A-5712/2007 - 2008-01-17 - Imposte indirette - MWST (1. Quartal 1999 bis 2. Quartal 2001); Umsatzschätzung

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I
A-5712/2007
{T 0/2}

Urteil vom 17. Januar 2008

Besetzung
Richter Markus Metz (Vorsitz), Richter Daniel Riedo, Richterin Claudia Pasqualetto Péquignot,
Gerichtsschreiber Jürg Steiger.

Parteien
A._______ und B._______,
Beschwerdeführer,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,
Vorinstanz.

Gegenstand
MWST (1. Quartal 1999 bis 2. Quartal 2001; Umsatzschätzung).

Sachverhalt:
A.
A._______ und B._______ (Steuerpflichtige) übernahmen als einfache Gesellschaft auf den 19. Januar 1998 das Restaurant X._______. Sie meldeten sich am 14. März 1998 als Mehrwertsteuerpflichtige bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) an und erhielten die Mehrwertsteuer Nr. (...). Auf den 1. November 1999 übernahmen sie zusätzlich die Führung des Restaurants Y._______ im Tennis Center in (...). Es wurde ihnen am 12. Januar 2000 die Abrechnung nach vereinnahmten Entgelten bewilligt. Auf den 1. Juni 2000 übernahmen A._______ und C._______ das Restaurant X._______ als einfache Gesellschaft, später als Kollektivgesellschaft (Kollektivgesellschaft), und rechneten ab 1. Juli 2001 unter der Mehrwertsteuer Nr. (...) ab. Am 30. Juni 2001 wurden die Steuerpflichtigen aus dem Register der Mehrwertsteuerpflichtigen gelöscht.
B.
Die ESTV führte zwischen dem 21. April und dem 11. Mai 2004 eine Kontrolle bei den Steuerpflichtigen und der Kollektivgesellschaft durch und prüfte die Steuerperioden 1. Quartal 1999 bis 1. Quartal 2003 (Zeit vom 1. Januar 1999 bis 31. März 2003). Die ESTV stellte im Kontrollbericht vom 11. Mai 2004 nach teilweise vollständiger Prüfung fest, dass zwar die Debitoren/Kassarapporte und die Belege der Kreditoren vorhanden waren, aber ein Kassabuch fehlte und die Geschäftsbücher unordentlich geführt und unvollständig waren. Die deklarierten Umsätze stimmten teilweise nicht mit der Buchhaltung überein. Die ESTV legte deshalb die Umsätze basierend auf dem effektiven Materialaufwand gemäss der Buchhaltung mittels Schätzung fest und ging dabei von einem Materialaufwand von 32% aus, was unter Berücksichtigung der vorherrschenden Verhältnisse etwas über den der ESTV zur Verfügung stehenden Erfahrungszahlen von 30% lag. Gestützt darauf sandte die ESTV den Steuerpflichtigen am 10. Mai 2004 die Ergänzungsabrechnung (EA) Nr. 275'831 über einen Betrag von Fr. 32'555.--, zuzüglich Verzugszins von 5% seit dem 31. August 2000, für die Periode vom 1. Januar 1999 bis 31. Dezember 2000, die EA Nr. 275'832 über einen Betrag von Fr. 7'296.--, zuzüglich Verzugszins von 5% seit dem 31. August 2000, für die Periode vom 1. Januar bis 30. Juni 2001 und der Kollektivgesellschaft die EA Nr. 275'833 über einen Betrag von Fr. 12'436.-- für die Periode vom 1. Juli 2001 bis 30. Juni 2002. Wegen festgestellten Umsatzdifferenzen erhielten die Steuerpflichtigen ebenfalls am 10. Mai 2004 eine Gutschrift (GS) Nr. 275'234 über Fr. 2'777.-- für die Zeit vom 1. Januar bis 30. Juni 2001 und die Kollektivgesellschaft eine GS Nr. 275'235 von Fr. 464.-- für zu Unrecht nachbelasteten Eigenverbrauch. Beim festgestellten Materialaufwand ging die ESTV von einem konstanten Warenlager über alle Jahre aus, da keine Inventare vorgelegt wurden, und sie nahm an, dass im letzten Geschäftsjahr das Warenlager aufgebraucht bzw. an Materiallieferanten zurückgeschoben worden war. Da die Steuerpflichtigen mit den EA nicht einverstanden waren, erliess die ESTV am 5. Juli 2004 zwei formelle Entscheide, in denen sie die Steuerforderungen bestätigte. Dagegen liessen die Steuer-pflichtigen am 1. September 2004 Einsprache einreichen mit der Begründung, die Bruttogewinnmarge von 68% sei völlig unrealistisch und entbehre jeglicher Grundlage.
C.
Die ESTV bestätigte indessen im Einspracheentscheid vom 27. Juni 2007 ihre Forderungen vollumfänglich. Sie begründete ihren Entscheid im Wesentlichen damit, die Steuerpflichtigen hätten kein Kassabuch mit taggenauen, chronologischen Aufzeichnungen geführt, es habe weder eine Trennung zwischen der Privatkasse des Geschäftsführers und der Firmenkasse bestanden noch seien regelmässig Abgleiche zwischen dem verbuchten Kassensaldo und dem tatsächlichen Bargeldbestand vorgenommen worden. Die Steuerpflichtigen hätten einen im Vergleich zu den Erfahrungszahlen der ESTV bei ähnlichen Betrieben unüblich tiefen Bruttogewinn aufgewiesen. Die ESTV habe deshalb zu Recht eine Umsatzschätzung vorgenommen. Die Brutto-gewinnmarge von 68% liege noch unter den ermittelten Erfahrungs-zahlen für Restaurantbetriebe. Es sei berücksichtigt worden, dass der Betrieb X._______ zur Hälfte italienische Spezialitäten und zur anderen Hälfte gutbürgerliche, traditionelle Küche angeboten habe. Ebenso sei die tiefere Marge aufgrund des Produkte- und Raumangebots im Betrieb Y._______ (Restaurant in einem Tenniscenter) im Zeitraum November 1999 bis Anfang August 2001 berücksichtigt worden.
D.
Die Steuerpflichtigen (Beschwerdeführer) liessen am 27. August 2007 Beschwerde einreichen mit dem Begehren, der angefochtene Entscheid sei aufzuheben und die Angelegenheit sei zwecks Neufestsetzung der Nachforderung an die ESTV zurückzuweisen, unter Kosten- und Entschädigungsfolge zu Lasten der ESTV. Die Beschwerdeführer rügten, es sei ihnen das rechtliche Gehör nicht gewährt worden und es liege eine Rechtsverzögerung vor. Es bestehe ausserdem kein Bericht über die Kontrolle der ESTV bzw. sei dieser den Beschwerdeführern nicht zur Stellungnahme vorgelegt worden. Es werde bestritten, dass nicht zwischen der Privatkasse von A._______ und der Firmenkasse unterschieden worden sei. Die für 2002 insignifikante Abweichung rechtfertige keine Korrektur. In Bezug auf Einnahmen, die an Betriebe im gleichen Haus durch Abrechnung fakturiert würden, stelle sich die Frage des ungenügenden Ertrags nicht. Auch bezüglich des Betriebs Y._______ sei die tiefere Marge zu berücksichtigen. Ebensowenig sei die durch die Beschwerdeführer gewählte günstig kalkulierte Preisstruktur berücksichtigt worden. Unbeachtet seien schliesslich der Umsatzrückgang, die Aufgabe der Geschäftstätigkeit im Jahr 2001, die persönlichen Rahmenbedin-gungen durch mangelnde Erfahrung der Beschwerdeführer und die betrieblichen Rahmenbedingungen geblieben. Die Erfahrungszahl von 32% (Warenaufwand) werde nicht in Frage gestellt, könne aber nur unter normalen Umständen herangezogen werden, was hier nicht der Fall sei. Die Beschwerdeführer beantragten die Erstellung eines Gutachtens zur Frage ihrer Umsatz- und Preisstruktur.
E.
Die ESTV beantragte in ihrer Vernehmlassung vom 19. Oktober 2007, die Beschwerde abzuweisen. Das rechtliche Gehör sei den Beschwerdeführern gewährt worden. Sie hätten nie ein Gesuch um Einsichtnahme in den Kontrollbericht gestellt und die Verfahrensdauer von nicht ganz drei Jahren sei noch als angemessen zu betrachten. Insbesondere wies die ESTV darauf hin, dass beim Umsatzanteil von Fr. 32'000.-- (5% des Gesamtumsatzes) im Jahr 1999 im Betrieb Y._______ die angenommene tiefere Marge nicht ins Gewicht falle. Die per Abrechnung getätigten Verkäufe an das Hotel X._______ hätten sich lediglich auf 4 bis 9% des jeweiligen Jahresumsatzes belaufen. Die diesbezüglichen Lieferungen seien zu marktüblichen Preisen erfolgt. Bezüglich der festgestellten, unüblich tiefen Bruttogewinne hätten die Beschwerdeführer trotz Aufforderung keine Begründung geliefert. Die im Beschwerdeverfahren beige-brachten Mittagsmenuekarten könnten den diesbezüglichen Beweis auch nicht liefern, insbesondere liessen sie gar keinen Schluss auf die ordentliche Speise- und Getränkekarte am Abend und an den Wochenenden zu. Würden ausserdem zur Berechnung der Preisstruktur - entsprechend der Methode der Beschwerdeführer - neben Bier und Kaffee auch Wein, Spirituosen und Mineralwasser berücksichtigt, ergebe sich nicht ein kohärentes Bild. Die Preise für Wein, Spirituosen und Mineralwasser lägen auf hohem Niveau. Die starken Schwankungen würden ausserdem den Schluss nahelegen, dass nicht alle Verkäufe über die Kassa(streifen) abgerechnet bzw. erfasst worden seien. Die als Vergleichsgrössen eingereichten übrigen Mittagsmenuekarten und Kassastreifen entstammten Betrieben, die mit demjenigen der Beschwerdeführer nicht direkt vergleichbar seien. Der aus dem Materialaufwand hochgerechnete Umsatz gemäss Erfahrungszahlen berücksichtige einen Umsatzrückgang automatisch. Gleiches gelte für die persönlichen wie auch betrieblichen Rahmenbedingungen.
F.
Auf Begehren des Bundesverwaltungsgerichts reichte die ESTV am 10. Dezember 2007 weitere Akten des Verfahrens ein, die den Beschwerdeführern zur Einsicht zugestellt wurden, worauf die Beschwerdeführer mit der Eingabe vom 4. Januar 2008 geltend machten, immer noch nicht im Besitze sämtlicher Akten zu sein.
G.
Weitere entscheidrelevante Begründungen der Parteien werden im Rahmen der Erwägungen des Bundesverwaltungsgerichts aufgenommen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Das Bundesverwaltungsgericht ist nach Art. 53 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungs-gericht (VGG, SR 173.32) zur Entscheidung in der vorliegenden Streitsache zuständig. Die Beschwerde vom 27. August 2007 gegen den Einspracheentscheid der ESTV vom 27. Juni 2007 wurde frist- und formgerecht eingereicht. Die Beschwerdeführer sind nach Art. 48 Abs. 1 Bst. b des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021) zur Beschwerde legiti-miert. Der von den Beschwerdeführern gestützt auf Art. 63 Abs. 4 VwVG einverlangte Kostenvorschuss von Fr. 2'000.-- ist fristgerecht bezahlt worden. Auf die Beschwerde ist mithin einzutreten.
1.2 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Einspracheentscheid grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführer können neben der Verletzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49 Bst. b VwVG) auch die Rüge der Unangemessenheit erheben (Art. 49 Bst. c VwVG; André Moser, in André Moser/Peter Uebersax, Prozessieren vor eidgenössischen Rekurskommissionen, Basel und Frankfurt am Main 1998, Rz. 2.59; Ulrich Häfelin/Georg Müller/Felix Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 5. Aufl., Zürich 2006, Rz. 1758 ff.). Das Bundesverwaltungsgericht klärt den Sachverhalt von Amtes wegen (Moser, a.a.O., Rz. 2.72).
1.3 Nach Art. 2 Abs. 1 VwVG findet u.a. Art. 12 VwVG im Steuerverfahren keine Anwendung; der Beweis durch Gutachten ist deshalb nach Art. 12 Bst. e VwVG grundsätzlich ausgeschlossen, soweit nicht die allgemeinen Verfahrensgarantien betreffend das rechtliche Gehör nach Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101) zur Anwendung gelangen (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1386/2006 vom 3. April 2007 E.1.3.2). Falls eine antizipierte Beweiswürdigung ergibt, dass die angebotenen Beweise unerheblich sind oder sich der Sachverhalt auch sonst genügend ermitteln lässt, darf das Bundesverwaltungsgericht auf angebotene Beweismittel - so auch Gutachten - verzichten (Urteil des Bundesgerichts 2A.110/2000 vom 26. Januar 2001 E. 3b und c; Moser, a.a.O., Rz. 3.68 ff.). So liegt es im pflichtgemässen Ermessen der Beschwerdeinstanz darüber zu befinden, mit welchen Mitteln der Sachverhalt abzuklären ist und insbesondere, ob im Einzelfall ein Gutachten oder eine Zeugeneinvernahme neue Tatsachen beweisen könnte. Dies gilt speziell dann, wenn die Fakten bereits aus den Akten genügend ersichtlich sind und eine Zeugenbefragung keine von den Akten abweichenden Entscheidungsgrundlagen ergeben würden (zum Ganzen: Entscheide der Eidgenössischen Steuerrekurskommission [SRK] vom 6. April 2000, veröffentlicht in Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 64.111 E. 5b, vom 27. Juli 2004, veröffentlicht in VPB 69.7 E. 4b; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1386/2006 vom 3. April 2007 E. 1.3.4; vgl. auch Moser, a.a.O., Rz. 3.66 ff.).
