A-2572/2021 - 2022-10-19 - Impôts indirects - Steuerperioden 2013 bis 2017

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I

A-2572/2021

Urteil vom 19. Oktober 2022

Richter Jürg Steiger (Vorsitz),

Besetzung Richter Raphaël Gani, Richter Keita Mutombo,

Gerichtsschreiber Roger Gisclon.

A._______ GmbH,
vertreten durch
Parteien Pierre Scheuner, Fürsprecher, und
Patrick Loosli, LL.M.,
Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Mehrwertsteuer,
Vorinstanz.

Gegenstand Steuerperioden 2013 bis 2017.

Sachverhalt:

A.
Die A._______ GmbH (fortan: Steuerpflichtige) bezweckt gemäss Handelsregister die Vermarktung von Rundholz und Waldprodukten sowie die Vermittlung und Vermarktung von Dienstleistungen im Waldbereich. Weitere Leistungen der Gesellschaft sind die Beratung und Unterstützung im Bereich des Holzmarktes für Waldbesitzer und Forstbetriebe, die Mitglied sind, die Förderung der Verwendung von (...) Holz und die Zusammenarbeit mit anderen Organisationen, für die Wald und Holz im Vordergrund stehen. Die Steuerpflichtige ist seit dem (Datum) im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen bei der ESTV eingetragen.

B.
Im Juni 2018 führte die ESTV bei der Steuerpflichtigen eine Kontrolle vor Ort betreffend die Steuerperioden 2013 bis 2017 durch. Daraus resultierte die Einschätzungsmitteilung (EM) Nr. 367'410 vom 13. März 2019, worin die ESTV die Steuerforderung für die kontrollierten Steuerperioden 2013 bis 2017 auf CHF 106'953 festsetzte und die Differenz zwischen Steuerforderung und der von der Steuerpflichtigen deklarierten Steuer (Vorsteuerüberhang) in der Höhe von CHF 1'341'876 zugunsten der ESTV zzgl. Verzugszins geltend machte. Die Aufrechnung erfolgte im Wesentlichen für Leistungen der Steuerpflichtigen im Rahmen der «Bewirtschaftung von Wäldern» (Ziff. 2 der EM Nr. 367'410 vom 13. März 2019) bzw. auf Grundlage von Rechnungen, welche die Steuerpflichtige an die Waldeigentümer ausgestellt hat. Demnach hat die Steuerpflichtige den Waldeigentümern jeweils Holz «ab Stock» unter Abzug der Holzernte- und Transportkosten sowie unter Geltendmachung eines Koordinationsabzuges abgekauft. Die vorgenannten auf den Rechnungen ausgewiesenen Abzüge und Kosten wurden von der Steuerpflichtigen als Entgeltsminderung behandelt. Die ESTV ist der Ansicht, dass es sich hierbei nicht um eine Entgeltsminderung, sondern um eine Verrechnung von Leistungen handelt, wonach die Leistungen separat für die Bemessungsgrundlage der Steuer heranzuziehen sind.

C.
Mittels Schreiben vom 10. April 2019 liess die Steuerpflichtige die in der EM Nr. 367'410 vom 13. März 2019 vorgenommene Korrektur betreffend die «Bewirtschaftung von Wäldern» bestreiten und beantragte sinngemäss, dass diesbezüglich keine Korrektur vorzunehmen sei.

D.
Mit Verfügung vom 20. August 2020 wies die ESTV die Vorbringen der Steuerpflichtigen ab und bestätigte die unter Ziff. 2 der EM Nr. 367'410 vom 13. März 2019 vorgenommenen Aufrechnungen.

E.
Mit Eingabe vom 21. September 2020 erhob die Steuerpflichtige Einsprache und beantragte, dass die Verfügung vom 20. August 2020 aufzuheben und die Steuerforderung um die unter Ziff. 2 der EM Nr. 367'410 vom 13. März 2019 erfolgten Aufrechnungen zu korrigieren sei.

Die Steuerpflichtige brachte in ihrer Einsprache hauptsächlich vor, dass die Festsetzungsverjährung bezüglich der Jahre 2013 und 2014 eingetreten sei und der Sachverhalt fehlerhaft festgestellt worden sei, weshalb betreffend die «Bewirtschaftung von Wäldern» keine Verrechnungen von Leistungen, sondern Entgeltsminderungen vorliegen würden.

F.
Die Einsprache der Steuerpflichtigen wurde seitens der ESTV mit Einspracheentscheid vom 29. April 2021 abgewiesen und die mit der EM Nr. 367'410 vom 13. März 2019 bzw. mit der Verfügung vom 20. August 2020 festgesetzte Steuerforderung für die Steuerperioden 2013 bis 2017 bestätigt.

G.
Gegen den Einspracheentscheid vom 29. April 2021 erhob die Steuer-pflichtige (fortan: Beschwerdeführerin) mit Eingabe vom 31. Mai 2021 Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht. Sie beantragt, der Einspracheentscheid vom 29. April 2021 sei aufzuheben und die Steuerforderung sei wie folgt festzusetzen:

2013 auf CHF 269'522 zugunsten der Beschwerdeführerin

2014 auf CHF 314'322 zugunsten der Beschwerdeführerin

2015 auf CHF 243'737 zugunsten der Beschwerdeführerin

2016 auf CHF 233'823 zugunsten der Beschwerdeführerin

2017 auf CHF 173'330 zugunsten der Beschwerdeführerin

Die Steuernachforderung der Steuerperioden 2013 bis 2017 sei somit um CHF 1'341'686 auf CHF 190 zu reduzieren; unter Kosten- und Entschädigungsfolge zu Lasten der ESTV.

Damit stellt sich die Beschwerdeführerin weiterhin gegen die in Ziff. 2 der EM Nr. 367'410 vom 13. März 2019 erfolgte Steuernachbelastung unter dem Titel «Bewirtschaftung von Wäldern». Zur Begründung bringt die Beschwerdeführerin im Wesentlichen vor, dass betreffend die Steuerperioden 2013 und 2014 die Festsetzungsverjährung eingetreten sei und dass der Sachverhalt fehlerhaft festgestellt worden sei, weshalb betreffend die «Bewirtschaftung von Wäldern» keine Verrechnungen von Leistungen, sondern Entgeltsminderungen vorliegen würden.

H.
Mit Vernehmlassung vom 9. Juli 2021 beantragt die ESTV (fortan auch: Vorinstanz), die von der Beschwerdeführerin am 31. Mai 2021 beim Bundesverwaltungsgericht erhobene Beschwerde gegen den Einspracheentscheid der ESTV vom 29. April 2021 sei unter Kostenfolge zulasten der Beschwerdeführerin abzuweisen.

I.
Auf die einzelnen Vorbringen der Parteien und die eingereichten Akten wird nachfolgend insoweit eingegangen, als sie für den vorliegenden Entscheid wesentlich sind.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.

1.1 Das Bundesverwaltungsgericht beurteilt Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (VGG, SR 173.32) gegeben ist (Art. 31 VGG). Eine solche Ausnahme liegt nicht vor. Der angefochtene Entscheid ist eine Verfügung im Sinne von Art. 5 VwVG. Die ESTV ist zudem eine Vorinstanz des Bundesverwaltungsgerichts (vgl. Art. 33 VGG). Dieses ist daher für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde zuständig. Das Verfahren richtet sich nach dem VwVG, soweit das VGG oder das Mehrwertsteuergesetz vom 12. Juni 2009 (MWSTG, SR 641.20) nichts anderes bestimmen (Art. 37 VGG, vgl. Art. 81 Abs. 1 MWSTG).

1.2 Die Beschwerdeführerin ist Adressatin des angefochtenen Entscheids und damit zur Beschwerdeerhebung legitimiert (vgl. Art. 48 Abs. 1 VwVG). Die Beschwerde wurde zudem frist- und formgerecht eingereicht (vgl. Art. 20 Abs. 1 und 3 i.V.m. Art. 50 Abs. 1 VwVG und Art. 52 Abs. 1 VwVG).

Auf die Beschwerde ist somit einzutreten.

1.3 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerin kann neben der Verletzung von Bundesrecht und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts auch die Rüge der Unangemessenheit erheben (Art. 49 VwVG).

1.4

1.4.1 Die für die Entscheidfindung (Rechtsanwendung) vorzunehmende Tatsachenfeststellung setzt voraus, dass die Sachlage korrekt und vollständig ermittelt wurde. Das Verwaltungsverfahren und die Verwaltungsrechtspflege werden deshalb grundsätzlich von der Untersuchungsmaxime beherrscht (Art. 12 VwVG i.V.m. Art. 81 Abs. 1 MWSTG). Demnach muss die entscheidende Behörde den Sachverhalt von sich aus abklären. Sie trägt die Beweisführungslast (sog. subjektive oder formelle Beweislast). Der Untersuchungsgrundsatz wird im Mehrwertsteuerverfahren indes dadurch relativiert, dass der steuerpflichtigen Person spezialgesetzlich statuierte Mitwirkungspflichten auferlegt werden (vgl. Art. 13 VwVG; BVGE 2009/60 E. 2.1.2). Dazu zählt namentlich das im Mehrwertsteuerrecht geltende Selbstveranlagungsprinzip (BGE 137 II 136 E. 6.2; Urteile des BGer 2C_353/2013 vom 23. Oktober 2013 E. 3.3, 2C_970/2012 vom 1. April 2013 E. 4.1).

1.4.2 Im Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht gilt der Grundsatz der freien Beweiswürdigung (BGE 130 II 482 E. 3.2). Die Beweiswürdigung endet mit dem richterlichen Entscheid darüber, ob eine rechtserhebliche Tatsache als erwiesen zu gelten hat oder nicht. Der Beweis ist geleistet, wenn das Gericht gestützt auf die freie Beweiswürdigung zur Überzeugung gelangt ist, dass sich der rechtserhebliche Sachumstand verwirklicht hat. Gelangt das Gericht nicht zu diesem Ergebnis, kommen die Beweislastregeln zur Anwendung. Dabei ist - in analoger Anwendung von Art. 8 ZGB - im Fall der Beweislosigkeit zuungunsten jener Partei zu urteilen, welche die Beweislast trägt. Im Steuerrecht gilt, dass die Steuerbehörde die Beweislast für die steuerbegründenden und -erhöhenden Tatsachen trägt, während die steuerpflichtige Person für die steueraufhebenden und -mindernden Tatsachen beweisbelastet ist (statt vieler: BGE 140 II 248 E. 3.5; Urteil des BGer 2C_353/2013 vom 23. Oktober 2013 E. 3.3; Urteil des BVGer A-4487/2019 und A-4488/2019 vom 26. Oktober 2020 E. 1.4.2).

1.4.3 Beim Entscheid darüber, ob eine rechtserhebliche Tatsache als erwiesen zu gelten hat oder nicht, ist die Frage des Beweismasses (bzw. Beweisgrades) zu berücksichtigen. Als Regelbeweismass gilt der volle (strikte) Beweis. Dieser ist erbracht, wenn das Gericht am Vorliegen der behaupteten Tatsache keine ernsthaften Zweifel mehr hat oder allenfalls verbleibende Zweifel als leicht erscheinen (BGE 130 III 321 E. 3.2; vgl. Urteil des BVGer A-992/2012 vom 6. August 2012 E. 1.4.3 mit Hinweisen). Verlangt wird ein so hoher Grad der Wahrscheinlichkeit, dass vernünftigerweise mit der Möglichkeit des Gegenteils nicht mehr zu rechnen ist (Urteil des BVGer A-1192/2017 vom 6. Februar 2018 E. 3.3.3). Nicht ausreichend ist dagegen, wenn bloss eine überwiegende Wahrscheinlichkeit besteht, dass sich die behauptete Tatsache verwirklicht hat (BGE 128 III 271 E. 2b/aa; Moser/Beusch/Kneubühler/Kayser, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 3. Aufl. 2022, Rz. 3.141; vgl. zum Ganzen: Urteil des BVGer A-4487/2019 und A-4488/2019 vom 26. Oktober 2020 E. 1.4.3).

1.4.4 Gemäss Art. 33 Abs. 1 VwVG nimmt die Behörde die ihr angebotenen Beweise ab, wenn diese für den Entscheid erheblich und zur Abklärung des Sachverhalts tauglich erscheinen. Die urteilende Behörde kann ohne Verletzung des verfassungsrechtlichen Anspruchs auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV; Art. 29 VwVG) von einem beantragten Beweismittel dann absehen, wenn der Sachverhalt, den eine Partei beweisen will, nicht rechtserheblich ist, wenn bereits Feststehendes bewiesen werden soll, wenn zum Voraus gewiss ist, dass der angebotene Beweis keine wesentlichen Erkenntnisse zu vermitteln vermag, oder wenn die verfügende Behörde den Sachverhalt auf Grund eigener Sachkunde ausreichend würdigen kann (sog. antizipierte Beweiswürdigung; vgl. BGE 131 I 153 E. 3, 122 V 157 E. 1d; Urteil des BVGer A-47/2020 vom 12. März 2021 E. 1.5; Alfred Kölz/Isabelle Häner/Martin Bertschi, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 3. Aufl., 2013, Rz. 537).

1.4.5 Gestützt auf den Grundsatz der Rechtsanwendung von Amtes wegen (vgl. Art. 62 Abs. 4 VwVG), welcher im Beschwerdeverfahren gilt, ist das Bundesverwaltungsgericht verpflichtet, auf den unter Mitwirkung der Verfahrensbeteiligen festgestellten Sachverhalt die richtigen Rechtsnormen anzuwenden (statt vieler: BGE 131 II 200 E. 4.2). Dies bedeutet, dass das Bundesverwaltungsgericht eine Beschwerde auch aus anderen als den geltend gemachten Gründen gutheissen oder den angefochtenen Entscheid im Ergebnis mit einer Begründung bestätigen kann, die von jener der Vorinstanz abweicht (sog. Motivsubstitution; vgl. BVGE 2007/41 E. 2; Urteil des BVGer A-2566/2020 vom 11. November 2021 E. 1.6; Moser/Beusch/Kneubühler/Kayser, a.a.O., Rz. 1.54).

2.
Der beschwerdegegenständliche Sachverhalt betrifft die Steuerperioden 2013 bis 2017. Somit ist in casu das MWSTG mitsamt der zugehörigen Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV, SR 641.201) in den in den Jahren 2013 bis 2017 gültigen Fassungen massgebend, worauf nachfolgend - wo nicht anders vermerkt - referenziert wird.

Soweit im Folgenden auf die Rechtsprechung zum früheren Bundesgesetz vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer (aMWSTG, AS 2000 1300) verwiesen wird, liegt der Grund darin, dass diese im vorliegenden Fall auch für das MWSTG übernommen werden kann.

2.1 Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer; Art. 130 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [BV, SR 101]; Art. 1 Abs. 1 MWSTG). Als Mehrwertsteuer erhebt er unter anderem die sog. Inlandsteuer (vgl. Art. 1 Abs. 2 Bst. a MWSTG).

2.2 Der Inlandsteuer unterliegen die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen, soweit das Gesetz keine Ausnahme vorsieht (Art. 18 Abs. 1 MWSTG). Steuerpflichtig bzw. unternehmerisch tätig ist, wer im eigenen Namen eine auf die nachhaltige Erzielung von Einnahmen aus Leistungen ausgerichtete berufliche oder gewerbliche Tätigkeit selbständig ausübt (Art. 10 Abs. 1 MWSTG).

2.3

2.3.1 Unter Leistung ist die Einräumung eines verbrauchsfähigen wirtschaftlichen Wertes an eine Drittperson in Erwartung eines Entgelts zu verstehen, auch wenn sie von Gesetzes wegen oder aufgrund behördlicher Anordnung erfolgt (Art. 3 Bst. c MWSTG).

2.3.2 Damit überhaupt eine steuerbare Leistung vorliegt, muss sie im Austausch mit einem Entgelt erfolgen (sog. «Leistungsverhältnis» oder «Leistungsaustauschverhältnis»; vgl. hierzu Urteil des BVGer A-6831/2013 vom 8. Juli 2015 E. 3.1.5 mit Hinweisen). Kein Leistungsverhältnis liegt demnach vor, wenn es sich bei der fraglichen Leistung nur um eine Innenleistung zur betrieblichen oder unternehmerischen Leistungserstellung handelt, die Leistung also nicht bereits das Endprodukt bildet, das den betrieblichen Bereich verlässt (Urteil des BVGer A-4190/2020, A-4195/2020 vom 15. Dezember 2021 E. 2.2 und 2.3.2).

