2C_511/2017 - 2019-09-16 - Finanze pubbliche e diritto tributario

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 511/2017

Urteil vom 16. September 2019

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Zünd,
Bundesrichterin Aubry Girardin,
Bundesrichter Donzallaz,
nebenamtlicher Bundesrichter Benz,
Gerichtsschreiber Businger.

Verfahrensbeteiligte
Steuerverwaltung des Kantons Bern, Geschäftsbereich Recht und Koordination,
Beschwerdeführerin,

gegen

1. A.A.________,
2. B.A.________,
Beschwerdegegner,
beide vertreten durch Rechtsanwalt Hans Martin Hadorn.

Gegenstand
Amtliche Bewertung ab 2011,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern, Verwaltungsrechtliche Abteilung,
vom 24. April 2017 (100.2016.195U).

Sachverhalt:

A.
A.A.________ und B.A.________ sind Eigentümer des Grundstücks U.________ Gbbl. Nr. xxx, auf dem sich unter anderem ein Wohnhaus und ein Pferdestall befinden. Mit Wirkung ab Steuerjahr 2011 nahm die Steuerverwaltung des Kantons Bern für die Liegenschaft eine ausserordentliche Neubewertung vor und setzte den amtlichen Wert mit Einspracheentscheid vom 17. September 2014 auf Fr. 898'830.-- fest. Dabei berücksichtigte sie die auf dem Pferdestall errichtete Photovoltaik-Anlage mit Fr. 91'900.--.

B.
Nach Durchführung eines Augenscheins hiess die Steuerrekurskommission des Kantons Bern mit Entscheid vom 7. Juni 2016 einen Rekurs gut und setzte den amtlichen Wert des Grundstücks auf der bisherigen Höhe von Fr. 806'930.-- fest. Die dagegen erhobene Beschwerde der Steuerverwaltung des Kantons Bern wies das Verwaltungsgericht des Kantons Bern mit Urteil vom 24. April 2017 ab.

C.
Die Steuerverwaltung des Kantons Bern führt beim Bundesgericht Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten mit dem Antrag, das Urteil des Verwaltungsgerichts vom 24. April 2017 sei aufzuheben und der Einspracheentscheid vom 17. September 2014 sei zu bestätigen. Die Eidgenössische Steuerverwaltung beantragt, die Beschwerde sei gutzuheissen. Die Beschwerdegegner und das Verwaltungsgericht beantragen die Abweisung der Beschwerde.

Erwägungen:

1.

1.1. Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist zulässig gegen kantonal letztinstanzliche Entscheide (Art. 82 lit. a und Art. 86 Abs. 1 lit. d BGG). Sie ist zulässig gegen End- und Teilentscheide (Art. 90 und 91 BGG), gegen Zwischenentscheide nur unter den Voraussetzungen von Art. 92 oder 93 BGG. Die Festlegung des amtlichen Wertes eines Grundstücks ist eine selbständig anfechtbare Verfügung; Adressaten sind die steuerpflichtige Person, die den Vermögenswert zu versteuern hat, und die Gemeinde (Art. 184 Abs. 2 des Steuergesetzes [des Kantons Bern] vom 21. Mai 2000 [StG/BE; BSG 661.11]). Die Festlegung des amtlichen Wertes gilt als Endentscheid, wenn sie in einem selbständigen Verfahren unabhängig von einem konkreten Steuerveranlagungsverfahren erfolgt (Urteile 2C 742/2010 vom 16. Februar 2011 E. 1.1; 2C 101/2010 vom 24. Juni 2010 E. 1.4; 2C 83/2009 vom 8. Mai 2009 E. 1.2 in: StR 64/2009 S. 760). Im Kanton Bern wird das unbewegliche Vermögen amtlich bewertet (Art. 52 Abs. 2 StG/BE). Der amtliche Wert wird in einem besonderen Verfahren festgesetzt (Art. 179 ff. StG/BE) und gilt für alle Steuerveranlagungen bis zu einer allgemeinen oder ausserordentlichen Neubewertung (Art. 181 Abs. 3 StG/BE). Der angefochtene
Entscheid, mit dem im Zuge einer ausserordentlichen Neubewertung (Art. 183 StG/BE) der amtliche Wert festgesetzt wurde, ist somit ein Endentscheid (vgl. Urteile 2C 827/2014 vom 1. September 2015 E. 1; 2P.73/2001 vom 29. August 2001 E. 1a/bb).

1.2.

1.2.1. Nach Art. 89 Abs. 2 lit. d BGG i.V.m. Art. 73 Abs. 1 und 2 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 (StHG; SR 642.14) ist die nach kantonalem Recht zuständige Behörde legitimiert zur Beschwerde gegen kantonal letztinstanzliche Entscheide, die eine der in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 StHG geregelten Materien betreffen. Im nicht harmonisierten Bereich sind die kantonalen Steuerverwaltungen demgegenüber nicht beschwerdebefugt (Urteil 2C 827/2014 vom 1. September 2015 E. 2.3.1). Zu den harmonisierten Bereichen gehören namentlich die Einkommens- und Vermögenssteuern der natürlichen Personen (2. Titel 2. und 4. Kapitel StHG), die Grundstückgewinnsteuer (2. Titel 3. Kapitel StHG) sowie die Gewinn- und Kapitalsteuern der juristischen Personen (3. Titel StHG). Für die Beschwerdelegitimation der Steuerverwaltung genügt der formale Bezug zum Steuerharmonisierungsrecht (BGE 134 I 303 E. 1.2 S. 305 f.). Betrifft der angefochtene Entscheid einen Bereich des harmonisierten kantonalen Rechts, ist die Beschwerde zulässig unabhängig vom kantonalen Gestaltungsspielraum und von den erhobenen Rügen (vgl. BGE 134 II 124 E. 2.6 f. S. 129 ff.; 134 II 186 E. 1.4 S. 189 f.;
Urteil 2C 971/2012 vom 28. Juni 2013 E. 2.2.1 in: ASA 82 S. 143).

1.2.2. Die Beschwerdegegner sind natürliche Personen, die den Einkommens- und Vermögenssteuern unterliegen. Bei der Vermögensbesteuerung (Art. 13 StHG) stützt sich die Steuerbehörde auf die amtliche Schätzung. Das kantonale Schätzungsverfahren ist somit Teil des harmonisierten Steuerrechts im Sinne von Art. 73 Abs. 1 StHG (Urteile 2C 827/2014 vom 1. September 2015 E. 2.3.2; 2C 1236/2012 vom 20. Juni 2013 E. 1.4 in ASA 82 S. 72). Die Steuerverwaltung des Kantons Bern ist daher als kantonale Schätzungsbehörde gestützt auf Art. 73 Abs. 2 StHG i.V.m. Art. 89 Abs. 2 lit. d BGG zur Beschwerde betreffend die amtliche Bewertung von Grundstücken legitimiert.

2.

2.1. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann insbesondere die Verletzung von Bundesrecht - einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens - gerügt werden (Art. 95 lit. a BGG). Das Bundesgericht wendet das Bundesrecht (mit Ausnahme der Grundrechte; dazu Art. 106 Abs. 2 BGG sowie BGE 133 II 249 E. 1.4.2 S. 254 mit Hinweisen) von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Es ist daher nicht an die Begründung der Parteien gebunden, sondern kann die Beschwerde auch aus andern als den geltend gemachten Gründen gutheissen oder den Entscheid mit einer Begründung bestätigen, die von jener der Vorinstanz abweicht (BGE 133 II 249 E. 1.4.1 S. 254 mit Hinweisen).

2.2. Die Anwendung des kantonalen Rechts prüft das Bundesgericht nur insofern, als diese eine Verletzung von Bundesrecht im Sinne von Art. 95 lit. a BGG oder von Völkerrecht im Sinne von Art. 95 lit. b BGG darstellt (BGE 140 I 320 E. 3.1 S. 321; 133 II 249 E. 1.2.1 S. 251 f.; vgl. auch BGE 136 I 241 E. 2.4 S. 249). Zu untersuchen ist allem voran ein Verstoss gegen das Willkürverbot nach Art. 9 BV (BGE 137 V 143 E. 1.2 S. 145; 134 II 349 E. 3 S. 351; Urteil 2C 1040/2014 vom 26. November 2015 E. 2.3.2). Eine willkürliche Anwendung kantonalen Rechts liegt vor, wenn der angefochtene Entscheid offensichtlich unhaltbar ist, mit der tatsächlichen Situation in klarem Widerspruch steht, eine Norm oder einen unumstrittenen Rechtsgrundsatz krass verletzt oder in stossender Weise dem Gerechtigkeitsgedanken zuwiderläuft. Das Bundesgericht hebt einen Entscheid jedoch nur auf, wenn nicht bloss die Begründung, sondern auch dessen Ergebnis unhaltbar ist. Dass eine andere Lösung ebenfalls als vertretbar oder gar als zutreffender erscheinen mag, genügt nicht (BGE 141 I 70 E. 2.2 S. 72; 140 III 167 E. 2.1 S. 168).

2.3. Zum kantonalen Recht zählt auch das gestützt auf das massgebende kantonale Recht subsidiär anwendbare Bundesrecht (vgl. BGE 140 I 320 E. 3.3 S. 322 mit weiteren Hinweisen; Urteil 8C 769/2017 vom 7. Mai 2018 E. 6.3.2). Wenn zum Beispiel die bernische Praxis für die Bewertung des Vermögens von Aktiengesellschaften für die kantonale Liegenschaftssteuer an die Bewertungsnorm von Art. 14 StHG (Bewertung zum Verkehrswert unter angemessener Berücksichtigung des Ertragswerts, Abs. 1) anknüpft, kommt diese Bestimmung nicht als Bundesrecht, sondern als subsidiäres kantonales Recht zur Anwendung (Urteile 2C 162/2011 vom 17. Oktober 2011 E. 3.1, in: StR 67/2012 S. 133; 2C 742/2010 vom 16. Februar 2011 E. 2.1). Dasselbe gilt, wenn das Steuerrecht des Kantons Bern bezüglich der Frage, was der amtlichen Bewertung unterliegt, in Art. 52 Abs. 1 lit. a StG/BE auf Bestimmungen des Bundeszivilrechts verweist. Die Auslegung dieser Bestimmungen durch das Verwaltungsgericht kann vom Bundesgericht nur auf Willkür hin überprüft werden (Urteil 2C 1040/2014 vom 26. November 2015 E. 2.3.1).

