2C_368/2019 - 2020-03-13 - Finanze pubbliche e diritto tributario - Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Aargau, Steuerperiode 2014

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 368/2019

Urteil vom 13. März 2020

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Zünd,
Bundesrichterin Aubry Girardin,
Gerichtsschreiber Kocher.

Verfahrensbeteiligte
A.________,
Beschwerdeführer,
vertreten durch Herrn Urs Vögele,
Pegasus Treuhand, Buchhaltung & Beratung,

gegen

Gemeinderat Koblenz,
Kantonales Steueramt Aargau.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Aargau, Steuerperiode 2014,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau, 2. Kammer, vom 14. März 2019 (WBE.2018.407).

Sachverhalt:

A.
A.________ (geb. 1964; nachfolgend: der Steuerpflichtige) und dessen Vater schlossen am 20. März 2001 einen Kaufvertrag um Grundstücke und Gebäude in U.________/AG, die ein landwirtschaftliches Gewerbe bildeten. Die Parteien vereinbarten unter anderem in Anwendung von Art. 41 Abs. 1 BGBB ein vererbliches, aber nicht übertragbares, 25 Jahre währendes Gewinnanteilsrecht nach den Bestimmungen von Art. 28 ff . BGBB. In Abweichung von den gesetzlichen Bestimmungen ermächtigte der Verkäufer den Käufer darin, den allfälligen Verkaufserlös innerhalb von einem Jahr vor oder drei Jahren nach der Realisation für Realersatz zu verwenden. Eine besondere Regelung erfuhr das Grundstück U.________-Gbbl. Nr. xxx im Halt von rund 72 Aren. Hier beschränkte der Verkäufer die Möglichkeit der Ersatzbeschaffung auf den hälftigen Gewinn, sofern die Ersatzinvestitionen frühestens ein Jahr vor und spätestens drei Jahre nach der Realisierung getätigt würden. Die andere Hälfte solle den Eltern, nach deren Tod den beiden Schwestern hälftig zustehen.

B.
Mit Kaufvertrag vom 30. November 2011 veräusserte der Steuerpflichtige das vollständig der Bauzone zugewiesene und unbebaute Grundstück U.________-Gbbl. Nr. xxx zum Preis von Fr. 1'700'000.-- an einen unabhängigen Dritten, was - unter anderem nach Abzug der Erschliessungskosten - zu einem handelsrechtlichen Gewinn von Fr. 1'316'608.70 führte. Im Umfang von Fr. 689'245.70 bildete er eine Ersatzbeschaffungsrückstellung. Weiter richtete er zugunsten des Vaters und der beiden Schwestern Gewinnanteile von insgesamt Fr. 627'363.-- aus. Bei Veranlagung der Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Aargau, Steuerperiode 2011, teilte die Gemeinde dem Steuerpflichtigen mit, dass die Ersatzbeschaffungsrückstellung richtigerweise den Betrag von Fr. 1'316'608.70 erreiche (was bedeutete, dass die ausgerichteten Gewinnanteile erfolgsneutral zu behandeln seien).

C.
Im Jahr 2013 erwarb der Steuerpflichtige die Grundstücke U.________-Gbbl. Nr. yyy und Nr. zzz zum Preis von gesamthaft Fr. 105'000.-- (nebst Kosten von Fr. 5'918.55). Der Steuerpflichtige verwendete die Ersatzbeschaffungsrückstellung im entsprechenden Umfang zur (Sofort-) Abschreibung der neu erworbenen Grundstücke.

D.
Die Gemeinde veranlagte die Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Aargau, Steuerperiode 2014, mit Verfügung vom 16. Dezember 2016. Ihren Überlegungen legte sie eine noch nicht beanspruchte Ersatzbeschaffungsrückstellung von Fr. 1'195'690.15 zugrunde (Fr. 1'316'608.70 abzüglich Fr. 120'918.55). Von Amtes wegen berücksichtigte sie eine Rückstellung für AHV-Beiträge von 9,7 Prozent, ausmachend Fr. 115'981.94. Die Aufrechnung als Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit erreichte per saldo Fr. 1'079'708.21. Nach Vornahme einer Einspracheverhandlung bestätigte sie dies mit Einspracheentscheid vom 15. März 2017. Das Spezialverwaltungsgericht des Kantons Aargau, Abteilung Steuern, teilte die Auffassung der Gemeinde (Entscheid vom 20. September 2018).