2.3.3 Für ein Austauschverhältnis ist erforderlich, dass ein hinreichender Konnex (BGE 140 II 80 E. 2.1) bzw. eine innere wirtschaftliche Verknüpfung zwischen Leistung und Entgelt besteht, sodass das eine das andere Element auslöst (BGE 138 II 239 E. 3.2, 132 II 353 E. 4.1, 126 II 443 E. 6a). Nach Rechtsprechung und Doktrin ist zur Beurteilung der inneren wirtschaftlichen Verknüpfung zwischen Leistung und Entgelt die Sicht des Leistungsempfängers einzunehmen (Urteil des BGer 2C_585/2017 vom 6. Februar 2018 E. 3.2 mit Hinweisen; Urteil des BVGer A-4569/2020 vom 4. Juli 2022 E. 2.2.2; Daniel Riedo, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und den entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht, 1999, S. 230 f.).

2.3.4 Gemäss der Legaldefinition in Art. 3 Bst. f MWSTG gilt als Entgelt ein Vermögenswert, den der Empfänger oder an seiner Stelle eine Drittperson für den Erhalt einer Leistung aufwendet. Daraus folgt bereits, dass der Begriff Entgelt nicht nur Geldzahlungen umfasst, sondern alle vermögenswerten Leistungen. Auch die Lieferung eines Gegenstandes oder die Erbringung einer Dienstleistung kann somit Entgeltscharakter haben. Voraussetzung ist, dass zwischen den gegenseitig erbrachten Leistungen eine innere wirtschaftliche Verknüpfung besteht. Jeder Leistungserbringer muss seine eigene Leistung für den Erhalt der anderen Leistung erbringen. Gegebenenfalls liegt ein Tauschverhältnis im Sinne von Art. 24 Abs. 3 MWSTG vor (Felix Geiger, in: Geiger/Schluckebier [Hrsg.], MWSTG Kommentar, Schweizerisches Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer mit den Ausführungserlassen sowie Erlasse zum Zollwesen, 2. Aufl. 2019 [nachfolgend: MWSTG Kommentar 2019], Art. 24 N 15). Dementsprechend besagt Art. 24 Abs. 1 Satz 1 MWSTG, dass die Steuer vom tatsächlich empfangenen Entgelt berechnet wird.

Nach Art. 24 Abs. 3 MWSTG gilt bei Tauschverhältnissen der Marktwert jeder Leistung als Entgelt für die andere Leistung. Damit handelt es sich bei Art. 24 Abs. 3 MWSTG um eine blosse Bemessungsregel, die nur anwendbar ist, wenn effektiv ein Tauschverhältnis vorliegt. Eine Definition des Tauschverhältnisses ist im Gesetz nicht vorhanden und damit der Praxis und Rechtsprechung überlassen. Tauschgeschäfte kommen in der Praxis relativ häufig vor. Die Parteien sind sich aber oft nicht bewusst, dass sie in einem Vertrag gegenläufige Leistungen vereinbaren, die je als eigentliche, selbständige Leistungen anzusehen und zu behandeln sind (Sonja Bossart/Diego Clavadetscher, in: Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2015 [nachfolgend: MWSTG Kommentar 2015], Art. 24 N 64 f.).

Ein Tauschverhältnis beinhaltet zwei Leistungsverhältnisse mit je zwei selbständigen Leistungen. Die Parteien kommen überein, dass zwei selbständige Leistungen ausgetauscht werden, wobei je das Entgelt für die eigene Leistung durch die andere Leistung erbracht werden soll (Urteil des BGer 2C_928/2010 vom 28. Juni 2011 E. 2.2; BVGE 2011/44 E. 3.2.1; Urteil des BVGer A-975/2015 und A-987/2015 vom 17. Dezember 2015 E. 2.3.3.1). Es ist also zu eruieren, ob tatsächlich zwei Leistungsverhältnisse vorliegen, also ob beide Parteien jeweils eine Leistung erbringen wollen, und ob beide je für den Empfang der Leistung ein Entgelt aufwenden (Claudio Fischer/Roger Rohner, Tausch, Leistung an Zahlungs statt oder Rabatt bei Eintauschgeschäften, in: zsis) 2011, Best Case Nr. 7, Ziff. 3.3.2). Nicht nötig ist, dass zwei Steuerobjekte vorliegen. Art. 24 Abs. 3 MWSTG wäre etwa auch anwendbar, wenn nur einer der Beteiligten steuerpflichtig ist und somit nur das eine Leistungsverhältnis der Steuer unterliegt (vgl. zum Ganzen: Bossart/Clavadetscher, MWSTG Kommentar 2015, Art. 24 N 66).

Die beiden ausgetauschten Leistungen müssen einander bedingen und eng verknüpft sein. Gleich dem Entgelt in «normalen» Leistungsverhältnissen, muss jeder Leistungserbringer seine eigene Leistung für den Erhalt der anderen Leistung erbringen. Aus Sicht beider Parteien müssen die beiden Leistungen wirtschaftlich miteinander verknüpft sein. Das Vorhandensein von zwei voneinander losgelösten Leistungsverhältnissen zwischen den gleichen Parteien mit blosser Verrechnung der beiden Entgelte begründet keinen Tausch, weil es dann an der erforderlichen Verknüpfung zwischen den beiden Leistungen fehlt. Ein Tausch kann auch gegeben sein, wenn von der einen Partei noch ein Geldbetrag (Aufpreis) entrichtet werden muss, weil die Parteien die beiden Leistungen nicht als gleichwertig ansehen (Bossart/Clavadetscher, MWSTG Kommentar 2015, Art. 24 N 67 f.).

Ein Tauschverhältnis liegt beispielsweise vor, wenn ein Unternehmen (im konkreten Fall ein Telekommunikationsunternehmen) seinen bestehenden Kunden für das Anwerben eines Neukunden eine Preisreduktion gewährt (Urteil des BGer 2C_307/2016 vom 8. Dezember 2016 E. 5 f.). Wird dem Käufer im Rahmen einer Eintauschaktion beim Kauf eines neuen Geräts eine Kaufpreisreduktion gewährt, wenn er sein altes, zur Entsorgung bestimmtes Gerät zurückgibt, so liegt kein Tauschverhältnis, sondern eine Entgeltsminderung vor (Urteil des BGer 2C_928/2010 vom 28. Juni 2011 E. 3). Anders wäre der Sachverhalt zu beurteilen, wenn beispielsweise der Detailhändler die alten Geräte revidieren und sodann als Occasionen wieder verkaufen würde (Geiger, MWSTG Kommentar 2019, Art. 24 N 15).

Für die Bemessung des Entgelts bei Tauschverhältnissen kann nach Bossart/Clavadetscher wie folgt vorgegangen werden: Sofern die Parteien (in Verträgen und/oder Rechnungen) Werte für die beiden Leistungen vereinbart haben, sollte im Prinzip auf diese abgestellt werden können, solange angenommen werden kann, diese subjektiven Austauschwerte entsprächen dem Marktwert oder kämen diesem zumindest nahe. Ist dies nicht der Fall, oder haben die Parteien keine solchen Werte festgelegt, muss eine eigentliche Schätzung des Marktwertes der erhaltenen Leistung erfolgen. Bei dieser Schätzung (und nur dabei) kann allenfalls hilfsweise auch der Marktwert der eigenen Leistung herangezogen werden (Bossart/Clavadetscher, MWSTG Kommentar 2015, Art. 24 N 74).

2.3.5 Bei Leistungen an Zahlungs statt gilt als Entgelt der Betrag, der dadurch ausgeglichen wird (Art. 24 Abs. 5 MWSTG). Leistungen an Zahlungs statt unterscheiden sich insofern von den Tauschverhältnissen, als sie auf einem sog. Novationsvertrag beruhen. Darin erklärt sich der Gläubiger damit einverstanden, dass ihm der Schuldner an Stelle der ursprünglich vereinbarten Geldleistung eine geldwerte Leistung erbringt (Urteil des BGer 2C_100/2016 vom 9. August 2016 E. 3.3.2; Geiger, MWSTG Kommentar 2019, Art. 24 N 20; Tobias F. Rhoner, Bestellung von Material als mehrwertsteuerrelevante Lieferung?, in: Der Schweizer Treuhänder, 2017, S. 639 ff., S. 640).

2.3.6 Von den Leistungen an Zahlungs statt und Tauschgeschäften sind insbesondere Entgeltsminderungen, z. B. durch Rabatte, Skonti oder dergleichen, abzugrenzen. Liegt eine Entgeltsminderung vor, so kann nach Massgabe der gesetzlichen Bestimmungen vom steuerbaren Umsatz ein Abzug vorgenommen werden bzw. die Umsatzsteuerschuld, gegebenenfalls nachträglich, angepasst werden (Art. 41 Abs. 1 MWSTG). Es handelt sich dabei um Preisnachlässe, die bei Vertragsschluss oder später gewährt werden und die im Sinn der erwähnten Vorschriften vom vereinbarten Entgelt in Abzug gebracht werden können. Der Abzug setzt dabei einen unmittelbaren Zusammenhang mit dem getätigten Umsatz voraus (BGE 136 II 441 E. 3.2; Urteil des BGer 2C_100/2016 vom 9. August 2016 E. 3.3.3; Urteil des BVGer A-975/2015 und A-987/2015 vom 17. Dezember 2015 E. 2.4).

2.4

2.4.1 Im Rahmen der Beurteilung, ob ein Leistungsverhältnis vorliegt, ist zu prüfen, wer als Leistungserbringer und wer als Leistungsempfänger zu gelten hat. Wer als Leistungserbringer zu gelten hat, bestimmt sich laut Art. 20 Abs. 1 MWSTG und nach konstanter Rechtsprechung in erster Linie nach dem Aussenauftritt. Das mehrwertsteuerlich relevante Handeln wird demgemäss grundsätzlich demjenigen zugeordnet, der gegenüber Dritten im eigenen Namen auftritt (statt vieler: Urteil des BVGer A-5789/2018 vom 27. Mai 2020 E. 2.5.1; Ralf Imstepf, Die Zuordnung von Leistungen gemäss Art. 20 des neuen MWSTG [nachfolgend: Zuordnung von Leistungen], in: ASA 78 S. 757 ff., 772). Massgebend ist dabei die Frage, wie die angebotene Leistung für die Allgemeinheit bzw. für den neutralen Dritten objektiv erkennbar in Erscheinung tritt. Das Handeln im eigenen Namen ist mutatis mutandis ebenso entscheidend für die Bestimmung des Leistungsempfängers (vgl. statt vieler: Urteil des BVGer A-4898/2018 vom 26. Juni 2019 E. 2.2.2 [bestätigt mit Urteil des BGer 2C_734/2019 vom 2. Juni 2021]).

2.4.2 Wenn eine Person im Namen und für Rechnung einer anderen Person handelt (und somit nach aussen hin nicht als Leistungserbringerin auftritt), gilt die Leistung als durch die vertretene Person getätigt (sog. direkte Stellvertretung), sofern die Voraussetzungen nach Art. 20 Abs. 2 Bst. a und b MWSTG kumulativ erfüllt sind: Bst. a verlangt, dass die Vertreterin nachweisen kann, dass sie als Stellvertreterin handelt und die vertretene Person gegenüber der Steuerbehörde eindeutig identifizieren kann. Bst. b setzt mit Bezug auf das Aussenverhältnis voraus, dass die Vertreterin das Bestehen eines Stellvertretungsverhältnisses gegenüber dem Leistungsempfänger ausdrücklich bekannt gibt oder sich dieses (zumindest) aus den Umständen ergibt. Hierbei ist nach objektiven Massstäben - und gerade nicht nach der Wahrnehmung des konkreten Leistungsempfängers - zu prüfen, ob Umstände vorliegen, welche auf das Bestehen eines Stellvertretungsverhältnisses schliessen lassen. Lediglich aus Sicht eines objektiven Dritten muss erkennbar gewesen sein, dass der Handelnde nicht sich selbst, sondern einen Dritten verpflichten wollte (Urteil des BGer 2C_767/2018 vom 8. Mail 2019 E. 2.1.1; Urteil des BVGer A-713/2017 vom 2. Juli 2018 E. 2.4.3; Pierre-Marie Glauser, MWSTG Kommentar 2015, Art. 20 N 34 f.; Imstepf, Zuordnung von Leistungen, S. 773 ff.). Mithin gilt nicht der Vertreter, der im Sinne der direkten Stellvertretung in fremdem Namen und für fremde Rechnung handelt, als Leistungserbringer, sondern der Vertretene. Daraus folgt, dass der Vertreter lediglich die vom Vertretenen erhaltene Entschädigung (Provision) versteuern muss, während der Vertretene als Leistungserbringer das Entgelt für die erbrachte Leistung separat zu versteuern hat. Ob das Entgelt dabei direkt an den Vertretenen bezahlt wird oder über den Vertreter geleitet wird, spielt keine Rolle (vgl. zum ganzen Absatz: Urteile des BVGer A-5789/2018 vom 27. Mai 2020 E. 2.5.2 sowie A-2859/2019 vom 5. Dezember 2019 E. 2.3.4; Glauser, MWSTG Kommentar 2015, Art. 20 N 37 ff.).

Findet Art. 20 Abs. 1 MWSTG in einem Dreiparteienverhältnis Anwendung, so wird das Leistungsverhältnis zwischen der nach aussen auftretenden Person und der die eigentliche Leistung erbringenden Person gleich qualifiziert wie das Leistungsverhältnis zwischen der nach aussen auftretenden Person und der leistungsempfangenden Person (sog. indirekte Stellvertretung, Art. 20 Abs. 3 MWSTG [BGE 145 II 270 E. 4.4.3]; vgl. dazu: Imstepf, Zuordnung von Leistungen, S. 777 und Ralf Imstepf, Der mehrwertsteuerliche «Aussenauftritt», Konturen eines unbestimmten Rechtsbegriffs [nachfolgend: Aussenauftritt], in: ASA 82 S. 451 ff., 465 ff.]). Der indirekte Stellvertreter, welcher die Leistung in seinem Namen, aber für die Rechnung des Vertretenen erbringt, wird in die Umsatzsteuerkette integriert, indem die wirtschaftliche Realität zwischen dem Vertretenen und dem Dritten ignoriert und unterstellt wird, dass der Vertreter dem Dritten eine Leistung erbringt, welche ihm vorher vom Vertretenen erbracht worden ist. Somit wird die Vermittlungsleistung zwischen dem Vertretenen und dem Vertreter negiert bzw. durch eine Warenlieferung oder Dienstleistung ersetzt. Dadurch wird der indirekte Stellvertreter in die gleiche Lage versetzt, wie wenn er für eigene Rechnung handeln würde. Es liegen somit zwei gleichartige, aufeinander folgende Leistungsverhältnisse vor (vgl. zum Ganzen: Urteil des BVGer A-5789/2018 vom 27. Mai 2020 E. 2.5.2; Glauser, MWSTG Kommentar 2015, Art. 20 N 19; vgl. Imstepf, Aussenauftritt, S. 463; Ivo P. Baumgartner/Diego Clavadetscher/Martin Kocher, Vom alten zum neuen Mehrwertsteuergesetz, 2010, § 4 Rn. 46; MWST-Info 04 «Steuerobjekt» [fortan: MI 04] Ziff. 5.3). Die Gleichqualifizierung der beiden Leistungen bezieht sich indes weder auf quantitative Aspekte (Entgelt) noch auf subjektive Aspekte beim Leistungserbringer. So wird die (allfällige) Provision für die vom Vertreter dem Leistungserbringer erbrachte Leistung vom Entgelt in Abzug gebracht, i.e. die Provision wird in die Marge des Vertreters umqualifiziert (vgl. zum Ganzen: Geiger, MWSTG Kommentar 2019, Art. 20 N 26 ff.; Glauser, MWSTG Kommentar 2015, Art. 20 N 20 ff.; Baumgartner/Clavadetscher/Kocher, a.a.O., § 4 Rn. 46; MI 04 Ziff. 5.3).