3.

3.1. Rechtsgrundlage der Bewertung von Grundstücken für die Vermögensbesteuerung ist das kantonale Steuergesetz. Im Kanton Bern unterliegt das unbewegliche Privatvermögen mit dem amtlichen Wert der Vermögenssteuer (Art. 52 Abs. 3 StG/BE). Grundstücke und ihnen gleichgestellte Rechte werden in der Berner Gemeinde, in der sie liegen, bewertet (Art. 179 Abs. 1 StG/BE). Zum unbeweglichen Vermögen gehören gemäss Art. 52 Abs. 1 lit. a StG/BE namentlich die Grundstücke im Sinne von Artikel 655 ZGB und des Gesetzes über die Einführung des Schweizerischen Zivilgesetzbuches einschliesslich der Bestandteile (Art. 642 ZGB) und der mit ihnen verbundenen Nutzungsrechte (Art. 730 ff . ZGB).

3.2. Die Beschwerdegegner liessen auf dem Dach des Pferdestalles eine 160 m2 grosse Photovoltaik-Anlage mit 98 Solarpanels erstellen. Die Anlage wurde nicht eingemauert oder ins Dach eingelassen, sondern bloss mittels Schrauben auf mechanische (und wieder ablösbare) Art mit dem Dach verbunden. Die Photovoltaik-Anlage erzeugt jährlich Elektrizität von 20'000 kWh, die in das öffentliche Stromnetz eingespiesen wird gegen Entschädigung gemäss den Bestimmungen über die kostendeckende Einspeisevergütung (KEV). Nach unwidersprochener Darstellung der Beschwerdeführerin brachten die Beschwerdegegner für die Erstellung der Photovoltaikanlage in den Steuererklärungen für die Steuerjahre 2010, 2011 und 2012 Fr. 58'934.--, Fr. 68'465.-- bzw. Fr. 45'000.-- als Liegenschaftsunterhaltskosten in Abzug. Strittig ist, ob die Photovoltaik-Anlage im Rahmen der amtlichen Bewertung für Grundstücke zu berücksichtigen ist. Zu prüfen ist, ob das angefochtene Urteil des Verwaltungsgerichts mit der bundesrechtlichen Steuerharmonisierung vereinbar ist.

4.

4.1. Von den gesamten steuerbaren Einkünften werden die zu ihrer Erzielung notwendigen Aufwendungen (sog. Gewinnungskosten oder organische Abzüge) und die allgemeinen Abzüge abgezogen (Art. 9 Abs. 1 Satz 1 StHG; Art. 25 DBG). Diese Bestimmung erklärt die zur Erzielung der steuerbaren Einkünfte notwendigen Auslagen generell als abziehbar.

4.2. Die Kantonale Steuerverwaltung Bern macht geltend, dass jene Objekte zum unbeweglichen Vermögen gehören, deren Kosten bei der Einkommenssteuer als Unterhaltskosten abziehbar sind.
Der Betrachtungsweise der Beschwerdeführerin kann in dieser generellen Weise nicht gefolgt werden. Art. 32 Abs. 2 DBG regelt den Liegenschaftskostenabzug zwar als Korrelat zu den Vorschriften betreffend die Besteuerung der Erträge aus unbeweglichem Privatvermögen (DIETER EGLOFF, in: Marianne Klöti-Weber/Dave Siegrist/Dieter Weber [Hrsg.], Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 4. Aufl. 2015, N. 2 zu § 39 StG/AG), weshalb der Eigentümer unter dem Titel Unterhaltskosten an sich nur Ausgaben abziehen kann, die eine unmittelbare innere Beziehung mit dem steuerbaren Liegenschaftenertrag aufweisen (vgl. Urteil 2C 251/2016 vom 30. Dezember 2016 E. 3.2 und E. 4.1; NICOLAS MERLINO, in Yves Noël/Florence Aubry-Girardin [Hrsg]: Commentaire Romand, LIFD, 2. Aufl. 2017, N. 30 zu Art. 32 DBG). Der Bundesgesetzgeber kann allerdings mittels ausdrücklicher Anordnung auch bestimmte Aufwendungen zu abziehbaren Liegenschaftskosten erklären, die keine unmittelbare Beziehung zum Liegenschaftenertrag haben. Lässt der Gesetzgeber bestimmte Aufwendungen als Gewinnungskosten zum Abzug zu bzw. stellt der Gesetzgeber bestimmte Aufwendungen den Liegenschaftskosten gleich, obschon sie keinen direkten Bezug zum Liegenschaftenertrag haben, kann daraus nicht der
Umkehrschluss gezogen werden, dass die Einkünfte, die als Folge der abziehbaren Investition erzielt werden, Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen darstellen. Die Steuerbarkeit eines Vermögenszugangs als Liegenschaftenertrag muss sich auf Art. 7 StHG bzw. Art. 21 DBG stützen und kann sich nicht aus anderen Normen, die andere Zwecke verfolgen, ergeben.

4.3. Als Investitionen, die dem Energiesparen und dem Umweltschutz dienen, gelten Aufwendungen für Massnahmen, welche zur rationellen Energieverwendung oder zur Nutzung erneuerbarer Energien beitragen. Diese Massnahmen beziehen sich auf den Ersatz von veralteten und die erstmalige Anbringung von neuen Bauteilen oder Installationen in bestehenden Gebäuden (Art. 5 der Verordnung vom 24. August 1992 über den Abzug der Kosten von Liegenschaften des Privatvermögens bei der direkten Bundessteuer [Liegenschaftskostenverordnung; SR 642.116]).
Die Kantonale Steuerverwaltung vertritt die Ansicht, dass sich aus der Abziehbarkeit der Kosten von über Fr. 170'000.-- als energiesparende Massnahme ergibt, dass Photovoltaik-Anlagen liegenschaftliche Werte darstellen. Bei energiesparenden Massnahmen ist aber gerade nicht unabdingbare Voraussetzung, dass die angeschafften Vermögenswerte Bestandteilsqualität haben. Dies folgt bereits aus dem Begriff "Massnahme", der über eigentliche Investitionen in das Grundstück selbst hinausgeht. Für verschiedene energiesparende Massnahmen genügt denn auch ein sachlicher Bezug zur Liegenschaft (ohne dass Liegenschaftenwerte oder Bestandteile dazu geschaffen werden müssen). Dies trifft beispielsweise auf Kosten für energietechnische Analysen und Energiekonzepte zu (Art. 1 lit. c der Verordnung vom 24. August 1992 über die Massnahmen zur rationellen Energieverwendung und zur Nutzung erneuerbarer Energien [VO EFD; SR 642.116.1]). Ferner verlangt die VO EFD für den Unterhaltskostenabzug lediglich bei Haushaltgeräten mit grossem Stromverbrauch, dass sie im Gebäudewert eingeschlossen sein müssen (Art. 1 lit. d VO EFD). Für energiesparende Investitionen gemäss lit. b gilt diese Voraussetzung nicht.

4.4. Nach dem Gesagten besteht kein steuersystematischer Zusammenhang in dem Sinne, dass Liegenschaftskosten im Allgemeinen oder energiesparende Massnahmen im Besonderen sich zwingend in höheren Liegenschaftenerträgen oder einer Erhöhung des Vermögenssteuerwertes niederschlagen. Aus dem Abzug für Liegenschaftskosten kann entgegen der Kantonalen Steuerverwaltung nichts darüber abgeleitet werden, wie Photovoltaik-Anlagen im Vermögen zu besteuern sind.

5.
Zu untersuchen ist, ob die harmonisierte Vermögenssteuer gemäss Art. 13 f . StHG den Kantonen Vorgaben hinsichtlich der Vermögensbesteuerung von Photovoltaik-Anlagen macht.

5.1. Die Kantone sind verpflichtet, eine Vermögenssteuer zu erheben (Art. 2 Abs. 1 lit. a StHG). Der Vermögenssteuer unterliegt das gesamte Reinvermögen (Art. 13 Abs. 1 StHG). Steuerbar sind danach alle Aktiven, soweit sie nicht durch besondere gesetzliche Vorgabe von der objektiven Steuerpflicht ausgenommen sind. Es gilt somit ein Vermögensbegriff, der vom Grundsatz der Gesamtvermögenssteuer geprägt ist und dem Gedanken der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit entspricht; er umfasst sämtliche einer Person zivilrechtlich zustehenden und rechtlich realisierbaren geldwerten Rechte an Sachen sowie an Forderungen und Beteiligungen, seien sie dinglicher oder obligatorischer Natur, unabhängig davon, ob es sich um privates oder geschäftliches, bewegliches oder unbewegliches Vermögen handelt (BGE 138 II 311 E. 3.1.1 S. 316 mit Hinweisen).

5.2. Steuerfrei ist nur, was vom Gesetz ausdrücklich als steuerfrei bezeichnet wird, nämlich der Hausrat und die persönlichen Gebrauchsgegenstände (Art. 13 Abs. 4 StHG; vgl. BGE 138 II 311 E. 3.1.2 S. 316 mit Hinweisen). Zum Hausrat gehört, was dem Wohnzweck dient, sich im Haus befindet und zur üblichen Wohnungseinrichtung gehört; dazu zählen die Gebrauchsgegenstände des Alltags wie Möbel, Kücheneinrichtung, Haushalts- und Gartengeräte, elektronische Geräte oder Hifi-Apparate (vgl. BARBARA SRAMEK, in: Marianne Klöti-Weber/Dave Siegrist/ Dieter Weber [Hrsg.], Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 4. Aufl. 2015, N. 2 zu § 53 StG/AG; DANIEL DZAMKO-LOCHER/HANNES TEUSCHER, in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar StHG, 3. Aufl. 2017, N. 38 zu Art. 13 StHG). Persönliche Gebrauchsgegenstände sind jene Vermögensobjekte, die in erster Linie dem Gebrauch im Alltag dienen; dazu gehören zum Beispiel elektronische Geräte (vgl. SRAMEK, a.a.O., N. 3 zu § 53 StG/AG; DZAMKO-LOCHER/TEUSCHER, a.a.O., N. 39 zu Art. 13 StHG).

