2C_414/2012 - 2012-11-19 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C 414/2012

Urteil 19. November 2012
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Kneubühler,
nebenamtlicher Bundesrichter Locher,
Gerichtsschreiber Wyssmann.

Verfahrensbeteiligte
X.________ AG,
vertreten durch Rechtsanwalt Dr. Arthur Haefliger,
Beschwerdeführerin,

gegen

Steueramt des Kantons Aargau.

Gegenstand
Kantons- und Gemeindesteuern 2005,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau, 2. Kammer, vom 7. März 2012.

Sachverhalt:

A.
Die Credit Suisse (CS) finanzierte für S.________ eine Reihenhausüberbauung in A.________/TI, bestehend aus vier Reihen-Einfamilienhäusern im Stockwerkeigentum. Die diesbezügliche Forderung der Bank gegenüber S.________ belief sich am 15. April 2003 auf Fr. 1'945'566.15 und war durch vier Inhaberschuldbriefe von insgesamt Fr. 1,5 Mio. sichergestellt. Am 29. Juni 2001 stellte die Credit Suisse die Forderung fällig und leitete das Betreibungsverfahren ein, stellte aber noch kein Verwertungsbegehren.
Im Hinblick auf den Erwerb der vier Reihen-Einfamilienhäuser durch die X.________ AG mit Sitz in B.________/AG gewährte S.________ dieser am 10. Januar 2003 ein zinsloses Darlehen von Fr. 450'000.--. Das Darlehen ist befristet bis zur endgültigen Weiterveräusserung der vier Reihen-Einfamilienhäuser durch die Käuferin.
Im Hinblick auf die Forderung der Credit Suisse gegenüber S.________ trafen die Beteiligten am 22./26. April 2003 folgende Vereinbarung: Die X.________ AG erwirbt von der Credit Suisse eine Teilforderung in der Höhe von Fr. 1,5 Mio. (Gesamtschuld Fr. 1'945'566.--) gegenüber S.________ zum Preis von Fr. 900'000.--. Für den Fall der Zwangsversteigerung oder eines Freihandverkaufs der vier Stockwerkeinheiten tritt sie einen allfälligen, den Preis von Fr. 900'000.-- übersteigenden Mehrerlös zu 80 % an die Credit Suisse ab.
Am 21. Mai 2003 veräusserte S.________ die vier Stockwerkeigentumseinheiten zum Preis von Fr. 1,35 Mio. an die X.________ AG. Der Kaufpreis wurde getilgt durch das Verkäuferdarlehen im Betrag von Fr. 450'000.-- sowie durch Aufnahme einer Hypothek bei der Neuen Aargauer Bank von Fr. 900'000.--.
Am 15. Mai 2005 veräusserte die X.________ AG, nachdem sie Renovationsarbeiten vornehmen liess, die vier Stockwerkeinheiten für Fr. 1,6 Mio. weiter.

B.
Am 3. Juli 2007 wurde die X.________ AG für die Kantons- und Gemeindesteuern 2005 veranlagt. Im Einspracheverfahren setzte das Kantonale Steueramt Aargau in teilweiser Gutheissung der Einsprache den steuerbaren Reingewinn auf Fr. 68'059.-- und das steuerbare Eigenkapital auf Fr. 86'285.-- fest. Dabei rechnete es unter dem Titel "fiktives Darlehen S.________" den Saldo des Kontos 2065 Darlehen S.________ per 31. Dezember 2005 von Fr. 50'877.55 zum steuerbaren Reinertrag hinzu (Einspracheentscheid vom 24. April 2009).
Die X.________ AG führte Rekurs beim Steuerrekursgericht des Kantons Aargau. Dieses nahm eine reformatio in peius vor und erhöhte den steuerbaren Reingewinn auf Fr. 416'304.--, indem es die geldwerte Leistung (Fr. 50'877.--) um die bis Ende 2005 erfolgten Abschlagszahlungen an die Darlehensforderung von S.________ von insgesamt Fr. 399'122.-- erhöhte (Urteil vom 16. Juni 2011).
Eine Beschwerde der Steuerpflichtigen wies das Verwaltungsgericht des Kantons Aargau mit Urteil vom 7. März 2012 ab.

C.
Hiergegen führt die X.________ AG Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten mit den Anträgen, die Urteile des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau vom 7. März 2012 und des Steuerrekursgerichts vom 16. Juni 2011 sowie die darauf basierenden Veranlagungen seien aufzuheben; von der Erfassung einer verdeckten Gewinnausschüttung von Fr. 399'122.-- sei abzusehen und der steuerbare Reingewinn 2005 um diesen Betrag zu reduzieren.
Das Kantonale Steueramt Aargau beantragt Abweisung der Beschwerde. Das Verwaltungsgericht des Kantons Aargau und die Eidgenössische Steuerverwaltung haben auf eine Stellungnahme verzichtet.