E.
Dagegen gelangte der Steuerpflichtige an das Verwaltungsgericht des Kantons Aargau, das die Beschwerde mit Entscheid WBE.2018.407 vom 14. März 2019 abwies, soweit darauf einzutreten war. Das Verwaltungsgericht erwog, beim Grundstück U.________-Gbbl. Nr. xxx habe es sich im steuerrechtlichen Sinne um kein land- und/oder forstwirtschaftliches Grundstück gehandelt. Der Gewinn hätte, wäre er nicht durch die Ersatzbeschaffungsrückstellung neutralisiert worden, mit der Einkommenssteuer erfasst werden müssen. Der Steuerpflichtige bringe vor, dass er in der Steuerperiode 2011 eine grundstückgewinnsteuerliche Ersatzbeschaffungsrückstellung gebildet habe. Ihm sei entgegenzuhalten, dass er eine solche Rückstellung zwar verbucht, aber keine Grundstückgewinnsteuererklärung eingereicht habe. Die Gemeinde habe ihm folglich auch keinen grundstückgewinnsteuerrechtlichen Steueraufschub (§ 99 StG/AG) gewähren können, sondern vielmehr eine einkommenssteuerrechtliche Ersatzbeschaffungsrückstellung berücksichtigt. Über die tatsächliche Höhe derselben sei von Gesetzes wegen erst bei deren Auflösung nach drei Jahren zu befinden (§ 37 Abs. 1bis StG/AG), mithin in der Steuerperiode 2014. Was den Einwand betreffe, die Gewinnanteilsrechte von Fr. 627'363.-
- seien erfolgswirksam zu behandeln, stehe dies in klarem Widerspruch zur bundesgerichtlichen Praxis.

F.
Der Steuerpflichtige erhebt mit Eingabe vom 16. April 2019 (Poststempel: 17. April 2019) beim Bundesgericht Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Er beantragt, in Aufhebung des angefochtenen Entscheids sei das steuerbare Einkommen auf Fr. 0.-- festzusetzen (statt Fr. 1'038'600.--).
Die Vorinstanz und die Gemeinde sehen von einer Vernehmlassung Fr. 1'316'608.70 ab. Das Steueramt des Kantons Aargau schliesst auf Abweisung der Beschwerde. Der Steuerpflichtige dupliziert.

Erwägungen:

1.

1.1. Die Voraussetzungen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten liegen vor (Art. 82 lit. a , Art. 83 e contrario, Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 89 Abs. 1 , Art. 90 und Art. 100 Abs. 1 BGG in Verbindung mit Art. 73 StHG [SR 642.14]).

1.2. Das Bundesgericht prüft das Bundesrecht von Amtes wegen (Art. 106 Abs. 1 BGG; BGE 144 III 462 E. 3.2.3 S. 465) und mit uneingeschränkter (voller) Kognition (Art. 95 lit. a BGG; BGE 144 II 313 E. 5.1 S. 319).

1.3. Im Unterschied zum Bundesgesetzesrecht geht das Bundesgericht der angeblichen Verletzung verfassungsmässiger Individualrechte (unter Einschluss der Grundrechte) und des rein kantonalen oder kommunalen Rechts nur nach, falls eine solche Rüge in der Beschwerde überhaupt vorgebracht und ausreichend begründet worden ist (Art. 106 Abs. 2 BGG; qualifizierte Rüge- und Begründungsobliegenheit; BGE 145 II 32 E. 5.1 S. 41).

1.4. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG; BGE 144 V 173 E. 1.2 S. 175).

2.

2.1. Wie die Vorinstanz verbindlich (vorne E. 1.4) feststellt, war das streitbetroffene, rund 72 Aren messende Grundstück in der Steuerperiode 2011, in welcher es zum Verkauf kam, raumplanungsrechtlich der Bauzone zugehörig. Es befanden sich darauf keinerlei Bauten, namentlich auch keine landwirtschaftlichen Gebäude und Anlagen (Sachverhalt, lit. B).

2.2.