5.3. Der Strom, der von der Photovoltaik-Anlage erzeugt wird, wird ins Stromnetz eingespiesen. Die Beschwerdegegner erhalten dafür eine Einspeisevergütung. Die Anlage kann daher - auch wenn sie mobil sein sollte - weder als Hausrat noch als persönlicher Gebrauchsgegenstand qualifiziert werden. Somit besteht eine harmonisierungsrechtliche Pflicht für die Kantone, Photovoltaik-Anlagen der Vermögenssteuer zu unterwerfen. Damit ist aber nichts darüber gesagt, ob die Besteuerung im Kanton Bern im Rahmen der amtlichen Bewertung zu erfolgen hat oder im Rahmen des ordentlichen Steuererklärungsverfahrens.

6.

6.1. Das StHG führt den Begriff des Grundstücks nicht näher aus (vgl. BERNHARD ZWAHLEN/NATALIE NYFFENEGGER, in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar StHG, 3. Aufl. 2017, N. 26 zu Art. 12 StHG) bzw. verwendet ihn nur im Zusammenhang mit der Grundstückgewinnsteuer (Art. 12 StHG) und der Vermögenssteuer bei den land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken (Art. 14 Abs. 2 StHG). Art. 13 f . StHG sieht keine Kriterien für die Gliederung des Reinvermögens in unbewegliche und bewegliche Gegenstände vor. Ob und wie die Vermögensbesteuerung an die Grundstückqualität anknüpft, ist somit eine Frage des kantonalen Rechts.

6.2. Die Vermögenswerte des Steuerpflichtigen sind nach Art. 14 Abs. 1 StHG zu bewerten. Diese Bestimmung lässt den Kantonen einen grossen Spielraum für die Ausarbeitung und Umsetzung ihrer Bewertungsregeln, namentlich hinsichtlich der Wahl der für die Schätzung des Verkehrswerts anwendbaren Methode des Bemessungsverfahrens; der Gestaltungsspielraum beschränkt sich allerdings auf die Bewertungsregeln und erlaubt nicht, Dinge zu besteuern, die nicht unter den Vermögensbegriff gemäss Art. 13 StHG fallen (BGE 134 II 207 E. 3.6 S. 214; Urteil 2C 874/2010 vom 12. Oktober 2011 E. 3.1). Bei Grundstücken existiert dementsprechend in den Kantonen eine grosse Vielfalt der Bewertungsmethoden (vgl. MERLINO, a.a.O., N. 121 zu Art. 21 DBG). Es ist nicht Aufgabe des Bundesgerichts, hinsichtlich von Photovoltaik-Anlagen punktuell Vorgaben an die Kantone zu machen. Die Kantone sind vielmehr autonom darin, wie sie den Vermögenssteuerwert einer Photovoltaik-Anlage festlegen. So wie die Kantone einen Spielraum haben, ob sie Grundstücke zum Verkehrswert unter Berücksichtigung des Ertragswerts oder zum Ertragswert unter Berücksichtigung des Verkehrswerts besteuern (vgl. Urteil 2A.402/2003 vom 16. Juli 2004 E. 2.1), so besteht ein Spielraum dafür,
welche Vermögenswerte im Rahmen einer allfälligen amtlichen Bewertung erfasst werden und welche im ordentlichen Steuererklärungsverfahren. Aus Art. 13 und Art. 14 StHG ist zu schliessen, dass den Kantonen ein entsprechender Spielraum bei der Ausgestaltung der Vermögensbewertung zusteht.

6.3. Bei Schaffung abgaberechtlicher Normen ist zwar nicht ohne Not von der zivilrechtlichen Ausdrucksweise abzuweichen, herrscht doch gerade im Abgaberecht, das in enger Wechselwirkung zu anderen Rechtsgebieten steht, das Bedürfnis nach einer einheitlichen und widerspruchsfreien Rechtsordnung (BGE 143 II 8 E. 7.3 S. 23 f.; 140 I 153 E. 2.2 S. 155 f.; 139 II 460 E. 3.3 S. 467). Was die Bewertung betrifft, ist freilich zu beachten, dass es sich um eine wirtschaftliche Fragestellung handelt. Der Gehalt der Bewertung kann sich daher nicht durch Rückgriff auf das Sachenrecht ergeben, das sich hierzu ohnehin nicht ausspricht (Urteil 2C 708/2017 vom 27. September 2017 E. 3.2.5). Eine bundesrechtliche Notwendigkeit, dass die Bewertung von Photovoltaik-Anlagen an die zivilrechtliche Qualifikation anknüpft, besteht somit nicht.

6.4. Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die Kantone harmonisierungsrechtlich verpflichtet sind, Photovoltaik-Anlagen im steuerbaren Vermögen zu erfassen. Aus Art. 13 StHG lässt sich hingegen keine Verpflichtung ableiten, dass der Kanton Bern Photovoltaik-Anlagen im Rahmen der amtlichen Bewertung von Liegenschaften zu erfassen hat. Der Kanton Bern kann Photovoltaik-Anlagen stattdessen auch im Rahmen des ordentlichen Steuererklärungsverfahrens als selbständige Gegenstände im Vermögen besteuern.
Mit der Zuordnung zum beweglichen oder unbeweglichen Vermögen gehen zwar in der Regel unterschiedliche kantonale Bewertungsmethoden einher, was indes gerade eine Folge der kantonalen Autonomie in Bewertungsfragen ist. Darin liegt entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin auch keine Ungleichbehandlung zwischen mobilen Photovoltaik-Anlagen und Anlagen, die Bestandteile eines Grundstücks sind: Es gibt sachliche Gründe, bewegliches Vermögen anders zu bewerten als unbewegliches Vermögen und dessen Bestandteile.

7.
Zu untersuchen bleibt, ob andere bundesrechtliche Aspekte eine horizontale oder vertikale Harmonisierung der Frage aufdrängen, wie Photovoltaik-Anlagen vermögenssteuerlich zu erfassen sind.

7.1. Nach Art. 21 Abs. 1 DBG sind als Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen steuerbar die Erträge aus unbeweglichem Vermögen, insbesondere alle Einkünfte aus Vermietung, Verpachtung, Nutzniessung oder sonstiger Nutzung (lit. a), der Mietwert von Liegenschaften oder Liegenschaftsteilen, die dem Steuerpflichtigen aufgrund von Eigentum oder eines unentgeltlichen Nutzungsrechts für den Eigengebrauch zur Verfügung stehen (lit. b), Einkünfte aus Baurechtsverträgen (lit. c) und Einkünfte aus der Ausbeutung von Kies, Sand und anderen Bestandteilen des Bodens (lit. d). Für die kantonalen Steuern gelten kraft Art. 7 Abs. 1 StHG dieselben Vermögenszugänge als Vermögensertrag.

7.2. Gemäss einer verbreiteten kantonalen Praxis stellen kostendeckende Einspeisevergütungen und der Erlös aus Direktvermarktung des erzeugten Stroms steuerbares Einkommen aus unbeweglichem Vermögen dar (vgl. RAINER ZIGERLIG/MATHIAS OERTLI/HUBERT HOFMANN, Das st. gallische Steuerrecht, 7. A. 2014, II. Teil N. 465; Schweizerische Steuerkonferenz, Analyse vom 15. Februar 2011 zur steuerrechtlichen Qualifikation von Investitionen in umweltschonende Technologien wie Photovoltaikanlagen [zuletzt aktualisiert am 3. Februar 2016], Ziff. 2.4; Praxisanweisung der Kantonalen Steuerverwaltung Thurgau "Erträge aus unbeweglichem Vermögen", StP 23 Nr. 1 Ziff. 5). Dabei wird allerdings übersehen, dass Art. 7 Abs. 1 StHG bzw. Art. 21 Abs. 1 lit. a DBG keine Rechtsgrundlage bieten, um Einspeisevergütungen als Vermögensertrag zu erfassen.

7.2.1. Vermögenserträge im Sinne von Art. 21 DBG liegen vor, wenn einer Privatperson aus den in ihrem Eigentum stehenden Vermögenswerten für deren Zurverfügungstellenein Entgelt zufliesst (MARKUS REICH/ MARKUS WEIDMANN, in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar DBG, 3. Aufl. 2017, N. 4 zu Art. 20 DBG; FELIX RICHNER/WALTER FREI/STEFAN KAUFMANN/HANS ULRICH MEUTER, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, N. 30 zu Art. 21 DBG). Eine Vermietung oder Verpachtung der Photovoltaik-Anlage des Stromproduzenten an das Elektrizitätswerk erfolgt aber nicht. Die Beschwerdegegner überlassen dem Elektrizitätswerk die Anlage auch nicht auf andere Weise zur Nutzung. Der einem Dritten gelieferte Strom kann ferner nicht gestützt auf Art. 21 Abs. 1 lit. d DBG analog zu Kies und Sand "und anderen Bestandteilen des Bodens" als Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen erfasst werden, weil Elektrizität kein Bestandteil des Bodens ist.

7.2.2. Von Einkünften aus unbeweglichem Vermögen wird nicht schon dann gesprochen, wenn Grundstücksteile oder bestimmte Bestandteile eines Grundstücks nutzbar gemacht werden, indem diese zur Erzielung von Einkünften eingesetzt werden. Wie bei jeder andern standortgebundenen Aktivität, mit der ein verkehrsfähiger Mehrwert generiert wird (z.B. Plantage, Bienenstand), liegt auch bei der Gewinnung von Solarstrom Einkommen aus selbständiger (Neben-) Erwerbstätigkeit vor (Art. 18 Abs. 1 DBG bzw. Art. 8 StHG), wenn sie gewerbsmässig erfolgt. Erfolgt die Stromerzeugung nicht kommerziell, kommt für die Besteuerung von Einspeisevergütungen einzig die Einkommensgeneralklausel von Art. 16 Abs. 1 DBG als Auffangtatbestand als Besteuerungsgrundlage infrage.

