7B_720/2023 - 2024-04-11 - Procedura penale - Droit pénal administratif; levée de scellés, droit d'être entendu, etc.

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

7B 720/2023

Arrêt du 11 avril 2024

IIe Cour de droit pénal

Composition
MM. les Juges fédéraux Abrecht, Président,
Kölz et Hofmann,
Greffière : Mme Rubin.

Participants à la procédure
A.________ SA,
représentée par Maîtres Xavier Oberson et Alexandre Faltin, avocats,
recourante,

contre

Administration fédérale des contributions, Eigerstrasse 65, 3003 Berne,
intimée.

Objet
Droit pénal administratif; levée de scellés, droit d'être entendu, etc.,

recours contre la décision partielle de la Cour des plaintes du Tribunal pénal fédéral du 7 septembre 2023 (BE.2021.16b).

Faits :

A.

A.a. Depuis le 30 novembre 2020, l'Administration fédérale des contributions (ci-après: l'AFC) mène une enquête pénale à l'égard d'A.________ SA, B.________ et C.________ en raison de soupçons de graves infractions fiscales au sens des art. 190 ss de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11) en lien avec les art. 176 et 177 LIFD. Il est en substance reproché à A.________ SA d'avoir, pendant les périodes fiscales 2011 à 2019, tenté de soustraire d'importants montants d'impôt sur le bénéfice; quant à B.________ et à C.________, administrateurs de la société pendant les périodes litigieuses susmentionnées, ils auraient participé à ces infractions et se seraient rendus coupables d'usage de faux (art. 186 LIFD). Une procédure pénale administrative a également été ouverte par l'AFC contre les deux derniers nommés pour escroquerie en matière de contributions au sens de l'art. 14 al. 2 de la loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA; RS 313.0) et soustraction d'impôt au sens de l'art. 161 let. a de la loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA; RS 642.21), qu'ils auraient commises dans la gestion d'A.________ SA de 2014 à 2019.

A.b. Dans le cadre de ces procédures pénales administratives, l'AFC a procédé les 23, 24 septembre et 14 octobre 2021 à la perquisition des locaux de la société A.________ SA. Cette dernière s'y est opposée s'agissant de la perquisition d'une partie des documents papier et des documents électroniques, lesquels ont été placés sous scellés (répertoriés sous cotes: EGE 157-220; EGE 674-702; EGE 900-915; EGE 917-920; EGE 926-927; EMO 1-8).
Le 15 novembre 2021, A.________ SA a maintenu son opposition sur l'ensemble des documents saisis.

A.c. Par demande du 29 novembre 2021, l'AFC a sollicité la levée des scellés auprès de la Cour des plaintes du Tribunal pénal fédéral (ci-après: la cour des plaintes ou l'autorité précédente).
A.________ SA a fait parvenir sa réponse le 20 janvier 2022, en demandant que les annexes produites à cet appui ne soient pas transmises à l'AFC. Elle a en substance réclamé l'accès complet à l'ensemble de la documentation physique et informatique placée sous scellés, un nouveau délai pour déposer ses observations complémentaires et compléter sa liste de mots-clés, la nomination d'un expert pour procéder au tri des documents informatiques selon la liste des mots-clés complétée et le caviardage des noms de tiers - en particulier de ses clients - selon la liste qu'elle produirait à l'issue de la consultation des documents sous scellés. A titre subsidiaire, elle a conclu au rejet de la demande de levée de scellés, à la restitution des pièces ainsi qu'à la destruction définitive de toute copie éventuelle ou de notes prises par l'AFC à leur sujet.
Refusant la demande - réitérée le 3 février 2022 - d'A.________ SA visant à ce que les annexes produites à l'appui de sa réponse ne soient pas transmises à l'AFC, la cour des plaintes lui a retourné ces pièces en date des 26 janvier et 10 février 2022.
Sur requête de la cour des plaintes, l'AFC lui a transmis les pièces sous scellés en dates des 15 et 24 mars 2022.
Par ordonnance du 6 avril 2022, le Juge rapporteur de la cour des plaintes a en substance rejeté la demande d'A.________ SA visant à consulter les documents papier mis sous scellés, exception faite des pièces sous cotes EGE 157-161 et EMO 1 dont le tri a été ordonné. Un ultime délai à été imparti à la société pour se déterminer sur la demande de levée de scellés.
A.________ SA a produit ses observations en date du 8 avril 2022 ainsi qu'un complément le 25 avril 2022, qui ont été transmis à l'AFC pour information. En substance, elle s'est plainte que son droit d'être entendue avait été restreint de manière indue par l'impossibilité d'accéder aux pièces sous scellés et a fait valoir que d'autres papiers que ceux répertoriés sous cotes EGE 157-161 et EMO 1 devaient faire l'objet d'un tri. Le 18 juillet 2023, l'AFC a requis de la cour des plaintes qu'elle rende une décision partielle relative à la question de la levée des scellés sur les documents papiers, indépendamment de la décision à intervenir sur la levée des scellés sur les données électroniques, dont la procédure de tri suivait son cours.
A.________ SA s'est opposée à cette demande.

B.
Par décision partielle du 7 septembre 2023, la cour des plaintes a admis la demande de levée des scellés portant sur les pièces en format papier, soit celles répertoriées sous les cotes EGE 162-195, 197-220, 674, 677, 678, 682, 692, 693, 696, 698 et 701 ainsi que EMO 2-8 (ch. 1 du dispositif en lien avec le consid. 3.1) et a ordonné la transmission de ces pièces à l'AFC dès l'entrée en force de sa décision (ch. 2 du dispositif en lien avec le consid. 3.1). Pour le surplus, elle a dit que la demande de levée de scellés portant sur les pièces en format papier répertoriées sous les cotes EGE 196, 675, 676, 679-681, 683-691, 694, 695, 697, 699, 700 et 702 feraient l'objet d'une décision séparée, tout comme celles répertoriées sous cotes EGE 157-161 et EMO 1 (ch. 3 du dispositif en lien avec le consid. 3.2).

C.
Par acte du 10 octobre 2023, A.________ SA interjette un recours en matière pénale au Tribunal fédéral contre la décision du 7 septembre 2023, en concluant principalement à sa réforme dans le sens du rejet de la demande de levée des scellés et de la restitution des documents litigieux. A titre subsidiaire, elle conclut à l'annulation de la décision et au renvoi de la cause à la cour des plaintes pour complément, tri judiciaire et caviardage des documents mis sous scellés, ceci après lui avoir permis de les consulter et de compléter son opposition, puis pour nouvelle décision dans le sens des considérants à intervenir.
A.________ SA requiert par ailleurs l'octroi de l'effet suspensif au recours, requête qui a été admise par ordonnance du Président de la IIe Cour de droit pénal du Tribunal fédéral du 27 octobre 2023.
Invités à se déterminer, la cour des plaintes y a renoncé, tandis que l'AFC a conclu au rejet du recours. Dans ses déterminations du 17 novembre 2023, la recourante a persisté intégralement dans les développements et conclusions de son recours.