Erwägungen:

1.
1.1 Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen den Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau über die Kantons- und Gemeindesteuern ist zulässig (Art. 82 f ., Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2 BGG; Art. 73 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 [SR 642.14]). Die Beschwerdeführerin ist durch den angefochtenen Entscheid berührt und zur Beschwerde legitimiert (Art. 103 lit. a BGG). Nicht zulässig ist der Antrag, auch die kantonal vorinstanzlichen Entscheide seien aufzuheben, da diese durch das verwaltungsgerichtliche Urteil ersetzt worden sind (Devolutiveffekt). Insoweit ist auf die Beschwerde nicht einzutreten. Immerhin gelten aber die Entscheide der unteren kantonalen Instanzen als inhaltlich mit angefochten (BGE 134 II 142 E. 1.4 S. 144 mit Hinweis).

1.2 Mit der Beschwerde kann die Verletzung von Bundesrecht gerügt werden (Art. 95 lit. a BGG). Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG), doch prüft es im Rahmen der allgemeinen Rüge- und Begründungspflicht (Art. 42 Abs. 2 , Art. 106 Abs. 2 BGG) grundsätzlich nur die geltend gemachten Rechtswidrigkeiten (BGE 133 II 249 E. 1.4.1 S. 254). Die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem Recht ist nur zu prüfen, wenn eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist (Art. 106 Abs. 2 BGG).

1.3 Die Auslegung und Anwendung des kantonalen Rechts prüft das Bundesgericht nur unter dem Gesichtswinkel der verfassungsmässigen Rechte und Grundsätze, insbesondere des Willkürverbots (Art. 9 BV). Im vorliegenden Verfahren geht es um die Anwendung von § 68 Abs. 1 lit. b Ziff. 5 des aargauischen Steuergesetzes vom 15. Januar 1998 (StG/AG; SAR 651.100). Diese Norm stimmt inhaltlich mit Art. 24 Abs. 1 lit. a des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) überein. Ein Gestaltungsspielraum zugunsten des kantonalen Gesetzgebers besteht nicht. Unter dieser Voraussetzung prüft das Bundesgericht praxisgemäss auch die Anwendung des harmonisierten kantonalen Rechts mit freier Kognition (BGE 134 II 207 E. 2 S. 210; Urteil 2C 272/2011 vom 5. Dezember 2011 E. 1.3 mit Hinweisen, in: StR 67 S. 128). Aus Gründen der vertikalen Steuerharmonisierung ist auch eine identische Auslegung der Vorschriften des StHG mit den Bestimmungen des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) anzustreben (vgl. BGE 133 II 114 E. 3.2 S. 116; Urteil 2C 272/2011 vom 5. Dezember 2011 E. 1.3 mit Hinweisen, in: StR 67 S. 128). Vorliegend ist die
Praxis zu Art. 58 DBG zu berücksichtigen.

1.4 Der von der Vorinstanz festgestellte Sachverhalt ist für das Bundesgericht grundsätzlich verbindlich, soweit er nicht offensichtlich unrichtig festgestellt worden ist oder die Feststellung auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruht (Art. 97 Abs. 1 , Art. 105 Abs. 1 und 2 BGG). Die Beschwerdeführerin rügt in verschiedener Hinsicht die Sachverhaltsfeststellungen der Vorinstanz als willkürlich und unvollständig. Ob die Rügen berechtigt sind, ist im Rahmen der materiellen Beurteilung der Beschwerde zu prüfen (vgl. E. 4 hiernach).

2.
Während das kantonale Steueramt im Einspracheentscheid nur den Saldo des Passivkontos 2065 Darlehen S.________ per 31. Dezember 2005 von Fr. 50'877.-- als geldwerte Leistung zum steuerbaren Reingewinn der Beschwerdeführerin hinzurechnete, nahm das Steuerrekursgericht eine Aufrechnung auch für die im Jahre 2005 erfolgten Rückzahlungen der Beschwerdeführerin des Darlehens an S.________ von insgesamt Fr. 399'122.-- vor (nebst der Aufrechnung von Fr. 50'877.-- gemäss Einspracheentscheid, die es bestätigte). Das kantonale Verwaltungsgericht wies die bei ihm erhobene Beschwerde ab. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beantragt die Beschwerdeführerin nur mehr die Aufhebung der Aufrechnung im Betrag von Fr. 399'122.--. Die steuerliche Behandlung des Saldos des Darlehens per 31. Dezember 2005 von Fr. 50'877.-- gilt damit als anerkannt und bildet nicht mehr Streitgegenstand.