7.2.3. Ob die Photovoltaik-Anlage Bestandteil des Grundstücks ist oder einen selbständigen beweglichen Gegenstand darstellt, bleibt somit unerheblich für die Qualifikation des damit erzielten Einkommens. Weil Einspeisevergütungen nicht als Vermögensertrag qualifizieren, kann selbst erzeugter Strom auch nicht der Eigenmietwertbesteuerung gemäss Art. 21 Abs. 1 lit. b DBG unterliegen.

7.3. Die "sonstige Nutzung" gemäss Art. 20 Abs. 1 lit. d bzw. Art. 21 Abs. 1 lit. a DBG stellt den Auffangtatbestand dar, mit dem der geldwerte Vorteil aus der Nutzungsüberlassung an eine Drittperson zur Besteuerung gelangt (vgl. BERNHARD ZWAHLEN/ALBERTO LISSI, in: Martin Zweifel/ Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar DBG, 3. Aufl. 2017, N. 11 zu Art. 21 DBG; RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., N. 59 zu Art. 21 DBG). Als steuerbaren Vermögensertrag qualifizieren würden bei privaten Photovoltaik-Anlagen einzig Entschädigungen für deren Vermietung als Ganzes an einen Dritten sowie für die Überlassung von privaten Liegenschaftsteilen zum Betrieb einer Solaranlage durch einen Dritten (vgl. ZIGERLIG/ OERTLI/HOFMANN, a.a.O., II. Teil N. 465). Bei einer Photovoltaik-Anlage, die Bestandteil einer Liegenschaft ist, würde in dieser praktisch eher seltenen Konstellation das Entgelt unter Art. 21 DBG fallen, bei einer mobilen Anlage dagegen unter Art. 20 Abs. 1 lit. d DBG. Vorliegend ist darauf nicht einzugehen, weil die Beschwerdegegner die Photovoltaik-Anlage selber nutzen und niemandem zum Gebrauch überlassen.

7.4. Zusammenfassend ist festzuhalten, dass Entschädigungen für die Lieferung von Strom nicht als Vermögensertrag (im Sinne von Art. 20 oder Art. 21 DBG) qualifizieren. Daher ist die Frage, ob die Solarstromanlage beweglich oder unbeweglich ist, bei Einspeisung ins Stromnetz gegen Vergütung auch für die Zwecke der direkten Bundessteuer in der Regel nicht relevant. Ein diesbezüglicher vertikaler Harmonisierungsbedarf würde sich erst dann (und überdies nur für Zwecke der Einkommensbesteuerung) ergeben, wenn eine private Photovoltaik-Anlage als Ganzes einem Dritten zur Nutzung überlassen würde.

8.

8.1. Die Steuerverwaltung des Kantons Bern weist ferner darauf hin, dass die internationale und die interkantonale Steuerausscheidung für bewegliche und unbewegliche Vermögensgegenstände jeweils andern Regeln folgt. Vorliegend strittig ist indes einzig, ob die Photovoltaik-Anlage amtlich zu bewerten ist. Bundesrechtlich schreibt Art. 13 StHG lediglich vor, dass der Kanton Bern die Photovoltaik-Anlage als Vermögenswert besteuern muss. Ob der Kanton Bern dieser Verpflichtung im Rahmen der amtlichen Bewertung für Grundstücke nachkommt, zeichnet in keiner Weise vor, ob die Photovoltaik-Anlage interkantonalrechtlich (Art. 127 Abs. 3 BV) hinsichtlich der Steuerhoheit den Regeln des unbeweglichen oder beweglichem Vermögen folgt. Diese Frage stellt sich hier gar nicht und kann daher offenbleiben. Ebensowenig drängt die Grundstückgewinnsteuer (Art. 12 StHG) eine bundesrechtlich einheitliche Vermögensbewertung von Photovoltaik-Anlagen auf. Ob Aufdach-Anlagen bei der Bemessung des steuerbaren Grundstückgewinns mitzuberücksichtigen sind oder von der Besteuerung ausgenommen sind oder ob dafür allenfalls ein gewisser kantonaler Spielraum besteht, ist eine andere Frage und kann ebenfalls offenbleiben.

8.2. Aus dem Bundesrecht (Art. 127 Abs. 3 BV; Art. 4 Abs. 1 StHG) ergibt sich zwar der Ort der Vermögensbesteuerung, ebenso der Ort der Einkommensbesteuerung bei Gebrauchsüberlassung einer Photovoltaik-Anlage als Ganzes, der sich am Lageort befindet bei immobilen Anlagen und am Wohnsitz bei mobilen Anlagen. Der Ort der Besteuerung wird aber nicht dadurch präjudiziert, dass ein Kanton nach kantonalem Recht die Photovoltaik-Anlage im Rahmen der amtlichen Liegenschaftenbewertung berücksichtigt oder als eigenständigen Gegenstand besteuert. Im Übrigen besteht kein vertikaler oder horizontaler Harmonisierungsbedarf. Es kann und muss festgestellt werden, dass der Besteuerung einer Aufdach-Photovoltaik-Anlage als bewegliches Vermögen keine bundesrechtliche Rechtsgrundlage entgegensteht.

9.
Zusammenfassend ergibt sich Folgendes: Die harmonisierte Vermögenssteuer kennt einen abschliessenden Begriff für das Vermögen. Art 13 f . StHG räumen den Kantonen hingegen einen grossen Spielraum ein, wie sie die steuerbaren Vermögenswerte bewerten und ob sie Vermögenswerte im Zusammenhang mit Grundstücken einer allfälligen amtlichen Bewertung unterstellen. Die strittige Regelung des Kantons Bern (Art. 52 Abs. 1 lit. a StG/BE) knüpft zwar an Art. 642 ZGB an. Als subsidiäres kantonales Rechts ist die Anwendung dieser Norm vom Bundesgericht aber nur unter Willküraspekten zu prüfen. Das Verwaltungsgericht hat die Photovoltaik-Anlage in Bezug auf die amtliche Bewertung von Grundstücken als beweglichen Gegenstand und nicht als Bestandteil des Gebäudes qualifiziert. Dies erscheint nicht als völlig unhaltbar. Der angefochtene Entscheid erweist sich somit als bundesrechtskonform.

10.
Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens dem Kanton Bern aufzuerlegen, der in seinem Vermögensinteresse gehandelt hat (Art. 65 f . BGG). Den Beschwerdegegnern ist eine Parteientschädigung auszurichten (Art. 68 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 2'000.-- werden dem Kanton Bern auferlegt.

3.
Der Kanton Bern hat den Beschwerdegegnern für das bundesgerichtliche Verfahren eine Parteientschädigung von Fr. 2'000.-- auszurichten.

4.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Verwaltungsrechtliche Abteilung, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 16. September 2019

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Businger

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 86 Autorità inferiori in generale - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Tribunale amministrativo federale;
^b	del Tribunale penale federale;
^c	dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^d	delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
²	I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
³	Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 91 Decisioni parziali - Il ricorso è ammissibile contro una decisione che:
^a	concerne soltanto talune conclusioni, se queste possono essere giudicate indipendentemente dalle altre;
^b	pone fine al procedimento soltanto per una parte dei litisconsorti.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 92 Decisioni pregiudiziali e incidentali sulla competenza e la ricusazione - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni pregiudiziali e incidentali notificate separatamente e concernenti la competenza o domande di ricusazione.
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni pregiudiziali e incidentali notificate separatamente e concernenti la competenza o domande di ricusazione.
²	Tali decisioni non possono più essere impugnate ulteriormente.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 73 Ricorsi - 1 Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005257 sul Tribunale federale.258
¹	Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005257 sul Tribunale federale.258
²	Legittimati a ricorrere sono il contribuente, l'autorità competente secondo il diritto cantonale e l'Amministrazione federale delle contribuzioni.
³	...259

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 13 Oggetto dell'imposta - 1 L'imposta sulla sostanza ha per oggetto la sostanza netta totale.
¹	L'imposta sulla sostanza ha per oggetto la sostanza netta totale.
²	La sostanza gravata da usufrutto è computata all'usufruttuario.
³	Le quote di partecipazione a investimenti collettivi di capitale con possesso fondiario diretto sono imponibili in funzione della differenza di valore tra il totale degli attivi dell'investimento collettivo di capitale e il suo possesso fondiario diretto.87
⁴	Le suppellettili domestiche e gli oggetti personali di uso corrente non sono imponibili.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
^a	del diritto federale;
^b	del diritto internazionale;
^c	dei diritti costituzionali cantonali;
^d	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
^e	del diritto intercantonale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 14 Stima - 1 La sostanza è stimata al suo valore venale. Il valore reddituale può essere preso in considerazione in modo appropriato.
¹	La sostanza è stimata al suo valore venale. Il valore reddituale può essere preso in considerazione in modo appropriato.
²	I fondi destinati all'agricoltura o alla silvicoltura sono stimati al loro valore reddituale. Il diritto cantonale può stabilire che nell'ambito della stima si tenga conto del valore venale o che in caso di alienazione o di cessazione della destinazione all'agricoltura o alla silvicoltura venga effettuata un'imposizione complementare in funzione della differenza tra il valore reddituale ed il valore venale. L'imposizione complementare non può eccedere una durata di 20 anni.
³	I beni immateriali e la sostanza mobiliare facenti parte della sostanza commerciale del contribuente sono stimati al loro valore determinante ai fini dell'imposta sul reddito. I Cantoni possono prevedere una riduzione dell'imposta per la sostanza ascrivibile ai diritti di cui all'articolo 8a.88 89

SR 210 Codice civile svizzero del 10 dicembre 1907 CC Art. 655 - 1 La proprietà fondiaria ha per oggetto i fondi.
¹	La proprietà fondiaria ha per oggetto i fondi.
²	Sono fondi nel senso di questa legge:
¹	i beni immobili;
²	i diritti per sé stanti e permanenti intavolati nel registro fondiario;
³	le miniere;
⁴	le quote di comproprietà d'un fondo.
³	La servitù su un fondo può essere intavolata nel registro fondiario come diritto per sé stante e permanente se:
¹	non è costituita né a favore di un fondo dominante né esclusivamente a favore di una determinata persona; e
²	è costituita per almeno 30 anni o per un tempo indeterminato.553

SR 210 Codice civile svizzero del 10 dicembre 1907 CC Art. 642 - 1 Chi è proprietario di una cosa lo è di tutte le sue parti costitutive.
¹	Chi è proprietario di una cosa lo è di tutte le sue parti costitutive.
²	È parte costitutiva di una cosa tutto ciò che secondo il concetto usuale del luogo s'immedesima con essa e non ne può essere separato senza distruggerla, deteriorarla od alterarla.