2.5

2.5.1 Die Veräusserung von im eigenen Betrieb gewonnenen Erzeugnissen der Landwirtschaft, der Forstwirtschaft sowie der Gärtnerei durch Landwirte und Landwirtinnen, Forstwirte und Forstwirtinnen oder Gärtner und Gärtnerinnen sowie der Verkauf von Vieh durch Viehhändler und Viehhändlerinnen und der Verkauf von Milch durch Milchsammelstellen an milchverarbeitende Betriebe sind von der Steuer ausgenommen (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 26 MWSTG). Als Urproduzenten gelten somit u.a. Forstwirte, die auf forstwirtschaftlichen Flächen Holz erzeugen. Als Urprodukte aus dem eigenen Betrieb, deren Lieferung von der Steuer ausgenommen ist und die Steuerpflicht nicht auslösen, gelten grundsätzlich nur unverarbeitete Produkte. Wo die Verarbeitung eigener Produkte typischerweise im Betrieb des Urproduzenten selbst oder teils ausserhalb des Betriebes erfolgt, ist trotz der Bearbeitung von einer Lieferung eigener Erzeugnisse auszugehen. Holz aus eigenem Wald (Holz ab Stock, Rundholz oder gespaltenes Holz mit oder ohne Rinde in allen marktfähigen Längen, Papierholz oder Holzschnitzel) gilt als Urprodukt (MWST-Branchen-Info 01 «Urproduktion und nahe stehende Bereiche» [fortan: MBI 01] Ziff. 2.1 und 2.1.1). Steuerbar ist indes der Handel mit zugekauften Erzeugnissen der Landwirtschaft, der Forstwirtschaft und der Gärtnerei (MBI 01 Ziff. 2.1.2).

2.5.2 Betreffend «Entgeltsminderungen und/oder Verrechnungen» sieht die Praxis der ESTV Folgendes vor: Bei den Abzügen, welche in direktem Zusammenhang mit der zu erbringenden Leistung der Urproduzenten stehen, liegt keine Verrechnung, sondern eine Entgeltsminderung vor. Der Vorsteuerabzug nach Art. 28 MWSTG kann demzufolge nur von dem um diese Entgeltsminderungen reduzierten Warenwert vorgenommen werden. Diese Regelung gilt ebenfalls bei steuerpflichtigen Urproduzenten zur Bestimmung des steuerbaren Umsatzes. Beispiele hierfür sind Waaggebühren für Schlachtvieh, der Abzug für die Hofabfuhr von Milch sowie Sortier- und Lagerkosten von Gemüse (MBI 01 Ziff. 7.2).

Gemäss der Praxis der ESTV gilt weiter: Werden Urprodukte durch den Abnehmer selbst geerntet, liegt nur dann eine Verrechnung von Erntearbeiten mit der Lieferung eines Urproduktes vor, wenn dem Urproduzenten die für die Erntearbeiten tatsächlich entstandenen Kosten (z.B. Erntearbeiten oder Transportkosten) und allfällig nach Vertragsabschluss eingetretene Risiken (z.B. Preiszerfall oder Qualitätseinbussen) in Rechnung gestellt beziehungsweise vom Wert des geernteten Gutes in Abzug gebracht werden. Dies gilt auch dann, wenn die Erntekosten in einem Vertrag festgelegt, aber in der Abrechnung nicht offen ausgewiesen werden. Der Wert der Erntearbeiten wird in diesem Fall durch den steuerpflichtigen Abnehmer des Urproduktes je nach Art des Urproduktes zum Normalsatz (z.B. Holzschlagarbeiten) oder zum reduzierten Steuersatz (z.B. Erntearbeiten von Futter- und Lebensmitteln) versteuert.

Im diesbezüglichen Beispiel 1 (in Ziff. 7.2 der MBI 01) bezieht ein steuerpflichtiges Forstunternehmen von einem nicht steuerpflichtigen Waldbesitzer Holz ab Stock. Da die Holzschlagarbeiten in schwierigem Gelände vorzunehmen sind, muss der Waldbesitzer das Risiko für den Holzschlag vertraglich übernehmen. Das Forstunternehmen verrechnet demzufolge den effektiven Aufwand der Holzschlagarbeiten (CHF 2'500) mit dem Wert des Rundholzes (CHF 3'000), was einen dem Waldbesitzer zu bezahlenden Betrag von CHF 500 ergibt. Das steuerpflichtige Forstunternehmen versteuert die Holzschlagarbeiten von CHF 2'500 zum Normalsatz. Auf dem Wert des geernteten Rundholzes von CHF 3'000 kann das Forstunternehmen den Vorsteuerabzug von 2,5 % geltend machen (vgl. zum Vorsteuerabzug die nachfolgende E. 2.5.3).

In Beispiel 2 bezieht ein steuerpflichtiges Forstunternehmen von einem nicht steuerpflichtigen Waldbesitzer Holz ab Stock. Mit dem Waldbesitzer werden in Abhängigkeit der Holzart und dessen Qualität feste Preise vereinbart (Wert des Rundholzes nach der Holzernte: CHF 1'500). Das Risiko für den Holzschlag übernimmt das Forstunternehmen demzufolge selbst. Das Forstunternehmen kann den Vorsteuerabzug von 2,5 % auf dem Wert des geernteten Rundholzes von CHF 1'500 geltend machen. Den Holzverkauf (z.B. an ein Sägewerk) rechnet das Forstunternehmen zum Normalsatz ab (MBI Ziff. 7.2).

2.5.3 Da ihre Leistungen grundsätzlich von der Steuer ausgenommen sind, müssen Urproduzenten einerseits nicht über die Lieferungen der im eigenen Betrieb gewonnenen Erzeugnisse mit der ESTV abrechnen, haben aber andererseits keinen Anspruch auf Abzug der auf ihren Aufwendungen lastenden Vorsteuer. Die Steuerbelastung der Betriebsmittel und Investitionsgüter beeinflusst jedoch die Preisgestaltung und kann den nichtsteuerpflichtigen gegenüber dem steuerpflichtigen Urproduzenten benachteiligen. Um eine Schattensteuer (sog. taxe occulte) auf den Erzeugnissen solcher nicht steuerpflichtigen Urproduzenten, Viehhändler und Milchsammelstellen zu vermeiden, sieht Art. 28 Abs. 2 MWSTG vor, dass deren steuerpflichtige Bezüger 2,5 % des ihnen in Rechnung gestellten Betrages (100 %) als Vorsteuer abziehen dürfen. Diese 2,5 % entsprechen in etwa der gesamten Vorsteuerbelastung der Urproduzenten auf ihren Aufwendungen, womit den nicht steuerpflichtigen Urproduzenten auf dem Markt keine Nachteile erwachsen sollen (MBI Ziff. 9.1).

2.6

2.6.1 Im öffentlichen Recht und damit auch im Steuerrecht führt der Eintritt der Verjährung zum Untergang der Forderung. Dies im Gegensatz zum Zivilrecht, in welchem der Eintritt der Verjährung lediglich die Durchsetzbarkeit einer Forderung betrifft (BVGE 2009/12 E. 6.3.2.1 ff.). Die Verjährung einer Mehrwertsteuerforderung ist von Amtes wegen zu prüfen, wenn das Gemeinwesen Gläubiger der Forderung ist (BGE 133 II 366 E. 3.3; Urteil des BGer 2C_844/2017 vom 17. August 2018 E. 2.3.3; BVGE 2009/12 E. 6.3.1; Michael Beusch, Der Untergang der Steuerforderung, 2012, S. 276 ff.).

2.6.2 Gemäss Art. 42 Abs. 1 MWSTG verjährt das Recht, eine Steuer-forderung festzusetzen, fünf Jahre nach Ablauf der Steuerperiode, in der die Steuerforderung entstanden ist (relative Verjährung). Der Lauf der Verjährungsfrist wird durch eine auf Festsetzung oder Korrektur der Steuerforderung gerichtete empfangsbedürftige schriftliche Erklärung, eine Verfügung, einen Einspracheentscheid, ein Urteil, eine Ankündigung einer Kontrolle oder den Beginn einer unangekündigten Kontrolle unterbrochen (Art. 42 Abs. 2 MWSTG). Mit dem Unterbruch beginnt die Verjährungsfrist neu zu laufen und beträgt neu zwei Jahre (Art. 42 Abs. 3 MWSTG). Das Recht, die Steuerforderung festzusetzen, verjährt in jedem Fall zehn Jahre nach Ablauf der Steuerperiode, in der die Steuerforderung entstanden ist (absolute Verjährung; Art. 42 Abs. 6 MWSTG; vgl. zum Ganzen: Urteil des BVGer A-2704/2020 vom 22. März 2022 E. 5.2).

2.6.3 Das Bundesgericht hat im Rahmen des Urteils 2C_781/2021 vom 19. Oktober 2021 betreffend die verjährungsunterbrechende Wirkung von Einschätzungsmitteilungen festgehalten, dass nach dem Wortlaut des Gesetzes keine ausschlaggebende Rolle spiele, ob das Dokument datiert, unterzeichnet und inhaltlich ausgefeilt sei. In Art. 42 Abs. 2 MWSTG sei lediglich die Rede von einer «auf Festsetzung oder Korrektur der Steuerforderung gerichteten empfangsbedürftigen schriftlichen Erklärung». Der Versand einer Einschätzungsmitteilung werde in Art. 42 Abs. 2 MWSTG zwar nicht ausdrücklich erwähnt, er reiche aber fraglos, um die laufende Verjährungsfrist zu unterbrechen. Bei einer Einschätzungsmitteilung handle es sich um ein Verfügungssurrogat, das als solches alle Elemente einer Verfügung enthalte, dieser aber zeitlich vorgelagert sei. Ihr Zweck liege hauptsächlich darin, der steuerpflichtigen Person das rechtliche Gehör zu gewähren, noch bevor die eigentliche Verfügung ergehe (Urteil des BGer 2C_781/2021 vom 19. Oktober 2021 E. 3.2.4 mit Verweis auf BGE 140 II 202 E. 5.5).

3.
Im vorliegenden Fall ist streitig, ob die in Ziff. 2 der EM Nr. 367'410 vom 13. März 2019 erfolgte und in der Folge seitens der ESTV mittels Verfügung und Einspracheentscheid bestätigte Steuernachbelastung unter dem Titel «Bewirtschaftung von Wäldern» rechtmässig ist.

Die Beschwerdeführerin begründet ihre Beschwerde vorab damit, dass die Steuerforderungen betreffend die Steuerperioden 2013 und 2014 verjährt seien. Darauf ist im Folgenden einzugehen.

3.1 Die Beschwerdeführerin führt hierzu aus, die Verjährung von öffentlich-rechtlichen Forderungen sei von Amtes wegen zu beachten. Anlässlich der Kontrolle der ESTV seien die Steuerperioden 2013 bis 2017 geprüft worden. Im Zeitpunkt der Verfügung vom 20. August 2020 sei für die Steuerforderungen der Steuerperioden 2013 und 2014 die Festsetzungsverjährung eingetreten, sofern nicht rechtzeitig eine ordnungsgemässe Verjährungsunterbrechung durch die ESTV erfolgt sei. Im Einspracheentscheid mache die ESTV geltend, sie habe die Festsetzungsverjährung mit der schriftlichen Ankündigung der Kontrolle vom 4. April 2018 ein erstes Mal rechtsgültig unterbrochen. Mit dieser Unterbrechung habe sich - so die Beschwerdeführerin weiter - die Verjährungsfrist bis zum 3. April 2020 verlängert. Die Verfügung sei aber erst am 20. August 2020 erlassen worden. Die Festsetzungsverjährung wäre nur dann noch nicht eingetreten, wenn die ESTV zwischen dem 4. April 2018 und dem 20. August 2020 die Verjährung ein weiteres Mal rechtsgültig unterbrochen hätte.

Die Beschwerdeführerin fährt fort, die ESTV mache im Einspracheentscheid geltend, sie habe mit dem Erlass der EM Nr. 367'410 vom 13. März 2019 die Verjährung erneut unterbrochen. In Art. 42 Abs. 2 MWSTG werde aufgezählt - so die Beschwerdeführerin weiter - dass der Erlass einer Verfügung, eines Einspracheentscheides oder eines Urteils die Verjährung unterbreche. Gleiches gelte für die (schriftliche) Ankündigung einer Kontrolle. Hierbei handle es sich um Unterbrechungshandlungen, die nur von der Behörde vorgenommen werden könnten. Der Erlass einer Einschätzungsmitteilung fehle aber in dieser Aufzählung. Die Verjährung könne indes auch durch eine auf die Festsetzung oder Korrektur der Steuerforderung gerichtete empfangsbedürftige schriftliche Erklärung unterbrochen werden. Die Unterbrechung mit diesem qualifizierten Schriftstück könne nicht nur von Behörden, sondern auch vom Steuerpflichtigen vorgenommen werden. Deshalb seien die Voraussetzungen, welche erfüllt sein müssten, für die Behörde wie auch den Steuerpflichtigen gleich. Verlangt werde eine empfangsbedürftige schriftliche Erklärung. In der Botschaft des Bundesrates zum MWSTG werde ausdrücklich festgehalten, dass die Verjährung nur mit einem qualifizierten Schriftstück unterbrochen werden könne. Im Verwaltungsrecht seien die Voraussetzungen für das Vorliegen der Schriftlichkeit nicht näher umschrieben, weshalb auf das Zivilrecht zurückzugreifen sei. Nach Art. 13 OR seien für die Schriftlichkeit die Unterschriften der Parteien notwendig. Damit einer Einschätzungsmitteilung eine verjährungsunterbrechende Wirkung zukomme, müssten die Voraussetzungen an eine empfangsbedürftige schriftliche Erklärung erfüllt sein. Auf der Einschätzungsmitteilung fehle eine Unterschrift, es werde ausdrücklich festgehalten, dass es sich um ein Formular ohne Unterschrift handle. Damit fehle es bei der Einschätzungsmitteilung an der Schriftlichkeit. Das Formular ohne Unterschrift erfülle die Anforderungen an ein qualifiziertes Schriftstück nicht, weshalb der Einschätzungsmitteilung keine verjährungsunterbrechende Wirkung zukomme. Damit sei für die Steuerperioden 2013 und 2014 die Festsetzungsverjährung eingetreten.

3.2 Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung spielt für die verjährungsunterbrechende Wirkung von Einschätzungsmitteilungen nach dem Wortlaut des Gesetzes keine ausschlaggebende Rolle, ob das Dokument datiert, unterzeichnet und inhaltlich ausgefeilt ist. Der Versand einer Einschätzungsmitteilung werde in Art. 42 Abs. 2 MWSTG zwar nicht ausdrücklich erwähnt, er reiche aber fraglos, um die laufende Verjährungsfrist zu unterbrechen (E. 2.6.3).

Damit gilt auch für den vorliegenden Fall, dass mit der EM Nr. 367'410 vom 13. März 2019, welche unbestrittenermassen innert der zweijährigen Verjährungsfrist, die mit der schriftlichen Ankündigung der Kontrolle vom 4. April 2018 ausgelöst wurde, ergangen ist, die Verjährung gültig unterbrochen wurde und zwar unabhängig davon, ob sie die seitens der Beschwerdeführerin bemängelte Unterschrift enthält (E. 2.6.2 f.).

Entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin sind dementsprechend die Steuerforderungen betreffend die Steuerperioden 2013 und 2014 nicht verjährt. Die Beschwerde ist somit in diesem Punkt abzuweisen.

4.
Weiter begründet die Beschwerdeführerin ihren Standpunkt, wonach die Steuernachbelastung unter dem Titel «Bewirtschaftung von Wäldern» nicht rechtmässig sei, damit, dass der Sachverhalt fehlerhaft festgestellt worden sei. Bei der «Bewirtschaftung von Wäldern» würden keine Verrechnungen von Leistungen, sondern Entgeltsminderungen vorliegen.

4.1 Im Rahmen des angefochtenen Einspracheentscheids wird der Sachverhalt im Wesentlichen wie folgt festgehalten: Die Beschwerdeführerin sei gemäss Homepage im Auftrag der Mitglieder des Verbands der Waldeigentümer (...) mit dem Ziel gegründet worden, gemeinsam Rundholz und weitere Wald- und Holzprodukte zu vermarkten. Die Beschwerdeführerin kaufe bei Waldeigentümern Holz «ab Stock». Für die Holzschlagarbeiten beauftrage sie Subunternehmen, welche von ihr bezahlt würden. Das Holz werde nach dem Holzschlag von der Beschwerdeführerin an in- und ausländische Abnehmer verkauft. Anlässlich der Kontrolle sei festgestellt worden, dass nach Abschluss des Auftrages an die jeweiligen Waldeigentümer folgende Rechnung gestellt worden sei: Preis «Holz ab Stock» ./. Unternehmeraufwand (Holzerntekosten) ./. Koordinationsabzug = Saldo zu Gunsten Waldeigentümer (Vorsteuerabzug 2,5 %, Einkauf Urproduzenten) oder = Saldo zu Gunsten der Beschwerdeführerin (8 % MWST, Umsatz aus Holzverkauf Inland oder Entsorgungsleistung). Beim Preis «Holz ab Stock» handle es sich um den Betrag, welcher für das Holz mit dem Waldeigentümer vereinbart worden sei. Dabei habe es sich auch um Holz minderer Qualität handeln können, welches nicht mehr verkauft, sondern von der Beschwerdeführerin habe entsorgt werden müssen. Der Unternehmeraufwand betreffe die Kosten, welche die Beschwerdeführerin für die Subunternehmen aufgewendet habe, welche die Holzarbeiten durchgeführt und das Holz transportiert hätten. Der Koordinationsabzug bezeichne die Kosten für die eigene Tätigkeit (Vermarktung, Verkauf, administrative Aufwendungen etc.). Habe die Rechnung an die Waldeigentümer einen Saldo zugunsten der Beschwerdeführerin ergeben, so habe sie auf dem Saldobetrag die Steuer zum Normalsatz abgerechnet (Holzertrag oder Entsorgungsleistung). Im Falle eines Minussaldos bzw. eines Saldos zugunsten des Waldeigentümers, habe sie den Vorsteuerabzug von 2,5 % (Urproduzentenabzug) auf dem Restsaldo geltend gemacht. Auf dem steuerbaren Umsatz aus dem Holzverkauf habe die Beschwerdeführerin die Umsatzsteuer abgerechnet und habe auf den von Dritten bezogenen Fremdarbeiten den Vorsteuerabzug geltend gemacht.

