Einsprache entgegenzunehmen gewesen wäre.

1.6. Mit Verfügung vom 5. Juli 2023 hat das Bundesgericht das Gesuch um Erteilung des Rechts zur unentgeltlichen Rechtspflege abgewiesen, dies aufgrund dessen, dass die Rechtsbegehren sich - bei vorläufiger Prüfung - als aussichtslos im Sinne von Art. 29 Abs. 3 BV bzw. Art. 64 Abs. 1 BGG erweisen würden.

2.

2.1. Die Eintretensvoraussetzungen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten sind erfüllt (Art. 82 lit. a , Art. 83 e contrario, Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 89 , Art. 90 und Art. 100 Abs. 1 BGG). Auf die Beschwerde ist einzutreten.

2.2. Das Bundesgericht wendet das Bundesgesetzesrecht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG) und prüft es mit uneingeschränkter (voller) Kognition (Art. 95 lit. a BGG; BGE 148 V 366 E. 3.1).

2.3. Anders als im Fall des Bundesgesetzesrechts geht das Bundesgericht der Verletzung verfassungsmässiger Individualrechte (einschliesslich der Grundrechte) nur nach, falls und soweit eine solche Rüge in der Beschwerde überhaupt vorgebracht und ausreichend begründet wird (qualifizierte Rüge- und Begründungsobliegenheit gemäss Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 149 III 81 E. 1.3). Die beschwerdeführende Person hat daher klar und detailliert anhand der Erwägungen des angefochtenen Entscheids darzulegen, dass und inwiefern verfassungsmässige Individualrechte verletzt worden sein sollen (BGE 149 III 81 E. 1.3).

2.4. Die (behauptete) Verletzung von rein kantonalem oder kommunalem Recht stellt im bundesgerichtlichen Verfahren, von hier nicht entscheidwesentlichen Ausnahmen abgesehen (Art. 95 lit. c und d BGG), keinen eigenständigen Beschwerdegrund dar. Das Bundesgericht prüft solches Recht nur daraufhin, ob dessen Auslegung und/oder Anwendung zur Verletzung von Bundesrecht führt (Art. 95 lit. a BGG; BGE 148 II 465 E. 8.1). Bei der Überprüfung des rein kantonalen oder kommunalen Rechts steht regelmässig die Prüfung des allgemeinen Willkürverbots (Art. 9 BV) im Vordergrund (BGE 147 IV 433 E. 2.1). Willkür in der Rechtsanwendung liegt nur in engen Grenzen vor (BGE 148 IV 409 E. 2.2).

2.5. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG; BGE 149 II 43 E. 3.5). Die vorinstanzlichen Sachverhaltsfeststellungen können von Amtes wegen oder auf Rüge hin berichtigt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig sind oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen und wenn zudem die Behebung des Mangels für den Verfahrensausgang entscheidend sein kann (Art. 105 Abs. 2 und Art. 97 Abs. 1 BGG; BGE 148 V 427 E. 3.2). "Offensichtlich unrichtig" ist mit "willkürlich" gleichzusetzen (BGE 149 IV 57 E. 2.2). Tatfrage ist auch die Beweiswürdigung (BGE 148 V 70 E. 5.1.1), namentlich die antizipierte Beweiswürdigung (BGE 147 IV 534 E. 2.5.1). Die Anfechtung der vorinstanzlichen Feststellungen unterliegt der qualifizierten Rüge- und Begründungsobliegenheit (BGE 149 II 43 E. 3.6.4; vorne E. 2.3).

3.

3.1. Die Vorinstanz hatte der Frage nachzugehen, ob die gesetzlichen Gründe für die Wiedereinsetzung in den früheren Stand vorlägen. Sie hat dies verneint und es damit begründet, dass die einzuhaltende 30-Tage-Frist versäumt worden sei. Die Frage, ob überhaupt ein entschuldbarer Grund für das Versäumnis der Einsprachefrist vorgelegen habe, konnte die Vorinstanz mit Blick auf die ihres Erachtens versäumte 30-Tage-Frist offen lassen.