SR 210 Codice civile svizzero del 10 dicembre 1907 CC Art. 730 - 1 I fondi possono essere gravati da servitù l'uno a favore dell'altro nel senso che il proprietario del fondo serviente debba sopportare determinati atti del proprietario del fondo dominante, od astenersi a favore del medesimo dall'usare di qualche diritto inerente alla sua proprietà immobiliare.
¹	I fondi possono essere gravati da servitù l'uno a favore dell'altro nel senso che il proprietario del fondo serviente debba sopportare determinati atti del proprietario del fondo dominante, od astenersi a favore del medesimo dall'usare di qualche diritto inerente alla sua proprietà immobiliare.
²	Un obbligo di fare può essere connesso a una servitù prediale soltanto a titolo accessorio. Vincola l'acquirente del fondo dominante o del fondo serviente soltanto se risulta dall'iscrizione nel registro fondiario.602

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 9 In generale - 1 Dai proventi imponibili complessivi sono detratte le spese necessarie al loro conseguimento e le deduzioni generali. Per le spese di trasporto necessarie dal domicilio al luogo di lavoro può essere fissato un importo massimo.54
¹	Dai proventi imponibili complessivi sono detratte le spese necessarie al loro conseguimento e le deduzioni generali. Per le spese di trasporto necessarie dal domicilio al luogo di lavoro può essere fissato un importo massimo.54
²	Sono deduzioni generali:
^a	gli interessi maturati su debiti privati, fino a concorrenza dei redditi da sostanza imponibili in virtù degli articoli 7 e 7a e di ulteriori 50 000 franchi;
^b	il 40 per cento delle rendite vitalizie versate, nonché gli oneri permanenti;
^c	gli alimenti versati al coniuge divorziato o separato legalmente o di fatto, nonché gli alimenti versati a un genitore per i figli sotto la sua autorità parentale, escluse tuttavia le prestazioni versate in virtù di un obbligo di mantenimento o di assistenza fondato sul diritto di famiglia;
^d	i versamenti, premi e contributi legali, statutari o regolamentari all'assicurazione vecchiaia, superstiti e invalidità, nonché a istituzioni di previdenza professionale;
^e	i versamenti, premi e contributi per acquisire diritti contrattuali in forme riconosciute della previdenza individuale vincolata, sino a un determinato ammontare;
^f	i premi e i contributi versati per le indennità per la perdita di guadagno, per l'assicurazione contro la disoccupazione e per l'assicurazione obbligatoria contro gli infortuni;
^g	i versamenti, premi e contributi per assicurazioni sulla vita, contro le malattie e, in quanto non compresa sotto la lettera f, contro gli infortuni, nonché gli interessi dei capitali a risparmio del contribuente e delle persone al cui sostentamento egli provvede, sino a concorrenza di un ammontare determinato dal diritto cantonale; questo importo può essere forfettario;
^h	le spese per malattia e infortunio del contribuente o delle persone al cui sostentamento egli provvede, quando tali spese sono sopportate dal contribuente medesimo e superano una franchigia determinata dal diritto cantonale;
^hbis	le spese per disabilità del contribuente o delle persone disabili ai sensi della legge del 13 dicembre 200260 sui disabili al cui sostentamento egli provvede, quando tali spese sono sopportate dal contribuente medesimo;
ⁱ	le prestazioni volontarie in contanti e in altri beni, entro i limiti determinati dal diritto cantonale, a persone giuridiche con sede in Svizzera che sono esentate dall'imposta in virtù del loro scopo pubblico o di utilità pubblica (art. 23 cpv. 1 lett. f) nonché alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e ai loro stabilimenti (art. 23 cpv. 1 lett. a-c);
^k	una deduzione dal reddito lavorativo che uno dei coniugi consegue indipendentemente dalla professione, dal commercio o dall'impresa dell'altro, sino a concorrenza di un ammontare determinato dal diritto cantonale; la stessa deduzione è concessa quando uno dei due coniugi collabora in modo determinante alla professione, al commercio o all'impresa dell'altro;
^l	fino a concorrenza di un importo stabilito dal diritto cantonale, i contributi dei membri e i versamenti ai partiti:
^l1	iscritti nel registro dei partiti conformemente all'articolo 76a della legge federale del 17 dicembre 197663 sui diritti politici,
^l2	rappresentati in un parlamento cantonale, o
^l3	che hanno ottenuto almeno il 3 per cento dei voti nell'ultima elezione di un parlamento cantonale.
^m	le spese comprovate, fino a un importo stabilito dal diritto cantonale, per la cura prestata da terzi a ogni figlio che non ha ancora compiuto i 14 anni e vive in comunione domestica con il contribuente che provvede al suo sostentamento, sempre che queste spese abbiano un nesso causale diretto con l'attività lucrativa, la formazione o l'incapacità d'esercitare attività lucrativa del contribuente;
ⁿ	i costi delle poste giocate, pari a una percentuale stabilita dal diritto cantonale delle singole vincite ai giochi in denaro non esentate dall'imposta conformemente all'articolo 7 capoverso 4 lettere l-m; i Cantoni possono prevedere un importo massimo deducibile;
^o	le spese di formazione e formazione continua professionali, comprese le spese di riqualificazione, sino a concorrenza di un importo determinato dal diritto cantonale, purché il contribuente:
^o1	abbia conseguito un diploma del livello secondario II, oppure
^o2	abbia compiuto i 20 anni e non si tratti di costi di formazione sostenuti fino al conseguimento di un primo diploma del livello secondario II.
³	Il contribuente che possiede immobili privati può dedurre le spese di manutenzione, le spese di riattazione di immobili di nuova acquisizione, i premi d'assicurazione e le spese d'amministrazione da parte di terzi. I Cantoni possono inoltre prevedere deduzioni per la protezione dell'ambiente, per provvedimenti di risparmio energetico e per la cura di monumenti storici. Negli ultimi tre casi vale la seguente norma:67
^a	il Dipartimento federale delle finanze determina in collaborazione con i Cantoni quali investimenti destinati al risparmio energetico e alla protezione dell'ambiente possono essere assimilati alle spese di manutenzione; le spese di demolizione in vista della costruzione di un immobile di sostituzione sono parimenti assimilate alle spese di manutenzione;
^b	i costi non sussidiati di lavori di cura di monumenti storici sono deducibili nella misura in cui questi provvedimenti sono stati presi dal contribuente in virtù di una prescrizione legale, in accordo con l'autorità o su ordine di quest'ultima.
^3bis	Gli investimenti e le spese di demolizione in vista della costruzione di un immobile di sostituzione di cui al capoverso 3 lettera a sono deducibili nel corso dei due periodi fiscali successivi se non possono essere interamente presi in considerazione nel periodo fiscale durante il quale sono stati sostenuti.69
⁴	Non sono ammesse altre deduzioni. Rimangono salve le deduzioni per i figli e le altre deduzioni sociali giusta il diritto cantonale.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 32 - 1 Il contribuente che possiede beni mobili privati può dedurre i costi d'amministrazione da parte di terzi e le imposte alla fonte estere che non possono essere né rimborsate né computate.
¹	Il contribuente che possiede beni mobili privati può dedurre i costi d'amministrazione da parte di terzi e le imposte alla fonte estere che non possono essere né rimborsate né computate.
²	Il contribuente che possiede immobili privati può dedurre le spese di manutenzione, le spese di riattazione di immobili di nuova acquisizione, i premi d'assicurazione e le spese d'amministrazione da parte di terzi.80 Il Dipartimento federale delle finanze stabilisce quali investimenti destinati al risparmio di energia e alla protezione dell'ambiente possono essere assimilati alle spese di manutenzione.81 Le spese di demolizione in vista della costruzione di un immobile di sostituzione sono parimenti assimilate alle spese di manutenzione.82
^2bis	I costi d'investimento di cui al capoverso 2 secondo periodo e le spese di demolizione in vista della costruzione di un immobile di sostituzione sono deducibili nel corso dei due periodi fiscali successivi se non possono essere interamente presi in considerazione nel periodo fiscale durante il quale sono stati sostenuti.83
³	Sono inoltre deducibili le spese per lavori di cura di monumenti storici che il contribuente ha intrapreso in virtù di disposizioni legali, d'intesa con le autorità o su loro ordine, a condizione che tali lavori non siano sussidiati.
⁴	Invece della somma effettiva delle spese e dei premi concernenti i beni immobili privati, il contribuente può avvalersi di una deduzione complessiva. Il Consiglio federale stabilisce questa deduzione complessiva.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 12 - 1 Sono imponibili gli utili da sostanza immobiliare conseguiti in seguito all'alienazione di un fondo facente parte della sostanza privata o di un fondo agricolo o silvicolo, nonché di parti dello stesso, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento (prezzo d'acquisto o valore di sostituzione, più le spese).
¹	Sono imponibili gli utili da sostanza immobiliare conseguiti in seguito all'alienazione di un fondo facente parte della sostanza privata o di un fondo agricolo o silvicolo, nonché di parti dello stesso, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento (prezzo d'acquisto o valore di sostituzione, più le spese).
²	L'assoggettamento è dato per ogni alienazione di fondo. Sono assimilati a un'alienazione:
^a	i negozi giuridici che producono i medesimi effetti economici dell'alienazione sul potere di disporre di un fondo;
^b	il trasferimento di un fondo o di una parte di esso dalla sostanza privata alla sostanza commerciale;
^c	la costituzione su di un fondo di servitù di diritto privato o di restrizioni di diritto pubblico alla proprietà fondiaria, se limitano lo sfruttamento incondizionato o diminuiscono il valore venale di un fondo in modo duraturo e importante e si fanno contro versamento di un'indennità;
^d	il trasferimento di partecipazioni a società immobiliari facenti parte della sostanza privata, sempreché il diritto cantonale preveda l'assoggettamento in questo caso;
^e	i plusvalori derivanti dalla pianificazione ai sensi della legge federale del 22 giugno 197983 sulla pianificazione del territorio, senza che vi sia alienazione, sempreché il diritto cantonale assoggetti questa fattispecie all'imposta sugli utili da sostanza immobiliare.
³	L'imposizione è differita in caso di:
^a	trapasso di proprietà in seguito a successione (devoluzione, divisione, legato), a anticipo ereditario o a donazione;
^b	trapasso della proprietà tra coniugi in connessione con il regime matrimoniale, nonché d'indennità dovuta per i contributi straordinari di un coniuge al mantenimento della famiglia (art. 165 CC85) e per le pretese fondate sul diritto del divorzio, nella misura in cui i coniugi sono d'accordo;
^c	ricomposizione particellare ai fini di un raggruppamento di terreni, di un piano di quartiere, di rettificazione dei limiti di proprietà, di un arrotondamento dei poderi agricoli, nonché in caso di ricomposizione particellare nell'ambito di una procedura d'espropriazione o di un'espropriazione imminente;
^d	alienazione totale o parziale di un fondo agricolo o silvicolo, purché il prodotto dell'alienazione venga utilizzato entro un congruo termine per l'acquisto di un fondo sostitutivo sfruttato dal contribuente stesso o per il miglioramento di fondi agricoli o silvicoli appartenenti al contribuente e sfruttati dallo stesso;
^e	alienazione di un'abitazione (casa monofamiliare o appartamento) che ha servito durevolmente e esclusivamente all'uso personale del contribuente, a condizione che il ricavo sia destinato entro un congruo termine all'acquisto o alla costruzione in Svizzera di un'abitazione sostitutiva adibita al medesimo scopo.