2.2.1. Vor dem Hintergrund dieser Feststellungen, die insoweit nicht bestritten und daher für das Bundesgericht verbindlich sind (Art. 105 Abs. 1 BGG; vorne E. 1.4), hatte die Vorinstanz bundesrechtskonform davon auszugehen, dass das streitbetroffene Grundstück im Zeitpunkt der Veräusserung keinen bodenrechtlichen Schutz (mehr) genossen habe (Art. 2 Abs. 2 lit. a des Bundesgesetzes vom 4. Oktober 1991 über das bäuerliche Bodenrecht [BGBB; SR 211.412.11] e contrario). Dies ist auch deshalb nicht zu beanstanden, als der Steuerpflichtige nicht vorbringt, die Parzelle habe "angemessenen Umschwung" eines Grundstückes mit landwirtschaftlichen Gebäuden und Anlagen gebildet, was zur Anwendung von Art. 2 Abs. 2 lit. a BGBB hätte führen können (Urteile 2C 317/2018 vom 14. Februar 2020 E. 2.2; 2C 11/2020 vom 23. Januar 2020 E. 3.1). Vielmehr handelte es sich um eine reine Baulandparzelle. Ob das Grundstück der Ertragswertbesteuerung unterstellt gewesen sei, wie der Steuerpflichtige vorbringt, was vorinstanzlich aber nicht festgestellt ist, ist in diesem Zusammenhang von keiner Bedeutung (Urteil 2C 1094/2018 vom 9. Dezember 2019 E. 2).

2.2.2. Der Steuerpflichtige scheint geltend machen zu wollen, dass das Grundstück zunächst vom (landwirtschaftlichen) Geschäftsvermögen in sein Privatvermögen und von dort in das (nicht landwirtschaftliche) Geschäftsvermögen übergegangen sei, weshalb aus diesem Grund der Wertzuwachsgewinn mit der Grundstückgewinnsteuer zu erfassen sei. Er knüpft hierzu an das Urteil 2C 708/2010 vom 28. Januar 2011, wo festgehalten worden war, die Überführung von Grundstücken aus dem (landwirtschaftlichen) Geschäftsvermögen in das (nicht landwirtschaftliche) Geschäftsvermögen derselben Person lasse sich nicht ohne steuersystematische Realisation bewerkstelligen, weil der Wertzuwachsgewinn im ersten Fall der Grundstückgewinnsteuer und im zweiten der Einkommenssteuer unterliege. Folglich sei "für eine logische Sekunde" von einer Privatentnahme mit unmittelbarer Privateinlage auszugehen.

2.2.3. Entscheidende Bedeutung kommt damit der Privatentnahme zu. Diese bildet eine rechtserhebliche Tatsache und beruht auf einer Willensbildung der steuerpflichtigen Person (subjektives Element). Deren Wille muss in Form einer - ausdrücklichen oder zumindest konkludenten - Willensäusserung zum Ausdruck kommen (objektives Element). Zu verlangen ist hierfür, dass die Überführung einerseits handelsrechtlich verbucht und anderseits für die Veranlagungsbehörde erkennbar geworden ist, indem die steuerpflichtige Person ihr gegenüber den eindeutigen Willen bekundet, dass und ab wann der Vermögenswert vom Geschäfts- ins Privatvermögen übergegangen sei (zum insofern gleichartigen Recht der direkten Bundessteuer: YVES NOËL, in: Yves Noël/Florence Aubry Girardin [Hrsg.], Commentaire Romand, LIFD, 2. Aufl. 2017, N. 78 zu Art. 18 DBG). Verbuchung und Bekanntgabe der Privatentnahme vermögen für sich allein aber nichts daran zu ändern, dass für die Zugehörigkeit zum Privat- oder Geschäftsvermögen entscheidend ist, welche technisch-wirtschaftliche Funktion der betreffende Vermögenswert erfüllt (Art. 18 Abs. 2 Satz 3 DBG bzw. Art. 8 Abs. 1 StHG; BGE 134 V 250 E. 4.2 S. 254; 133 II 420 E. 3.2 S. 422; 120 Ia 349 E. 4c/aa S. 354 f.). Mit andern
Worten gilt, dass auch eine Baulandparzelle als Alternativgut dem Geschäftsvermögen angehört, soweit und solange sie ganz oder zumindest vorwiegend der selbständigen Erwerbstätigkeit dient (Präponderanzmethode; BGE 140 V 241 E. 4.2 S. 245 zu Art. 9 AHVG; 133 II 420 E. 3.3 S. 422 f.; Urteil 2C 317/2018 vom 14. Februar 2020 E. 2.3.4).