3.
3.1 Der steuerbare Reingewinn der juristischen Personen setzt sich gemäss Art. 58 Abs. 1 DBG zusammen aus: (lit. a) dem Saldo der Erfolgsrechnung unter Berücksichtigung des Saldovortrages des Vorjahres, (lit. b) allen vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung ausgeschiedenen Teilen des Geschäftsergebnisses, die nicht zur Deckung von geschäftsmässig begründetem Aufwand verwendet werden sowie (lit. c) den der Erfolgsrechnung nicht gutgeschriebenen Erträgen mit Einschluss der Kapital-, Aufwertungs- und Liquidationsgewinne. In Betracht fällt hier lit. b. Mit dieser Vorschrift stimmen Art. 24 Abs. 1 lit. a StHG und § 68 Abs. 1 lit. b Ziff. 5 StG/AG inhaltlich überein.
Zum steuerbaren Reingewinn gehören gemäss Art. 58 Abs. 1 lit. b DBG namentlich Zuwendungen der Gesellschaft an die Anteilsinhaber oder ihnen nahestehende Dritte, die einem Aussenstehenden nicht oder zumindest nicht im gleichen Mass gewährt würden. Der Grundtatbestand solcher geldwerter Leistungen ist nach der Rechtsprechung immer dann anzunehmen, wenn (a) die Gesellschaft keine oder keine gleichwertige Gegenleistung erhält, (b) der Aktionär direkt oder indirekt (z.B. über eine ihm nahestehende Person oder Unternehmung) einen Vorteil erhält, der einem Dritten unter gleichen Bedingungen nicht zugebilligt worden wäre, die Leistung also insofern ungewöhnlich ist, und (c) der Charakter dieser Leistung für die Gesellschaftsorgane erkennbar war (BGE 131 II 593 E. 5.1 S. 607; Urteile 2C 272/2011 vom 5. Dezember 2011 E. 3.1 und 3.2.1; 2C 265/2009 vom 1. September 2009 E. 2.1, in: StR 64/2009 S. 915; 2A.204/2006 vom 22. Juni 2007 E. 6, in: RtiD 2008 I pag. 946; je mit Hinweisen).
Als geldwerte Leistungen gelten insbesondere Ertragsverzichte zugunsten des Aktionärs oder einer ihm nahestehenden Person, die bei der Gesellschaft zu einer entsprechenden Kürzung des in der Erfolgsrechnung ausgewiesenen Gewinnes führen. Solche Ertragsverzichte liegen vor, wenn die Gesellschaft auf ihr zustehende Einnahmen ganz oder teilweise zugunsten des Aktionärs oder diesem nahestehender Personen verzichtet bzw. wenn diese nicht jene Gegenleistung erbringen, welche die Gesellschaft von einem unbeteiligten Dritten fordern würde (BGE 138 II 57 E. 2.2 S. 59 f.; Urteil 2C 862/2011 vom 13. Juni 2012 E. 2.1; je mit weiteren Hinweisen).

3.2 Im Bereich der geldwerten Leistungen gilt die Grundregel, dass die Steuerbehörde die Beweislast für steuerbegründende und -erhöhende Tatsachen trägt, die steuerpflichtige Gesellschaft dagegen diejenige für all das, was die Steuer aufhebt oder mindert. Der Behörde obliegt insbesondere der Nachweis dafür, dass die Gesellschaft eine Leistung erbracht hat und dieser keine oder keine angemessene Gegenleistung gegenübersteht. Hat die Behörde ein solches Missverhältnis zwischen Leistung und Gegenleistung dargetan, so ist es Sache der steuerpflichtigen Gesellschaft, die damit begründete Vermutung zu entkräften. Gelingt ihr das nicht, trägt sie die Folgen der Beweislosigkeit. Das gilt insbesondere dann, wenn sie Zahlungen leistet, die weder buchhalterisch erfasst noch belegt sind (vgl. BGE 133 II 153 E. 4.3 S. 158; 121 II 257 E. 4c/aa S. 266; 119 Ib 431 E. 2c S. 435; Urteil 2C 88/2011 vom 3. Oktober 2011 E. 2.1.2, in: RDAF 2012 II 131).

4.
Die Beschwerdeführerin rügt einen unvollständigen und teilweise willkürlich festgestellten Sachverhalt, weshalb zuerst hinsichtlich der Tatfragen Klarheit herrschen muss, bevor die Rechtsfrage entschieden werden kann.

4.1 Vorliegend geht die Vorinstanz von einem einzigen Darlehen aus, obschon S.________ der Beschwerdeführerin mit Vertrag vom 10. Januar 2003 ein zinsloses Darlehen in der Höhe von Fr. 450'000.-- versprach und beim Kauf der vier Reihen-Einfamilienhäuser vom 21. Mai 2003 der Beschwerdeführerin unter Anrechnung an den Kaufpreis erneut ein Darlehen im Betrag von Fr. 450'000.-- einräumte. Es scheint, dass die Beschwerdeführerin und S.________ mit dem Darlehensvertrag vom 10. Januar 2003 das Kaufgeschäft und dessen Finanzierung intern vorbereitet haben, noch bevor die Vereinbarung vom 22./26. April 2003 mit der Credit Suisse zustande kam. Im Darlehensvertrag vom 10. Januar 2003 wird denn auch ausdrücklich auf die vier Reihen-Einfamilienhäuser hingewiesen und vereinbart, dass das Darlehen zur Rückzahlung fällig werde, sobald die Beschwerdeführerin als Eigentümerin der Liegenschaften diese an Dritte übertrage. Nach den Feststellungen der Vorinstanz wurde auch kein weiterer Geldfluss festgestellt. Die Vorinstanz hat den Sachverhalt somit nicht unvollständig oder willkürlich erwahrt, wenn sie lediglich von einem Darlehen des Verkäufers S.________ ausging. Das ist auch unbestritten.