4.2 Die Beschwerdeführerin führt zur Begründung ihres Standpunktes, wonach eine Entgeltsminderung vorliege, vorab aus, sie sei an die von ihr abgegebenen Offerten gebunden. Eine Überwälzung des Risikos eines Preiszerfalls nach Offertstellung oder von Qualitätseinbussen auf den Waldeigentümer habe nie stattgefunden. Die dem Waldeigentümer offerierten Preise hätten gegolten, auch wenn sie - die Beschwerdeführerin - weniger habe lösen können. Zudem sei sie - die Beschwerdeführerin - wenn sie einen Auftrag erhalten habe, dafür verantwortlich, dass das Holz nach dem Schlag rechtzeitig abgeführt werde und so keine Qualitätseinbussen eintreten könnten. Sollte dies dennoch der Fall gewesen sein, so habe sie diese Einbussen selber tragen müssen. Der Waldeigentümer trage bei den Verkäufen an sie kein Risiko.

Die Beschwerdeführerin führt weiter aus, die Geschäftsbeziehungen mit den Waldeigentümern, mit denen sie Käufe ab Stock abgewickelt habe, seien von gegenseitigem Vertrauen geprägt, weshalb vieles mündlich vereinbart worden sei. Deshalb verfüge sie - die Beschwerdeführerin - in der Regel nicht über schriftliche Verträge mit den Waldeigentümern. Sie habe der ESTV anlässlich der Kontrolle Bestätigungen von Waldeigentümern eingereicht, wonach die Preise für den Kauf des Holzes ab Stock vorgängig vereinbart worden seien. Damit sie - die Beschwerdeführerin - bei den Waldeigentümern Vertrauen habe gewinnen können, sei sie bei der Preisgestaltung sehr transparent gewesen. Sie habe gegenüber den Waldeigentümern die mit den Käufern des Holzes (Sägereien) und den Subunternehmen für die Holzernte ausgehandelten Konditionen jeweils offengelegt. Auch die eigenen Aufwendungen seien mit dem Koordinationsabzug offen dargelegt worden. Dabei sei zu beachten, dass sowohl beim Aufwand der Subunternehmer für die Holzernte wie auch beim eigenen Aufwand nie der effektive Zeitaufwand mit dem Waldeigentümer abgerechnet worden sei.

Vorliegend sei umstritten - so die Beschwerdeführerin weiter - ob bei den von ihr bei den jeweiligen Waldeigentümern getätigten Holzkäufen ein sog. Kauf ab Stock vorliege, bei dem die Kosten für die Ernte durch die von ihr (der Beschwerdeführerin) beauftragten Subunternehmer eine Entgeltsminderung darstellen würden oder ob bei diesen Käufen eine gegenseitige Verrechnung von Leistungen vorliege. Sie habe sich bei der Beurteilung ihrer Geschäftsabwicklung auf das Beispiel 2 in der Ziff. 7.2 der MBI 01 abgestützt. Gemäss diesen Ausführungen liege ein Verkauf ab Stock vor, wenn mit dem Waldbesitzer in Abhängigkeit der Holzart und dessen Qualität feste Preise vereinbart würden. Das Risiko für den Holzschlag übernehme der Käufer des Holzes demzufolge selber. Sie (die Beschwerdeführerin) sei bei der Abrechnung der Verkäufe ab Stock wie folgt vorgegangen. Es sei jeweils eine «interne definitive Abrechnung» erstellt worden. Da der effektive Ertrag für das geschlagene Holz erst nach der Vermessung im Sägewerk feststehe, erfolgten diese Abrechnungen erst nach dem Schlag. Für die Erntearbeiten habe sie (die Beschwerdeführerin) jeweils mit Subunternehmern Dienstleistungsverträge für Holzerntearbeiten abgeschlossen, in welchen ein Preis in Abhängigkeit der geschlagenen Menge vereinbart worden sei. In den «internen Abrechnungen» sei der entsprechend der Menge und der Holzqualität vorgängig vereinbarte Ertrag aufgeführt und davon die in Abhängigkeit der geschlagenen Menge bestimmten Erntekosten in Abzug gebracht worden. Auch ihre Marge, welche als Koordinationsabzug bezeichnet und ebenfalls in Abhängigkeit der geernteten Menge bestimmt sei, werde in dieser «internen» Abrechnung ausgewiesen. Ergebe die «interne Abrechnung» ein positives Ergebnis, dann erhalte der Waldeigentümer von ihr - der Beschwerdeführerin - eine Gutschrift. Ergebe die «interne Abrechnung» hingegen ein negatives Ergebnis, dann erhalte der Waldeigentümer von ihr - der Beschwerdeführerin - eine Rechnung über die «Entsorgung minderwertiger Ware». Die «definitiven internen Abrechnungen» seien als interne Kalkulationsunterlagen und nicht als Abrechnungen für den Waldeigentümer gedacht. Aufgrund des Vertrauensverhältnisses mit den Geschäftspartnern lege sie - die Beschwerdeführerin - ihre Kalkulation aber gegenüber den Waldeigentümern offen.

Für die ESTV - so die Beschwerdeführerin weiter - könne offensichtlich ein Verkauf von Holz ab Stock nur dann vorliegen, wenn dem Waldeigentümer ein fixer Preis offeriert werde, ohne dass die Kalkulation offengelegt werde. Werde dem Waldeigentümer transparent dargelegt, wie der Preis zu Stande gekommen sei, wie sie dies tue, dann liege aus Sicht der ESTV eine Verrechnung von Leistungen vor. Der offerierte «ab Stock» Preis kalkuliere sich nun einmal aus dem (erwarteten) Erlös für das Holz, den (erwarteten) Kosten für die Ernte sowie der Marge des Käufers. Wenn sie nun wie vorliegend - so die Beschwerdeführerin weiter - mit der Sägerei für das Holz einen (fixen) Preis - in Abhängigkeit der vermessenen Menge und der Klassifizierung der Qualität - und mit dem Subunternehmer, welcher die Erntearbeiten vornehme, einen fixen Preis pro m3 geerntetem Holz vereinbare und auch die eigene Marge pro m3 definiere, dann ergebe die Subtraktion der zwei letztgenannten Positionen vom Preis, der mit der Sägerei vereinbart worden sei, den Preis, den sie (die Beschwerdeführerin) als Preis ab Stock an den Waldeigentümer bezahle. Dem Waldeigentümer würden dabei keine Leistungen weiterverrechnet.

Die ESTV behaupte, dass sie (die Beschwerdeführerin) den Waldeigentümern den effektiven Aufwand in Rechnung stelle und deshalb ein Verrechnungsgeschäft vorliege. Dies entspreche aber nicht den Tatsachen. In der Kalkulation, welche als «definitive interne Abrechnung» bezeichnet sei, werde einzig vom vereinbarten Preis für das Holz die in Abhängigkeit der geernteten Menge Holz mit den Subunternehmern vorgängig vereinbarte Pauschale für die Ernte sowie ihre ebenfalls in Abhängigkeit der geernteten Menge Holz berechnete Marge (Koordinationsabzug) in Abzug gebracht. Dem Waldeigentümer würden keine Leistungen verrechnet. Ob der von ihr (der Beschwerdeführerin) in der Kalkulation berücksichtigte Koordinationsabzug ihre tatsächlichen Aufwendungen decke oder nicht, sei offensichtlich ihr Risiko.

4.3 Die ESTV bringt hiergegen im Wesentlichen vor, die Beschwerdeführerin habe vorliegend die Holzerntearbeiten und Marge als Entgeltsminderung betrachtet, obwohl eine Leistungsverrechnung vorliege, bei welcher Leistungen gegenseitig verrechnet würden und jeder Vertragspartner seine Leistungen zu versteuern habe (mit Verweis auf das in Ziff. 7.2 der MBI 01 aufgeführte Beispiel 1). Das Vorbringen der Beschwerdeführerin, wonach es sich bei den an die Waldeigentümer ausgestellten Schlussabrechnungen um interne Kalkulationsunterlagen handle, welche nicht als Abrechnungen an die Waldeigentümer gedacht seien, sei nicht korrekt. Die Schlussabrechnungen seien jeweils an die Waldeigentümer ausgestellt worden. Solche Schlussabrechnungen dienten naturgemäss zur Gegenüberstellung aller Kosten und zur Rechnungstellung. Es würden zudem keine schriftlichen Absprachen oder Verträge vorliegen, welche vorgängig unter den Parteien getroffen worden seien.

Weiter führt die ESTV aus, entgegen den Aussagen der Beschwerdeführerin sei die Offenlegung der Preiskalkulation für die Unterscheidung zwischen einer Entgeltsminderung und einem Verrechnungsgeschäft nicht das zentrale Kriterium. Gemäss Ziff. 7.2 der MBI 01 liege auch eine Verrechnung vor, wenn die Erntekosten in einem Vertrag festgelegt, aber in der Abrechnung letztlich nicht offen ausgewiesen würden. Im Unterschied dazu könne eine Entgeltsminderung vorliegen, wenn die Berechnung der Holzpreise vorgängig abgestuft nach Holzkategorie offengelegt werde. Schliesslich werde beispielsweise bei einem Rabattverkauf von Waren der Rabatt auf einer (Kassen-)Quittung auch aufgeführt und gleichwohl als Preisminderung behandelt. Vorliegend sei der Holzpreis jedoch nicht vorgängig unter Berücksichtigung der Holzerntearbeiten kalkuliert, sondern die effektiven Kosten des Holzschlages seien nach Abschluss der Arbeiten in Rechnung gestellt worden. Das von der Beschwerdeführerin in der Beschwerde dargestellte Vorgehen bei der Rechnungstellung, wonach sie den Ertrag des Holzes mit den Holzerntekosten und ihrer Marge verrechne, entspreche genau dem Vorgehen bei Verrechnungen (mit Verweis auf das in Ziff. 7.2 der MBI 01 aufgeführte Beispiel 1). Die Beschwerdeführerin verkenne entsprechend, dass der Holzpreis «ab Stock» dem Holzertrag und nicht dem Schlusssaldo entspreche. Der Schlusssaldo zeige nur das Ergebnis auf, welches nach Verrechnung der Leistungen resultiere.

Sodann fügt die ESTV an, vorliegend sei das Leistungsverhältnis zwischen der Beschwerdeführerin und den Waldeigentümern und nicht den Subunternehmern zu beurteilen. Wenn die Beschwerdeführerin die Kosten, welche sie für die Arbeiten der Subunternehmer trage, an die Waldeigentümer weiterverrechne, zeige dies auf, dass die Waldeigentümer überwiegend das unternehmerische Risiko des Geschäfts tragen würden. Der einzelne Waldeigentümer kenne vorgängig zwar den Preis, welchen er je nach Qualität und Menge von der Beschwerdeführerin für das Holz erhalte. Bis zur Rechnungstellung bleibe jedoch unklar, ob er von der Beschwerdeführerin für den Holzverkauf schlussendlich Geld erhalte oder - falls die Kosten der Beschwerdeführerin den jeweiligen Holzertrag überstiegen - eine Schuld zu begleichen habe. Die Beschwerdeführerin hingegen erziele - da sie die Kosten weiterverrechnen könne - in jedem Fall mindestens ein kostendeckendes Ergebnis. Auch wenn die Beschwerdeführerin nicht nachweislich in jedem Einzelfall die Kosten 1:1 an die Waldeigentümer weiterverrechne, seien diese weitgehend an die Waldeigentümer überwälzt worden. So sei gemäss der Aufstellung im Anhang der EM Nr. 367'410 vom 13. März 2019 ersichtlich, dass sich der «Unternehmeraufwand auf Lieferantengutschriften» des Kontos Nr. 3060 und die «Fremdarbeiten (Unternehmeraufwand)» des Kontos Nr. 4500 betragsmässig decken und somit der Aufwand der Beschwerdeführerin weiterverrechnet werde. Dass die Beschwerdeführerin ihre eigenen Aufwände weitgehend an die Waldeigentümer weiterverrechne, zeige auf, dass sie als Käuferin des Holzes nicht nur Leistungsempfängerin, sondern auch Leistungserbringerin bezüglich der Holzerntearbeiten sei. Zudem sei vorliegend weder belegt noch ergebe es sich aus den Umständen, dass es sich bei den Positionen in der Schlussabrechnung - wie es die Beschwerdeführerin darlege - um eine zum Voraus vereinbarte Pauschale für Erntearbeiten und Marge handle.

4.4 Diesen Ausführungen zufolge ist der Sachverhalt insofern umstritten, als dass sich die Parteien nicht darüber einig sind, ob hier Beispiel 1 oder 2 der in Ziff. 7.2 der MBI 01 erläuterten Fallbeispiele einschlägig ist, i.e. ob die Beschwerdeführerin den Waldeigentümern Leistungen erbringt, die mit den Holzlieferungen der Waldeigentümer verrechnet werden (zwei Leistungsverhältnisse) oder ob es sich dabei lediglich um Innenleistungen handelt (E. 2.3.2) und sich das seitens der Waldeigentümer vereinnahmte Entgelt für die Holzlieferungen entsprechend vermindert (nur ein Leistungsverhältnis). Nicht strittig ist - wohl zu Recht (vgl. E. 4.4.2) -, dass die in Ziff. 7.2 der MBI 01 dargelegte Praxis grundsätzlich gesetzeskonform ist.

4.4.1 Vorauszuschicken ist, dass es im vorliegenden Fall lediglich deshalb zu einer Aufrechnung seitens der ESTV gekommen ist, weil die strittigen Leistungen der Beschwerdeführerin zum Normalsatz zu versteuern sind, während sie für die Leistungen der Waldeigentümer, deren Entgelt sich entsprechend erhöht, lediglich den Vorsteuerabzug für den Bezug steuerausgenommener Urprodukte in Höhe von 2,5% geltend machen kann (E. 2.5.3); ansonsten, i.e. wären die Waldeigentümer steuerpflichtig und würden sie die Holzlieferungen freiwillig zum dann geltenden Normalsatz versteuern, führte die Aufrechnung von Umsatzsteuern für die strittigen Leistungen an die Waldeigentümer aus Sicht der Beschwerdeführerin infolge des sich in gleichem Masse erhöhenden Vorsteuerabzugs zu einem reinen Nullsummenspiel.

4.4.2 Wie in E. 2.5.2 schon aufgezeigt, unterscheidet die Praxis der ESTV bei der Frage, ob die Selbsternte durch den Abnehmer zu einer Verrechnung von Leistungen (Ernteleistung gegen die Lieferung eines Urprodukts) oder zu einer Entgeltsminderung (Entgelt für das Urprodukt verringert sich) führt, im Wesentlichen danach, wer das Risiko von höheren Erntekosten trägt. Werden die Erntekosten pauschal im Preis berücksichtigt, ist demnach von einer Entgeltsminderung auszugehen, während von einer Verrechnung der Ernteleistung mit der Lieferung des Urproduktes auszugehen ist, wenn dem Urproduzenten die tatsächlich für die Ernte angefallenen Kosten (inkl. unerwartete Mehrkosten) in Rechnung gestellt werden.