2.2.4. Der Steuerpflichtige hat keine Privatentnahme verbucht, ebenso wenig eine unmittelbar daran anschliessende Privateinlage. Die blosse Einzonung und Erschliessung vermochte an der bisherigen Massenzugehörigkeit, entgegen seiner Sichtweise, nichts zu ändern. Die Begründung des Steuerpflichtigen erschöpft sich im Wesentlichen darin, dass gewissermassen von Gesetzes wegen (bzw. kraft früherer bundesgerichtlicher Rechtsprechung) eine Privatentnahme und eine Privateinlage (im Sinne des zweistufigen Modells) vorgelegen habe. Dies findet im Bundesrecht freilich keine Grundlage. Gegenteils hat das Bundesgericht in der jüngsten Vergangenheit festgehalten, dass eine Baulandparzelle, die keinerlei bodenrechtlichen Schutz mehr geniesst, unmittelbar vom (landwirtschaftlichen) Geschäftsvermögen des Veräusserers in das Privatvermögen (des nicht selbständig erwerbstätigen) Erwerbers bzw. in dessen Geschäftsvermögen übergehe (Urteile 2C 317/2018 vom 14. Februar 2020 E. 2.3.3; 2C 993/2017 vom 5. Oktober 2018 E. 3.2, in: StE 2019 B 23.47.2 Nr. 20, StR 74/2019 S. 38). Von keiner Bedeutung ist dabei, ob der bodenrechtliche Schutz noch besteht oder entfallen ist. Ein landwirtschaftlich genutztes Grundstück gehört so oder anders dem
Geschäftsvermögen der selbständig erwerbenden Person an. Der bodenrechtliche Schutz entscheidet lediglich darüber, auf welche Weise der Wertzuwachsgewinn zu erfassen ist.

2.3. Der Steuerpflichtige hat in der Steuerperiode 2011 in seinen Büchern zulasten des realisierten Veräusserungsgewinns eine Ersatzbeschaffungsrückstellung gebildet, die das örtliche Steueramt von Amtes wegen auf Fr. 1'316'608.70 erhöhte. Damit war der Veräusserungsgewinn vollumfänglich zurückgestellt, weshalb es insofern in der Steuerperiode 2011 zu keiner Besteuerung kam. Alsdann beanspruchte der Steuerpflichtige, wie die Vorinstanz weiter feststellt, die Ersatzbeschaffungsrückstellung im Umfang von (lediglich) Fr. 120'918.55. Davon brachte das Gemeindesteueramt die Rückstellung für den AHV-Beitrag von 9,7 Prozent in Abzug, sodass sich per saldoeine Aufrechnung von Fr. 1'079'708.21 ergab (Sachverhalt, lit. B). Dieses Vorgehen findet seine gesetzliche Grundlage in Art. 8 Abs. 4 StHG, den der kantonale Gesetzgeber in § 37 Abs. 2 des Steuergesetzes (des Kantons Aargau) vom 15. Dezember 1998 (StG/AG; SAR 651.100) näher umschrieben hat. Es verletzt kein Bundesrecht, dass die Veranlagungsbehörde nach drei Jahren zur Abrechnung schritt, zumal die Dreijahresfrist auch aus dem Kaufvertrag vom 20. März 2001 hervorgeht (Sachverhalt, lit. A).