4.2 Es steht sodann fest, dass die Beschwerdeführerin die fraglichen Liegenschaften am 21. Mai 2003 für Fr. 1,35 Mio. erwarb. Über die Zahlungsmodalitäten enthält der Kaufvertrag keine Bestimmungen. Doch ist die Sachdarstellung der Beschwerdeführerin anerkannt, wonach sie die Kaufpreisforderung im Teilbetrag von Fr. 900'000.-- durch eine Bank finanzierte und den Restbetrag von Fr. 450'000.-- in Form des bereits erwähnten Darlehens des Verkäufers stehen liess.
Dieses Darlehen wurde, was ebenfalls unbestritten ist, im Jahr 2005 durch die Beschwerdeführerin grösstenteils zurückbezahlt (Saldo des Passivkontos Darlehen S.________ per 31. Januar 2005: Fr. 50'877.55).

4.3 Schliesslich steht auch ausser Frage, dass die Beschwerdeführerin von der Credit Suisse eine Teilforderung in der Höhe von Fr. 1,5 Mio. mit einem Einschlag von Fr. 600'000.-- erwarb, jedoch darauf verzichtete, sie gegenüber S.________ geltend zu machen. Die Beschwerdeführerin bestätigt selbst, dass sie nie die Absicht gehabt habe, gegenüber diesem eine zusätzliche Forderung durchzusetzen (vgl. Beschwerde Ziff. 4.2 S. 11). Allerdings relativiert sie sogleich, dass eine über Fr. 900'000.-- hinausgehende Forderung nie eingefordert werden könne. Insofern misst die Beschwerdeführerin selbst der Forderung von Fr. 900'000.-- eine gewisse Werthaftigkeit zu.
Nicht belegt ist indessen die Bemerkung der Beschwerdeführerin, dass diese Forderung verbucht worden sei. Gemäss den Feststellungen des Kantonalen Steueramts wurde am 30. Mai 2003 die Buchung Liegenschaft an Bank, Kaufpreis A.________, Fr. 900'000.--, vorgenommen. Das hat mit der Verbuchung der zedierten Forderung gegenüber S.________ nichts zu tun. Vielmehr ist in tatsächlicher Hinsicht davon auszugehen, dass die Forderung der Beschwerdeführerin gegenüber S.________ weder im Nominalbetrag, noch in der Höhe des Kaufpreises verbucht wurde.

4.4 Damit steht der rechtserhebliche Sachverhalt fest. Die Vorinstanz hat diesen keineswegs willkürlich oder unvollständig festgestellt oder gewürdigt, wie die Beschwerdeführerin rügt. Vielmehr hat der Präsident des Verwaltungsgerichts mit Beweisauflage vom 19. Januar 2012 versucht, über den bekannten Sachverhalt hinaus genaueren Aufschluss über die zwischen der Beschwerdeführerin und S.________ bestehenden Vereinbarungen zu erhalten, blieb aber diesbezüglich erfolglos (s. angefochtenes Urteil E. 2.3). Die Rüge der unvollständigen und willkürlichen Sachverhaltsfeststellung ist somit unbegründet.

5.
5.1 Die Vorinstanz erblickt die geldwerte Leistung darin, dass die Beschwerdeführerin die restanzliche Forderung von Fr. 600'000.-- (Nominalwert von Fr. 1,5 Mio. abzüglich Abtretungspreis von Fr. 900'000.--) gegenüber S.________, die sie von der Credit Suisse durch Zession erworben hatte, nicht mit dessen Gegenforderung aus dem Darlehen von Fr. 450'000.-- verrechnet, sondern Rückzahlungen vorgenommen und damit zugunsten von S.________ auf den entsprechenden Ertrag verzichtet hat.
Demgegenüber wendet die Beschwerdeführerin ein: Der Nominalwert einer Forderung könne dann nicht als Verkehrswert gelten, wenn die Verlustwahrscheinlichkeit eine tiefere Bewertung rechtfertige. Im vorliegenden Fall gehe aus den Akten einwandfrei hervor, dass die Credit Suisse in einer Saldovereinbarung vom 25. März 2003 gegenüber S.________ auf eine Forderung von über Fr. 3 Mio. verzichtet und sich mit einem Betrag von Fr. 250'000.-- begnügt habe. Der Verzicht der Bank beim Geschäft "A.________" (Inhaberschuldbriefe) belaufe sich auf Fr. 1'045'566.--. Mit diesem Verhalten dokumentiere die Credit Suisse, dass S.________ zahlungsunfähig gewesen sei. Hinzu kämen massive Steuerschulden von S.________. Dennoch hätten die Vorinstanzen die Problematik der Verlustwahrscheinlichkeit nicht geprüft und auch nicht berücksichtigt, dass die Beschwerdeführerin einen allfälligen Mehrerlös beim Weiterverkauf der Liegenschaften zu 80 % an die Credit Suisse abliefern müsse. Das stelle eine Rechtsverweigerung und eine Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör dar.