⁴	I Cantoni possono riscuotere l'imposta sugli utili da sostanza immobiliare anche sugli utili conseguiti in seguito all'alienazione di fondi facenti parte della sostanza commerciale, sempreché esentino questi utili dall'imposta sul reddito e dall'imposta sull'utile oppure computino l'imposta sugli utili da sostanza immobiliare nell'imposta sul reddito o nell'imposta sull'utile. In ambedue i casi:
^a	le fattispecie di cui agli articoli 8 capoversi 3 e 4 e 24 capoversi 3 e 3quater sono assimilate alle alienazioni la cui imposizione è differita ai fini dell'imposta sugli utili da sostanza immobiliare;
^b	il trasferimento di tutto o di una parte di fondo dalla sostanza privata alla sostanza commerciale non può essere assimilato a un'alienazione.
⁵	I Cantoni provvedono affinché gli utili realizzati a corto termine siano imposti più gravemente.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 12 - 1 Sono imponibili gli utili da sostanza immobiliare conseguiti in seguito all'alienazione di un fondo facente parte della sostanza privata o di un fondo agricolo o silvicolo, nonché di parti dello stesso, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento (prezzo d'acquisto o valore di sostituzione, più le spese).
¹	Sono imponibili gli utili da sostanza immobiliare conseguiti in seguito all'alienazione di un fondo facente parte della sostanza privata o di un fondo agricolo o silvicolo, nonché di parti dello stesso, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento (prezzo d'acquisto o valore di sostituzione, più le spese).
²	L'assoggettamento è dato per ogni alienazione di fondo. Sono assimilati a un'alienazione:
^a	i negozi giuridici che producono i medesimi effetti economici dell'alienazione sul potere di disporre di un fondo;
^b	il trasferimento di un fondo o di una parte di esso dalla sostanza privata alla sostanza commerciale;
^c	la costituzione su di un fondo di servitù di diritto privato o di restrizioni di diritto pubblico alla proprietà fondiaria, se limitano lo sfruttamento incondizionato o diminuiscono il valore venale di un fondo in modo duraturo e importante e si fanno contro versamento di un'indennità;
^d	il trasferimento di partecipazioni a società immobiliari facenti parte della sostanza privata, sempreché il diritto cantonale preveda l'assoggettamento in questo caso;
^e	i plusvalori derivanti dalla pianificazione ai sensi della legge federale del 22 giugno 197983 sulla pianificazione del territorio, senza che vi sia alienazione, sempreché il diritto cantonale assoggetti questa fattispecie all'imposta sugli utili da sostanza immobiliare.
³	L'imposizione è differita in caso di:
^a	trapasso di proprietà in seguito a successione (devoluzione, divisione, legato), a anticipo ereditario o a donazione;
^b	trapasso della proprietà tra coniugi in connessione con il regime matrimoniale, nonché d'indennità dovuta per i contributi straordinari di un coniuge al mantenimento della famiglia (art. 165 CC85) e per le pretese fondate sul diritto del divorzio, nella misura in cui i coniugi sono d'accordo;
^c	ricomposizione particellare ai fini di un raggruppamento di terreni, di un piano di quartiere, di rettificazione dei limiti di proprietà, di un arrotondamento dei poderi agricoli, nonché in caso di ricomposizione particellare nell'ambito di una procedura d'espropriazione o di un'espropriazione imminente;
^d	alienazione totale o parziale di un fondo agricolo o silvicolo, purché il prodotto dell'alienazione venga utilizzato entro un congruo termine per l'acquisto di un fondo sostitutivo sfruttato dal contribuente stesso o per il miglioramento di fondi agricoli o silvicoli appartenenti al contribuente e sfruttati dallo stesso;
^e	alienazione di un'abitazione (casa monofamiliare o appartamento) che ha servito durevolmente e esclusivamente all'uso personale del contribuente, a condizione che il ricavo sia destinato entro un congruo termine all'acquisto o alla costruzione in Svizzera di un'abitazione sostitutiva adibita al medesimo scopo.
⁴	I Cantoni possono riscuotere l'imposta sugli utili da sostanza immobiliare anche sugli utili conseguiti in seguito all'alienazione di fondi facenti parte della sostanza commerciale, sempreché esentino questi utili dall'imposta sul reddito e dall'imposta sull'utile oppure computino l'imposta sugli utili da sostanza immobiliare nell'imposta sul reddito o nell'imposta sull'utile. In ambedue i casi:
^a	le fattispecie di cui agli articoli 8 capoversi 3 e 4 e 24 capoversi 3 e 3quater sono assimilate alle alienazioni la cui imposizione è differita ai fini dell'imposta sugli utili da sostanza immobiliare;
^b	il trasferimento di tutto o di una parte di fondo dalla sostanza privata alla sostanza commerciale non può essere assimilato a un'alienazione.
⁵	I Cantoni provvedono affinché gli utili realizzati a corto termine siano imposti più gravemente.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 7 Principio - 1 Sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici o unici, segnatamente quelli da attività lucrativa dipendente o indipendente, da reddito della sostanza compresa l'utilizzazione a scopo personale di fondi, da istituzioni di previdenza, nonché da rendite vitalizie. Quale che sia il loro ammontare, le spese di formazione e formazione continua14 professionali sostenute dal datore di lavoro, comprese le spese di riqualificazione, non costituiscono proventi imponibili. I dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro provenienti da azioni, quote in società a garanzia limitata o in società cooperative e buoni di partecipazione (compresi le azioni gratuite, gli aumenti gratuiti del valore nominale e simili) sono imponibili in ragione del 50 per cento se questi diritti di partecipazione rappresentano almeno il 10 per cento del capitale azionario o sociale di una società di capitali o di una società cooperativa.15 I Cantoni possono prevedere un'imposizione superiore.16 17
¹	Sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici o unici, segnatamente quelli da attività lucrativa dipendente o indipendente, da reddito della sostanza compresa l'utilizzazione a scopo personale di fondi, da istituzioni di previdenza, nonché da rendite vitalizie. Quale che sia il loro ammontare, le spese di formazione e formazione continua14 professionali sostenute dal datore di lavoro, comprese le spese di riqualificazione, non costituiscono proventi imponibili. I dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro provenienti da azioni, quote in società a garanzia limitata o in società cooperative e buoni di partecipazione (compresi le azioni gratuite, gli aumenti gratuiti del valore nominale e simili) sono imponibili in ragione del 50 per cento se questi diritti di partecipazione rappresentano almeno il 10 per cento del capitale azionario o sociale di una società di capitali o di una società cooperativa.15 I Canto
^1bis	In caso di vendita di diritti di partecipazione, ai sensi dell'articolo 4a della legge federale del 13 ottobre 196518 sull'imposta preventiva, alla società di capitali o alla società cooperativa che li ha emessi, il reddito della sostanza è considerato realizzato nell'anno in cui sorge il credito fiscale dell'imposta preventiva (art. 12 cpv. 1 e 1bis della LF del 13 ott. 1965 sull'imposta preventiva).19
^1ter	I proventi da assicurazioni riscattabili di capitali con premio unico in caso di sopravvivenza o di riscatto sono imponibili, a meno che queste assicurazioni di capitali servano alla previdenza. Si considera che serva alla previdenza il pagamento della prestazione assicurativa a partire dal momento in cui l'assicurato ha compiuto i 60 anni sulla base di un rapporto contrattuale che è durato almeno cinque anni ed è stato istituito prima del compimento dei 66 anni. In questo caso la prestazione è esente da imposte.20
²	Le rendite vitalizie e i proventi da vitalizi sono imponibili nella misura del 40 per cento.21
³	I proventi da quote di partecipazione a investimenti collettivi di capitale ai sensi della legge del 23 giugno 200622 sugli investimenti collettivi (LICol) è attribuito agli investitori in funzione delle loro quote; i proventi da quote di partecipazione a investimenti collettivi di capitale con possesso fondiario diretto sono imponibili soltanto se la totalità dei redditi del fondo supera i redditi del possesso fondiario diretto.23
⁴	Sono esenti dall'imposta soltanto:
^a	il ricavo dall'alienazione di diritti di opzione, a condizione che i diritti patrimoniali appartengono alla sostanza privata;
^b	gli utili in capitale conseguiti su elementi della sostanza mobiliare privata, fatto salvo l'articolo 12 capoverso 2 lettere a e d;
^c	l'incremento patrimoniale derivante da eredità, legato, donazione o liquidazione del regime matrimoniale;
^d	l'incremento patrimoniale derivante da assicurazioni private di capitali, soggette a riscatto, eccettuate quelle da polizze di libero passaggio. È fatto salvo il capoverso 1ter;
^e	i pagamenti in capitale versati dal datore di lavoro o da un'istituzione di previdenza professionale in occasione di un cambiamento di impiego, a condizione che il beneficiario li trasferisca nel termine di un anno ad un'altra istituzione di previdenza professionale o li impieghi per acquistare una polizza di libero passaggio;
^f	i sussidi d'assistenza provenienti da fondi pubblici o privati;
^g	le prestazioni versate in adempimento di un obbligo fondato sul diritto di famiglia, ad eccezione degli alimenti percepiti dal coniuge divorziato o separato legalmente o di fatto, nonché degli alimenti che uno dei genitori percepisce per i figli sotto la sua autorità parentale;
^h	il soldo del servizio militare e civile, nonché l'importo giornaliero per le piccole spese versato nel servizio civile;
^hbis	il soldo dei pompieri di milizia sino a concorrenza di un ammontare determinato dal diritto cantonale per prestazioni in relazione all'adempimento dei compiti fondamentali dei pompieri (esercitazioni, servizi di picchetto, corsi, ispezioni e interventi effettivi per salvataggi, lotta contro gli incendi, lotta contro i sinistri in generale e contro i sinistri causati da elementi naturali e simili); sono eccettuati gli importi forfettari per i quadri, le indennità di funzione, le indennità per i lavori amministrativi e le indennità per prestazioni volontarie fornite dai pompieri;
ⁱ	i versamenti a titolo di riparazione morale;
^k	i proventi ricevuti in virtù della legislazione federale sulle prestazioni complementari all'assicurazione per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità.
^l	le vincite ai giochi da casinò ammessi secondo la legge federale del 29 settembre 201728 sui giochi in denaro (LGD) realizzate nelle case da gioco, purché tali vincite non provengano da un'attività lucrativa indipendente;
^lbis	le singole vincite ai giochi di grande estensione ammessi secondo la LGD e ai giochi da casinò in linea ammessi secondo la LGD sino a concorrenza di un importo pari a un milione di franchi o di un importo più elevato secondo il diritto cantonale;
^lter	le vincite ai giochi di piccola estensione ammessi secondo la LGD;
^m	le singole vincite ai giochi di destrezza e alle lotterie destinati a promuovere le vendite che secondo l'articolo 1 capoverso 2 lettere d ed e LGD non sottostanno a quest'ultima, purché non superino il limite stabilito dal diritto cantonale;
ⁿ	i proventi ricevuti in virtù della legge federale del 19 giugno 202033 sulle prestazioni transitorie per i disoccupati anziani.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 21 - 1 È imponibile il reddito da sostanza immobiliare, segnatamente:
¹	È imponibile il reddito da sostanza immobiliare, segnatamente:
^a	i proventi dalla locazione, dall'affitto, dall'usufrutto o da altro godimento;
^b	il valore locativo di immobili o di parti di essi che il contribuente ha a disposizione per uso proprio in forza del suo diritto di proprietà o di un usufrutto ottenuto a titolo gratuito;
^c	i proventi da contratti di superficie;
^d	i proventi dall'estrazione di ghiaia, sabbia o altri elementi costitutivi del suolo.
²	Il valore locativo viene stabilito tenendo conto delle condizioni locali usuali e dell'utilizzazione effettiva dell'abitazione al domicilio del contribuente.