2.4. Das Bundesgericht qualifiziert die Erfüllung von Gewinnanteilsansprüchen der Miterben, die auf Art. 28 ff . BGBB beruhen, als Tilgung privater Schulden. Entsprechend kann nicht von einem geschäftsmässig begründeten Aufwand gesprochen werden. Ob der Anspruch gesetzlicher oder vertraglicher Natur ist, spielt keine Rolle: So oder anders soll mit dem Gewinnanteilsrecht ein Ausgleich unter den Berechtigten herbeigeführt werden. Im Fall von Art. 28 ff . BGBB beruht dieser darauf, dass das landwirtschaftliche Gewerbe dem selbstbewirtschaftenden Erben zum Ertragswert an den Erbteil angerechnet wird (Art. 17 Abs. 1 BGBB). Im vertraglichen Bereich kann die Gewinnbeteiligung andere Gründe haben, was aber am Charakter (Ausgleich) nichts ändert (zuletzt: Urteil 2C 11/2020 vom 23. Januar 2020 E. 3.2.3 und 3.2.4 mit Hinweisen auf die Doktrin). Wer eine derartige Gewinnbeteiligung vornimmt, tätigt im entsprechenden Umfang (hier: Fr. 627'363.--; Sachverhalt, lit. B) eine steuerneutrale Privatentnahme aus dem Geschäftsvermögen, mit deren Hilfe er anschliessend im Privatvermögen eine ebenso steuerneutrale Schuldentilgung vornimmt (Urteil 2C 11/2020 vom 23. Januar 2020 E. 3.2.5). Die vorinstanzliche Auslegung und Anwendung des massgebenden Rechts
erfolgte auch unter diesem Gesichtspunkt bundesrechtskonform.

2.5. Die Beschwerde erweist sich damit als unbegründet. Sie ist abzuweisen.

3.
Nach dem Unterliegerprinzip sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens der unterliegenden Partei aufzuerlegen (Art. 65 und Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BGG, hier also dem Steuerpflichtigen. Dem Kanton Aargau, der in seinem amtlichen Wirkungskreis obsiegt, ist keine Parteientschädigung zuzusprechen (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 6'500.-- werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Aargau, 2. Kammer, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 13. März 2020

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Kocher

SR 211.412.11 Legge federale del 4 ottobre 1991 sul diritto fondiario rurale (LDFR) LDFR Art. 41 Diritto all'utile e diritto di ricupera convenzionali - 1 Le parti possono convenire che l'alienante di un'azienda agricola o di un fondo agricolo ha diritto all'utile in caso di rialienazione. Tale diritto è retto dalle disposizioni sul diritto dei coeredi all'utile, salvo convenzione contraria.
¹	Le parti possono convenire che l'alienante di un'azienda agricola o di un fondo agricolo ha diritto all'utile in caso di rialienazione. Tale diritto è retto dalle disposizioni sul diritto dei coeredi all'utile, salvo convenzione contraria.
²	Se un'azienda agricola o un fondo agricolo è alienato a un prezzo inferiore al valore venale senza che un diritto all'utile sia stato convenuto, rimangono salve, a tutela degli eredi, le disposizioni sulla collazione e sulla riduzione (art. 626-632 e art. 522-533 CC26). Le azioni di collazione e riduzione non si prescrivono fintanto che l'utile non è esigibile (art. 30).
³	L'alienante può convenire con l'acquirente un diritto di ricupera nel caso questi cessi la coltivazione diretta. Se l'alienante muore e l'acquirente cessa la coltivazione diretta, ognuno degli eredi che intende riprendere la coltivazione diretta e ne sembra idoneo può fare valere individualmente il diritto di ricupera.

SR 211.412.11 Legge federale del 4 ottobre 1991 sul diritto fondiario rurale (LDFR) LDFR Art. 28 Principio - 1 Se, nella divisione della successione, un'azienda agricola o un fondo agricolo è attribuito a un erede a un valore d'imputazione inferiore al valore venale, ogni coerede ha diritto, in caso d'alienazione, a una parte dell'utile corrispondente alla sua quota ereditaria.
¹	Se, nella divisione della successione, un'azienda agricola o un fondo agricolo è attribuito a un erede a un valore d'imputazione inferiore al valore venale, ogni coerede ha diritto, in caso d'alienazione, a una parte dell'utile corrispondente alla sua quota ereditaria.
²	Ogni coerede può far valere individualmente il proprio diritto. Tale diritto è trasmissibile per successione e cedibile.
³	Il diritto esiste soltanto se l'erede aliena l'azienda o il fondo agricolo entro i 25 anni successivi all'acquisto.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 86 Autorità inferiori in generale - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Tribunale amministrativo federale;
^b	del Tribunale penale federale;
^c	dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^d	delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
²	I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
³	Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 100 Ricorso contro decisioni - 1 Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
¹	Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
²	Il termine è di dieci giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento;
^b	nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
^c	in materia di ritorno di un minore secondo la Convenzione europea del 20 maggio 198090 sul riconoscimento e l'esecuzione delle decisioni in materia di affidamento di minori e sul ristabilimento dell'affidamento oppure secondo la Convenzione del 25 ottobre 198091 sugli aspetti civili del rapimento internazionale di minori;
^d	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195493 sui brevetti.
³	Il termine è di cinque giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento pronunciate nell'ambito dell'esecuzione cambiaria;
^b	dei Governi cantonali su ricorsi concernenti votazioni federali.
⁴	Il termine è di tre giorni per i ricorsi contro le decisioni dei Governi cantonali su ricorsi concernenti le elezioni al Consiglio nazionale.
⁵	Per i ricorsi concernenti conflitti di competenza tra due Cantoni, il termine decorre al più tardi dal giorno in cui in ciascun Cantone sono state pronunciate decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
⁶	...94
⁷	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 73 Ricorsi - 1 Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005257 sul Tribunale federale.258
¹	Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005257 sul Tribunale federale.258
²	Legittimati a ricorrere sono il contribuente, l'autorità competente secondo il diritto cantonale e l'Amministrazione federale delle contribuzioni.
³	...259