3.2.

3.2.1. Auf Ebene der direkten Bundessteuer ist die Wiederherstellung einer versäumten Einsprachefrist ausdrücklich geregelt (Art. 133 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]). In Art. 48 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14), der die Einsprache zum Gegenstand hat, erfährt die Wiedereinsetzung in den früheren Stand demgegenüber keine Regelung. Die Fristwiederherstellung im Bereich der Staats- und Gemeindesteuern ist daher Sache des rein kantonalen Rechts (Art. 1 Abs. 3 StHG; Urteile 2C 1020/2021 vom 25. Januar 2022 E. 3.2.1; 2C 896/2021 vom 19. November 2021 E. 2.2; Martin Zweifel/Silvia Hunziker, in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], StHG, Kommentar, 4. Aufl. 2022, N. 24 zu Art. 48 StHG). Gemäss Art. 161 Abs. 3 des Steuergesetzes [des Kantons Bern] vom 21. Mai 2000 (StG/BE 2000; BSG 661.11) herrscht auf kantonaler Ebene eine mit Art. 133 Abs. 3 DBG vergleichbare Regelung (Urteile 9C 116/2023 vom 28. März 2023 E. 5.1; 2C 75/2022 vom 15. Februar 2022 E. 3.2.1).

3.2.2. Nach Art. 133 Abs. 3 DBG und Art. 161 Abs. 3 StG/BE ist auf eine verspätete Rechtsvorkehr nur einzutreten, wenn die steuerpflichtige Person einerseits nachweist, dass sie oder ihre Vertretung unverschuldet - etwa durch Militär- oder Zivildienst, Krankheit, Landesabwesenheit oder andere erhebliche Gründe - an der rechtzeitigen Einreichung verhindert war (materielle Voraussetzung; BGE 143 I 284 E. 1.3) und anderseits die Einsprache innert 30 Tagen nach Wegfall der Hinderungsgründe eingereicht worden ist (formelle Voraussetzung; BGE 143 I 284 E. 1.2). Das allgemeine Rechtsgleichheitsgebot (Art. 8 Abs. 1 BV) und das öffentliche Interesse an einer geordneten Rechtspflege bzw. an der Rechtssicherheit rufen nach einer konsequenten Anwendung der Bestimmungen über die Fristen. Dies stellt keinen überspitzten Formalismus dar (BGE 149 IV 97 E. 2.1; 143 I 284 E. 1.3).

3.2.3. Wird eine Krankheit als Hinderungsgrund angerufen, muss die Beeinträchtigung derart einschneidend sein, dass die beschwerdeführende Person durch sie davon abgehalten wird, innerhalb der Frist zu handeln oder eine Drittperson mit der notwendigen Vertretung zu betrauen (BGE 119 II 86 E. 2; 112 V 255 E. 2a). Der Nachweis der hinreichend schweren Krankheit unterliegt nach dem Grundsatz der freien Beweiswürdigung zwar keiner festen Beweisregel. Wird eine Erkrankung als Grund für die versäumte Frist angerufen, kommt in der Praxis einem zeitnah erstellten, aussagekräftigen, inhaltlich spezifischen Arztzeugnis, dem zufolge das Fristversäumnis gar nicht oder höchstens leicht verschuldet ist, aber ausschlaggebende Bedeutung zu (Urteil 2C 925/2018 vom 15. November 2018 E. 2.3.3). Die blosse Bestätigung eines Krankheitszustandes oder einer vollständigen Arbeitsunfähigkeit genügt den skizzierten Anforderungen nicht (Urteil 5D 167/2022 vom 17. November 2022 E. 1).

3.3.