Considérant en droit :

1.

1.1. Le recours est dirigé contre une décision partielle de la cour des plaintes relative à des scellés apposés sur des pièces saisies lors d'une perquisition au sens de l'art. 50 DPA. Le prononcé attaqué porte ainsi sur une mesure de contrainte au sens de l'art. 79 LTF et peut donc faire l'objet d'un recours en matière pénale au Tribunal fédéral (ATF 139 IV 246 consid. 1.3; arrêts 1B 432/2021 du 28 février 2022 consid. 1, non publié in ATF 148 IV 221; 1B_ 392/2021 du 4 février 2022 consid. 1.1 et les références citées).
La recourante soulève également des griefs d'ordre procédural contre la procédure devant la cour des plaintes, soit le refus de pouvoir consulter les pièces mises sous scellés. L'ordonnance d'instruction rendue le 6 avril 2022 par le Juge rapporteur de cette autorité peut être contestée dans le cadre de la présente procédure dans la mesure où elle peut avoir une incidence sur la décision matérielle de levée partielle des scellés (cf. art. 93 al. 3 LTF; arrêts 1B 627/2022 du 20 février 2023 consid. 1; 1B 299/2022 du 20 janvier 2023 consid. 1.2).

1.2. La décision entreprise ne met pas un terme à la procédure pénale. Le recours en matière pénale n'est dès lors recevable qu'en présence d'un risque de préjudice irréparable au sens de l'art. 93 al. 1 let. a LTF, l'art. 93 al. 1 let. b LTF n'étant en général pas applicable en matière pénale (ATF 149 IV 205 consid. 1.2; 144 IV 127 consid. 1.3). S'agissant de la condition du risque de préjudice irréparable au sens de l'art. 93 al. 1 let. a LTF, elle est en principe réalisée dans la mesure où le détenteur des éléments sous scellés se prévaut, d'une manière suffisamment motivée, d'une atteinte à un secret protégé, soit notamment le secret professionnel de l'avocat et/ou le secret commercial ou d'affaires (ATF 143 IV 462 consid. 1; arrêt 7B 205/2023 du 31 août 2023 consid. 2.3 et les références citées). Il incombe, d'une manière générale, au recourant d'alléguer les faits qu'il considère comme propres à fonder sa qualité pour recourir et ceux permettant de démontrer l'existence d'un risque de préjudice irréparable lorsque celui-ci n'est pas d'emblée évident (cf. art. 42 al. 2 LTF; ATF 148 IV 155 consid. 1.1; 141 IV 284 consid. 2.3; arrêt 7B 43/2023 du 12 octobre 2023 consid. 1.2.4 et les références citées).
La recourante se prévaut de l'existence d'un secret professionnel de l'avocat sur certains des éléments énumérés au ch. 1 du dispositif en lien avec le consid. 3.1 de la décision attaquée. Dans cette mesure, la décision attaquée est donc susceptible de lui causer un préjudice irréparable. Savoir s'il en va de même du secret d'affaires que la recourante invoque également à l'appui de la recevabilité de son recours peut rester indécis au vu de ce qui suit (cf. consid. 5.4.2 infra).

1.3. Pour le surplus, en tant que prévenue et détentrice des documents saisis, la recourante a un intérêt juridiquement protégé à l'annulation ou à la modification de la décision entreprise qui lève les scellés apposés sur les éléments en format papier (art. 81 al. 1 let. a et b ch. 1 LTF), ce qui en soi exclut les pièces maintenues sous scellés (cf. ch. 3 du dispositif en lien avec le consid. 3.2 de la décision attaquée).
Les autres conditions de recevabilité étant réunies, il y a lieu d'entrer en matière.

2.
Dans le cadre d'un recours en matière pénale, le Tribunal fédéral contrôle uniquement l'application correcte par l'autorité cantonale du droit fédéral en vigueur au moment où celle-ci a statué (ATF 145 IV 137 consid. 2.6 ss; 129 IV 49 consid. 5.3; arrêt 7B 524/2023 du 29 janvier 2024 consid. 2). La décision attaquée ayant été rendue le 7 septembre 2023, il n'y a donc pas lieu en l'espèce de prendre en compte les modifications du Code de procédure pénale - dont les dispositions s'appliquent en principe par analogie lorsque le DPA ne règle pas exhaustivement certaines questions (ATF 148 IV 221 consid. 2.1; 139 IV 246 consid. 1.2; arrêt 1B 279/2021 du 4 février 2022 consid. 3.1 et les références citées) - entrées en vigueur le 1 er janvier 2024 (RO 2023 468; arrêt 7B 524/2023 du 29 janvier 2024 consid. 2).

3.
Dans une première partie intitulée "faits essentiels" de son mémoire de recours, la recourante se contente principalement de présenter une version personnelle des faits de la cause. Ce faisant, elle s'écarte des faits retenus par l'autorité précédente ou les complète, sans démontrer que ceux-ci seraient manifestement inexacts ou incomplets (cf. art. 97 al. 1 LTF). Son exposé est dès lors appellatoire, et, partant, irrecevable (cf. art. 106 al. 2 LTF).

4.

4.1. Dans un premier grief d'ordre formel, la recourante invoque une violation de son droit d'être entendue (art. 29 al. 2 Cst.), sous deux aspects.
Premièrement, la recourante se plaint que la cour des plaintes a refusé de prendre en compte les moyens de preuve qu'elle avait produits pour étayer son opposition. Il s'agit d'une liste de mots-clés relatifs aux secrets professionnels identifiés, d'exemples d'échanges soumis au secret de l'avocat ainsi que d'une liste des contacts non professionnels de l'un de ses employés (annexes 101 à 104, observations du 20 janvier 2022, dossier de la cour des plaintes, act. 8-1.A), pièces auxquelles elle avait expressément demandé que l'AFC n'ait pas accès. Deuxièmement, la recourante reproche à l'autorité précédente de lui avoir refusé la consultation des pièces sous scellés, à tout le moins de celles ayant fait l'objet de la levée de scellés litigieuse.