5.2 Die von der Vorinstanz aus dem festgestellten Sachverhalt gezogenen rechtlichen Schlüsse überzeugen:
Der Kaufpreis für die Liegenschaften wurde einerseits durch eine Bankhypothek (Fr. 900'000.--) und andererseits durch das Verkäuferdarlehen (Fr. 450'000.--) finanziert. Dieses Darlehen ist nicht fiktiv, sondern real und wertmässig durch den Kaufgegenstand unterlegt. Es wurde denn auch durch die Beschwerdeführerin im Konto Darlehen S.________ unter die Passiven eingestellt (Bilanz per 31. Dezember 2003).
In der Folge nahm die Beschwerdeführerin auf diesem Darlehen im Jahr 2005 jedoch Rückzahlungen vor (Wert per 31. Dezember 2004 Fr. 450'000.--; Wert per 31. Dezember 2005 Fr. 50'877.55). Dies obwohl sie gegenüber S.________ über eine Forderung von Fr. 1,5 Mio. verfügte und die Voraussetzungen für eine Verrechnung (Art. 120 ff . OR) erfüllt waren. Durch den Verzicht hat sie S.________ in Form von Darlehensrückzahlungen eine geldwerte Leistung erbracht und den eigenen Ertrag dadurch geschmälert. Inwiefern die Verrechnung wegen Überschuldung und Steuerschulden von S.________ ausgeschlossen gewesen sein soll, ist nicht ersichtlich und wird durch die Beschwerdeführerin nicht dargelegt. Die Verrechnung nach Art. 120 OR kann namentlich auch gegenüber einer überschuldeten Person erklärt werden. Es ist eine Eigentümlichkeit der Verrechnung, dass sie dem Gläubiger auch Sicherheit gewährt, wenn die Forderung bestritten oder der Schuldner illiquid ist (vgl. GUHL/KOLLER, Das Schweizerische Obligationenrecht, 9. Aufl. 2000, § 37 N. 2 S. 297 f.; ALFRED KOLLER, Schweizerisches Obligationenrecht, Allgemeiner Teil, 3. Aufl. 2009, § 66 N. 25 S. 1065).

5.3 Wohl müsste an sich erwogen werden, ob die geldwerte Leistung nicht bereits in der Tatsache zu sehen ist, dass die Beschwerdeführerin die gegenüber S.________ erworbene Forderung nicht verbuchte, und zwar weder zum Nominalwert (Fr. 1,5 Mio.) noch zum Übernahmewert (Fr. 900'000.--). Allerdings müsste auf einer solchen Buchung sofort auch eine Wertberichtigung wegen der Illiquidität des Schuldners vorgenommen werden. Eine Aufrechnung der geldwerten Leistung infolge Nichtverbuchung der Forderung wäre somit zwingend mit einer Wertberichtigung verknüpft. Doch hat die Beschwerdeführerin selbst keine Anstalten unternommen, die Forderung gegenüber S.________ buchmässig, geschweige denn buchhalterisch korrekt zu erfassen. Bei dieser Sachlage kann der Vorinstanz nicht vorgeworfen werden, sie habe Bundesrecht verletzt, wenn sie die Besteuerung der geldwerten Leistung auf den Zeitpunkt des Verzichts auf die Verrechnung (im Jahr 2005) verlegte. Entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin liegt darin keine Verletzung des Grundsatzes der periodengerechten Besteuerung und auch kein Widerspruch zum Einspracheentscheid 2003, zumal dort in den Erwägungen eine Aufrechnung (von damals Fr. 50'877.--) in der Steuerperiode 2005 in Aussicht gestellt
wurde.

6.
6.1 Fraglich ist, ob S.________ als eine der Beschwerdeführerin nahestehende Person zu qualifizieren ist. Die Vorinstanz hat die Frage bejaht. Sie geht davon aus, dass nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung der Begriff der nahestehenden Person in dem Sinne objektiviert sei, dass vom quantitativen Element (Leistung und Gegenleistung) auf das qualitative Merkmal der Verbundenheit zwischen Gesellschafter und dem Dritten geschlossen werden könne. Das ist nur bedingt richtig. Die Ungewöhnlichkeit der Leistung (insbesondere das Missverhältnis zwischen Leistung und Gegenleistung im Drittvergleich) ist lediglich ein Indiz (neben anderen), dass die geldwerte Leistung aufgrund persönlicher Merkmale, insbesondere einer engen Beziehung zwischen Gesellschaft oder Beteiligungsinhaber und dem begünstigten Dritten, erbracht worden ist (Urteile vom 17. September 1976 E. 3a, in: ASA 45 S. 595; A.656/1987 vom 24. November 1988 E. 4). Fehlt der direkte Beweis, muss sich die Annahme, die Leistung sei dem Aktionär oder einer ihm nahestehenden Person zugekommen, aufgrund der gesamten Umstände "gebieterisch aufdrängen", so dass eine andere Erklärung gar nicht möglich ist (vgl. BGE 115 Ib 274 E. 9b S. 279). Massgebend ist daher stets eine
Gesamtbetrachtung. Allein der Drittvergleich genügt für diese Annahme nicht. Das wird in einem Teil der Lehre - die im Übrigen zu Recht das Erfordernis der besonderen Beziehung zwischen Gesellschaft bzw. dem massgeblich Beteiligten und der begünstigten Person hervorhebt - übersehen (s. die Nachweise bei Brülisauer/Poltera, in: Schweizerisches Steuerrecht, Band I/2a, 2. Aufl. 2008, N. 133 f. zu Art. 58 DBG).