3.3.1. Nach den vorinstanzlichen Feststellungen hat der Steuerpflichtige die 30-tägige Frist zur Einsprache gegen die Veranlagungsverfügungen vom 4. Februar 2020 ungenutzt verstreichen lassen. Sie ist alsdann davon ausgegangen, dass der Steuerpflichtige "spätestens Ende Oktober 2020" wieder in der Lage gewesen sei, die unterbliebenen Einsprachen nachzuholen. Aus der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten wird nicht restlos klar, ob der Steuerpflichtige diese vorinstanzliche Beweiswürdigung teilt oder anderer Auffassung ist. Eine Beanstandung, mit welcher er der ihn insofern treffenden qualifizierten Rüge- und Begründungsobliegenheit genügen könnte (vorne E. 2.5), ist nicht ersichtlich. Die Beweiswürdigung erscheint ohnehin nicht als verfassungsrechtlich unhaltbar: Im ursprünglichen "Arztbericht (z.H. der zuständigen Steuerverwaltung) " vom 20. Oktober 2020 ist die Rede davon, dass der Steuerpflichtige "aus medizinischen Gründen, in Kombination mit diversen psychosozialen Stressoren, von Herbst 2019 bis Sommer 2020 nur sehr eingeschränkt in der Lage" gewesen sei, "seine privaten Angelegenheiten zufriedenstellend zu erledigen". Dem "ergänzenden Arztbericht" vom 29. März 2021, der wiederum "z.H. der zuständigen
Steuerverwaltung" erstellt wurde, lässt sich dann einzig entnehmen, dass der Steuerpflichtige bis Ende des Jahres 2020 " deutlich eingeschränkt " gewesen sei, um "selbst zu handeln oder einen Stellvertreter für Steuersachen zu bestellen". Auch der zweite Bericht, der im Nachgang zu den Einspracheentscheiden vom 2. März 2021 verfasst wurde, bleibt folglich an der Oberfläche und kann nicht als hinreichendes Arztzeugnis gedeutet werden, dem zufolge das Fristversäumnis gar nicht oder höchstens leicht verschuldet wäre (vorne E. 3.2.3).

3.3.2. Der Steuerpflichtige argumentiert hauptsächlich mit dem Rechtsirrtum, dem er unterlegen sei und der ihn vom Ergreifen der zutreffenden Rechtsvorkehr abgehalten habe. Vor dem Hintergrund der "unklaren und komplizierten Rechtslage" habe er als Laie den Unterschied zwischen einem Erlassgesuch und einer Einsprache nicht erkennen können. Zudem sei ihm von der Veranlagungsbehörde telefonisch und durch eine nicht mehr eruierbare Person dargelegt worden, dass einzig noch ein Erlassgesuch möglich sei. Es sei ihm erst im Januar 2021 klar geworden (bzw. klar gemacht worden), dass er eine Einsprache und ein Gesuch um Wiedereinsetzung in den früheren Stand hätte stellen müssen. In der Folge habe er innerhalb von 30 Tagen gehandelt und damit die Frist gewahrt.

3.3.3. Dies überzeugt nicht, auch nicht im Bereich der direkten Bundessteuer, wo die Kognition grundsätzlich weiter reicht als auf Ebene des nicht harmonisierten, rein kantonalen Abgaberechts (vorne E. 2.2 und 2.4). Zunächst bleibt unklar, weshalb der Steuerpflichtige den einmal eingeschlagenen, naheliegendsten Weg nicht fortgeführt hat und gegen den verweigerten Steuererlass vorgegangen ist (vorne E. 1.2). In Bezug auf das Gesuch um Erlass der rechtskräftig festgesetzten Steuern hätte sich die Fristenfrage nicht gestellt. Zum anderen scheint der Steuerpflichtige von einer umfassenden Beratungspflicht auszugehen, welcher die Veranlagungsbehörde unterliege. Er äussert sich dahingehend, dass die Veranlagungsbehörde "alle Möglichkeiten auch zu meinen Gunsten prüft und mir nicht Steine mit Spitzfindigkeiten in den Weg legt". Dies findet in der Gesetzgebung und Rechtsprechung keine Grundlage, zumal er die angeblich irreführende Auskunft lediglich mit einem Telefongespräch begründet und sich an den Gesprächspartner nicht mehr zu erinnern vermag. Eine individuell-konkrete Auskunft oder Zusicherung, die sich gestützt auf den Grundsatz von Treu und Glauben vertrauensschützend auswirken könnte (Art. 5 Abs. 3 und Art. 9 BV; BGE 148 II 233 E.
5.5.1; 146 I 105 E. 5.1.1), fehlt damit. Damit kommt das Prinzip "Nichtwissen schützt nicht" zum Tragen (unter vielen: BGE 136 V 331 E. 4.2.3.1; Verfügung im vorliegenden Verfahren 9C 342/2023 vom 5. Juli 2023 E. 2.5; Urteil 9C 693/2022 vom 6. März 2023 E. 3.4.1; siehe auch BGE 138 V 495 E. 2.4).