4.2. Il convient tout d'abord d'examiner le refus par la cour des plaintes d'accepter les moyens de preuve précités.

4.2.1. L'autorité précédente a retourné à la recourante les annexes 101 à 104 en dates des 26 janvier et 10 février 2022, au motif qu'elle prenait connaissance des pièces auxquelles toutes les parties pouvaient avoir accès. Elle a précisé que cette pratique constante valait pour la phase précédant un éventuel tri des pièces, à laquelle toutes les parties prenaient part; ce n'était que lorsqu'un tri était ordonné que l'autorité requérant la levée des scellés pourrait voir sa participation à la procédure restreinte. Cela étant, la cour des plaintes s'est déterminée sur les moyens de preuves fournis par la recourante, considérant que seules les annexes 103 et, pour partie, 104 apparaissaient être des documents sous scellés. Il n'en allait pas de même des autres documents, qui avaient été établis par la recourante quelques jours avant sa réponse du 20 janvier 2022; de la sorte, les raisons pour lesquelles il y aurait lieu de les soustraire à la consultation de l'AFC n'étaient pas visibles. La cour des plaintes a encore relevé que la liste de mots-clés fournie par la recourante serait transmise à l'AFC au plus tard une fois l'éventuelle procédure de tri des données informatiques initiée.

4.2.2. Selon la jurisprudence du Tribunal fédéral relative à l'art. 248 CPP, qui s'applique par analogie aux levées de scellés selon l'art. 50 al. 3 DPA (cf. ATF 148 IV 221 consid. 2.1; 139 IV 246 consid. 1.2 et consid. 3.1; arrêt 2C 295/2021 du 1 er décembre 2021 consid. 4.2.3), le tribunal chargé de lever les scellés doit examiner si des intérêts secrets dignes de protection ou d'autres obstacles légaux à la levée des scellés s'opposent à une perquisition et doit procéder lui-même au tri des documents (art. 248 al. 2 -4 CPP; cf. ATF 148 IV 221 consid. 2.1; 144 IV 74 consid. 2.2; 142 IV 372 consid. 3.1).
La procédure de scellés tend avant tout à soustraire des données potentiellement protégées par un secret de la connaissance des autorités pénales (ATF 148 IV 221 consid. 2.1; 142 IV 372 consid. 3.1; arrêt 1B 635/2022 du 15 juin 2023 consid. 3.4 et les références citées). Ainsi, l'autorité chargée de statuer doit prendre les précautions nécessaires pour éviter que des tierces personnes, notamment des membres des autorités d'enquête et d'instruction, puissent procéder à l'examen des données mises sous scellés sans autorisation ou de manière anticipée (cf. ATF 142 IV 372 consid. 3.1; arrêts 1B 286/2022 du 12 septembre 2022 consid. 2.2; 1B 70/2022 du 16 août 2022 consid. 2.2).

4.2.3. En l'occurrence, c'est à juste titre que l'autorité précédente part du principe que la décision de levée des scellés doit se fonder sur des documents auxquels les parties à la procédure - donc également l'autorité d'instruction - ont pu avoir accès de manière égale (cf. ATF 143 IV 462 consid. 1; arrêt 2C 295/2021 du 1 er décembre 2021 consid. 4.2.4). Toutefois, l'art. 25 al. 3 DPA lui permet de prendre connaissance d'un moyen de preuve à l'exclusion de l'autorité requérante - soit de l'AFC en l'espèce - si cela est nécessaire pour sauvegarder des intérêts publics ou privés essentiels (cf. arrêt 2C 295/2021 du 1 er décembre 2021 consid. 4.2.4). Comme cela a été rappelé ci-avant, l'autorité d'instruction ne saurait quoi qu'il en soit prendre connaissance des données sous scellés avant la décision judiciaire de levée des scellés, alors que le détenteur de ces données peut et doit justement collaborer, à savoir argumenter sur le contenu de celles-ci pour justifier un obstacle à la levée des scellés (cf. ATF 143 IV 462 consid. 2.3; arrêt 7B 524/2023 du 29 janvier 2024 consid. 3.2.3 et la référence citée). Dans cette mesure, il est inhérent à la procédure de levée des scellés que le tribunal chargé de statuer fonde sa décision
sur des documents auxquels l'autorité d'instruction n'a pas accès (cf. arrêt 2C 295/2021 du 1 er décembre 2021 consid. 4.2.4 et les références citées). Tel est en particulier le cas des pièces placées sous scellés, respectivement en conséquence des observations et/ou annexes y faisant référence, qui le cas échéant ne doivent pas être transmises aux autorités de poursuite pénale (cf. ATF 142 IV 372 consid. 3.2.1; arrêts 1B 428/2020 du 3 février 2021 consid. 2.1; 1B 525/2020 du 20 janvier 2021 consid. 2.2; 1B 268/2019 du 25 novembre 2019 consid. 4).
Parmi les annexes que la recourante a produites se trouvaient une liste contenant les noms et les adresses de messagerie électronique des avocats consultés entre 2011 et 2019, des exemples d'échanges soumis au secret professionnel de l'avocat, ainsi qu'une liste des contacts non professionnels et des exemples de courriels relevant de la sphère intime de l'un de ses employés. Ces documents ont été fournis par la recourante dans le cadre de son obligation de collaborer, en vue de justifier les obstacles à la levée des scellés. En outre, étant donné qu'ils faisaient clairement référence au contenu des pièces sous scellés, voire consistaient en de telles pièces, l'AFC n'était pas autorisée à les consulter avant la décision de levée de scellés. Partant, les arguments avancés par la cour des plaintes pour refuser ces annexes ne sont pas convaincants. Elle aurait dû les admettre.