4.4.2.1 Am Beispiel eines Erdbeerfelds heisst dies, der Urproduzent gewährt einen Preisnachlass, weil der Abnehmer die Beeren selbst erntet. Der Urproduzent verkauft dem Abnehmer demnach noch nicht geerntete und deshalb günstigere Beeren. Die Kosten der Selbsternte sind somit im Sinne eines pauschalen Rabatts abgegolten. Das hierauf folgende Ernten der Beeren seitens des Abnehmers ist dessen Innenleistung. Unerwartet höhere Erntekosten schmälern dessen Gewinn beim Weiterverkauf. Es gibt nur ein Leistungsverhältnis betreffend den Verkauf noch nicht geernteter Beeren.

Im Gegensatz dazu erbringt der Abnehmer dem Urproduzenten eine Ernteleistung, wenn Letzterer nicht nur im Sinne eines pauschalen Rabatts, sondern effektiv für die Erntekosten (inkl. unerwartete Mehrkosten) aufkommt. Der Urproduzent verkauft dem Abnehmer (nach erbrachter Ernteleistung seitens des Abnehmers) die geernteten Beeren zum (höheren) Preis geernteter Beeren. Es bestehen somit zwei Leistungsverhältnisse - die Ernteleistung seitens des Abnehmers und der Verkauf geernteter Beeren seitens des Urproduzenten - deren Entgelte miteinander verrechnet werden.

4.4.2.2 Das in Ziff. 7.2 der MBI 01 (aber nicht im entsprechenden Fallbeispiel 1) erwähnte Kriterium, wonach im Falle der Verrechnung von Erntearbeiten mit der Lieferung eines Urproduktes dem Urproduzenten auch allfällig nach Vertragsabschluss eingetretene Risiken (z.B. Preiszerfall oder Qualitätseinbussen) in Rechnung gestellt beziehungsweise vom Wert des geernteten Gutes in Abzug gebracht werden, dürfte nur für die Zeit zwischen Vertragsschluss und der tatsächlichen Lieferung des geernteten Produktes (Verfügungsgeschäft) gelten. Damit wird der Urproduzent, der dem selbsterntenden Abnehmer die geernteten Früchte verkauft (Verrechnung), gleich behandelt, wie der Urproduzent, der die Früchte von einem Dritten ernten lässt und sie anschliessend an die Abnehmer verkauft. Nicht relevant ist somit, wenn die Beschwerdeführerin vorbringt, die dem Waldeigentümer offerierten Preise hätten gegolten, auch wenn sie - die Beschwerdeführerin - weniger habe lösen können. Denn sobald die Lieferung der geernteten Bäume an die Beschwerdeführerin erfolgt ist, trägt diese - ausser im Falle indirekter Stellvertretung (vgl. E. 4.5) - ohnehin das Risiko eines Preiszerfalls.

4.4.2.3 Nach dem Gesagten erscheint die seitens der ESTV in Ziff. 7.2 der MBI 01 gewählte Lösung zur Abgrenzung von Entgeltsminderungen und Verrechnungsgeschäften sachgerecht.

4.4.3 Zu prüfen ist damit, ob sich der hier in Frage stehende Sachverhalt unter das Beispiel 1 (Verrechnung) oder das Beispiel 2 (Entgeltsminderung) gemäss Ziff. 7.2 der MBI 01 subsumieren lässt. Es geht also darum, ob die Erntekosten pauschal im vereinbarten Preis berücksichtigt sind oder ob dem Urproduzenten seitens der Abnehmerin die tatsächlich für die Ernte angefallenen Kosten (inkl. unerwartete Mehrkosten) in Rechnung gestellt werden.

Nicht strittig ist zurecht, dass die Abnehmerin, i.e. die Beschwerdeführerin, selbst erntet. Sie gilt auch dann als Abnehmerin (und Weiterverkäuferin) des geernteten Holzes, wenn betreffend den Verkauf des geernteten Holzes ein indirektes Stellvertretungsverhältnis vorliegt (vgl. E. 2.4.2 und E. 4.5).

4.4.3.1 Wie die Beschwerdeführerin zurecht ausführt, ist für die Frage, ob eine Entgeltsminderung oder eine Verrechnung vorliegt, nicht entscheidend, ob die Kalkulation offengelegt wird oder nicht. Dies scheint auch die ESTV anzuerkennen. Entscheidend ist einzig, ob vor dem Holzschlag ein fester Preis für das Holz «ab Stock» in Abhängigkeit der Holzart und dessen Qualität vereinbart wird. Wenn also zwischen der Waldeigentümerin und der Beschwerdeführerin vor dem Holzschlag vereinbart worden wäre, dass die Waldeigentümerin für Holz «ab Stock» den Betrag von CHF 70 pro m3 abzüglich Ernte- und Transportkosten von pauschal CHF 20 pro m3, also netto CHF 50 pro m3 erhält, sind die Ernte- und Transportkosten als Entgeltsminderung zu behandeln, auch wenn sie offen ausgewiesen sind. Denn das Risiko von unerwarteten Mehrkosten für Ernte und Transport würde die Abnehmerin des Holzes, i.e. die Beschwerdeführerin, tragen.

Nicht entscheidend für die mehrwertsteuerliche Behandlung ist dementsprechend, ob im Anschluss an die Holzlieferung eine Schlussabrechnung erstellt wird, worin die Kosten des Holzes denjenigen der Ernte gegenübergestellt werden und schliesslich - nachdem die Gesamtsumme geschlagener m3 Holz bekannt ist - Rechnung gestellt oder eine Gutschrift gewährt wird. Entscheidend ist vielmehr, was die Parteien betreffend die Kosten der Holzernte (Risiko unerwarteter Mehrkosten) vereinbart haben.

4.4.3.2 Im vorliegenden Fall stellt sich im Rahmen der Erstellung des urteilswesentlichen Sachverhalts das Problem, dass - wie die Parteien übereinstimmend ausführen - keine schriftlichen Verträge existieren, aus welchen hervorgehen könnte, ob vor dem Holzschlag ein fester Preis für das Holz «ab Stock» vereinbart wurde. Damit wird die Beweisführung betreffend dieses entscheidende Sachverhaltselement - i.e. der vorgängigen Vereinbarung - erschwert. Somit kann nur - aber immerhin - anhand von weiteren Indizien erörtert werden, was wohl zwischen der Beschwerdeführerin und den Waldeigentümern vor dem jeweiligen Holzschlag vereinbart wurde.

4.4.3.2.1 Die Beschwerdeführerin hat in diesem Zusammenhang Bestätigungen von Waldeigentümern eingereicht, wonach die Preise für den Kauf des Holzes «ab Stock» vorgängig vereinbart worden seien. Konkret geht aus diesen Schreiben hervor, dass die Waldeigentümer die stehenden Bäume ihrer Waldungen «ab Stock» verkaufen würden. Mit diesem Kauf sei die Beschwerdeführerin Eigentümerin und für eine fachgerechte Ernte und Abführung verantwortlich. Die Waldeigentümer würden für den Verkauf «ab Stock» einen ausgehandelten Betrag pro Kubikmeter erhalten. Die Höhe der Gutschrift hänge von der effektiv eingemessenen Holzmenge ab.

Diese Schreiben seitens der Waldeigentümer würden die Sachverhaltsdarstellung der Beschwerdeführerin - wonach die Erntekosten pauschal im vereinbarten Preis berücksichtigt sind und es sich bei der Ernte und dem Transport demnach um Innenleistungen handle - an und für sich stützen. Indes fällt erstens auf, dass sämtliche der genannten Bestätigungen annähernd wortlautgetreu aufgesetzt sind, i.e. wohl auf einer «Vorlage» basieren, und dass sie erst nach der Kontrolle erstellt wurden. Des Weiteren ist zu beachten, dass die Waldeigentümer - soweit diese überhaupt steuerpflichtig sind - für die Holzverkäufe nicht optiert haben und die Mehrwertsteuer, die (zumindest in Zukunft) auf sie überwälzt werden dürfte, ceteris paribus nicht als Vorsteuer werden geltend machen können. Damit haben die Waldeigentümer am Ausgang des vorliegenden Verfahrens ein grosses Eigeninteresse, womit ihren Bestätigungen keine hohe Beweiskraft zukommt.

Weiter liegen zwei Abrechnungen betreffend Holzlieferungen im Recht. Diese bestehen jeweils aus einer Gutschrift bzw. einer Rechnung, in welcher lediglich der Saldo (Holzlieferung ./. Unternehmeraufwand [Holzerntekosten] ./. Koordinationsabzug) aufgeführt ist. Ist der Saldo positiv, lautet der Artikel-Code «Kauf ab Stock». Ist der Saldo negativ, lautet der Artikel-Code «Entsorgung minderwertiger Ware», wobei in beiden Fällen aufgeführt wird, wieviel m3 Holz geliefert bzw. abgeführt worden ist. Weiter beinhalten die Abrechnungen betreffend Holzlieferungen jeweils eine Schlussabrechnung, aus welcher sich der gutgeschriebene bzw. in Rechnung gestellte Saldo herleiten lässt. In dieser Schlussabrechnung ist vorab unter der Rubrik «Holzertrag» aufgeführt, welchen Sägereien zu welchem Preis wieviel m3 Holz («Menge») verkauft worden ist. Sodann ist in der Rubrik «Unternehmeraufwand» aufgeführt, welche (zum Teil verschiedene) Subunternehmen die Erntearbeiten vorgenommen haben und welche Beträge diese der Beschwerdeführerin hierfür in Rechnung gestellt haben. Nicht ersichtlich ist indes, für wie viele m3 geerntetes Holz («Menge») die einzelnen Beträge stehen. In der Rubrik «Koordinationsabzug» sind schliesslich die Aufwendungen der Beschwerdeführerin für die Vermarktung, den Verkauf und Administratives (seitens der Beschwerdeführerin auch als «Marge» bezeichnet) aufgeführt. Der Koordinationsabzug bemisst sich - wie die Beschwerdeführerin selbst vorbringt und auch aus der Schlussabrechnung hervorgeht - anhand des gelieferten bzw. abgeführten Holzes in m3 («Menge»).

In der Rubrik «Unternehmeraufwand» bleibt somit die Spalte «Menge» - im Unterschied zu den Angaben unter den Rubriken «Holzertrag» und «Koordinationsabzug» - leer. Mit anderen Worten bemisst sich der Unternehmeraufwand - im Unterschied zum Holzertrag und zum Koordinationsabzug - offenbar nicht anhand der Erntemenge. Die einzelnen für die Ernte in Rechnung gestellten Beträge haben demnach - zumindest gemäss den Schlussabrechnungen - keinen ersichtlichen Bezug zur Erntemenge. Die Ausgestaltung der Abrechnungen betreffend Holzlieferungen spricht somit gegen die Darstellung, wonach mit den Waldeigentümern vor dem Holzschlag Pauschalen pro m3 Holzernte vereinbart worden seien. Vielmehr ist die Ausgestaltung der Abrechnungen ein Indiz dafür, dass den Waldeigentümern die tatsächlich für die Ernte angefallenen Kosten (inkl. unerwartete Mehrkosten) in Rechnung gestellt worden sind.

Für eine Fakturierung der tatsächlich für die Ernte angefallenen Kosten spricht sodann ein seitens der ESTV ins Recht gelegtes Schreiben der Beschwerdeführerin an eine Waldeigentümerin vom 17. März 2016. In diesem Schreiben hat die Beschwerdeführerin der Waldeigentümerin mitgeteilt, dass sie - die Beschwerdeführerin - es versäumt habe, zwei Unternehmeraufwände vom Oktober 2015 an die Waldeigentümerin weiter zu verrechnen. Das Rechnungstotal betrage CHF 64'972.40 inkl. MWST und betreffe den Holzschlag (...) 1. Halbjahr 2015. Wird für ein Produkt ein Rabatt gewährt - hier ein Selbsternterabatt - wird dieser in der Regel gleich vom in Rechnung gestellten «Bruttopreis» in Abzug gebracht. Wenn, wie wohl in casu, die Beschwerdeführerin der Waldeigentümerin zunächst den vollumfänglichen Preis für geerntetes Holz vergütet (wahrscheinlich abzüglich eines Koordinationsabzugs) und der Waldeigentümerin einige Monate später den Ernteaufwand (bzw. den «Selbsternterabatt») in Rechnung stellt, so spricht dies nach der allgemeinen Lebenserfahrung gegen einen pauschalen Rabatt pro m3 Holz für die Selbsternte, sondern vielmehr für die Fakturierung der tatsächlichen Aufwendungen. Denn im Zeitpunkt, in welchem die Lieferung des geernteten Holzes vergütet wird, ist bekannt, wie viel m3 Holz tatsächlich geerntet und ausgeliefert werden konnte. Ergo hätte bereits in diesem Zeitpunkt die vorgängig vereinbarte Selbsternte-Pauschale pro m3 vom zu vergütenden Preis abgezogen werden können. Ein anderes Vorgehen weckt - wie bereits angedeutet - Zweifel betreffend die Sachverhaltsdarstellung der Beschwerdeführerin, wonach zwischen den Parteien vor dem Holzschlag ein Rabatt im Sinne einer Selbsternte-Pauschale pro m3 vereinbart worden sei und der Waldeigentümerin in diesem Sinne vor dem Holzschlag ein fester Preis für das (noch nicht geerntete) Holz «ab Stock» offeriert worden sei.

Auch das Vorbringen der Beschwerdeführerin, wonach sie für die Erntearbeiten jeweils mit Subunternehmern Dienstleistungsverträge abgeschlossen habe, in welchen ein Preis in Abhängigkeit der geschlagenen Menge vereinbart worden sei, was die Beschwerdeführerin mit der Beilage eines «Dienstleistungsvertrags für Holzerntearbeiten» belegen will, ändert nichts am hiervor gezogenen Schluss. Im genannten Vertrag sind zwar Preise pro m3 geerntetes Holz festgelegt. Dies bedeutet jedoch nicht, dass die Beschwerdeführerin auch mit den Waldeigentümern vor dem Holzschlag Pauschalen pro geerntetem m3 Holz vereinbart hat. Weiter betrifft der beigelegte «Dienstleistungsvertrag für Holzerntearbeiten» ein anderes Waldstück sowie einen anderen Waldeigentümer als diejenigen, die Gegenstand bzw. Partei der im Recht liegenden Abrechnungen sind. Überdies kann aus diesem einzelnen Mustervertrag nicht darauf geschlossen werden, dass die Beschwerdeführerin mit den Subunternehmen stets Pauschalen pro m3 für die Erntearbeiten vereinbart.

4.4.3.2.2 Alles in allem ist das Gericht davon überzeugt, dass zwischen der Beschwerdeführerin und den Waldeigentümern vor dem Holzschlag keine Erntepauschale vereinbart wurde und demnach die Waldeigentümer das Risiko allfälliger Mehrkosten der Holzernte zu tragen hatten.

4.4.4 Damit handelt es sich bei der Ernte bzw. den entsprechenden Kosten auf Seiten der Beschwerdeführerin nicht um eine Innenleistung bzw. auf Seiten der Waldeigentümer nicht um eine Entgeltsminderung. Vielmehr bestehen zwei Leistungsverhältnisse - zum einen die Holzernte und zum anderen die Lieferung von geerntetem Holz - deren Entgelte miteinander verrechnet werden (vgl. MBI 01, Ziff. 7.2 Beispiel 1).

Da die Preise der jeweiligen Leistungen - zumal in den Abrechnungen dargelegt - bekannt sind, kommt die in Art. 24 Abs. 3 MWSTG festgehaltene Bemessungsregel - unabhängig davon, ob hier ein Tauschverhältnis gegeben ist oder nicht - nicht zur Anwendung (vgl. E. 2.3.4 letzter Absatz). Bemessungsgrundlage der Mehrwertsteuer für die Ernteleistungen ist somit das den Waldeigentümern in Rechnung gestellte Entgelt. Damit kann offenbleiben, ob es sich bei der vorliegenden Konstellation um einen Tausch oder um eine «blosse Verrechnung» zweier Leistungsentgelte handelt (E. 2.3.4). Die der Beschwerdeführerin seitens der ESTV aufgerechnete Mehrwertsteuer für das Erbringen von Ernteleistungen erweist sich dementsprechend als rechtens, womit die Beschwerde in diesem Punkt abzuweisen ist.

4.5 Weiter ist zu prüfen, ob die ESTV der Beschwerdeführerin auch für die hinter dem Begriff «Koordinationsabzug» stehenden Tätigkeiten (Vermarktung, Verkauf und Administratives) zurecht Mehrwertsteuer aufgerechnet hat. Während die ESTV der Ansicht ist, auch hier liege eine Verrechnung mit den Entgelten der Holzlieferung vor (zwei Leistungsverhältnisse), vertritt die Beschwerdeführerin die Ansicht, der Koordinationsabzug bewirke eine Entgeltsminderung bei den Waldeigentümern bzw. unter dem Titel «Koordinationsabzug» würden keine Leistungen an die Waldeigentümer erbracht (nur ein Leistungsverhältnis).