6.2 Diese Indizien sind vorliegend ohne Weiteres gegeben. Nicht nur ist der Verzicht auf die Geltendmachung der Verrechnung der abgetretenen Forderung von nominal Fr. 1,5 Mio. mit dem Verkäuferdarlehen von Fr. 450'000.-- höchst ungewöhnlich. Vielmehr weist auch die Beschwerdeführerin darauf hin, dass von Anfang an keine Absicht bestanden habe, die von der Credit Suisse zessionsweise erworbene Forderung gegenüber S.________ geltend zu machen. Auch betont die Beschwerdeführer ihre langjährigen geschäftlichen Beziehungen zu S.________. Dann ist aber unerfindlich, weshalb die Beschwerdeführerin nebst der Finanzierung des Kaufpreises der Liegenschaften (Übernahme der neuen Bankhypothek von Fr. 900'000.--; Rückzahlung des Verkäuferdarlehens von Fr. 450'000.--) für die Abtretung der Forderung der Credit Suisse gegenüber S.________ Fr. 900'000.-- bezahlte. Es müssten schon geschäftliche Gründe für den Erwerb der minderwertigen Forderung gegenüber S.________ von der Credit Suisse durch die Beschwerdeführerin und deren Verzicht auf Verrechnung dieser Forderung mit dem Verkäuferdarlehen plausibel gemacht werden, wenn nicht angenommen werden soll, dass der Verzicht auf Geltendmachung der Verrechnung allein aus Gründen der Begünstigung des
Verkäufers erfolgte.

7.
Daraus ergibt sich, dass die Aufrechnung der geldwerten Leistung zu Recht erfolgte. Die Beschwerde erweist sich somit als unbegründet und ist abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist. Als unterliegende Partei hat die Beschwerdeführerin die Gerichtskosten zu tragen (Art. 65 und 66 Abs. 1 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 3'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird der Beschwerdeführerin, dem Steueramt des Kantons Aargau, dem Verwaltungsgericht des Kantons Aargau, 2. Kammer, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 19. November 2012