4.2.4. Cela étant, le droit d'être entendu n'est pas une fin en soi. Il constitue un moyen d'éviter qu'une procédure judiciaire débouche sur un jugement vicié en raison de la violation du droit des parties de participer à la procédure, notamment à l'administration des preuves. Lorsqu'on ne voit pas quelle influence la violation du droit d'être entendu a pu avoir sur la procédure, il n'y a pas lieu d'annuler la décision attaquée (ATF 143 IV 380 consid. 1.4.1; arrêt 7B 1011/2023 du 11 janvier 2024 consid. 3.2 et les arrêts cités).
En l'occurrence, la recourante n'allègue pas - et on ne voit pas - en quoi la violation de son droit d'être entendue a pu avoir une influence sur la procédure s'agissant des pièces énumérées au ch. 1 du dispositif en lien avec le consid. 3.1 de la décision attaquée, les seules à ne pas être maintenues sous scellés.
D'une part, les annexes 102 et 103 visaient à établir l'existence d'un secret d'avocat sur certaines des pièces mises sous scellés. Or les scellés ont été maintenus sur les pièces que la recourante a expressément désignées devant la cour des plaintes comme pouvant être couvertes par un secret professionnel de l'avocat. Se fondant sur la terminologie employée par l'AFC dans ses inventaires, la recourante a en effet précisé quels documents étaient susceptibles de renfermer un tel secret, lesquels ont tous sans exception été admis au tri par la cour des plaintes (cf. consid. 2.2 et 3.2 de la décision attaquée). Il s'agissait de ceux désignés par l'AFC par les mots "litige" et "Me D.________" (EGE 196, 694, 695, 697 et 700), ainsi que ceux qui portaient sur la correspondance et les notes échangées avec l'avocate précitée (EGE 689-691, 699 et 702). Tout au plus, les annexes litigieuses pourraient viser à établir un éventuel secret d'avocat sur les pièces EGE 208 à 210, qui, selon la recourante, devraient être maintenues sous scellés en raison d'un tel secret. La recourante n'allègue toutefois pas, ni a fortiori ne démontre, que les moyens de preuve refusés par la cour des plaintes auraient un quelconque rapport avec ces pièces. Rien ne
permet non plus de l'établir, étant donné que la recourante n'a pas fait la moindre mention de ces pièces devant la cour des plaintes; elle n'a pas non plus indiqué devant cette autorité que le libellé "E.________" pourrait signifier la présence d'un tel secret. En d'autres termes, elle ne s'est jamais prévalue auparavant d'un quelconque secret à leur égard ni n'a requis leur maintien sous scellés devant l'autorité précédente. L'énoncé utilisé pour désigner ces pièces ou toute autre référence similaire ne ressort en outre pas des mots-clés ni des autres documents que la cour des plaintes a refusés. Partant, il s'avère que les annexes proposées n'étaient pas propres à étayer un éventuel secret professionnel sur les pièces EGE 208 à 210, ni par ailleurs sur les autres scellés litigieux au sujet desquels la recourante n'évoque pas la présence d'un tel secret (ch. 1 en lien avec le consid. 3.1 de la décision attaquée).
D'autre part, les annexes 101 et 104 refusées par la cour des plaintes ont trait à des documents portant sur la sphère privée de l'employé de la recourante, qui se trouvent encore sous scellés (ch. 3 en lien avec le consid. 3.2 de la décision attaquée). Ils ne font ainsi pas l'objet du présent litige (cf. consid. 1.2 supra), étant rappelé que les données informatiques récoltées par l'AFC font l'objet d'un tri. En tout état de cause, la recourante ne s'est pas prévalue dans ses déterminations du 25 avril 2022 devant l'autorité précédente, pas plus que devant le Tribunal fédéral, de l'intérêt privé de ses employés, respectivement de leur sphère intime, pour faire opposition à la levée des scellés.
Dans ces conditions, les annexes que la cour des plaintes aurait dû tenir pour recevables portent sur des éléments non pertinents pour le sort du présent litige et/ou qui n'auraient pas permis de conduire la cour des plaintes à maintenir les scellés sur les pièces litigieuses. Par conséquent, un renvoi de la cause serait une vaine formalité et conduirait à prolonger inutilement la procédure. Il n'y a dès lors pas lieu de l'ordonner.

4.3. Il convient encore d'examiner si la cour des plaintes aurait dû autoriser la recourante à consulter les papiers placés sous scellés.

4.3.1. Le Juge rapporteur de la cour des plaintes a rejeté, par ordonnance du 6 avril 2022, les demandes de la recourante visant la consultation des pièces en format papier mises sous scellés. Il a en substance considéré que la recourante, détentrice de ces documents, était supposée en connaître le contenu et qu'elle avait été en mesure de se prononcer à leur sujet avant la perquisition ainsi que de satisfaire à son obligation de collaborer. Les perquisitions avaient en effet été opérées en présence notamment de ses conseils, qui avaient requis immédiatement la mise sous scellés. De plus, des inventaires précis de ces pièces avaient été dressés par l'AFC et contresignés par la recourante, sans réserve quant à leur qualité ou leur précision; quand bien même les documents papier représentaient un certain volume, leur inventaire était suffisamment détaillé.

4.3.2. Il convient de rappeler que le détenteur ou l'ayant droit qui a requis l'apposition des scellés ne dispose pas d'un droit inconditionnel à pouvoir consulter les pièces sous scellés (arrêts 7B 872/2023 du 8 février 2024 consid. 2.3.3; 1B 399/2022 du 22 février 2023 consid. 4.5; 1B 28/2021 du 4 novembre 2021 consid. 1.6). Il devrait en outre en principe savoir, au moment où il formule sa demande de mise sous scellés, ce qui se trouve dans les documents ou supports en cause (arrêt 7B 872/2023 du 8 février 2024 consid. 2.3.3 et les références citées). S'il ne peut certes pas non plus être fait abstraction du devoir de collaboration accru incombant à l'ayant droit, notamment en cas de saisie importante (cf. ATF 143 IV 462 consid. 2.1; 142 IV 207 consid. 7.1.5 et 11; arrêt 7B 872/2023 du 8 février 2024 consid. 2.3.3 et les références citées), il ne doit pouvoir consulter les pièces sous scellés - afin en particulier de pouvoir indiquer lesquelles sont protégées par le secret invoqué, ainsi que, le cas échéant, leur localisation dans les supports saisis - qu'à titre exceptionnel, soit en présence de circonstances particulières ou d'une motivation spécifique quant à l'existence du secret invoqué. Un tel accès ne saurait tendre à
permettre à l'ayant droit de chercher a posteriori d'éventuels arguments en faveur d'un autre secret ou motif à invoquer que ceux déjà soulevés au moment de la demande de mise sous scellés (arrêts 7B 872/2023 du 8 février 2024 consid. 2.3.3; 1B 399/2022 du 22 février 2023 consid. 4.5; 1B 305/2022 du 2 février 2023 consid. 2.1; 1B 138/2022 du 25 mars 2022 consid. 4.4.1). Ce n'est ainsi que s'il justifie de manière compréhensible pourquoi il ne serait pas du tout en mesure, sans un examen global ultérieur des éléments placés sous scellés, d'étayer suffisamment ses intérêts secrets, déjà rendus plausibles par des indices initiaux, qu'un accès au dossier pourrait s'avérer exceptionnellement nécessaire (cf. arrêts 1B 399/2022 du 22 février 2023 consid. 4.5; 1B 305/2022 du 2 février 2023 consid. 2.1; 1B 28/2021 du 4 novembre 2021 consid. 1.6).