SR 642.116 Ordinanza del 9 marzo 2018 concernente la deduzione dei costi di immobili della sostanza privata nel quadro dell'imposta federale diretta (Ordinanza sui costi di immobili) - Ordinanza sui costi di immobili Ordinanza-sui-costi-di-immobil Art. 5 Deduzione complessiva - (art. 32 cpv. 4 secondo periodo LIFD)
¹	Il contribuente può avvalersi di una deduzione complessiva invece delle spese effettive sostenute per:
^a	la manutenzione;
^b	la riattazione di immobili di nuova acquisizione;
^c	l'amministrazione da parte di terzi;
^d	gli investimenti destinati al risparmio di energia e alla protezione dell'ambiente;
^e	le spese di demolizione in vista della costruzione di un immobile di sostituzione;
^f	i premi d'assicurazione.
²	La deduzione complessiva ammonta al:
^a	10 per cento del reddito lordo della pigione o del valore locativo lordo, se all'inizio del periodo fiscale l'edificio risale al massimo a 10 anni prima;
^b	20 per cento del reddito lordo della pigione o del valore locativo lordo, se all'inizio del periodo fiscale l'edificio ha più di 10 anni.
³	La deduzione complessiva è esclusa se l'immobile è utilizzato da terzi principalmente a fini commerciali.
⁴	Per ogni periodo fiscale e per ciascun immobile, il contribuente può scegliere tra la deduzione delle spese effettive e la deduzione complessiva.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 2 Imposte dirette prescritte - 1 I Cantoni riscuotono le seguenti imposte:
¹	I Cantoni riscuotono le seguenti imposte:
^a	un'imposta sul reddito e un'imposta sulla sostanza delle persone fisiche;
^b	un'imposta sull'utile e un'imposta sul capitale delle persone giuridiche;
^c	un'imposta alla fonte sul reddito di determinate persone fisiche e giuridiche;
^d	un'imposta sugli utili da sostanza immobiliare.
²	I Cantoni possono stabilire che l'imposta sugli utili immobiliari è riscossa soltanto dai Comuni.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 20 - 1 Sono imponibili i redditi da sostanza mobiliare, segnatamente:
¹	Sono imponibili i redditi da sostanza mobiliare, segnatamente:
^a	gli interessi su averi, compresi quelli versati da assicurazioni riscattabili di capitali con premio unico in caso di sopravvivenza o di riscatto, a meno che queste assicurazioni di capitali servano alla previdenza. Si considera che serva alla previdenza il pagamento della prestazione assicurativa a partire dal momento in cui l'assicurato ha compiuto i 60 anni sulla base di un rapporto contrattuale che è durato almeno cinque anni ed è stato istituito prima del compimento dei 66 anni. In questo caso la prestazione è esente da imposte;
^b	il reddito proveniente dall'alienazione o dal rimborso di obbligazioni preponderantemente a interesse unico (obbligazioni a interesse globale, obbligazioni a cedola zero), versato al portatore;
^c	i dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro risultanti da partecipazioni di qualsiasi genere (comprese le azioni gratuite, gli aumenti gratuiti del valore nominale ecc.).41 In caso di vendita di diritti di partecipazione alla società di capitali o alla società cooperativa che li ha emessi, conformemente all'articolo 4a della legge federale del 13 ottobre 196542 sull'imposta preventiva (LIP), l'eccedenza di liquidazione è considerata realizzata nell'anno in cui sorge il credito fiscale dell'imposta preventiva (art. 12 cpv. 1 e 1bis LIP); rimane salvo il capoverso 1bis;
^d	i proventi dalla locazione, dall'affitto, dall'usufrutto o da altro godimento di beni mobili o diritti;
^e	i proventi da quote di partecipazione a investimenti collettivi di capitale, nella misura in cui la totalità dei proventi supera i proventi del possesso fondiario diretto;
^f	i proventi da beni immateriali.
^1bis	I dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro provenienti da azioni, quote in società a garanzia limitata o in società cooperative e buoni di partecipazione (comprese le azioni gratuite, gli aumenti gratuiti del valore nominale e simili) sono imponibili in ragione del 70 per cento se questi diritti di partecipazione rappresentano almeno il 10 per cento del capitale azionario o sociale di una società di capitali o di una società cooperativa.44
²	Il ricavo dall'alienazione di diritti di opzione non rientra nel reddito della sostanza, a condizione che i diritti patrimoniali appartengano alla sostanza privata del contribuente.
³	Il rimborso degli apporti, dell'aggio e dei pagamenti suppletivi (riserve da apporti di capitale) forniti dai titolari dei diritti di partecipazione dopo il 31 dicembre 1996 è trattato in modo identico al rimborso del capitale azionario o sociale. Rimane salvo il capoverso 4.45
⁴	Se, in occasione del rimborso di riserve da apporti di capitale di cui al capoverso 3, una società di capitali o società cooperativa quotata in una borsa svizzera non distribuisce altre riserve almeno per un importo equivalente, il rimborso è imponibile per un importo pari alla metà della differenza tra il rimborso stesso e la distribuzione delle altre riserve, ma al massimo per un importo pari a quello delle altre riserve disponibili nella società che possono essere distribuite in virtù del diritto commerciale.46
⁵	Il capoverso 4 non è applicabile alle riserve da apporti di capitale:
^a	costituite, dopo il 24 febbraio 2008, mediante il conferimento di diritti di partecipazione o societari a una società di capitali o società cooperativa estera nell'ambito di concentrazioni aventi carattere di fusione ai sensi dell'articolo 61 capoverso 1 lettera c o mediante un trasferimento transfrontaliero a una filiale svizzera ai sensi dell'articolo 61 capoverso 1 lettera d;
^b	già esistenti in una società di capitali o società cooperativa estera, dopo il 24 febbraio 2008, al momento di una fusione o ristrutturazione transfrontaliera ai sensi dell'articolo 61 capoversi 1 lettera b e 3 o del trasferimento della sede o dell'amministrazione effettiva;
^c	in caso di liquidazione della società di capitali o società cooperativa.47
⁶	I capoversi 4 e 5 si applicano per analogia anche alle riserve da apporti di capitale utilizzate per l'emissione di azioni gratuite o gli aumenti gratuiti del valore nominale.48
⁷	Se, in occasione della vendita di diritti di partecipazione a una società di capitali o società cooperativa che è quotata in una borsa svizzera e li ha emessi, il rimborso delle riserve da apporti di capitale non corrisponde almeno alla metà dell'eccedenza di liquidazione ottenuta, la parte imponibile di questa eccedenza di liquidazione è ridotta della metà della differenza tra la parte stessa e il rimborso, ma al massimo di un importo pari a quello delle riserve da apporti di capitale disponibili nella società e imputabili a tali diritti di partecipazione.49
⁸	Il capoverso 3 si applica agli apporti e all'aggio forniti durante la validità di un margine di variazione del capitale secondo gli articoli 653s e seguenti del Codice delle obbligazioni (CO)50 per quanto eccedano le riserve rimborsate nell'ambito del suddetto margine di variazione del capitale.51