1.4 Am 1. Januar 2001 ist das Bundesgesetz vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer (MWSTG, SR 641.20) in Kraft getreten. Soweit Sachverhalte vor dem 1. Januar 2001 zu beurteilen sind, findet jedoch die Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer (MWSTV, AS 1994 1464) Anwendung (Art. 93 Abs. 1 MWSTG).
2.
2.1 Der Steuer unterliegen nach Art. 4 Bst. a und b MWSTV bzw. Art. 5 Bst. a und b MWSTG die im Inland gegen Entgelt erbrachten Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen sowie der Eigenverbrauch (Art. 4 Bst. c MWSTV, Art. 5 Bst. c MWSTG). Eine Lieferung liegt vor, wenn die Befähigung verschafft wird, im eigenen Namen über einen Gegenstand wirtschaftlich zu verfügen (Art. 5 Abs. 1 MWSTV, Art. 6 Abs. 1 MWSTG). Als Dienstleistung gilt nach Art. 6 Abs. 1 MWSTV bzw. Art. 5 Abs. 1 MWSTG jede Leistung, die keine Lieferung eines Gegenstandes ist.
2.2 Steuerpflichtig ist, wer eine mit der Erzielung von Einnahmen verbundene gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt, selbst wenn die Gewinnabsicht fehlt, sofern seine Lieferungen, Dienstleistungen und sein Eigenverbrauch im Inland jährlich gesamthaft Fr. 75'000.-- übersteigen (Art. 17 Abs. 1 MWSTV, Art. 21 Abs. 1 MWSTG). Von der Steuerpflicht sind nach Art. 19 Abs. 1 Bst. a MWSTV bzw. Art. 25 Abs. 1 Bst. a MWSTG Unternehmer ausgenommen, deren Jahresumsatz höchstens Fr. 250'000.-- erreicht, sofern die nach Abzug der Vorsteuer verbleibende Steuer regelmässig nicht mehr als Fr. 4'000.-- im Jahr betragen würde. Die Steuerpflicht beginnt nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem der massgebende Umsatz erzielt worden ist (Art. 21 Abs. 1 MWSTV, Art. 28 Abs. 1 MWSTG).
2.3 Die Steuer wird vom Entgelt berechnet (Art. 26 Abs. 1 MWSTV, Art. 33 Abs. 1 MWSTG). Zum Entgelt gehört alles, was der Empfänger als Gegenleistung für die Lieferung oder Dienstleistung aufwendet (Art. 26 Abs. 2 MWSTV, Art. 33 Abs. 2 MWSTG).
2.4 Die Veranlagung und Entrichtung der Mehrwertsteuer erfolgt nach dem Selbstveranlagungsprinzip (Art. 37 f . MWSTV, Art. 46 MWSTG; vgl. Ernst Blumenstein/Peter Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 6. Aufl., Zürich 2002, S. 421 ff.). Dies bedeutet, dass der Steuerpflichtige selbst und unaufgefordert über seine Umsätze und Vorsteuern abzurechnen und innerhalb von 60 Tagen nach Ablauf der Abrechnungsperiode den geschuldeten Mehrwertsteuerbetrag an die ESTV abzuliefern hat. Der Steuerpflichtige hat seine Mehrwert-steuerforderung selbst festzustellen; er ist allein für die vollständige und richtige Versteuerung seiner steuerbaren Umsätze und für die korrekte Ermittlung der Vorsteuer verantwortlich (Urteile des Bundes-verwaltungsgerichts A-1476/2006 und A-1492/2006 vom 26. April 2007, E. 4.2.1; Isabelle Homberger Gut, in mwst.com, Basel/Genf/ München 2000, Art. 46 Rz. 1 ff.; Alois Camenzind/Niklaus Honauer/Klaus A. Vallender, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, 2. Aufl., Bern 2003, Rz. 1579 ff.; vgl. Kommentar des Eidgenössischen Finanz-departements zur Verordnung über die Mehrwertsteuer vom 22. Juni 1994, S. 38). Ein Verstoss des Mehrwertsteuerpflichtigen gegen diesen Grundsatz ist als schwerwiegend anzusehen, da der Steuerpflichtige durch das Missachten dieser Vorschrift die ordnungsgemässe Erhebung der Mehrwertsteuer und damit das Steuersystem als solches gefährdet (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1553/2006 vom 26. September 2007 E. 2.4, A-1403/2006 vom 5. Juli 2007 E. 2.2.1).
2.5 Gemäss Art. 47 Abs. 1 MWSTV bzw. Art. 58 Abs. 1 MWSTG hat der Steuerpflichtige seine Geschäftsbücher ordnungsgemäss zu führen und so einzurichten, dass sich aus ihnen die für die Feststellung der Steuerpflicht sowie für die Berechnung der Steuer und der abziehbaren Vorsteuern massgebenden Tatsachen leicht und zuverlässig ermitteln lassen. Die ESTV kann hierüber nähere Bestimmungen aufstellen. Von dieser Befugnis hat sie mit dem Erlass der Wegleitung für Mehrwertsteuerpflichtige (in erster Auflage erschienen im Herbst 1994; im Frühling 1997 für Mehrwert-steuerpflichtige neu herausgegeben [Wegleitung 1997], neu herausgegeben auch im Sommer 2000 als Wegleitung 2001 zur Mehrwertsteuer [Wegleitung 2001]) Gebrauch gemacht. In der Wegleitung 1997 und in der Wegleitung 2001 sind genauere Angaben enthalten, wie eine derartige Buchhaltung auszugestalten ist (Rz. 870 ff. Wegleitung 1997, Rz. 878 ff. Wegleitung 2001). Alle Geschäfts-vorfälle müssen fortlaufend, chronologisch und lückenlos aufge-zeichnet werden (Rz. 874 der Wegleitung 1997, Rz. 884 Wegleitung 2001) und alle Eintragungen haben sich auf entsprechende Belege zu stützen, so dass die einzelnen Geschäftsvorfälle von der Eintragung in die Hilfs- und Grundbücher bis zur Steuerabrechnung und bis zum Jahresabschluss sowie umgekehrt leicht und genau verfolgt werden können («Prüfspur»; vgl. Rz. 879 der Wegleitung 1997, Rz. 893 f. der Wegleitung 2001).
2.6 Die ESTV ermittelt die Höhe des geschuldeten Mehrwert-steuerbetrags nur dann an Stelle des Steuerpflichtigen, wenn dieser seinen Pflichten nicht nachkommt (vgl. Alois Camenzind/Niklaus Honauer, Handbuch zur neuen Mehrwertsteuer, Bern 1995, S. 267 f. Rz. 994 ff.). Nach Art. 48 MWSTV bzw. Art. 60 MWSTG nimmt die ESTV eine Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen vor, wenn keine oder nur unvollständige Aufzeichnungen vorliegen oder die ausgewiesenen Ergebnisse mit dem wirklichen Sachverhalt offensichtlich nicht übereinstimmen. Eine Schätzung muss insbesondere auch dann erfolgen, wenn die Verstösse gegen die formellen Buchhaltungsregeln derart gravierend sind, dass sie die materielle Richtigkeit der Buchhaltungsergebnisse in Frage stellen (Entscheid der SRK vom 3. Dezember 2003, veröffentlicht in VPB 68.73 E. 2b; vgl. zum Recht der Warenumsatzsteuer: BGE 105 Ib 182 ff. mit weiteren Hinweisen; Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 61 S. 819 E. 3a, 61 S. 532 f. E. 2b, 59 S. 563 E. 1). Selbst eine formell einwandfreie Buchführung kann die Durchführung einer Schätzung erfordern, wenn die in den Büchern enthaltenen Geschäftsergebnisse von den Erfahrungszahlen wesentlich abweichen (ASA 58 S. 383 E. 2b, mit weiteren Hinweisen, 42 S. 407 E. 2c, mit Hinweisen, 35 S. 479 E. 2). Dabei hat die Verwaltung diejenige Schätzungsmethode zu wählen, die den individuellen Verhältnissen im Betrieb des Steuerpflichtigen soweit als möglich Rechnung trägt, auf plausiblen Angaben beruht und deren Ergebnis der wirklichen Situation möglichst nahe kommt (Entscheid der SRK vom 5. Januar 2000, veröffentlicht in VPB 64.83 E. 3a; ASA 61 S. 819 E. 3a, 52 S. 238 E. 4). In Betracht fallen einerseits Methoden, die auf eine Ergänzung oder Rekonstruktion der ungenügenden Buchhaltung hinauslaufen, andererseits Umsatz-schätzungen aufgrund unbestrittener Teil-Rechnungsergebnisse in Verbindung mit Erfahrungssätzen (ASA 63 S. 239, 52 S. 239 E. 4). Dabei obliegt es dem Steuerpflichtigen, den Beweis für die Unrichtigkeit der Schätzung zu erbringen. Erst wenn der Steuer-pflichtige den Nachweis dafür erbringt, dass der Vorinstanz bei der Schätzung erhebliche Ermessensfehler unterlaufen sind, nimmt das Bundesverwaltungsgericht - wie früher die SRK - eine Korrektur der vorinstanzlichen Schätzung vor (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1553/2006 vom 26. September 2007 E. 2.6, A-1587/2006 vom 14. Mai 2007 E. 2.5; ausführlich zur Praxis der SRK: Entscheide der SRK vom 5. Januar 2000, a.a.O., E. 2 mit zahlreichen Hinweisen, vom 14. Mai 2003, veröffentlicht in VPB 67.122 E. 2 c/cc).
2.7 Der Anspruch auf rechtliches Gehör ist das Recht des Privaten, in einem vor einer Verwaltungs- oder Justizbehörde geführten Verfahren mit ihrem Begehren angehört zu werden, Einblick in die Akten zu erhalten und zu den für die Entscheidung wesentlichen Punkten Stellung nehmen zu können. Der Anspruch auf rechtliches Gehör dient einerseits der Sachaufklärung und stellt andererseits zugleich ein persönlichkeitsbezogenes Mitwirkungsrecht der Parteien dar (Häfelin/ Müller/Uhlmann, a.a.O., Rz. 1672 f.). Ein verfassungsrechtlicher Anspruch auf mündliche Stellungnahme besteht hingegen nicht (BGE 130 II 428 E. 2.1, 125 I 219 E. 9b; Urteil des Bundes-verwaltungsgerichts A-1349/2006 vom 22. Mai 2007 E. 2.9).
2.8 Rechtsverzögerung im Sinn einer Verletzung des Art. 29 Abs. 1 BV ist gegeben, wenn die zuständige Behörde den Entscheid nicht innerhalb der Frist fällt, die nach der Natur der Sache und nach der Gesamtheit der übrigen Umstände noch als angemessen erscheint (BGE 130 I 312 E. 5, BGE 129 V 411 E. 1; Häfelin/Müller/Uhlmann, a.a.O. Rz. 1658).
3.
Im vorliegenden Fall machen die Beschwerdeführer geltend, die ESTV habe ihnen in der Sachverhaltsermittlung das rechtliche Gehör dadurch nicht gewährt, dass ihnen der Kontrollbericht vom 11. Mai 2004 nicht unaufgefordert zur Stellungnahme zugestellt worden sei. Die Beschwerdeführer rügen auch eine unrichtige Feststellung des Sachverhalts durch die ESTV. Die von der ESTV zur Umsatzermittlung herangezogene Bruttogewinnmarge von 68% basierend auf dem ausgewiesenen Wareneinkauf entspreche nicht den tatsächlichen Verhältnissen in ihrem Betrieb. Sie stellen jedoch die von der ESTV verwendete Erfahrungszahl von 32% als Anteil des Warenaufwands am gesamten Umsatz nicht grundsätzlich in Frage (Beschwerde S. 15).
3.1 Die Kontrolle durch die ESTV bei den Beschwerdeführern fand am 21. und 22. April sowie am 10. und 11. Mai 2004 im Beisein von C._______ in der Privatwohnung von A._______ statt. C._______ war kaufmännische Leiterin/Gesellschafterin des Betriebs. Sie konnte sich laufend zur Kontrolle der ESTV äussern. Die Beschwerdeführer hatten ausserdem jederzeit Gelegenheit, volle Einsicht in die Akten des Verfahrens zu nehmen. Diese Einsicht wurde ihnen nie verwehrt. Allein aus dem Umstand, dass ihnen der Kontrollbericht vom 11. Mai 2004 nicht unaufgefordert zugestellt worden ist, kann keine Verletzung des rechtlichen Gehörs abgeleitet werden. Dies gilt insbesondere auch angesichts des umfangreichen Schreibens der ESTV vom 21. April 2004 an A._______ und C._______, mit dem die ESTV die Vorlage zahlreicher Belege einforderte, zu denen sich die Angeschriebenen äussern konnten. Schliesslich enthalten auch die EA Nr. 275'831 und 275'832 detaillierte Aufstellungen und Berechnungen der ESTV, zu denen sich die Beschwerdeführer schon ausserhalb des Einsprache-verfahrens, aber dann auch in diesem selbst vor der ESTV ausführlich äussern konnten. Das rechtliche Gehör wurde den Beschwerdeführern mithin in jedem Stadium des Verfahrens gewährt. Es bestehen auch keine Anzeichen dafür, dass die ESTV den Sachverhalt - soweit sie diesen im Licht des Art. 2 Abs. 1 VwVG in Bezug auf steuer-begründende oder steuererhöhende Tatsachen abzuklären hat (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1454/2006 vom 26. September 2007 E. 2.5) - nicht ermittelt hätte.