4.3.3. En l'occurrence, la recourante n'avance aucune circonstance qui justifierait de lui octroyer exceptionnellement un accès aux pièces listées au ch. 1 du dispositif en lien avec le consid. 3.1 de la décision attaquée, les seules à pouvoir être examinées ici (cf. consid. 1.2 supra). Elle fait en substance valoir qu'elle n'aurait pas été en mesure de reconstituer les innombrables données saisies et, ce faisant, d'étayer avec précision son objection à la levée des scellés. Elle ne conteste cependant pas que les deux perquisitions dont elle a fait l'objet ont été opérées dans ses locaux et en présence de deux de ses représentants ainsi que de son avocat, soit de personnes habilitées à faire valoir ses droits et, le cas échéant, en mesure de faire appel à ses administrateurs, ce qui n'apparaît pas avoir été le cas. Le fait que ces derniers n'auraient pas été présents n'est ainsi pas pertinent. Quant au volume des papiers mis sous scellés - contenus dans 20 cartons -, il est certes important; il ne permet toutefois pas encore d'exclure la possibilité pour la recourante de respecter son devoir de collaboration accru. Cela vaut d'autant plus que des inventaires détaillés ont été réalisés par l'AFC, contenant notamment les libellés
relatifs aux éléments saisis, la mention du type d'objet dans lequel ils se trouvaient, la période en cause et une brève indication quant à la nature du document en question. La recourante se plaint que ces informations seraient insuffisantes pour lui permettre de motiver, respectivement de compléter son opposition. Elle ne fournit toutefois aucune explication concrète susceptible d'appuyer ses allégations; elle ne précise en particulier pas quels libellés seraient insuffisamment précis pour lui permettre d'étayer des secrets concrets dont elle suspecterait l'existence ni ne prétend avoir développé une telle argumentation devant l'autorité précédente. C'est d'ailleurs en se fondant sur la terminologie employée dans ces inventaires que la recourante a pu se prévaloir, pour bon nombre de documents mis sous scellés, d'un défaut de pertinence, du secret des affaires, du secret d'avocat ainsi que du secret médical, motifs qu'elle a de surcroît dûment étoffés (cf. déterminations de la recourante du 25 avril 2022, dossier de la cour des plaintes, act. 31). Il en découle que même sans disposer de copies de ces pièces et sans en connaître la teneur exacte, la recourante avait une idée assez précise de leur contenu et des secrets qu'elles
étaient susceptibles de contenir. Partant, elle ne saurait reprocher à la cour des plaintes d'avoir considéré qu'elle devait raisonnablement connaître le contenu des papiers litigieux et que les inventaires de l'AFC constituaient un outil adéquat lui permettant de remplir ses obligations en matière de collaboration. En tout état de cause, il lui appartenait de justifier de manière compréhensible pourquoi elle n'était vraisemblablement pas en mesure de décrire d'éventuels secrets dignes de protection sans devoir procéder à un examen global ultérieur des pièces sous scellés, ce qu'elle n'a pas fait.
C'est le lieu de relever que la demande de consultation des pièces sous scellés a été rejetée par une ordonnance incidente, par laquelle le Juge rapporteur avait imparti à la recourante un délai suffisant pour lui permettre de préciser et/ou de compléter ses précédentes observations, même sans lui octroyer l'accès à ces pièces. Dans la décision entreprise, la cour des plaintes n'a par ailleurs pas reproché à la recourante une insuffisance de son devoir de collaboration. Si cette autorité a certes fini par ordonner la levée des scellés sur une partie des documents papier, il ressort de sa motivation que les explications fournies par la recourante au sujet du défaut de pertinence des pièces ne pouvaient pas être suivies, respectivement que celles-là ne rendaient pas vraisemblables l'existence d'un secret d'affaires ni son caractère prépondérant sur l'intérêt à la recherche de la vérité (cf. pp. 9 à 11 de la décision attaquée). C'est partant à tort que la recourante soutient qu'elle aurait été "punie" pour n'avoir pas été en mesure de consulter les pièces sous scellés et, partant, de compléter son opposition.

4.3.4. Compte tenu de l'ensemble des circonstances du cas d'espèce - à savoir que la recourante devait avoir une certaine connaissance du contenu de ces pièces même sans pouvoir les consulter, qu'elle a eu suffisamment l'occasion d'étayer son opposition, qu'elle n'a formulé aucune critique motivée au sujet de la précision des libellés figurant dans les inventaires de l'AFC, lesquels étaient suffisants pour lui permettre de respecter son devoir de collaboration -, la cour des plaintes n'a pas violé le droit d'être entendu de la recourante en lui refusant l'accès aux pièces sous scellés faisant l'objet du litige. Dans cette mesure, le grief doit être rejeté.

5.

5.1. La recourante ne remet pas formellement en cause l'existence de soupçons suffisants de la commission de l'infraction de tentative de soustraction d'impôt sur le bénéfice. Elle se plaint en revanche d'une violation du principe de la proportionnalité de la saisie; vu en particulier son ampleur, l'absence de filtrage - notamment par une liste de mots-clés - et la très longue période sous enquête, cette mesure équivaudrait à une "fishing expedition". De plus, elle soutient qu'un grand nombre de pièces n'auraient aucun lien temporel ni matériel avec les faits sous enquête et seraient, ainsi, dénuées de pertinence. En outre, elle fait valoir que plusieurs pièces sous scellés comprendraient des informations concernant des tiers de nature strictement privée et/ou qui seraient couvertes par le secret d'avocat, le secret des affaires et le secret bancaire.

5.2.