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 18 Principio - 1 Sono imponibili tutti i proventi dall'esercizio di un'impresa, commerciale, industriale, artigianale, agricola o forestale, da una libera professione e da ogni altra attività lucrativa indipendente.
¹	Sono imponibili tutti i proventi dall'esercizio di un'impresa, commerciale, industriale, artigianale, agricola o forestale, da una libera professione e da ogni altra attività lucrativa indipendente.
²	Fanno parte dei proventi da attività indipendente anche tutti gli utili in capitale conseguiti mediante alienazione, realizzazione o rivalutazione contabile di elementi della sostanza commerciale. Il trasferimento di questi elementi nella sostanza privata o in imprese o stabilimenti d'impresa siti all'estero è equiparato all'alienazione. La sostanza commerciale comprende tutti i valori patrimoniali che servono integralmente o in modo preponderante all'attività lucrativa indipendente; lo stesso dicasi delle partecipazioni di almeno il 20 per cento al capitale azionario o al capitale sociale di una società di capitali o di una società cooperativa, purché il proprietario le dichiari come sostanza commerciale al momento del loro acquisto. Rimane salvo l'articolo 18b.30
³	L'articolo 58 s'applica per analogia ai contribuenti che tengono una contabilità in buona e debita forma.
⁴	Gli utili conseguiti con l'alienazione di fondi agricoli e silvicoli rientrano nel reddito imponibile sino a concorrenza delle spese d'investimento.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 8 Attività lucrativa indipendente - 1 Sono pure proventi imponibili da attività lucrativa indipendente tutti gli utili in capitale conseguiti mediante alienazione, realizzazione, rivalutazione contabile o mediante trasferimento nella sostanza privata o in imprese o stabilimenti d'impresa situati all'estero di elementi della sostanza commerciale; sono esclusi gli utili risultanti dall'alienazione di fondi agricoli o silvicoli, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento. Rimane salvo l'articolo 12 capoverso 4.
¹	Sono pure proventi imponibili da attività lucrativa indipendente tutti gli utili in capitale conseguiti mediante alienazione, realizzazione, rivalutazione contabile o mediante trasferimento nella sostanza privata o in imprese o stabilimenti d'impresa situati all'estero di elementi della sostanza commerciale; sono esclusi gli utili risultanti dall'alienazione di fondi agricoli o silvicoli, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento. Rimane salvo l'articolo 12 capoverso 4.
²	La sostanza commerciale comprende tutti i valori patrimoniali che servono integralmente o in modo preponderante all'attività lucrativa indipendente; lo stesso dicasi delle partecipazioni di almeno il 20 per cento al capitale azionario o al capitale sociale di una società di capitali o di una società cooperativa, purché il proprietario le dichiari come sostanza commerciale al momento del loro acquisto.44
^2bis	Se un immobile dell'attivo immobilizzato è trasferito dalla sostanza commerciale nella sostanza privata, il contribuente può chiedere che al momento del trasferimento sia imposta la sola differenza tra i costi d'investimento e il valore determinante ai fini dell'imposta sul reddito. In questo caso, i costi d'investimento sono considerati nuovo valore determinante ai fini dell'imposta sul reddito e l'imposizione delle altre riserve occulte a titolo di reddito da attività indipendente è differita sino all'alienazione dell'immobile.45
^2ter	L'affitto di un'azienda commerciale è considerato trasferimento nella sostanza privata solo su domanda del contribuente.46
^2quater	Se in caso di divisione ereditaria l'azienda commerciale non è proseguita da tutti gli eredi, su domanda degli eredi che riprendono l'azienda l'imposizione delle riserve occulte è differita sino al momento della loro realizzazione, purché la ripresa avvenga ai valori fino a quel momento determinanti ai fini dell'imposta sul reddito.47
^2quinquies	I dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro provenienti da azioni, quote in società a garanzia limitata o in società cooperative e buoni di partecipazione, nonché gli utili conseguiti con l'alienazione di tali diritti di partecipazione sono imponibili in ragione del 50 per cento, dopo deduzione degli oneri imputabili, se questi diritti di partecipazione rappresentano almeno il 10 per cento del capitale azionario o sociale di una società di capitali o di una società cooperativa. I Cantoni possono prevedere un'imposizione superiore. L'imposizione parziale degli utili conseguiti con l'alienazione è concessa soltanto se i diritti di partecipazione alienati erano, per almeno un anno, di proprietà del contribuente o dell'impresa di persone.48
³	Le riserve occulte di un'impresa di persone (impresa individuale, società di persone) non sono imponibili nell'ambito di ristrutturazioni, in particolare in caso di fusione, di scissione o di trasformazione, nella misura in cui l'impresa rimanga assoggettata all'imposta in Svizzera e gli elementi fino ad allora determinanti per l'imposta sul reddito vengano ripresi:49
^a	in caso di trasferimento di beni a un'altra impresa di persone;
^b	in caso di trasferimento di un esercizio o di un ramo di attività a una persona giuridica;
^c	in caso di scambio di diritti di partecipazione o societari a seguito di ristrutturazioni ai sensi dell'articolo 24 capoverso 3 o di concentrazioni aventi carattere di fusione.50
^3bis	Nell'ambito di una ristrutturazione ai sensi del capoverso 3 lettera b, le riserve occulte trasferite sono imposte a posteriori secondo la procedura di cui all'articolo 53, se nei cinque anni seguenti la ristrutturazione diritti di partecipazione o societari sono alienati a un prezzo superiore al valore fiscalmente determinante del capitale proprio trasferito; la persona giuridica può in tal caso far valere corrispondenti riserve occulte già tassate come utili.51
⁴	In caso di sostituzione di immobilizzi necessari all'azienda, le riserve occulte possono essere trasferite su beni sostitutivi se questi beni sono parimenti necessari all'azienda e sono situati in Svizzera. Rimane salva l'imposizione in caso di sostituzione di immobili con beni mobili.52

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 16 - 1 Sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici e unici.
¹	Sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici e unici.
²	Sono pure considerati reddito i proventi in natura di qualsiasi specie, segnatamente il vitto e l'alloggio, come anche i prodotti e le merci prelevati dal contribuente nella propria azienda e destinati al consumo personale; essi sono valutati al valore di mercato.
³	Gli utili in capitale conseguiti nella realizzazione di sostanza privata sono esenti da imposta.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 127 Principi dell'imposizione fiscale - 1 Il regime fiscale, in particolare la cerchia dei contribuenti, l'imponibile e il suo calcolo, è, nelle linee essenziali, disciplinato dalla legge medesima.
¹	Il regime fiscale, in particolare la cerchia dei contribuenti, l'imponibile e il suo calcolo, è, nelle linee essenziali, disciplinato dalla legge medesima.
²	Per quanto compatibile con il tipo di imposta, in tale ambito vanno osservati in particolare i principi della generalità e dell'uniformità dell'imposizione, come pure il principio dell'imposizione secondo la capacità economica.
³	La doppia imposizione intercantonale è vietata. La Confederazione prende i provvedimenti necessari.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 4 Assoggettamento in virtù dell'appartenenza economica - 1 Le persone fisiche senza domicilio o dimora fiscale nel Cantone sono assoggettate all'imposta in virtù della loro appartenenza economica se gestiscono un'impresa o uno stabilimento d'impresa nel Cantone, se vi possiedono fondi, se ne hanno il godimento o se vi esercitano il commercio di immobili.5
¹	Le persone fisiche senza domicilio o dimora fiscale nel Cantone sono assoggettate all'imposta in virtù della loro appartenenza economica se gestiscono un'impresa o uno stabilimento d'impresa nel Cantone, se vi possiedono fondi, se ne hanno il godimento o se vi esercitano il commercio di immobili.5
²	Le persone fisiche senza domicilio o dimora fiscale in Svizzera sono assoggettate all'imposta in virtù della loro appartenenza economica se:
^a	esercitano un'attività lucrativa nel Cantone;
^b	in quanto membri dell'amministrazione o della direzione di persone giuridiche con sede o stabilimento d'impresa nel Cantone, ricevono tantièmes, gettoni di presenza, indennità fisse, partecipazioni di collaboratore o analoghe rimunerazioni;
^c	sono titolari o usufruttuarie di crediti garantiti da pegno immobiliare o manuale su fondi siti nel Cantone;
^d	ricevono pensioni, assegni di quiescenza o altre prestazioni da un datore di lavoro o da un istituto di previdenza con sede nel Cantone in virtù di un precedente rapporto di lavoro di diritto pubblico;
^e	ricevono prestazioni da istituzioni di diritto privato svizzere di previdenza professionale o da forme riconosciute di previdenza individuale vincolata;
^f	ricevono un salario o altre rimunerazioni da un datore di lavoro con sede o stabilimento d'impresa nel Cantone a motivo della loro attività nel traffico internazionale a bordo di navi o battelli, di un aeromobile o di un veicolo da trasporto stradale; fa eccezione l'imposizione dei marittimi per il lavoro a bordo di una nave d'alto mare;
^g	fungono da intermediari nel commercio di immobili siti nel Cantone.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 65 Spese giudiziarie - 1 Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
¹	Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
²	La tassa di giustizia è stabilita in funzione del valore litigioso, dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti.
³	Di regola, il suo importo è di:
^a	200 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	200 a 100 000 franchi nelle altre controversie.
⁴	È di 200 a 1000 franchi, a prescindere dal valore litigioso, nelle controversie:
^a	concernenti prestazioni di assicurazioni sociali;
^b	concernenti discriminazioni fondate sul sesso;
^c	risultanti da un rapporto di lavoro, sempreché il valore litigioso non superi 30 000 franchi;
^d	secondo gli articoli 7 e 8 della legge del 13 dicembre 200223 sui disabili.
⁵	Se motivi particolari lo giustificano, il Tribunale federale può aumentare tali importi, ma al massimo fino al doppio nei casi di cui al capoverso 3 e fino a 10 000 franchi nei casi di cui al capoverso 4.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.