Das Bundesverwaltungsgericht seinerseits basiert seinen Entscheid u.a. auf den Akten der ESTV, die in den beiden Aktenverzeichnissen vom 19. Oktober und 10. Dezember 2007 mit Nr. 1 bis 35 nummeriert sind und die den Beschwerdeführern zur Einsicht überlassen wurden. Der Kontrollbericht umfasst auch die Beilagen und die internen Bemerkungen. Die durch die ESTV abgedeckten internen Notizen über u.a. die Einleitung eines Strafverfahrens und über die Beurteilung des künftigen Steuerausfallrisikos sind im vorliegenden Fall nicht entscheidrelevant und müssen deshalb durch die ESTV auch nicht offengelegt werden (Zwischenverfügung des Bundesverwaltungs-gerichts im Verfahren A-1601/2006 vom 25. September 2007).
3.2 Die ESTV hat die Entscheide, die Gegenstand der vorliegenden Beschwerdesache bilden, am 5. Juli 2004 erlassen. Die Beschwerde-führer haben dagegen am 1. September 2004 - unter Ausnützung der Gerichtsferien - Einsprache eingereicht, über die am 27. Juni 2007 entschieden worden ist. Die lange Verfahrensdauer mag für die Beschwerdeführer nicht ganz verständlich sein; allein, eine Rechtsverzögerung ist darin noch nicht zu erblicken, hat doch das Bundesgericht in einem anderen Fall bei einem etwas mehr als zwei Jahre dauernden Verfahren eine Rechtsverzögerung ausdrücklich verneint (Urteil des Bundesgerichts 2A.455/2006 vom 1. März 2007 E. 3.3; vgl. auch Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1535/2007 vom 26. September 2007 E. 1.7). Ausserdem ist den Beschwerdeführern durch die Verfahrensdauer ohnehin kein Nachteil erwachsen; jedenfalls führen sie keinen solchen an.
3.3 Die Voraussetzungen für eine Ermessenseinschätzung durch die ESTV lagen zweifellos vor (oben. E. 2.6). Das bestreiten die Beschwerdeführer denn auch zu Recht nicht. Die Beschwerdeführer haben insbesondere kein Kassabuch geführt, obwohl sie im Restaurant X._______ und im Betrieb Y._______ bargeldintensive Betriebe führten. Ein korrektes Verfolgen der Geschäftsvorfälle anhand einer Prüfspur war damit nicht möglich (E. 2.5). Sie erstellten rudimentäre Erfolgsrechnungen und Bilanzen. Hingegen hatte die ESTV in Bezug auf die Systematik der Debitoren/Kassarapporte nichts auszusetzen. Sie prüfte die Kreditoren für die Zeit vom 1. Januar bis 31. März 2002 vollständig und für die übrigen Steuerperioden stichprobenweise, was ebenfalls zu keinen Beanstandungen führte.