5.2.1. Selon l'art. 46 al. 3 DPA, il est interdit de séquestrer les objets et les documents concernant des contacts entre une personne et son avocat si celui-ci est autorisé à pratiquer la représentation en justice en vertu de la loi fédérale du 23 juin 2000 sur la libre circulation des avocats (LLCA; RS 935.61) et n'a pas le statut de prévenu dans la même affaire. L'art. 50 al. 1 DPA dispose que la perquisition visant des papiers doit être opérée avec les plus grands égards pour les secrets privés (1 re phrase); en particulier, les papiers ne seront examinés que s'ils contiennent apparemment des écrits importants pour l'enquête (2 e phrase). La perquisition doit être opérée de manière à sauvegarder le secret de fonction, ainsi que les secrets confiés aux ecclésiastiques, avocats, notaires, médecins, pharmaciens, sages-femmes et à leurs auxiliaires, en vertu de leur ministère ou de leur profession (art. 50 al. 2 DPA). Avant la perquisition, le détenteur des papiers est, chaque fois que cela est possible, mis en mesure d'en indiquer le contenu; s'il s'oppose à la perquisition, les papiers sont mis sous scellés et déposés en lieu sûr; la Cour des plaintes du Tribunal pénal fédéral statue sur l'admissibilité de la perquisition (cf.
art. 25 al. 1 DPA [art. 50 al. 3 DPA]).
Les mesures de contrainte doivent respecter le principe de la proportionnalité (art. 197 al. 1 let. c et d CPP) et sont appliquées avec une retenue particulière lorsqu'elles portent atteinte aux droits fondamentaux de personnes qui n'ont pas le statut de prévenu (art. 197 al. 2 CPP).

5.2.2. En matière de scellés, l'autorité compétente pour lever cette mesure examine si les documents présentent "apparemment" une pertinence pour l'instruction en cours. Cette question ne peut pas être résolue dans le détail, puisque le contenu même des documents mis sous scellés n'est pas encore connu. L'autorité de levée des scellés doit s'en tenir, à ce stade, au principe de "l'utilité potentielle" (ATF 132 IV 63 consid. 4.3, 4.4 et 4.6; arrêts 7B 524/2023 du 29 janvier 2024 consid. 3.2.2; 7B 205/2023 du 31 août 2023 consid. 5.1.1). Celle-ci doit être vérifiée par rapport à l'ensemble des éléments saisis (arrêts 7B 524/2023 du 29 janvier 2024 consid. 3.2.2; 1B 59/2020 du 19 juin 2020 consid. 4.2 et les arrêts cités). Il n'y a toutefois pas lieu de se montrer trop exigeant quant au lien de connexité avec l'infraction: il suffit que le document ou les données aient un rapport avec celle-ci et présentent une utilité potentielle pour l'enquête en cours (arrêts 7B 524/2023 du 29 janvier 2024 consid. 3.2.2; 1B 279/2021 du 4 février 2022 consid. 3.2.1; 1B 282/2021 du 23 novembre 2021 consid. 4.1). Tant l'autorité requérant la levée des scellés que le détenteur des pièces protégées doivent fournir des explications circonstanciées sur
l'éventuelle pertinence, respectivement le défaut d'utilité des pièces placées sous scellés (ATF 143 IV 462 consid. 2.1; 141 IV 77 consid. 4.3 et 5.6; 138 IV 225 consid. 7.1). Les obligations en matière de motivation du détenteur sont d'autant plus importantes que l'autorité requérante n'a pas accès au contenu des pièces (arrêts 7B 524/2023 du 29 janvier 2024 consid. 3.2.2; 1B 219/2021 du 23 novembre 2021 consid. 2.2.1; 1B 59/2020 du 19 juin 2020 consid. 4.2).

5.2.3. Les exigences en matière de motivation et de collaboration ne sont pas différentes ou moindres en ce qui concerne les intérêts dignes de protection au maintien du secret. Il incombe ainsi à celui qui a requis la mise sous scellés de démontrer, de manière suffisante, l'existence du secret, notamment professionnel, dont il se prévaut (ATF 145 IV 273 consid. 3.2) et/ou l'intérêt privé prépondérant au maintien du secret qu'il invoque (ATF 145 IV 273 consid. 3.3; arrêt 7B 524/2023 du 29 janvier 2024 consid. 3.2.3).
S'agissant en particulier du secret professionnel de l'avocat, l'opposant doit notamment démontrer que le mandataire en cause a été consulté dans le cadre d'une activité typique de cette profession (sur cette notion, voir ATF 147 IV 385 consid. 2.2; 143 IV 462 consid. 2.2; arrêt 1B 509/2022 du 2 mars 2023 consid. 3.1 et les arrêts cités). Quant au secret des affaires ou un secret au sens de l'art. 162 CP, il ne bénéficie pas, en procédure pénale, de la même protection que les secrets professionnels ou de fonction visés par les art. 170 et 171 CPP. Selon l'art. 173 al. 2 1 re phrase CPP, les détenteurs d'autres secrets protégés par la loi sont en effet tenus de déposer. Ils peuvent en être dispensés lorsqu'il apparaît vraisemblable que l'intérêt au maintien du secret l'emporte sur l'intérêt à la manifestation de la vérité (cf. art. 173 al. 2 2 e phrase CPP; ATF 145 IV 273 consid. 3.3). Il en va de même du secret bancaire (ATF 142 IV 207 consid. 10; arrêts 7B 524/2023 du 29 janvier 2024 consid. 3.2.3; 7B 43/2023 du 12 octobre 2023 consid. 1.2.2).

5.3.

5.3.1. S'agissant tout d'abord de la proportionnalité de la mesure effectuée ainsi que l'utilité potentielle des pièces saisies, la cour des plaintes a en substance considéré qu'au vu des procès-verbaux de perquisition, tous les documents en format papier mis sous scellés pouvaient présenter - à ce stade - un intérêt manifeste pour l'enquête menée par l'AFC. Vu la tentative de soustraction d'impôt sur le bénéfice liée à l'exploitation et l'utilisation d'un logiciel par la recourante, les données de cette dernière, dont l'unique activité était liée audit logiciel, étaient en effet susceptibles d'être pertinentes. Elle a de plus indiqué qu'il était inévitable que la perquisition visant des papiers porte également sur des documents et/ou des données qui ne présenteraient aucun intérêt pour l'enquête; si tel s'avérait être le cas après analyse de la documentation, ces pièces devraient être restituées à la recourante par l'AFC (cf. pp. 9-10 de la décision attaquée).