4.5.1 Vorab ist diesbezüglich zu erwähnen, dass die in Ziff. 7.2 der MBI 01 dargestellte Praxis Entgeltsminderungen nur bei Abzügen vorsieht, welche in direktem Zusammenhang mit der zu erbringenden Leistung des Urproduzenten stehen. Beispiele dafür sind Waaggebühren für Schlachtvieh, der Abzug für die Hofabfuhr von Milch, Sortier- und Lagerkosten für Gemüse sowie die ausführlich dargestellte Selbsternte durch den Abnehmer, soweit die diesbezüglichen zusätzlichen Kriterien (i.e. ein fester Preis für das noch nicht geerntete Urprodukt) erfüllt sind (E. 2.5.2).

Ob Tätigkeiten wie «Vermarktung, Verkauf und Administratives» ebenfalls in genügend direktem Zusammenhang mit der Lieferung des geernteten Holzes seitens der Waldeigentümer stehen und die vorliegende Praxis demnach zur Anwendung kommt, ist fraglich. Denkbar erschiene dies einzig im Rahmen eines indirekten Stellvertretungsverhältnisses, in welchem der Stellvertreter nach Art. 20 Abs. 3 MWSTG als Abnehmer der Ware gilt und den Urproduzenten gleichzeitig beim Verkauf an einen Dritten unterstützt. In einem solchen Fall jedoch, wird - wie vorliegend - der den Waldeigentümern für die genannten Tätigkeiten fakturierte Koordinationsabzug ohnehin vom Entgelt in Abzug gebracht (E. 2.4.2).

4.5.2 Denn wie in E. 4.4 (insbesondere E. 4.4.2.1) gesehen, verkaufen die Waldeigentümer der Beschwerdeführerin keine ungeernteten Bäume mit anschliessender Ernte-Innenleistung seitens der Beschwerdeführerin, sondern die Waldeigentümer beziehen - chronologisch betrachtet - zuerst eine Ernteleistung der Beschwerdeführerin und liefern Letzterer nach erfolgter Ernte die geernteten Bäume. Dieselben geernteten Bäume liefert die Beschwerdeführerin im Anschluss an verschiedene Sägereien. Dabei tritt sie im eigenen Namen auf, handelt jedoch für Rechnung der Waldeigentümer. Letzteres ergibt sich sowohl aus den Abrechnungen als auch aus den Parteivorbringen. Demnach erhalten die Waldeigentümer exakt den Preis vergütet, welchen die Beschwerdeführerin vor dem Holzschlag mit den Sägereien vereinbart. Von diesem Preis wird den Waldeigentümern ein bestimmter Betrag pro m3 Holz abgezogen, welcher die verkaufsbedingten Aufwendungen der Beschwerdeführerin abgelten soll. Dass die Waldeigentümer bei den «Verkäufen» an die Beschwerdeführerin kein Risiko tragen würden - wie die Beschwerdeführerin im Zusammenhang mit den Voraussetzungen in Ziff. 7.2 der MBI 01 ausführt - ist nicht erstellt bzw. die in den Akten liegenden Abrechnungen lassen auf ein Handeln auf Rechnung der Waldeigentümer schliessen (vgl. E. 4.4.3.2.1).

Damit handelt die Beschwerdeführerin als indirekte Stellvertreterin. Es ist somit im Sinne der Fiktion von Art. 20 Abs. 3 MWSTG von zwei gleichartigen aufeinanderfolgenden Leistungsverhältnissen betreffend die Lieferung von geernteten Bäumen auszugehen, i.e. die Vermittlungsleistung der Beschwerdeführerin (abgegolten durch den Koordinationsabzug) wird negiert bzw. durch die Lieferung geernteter Bäume ersetzt. Während der Beschwerdeführerin das (gesamte) mit den Sägereien vereinbarte Entgelt als Umsatz zurechenbar ist, verringert sich das Entgelt der Waldeigentümer für die Lieferung der geernteten Bäume an die Beschwerdeführerin um den Koordinationsabzug. Mit anderen Worten muss die Beschwerdeführerin den Koordinationsabzug bzw. die dahinter stehenden Leistungen nicht versteuern. Im Gegenzug dazu verringert sich ihr Vorsteuerabzug, da das Entgelt für die von den Waldeigentümern bezogenen Leistungen um den Koordinationsabzug kleiner wird (E. 2.4.2).

4.5.3 Nach dem Gesagten ist die Beschwerde hinsichtlich der Mehrwertsteuer, die der Beschwerdeführerin im Zusammenhang mit dem Koordinationsabzug aufgerechnet worden ist, gutzuheissen.

Die seitens der ESTV von der Beschwerdeführerin nachgeforderte Umsatzsteuer ist somit um gesamthaft CHF 79'708.79 zu reduzieren (18'003.82 [2013] + CHF 15'775.24 [2014] + CHF 15'151.95 [2015] + CHF 15'472.96 [2016] + CHF 15'304.82 [2017]). Im Gegenzug dazu verringert sich der der Beschwerdeführerin zustehende Vorsteuerabzug um CHF 24'908.99 (CHF 225'047.78 [2013] + CHF 197'190.56 [2014] + CHF 189'399.42 [2015] + CHF 193'411.97 [2016] + CHF 191'310.24 [2017] = CHF 996'359.97 * 2.5%). Im Ergebnis ist die von der Beschwerdeführerin im Zusammenhang mit dem Koordinationsabzug nachgeforderte Mehrwertsteuer demnach um CHF 54'799.80 zu reduzieren.

5.
Zusammenfassend ist die Beschwerde teilweise, i.e. im Betrag von CHF 54'799.80, gutzuheissen (E. 4.5.3) und die in Dispositiv-Ziffer 3 des angefochtenen Einspracheentscheides vom 29. April 2021 bezifferte, seitens der Beschwerdeführerin betreffend die Steuerperioden 2013 bis 2017 - zusätzlich zu ihrer Selbstdeklaration - noch geschuldete Mehrwertsteuer von CHF 1'341'876 auf CHF 1'287'076.20 zu reduzieren.

Im Übrigen ist die Beschwerde abzuweisen.

6.
Abschliessend bleibt über die Verfahrenskosten und eine allfällige Parteientschädigung zu befinden.

6.1 Das Bundesverwaltungsgericht auferlegt die Verfahrenskosten in der Regel der unterliegenden Partei (Art. 63 Abs. 1 VwVG), wobei sie bei nur teilweisem Unterliegen zu ermässigen sind. Entsprechend sind einer teilweise obsiegenden Partei Verfahrenskosten nach Massgabe ihres Unterliegens aufzuerlegen (statt vieler: Urteil des BVGer A-882/2016 vom 6. April 2017 E. 6.1).

Streitig waren in der vorliegenden Sache Mehrwertsteuern in Höhe von CHF 1'341'686 (CHF 1'341'876 abzüglich den unbestrittenen CHF 190 [vgl. Sachverhalt Bst. G]). Die Beschwerdeführerin obsiegt im Umfang von CHF 54'799.80 (vgl. E. 5), i.e. zu rund 4%. Bei dieser Sachlage sind die Verfahrenskosten in Höhe von CHF 20'000 im Umfange von CHF 19'200 der Beschwerdeführerin aufzuerlegen und mit dem von ihr geleisteten Kostenvorschuss im entsprechenden Umfang zu verrechnen. Der Überschuss von CHF 800 ist ihr nach Eintritt der Rechtskraft dieses Urteils zurückzuerstatten. Der unterliegenden Vorinstanz sind keine Verfahrenskosten aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 2 VwVG).

6.2 Im Rahmen ihres Obsiegens hat die anwaltlich vertretene Beschwerdeführerin gemäss Art. 64 Abs. 1 und 2 VwVG in Verbindung mit Art. 7 ff . des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE, SR 173.320.2) Anspruch auf eine Parteientschädigung zulasten der Vorinstanz.

Die Parteientschädigung ist aufgrund der eingereichten detaillierten Kostennote festzusetzen (Art. 14 VGKE). Bei Fehlen einer (detaillierten) Kostennote wird die Entschädigung aufgrund der Akten festgesetzt (Art. 14 Abs. 2 VGKE). Angesichts dieser klaren reglementarischen Grundlagen kann nach der Rechtsprechung namentlich bei anwaltlicher Vertretung auf eine Aufforderung zur Einreichung einer Kostennote verzichtet werden (vgl. zum Ganzen: Urteil des BGer 2C_422/2011 vom 9. Januar 2012 E. 2; Urteil des BVGer A-2106/2018 vom 31. Dezember 2018 E. 6.2). Die anwaltlich vertretene Beschwerdeführerin hat keine Kostennote eingereicht. Unter Berücksichtigung der Schwierigkeit der rechtlichen Fragestellungen und des grossmehrheitlichen Unterliegens ist die Parteientschädigung für das Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht praxisgemäss auf CHF 1'200 festzusetzen.

Die Vorinstanz hat als Bundesbehörde keinen Anspruch auf Parteientschädigung (Art. 7 Abs. 3 VGKE).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird im Betrag von CHF 54'799.80 gutgeheissen, im Übrigen aber abgewiesen.

2.
Die in Dispositiv-Ziffer 3 des angefochtenen Einspracheentscheides vom 29. April 2021 bezifferte, seitens der Beschwerdeführerin betreffend die Steuerperioden 2013 bis 2017 - zusätzlich zu ihrer Selbstdeklaration - noch geschuldete Mehrwertsteuer wird von CHF 1'341'876 auf CHF 1'287'076.20 reduziert.

3.
Die Verfahrenskosten in der Höhe von CHF 20'000 werden der Beschwerdeführerin im Umfang von CHF 19'200 auferlegt. Der von ihr geleistete Kostenvorschuss wird zur Bezahlung der auferlegten Verfahrenskosten verwendet und der Mehrbetrag von CHF 800 nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurückerstattet.

4.
Die Vorinstanz hat der Beschwerdeführerin eine reduzierte Parteientschädigung in der Höhe von CHF 1'200 zu bezahlen.

5.
Dieses Urteil geht an die Beschwerdeführerin und die Vorinstanz.

Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Jürg Steiger Roger Gisclon

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 BGG). Die Frist ist gewahrt, wenn die Beschwerde spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben worden ist (Art. 48 Abs. 1 BGG). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).

Versand:

Zustellung erfolgt an:

- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)

- die Vorinstanz (Ref-Nr. [...]; Gerichtsurkunde)

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 32 Exceptions - 1 Le recours est irrecevable contre:
¹	Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit jugée par un tribunal;
^b	les décisions concernant le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et les votations populaires;
^c	les décisions relatives à la composante «prestation» du salaire du personnel de la Confédération, dans la mesure où elles ne concernent pas l'égalité des sexes;
^d	...
^e	les décisions dans le domaine de l'énergie nucléaire concernant:
^e1	l'autorisation générale des installations nucléaires;
^e2	l'approbation du programme de gestion des déchets;
^e3	la fermeture de dépôts en profondeur;
^e4	la preuve de l'évacuation des déchets.
^f	les décisions relatives à l'octroi ou l'extension de concessions d'infrastructures ferroviaires;
^g	les décisions rendues par l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^h	les décisions relatives à l'octroi de concessions pour des maisons de jeu;
ⁱ	les décisions relatives à l'octroi, à la modification ou au renouvellement de la concession octroyée à la Société suisse de radiodiffusion et télévision (SSR);
^j	les décisions relatives au droit aux contributions d'une haute école ou d'une autre institution du domaine des hautes écoles.
²	Le recours est également irrecevable contre:
^a	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'une opposition ou d'un recours devant une autorité précédente au sens de l'art. 33, let. c à f;
^b	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'un recours devant une autorité cantonale.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
^b	du Conseil fédéral concernant:
^b1	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26,
^b10	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44;
^b2	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27,
^b3	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29,
^b4	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31,
^b4bis	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
^b5	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34,
^b6	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36,
^b7	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38,
^b8	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40,
^b9	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42;
^c	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cbis	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cquater	du procureur général de la Confédération, en matière de rapports de travail des procureurs qu'il a nommés et du personnel du Ministère public de la Confédération;
^cquinquies	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail de son secrétariat;
^cter	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail des membres du Ministère public de la Confédération élus par l'Assemblée fédérale (Chambres réunies);
^d	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
^e	des établissements et des entreprises de la Confédération;
^f	des commissions fédérales;
^g	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
^h	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
ⁱ	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 81 Principes - 1 La PA147 est applicable, à l'exclusion de l'art. 2, al. 1.148
¹	La PA147 est applicable, à l'exclusion de l'art. 2, al. 1.148
²	Les autorités établissent d'office les faits pertinents.
³	Le principe de la libre appréciation des preuves est applicable. L'acceptation d'une preuve ne doit pas dépendre exclusivement de la présentation de moyens de preuves précis.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 48 - 1 A qualité pour recourir quiconque:
¹	A qualité pour recourir quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est spécialement atteint par la décision attaquée, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	A également qualité pour recourir toute personne, organisation ou autorité qu'une autre loi fédérale autorise à recourir.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 20 - 1 Si le délai compté par jours doit être communiqué aux parties, il commence à courir le lendemain de la communication.
¹	Si le délai compté par jours doit être communiqué aux parties, il commence à courir le lendemain de la communication.
²	S'il ne doit pas être communiqué aux parties, il commence à courir le lendemain de l'événement qui le déclenche.
^2bis	Une communication qui n'est remise que contre la signature du destinataire ou d'un tiers habilité est réputée reçue au plus tard sept jours après la première tentative infructueuse de distribution.50
³	Lorsque le délai échoit un samedi, un dimanche ou un jour férié selon le droit fédéral ou cantonal, son terme est reporté au premier jour ouvrable qui suit. Le droit cantonal déterminant est celui du canton où la partie ou son mandataire a son domicile ou son siège.51