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Zünd

Der Gerichtsschreiber: Wyssmann

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 86 Vorinstanzen im Allgemeinen - 1 Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
¹	Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
^a	des Bundesverwaltungsgerichts;
^b	des Bundesstrafgerichts;
^c	der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^d	letzter kantonaler Instanzen, sofern nicht die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht zulässig ist.
²	Die Kantone setzen als unmittelbare Vorinstanzen des Bundesgerichts obere Gerichte ein, soweit nicht nach einem anderen Bundesgesetz Entscheide anderer richterlicher Behörden der Beschwerde an das Bundesgericht unterliegen.
³	Für Entscheide mit vorwiegend politischem Charakter können die Kantone anstelle eines Gerichts eine andere Behörde als unmittelbare Vorinstanz des Bundesgerichts einsetzen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 103 Aufschiebende Wirkung - 1 Die Beschwerde hat in der Regel keine aufschiebende Wirkung.
¹	Die Beschwerde hat in der Regel keine aufschiebende Wirkung.
²	Die Beschwerde hat im Umfang der Begehren aufschiebende Wirkung:
^a	in Zivilsachen, wenn sie sich gegen ein Gestaltungsurteil richtet;
^b	in Strafsachen, wenn sie sich gegen einen Entscheid richtet, der eine unbedingte Freiheitsstrafe oder eine freiheitsentziehende Massnahme ausspricht; die aufschiebende Wirkung erstreckt sich nicht auf den Entscheid über Zivilansprüche;
^c	in Verfahren auf dem Gebiet der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen, wenn sie sich gegen eine Schlussverfügung oder gegen jede andere Verfügung richtet, welche die Übermittlung von Auskünften aus dem Geheimbereich oder die Herausgabe von Gegenständen oder Vermögenswerten bewilligt;
^d	in Verfahren auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuersachen.
³	Der Instruktionsrichter oder die Instruktionsrichterin kann über die aufschiebende Wirkung von Amtes wegen oder auf Antrag einer Partei eine andere Anordnung treffen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 95 Schweizerisches Recht - Mit der Beschwerde kann die Verletzung gerügt werden von:
^a	Bundesrecht;
^b	Völkerrecht;
^c	kantonalen verfassungsmässigen Rechten;
^d	kantonalen Bestimmungen über die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen und über Volkswahlen und -abstimmungen;
^e	interkantonalem Recht.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 106 Rechtsanwendung - 1 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
¹	Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
²	Es prüft die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 24 Allgemeines - 1 Der Gewinnsteuer unterliegt der gesamte Reingewinn. Dazu gehören auch:
¹	Der Gewinnsteuer unterliegt der gesamte Reingewinn. Dazu gehören auch:
^a	der der Erfolgsrechnung belastete, geschäftsmässig nicht begründete Aufwand;
^b	die der Erfolgsrechnung nicht gutgeschriebenen Erträge, Kapital-, Liquidations- und Aufwertungsgewinne;
^c	die Zinsen auf verdecktem Eigenkapital (Art. 29a).
²	Kein steuerbarer Gewinn entsteht durch:
^a	Kapitaleinlagen von Mitgliedern von Kapitalgesellschaften und Genossenschaften einschliesslich Aufgelder und Leistungen à fonds perdu:
^b	Verlegung des Sitzes, der Verwaltung, eines Geschäftsbetriebes oder einer Betriebsstätte in einen andern Kanton, soweit keine Veräusserungen oder buchmässigen Aufwertungen vorgenommen werden;
^c	Kapitalzuwachs aus Erbschaft, Vermächtnis oder Schenkung.
³	Stille Reserven einer juristischen Person werden bei Umstrukturierungen, insbesondere im Fall der Fusion, Spaltung oder Umwandlung, nicht besteuert, soweit die Steuerpflicht in der Schweiz fortbesteht und die bisher für die Gewinnsteuer massgeblichen Werte übernommen werden:
^a	bei der Umwandlung in eine Personenunternehmung oder in eine andere juristische Person;
^b	bei der Auf- oder Abspaltung einer juristischen Person, sofern ein oder mehrere Betriebe oder Teilbetriebe übertragen werden und soweit die nach der Spaltung bestehenden juristischen Personen einen Betrieb oder Teilbetrieb weiterführen;
^c	beim Austausch von Beteiligungs- oder Mitgliedschaftsrechten anlässlich von Umstrukturierungen oder von fusionsähnlichen Zusammenschlüssen;
^d	bei der Übertragung von Betrieben oder Teilbetrieben, sowie von Gegenständen des betrieblichen Anlagevermögens auf eine inländische Tochtergesellschaft. Als Tochtergesellschaft gilt eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, an der die übertragende Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft zu mindestens 20 Prozent am Grund- oder Stammkapital beteiligt ist.109
^3bis	Überträgt eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft eine Beteiligung auf eine ausländische Konzerngesellschaft, so wird für die Differenz zwischen dem Gewinnsteuerwert und dem Verkehrswert der Beteiligung die Besteuerung aufgeschoben.110 Der Steueraufschub entfällt, wenn die übertragene Beteiligung an einen konzernfremden Dritten veräussert wird, wenn die Gesellschaft, deren Beteiligungsrechte übertragen wurden, ihre Aktiven und Passiven in wesentlichem Umfang veräussert oder wenn sie liquidiert wird.111
^3ter	Bei einer Übertragung auf eine Tochtergesellschaft nach Absatz 3 Buchstabe d werden die übertragenen stillen Reserven im Verfahren nach Artikel 53 nachträglich besteuert, soweit während den der Umstrukturierung nachfolgenden fünf Jahren die übertragenen Vermögenswerte oder Beteiligungs- oder Mitgliedschaftsrechte an der Tochtergesellschaft veräussert werden; die Tochtergesellschaft kann in diesem Fall entsprechende, als Gewinn versteuerte stille Reserven geltend machen.112
^3quater	Zwischen inländischen Kapitalgesellschaften und Genossenschaften, welche nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse durch Stimmenmehrheit oder auf andere Weise unter einheitlicher Leitung einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft zusammengefasst sind, können direkt oder indirekt gehaltene Beteiligungen von mindestens 20 Prozent am Grund- oder Stammkapital einer anderen Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, Betriebe oder Teilbetriebe sowie Gegenstände des betrieblichen Anlagevermögens zu den bisher für die Gewinnsteuer massgeblichen Werten übertragen werden. Vorbehalten bleibt die Übertragung auf eine inländische Tochtergesellschaft nach Absatz 3 Buchstabe d.113 114
^3quinquies	Werden im Fall einer Übertragung nach Absatz 3quater während der nachfolgenden fünf Jahre die übertragenen Vermögenswerte veräussert oder wird während dieser Zeit die einheitliche Leitung aufgegeben, so werden die übertragenen stillen Reserven im Verfahren nach Artikel 53 nachträglich besteuert. Die begünstigte juristische Person kann in diesem Fall entsprechende, als Gewinn versteuerte stille Reserven geltend machen. Die im Zeitpunkt der Sperrfristverletzung unter einheitlicher Leitung zusammengefassten inländischen Kapitalgesellschaften und Genossenschaften haften für die Nachsteuer solidarisch.115
⁴	Die Bestimmungen über Ersatzbeschaffungen (Art. 8 Abs. 4), über Abschreibungen (Art. 10 Abs. 1 Bst. a), über Rückstellungen (Art. 10 Abs. 1 Bst. b) und über den Verlustabzug (Art. 10 Abs. 1 Bst. c) gelten sinngemäss.
^4bis	Beim Ersatz von Beteiligungen können die stillen Reserven auf eine neue Beteiligung übertragen werden, sofern die veräusserte Beteiligung mindestens 10 Prozent des Grund- oder Stammkapitals oder mindestens 10 Prozent des Gewinns und der Reserven der anderen Gesellschaft ausmacht und diese Beteiligung während mindestens eines Jahres im Besitz der Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft war.116
⁵	Leistungen, welche gemischtwirtschaftliche, im öffentlichen Interesse tätige Unternehmen überwiegend an nahe stehende Personen erbringen, sind zum jeweiligen Marktpreis, zu den jeweiligen Gestehungskosten zuzüglich eines angemessenen Aufschlages oder zum jeweiligen Endverkaufspreis abzüglich einer angemessenen Gewinnmarge zu bewerten; das Ergebnis eines jeden Unternehmens ist entsprechend zu berichtigen.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 58 Allgemeines - 1 Der steuerbare Reingewinn setzt sich zusammen aus:
¹	Der steuerbare Reingewinn setzt sich zusammen aus:
^a	dem Saldo der Erfolgsrechnung unter Berücksichtigung des Saldovortrages des Vorjahres;
^b	allen vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung ausgeschiedenen Teilen des Geschäftsergebnisses, die nicht zur Deckung von geschäftsmässig begründetem Aufwand verwendet werden, wie insbesondere:
^c	den der Erfolgsrechnung nicht gutgeschriebenen Erträgen, mit Einschluss der Kapital-, Aufwertungs- und Liquidationsgewinne, vorbehältlich Artikel 64. ...133
²	Der steuerbare Reingewinn juristischer Personen, die keine Erfolgsrechnung erstellen, bestimmt sich sinngemäss nach Absatz 1.
³	Leistungen, welche gemischtwirtschaftliche, im öffentlichen Interesse tätige Unternehmen überwiegend an nahe stehende Personen erbringen, sind zum jeweiligen Marktpreis, zu den jeweiligen Gestehungskosten zuzüglich eines angemessenen Aufschlages oder zum jeweiligen Endverkaufspreis abzüglich einer angemessenen Gewinnmarge zu bewerten; das Ergebnis eines jeden Unternehmens ist entsprechend zu berichtigen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 97 Unrichtige Feststellung des Sachverhalts - 1 Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
¹	Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
²	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so kann jede unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts gerügt werden.86