5.3.2. En l'occurrence, selon la décision attaquée, la recourante est soupçonnée d'avoir, entre 2011 et 2019, versé quelque 133 millions de francs de redevances de licence de commercialisation d'un logiciel à des sociétés proches, afin de soustraire une partie importante de ses bénéfices à l'impôt. Alors que plusieurs indices démontreraient qu'elle serait en réalité la propriétaire légale de ce logiciel, la recourante aurait rétrocédé ces redevances - injustifiées - à F.________ SA, qui en aurait fait de même à une société en Hollande, laquelle aurait à son tour reversé ces montants à une société aux Îles Vierges britanniques, soit dans un pays à fiscalité "nulle". La recourante ne bénéficierait d'ailleurs pas d'une compensation adéquate pour les coûts associés à ce logiciel de la part des sociétés étrangères qui l'exploitent également, ces dernières s'acquittant néanmoins de tels montants auprès de F.________ SA. Au vu de ces éléments, il faut considérer, à l'instar de la cour des plaintes, que le but de l'analyse des pièces saisies était de déterminer si la recourante était la propriétaire réelle du logiciel en question au moment des infractions reprochées et si les redevances rétrocédées, correspondant à 25% de son chiffres
d'affaires, étaient justifiées (cf. décision attaquée, pp. 8-9).
Dans ces circonstances, il n'apparaît pas que les pièces répertoriées en format papier sous la cote "EGE", qui contiendraient des données commerciales de la recourante pour les années 2011 à 2019, c'est-à-dire la période visée par l'enquête, soient dénuées d'utilité pour cette dernière. Bien au contraire, selon l'appréciation de la cour des plaintes - dont la recourante ne soulève pas l'arbitraire -, ces documents pourraient permettre d'établir l'activité de cette dernière et celle des autres sociétés donneuses de licence, dont F.________ SA (notamment quant au développement du logiciel concerné et au maintien de sa valeur, au pouvoir décisionnel et de contrôle de la recourante en matière d'exploitation et d'utilisation du logiciel, ainsi que quant à ses relations avec les autres sociétés). Il en va de même des contrats de licence conclus avec divers clients pendant la période sous enquête (EGE 162-166, 170 et 176), qui paraissent être à l'origine des redevances litigieuses. En tout état de cause, la recourante ne démontre pas de manière convaincante pour quelles raisons ces papiers ne présenteraient aucune utilité pour l'enquête en cours. Quant aux documents enregistrés sous la cote "EMO", la recourante ne critique pas non plus
les explications de la cour des plaintes à cet égard, à savoir qu'ils concerneraient les différentes sociétés impliquées dans le système de transfert des redevances et de cession des droits de licence, cela à une époque où des contrats y relatifs avaient déjà été conclus entre plusieurs de ces sociétés. De par le mécanisme de soustraction d'impôt relativement complexe reproché à la recourante, de telles pièces n'apparaissent de loin pas inutiles pour mieux comprendre l'activité litigieuse et, partant, faire avancer l'instruction. Il importe dès lors peu que les documents référencés sous EMO 3, 4, 6 à 8 aient été établis antérieurement à la période sous enquête, contrairement à ce que soutient la recourante. Pour le surplus, la recourante ne précise pas quels autres documents saisis seraient manifestement dénués de toute pertinence dans le cadre de l'examen des graves infractions fiscales dont elle fait l'objet et qui, rappelons-le, seraient intimement liées à son unique activité commerciale; sa motivation est insuffisante à cet égard. Dans ces conditions, il ne peut pas être reproché à l'AFC de ne pas avoir procédé à un filtrage plus précis des éléments saisis, respectivement de ne pas avoir proposé une liste de mots-clés pour
procéder à leur tri, liste que la recourante ne fournit pas non plus.
Le grief tiré d'une violation du principe de la proportionnalité et de l'utilité potentielle des pièces placées sous scellés est ainsi infondé.

5.4. Il reste à examiner si parmi ces documents, certains seraient couverts par un secret protégé.

5.4.1. S'agissant tout d'abord des pièces EGE 208 à 210, que la recourante estime être couvertes par un secret d'avocat, elle n'a jamais, conformément au devoir de collaboration qui lui incombait, requis leur maintien sous scellés auprès de la cour des plaintes (cf. consid. 4.2.4 supra). Elle en aurait toutefois eu l'occasion, puisqu'elle disposait des inventaires complets de l'AFC quant aux pièces sous scellés, auxquels elle s'est largement référée pour rendre vraisemblable l'existence de secrets protégés. A cela s'ajoute que la recourante n'a pas étayé l'intervention d'un avocat dans le cadre d'une activité typique de sa profession et cela ne peut pas non plus être déduit de la terminologie employée par l'AFC pour désigner les pièces litigieuses. Une atteinte au secret professionnel de l'avocat en lien avec les pièces EGE 208 à 210 n'est ainsi pas démontrée (cf. art. 42 al. 2 LTF).

5.4.2. Quant au secret d'affaires, respectivement aux secrets de sa clientèle composée principalement d'institutions bancaires, la recourante explique que les contrats de licence enregistrés sous les cotes EGE 162-166, 170 et 176 contiendraient l'identité et les données de ses clients, envers lesquels elle serait tenue non seulement à la confidentialité, mais également au secret bancaire. Elle ne démontre toutefois pas que ces documents, dont l'utilité a été reconnue pour l'enquête, viseraient des informations de tiers, soit d'entités totalement étrangères aux graves infractions fiscales faisant l'objet de la procédure ou sans lien avec l'exploitation du logiciel. Ses simples allégations à cet égard ne sont pas suffisantes, attendu que le montage qui aurait été échafaudé pour éluder l'impôt sur le bénéfice concernerait toute son activité liée à l'exploitation du logiciel litigieux, laquelle est susceptible d'impliquer les parties aux contrats de licence dont la recourante se prévaut. En tout état de cause, indépendamment d'éventuelles obligations de confidentialité que la recourante pourrait avoir envers ses clients, elle ne peut pas se prévaloir de ce motif dans le cas d'espèce. Ayant la qualité de prévenue, dans une procédure
pénale d'envergure internationale, pour des tentatives de soustraction d'impôts sur le bénéfice en lien avec son activité professionnelle, portant sur des centaines de millions de francs de rétrocessions de redevances de commercialisation d'un logiciel avec des sociétés sises à l'étranger, il apparaît que la recherche de la vérité prime sur les éventuels secrets d'affaires et l'atteinte aux intérêts privés invoqués par la recourante. Il en va de même d'un éventuel secret bancaire (cf. art. 50 al. 2 DPA et 248 al. 1 CPP; ATF 142 IV 207 consid. 10; arrêt 7B 524/2023 du 29 janvier 2024 consid. 3.3.2 et les références citées). A ce dernier égard, il n'est nullement démontré que la recourante serait légitimée à invoquer un tel secret, le simple fait qu'elle serait la partenaire commerciale d'institutions bancaires n'apparaissant pas suffisant pour retenir qu'elle serait soumise à la loi fédérale du 8 novembre 1934 sur les banques et les caisses d'épargne [LB; RS 952]).
Les considérations qui précèdent suffisent également pour rejeter la demande de la recourante tendant à l'anonymisation des données relatives aux clients qui seraient contenues dans les contrats de licence susmentionnés (EGE 162-166, 170 et 176). Dès lors que ces pièces, en lien avec le logiciel litigieux, sont susceptibles d'aider à mieux comprendre les activités reprochées à la recourante et, par là-même, d'identifier les éventuelles personnes et/ou entités qui y auraient participé, il se justifie que l'AFC puisse procéder de manière large à l'analyse de cette documentation. C'est du reste le lieu de rappeler que si la recourante devait estimer qu'une restriction de l'accès au dossier à d'autres personnes que les membres des autorités pénales serait nécessaire pour protéger des intérêts publics ou privés au maintien de secrets, elle a toujours la possibilité de formuler une requête en ce sens à la direction de la procédure (cf. art. 102 et 108 CPP; arrêt 7B 524/2023 du 29 janvier 2024 consid. 3.3.2 et les références citées).