3.3.4. Demzufolge hat der Steuerpflichtige seine Rechtsunkenntnis selbst zu vertreten. Er wendet ergänzend ein, dass das Ergebnis treuwidrig sei, zumal der Verlust von Fr. 107'000.- aus selbständiger Erwerbstätigkeit, der in der streitbetroffenen Steuerperiode eingetreten sei, nun nicht mehr verrechnet werden könne. Insgesamt liege ein diskriminierendes Verhalten der Veranlagungsbehörde gegenüber psychisch kranken Personen vor. Zu Unrecht werde nicht zwischen physischer und psychischer Beeinträchtigung differenziert. Einer psychisch kranken Person sei es regelmässig unmöglich, innerhalb der gesetzlichen Frist tätig zu werden. Er lässt es hierzu mit der Schilderung seiner Ansichten bewenden, ohne die aufgeworfenen Verfassungsfragen in einer hinreichenden Weise zu würdigen. Die qualifizierte Rüge- und Begründungsobliegenheit kann er auf diese Weise nicht erfüllen (vorne E. 2.3).

3.4. Die Beschwerde ist unbegründet und abzuweisen.

4.
Nach dem Unterliegerprinzip (Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BGG) sind die Kosten Dem Kanton Bern, der in seinem amtlichen Wirkungskreis obsiegt, steht keine Entschädigung zu (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 1'500.- werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Verwaltungsrechtliche Abteilung, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Luzern, 21. August 2023