Die ESTV berechnete den Umsatz der Beschwerdeführer anhand der vorliegenden Belege über den Warenaufwand. Entgegen ihren verfügbaren Erfahrungszahlen, nahm sie für den Betrieb der Beschwerdeführer nicht eine Bruttogewinnmarge von 70%, sondern nur eine solche von 68% zur Berechnung des relevanten Umsatzes in Anschlag. Die Beschwerdeführer behaupten nicht, dieser Ansatz sei falsch.
Zu den einzelnen Einwendungen der Beschwerdeführer ist das Folgende auszuführen:
3.3.1 Zunächst machen die Beschwerdeführer geltend, die Umsätze bzw. der damit verbundene Warenaufwand aus den Verkäufen an den Hotelbetrieb im gleichen Haus seien bei der Berechnung der Marge ausser acht zu lassen, da sich bei diesen Umsätzen die Frage eines ungenügenden Ertrags von vornherein nicht stelle. Das Gleiche gelte bei der tieferen Marge des Betriebs Y._______.

Es ist für das Bundesverwaltungsgericht unerfindlich, weshalb sich bezüglich des Umsatzes mit dem Hotel im gleichen Haus für die Beschwerdeführer "die Frage ungenügenden Ertrags von vornherein nicht" stellen soll. Jedenfalls vermag die dazu von den Beschwerdeführern eingelegte Aufstellung (welche entgegen den Behauptungen der Beschwerdeführer keine "Abrechnung" ist) für den Verkauf eines Kaffees für Fr. 1.-- pro Tasse im März 2002 (ausserhalb des Beurteilungszeitraums) und die "Wochenabrechnung Hotel an Restaurant 06.05.-12.05.2002" über einen Halbpensionspreis von Fr. 15.-- (ebenfalls ausserhalb des Beurteilungszeitraums) nicht darauf hinzudeuten, dass die Beschwerdeführer dem Hotelbetrieb niedrigere Preise verrechneten, als dies marktüblich war. Die ESTV hat diesbezüglich im Rahmen ihrer Kontrolle vielmehr marktgerechte Preise festgestellt. Die Beschwerdeführer haben das Gegenteil nicht bewiesen. Es rechtfertigt sich deshalb nicht, die Umsätze mit dem Hotel bei der Festsetzung des Warenaufwands separat zu betrachten; dies gilt auch, weil die Beschwerdeführer den entsprechenden Warenaufwand nicht gesondert erfassten. Eine tiefere Marge im Betrieb Y._______ wirkt sich schon deshalb auf das Ergebnis nicht aus, weil der Umsatz dieses Betriebs im Jahr 1999 lediglich 5% des Gesamtumsatzes ausmachte. Einen Beweis über die tiefere Marge sind die Beschwerdeführer schuldig geblieben.
3.3.2 Die Beschwerdeführer werfen der ESTV weiter vor, ihre günstige Preisstruktur nicht berücksichtigt zu haben. Soweit sie dazu eine Expertise fordern, ist auf Art. 2 Abs. 1 VwVG hinzuweisen, wonach im Steuerverfahren Art. 12 Bst. e VwVG keine Anwendung findet. Auch im Rahmen der Ermittlung des Sachverhalts von Amtes wegen durch das Bundesverwaltungsgericht (E. 1.2) bedarf es keiner Abklärung durch einen externen Gutachter, da der rechtserhebliche Sachverhalt genügend erstellt ist. Schliesslich hätte es den Beschwerdeführern frei gestanden, eine Beurteilung durch einen Gutachter als Parteistandpunkt und geeignete Beweise für ihre Behauptungen einzureichen.

Die von den Beschwerdeführern eingelegten Menuekarten des Restaurant X._______ aus der zweiten Hälfte des Jahres 2000 zeigen Preise zwischen Fr. 11.-- und Fr. 27.50. Es handelt sich dabei offensichtlich um Mittagessen. Die Beschwerdeführer vergleichen diese Preise mit solchen eines ihrer Ansicht nach vergleichbaren Betriebs mit Menuekarten aus der Zeit November 2002 bis März 2003. Danach bewegten sich jene Preise in der Spanne von Fr. 14.50 bis Fr. 26.50. Weitere von den Beschwerdeführern zum Vergleich im Verfahren eingelegte Belege von diversen Betrieben zeigen Menuepreise zwischen Fr. 17.50 und Fr. 24.50 (inklusive Suppe oder Jus). Soweit aus diesen Belegen (ausserhalb des Beurteilungs-zeitraums) überhaupt ein Vergleich der verschiedenen Betriebe in unterschiedlichen Zeitabschnitten und bezüglich unterschiedlicher Speisen möglich ist, lässt sich daraus nur ableiten, dass die Beschwerdeführer im Jahr 2000 zwar ein sehr günstiges, einfaches Menu über Mittag angeboten haben (Salat und Teigwaren oder Pizza), sich ihre Preisstruktur im Übrigen aber von den anderen Betrieben nicht wesentlich unterschied. Wie oft sie dieses günstigste Menue verkauft haben, geht allerdings aus den Unterlagen ebensowenig hervor. Keine Belege finden sich über die von den Beschwerdeführern verfolgte Preisstruktur für Essen und Getränke am Abend. Die Beschwerdeführer vermögen deshalb die Schätzung der ESTV insoweit nicht in Frage zu stellen.