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
^a	del diritto federale;
^b	del diritto internazionale;
^c	dei diritti costituzionali cantonali;
^d	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
^e	del diritto intercantonale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 105 Fatti determinanti - 1 Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
¹	Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
²	Può rettificare o completare d'ufficio l'accertamento dei fatti dell'autorità inferiore se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95.
³	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, il Tribunale federale non è vincolato dall'accertamento dei fatti operato dall'autorità inferiore.96

SR 211.412.11 Legge federale del 4 ottobre 1991 sul diritto fondiario rurale (LDFR) LDFR Art. 2 Campo d'applicazione generale - 1 La presente legge si applica ai fondi agricoli isolati o facenti parte di un'azienda agricola:
¹	La presente legge si applica ai fondi agricoli isolati o facenti parte di un'azienda agricola:
^a	ubicati fuori di una zona edificabile secondo l'articolo 15 della legge del 22 giugno 19794 sulla pianificazione del territorio; e
^b	di cui sia lecita un'utilizzazione agricola.5
²	La presente legge si applica inoltre:
^a	ai fondi e parti di fondi comprendenti edifici e impianti agricoli, inclusa un'adeguata area circostante, ubicati in una zona edificabile e facenti parte di un'azienda agricola;
^b	alle selve facenti parte di un'azienda agricola;
^c	ai fondi ubicati in parte in una zona edificabile, fintanto che non sono suddivisi secondo le zone di utilizzazione;
^d	ai fondi con utilizzazione mista, non suddivisi in una parte agricola e in una parte non agricola.
³	La presente legge non si applica ai fondi di meno di 15 are se si tratta di vigne e di meno di 25 are se si tratta di altri terreni, non facenti parte di un'azienda agricola.6
⁴	In deroga al capoverso 3, la presente legge si applica ai piccoli fondi situati nel perimetro di una ricomposizione particellare, dal momento della costituzione del consorzio e della presa di decisione fino all'iscrizione nel registro fondiario dei nuovi diritti di proprietà.7