Im Namen der III. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Parrino

Der Gerichtsschreiber: Kocher

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 64 Unentgeltliche Rechtspflege - 1 Das Bundesgericht befreit eine Partei, die nicht über die erforderlichen Mittel verfügt, auf Antrag von der Bezahlung der Gerichtskosten und von der Sicherstellung der Parteientschädigung, sofern ihr Rechtsbegehren nicht aussichtslos erscheint.
¹	Das Bundesgericht befreit eine Partei, die nicht über die erforderlichen Mittel verfügt, auf Antrag von der Bezahlung der Gerichtskosten und von der Sicherstellung der Parteientschädigung, sofern ihr Rechtsbegehren nicht aussichtslos erscheint.
²	Wenn es zur Wahrung ihrer Rechte notwendig ist, bestellt das Bundesgericht der Partei einen Anwalt oder eine Anwältin. Der Anwalt oder die Anwältin hat Anspruch auf eine angemessene Entschädigung aus der Gerichtskasse, soweit der Aufwand für die Vertretung nicht aus einer zugesprochenen Parteientschädigung gedeckt werden kann.
³	Über das Gesuch um unentgeltliche Rechtspflege entscheidet die Abteilung in der Besetzung mit drei Richtern oder Richterinnen. Vorbehalten bleiben Fälle, die im vereinfachten Verfahren nach Artikel 108 behandelt werden. Der Instruktionsrichter oder die Instruktionsrichterin kann die unentgeltliche Rechtspflege selbst gewähren, wenn keine Zweifel bestehen, dass die Voraussetzungen erfüllt sind.
⁴	Die Partei hat der Gerichtskasse Ersatz zu leisten, wenn sie später dazu in der Lage ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 86 Vorinstanzen im Allgemeinen - 1 Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
¹	Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
^a	des Bundesverwaltungsgerichts;
^b	des Bundesstrafgerichts;
^c	der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^d	letzter kantonaler Instanzen, sofern nicht die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht zulässig ist.
²	Die Kantone setzen als unmittelbare Vorinstanzen des Bundesgerichts obere Gerichte ein, soweit nicht nach einem anderen Bundesgesetz Entscheide anderer richterlicher Behörden der Beschwerde an das Bundesgericht unterliegen.
³	Für Entscheide mit vorwiegend politischem Charakter können die Kantone anstelle eines Gerichts eine andere Behörde als unmittelbare Vorinstanz des Bundesgerichts einsetzen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 89 Beschwerderecht - 1 Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch den angefochtenen Entscheid oder Erlass besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde sind ferner berechtigt:
^a	die Bundeskanzlei, die Departemente des Bundes oder, soweit das Bundesrecht es vorsieht, die ihnen unterstellten Dienststellen, wenn der angefochtene Akt die Bundesgesetzgebung in ihrem Aufgabenbereich verletzen kann;
^b	das zuständige Organ der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals;
^c	Gemeinden und andere öffentlich-rechtliche Körperschaften, wenn sie die Verletzung von Garantien rügen, die ihnen die Kantons- oder Bundesverfassung gewährt;
^d	Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.
³	In Stimmrechtssachen (Art. 82 Bst. c) steht das Beschwerderecht ausserdem jeder Person zu, die in der betreffenden Angelegenheit stimmberechtigt ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 100 Beschwerde gegen Entscheide - 1 Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
¹	Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
²	Die Beschwerdefrist beträgt zehn Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen;
^b	bei Entscheiden auf den Gebieten der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen und der internationalen Amtshilfe in Steuersachen;
^c	bei Entscheiden über die Rückgabe eines Kindes nach dem Europäischen Übereinkommen vom 20. Mai 198090 über die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen über das Sorgerecht für Kinder und die Wiederherstellung des Sorgerechts oder nach dem Übereinkommen vom 25. Oktober 198091 über die zivilrechtlichen Aspekte internationaler Kindesentführung;
^d	bei Entscheiden des Bundespatentgerichts über die Erteilung einer Lizenz nach Artikel 40d des Patentgesetzes vom 25. Juni 195493.
³	Die Beschwerdefrist beträgt fünf Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen im Rahmen der Wechselbetreibung;
^b	bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen eidgenössische Abstimmungen.
⁴	Bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen die Nationalratswahlen beträgt die Beschwerdefrist drei Tage.
⁵	Bei Beschwerden wegen interkantonaler Kompetenzkonflikte beginnt die Beschwerdefrist spätestens dann zu laufen, wenn in beiden Kantonen Entscheide getroffen worden sind, gegen welche beim Bundesgericht Beschwerde geführt werden kann.
⁶	...94
⁷	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern eines Entscheids kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 106 Rechtsanwendung - 1 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
¹	Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
²	Es prüft die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 95 Schweizerisches Recht - Mit der Beschwerde kann die Verletzung gerügt werden von:
^a	Bundesrecht;
^b	Völkerrecht;
^c	kantonalen verfassungsmässigen Rechten;
^d	kantonalen Bestimmungen über die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen und über Volkswahlen und -abstimmungen;
^e	interkantonalem Recht.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 105 Massgebender Sachverhalt - 1 Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
¹	Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
²	Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht.
³	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so ist das Bundesgericht nicht an die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz gebunden.96

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 97 Unrichtige Feststellung des Sachverhalts - 1 Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
¹	Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
²	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so kann jede unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts gerügt werden.87