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 50 - 1 Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
¹	Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
²	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 52 - 1 Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
¹	Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
²	Si le recours ne satisfait pas à ces exigences, ou si les conclusions ou les motifs du recourant n'ont pas la clarté nécessaire, sans que le recours soit manifestement irrecevable, l'autorité de recours impartit au recourant un court délai supplémentaire pour régulariser le recours.
³	Elle avise en même temps le recourant que si le délai n'est pas utilisé, elle statuera sur la base du dossier ou si les conclusions, les motifs ou la signature manquent, elle déclarera le recours irrecevable.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer:
^a	la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation;
^b	la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents;
^c	l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 12 - L'autorité constate les faits d'office et procède s'il y a lieu à l'administration de preuves par les moyens ci-après:
^a	documents;
^b	renseignements des parties;
^c	renseignements ou témoignages de tiers;
^d	visite des lieux;
^e	expertises.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 13 - 1 Les parties sont tenues de collaborer à la constatation des faits:
¹	Les parties sont tenues de collaborer à la constatation des faits:
^a	dans une procédure qu'elles introduisent elles-mêmes;
^b	dans une autre procédure, en tant qu'elles y prennent des conclusions indépendantes;
^c	en tant qu'une autre loi fédérale leur impose une obligation plus étendue de renseigner ou de révéler.
^1bis	L'obligation de collaborer ne s'étend pas à la remise d'objets et de documents concernant des contacts entre une partie et son avocat, si celui-ci est autorisé à pratiquer la représentation en justice en vertu de la loi du 23 juin 2000 sur les avocats34.35
²	L'autorité peut déclarer irrecevables les conclusions prises dans une procédure au sens de l'al. 1, let. a ou b, lorsque les parties refusent de prêter le concours nécessaire qu'on peut attendre d'elles.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 33 - 1 L'autorité admet les moyens de preuve offerts par la partie s'ils paraissent propres à élucider les faits.
¹	L'autorité admet les moyens de preuve offerts par la partie s'ils paraissent propres à élucider les faits.
²	Si l'administration de preuves entraîne des frais relativement élevés et si la partie doit les supporter au cas où elle succomberait, l'autorité peut subordonner l'admission des preuves à la condition que la partie avance dans le délai qui lui est imparti les frais pouvant être exigés d'elle: si elle est indigente, elle est dispensée de l'avance des frais.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
¹	Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
²	Les parties ont le droit d'être entendues.
³	Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 62 - 1 L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie.
¹	L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie.
²	Elle peut modifier au détriment d'une partie la décision attaquée, lorsque celle-ci viole le droit fédéral ou repose sur une constatation inexacte ou incomplète des faits: pour inopportunité, la décision attaquée ne peut être modifiée au détriment d'une partie, sauf si la modification profite à la partie adverse.
³	Si l'autorité de recours envisage de modifier, au détriment d'une partie, la décision attaquée, elle l'informe de son intention et lui donne l'occasion de s'exprimer.
⁴	Les motifs invoqués à l'appui du recours ne lient en aucun cas l'autorité de recours.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 130 * - 1 La Confédération peut percevoir une taxe sur la valeur ajoutée, d'un taux normal de 6,5 % au plus et d'un taux réduit d'au moins 2,0 %, sur les livraisons de biens et les prestations de services, y compris les prestations à soi-même, ainsi que sur les importations.
¹	La Confédération peut percevoir une taxe sur la valeur ajoutée, d'un taux normal de 6,5 % au plus et d'un taux réduit d'au moins 2,0 %, sur les livraisons de biens et les prestations de services, y compris les prestations à soi-même, ainsi que sur les importations.
²	Pour l'imposition des prestations du secteur de l'hébergement, la loi peut fixer un taux plus bas, inférieur au taux normal et supérieur au taux réduit.105
³	Si, par suite de l'évolution de la pyramide des âges, le financement de l'assurance-vieillesse, survivants et invalidité n'est plus assuré, la Confédération peut, dans une loi fédérale, relever de 1 point au plus le taux normal de la taxe sur la valeur ajoutée et de 0,3 point au plus son taux réduit.106
^3bis	Les taux sont augmentés de 0,1 point pour financer l'infrastructure ferroviaire.107
^3ter	Pour garantir le financement de l'assurance-vieillesse et survivants, le Conseil fédéral relève le taux normal de 0,4 point, le taux réduit de 0,1 point et l'impôt grevant les prestations du secteur de l'hébergement de 0,1 point, si le principe de l'harmonisation de l'âge de référence des femmes et des hommes dans l'assurance-vieillesse et survivants est inscrit dans la loi.108
^3quater	Le produit du relèvement visé à l'al. 3ter est attribué intégralement au Fonds de compensation de l'assurance-vieillesse et survivants.109
⁴	5 % du produit non affecté de la taxe sont employés à la réduction des primes de l'assurance-maladie en faveur des classes de revenus inférieures, à moins que la loi n'attribue ce montant à une autre utilisation en faveur de ces classes.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 1 Objet et principes - 1 La Confédération perçoit, à chaque stade du processus de production et de distribution, un impôt général sur la consommation (taxe sur la valeur ajoutée, TVA), avec déduction de l'impôt préalable. La TVA a pour but d'imposer la consommation finale non entrepreneuriale sur le territoire suisse.
¹	La Confédération perçoit, à chaque stade du processus de production et de distribution, un impôt général sur la consommation (taxe sur la valeur ajoutée, TVA), avec déduction de l'impôt préalable. La TVA a pour but d'imposer la consommation finale non entrepreneuriale sur le territoire suisse.
²	Au titre de la taxe sur la valeur ajoutée, elle perçoit:
^a	un impôt sur les prestations que les assujettis fournissent à titre onéreux sur le territoire suisse (impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse);
^b	un impôt sur l'acquisition, par un destinataire se trouvant sur le territoire suisse, de prestations fournies par une entreprise ayant son siège à l'étranger (impôt sur les acquisitions);
^c	un impôt sur l'importation de biens (impôt sur les importations).
³	La perception s'effectue selon les principes suivants:
^a	la neutralité concurrentielle;
^b	l'efficacité de l'acquittement et de la perception de l'impôt;
^c	la transférabilité de l'impôt.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 1 Objet et principes - 1 La Confédération perçoit, à chaque stade du processus de production et de distribution, un impôt général sur la consommation (taxe sur la valeur ajoutée, TVA), avec déduction de l'impôt préalable. La TVA a pour but d'imposer la consommation finale non entrepreneuriale sur le territoire suisse.
¹	La Confédération perçoit, à chaque stade du processus de production et de distribution, un impôt général sur la consommation (taxe sur la valeur ajoutée, TVA), avec déduction de l'impôt préalable. La TVA a pour but d'imposer la consommation finale non entrepreneuriale sur le territoire suisse.
²	Au titre de la taxe sur la valeur ajoutée, elle perçoit:
^a	un impôt sur les prestations que les assujettis fournissent à titre onéreux sur le territoire suisse (impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse);
^b	un impôt sur l'acquisition, par un destinataire se trouvant sur le territoire suisse, de prestations fournies par une entreprise ayant son siège à l'étranger (impôt sur les acquisitions);
^c	un impôt sur l'importation de biens (impôt sur les importations).
³	La perception s'effectue selon les principes suivants:
^a	la neutralité concurrentielle;
^b	l'efficacité de l'acquittement et de la perception de l'impôt;
^c	la transférabilité de l'impôt.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 10 Principe - 1 Est assujetti à l'impôt quiconque exploite une entreprise, même sans but lucratif et quels que soient la forme juridique de l'entreprise et le but poursuivi, et:
¹	Est assujetti à l'impôt quiconque exploite une entreprise, même sans but lucratif et quels que soient la forme juridique de l'entreprise et le but poursuivi, et:
^a	fournit des prestations sur le territoire suisse dans le cadre de l'activité de cette entreprise, ou
^b	a son siège, son domicile ou un établissement stable sur le territoire suisse.13
^1bis	Exploite une entreprise quiconque:
^a	exerce à titre indépendant une activité professionnelle ou commerciale en vue de réaliser, à partir de prestations, des recettes ayant un caractère de permanence, quelle que soit la valeur de l'apport des éléments qui, en vertu de l'art. 18, al. 2, ne valent pas contre-prestation, et
^b	agit en son propre nom vis-à-vis des tiers.14
^1ter	L'acquisition, la détention et l'aliénation de participations visées à l'art. 29, al. 2 et 3, constitue une activité entrepreneuriale.15
²	Est libéré de l'assujettissement quiconque:
^a	réalise en l'espace d'un an, sur le territoire suisse et à l'étranger, un chiffre d'affaires total inférieur à 100 000 francs à partir de prestations qui ne sont pas exclues du champ de l'impôt en vertu de l'art. 21, al. 2;
^b	exploite une entreprise ayant son siège à l'étranger qui, quel que soit le chiffre d'affaires réalisé, fournit, sur le territoire suisse, exclusivement un ou plusieurs des types de prestations suivants:
^b1	prestations exonérées de l'impôt,
^b2	prestations de services dont le lieu se situe sur le territoire suisse en vertu de l'art. 8, al. 1; n'est toutefois pas libéré de l'assujettissement quiconque fournit des prestations de services en matière de télécommunications ou d'informatique à des destinataires qui ne sont pas assujettis à l'impôt,
^b3	livraison d'électricité transportée par lignes, de gaz transporté par le réseau de distribution de gaz naturel ou de chaleur produite à distance à des assujettis sur le territoire suisse;
^c	réalise en l'espace d'un an, sur le territoire suisse et à l'étranger, au titre d'association sportive ou culturelle sans but lucratif et gérée de façon bénévole ou d'institution d'utilité publique, un chiffre d'affaires total inférieur à 250 000 francs à partir de prestations qui ne sont pas exclues du champ de l'impôt en vertu de l'art. 21, al. 2.17
^2bis	Le chiffre d'affaires se calcule sur la base des contre-prestations convenues (hors impôt).18
³	L'entreprise ayant son siège sur le territoire suisse et tous ses établissements stables qui se trouvent sur le territoire suisse forment ensemble un sujet fiscal.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 18 Principe - 1 Sont soumises à l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse les prestations fournies sur le territoire suisse par des assujettis moyennant une contre-prestation; ces prestations sont imposables pour autant que la présente loi ne l'exclue pas.
¹	Sont soumises à l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse les prestations fournies sur le territoire suisse par des assujettis moyennant une contre-prestation; ces prestations sont imposables pour autant que la présente loi ne l'exclue pas.
²	En l'absence de prestation, les éléments suivants, notamment, ne font pas partie de la contre-prestation:
^a	les subventions et autres contributions de droit public, même si elles sont versées en vertu d'un mandat de prestations ou d'une convention-programme au sens de l'art. 46, al. 2, Cst.;
^b	les recettes provenant exclusivement de taxes touristiques de droit public engagées par les offices du tourisme et les sociétés de développement touristique en faveur de la communauté, sur mandat d'une collectivité publique;
^c	les contributions cantonales versées par les fonds pour l'approvisionnement en eau, le traitement des eaux usées ou la gestion des déchets aux établissements qui assurent ces tâches;
^d	les dons;
^e	les apports faits à une entreprise, notamment les prêts sans intérêts, les contributions d'assainissement et l'abandon de créances;
^f	les dividendes et autres parts de bénéfices;
^g	les indemnités compensatoires versées aux acteurs économiques d'une branche en vertu de dispositions légales ou contractuelles par une unité d'organisation, notamment par un fonds;
^h	les consignes, notamment sur les emballages;
ⁱ	les montants versés à titre de dommages-intérêts ou de réparation morale ainsi que les indemnités de même genre;
^j	les indemnités versées pour une activité exercée à titre salarié telles que les honoraires de membre d'un conseil d'administration ou d'un conseil de fondation, les indemnités versées par des autorités ou la solde;
^k	les remboursements, les contributions et les aides financières reçus pour la livraison de biens à l'étranger, exonérée en vertu de l'art. 23, al. 2, ch. 1;
^l	les émoluments, les contributions et autres montants encaissés pour des activités relevant de la puissance publique.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 3 Définitions - Au sens de la présente loi, on entend par:
^a	territoire suisse: le territoire de la Confédération et les enclaves douanières étrangères au sens de l'art. 3, al. 2, de la loi du 18 mars 2005 sur les douanes (LD)4;
^b	biens: les choses, mobilières et immobilières, ainsi que le courant électrique, le gaz, la chaleur, le froid et les biens analogues;
^c	prestation: le fait d'accorder à un tiers un avantage économique consommable dans l'attente d'une contre-prestation; constitue également une prestation celle qui est fournie en vertu de la loi ou sur réquisition d'une autorité;
^d	livraison:
^d1	le fait d'accorder à une personne le pouvoir de disposer économiquement d'un bien en son propre nom,
^d2	le fait de remettre à un destinataire un bien sur lequel des travaux ont été effectués, même si ce bien n'a pas été modifié, mais simplement examiné, étalonné, réglé, contrôlé dans son fonctionnement ou traité d'une autre manière,
^d3	le fait de mettre un bien à la disposition d'un tiers à des fins d'usage ou de jouissance;
^e	prestation de services: toute prestation qui ne constitue pas une livraison; il y a également prestation de services dans les cas suivants:
^e1	des valeurs ou des droits immatériels sont cédés à un tiers,
^e2	il y a engagement à ne pas commettre un acte ou un acte ou une situation sont tolérés;
^f	contre-prestation: valeur patrimoniale que le destinataire, ou un tiers à sa place, remet en contrepartie d'une prestation;
^g	activité relevant de la puissance publique: activité d'une collectivité publique, ou d'une personne ou organisation mandatée par une collectivité publique, qui est de nature non entrepreneuriale, notamment de nature non commerciale et n'entrant pas en concurrence avec l'activité des entreprises privées, même si des émoluments, des contributions ou des taxes sont perçus pour cette activité;
^h	personnes étroitement liées:
^h1	les détenteurs d'au moins 20 % du capital-actions ou du capital social d'une entreprise ou les détenteurs d'une participation équivalente dans une société de personnes, ou les personnes proches de ces détenteurs,
^h2	les fondations ou associations avec lesquelles il existe une relation économique, contractuelle ou personnelle particulièrement étroite; les institutions de prévoyance ne sont pas considérées comme des personnes étroitement liées;
ⁱ	dons: libéralités consenties à un tiers sans qu'aucune contre-prestation au sens de la législation sur la TVA ne soit attendue; les libéralités sont également considérées comme des dons:
ⁱ¹	lorsqu'elles sont mentionnées une ou plusieurs fois sous une forme neutre dans une publication, même en cas d'indication de la raison sociale du donateur ou de reproduction de son logo,
ⁱ²	lorsqu'il s'agit de cotisations de membres passifs ou de contributions de donateurs à des associations ou à des organisations d'utilité publique; les contributions des donateurs sont également considérées comme des dons lorsque l'organisation d'utilité publique accorde à titre volontaire au donateur des privilèges entrant dans le cadre de son but statutaire, pour autant qu'elle informe le donateur qu'il ne peut se prévaloir de ces privilèges;
^j	organisation d'utilité publique: organisation qui répond aux critères de l'art. 56, let. g, LIFD;
^k	facture: tout document par lequel une prestation est facturée à un tiers, quel que soit le nom qui lui est donné dans les transactions commerciales.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 24 - 1 L'impôt se calcule sur la contre-prestation effective. La contre-prestation comprend notamment la couverture de tous les frais, qu'ils soient facturés séparément ou non ainsi que les contributions de droit public dues par l'assujetti. Les al. 2 et 6 sont réservés.
¹	L'impôt se calcule sur la contre-prestation effective. La contre-prestation comprend notamment la couverture de tous les frais, qu'ils soient facturés séparément ou non ainsi que les contributions de droit public dues par l'assujetti. Les al. 2 et 6 sont réservés.
²	Lorsque la prestation est fournie à une personne étroitement liée (art. 3, let. h), la contre-prestation correspond à la valeur qui aurait été convenue entre des tiers indépendants.57
³	En cas d'échange, la contre-prestation correspond à la valeur marchande de la prestation fournie en contrepartie.
⁴	Lorsqu'il y a réparation avec échange de biens, la contre-prestation ne comprend que le coût du travail exécuté.
⁵	Lorsqu'une prestation est effectuée en paiement d'une dette, le montant de la dette ainsi éteinte vaut contre-prestation.
⁶	N'entrent pas dans la base de calcul de l'impôt:
^a	les impôts sur les billets d'entrée ni les droits de mutation et la TVA elle-même due sur la prestation;
^b	les montants que l'assujetti reçoit du destinataire de la prestation en remboursement des frais engagés au nom et pour le compte de celui-ci, pour autant qu'ils soient facturés séparément (postes neutres);
^c	la part de la contre-prestation afférant à la valeur du sol en cas d'aliénation d'un bien immobilier;
^d	les taxes cantonales comprises dans le prix des prestations et destinées à des fonds pour l'approvisionnement en eau, le traitement des eaux usées ou la gestion des déchets, dans la mesure où ces fonds versent des contributions aux établissements qui assurent ces tâches.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 41 Modification ultérieure de la dette d'impôt et de la déduction de l'impôt préalable - 1 Si la contre-prestation acquittée par le destinataire de la prestation ou convenue avec lui est corrigée, le chiffre d'affaires imposable doit être adapté au moment de la comptabilisation de la correction ou de l'encaissement effectif de la contre-prestation corrigée.
¹	Si la contre-prestation acquittée par le destinataire de la prestation ou convenue avec lui est corrigée, le chiffre d'affaires imposable doit être adapté au moment de la comptabilisation de la correction ou de l'encaissement effectif de la contre-prestation corrigée.
²	Si la contre-prestation acquittée par l'assujetti est corrigée, l'impôt préalable déduit doit être adapté au moment de la comptabilisation ou du règlement effectif de la contre-prestation corrigée.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 20 Attribution des prestations - 1 Une prestation est réputée fournie par la personne qui apparaît vis-à-vis des tiers comme le fournisseur de la prestation.
¹	Une prestation est réputée fournie par la personne qui apparaît vis-à-vis des tiers comme le fournisseur de la prestation.
²	Lorsqu'une personne agit au nom et pour le compte d'une autre, la prestation est réputée fournie par la personne représentée si celle qui la représente remplit les conditions suivantes:
^a	elle peut prouver qu'elle agit en qualité de représentant et peut clairement communiquer l'identité de la personne qu'elle représente;
^b	elle porte expressément le rapport de représentation à la connaissance du destinataire de la prestation ou ce rapport résulte des circonstances.
³	Lorsque l'al. 1 s'applique à une relation tripartite, il y a prestation aussi bien entre la personne qui apparaît comme fournisseur et celle qui fournit effectivement la prestation qu'entre la personne qui apparaît comme fournisseur et le destinataire de la prestation.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 21 Prestations exclues du champ de l'impôt - 1 Une prestation exclue du champ de l'impôt n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22.
¹	Une prestation exclue du champ de l'impôt n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22.
²	Sont exclus du champ de l'impôt:
¹	le transport de biens qui relève des services réservés visés à l'art. 3 de la loi du 30 avril 1997 sur la poste25;
¹⁰	les prestations étroitement liées à la promotion de la culture et de la formation des jeunes fournies par des organisations d'utilité publique d'échanges de jeunes; on entend par jeunes au sens de la présente disposition les personnes de moins de 25 ans;
¹¹	les prestations suivantes fournies dans le domaine de l'éducation et de la formation:29
^11a	les prestations fournies dans le domaine de l'éducation des enfants et des jeunes, de l'enseignement, de l'instruction, de la formation continue et du recyclage professionnel, y compris l'enseignement dispensé par des professeurs privés ou des écoles privées,
^11b	les cours, conférences et autres manifestations à caractère scientifique ou didactique; l'activité des conférenciers est exclue du champ de l'impôt, que les honoraires soient versés aux conférenciers ou à leur employeur,
^11c	les examens organisés dans le domaine de la formation,
^11d	les prestations de services d'ordre organisationnel (y compris les prestations accessoires qui y sont liées) que les membres d'une institution réalisant des opérations exclues du champ de l'impôt en vertu des let. a à c fournissent à cette institution,
^11e	les prestations de services d'ordre organisationnel (y compris les prestations accessoires qui y sont liées) fournies aux services de la Confédération, des cantons et des communes qui réalisent, à titre onéreux ou à titre gratuit, des opérations exclues du champ de l'impôt en vertu des let. a à c;
¹²	la location de services assurée par des institutions religieuses ou philosophiques sans but lucratif à des fins relevant des soins aux malades, de l'aide et de la sécurité sociales, de la protection de l'enfance et de la jeunesse, de l'éducation et de la formation, ou encore à des fins ecclésiales, caritatives ou d'utilité publique;
¹³	les prestations que des organismes sans but lucratif, poursuivant des objectifs de nature politique, syndicale, économique, religieuse, patriotique, philosophique, philanthropique, écologique, sportive, culturelle ou civique, fournissent à leurs membres, moyennant une cotisation fixée statutairement;
¹⁴	les prestations de services culturelles ci-après fournies directement en présence du public ou, si elles ne sont pas fournies directement en présence du public, les prestations de services culturelles ci-après que le public peut percevoir lors de la représentation:30
^14a	manifestations théâtrales, musicales, chorégraphiques et cinématographiques,
^14b	représentations d'acteurs, de musiciens, de danseurs et d'autres artistes exécutants et prestations des personnes qui participent sur le plan artistique à de telles représentations, ainsi que les prestations de forains, y compris les jeux d'adresse exploités par ces derniers,
^14c	visites de musées, de galeries, de monuments, de sites historiques ou de jardins botaniques et zoologiques,
^14d	prestations de services des bibliothèques, services d'archives et autres centres de documentation, notamment la possibilité de consulter des supports de données dans leurs locaux; par contre, la livraison de biens (y compris la mise à la disposition de tiers) est imposable;
¹⁵	les contre-prestations demandées pour les manifestations sportives, y compris celles qui sont exigées des participants (notamment les finances d'inscription), et les prestations accessoires incluses;
¹⁶	les prestations de services culturelles et la livraison, par leur créateur, d'oeuvres culturelles réalisées par des artistes tels que les écrivains, les compositeurs, les cinéastes, les artistes-peintres ou les sculpteurs, ainsi que les prestations de services fournies par les éditeurs et les sociétés de perception en vue de la diffusion de ces oeuvres; cette disposition s'applique également aux oeuvres dérivées au sens de l'art. 3 de la loi du 9 octobre 1992 sur le droit d'auteur33 qui ont un caractère culturel;
¹⁷	les prestations fournies lors de manifestations telles que des ventes de bienfaisance, des marchés aux puces ou des tombolas par des institutions qui exercent des activités exclues du champ de l'impôt dans le domaine du sport et de la création culturelle sans but lucratif, dans le domaine des soins aux malades, de l'aide et de la sécurité sociales et de la protection de l'enfance et de la jeunesse, ou par des organisations d'utilité publique d'aide et de soins à domicile (Spitex), des maisons de retraite, des homes médicalisés et des organismes exploitant des appartements protégés, pour autant que ces manifestations soient organisées à leur seul profit dans le but de les soutenir financièrement; les prestations fournies dans le cadre de brocantes organisées par des institutions d'aide et de sécurité sociales, exclusivement pour leurs besoins propres;
¹⁸	dans le domaine des assurances:
^18a	les prestations d'assurance et de réassurance,
^18b	les prestations d'assurance sociale,
^18c	les prestations suivantes fournies dans le domaine des assurances sociales et de la prévention:
^18d	les prestations fournies dans le cadre de l'activité des intermédiaires d'assurance et des courtiers en assurance;
¹⁹	les opérations suivantes réalisées dans les domaines du marché monétaire et du marché des capitaux:
^19a	l'octroi et la négociation de crédits, ainsi que la gestion de crédits par celui qui les a octroyés,
^19b	la négociation et la prise en charge d'engagements, de cautionnements et d'autres sûretés et garanties, ainsi que la gestion de garanties de crédits par celui qui les a octroyés,
^19c	les opérations sur les dépôts de fonds, comptes courants, paiements, virements, créances d'argent, chèques et autres effets de commerce, y compris leur négociation; est par contre imposable le recouvrement de créances sur mandat du créancier (opérations d'encaissement),
^19d	les opérations portant sur les moyens de paiement légaux (valeurs suisses et étrangères telles que les devises, les billets de banque ou les monnaies), y compris leur négociation; sont par contre imposables les pièces de collection (billets et monnaies) qui ne sont pas normalement utilisées comme moyen de paiement légal,
^19e	les opérations (au comptant et à terme), y compris la négociation, portant sur les papiers-valeurs, sur les droits-valeurs et les dérivés ainsi que sur des parts de sociétés et d'autres associations; sont par contre imposables la garde et la gestion de papiers-valeurs, de droits-valeurs et dérivés et de parts (notamment les dépôts), y compris les placements fiduciaires,
^19f	l'offre de parts de placements collectifs au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC)37 et la gestion de placements collectifs au sens de la LPCC par des personnes qui les administrent ou qui les gardent, par les directions de fonds, par les banques dépositaires ainsi que par leurs mandataires; sont considérées comme mandataires toutes les personnes physiques ou morales auxquelles ces placements collectifs au sens de la LPCC ou de la loi fédérale du 15 juin 2018 sur les établissements financiers38 peuvent déléguer des tâches; l'offre de parts et l'administration de sociétés d'investissement à capital fixe au sens de l'art. 110 LPCC sont régies par la let. e;
²	les soins et les traitements médicaux dispensés dans le domaine de la médecine humaine, y compris les prestations qui leur sont étroitement liées, fournis dans des hôpitaux ou d'autres centres de diagnostic et de traitement médicaux; en revanche, la livraison d'appareils orthopédiques et de prothèses fabriqués par l'assujetti ou acquis par celui-ci est imposable;
²⁰	le transfert et la constitution de droits réels sur des immeubles ainsi que les prestations fournies par les communautés de copropriétaires par étages à leurs membres, pour autant que ces prestations consistent en la mise à leur disposition de la propriété commune à des fins d'usage, en son entretien, sa remise en état, en d'autres opérations de gestion ou en la livraison de chaleur et de biens analogues;
²¹	la mise à la disposition de tiers, à des fins d'usage ou de jouissance, d'immeubles ou de parts d'immeubles; sont par contre imposables:
^21a	la location d'appartements et de chambres pour l'hébergement d'hôtes ainsi que la location de salles dans le secteur de l'hôtellerie et de la restauration,
^21b	la location de places de camping,
^21c	la location de places de parc n'appartenant pas au domaine public, pour le stationnement de véhicules, sauf s'il s'agit d'une prestation accessoire à une location d'immeuble exclue du champ de l'impôt,
^21d	la location et l'affermage de dispositifs et de machines fixés à demeure et faisant partie intégrante d'une installation autre que sportive,
^21e	la location de casiers et de compartiments dans des chambres fortes,
^21f	la location de surfaces de stands de foires ou d'exposition et celle de locaux destinés à des foires ou des congrès;
²²	la livraison, au maximum à leur valeur faciale, de timbres-poste ayant valeur d'affranchissement sur le territoire suisse et d'autres timbres officiels;
²³	les opérations réalisées dans le domaine des jeux d'argent, pour autant que le produit brut des jeux soit soumis à l'impôt sur les maisons de jeu visé à l'art. 119 de la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent40 ou que les bénéfices nets réalisés sur l'exploitation de ces jeux soient affectés intégralement à des buts d'utilité publique au sens de l'art. 125 de la loi précitée;
²⁴	la livraison de biens mobiliers d'occasion qui ont été utilisés uniquement dans le cadre d'une des activités que le présent article exclut du champ de l'impôt;
²⁵	...
²⁶	la vente par les agriculteurs, les sylviculteurs et les horticulteurs des produits agricoles, sylvicoles et horticoles cultivés dans leur propre exploitation, la vente de bétail par les marchands de bétail et la vente de lait aux transformateurs de lait par les centres de collecte;
²⁷	les prestations d'organisations d'utilité publique visant à promouvoir l'image de tiers et les prestations de tiers visant à promouvoir l'image d'organisations d'utilité publique;
²⁸	les prestations fournies:
^28bis	la mise à disposition de personnel entre collectivités publiques;
^28a	entre des unités organisationnelles de la même collectivité publique,
^28b	entre des sociétés de droit privé ou de droit public détenues uniquement par des collectivités publiques et les collectivités publiques qui les détiennent, ou leurs unités organisationnelles,
^28c	entre des établissements ou fondations fondés exclusivement par des collectivités publiques et les collectivités publiques qui ont participé à leur fondation, ou leurs unités organisationnelles;
²⁹	l'exercice de fonctions d'arbitrage;
³	les traitements médicaux dans le domaine de la médecine humaine dispensés par des médecins, des médecins-dentistes, des psychothérapeutes, des chiropraticiens, des physiothérapeutes, des naturopathes, des sages-femmes, des infirmiers ou des membres de professions analogues du secteur de la santé, si les prestataires de ces services sont détenteurs d'une autorisation de pratiquer; le Conseil fédéral règle les modalités; en revanche, la livraison d'appareils orthopédiques ou de prothèses fabriqués par l'assujetti ou acquis par celui-ci est imposable;
³⁰	les prestations que se fournissent entre elles des institutions de formation et de recherche participant à une coopération dans le domaine de la formation et de la recherche, dans la mesure où les prestations sont fournies dans le cadre de la coopération, que cette coopération soit assujettie à la TVA ou non.
⁴	les autres prestations de soins fournies par des infirmiers ou par des organisations d'aide et de soins à domicile ainsi que dans des homes, pour autant qu'elles soient prescrites par un médecin;
⁵	la livraison d'organes humains par des institutions médicales reconnues ou des hôpitaux, ainsi que la livraison de sang humain complet par les titulaires de l'autorisation exigée à cette fin;
⁶	les prestations de services de groupements dont les membres exercent les professions énumérées au ch. 3, pour autant qu'elles leur soient facturées au prorata et au prix coûtant, dans l'exercice direct de leurs activités;
⁷	le transport de personnes malades, blessées ou handicapées à l'aide de moyens de transport spécialement aménagés à cet effet;
⁸	les prestations fournies par des institutions d'aide et de sécurité sociales, par des organisations d'utilité publique d'aide et de soins à domicile (Spitex) et par des maisons de retraite, des homes médicalisés et des organismes exploitant des appartements protégés;
⁹	les prestations liées à la protection de l'enfance et de la jeunesse fournies par des institutions aménagées à cet effet;
³	Sous réserve de l'al. 4, l'exclusion d'une prestation mentionnée à l'al. 2 est déterminée exclusivement en fonction de son contenu, sans considération des qualités du prestataire ou du destinataire.
⁴	Si une prestation relevant de l'al. 2 est exclue du champ de l'impôt en raison des qualités du prestataire ou du destinataire, l'exclusion ne vaut que pour les prestations fournies ou reçues par une personne ayant ces qualités.
⁵	Le Conseil fédéral précise les prestations exclues du champ de l'impôt en tenant compte du principe de la neutralité de la concurrence.
⁶	Sont réputées unités organisationnelles d'une collectivité publique au sens de l'al. 2, ch. 28, les services de cette collectivité, ses sociétés de droit privé ou de droit public, pour autant qu'aucune autre collectivité publique ni aucun autre tiers ne détienne de participation dans la société, ainsi que ses établissements et fondations, pour autant que la collectivité publique les ait fondés sans la participation d'autres collectivités publiques ni d'autres tiers.45
⁷	Le Conseil fédéral détermine les institutions de formation et de recherche visées à l'al. 2, ch. 30.46