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 18 Principio - 1 Sono imponibili tutti i proventi dall'esercizio di un'impresa, commerciale, industriale, artigianale, agricola o forestale, da una libera professione e da ogni altra attività lucrativa indipendente.
¹	Sono imponibili tutti i proventi dall'esercizio di un'impresa, commerciale, industriale, artigianale, agricola o forestale, da una libera professione e da ogni altra attività lucrativa indipendente.
²	Fanno parte dei proventi da attività indipendente anche tutti gli utili in capitale conseguiti mediante alienazione, realizzazione o rivalutazione contabile di elementi della sostanza commerciale. Il trasferimento di questi elementi nella sostanza privata o in imprese o stabilimenti d'impresa siti all'estero è equiparato all'alienazione. La sostanza commerciale comprende tutti i valori patrimoniali che servono integralmente o in modo preponderante all'attività lucrativa indipendente; lo stesso dicasi delle partecipazioni di almeno il 20 per cento al capitale azionario o al capitale sociale di una società di capitali o di una società cooperativa, purché il proprietario le dichiari come sostanza commerciale al momento del loro acquisto. Rimane salvo l'articolo 18b.30
³	L'articolo 58 s'applica per analogia ai contribuenti che tengono una contabilità in buona e debita forma.
⁴	Gli utili conseguiti con l'alienazione di fondi agricoli e silvicoli rientrano nel reddito imponibile sino a concorrenza delle spese d'investimento.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 8 Attività lucrativa indipendente - 1 Sono pure proventi imponibili da attività lucrativa indipendente tutti gli utili in capitale conseguiti mediante alienazione, realizzazione, rivalutazione contabile o mediante trasferimento nella sostanza privata o in imprese o stabilimenti d'impresa situati all'estero di elementi della sostanza commerciale; sono esclusi gli utili risultanti dall'alienazione di fondi agricoli o silvicoli, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento. Rimane salvo l'articolo 12 capoverso 4.
¹	Sono pure proventi imponibili da attività lucrativa indipendente tutti gli utili in capitale conseguiti mediante alienazione, realizzazione, rivalutazione contabile o mediante trasferimento nella sostanza privata o in imprese o stabilimenti d'impresa situati all'estero di elementi della sostanza commerciale; sono esclusi gli utili risultanti dall'alienazione di fondi agricoli o silvicoli, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento. Rimane salvo l'articolo 12 capoverso 4.
²	La sostanza commerciale comprende tutti i valori patrimoniali che servono integralmente o in modo preponderante all'attività lucrativa indipendente; lo stesso dicasi delle partecipazioni di almeno il 20 per cento al capitale azionario o al capitale sociale di una società di capitali o di una società cooperativa, purché il proprietario le dichiari come sostanza commerciale al momento del loro acquisto.44
^2bis	Se un immobile dell'attivo immobilizzato è trasferito dalla sostanza commerciale nella sostanza privata, il contribuente può chiedere che al momento del trasferimento sia imposta la sola differenza tra i costi d'investimento e il valore determinante ai fini dell'imposta sul reddito. In questo caso, i costi d'investimento sono considerati nuovo valore determinante ai fini dell'imposta sul reddito e l'imposizione delle altre riserve occulte a titolo di reddito da attività indipendente è differita sino all'alienazione dell'immobile.45
^2ter	L'affitto di un'azienda commerciale è considerato trasferimento nella sostanza privata solo su domanda del contribuente.46
^2quater	Se in caso di divisione ereditaria l'azienda commerciale non è proseguita da tutti gli eredi, su domanda degli eredi che riprendono l'azienda l'imposizione delle riserve occulte è differita sino al momento della loro realizzazione, purché la ripresa avvenga ai valori fino a quel momento determinanti ai fini dell'imposta sul reddito.47
^2quinquies	I dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro provenienti da azioni, quote in società a garanzia limitata o in società cooperative e buoni di partecipazione, nonché gli utili conseguiti con l'alienazione di tali diritti di partecipazione sono imponibili in ragione del 50 per cento, dopo deduzione degli oneri imputabili, se questi diritti di partecipazione rappresentano almeno il 10 per cento del capitale azionario o sociale di una società di capitali o di una società cooperativa. I Cantoni possono prevedere un'imposizione superiore. L'imposizione parziale degli utili conseguiti con l'alienazione è concessa soltanto se i diritti di partecipazione alienati erano, per almeno un anno, di proprietà del contribuente o dell'impresa di persone.48
³	Le riserve occulte di un'impresa di persone (impresa individuale, società di persone) non sono imponibili nell'ambito di ristrutturazioni, in particolare in caso di fusione, di scissione o di trasformazione, nella misura in cui l'impresa rimanga assoggettata all'imposta in Svizzera e gli elementi fino ad allora determinanti per l'imposta sul reddito vengano ripresi:49
^a	in caso di trasferimento di beni a un'altra impresa di persone;
^b	in caso di trasferimento di un esercizio o di un ramo di attività a una persona giuridica;
^c	in caso di scambio di diritti di partecipazione o societari a seguito di ristrutturazioni ai sensi dell'articolo 24 capoverso 3 o di concentrazioni aventi carattere di fusione.50
^3bis	Nell'ambito di una ristrutturazione ai sensi del capoverso 3 lettera b, le riserve occulte trasferite sono imposte a posteriori secondo la procedura di cui all'articolo 53, se nei cinque anni seguenti la ristrutturazione diritti di partecipazione o societari sono alienati a un prezzo superiore al valore fiscalmente determinante del capitale proprio trasferito; la persona giuridica può in tal caso far valere corrispondenti riserve occulte già tassate come utili.51
⁴	In caso di sostituzione di immobilizzi necessari all'azienda, le riserve occulte possono essere trasferite su beni sostitutivi se questi beni sono parimenti necessari all'azienda e sono situati in Svizzera. Rimane salva l'imposizione in caso di sostituzione di immobili con beni mobili.52