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 133 Fristen - 1 Die Frist beginnt mit dem auf die Eröffnung folgenden Tage. Sie gilt als eingehalten, wenn die Einsprache am letzten Tag der Frist bei der Veranlagungsbehörde eingelangt ist, den schweizerischen PTT-Betrieben243 oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung im Ausland übergeben wurde. Fällt der letzte Tag auf einen Samstag, Sonntag oder staatlich anerkannten Feiertag, so läuft die Frist am nächstfolgenden Werktag ab.
¹	Die Frist beginnt mit dem auf die Eröffnung folgenden Tage. Sie gilt als eingehalten, wenn die Einsprache am letzten Tag der Frist bei der Veranlagungsbehörde eingelangt ist, den schweizerischen PTT-Betrieben243 oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung im Ausland übergeben wurde. Fällt der letzte Tag auf einen Samstag, Sonntag oder staatlich anerkannten Feiertag, so läuft die Frist am nächstfolgenden Werktag ab.
²	Eine unzuständige Amtsstelle überweist die bei ihr eingereichte Einsprache ohne Verzug der zuständigen Veranlagungsbehörde. Die Frist zur Einreichung der Einsprache gilt als eingehalten, wenn diese am letzten Tag der Frist bei der unzuständigen Amtsstelle eingelangt ist oder den schweizerischen PTT-Betrieben244 übergeben wurde.
³	Auf verspätete Einsprachen wird nur eingetreten, wenn der Steuerpflichtige nachweist, dass er durch Militär- oder Zivildienst, Krankheit, Landesabwesenheit oder andere erhebliche Gründe an der rechtzeitigen Einreichung verhindert war und dass die Einsprache innert 30 Tagen nach Wegfall der Hinderungsgründe eingereicht wurde.245

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 48 Einsprache - 1 Gegen die Veranlagungsverfügung kann der Steuerpflichtige innert 30 Tagen nach Zustellung bei der Veranlagungsbehörde schriftlich Einsprache erheben.
¹	Gegen die Veranlagungsverfügung kann der Steuerpflichtige innert 30 Tagen nach Zustellung bei der Veranlagungsbehörde schriftlich Einsprache erheben.
²	Eine Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen kann der Steuerpflichtige nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten. Die Einsprache ist zu begründen und muss allfällige Beweismittel nennen.
³	Im Einspracheverfahren hat die Veranlagungsbehörde die gleichen Befugnisse wie im Veranlagungsverfahren.
⁴	Die Veranlagungsbehörde entscheidet gestützt auf die Untersuchung über die Einsprache. Sie kann alle Steuerfaktoren neu festsetzen und, nach Anhören des Steuerpflichtigen, die Veranlagung auch zu dessen Nachteil abändern.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 1 Zweck und Geltungsbereich - 1 Dieses Gesetz bestimmt die von den Kantonen zu erhebenden direkten Steuern und legt die Grundsätze fest, nach denen die kantonale Gesetzgebung zu gestalten ist.
¹	Dieses Gesetz bestimmt die von den Kantonen zu erhebenden direkten Steuern und legt die Grundsätze fest, nach denen die kantonale Gesetzgebung zu gestalten ist.
²	Das Gesetz gilt auch für die Gemeinden, soweit ihnen das kantonale Recht die Steuerhoheit für vorgeschriebene Steuern der Kantone gemäss Artikel 2 Absatz 1 einräumt.
³	Soweit es keine Regelung enthält, gilt für die Ausgestaltung der Kantons- und Gemeindesteuern das kantonale Recht. Sache der Kantone bleibt insbesondere die Bestimmung der Steuertarife, Steuersätze und Steuerfreibeträge.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 68 Parteientschädigung - 1 Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
¹	Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
²	Die unterliegende Partei wird in der Regel verpflichtet, der obsiegenden Partei nach Massgabe des Tarifs des Bundesgerichts alle durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zu ersetzen.
³	Bund, Kantonen und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen.
⁴	Artikel 66 Absätze 3 und 5 ist sinngemäss anwendbar.
⁵	Der Entscheid der Vorinstanz über die Parteientschädigung wird vom Bundesgericht je nach Ausgang des Verfahrens bestätigt, aufgehoben oder geändert. Dabei kann das Gericht die Entschädigung nach Massgabe des anwendbaren eidgenössischen oder kantonalen Tarifs selbst festsetzen oder die Festsetzung der Vorinstanz übertragen.