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 105 Massgebender Sachverhalt - 1 Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
¹	Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
²	Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht.
³	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so ist das Bundesgericht nicht an die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz gebunden.95

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 120 - 1 Wenn zwei Personen einander Geldsummen oder andere Leistungen, die ihrem Gegenstande nach gleichartig sind, schulden, so kann jede ihre Schuld, insofern beide Forderungen fällig sind, mit ihrer Forderung verrechnen.
¹	Wenn zwei Personen einander Geldsummen oder andere Leistungen, die ihrem Gegenstande nach gleichartig sind, schulden, so kann jede ihre Schuld, insofern beide Forderungen fällig sind, mit ihrer Forderung verrechnen.
²	Der Schuldner kann die Verrechnung geltend machen, auch wenn seine Gegenforderung bestritten wird.
³	Eine verjährte Forderung kann zur Verrechnung gebracht werden, wenn sie zurzeit, wo sie mit der andern Forderung verrechnet werden konnte, noch nicht verjährt war.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 65 Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten bestehen in der Gerichtsgebühr, der Gebühr für das Kopieren von Rechtsschriften, den Auslagen für Übersetzungen, ausgenommen solche zwischen Amtssprachen, und den Entschädigungen für Sachverständige sowie für Zeugen und Zeuginnen.
¹	Die Gerichtskosten bestehen in der Gerichtsgebühr, der Gebühr für das Kopieren von Rechtsschriften, den Auslagen für Übersetzungen, ausgenommen solche zwischen Amtssprachen, und den Entschädigungen für Sachverständige sowie für Zeugen und Zeuginnen.
²	Die Gerichtsgebühr richtet sich nach Streitwert, Umfang und Schwierigkeit der Sache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien.
³	Sie beträgt in der Regel:
^a	in Streitigkeiten ohne Vermögensinteresse 200-5000 Franken;
^b	in den übrigen Streitigkeiten 200-100 000 Franken.
⁴	Sie beträgt 200-1000 Franken und wird nicht nach dem Streitwert bemessen in Streitigkeiten:
^a	über Sozialversicherungsleistungen;
^b	über Diskriminierungen auf Grund des Geschlechts;
^c	aus einem Arbeitsverhältnis mit einem Streitwert bis zu 30 000 Franken;
^d	nach den Artikeln 7 und 8 des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 200223.
⁵	Wenn besondere Gründe es rechtfertigen, kann das Bundesgericht bei der Bestimmung der Gerichtsgebühr über die Höchstbeträge hinausgehen, jedoch höchstens bis zum doppelten Betrag in den Fällen von Absatz 3 und bis zu 10 000 Franken in den Fällen von Absatz 4.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.

BGG:	42 65 66 82 86 95 97 103 105 106
BV:	9
DBG:	58
OR:	120
StHG:	24