SR 831.10 Legge federale del 20 dicembre 1946 sull'assicurazione per la vecchiaia e per i superstiti (LAVS) LAVS Art. 9 2. Nozione e determinazione - 1 Il reddito proveniente da un'attività lucrativa indipendente comprende qualsiasi reddito che non sia mercede per lavoro a dipendenza d'altri.
¹	Il reddito proveniente da un'attività lucrativa indipendente comprende qualsiasi reddito che non sia mercede per lavoro a dipendenza d'altri.
²	Il reddito proveniente da un'attività lucrativa indipendente è stabilito deducendo dal reddito lordo:
^a	le spese generali necessarie per conseguire il reddito lordo;
^b	gli ammortamenti e le riserve di aziende commerciali consentiti dall'uso commerciale e corrispondenti alle svalutazioni subite;
^c	le perdite commerciali subite e allibrate;
^d	le elargizioni fatte dal titolare dell'azienda, nel periodo di computo, a istituzioni previdenziali a favore del proprio personale, purché sia escluso che possano servire ad altro uso, nonché le elargizioni fatte esclusivamente a scopo di utilità pubblica;
^e	i versamenti personali fatti a istituzioni di previdenza, per quanto equivalgano alla quota generalmente assunta dal datore di lavoro;
^f	l'interesse del capitale proprio impegnato nell'azienda; il tasso d'interesse corrisponde al rendimento medio annuo dei prestiti in franchi svizzeri dei debitori svizzeri che non sono enti pubblici.
³	Il reddito proveniente da un'attività lucrativa indipendente e il capitale proprio impegnato nell'azienda sono accertati dalle autorità fiscali cantonali e comunicati alle casse di compensazione.54
⁴	Le casse di compensazione aggiungono al reddito comunicato dalle autorità fiscali le deduzioni ammissibili secondo il diritto fiscale dei contributi di cui all'articolo 8 della presente legge, all'articolo 3 capoverso 1 della legge federale del 19 giugno 195955 sull'assicurazione per l'invalidità (LAI) e all'articolo 27 capoverso 2 della legge del 25 settembre 195256 sulle indennità di perdita di guadagno. A tal fine il reddito comunicato è calcolato al 100 per cento in base ai tassi di contribuzione applicabili.57

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 65 Spese giudiziarie - 1 Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
¹	Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
²	La tassa di giustizia è stabilita in funzione del valore litigioso, dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti.
³	Di regola, il suo importo è di:
^a	200 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	200 a 100 000 franchi nelle altre controversie.
⁴	È di 200 a 1000 franchi, a prescindere dal valore litigioso, nelle controversie:
^a	concernenti prestazioni di assicurazioni sociali;
^b	concernenti discriminazioni fondate sul sesso;
^c	risultanti da un rapporto di lavoro, sempreché il valore litigioso non superi 30 000 franchi;
^d	secondo gli articoli 7 e 8 della legge del 13 dicembre 200223 sui disabili.
⁵	Se motivi particolari lo giustificano, il Tribunale federale può aumentare tali importi, ma al massimo fino al doppio nei casi di cui al capoverso 3 e fino a 10 000 franchi nei casi di cui al capoverso 4.

SR 211.412.11 Legge federale del 4 ottobre 1991 sul diritto fondiario rurale (LDFR) LDFR Art. 17 Imputazione sulla quota ereditaria - 1 L'azienda agricola è imputata per il valore di reddito sulla quota ereditaria dell'erede coltivatore diretto.
¹	L'azienda agricola è imputata per il valore di reddito sulla quota ereditaria dell'erede coltivatore diretto.
²	Le pertinenze sono imputate per il valore d'uso e l'azienda accessoria non agricola per il valore venale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.