Gleiches gilt für die Berechnung der Getränkepreise. Die ESTV hat aufgezeigt, dass allenfalls günstigen Preisen der Beschwerdeführer für Bier und Kaffee höhere Preise für Wein, Mineralwasser und Spirituosen gegenüberstanden, wobei die grossen Preisschwan-kungen (z.B. zwischen Fr. 8.38 und Fr. 794.25 pro Einheit für Wein) nicht erklärbar sind. Aber auch ein Durchschnittspreis zwischen Fr. 3.09 und Fr. 4.05 für 3dl Bier oder Fr. 3.34 und Fr. 3.55 für eine Tasse Kaffee zeigt keine aussergewöhnlich tiefe Preisstruktur, die zu einem höheren Warenanteil führen müsste, als der von der ESTV berechnete. Die Beschwerdeführer konnten damit keine Beweise für ihre Behauptung vorlegen, sie seien "mindestens ca. 10% billiger als vergleichbare Betriebe" gewesen.
3.3.3 Schliesslich machen die Beschwerdeführer geltend, die ESTV habe den Umsatzrückgang - der sich im rückläufigen Warenaufwand zeige -, die Aufgabe der Geschäftstätigkeit per 30. Juni 2002, die persönlichen Rahmenbedingungen durch die berufliche Unerfahrenheit der Beschwerdeführer, die betrieblichen Rahmenbedingungen (hoher Mietzins bei ungeeignetem Lokal) und den Umstand nicht berück-sichtigt, dass Ware entwendet worden sei. Die Beschwerdeführer sind darauf hinzuweisen, dass sich - mit Ausnahme der behaupteten, nicht quantifizierten Warendiebstähle - alle genannten Faktoren im tatsächlichen Warenaufwand widerspiegeln, wie ihn die ESTV auf Grund der bei den Beschwerdeführern vorhandenen Unterlagen zusammengestellt hat. Der Warenaufwand hängt direkt vom (abnehmenden) Umsatz ab und der Umsatz wiederum hängt von den betrieblichen und persönlichen Rahmenbedingungen ab, die für die Beschwerdeführer herrschten. Es ist deshalb nicht ersichtlich, was die Beschwerdeführer aus dieser Argumentation zu ihren Gunsten ableiten können.
3.3.4 Die ESTV hat damit zusammenfassend die Schätzungsmethode gewählt, die den individuellen Verhältnissen im Betrieb der Beschwerdeführer im Restaurant X._______ und im Betrieb Y._______ soweit als möglich Rechnung trägt, auf plausiblen Angaben beruht und deren Ergebnis der wirklichen Situation möglichst nahe kommt. Sie hat Umsatzschätzungen aufgrund unbestrittener Teil-Rechnungsergeb-nisse in Verbindung mit - von den Beschwerdeführern nicht bestrittenen - Erfahrungssätzen verwendet (E. 2.6). Die ESTV hat bei ihren Schätzungen dem individuellen Betrieb insbesondere Rechnung getragen, indem sie Korrekturen aufgrund von Angaben von C._______ für Non-Food-Aufwendungen machte und die Personalverpflegung berücksichtigte; sie hat auch das spezielle Angebot im Restaurant X._______ mit Pizzas und traditioneller Küche angemessen in die Schätzung miteinbezogen. Die Beschwerdeführer haben demgegenüber den Beweis für die Unrichtigkeit der Schätzung nicht erbracht (E. 2.6). Das Bundesverwaltungsgericht hat deshalb keinen Anlass, eine Korrektur der Schätzung der ESTV vorzunehmen. Die Beschwerde ist mithin abzuweisen.
4.
Die Verfahrenskosten sind bei diesem Ausgang des Verfahrens den Beschwerdeführern aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Sie betragen nach Art. 4 des Reglements vom 11. Dezember 2006 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE, SR 173.320.2) Fr. 2'000.-- und werden mit dem Kostenvorschuss in gleicher Höhe verrechnet. Eine Parteientschädigung wird bei diesem Ausgang des Verfahrens nicht ausgerichtet.

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 2'000.-- werden den Beschwerdeführern auferlegt. Sie werden mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 2'000.-- verrechnet.
3.
Es wird keine Parteientschädigung ausgerichtet.
4.
Dieses Urteil geht an:
- die Beschwerdeführer (Gerichtsurkunde)
- die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Markus Metz Jürg Steiger

Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die Beschwerdeführer in Händen haben, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).
Versand:

SR 173.32 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) LTAF Art. 53 Disposizioni transitorie
¹	La procedura di ricorso contro le decisioni pronunciate prima dell'entrata in vigore della presente legge e contro le quali era ammissibile, secondo il diritto previgente, il ricorso al Tribunale federale o al Consiglio federale, è retta dal diritto previgente.
²	Il Tribunale amministrativo federale giudica, in quanto sia competente, i ricorsi pendenti presso le commissioni federali di ricorso o d'arbitrato o presso i servizi dei ricorsi dei dipartimenti al momento dell'entrata in vigore della presente legge. Il giudizio si svolge secondo il nuovo diritto processuale.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 48
¹	Ha diritto di ricorrere chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione impugnata; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modificazione della stessa.
²	Ha inoltre diritto di ricorrere ogni persona, organizzazione o autorità cui un'altra legge federale riconosce tale diritto.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 63
¹	L'autorità di ricorso mette nel dispositivo le spese processuali, consistenti in una tassa di decisione nelle tasse di cancelleria e negli sborsi, di regola a carico della parte soccombente. Se questa soccombe solo parzialmente, le spese processuali sono ridotte. Per eccezione, si possono condonare le spese processuali.
²	Nessuna spesa processuale è messa a carico dell'autorità inferiore ne delle autorità federali, che promuovano il ricorso e soccombano; se l'autorità ricorrente, che soccombe, non è un'autorità federale, le spese processuali le sono addossate in quanto la causa concerna interessi pecuniari di enti o d'istituti autonomi.
³	Alla parte vincente possono essere addossate solo le spese processuali che abbia cagionato violando le regole di procedura.
⁴	L'autorità di ricorso, il suo presidente o il giudice dell'istruzione esige dal ricorrente un anticipo equivalente alle presunte spese processuali. Stabilisce un congruo termine per il pagamento con la comminatoria che altrimenti non entrerà nel merito. Se sussistono motivi particolari, può rinunciare interamente o in parte a esigere l'anticipo.100
^4bis	La tassa di decisione è stabilita in funzione dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti. Il suo importo oscilla:
^a	da 100 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	da 100 a 50 000 franchi nelle altre controversie.101
⁵	Il Consiglio federale disciplina i dettagli relativi alla determinazione delle tasse.102 Sono fatti salvi l'articolo 16 capoverso 1 lettera a della legge del 17 giugno 2005103 sul Tribunale amministrativo federale e l'articolo 73 della legge del 19 marzo 2010104 sull'organizzazione delle autorità penali.105

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 49 - Il ricorrente può far valere:
^a	la violazione del diritto federale, compreso l'eccesso o l'abuso del potere di apprezzamento;
^b	l'accertamento inesatto o incompleto di fatti giuridicamente rilevanti;
^c	l'inadeguatezza; questa censura non è ammissibile quando un'autorità cantonale ha giudicato come autorità di ricorso.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 49 - Il ricorrente può far valere:
^a	la violazione del diritto federale, compreso l'eccesso o l'abuso del potere di apprezzamento;
^b	l'accertamento inesatto o incompleto di fatti giuridicamente rilevanti;
^c	l'inadeguatezza; questa censura non è ammissibile quando un'autorità cantonale ha giudicato come autorità di ricorso.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 2
¹	Gli articoli 12 a 19 e 30 a 33 non si applicano alla procedura in materia fiscale.
²	Gli articoli 4 a 6, 10, 34, 35, 37 e 38 si applicano alla procedura delle prove negli esami professionali, negli esami di maestro e negli altri esami di capacità.
³	In caso di espropriazione, la procedura è retta dalla presente legge, in quanto la legge federale del 20 giugno 193012 sull'espropriazione non vi deroghi.13
⁴	La procedura davanti al Tribunale amministrativo federale è retta dalla presente legge, in quanto la legge del 17 giugno 200514 sul Tribunale amministrativo federale non vi deroghi.15

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 12 - L'autorità accerta d'ufficio i fatti e si serve, se necessario, dei seguenti mezzi di prova:
^a	documenti;
^b	informazioni delle parti;
^c	informazioni o testimonianze di terzi;
^d	sopralluoghi;
^e	perizie.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 29 Garanzie procedurali generali - 1 In procedimenti dinanzi ad autorità giudiziarie o amministrative, ognuno ha diritto alla parità ed equità di trattamento, nonché ad essere giudicato entro un termine ragionevole.
¹	In procedimenti dinanzi ad autorità giudiziarie o amministrative, ognuno ha diritto alla parità ed equità di trattamento, nonché ad essere giudicato entro un termine ragionevole.
²	Le parti hanno diritto d'essere sentite.
³	Chi non dispone dei mezzi necessari ha diritto alla gratuità della procedura se la sua causa non sembra priva di probabilità di successo. Ha inoltre diritto al patrocinio gratuito qualora la presenza di un legale sia necessaria per tutelare i suoi diritti.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 93 Garanzie - 1 L'AFC può esigere garanzie per le imposte, gli interessi e le spese, anche se non sono passati in giudicato, né scaduti, se:181
¹	L'AFC può esigere garanzie per le imposte, gli interessi e le spese, anche se non sono passati in giudicato, né scaduti, se:181
^a	l'esazione tempestiva sembra in pericolo;
^b	il debitore prende disposizioni per abbandonare il suo domicilio, la sua sede sociale o il suo stabilimento d'impresa in Svizzera o per farsi cancellare dal registro svizzero di commercio;
^c	il debitore è in mora con il loro pagamento;
^d	il contribuente assume in tutto o in parte un'impresa in fallimento.
^e	il contribuente presenta rendiconti in cui figurano importi manifestamente troppo bassi.
²	Se il contribuente rinuncia all'esenzione dall'assoggettamento (art. 11) o opta per l'imposizione di prestazioni escluse dall'imposta (art. 22), l'AFC può esigere che presti garanzie conformemente al capoverso 7.
³	La richiesta di garanzie deve indicare la causa giuridica delle stesse, l'importo da garantire e l'ufficio incaricato di riceverle; essa vale come decreto di sequestro ai sensi dell'articolo 274 LEF182. Contro la richiesta di garanzie non è ammesso reclamo.
⁴	La richiesta di garanzie è impugnabile con ricorso al Tribunale amministrativo federale.
⁵	Il ricorso contro la richiesta di garanzie non ha effetto sospensivo.
⁶	La notificazione della decisione concernente il credito fiscale vale come inizio dell'azione ai sensi dell'articolo 279 LEF. Il termine per promuovere l'esecuzione decorre dal momento in cui la decisione relativa al credito fiscale è passata in giudicato.
⁷	Le garanzie devono essere prestate sotto forma di depositi in contanti, fideiussioni solidali solvibili, garanzie bancarie, cartelle ipotecarie o ipoteche, polizze di assicurazione sulla vita con valore di riscatto, obbligazioni in franchi svizzeri, quotate in borsa, di debitori svizzeri o obbligazioni di cassa emesse da banche svizzere.

SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 5 Stabilimento d'impresa - (art. 7 cpv. 2, 8 e 10 cpv. 3 LIVA)
¹	Per stabilimento d'impresa s'intende una sede fissa d'affari o di lavoro con la quale si svolge, in tutto o in parte, l'attività di un'impresa.
²	Sono considerati stabilimenti d'impresa segnatamente:
^a	le succursali;
^b	le officine;
^c	i laboratori;
^d	gli uffici di acquisto o di vendita;
^e	le rappresentanze permanenti;
^f	le miniere e ogni altro luogo di estrazione di risorse naturali;
^g	i cantieri di costruzione o di montaggio la cui durata è di almeno 12 mesi;
^h	i fondi adibiti a scopi agricoli, pastorizi o forestali.
³	Non sono considerati stabilimenti d'impresa segnatamente:
^a	i depositi utilizzati esclusivamente a scopo di distribuzione;
^b	i mezzi di trasporto utilizzati conformemente al loro scopo originario;
^c	gli uffici d'informazione, di rappresentanza o pubblicitari di imprese autorizzate esclusivamente a svolgere le relative attività ausiliarie.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 6 Trasferimento dell'imposta - 1 Il trasferimento dell'imposta è retto da accordi di diritto privato.
¹	Il trasferimento dell'imposta è retto da accordi di diritto privato.
²	I tribunali civili sono competenti per giudicare le controversie in materia di trasferimento dell'imposta.

SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 17 Costituzione dei gruppi - (art. 13 LIVA)
¹	I membri del gruppo d'imposizione possono essere determinati liberamente fra coloro che hanno diritto di essere inclusi nell'imposizione di gruppo.
²	È ammessa la costituzione di più sottogruppi.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 21 Prestazioni escluse dall'imposta - 1 Una prestazione esclusa dall'imposta non è imponibile se non si è optato per la sua imposizione secondo l'articolo 22.
¹	Una prestazione esclusa dall'imposta non è imponibile se non si è optato per la sua imposizione secondo l'articolo 22.
²	Sono esclusi dall'imposta:
¹	il trasporto di beni che sottostanno ai servizi riservati secondo l'articolo 3 della legge del 30 aprile 199727 sulle poste;
¹⁰	le prestazioni strettamente vincolate al promovimento della cultura e della formazione dei giovani fornite da istituzioni di utilità pubblica nell'ambito di scambi di giovani; sono giovani ai sensi di questa disposizione tutte le persone sino al compimento dei 25 anni di età;
¹¹	le seguenti prestazioni nell'ambito dell'educazione e della formazione:30
^11a	le prestazioni nell'ambito dell'educazione dell'infanzia e della gioventù, dell'insegnamento, della formazione, del perfezionamento e della riqualificazione professionale, compreso l'insegnamento impartito da insegnanti privati e scuole private,
^11b	i corsi, le conferenze e le altre manifestazioni di natura scientifica o istruttiva; l'attività di conferenziere non sottostà all'imposta, indipendentemente dal fatto che l'onorario sia versato al conferenziere o al suo datore di lavoro,
^11c	gli esami nell'ambito della formazione,
^11d	le prestazioni di servizi di natura organizzativa (comprese le relative prestazioni accessorie) in favore di un'istituzione le cui prestazioni sono escluse dall'imposta in virtù delle lettere a-c, sempre che siano fornite da membri dell'istituzione,
^11e	le prestazioni di servizi di natura organizzativa (comprese le relative prestazioni accessorie) in favore di servizi della Confederazione, dei Cantoni e dei Comuni che forniscono, gratuitamente o a pagamento, prestazioni escluse dall'imposta in virtù delle lettere a-c;
¹²	la messa a disposizione di personale da parte di istituzioni religiose o filosofiche senza scopo lucrativo, per la cura dei malati, l'aiuto e la sicurezza sociali, l'assistenza all'infanzia e alla gioventù, l'educazione e l'istruzione, nonché per il culto, la beneficenza e scopi di utilità pubblica;
¹³	le prestazioni fornite ai propri membri, contro pagamento di contributi stabiliti in conformità degli statuti, da parte di istituzioni senza scopo lucrativo che perseguono obiettivi di natura politica, sindacale, economica, religiosa, patriottica, filosofica, filantropica, ecologica, sportiva, culturale o civica;
¹⁴	le prestazioni di servizi culturali rese direttamente al pubblico o, se non rese direttamente, da quest'ultimo fruibili direttamente nei seguenti settori:31
^14a	rappresentazioni teatrali, musicali e coreografiche, nonché proiezioni cinematografiche,
^14b	spettacoli di attori, musicisti, ballerini e altri artisti esecutori, prestazioni di persone che partecipano sul piano artistico a tali spettacoli, nonché prestazioni di baracconisti, compresi i giochi d'abilità che essi propongono,32
^14c	visite di musei, gallerie, monumenti, luoghi storici, nonché di giardini botanici e zoologici,
^14d	prestazioni di servizi da parte di biblioteche, archivi e altri centri di documentazione, segnatamente la consultazione di testi, registrazioni di suoni e di immagini nei loro locali; sono tuttavia imponibili le forniture di beni (compresa la messa a disposizione) di simili istituzioni;
¹⁵	le controprestazioni richieste in caso di manifestazioni sportive, compresi i diritti di partecipazione a dette manifestazioni (p. es. la tassa di iscrizione) e le prestazioni accessorie;
¹⁶	le prestazioni di servizi culturali e la fornitura di opere d'arte di natura culturale da parte degli autori, come scrittori, compositori, cineasti, pittori e scultori, nonché le prestazioni di servizi degli editori e delle società di riscossione per la diffusione di queste opere; questa disposizione si applica anche alle opere di seconda mano di cui all'articolo 3 della legge del 9 ottobre 199234 sul diritto d'autore che sono di natura culturale;
¹⁷	le prestazioni in caso di manifestazioni come vendite di beneficenza, mercatini dell'usato e tombole effettuate da istituzioni che svolgono attività escluse dall'imposta nel settore dello sport e della cultura senza scopo lucrativo, nei settori della cura ai malati, dell'aiuto e della sicurezza sociali, dell'assistenza all'infanzia e alla gioventù, da organizzazioni di utilità pubblica di cure ai malati e di aiuto a domicilio (Spitex) e da case per anziani, case di riposo e case di cura, purché tali manifestazioni siano intese a procurare un aiuto finanziario a dette istituzioni e siano effettuate a loro esclusivo profitto; le prestazioni eseguite a loro esclusivo profitto in negozi di seconda mano da istituzioni di aiuto e sicurezza sociali;
¹⁸	nel settore assicurativo:
^18a	le prestazioni di assicurazione e di riassicurazione,
^18b	le prestazioni delle assicurazioni sociali,
^18c	le seguenti prestazioni nell'ambito delle assicurazioni sociali e della prevenzione:
^18d	le prestazioni relative all'attività di agente o di intermediario d'assicurazione;
¹⁹	le seguenti operazioni nel settore del mercato monetario e dei capitali:
^19a	la concessione e la mediazione di crediti, nonché la gestione di crediti da parte di chi li ha concessi,
^19b	la mediazione e l'assunzione di impegni, fideiussioni e altre cauzioni e garanzie, nonché la gestione di garanzie di crediti da parte di chi li ha concessi,
^19c	le operazioni, compresa la mediazione, relative al deposito di fondi, ai conti correnti, ai pagamenti, alle girate, ai crediti pecuniari, agli assegni e ad altri effetti commerciali; è invece imponibile il ricupero di crediti su ordine del creditore (operazioni d'incasso),
^19d	le operazioni, compresa la mediazione, relative ai mezzi legali di pagamento (valute svizzere ed estere quali divise, banconote e monete); sono invece imponibili i pezzi da collezione (banconote e monete) che normalmente non vengono utilizzati come mezzo legale di pagamento,
^19e	le operazioni (operazioni in contanti e operazioni a termine), compresa la mediazione, relative a cartevalori, diritti-valore e derivati, nonché a quote di società e di altre associazioni; sono invece imponibili la custodia e la gestione di cartevalori, diritti-valore e derivati nonché di quote (depositi ecc.), compresi i collocamenti fiduciari,
^19f	l'offerta di quote a investimenti collettivi di capitale ai sensi della legge del 23 giugno 200638 sugli investimenti collettivi (LICol) e la gestione di investimenti collettivi di capitale ai sensi della LICol da parte di persone che li gestiscono o li custodiscono, nonché da parte delle direzioni dei fondi, delle banche depositarie e dei loro mandatari; si considerano mandatari tutte le persone fisiche o giuridiche alle quali gli investimenti collettivi di capitale possono delegare compiti conformemente alla LICol o alla legge del 15 giugno 201839 sugli istituti finanziari; l'offerta di quote e la gestione delle società di investimento a capitale fisso ai sensi dell'articolo 110 LICol sono disciplinate dalla lettera e;
²	le cure ospedaliere e le cure mediche in ospedali nell'ambito della medicina umana, comprese le prestazioni a esse strettamente connesse, fornite da ospedali come pure da centri medici e diagnostici; la fornitura di protesi e di apparecchi ortopedici fabbricati in proprio o acquistati è considerata fornitura imponibile;
²⁰	il trasferimento e la costituzione di diritti reali su fondi, nonché le prestazioni effettuate da comunioni di comproprietari di proprietà per piani ai propri membri, nella misura in cui tali prestazioni consistano nella messa a disposizione per l'uso della proprietà comune, nella sua manutenzione, nelle sue riparazioni e in qualsiasi altro atto di gestione, come pure nella fornitura di calore e di beni simili;
²¹	la messa a disposizione per l'uso o il godimento di fondi e parti di fondi; sono invece imponibili:
^21a	la locazione d'appartamenti e camere per l'alloggio di ospiti, nonché la locazione di sale nel settore alberghiero e della ristorazione,
^21b	la locazione di aree di campeggio,
^21c	la locazione, per il parcheggio di veicoli, di aree non destinate all'uso comune, salvo se si tratta di una prestazione accessoria a una locazione di immobili esclusa dall'imposta,
^21d	la locazione e l'affitto di attrezzature e macchine installate durevolmente e facenti parte di un impianto, non però di impianti sportivi,
^21e	la locazione di cassette di sicurezza,
^21f	la locazione di stand di esposizione e di singoli locali in edifici espositivi e congressuali;
²²	le forniture, al massimo al loro valore facciale, di francobolli valevoli per l'affrancatura sul territorio svizzero e di altri valori di bollo ufficiali;
²³	le operazioni concernenti giochi in denaro, purché il prodotto lordo dei giochi sia assoggettato alla tassa sulle case da gioco secondo l'articolo 119 della legge federale del 29 settembre 201742 sui giochi in denaro (LGD) o l'utile netto realizzato sia destinato interamente a scopi d'utilità pubblica ai sensi dell'articolo 125 LGD;
²⁴	le forniture di beni mobili usati, che sono stati utilizzati unicamente per prestazioni escluse dall'imposta secondo il presente articolo;
²⁵	...
²⁶	la vendita, da parte degli agricoltori, dei selvicoltori e degli orticoltori, di prodotti agricoli, forestali e orticoli della propria azienda, la vendita di bestiame da parte dei commercianti di bestiame e la vendita di latte alle aziende di trasformazione da parte dei centri di raccolta del latte;
²⁷	le prestazioni di organizzazioni di utilità pubblica volte a promuovere l'immagine di terzi e le prestazioni di terzi volte a promuovere l'immagine di organizzazioni di utilità pubblica;
²⁸	le prestazioni effettuate:
^28bis	la messa a disposizione di personale da parte di collettività pubbliche ad altre collettività pubbliche;
^28a	tra le unità organizzative della medesima collettività pubblica,
^28b	tra le società di diritto privato o pubblico alle quali partecipano esclusivamente collettività pubbliche e le collettività pubbliche partecipanti a tali società o le loro unità organizzative,
^28c	tra gli istituti o le fondazioni fondati esclusivamente da collettività pubbliche e le collettività pubbliche che hanno partecipato alla loro fondazione o le loro unità organizzative;
²⁹	l'esercizio di funzioni d'arbitrato;
³	le cure mediche nell'ambito della medicina umana prestate da medici, medici-dentisti, psicoterapeuti, chiropratici, fisioterapisti, naturopati, levatrici, infermieri o da persone che esercitano professioni analoghe, purché chi presta i servizi disponga della relativa autorizzazione; il Consiglio federale disciplina i dettagli.28 La fornitura di protesi e di apparecchi ortopedici fabbricati in proprio o acquistati è considerata fornitura imponibile;
³⁰	le prestazioni eseguite tra istituti di formazione e di ricerca che partecipano a una cooperazione in materia di istruzione e di ricerca, se effettuate nell'ambito della cooperazione, a prescindere dal fatto che la cooperazione in materia di istruzione e di ricerca si presenti quale soggetto fiscale.
⁴	le prestazioni di cura fornite da infermieri, organizzazioni Spitex o case di cura, purché siano state prescritte da un medico;
⁵	le forniture di organi umani da parte di istituzioni riconosciute a livello medico e da ospedali, nonché la fornitura di sangue umano intero da parte di titolari dell'apposita licenza;
⁶	le prestazioni di servizi da parte di associazioni i cui membri esercitano le professioni menzionate nel numero 3, purché tali prestazioni siano fornite proporzionalmente e al prezzo di costo ai membri, per consentire loro l'immediato esercizio della propria attività;
⁷	il trasporto di persone malate, ferite o disabili in mezzi di trasporto appositamente attrezzati;
⁸	le prestazioni delle istituzioni di aiuto e sicurezza sociali, delle organizzazioni di utilità pubblica di cure ai malati e di aiuto a domicilio (Spitex) e delle case per anziani, case di riposo e case di cura;
⁹	le prestazioni di assistenza all'infanzia e alla gioventù fornite da istituzioni appositamente attrezzate;
³	Fatto salvo il capoverso 4, l'esclusione dall'imposta di una prestazione menzionata nel capoverso 2 si determina esclusivamente in funzione del contenuto della stessa, a prescindere da chi la fornisce o la riceve.
⁴	Se una prestazione menzionata nel capoverso 2 è esclusa dall'imposta a causa delle caratteristiche del suo fornitore o destinatario, l'esclusione si applica soltanto alle prestazioni fornite o ricevute da persone che presentano tali caratteristiche.47
⁵	Il Consiglio federale definisce in dettaglio le prestazioni escluse dall'imposta; a tal proposito osserva il principio della neutralità concorrenziale.
⁶	Le unità organizzative di una collettività pubblica secondo il capoverso 2 numero 28 sono i suoi servizi, le sue società di diritto privato o pubblico, purché non vi partecipino né altre collettività pubbliche né altri terzi, nonché i suoi istituti e le sue fondazioni, purché la collettività pubblica li abbia fondati senza la partecipazione di altre collettività pubbliche o di altri terzi.48

SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 19 Modifiche nella rappresentanza del gruppo - (art. 13 LIVA)
¹	Il rappresentante di un gruppo d'imposizione può dimettersi soltanto per la fine di un periodo fiscale. Le dimissioni vanno notificate per scritto all'AFC almeno un mese prima di tale data.
²	Se, in caso di dimissioni del rappresentante del gruppo, un mese prima della fine del periodo fiscale non le è stato notificato per scritto il nome del nuovo rappresentante, l'AFC può, previa diffida, designare quale rappresentante uno dei membri del gruppo.
³	Di comune accordo, i membri del gruppo possono revocare il mandato al rappresentante purché designino nel contempo un nuovo rappresentante. Il capoverso 1 si applica per analogia.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 25 Aliquote d'imposta - 1 L'imposta ammonta al 8,1 per cento (aliquota normale); sono fatti salvi i capoversi 2 e 3.62
¹	L'imposta ammonta al 8,1 per cento (aliquota normale); sono fatti salvi i capoversi 2 e 3.62
²	L'imposta ammonta al 2,6 per cento (aliquota ridotta):63
^a	sulla fornitura dei beni seguenti:
^abis	su giornali, riviste e libri elettronici senza carattere pubblicitario, del genere definito dal Consiglio federale;
^a1	acqua trasportata in condotte,
^a2	derrate alimentari secondo la legge del 20 giugno 201465 sulle derrate alimentari, tranne le bevande alcoliche,
^a3	bestiame, pollame, pesci,
^a4	cereali,
^a5	sementi, bulbi e cipolle da trapianto, piante vive, talee, innesti, fiori recisi e rami, anche in arrangiamenti, mazzi, corone e simili; purché venga allestita una fattura separata, la fornitura di questi beni è imponibile con l'aliquota ridotta anche se è stata effettuata in combinazione con una prestazione imponibile con l'aliquota normale,
^a6	alimenti e strame per animali, acidi per l'insilamento,
^a7	concimi, prodotti fitosanitari, materiali di pacciamatura e altri materiali vegetali di copertura,
^a8	medicinali,
^a9	giornali, riviste, libri e altri stampati senza carattere pubblicitario, del genere definito dal Consiglio federale;
^b	sulle prestazioni di servizi delle società di radio e televisione, tranne quelle aventi carattere commerciale;
^c	sulle prestazioni menzionate nell'articolo 21 capoverso 2 numeri 14-16;
^d	sulle prestazioni nel settore dell'agricoltura consistenti nella lavorazione diretta del suolo in relazione con la produzione naturale o nella lavorazione dei prodotti del suolo adibito alla produzione naturale.
³	Alle derrate alimentari offerte nell'ambito di prestazioni della ristorazione si applica l'aliquota normale. È considerata prestazione della ristorazione la somministrazione di derrate alimentari quando il contribuente le prepara o le serve direttamente presso il cliente oppure tiene a disposizione impianti particolari per il consumo sul posto. Se le derrate alimentari, ad eccezione delle bevande alcoliche, sono destinate a essere asportate o consegnate si applica l'aliquota ridotta, purché a tale scopo siano stati adottati provvedimenti organizzativi adeguati per la delimitazione di queste prestazioni da quelle della ristorazione; diversamente si applica l'aliquota normale. Se le derrate alimentari, ad eccezione delle bevande alcoliche, sono offerte in distributori automatici si applica l'aliquota ridotta.67
⁴	L'imposta sulle prestazioni nel settore alberghiero ammonta al 3,8 per cento (aliquota speciale).68 L'aliquota speciale si applica sino al 31 dicembre 2020 oppure, qualora il termine di cui all'articolo 196 numero 14 capoverso 1 della Costituzione federale venga prorogato, sino al 31 dicembre 2027 al massimo. Si considera prestazione del settore alberghiero l'alloggio con prima colazione, anche se questa è fatturata separatamente.69
⁵	Il Consiglio federale definisce in dettaglio i beni e le prestazioni di servizi menzionati nel capoverso 2; a tal proposito osserva il principio della neutralità concorrenziale.

SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 21 Requisiti amministrativi e contabili - (art. 13 LIVA)
¹	I membri del gruppo devono chiudere i conti alla stessa data, eccezion fatta per le società holding che, per motivi inerenti alla presentazione dei conti, prevedono un'altra data di chiusura del bilancio.
²	Ciascun membro del gruppo deve allestire un rendiconto d'imposta interno che va consolidato nel rendiconto del gruppo d'imposizione.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 28 Principio - 1 Fatti salvi gli articoli 29 e 33, nell'ambito della sua attività imprenditoriale il contribuente può dedurre le seguenti imposte precedenti:
¹	Fatti salvi gli articoli 29 e 33, nell'ambito della sua attività imprenditoriale il contribuente può dedurre le seguenti imposte precedenti:
^a	l'imposta sulle prestazioni eseguite sul territorio svizzero fatturatagli;
^b	l'imposta sull'acquisto da lui dichiarata (art. 45-49);
^c	l'imposta sull'importazione da lui versata o da versare, il cui credito non è subordinato a condizioni o il cui credito è subordinato a condizioni ed è scaduto, nonché l'imposta sull'importazione di beni da lui dichiarata (art. 52 e 63).
²	Il contribuente può dedurre a titolo di imposta precedente il 2,6 per cento dell'importo fatturatogli se ha acquistato, nell'ambito della sua attività imprenditoriale che dà diritto alla deduzione dell'imposta precedente, prodotti agricoli, silvicoli, orticoli, bestiame o latte presso agricoltori, selvicoltori, orticoltori, commercianti di bestiame e centri di raccolta del latte non assoggettati all'imposta.75
³	Il contribuente può dedurre l'imposta precedente secondo il capoverso 1 se comprova di averla versata.76

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 33 Riduzione della deduzione dell'imposta precedente - 1 Fatto salvo il capoverso 2, i flussi di mezzi finanziari che non sono considerati controprestazione (art. 18 cpv. 2) non comportano una riduzione della deduzione dell'imposta precedente.
¹	Fatto salvo il capoverso 2, i flussi di mezzi finanziari che non sono considerati controprestazione (art. 18 cpv. 2) non comportano una riduzione della deduzione dell'imposta precedente.
²	Il contribuente deve ridurre proporzionalmente la deduzione dell'imposta precedente se riceve fondi secondo l'articolo 18 capoverso 2 lettere a-c.

SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 47 Prestazioni al personale - (art. 24 LIVA)
¹	Per le prestazioni eseguite a titolo oneroso al personale, l'imposta è calcolata sulla controprestazione effettivamente ricevuta. È fatto salvo l'articolo 24 capoversi 2 e 3 LIVA.
²	Le prestazioni del datore di lavoro al personale che vanno dichiarate nel certificato di salario sono considerate effettuate a titolo oneroso. L'imposta va calcolata sulla base dell'importo determinante per le imposte dirette.
³	Le prestazioni che non devono essere dichiarate nel certificato di salario sono considerate effettuate a titolo gratuito; per tali prestazioni si presume vi sia un motivo imprenditoriale.
⁴	Se nell'ambito delle imposte dirette sono ammessi, per la determinazione delle componenti salariali, valori forfettari utili anche ai fini del calcolo dell'imposta sul valore aggiunto, tali valori possono essere applicati anche all'imposta sul valore aggiunto.
⁵	Ai fini dell'applicazione dei capoversi 2-4 è irrilevante che si tratti di persone strettamente vincolate secondo l'articolo 3 lettera h LIVA.49

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 58 Eccezioni all'obbligo di pagare interessi moratori - Non viene riscosso un interesse moratorio se:
^a	il debito fiscale è stato garantito mediante depositi in contanti;
^b	i beni immessi in libera pratica (art. 48 LD122) sono dapprima stati tassati provvisoriamente (art. 39 LD) e, al momento dell'accettazione della dichiarazione doganale, l'importatore era registrato come contribuente sul territorio svizzero;
^c	i beni tassati con obbligo di pagamento condizionato (art. 49, 51 cpv. 2 lett. b, 58 e 59 LD) previa conclusione del regime doganale:
^cbis	in caso di beni tassati con obbligo di pagamento condizionato, al momento dell'accettazione della dichiarazione doganale l'importatore era registrato come contribuente sul territorio svizzero;
^c1	sono riesportati, o
^c2	sono assegnati a un altro regime doganale (art. 47 LD);
^d	...
^e	i beni devono essere dichiarati periodicamente nella procedura d'imposizione doganale (art. 42 cpv. 1 lett. c LD) o sono tassati successivamente in base a una procedura d'imposizione doganale semplificata (art. 42 cpv. 2 LD) e l'importatore al momento dell'importazione era registrato come contribuente sul territorio svizzero.

SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 48 Tasse cantonali a favore dei fondi di approvvigionamento idrico, di trattamento delle acque di scarico e di smaltimento dei rifiuti - (art. 24 cpv. 6 lett. d LIVA)
¹	L'AFC fissa per ogni fondo l'entità delle percentuali di deduzione applicabile alle singole aziende affiliate.
²	L'AFC tiene conto del fatto che:
^a	il fondo non riversa tutte le tasse incassate; e
^b	gli acquirenti contribuenti hanno dedotto interamente a titolo d'imposta precedente l'imposta loro fatturata sulle prestazioni di servizi di smaltimento e sulle forniture di acqua.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 60 Restituzione per riesportazione - 1 L'imposta riscossa sull'importazione è restituita su richiesta se le condizioni per la deduzione dell'imposta precedente conformemente all'articolo 28 non sono date e:
¹	L'imposta riscossa sull'importazione è restituita su richiesta se le condizioni per la deduzione dell'imposta precedente conformemente all'articolo 28 non sono date e:
^a	i beni sono riesportati inalterati senza essere stati oggetto di una precedente fornitura a un terzo sul territorio svizzero e senza essere stati utilizzati; oppure
^b	i beni, pur essendo stati utilizzati sul territorio svizzero, sono riesportati in seguito all'annullamento della fornitura; in tal caso, la restituzione è ridotta dell'importo corrispondente all'imposta sulla controprestazione dovuta per l'utilizzazione dei beni o sulla perdita di valore subita in seguito all'utilizzazione, nonché sui tributi doganali all'importazione non restituiti e sui tributi derivanti da leggi federali di natura non doganale.
²	L'imposta è restituita soltanto se:
^a	la riesportazione avviene nel termine di cinque anni a contare dalla fine dell'anno civile in cui l'imposta è stata riscossa; e
^b	è comprovata l'identità dei beni esportati con quelli importati in precedenza.
³	In determinati casi la restituzione può essere fatta dipendere da una regolare dichiarazione fatta nel Paese d'importazione.
⁴	Le richieste di restituzione devono essere presentate al momento della dichiarazione per il regime d'esportazione. Richieste successive di restituzione possono essere prese in considerazione se sono presentate per scritto all'UDSC entro 60 giorni dall'emissione del documento d'esportazione con il quale i beni sono stati sottoposti al regime d'esportazione (art. 61 LD127).

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.