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 28 Principe - 1 Sous réserve des art. 29 et 33, l'assujetti peut déduire les impôts préalables suivants dans le cadre de son activité entrepreneuriale:
¹	Sous réserve des art. 29 et 33, l'assujetti peut déduire les impôts préalables suivants dans le cadre de son activité entrepreneuriale:
^a	l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse qui lui a été facturé;
^b	l'impôt qu'il a déclaré sur ses acquisitions (art. 45 à 49);
^c	l'impôt sur les importations acquitté ou dû dont la créance est ferme ou dont la créance conditionnelle est échue, ainsi que l'impôt qu'il a déclaré sur ses importations (art. 52 et 63).
²	L'assujetti qui a acquis chez un agriculteur, un sylviculteur, un horticulteur, un marchand de bétail ou dans un centre collecteur de lait non assujetti des produits agricoles, sylvicoles ou horticoles, du bétail ou du lait qu'il utilise dans le cadre de son activité entrepreneuriale donnant droit à la déduction de l'impôt préalable peut déduire, au titre de l'impôt préalable, 2,6 % du montant qui lui a été facturé.70
³	L'assujetti peut déduire l'impôt préalable selon l'al. 1 pour autant qu'il prouve l'avoir réglé.71

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 42 Prescription du droit de taxation - 1 Le droit de taxation se prescrit par cinq ans à compter de la fin de la période fiscale pendant laquelle la créance est née.
¹	Le droit de taxation se prescrit par cinq ans à compter de la fin de la période fiscale pendant laquelle la créance est née.
²	Une déclaration écrite sujette à réception visant à fixer ou à corriger la créance fiscale, une décision, une décision sur réclamation ou un jugement interrompent la prescription, de même que l'annonce d'un contrôle ou le début d'un contrôle non annoncé selon l'art. 78, al. 3.
³	Si la prescription est interrompue par l'AFC ou par une instance de recours, le délai recommence à courir. Le nouveau délai est de deux ans.
⁴	La prescription est suspendue tant qu'une procédure pénale fiscale fondée sur la présente loi est en cours pour la période fiscale concernée et a été annoncée au débiteur (art. 104, al. 4).
⁵	L'interruption et la suspension de la prescription ont effet à l'égard de tous les débiteurs.
⁶	Le droit de taxation se prescrit dans tous les cas par dix ans à compter de la fin de la période fiscale pendant laquelle la créance est née.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 13 - 1 Le contrat pour lequel la loi exige la forme écrite doit être signé par toutes les personnes auxquelles il impose des obligations.
¹	Le contrat pour lequel la loi exige la forme écrite doit être signé par toutes les personnes auxquelles il impose des obligations.
²	...3

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 7 Principe - 1 La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
¹	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
²	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
³	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
⁴	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
⁵	L'art. 6a s'applique par analogie.7

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 14 Calcul des dépens - 1 Les parties qui ont droit aux dépens et les avocats commis d'office doivent faire parvenir avant le prononcé un décompte de leurs prestations au tribunal.
¹	Les parties qui ont droit aux dépens et les avocats commis d'office doivent faire parvenir avant le prononcé un décompte de leurs prestations au tribunal.
²	Le tribunal fixe les dépens et l'indemnité des avocats commis d'office sur la base du décompte. A défaut de décompte, le tribunal fixe l'indemnité sur la base du dossier.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 48 Observation - 1 Les mémoires doivent être remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.
¹	Les mémoires doivent être remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.
²	En cas de transmission électronique, le moment déterminant pour l'observation d'un délai est celui où est établi l'accusé de réception qui confirme que la partie a accompli toutes les étapes nécessaires à la transmission.20
³	Le délai est également réputé observé si le mémoire est adressé en temps utile à l'autorité précédente ou à une autorité fédérale ou cantonale incompétente. Le mémoire doit alors être transmis sans délai au Tribunal fédéral.
⁴	Le délai pour le versement d'avances ou la fourniture de sûretés est observé si, avant son échéance, la somme due est versée à La Poste Suisse ou débitée en Suisse d'un compte postal ou bancaire en faveur du Tribunal fédéral.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.