5.5. En définitive, la cour des plaintes pouvait, sans violer le droit, ordonner la levée des scellés sur les données litigieuses.

6.
Le recours doit être rejeté dans la mesure où il est recevable.
La recourante, qui succombe, supportera les frais judiciaires (art. 66 al. 1 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :

1.
Le recours est rejeté dans la mesure où il est recevable.

2.
Les frais judiciaires, arrêtés à 3'000 fr., sont mis à la charge de la recourante.

3.
Le présent arrêt est communiqué aux mandataires de la recourante, au Département fédéral des finances et à la Cour des plaintes du Tribunal pénal fédéral.

Lausanne, le 11 avril 2024

Au nom de la IIe Cour de droit pénal
du Tribunal fédéral suisse

Le Président : Abrecht

La Greffière : Rubin

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 190 Presupposti - 1 Il capo del DFF può autorizzare l'AFC a svolgere un'inchiesta in collaborazione con le amministrazioni cantonali delle contribuzioni, se esistono sospetti giustificati di gravi infrazioni fiscali, d'assistenza o d'istigazione a tali atti.
¹	Il capo del DFF può autorizzare l'AFC a svolgere un'inchiesta in collaborazione con le amministrazioni cantonali delle contribuzioni, se esistono sospetti giustificati di gravi infrazioni fiscali, d'assistenza o d'istigazione a tali atti.
²	Sono considerate gravi infrazioni fiscali in particolare la sottrazione continuata di importanti somme d'imposta (art. 175 e 176) e i delitti fiscali (art. 186 e 187).

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 176 Tentativo di sottrazione - 1 Chiunque tenta di sottrarre un'imposta è punito con la multa.
¹	Chiunque tenta di sottrarre un'imposta è punito con la multa.
²	La multa è pari a due terzi della multa inflitta nel caso di sottrazione intenzionale e consumata d'imposta.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 177 Istigazione, complicità, concorso - 1 Chiunque, intenzionalmente, istiga a una sottrazione d'imposta, vi presta aiuto oppure, come rappresentante del contribuente, la attua o vi partecipa, è punito con la multa indipendentemente dalla punibilità del contribuente e risponde solidalmente per il pagamento dell'imposta sottratta.
¹	Chiunque, intenzionalmente, istiga a una sottrazione d'imposta, vi presta aiuto oppure, come rappresentante del contribuente, la attua o vi partecipa, è punito con la multa indipendentemente dalla punibilità del contribuente e risponde solidalmente per il pagamento dell'imposta sottratta.
²	La multa è di 10 000 franchi al massimo e, in casi gravi o di recidiva, di 50 000 franchi al massimo.
³	Se una persona di cui al capoverso 1 si denuncia spontaneamente per la prima volta e sono adempite le condizioni di cui all'articolo 175 capoverso 3 lettere a e b, si prescinde dall'aprire un procedimento penale e la responsabilità solidale decade.277

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 186 Frode fiscale - 1 Chiunque, per commettere una sottrazione d'imposta ai sensi degli articoli 175-177, fa uso, a scopo d'inganno, di documenti falsi, alterati o contenutisticamente inesatti, quali libri contabili, bilanci, conti economici o certificati di salario e altre attestazioni di terzi, è punito con una pena detentiva sino a tre anni o con una pena pecuniaria. Oltre alla pena condizionalmente sospesa il giudice può infliggere una multa sino a 10 000 franchi.293
¹	Chiunque, per commettere una sottrazione d'imposta ai sensi degli articoli 175-177, fa uso, a scopo d'inganno, di documenti falsi, alterati o contenutisticamente inesatti, quali libri contabili, bilanci, conti economici o certificati di salario e altre attestazioni di terzi, è punito con una pena detentiva sino a tre anni o con una pena pecuniaria. Oltre alla pena condizionalmente sospesa il giudice può infliggere una multa sino a 10 000 franchi.293
²	È salva la pena per sottrazione d'imposta.
³	In caso di autodenuncia ai sensi degli articoli 175 capoverso 3 o 181a capoverso 1, si prescinde dall'aprire un procedimento penale per tutti gli altri reati commessi allo scopo della sottrazione d'imposta di cui si tratta. La presente disposizione è applicabile anche ai casi di cui agli articoli 177 capoverso 3 e 181a capoversi 3 e 4.294

SR 313.0 Legge federale del 22 marzo 1974 sul diritto penale amministrativo (DPA) DPA Art. 14 - 1 Chiunque inganna con astuzia l'amministrazione, un'altra autorità o un terzo affermando cose false o dissimulando cose vere oppure ne conferma subdolamente l'errore e in tal modo consegue indebitamente dall'ente pubblico, per sé o per un terzo, una concessione, un'autorizzazione, un contingente, un contributo, una restituzione di tasse o altre prestazioni, ovvero fa sì che una concessione, un'autorizzazione o un contingente non siano revocati, è punito con una pena detentiva fino a tre anni o con una pena pecuniaria.
¹	Chiunque inganna con astuzia l'amministrazione, un'altra autorità o un terzo affermando cose false o dissimulando cose vere oppure ne conferma subdolamente l'errore e in tal modo consegue indebitamente dall'ente pubblico, per sé o per un terzo, una concessione, un'autorizzazione, un contingente, un contributo, una restituzione di tasse o altre prestazioni, ovvero fa sì che una concessione, un'autorizzazione o un contingente non siano revocati, è punito con una pena detentiva fino a tre anni o con una pena pecuniaria.
²	Se l'autore, con il suo subdolo comportamento, fa sì che l'ente pub-blico si trovi defraudato, in somma rilevante, di una tassa, un contributo o un'altra prestazione o venga a essere altrimenti pregiudicato nei suoi interessi patrimoniali, la pena è una pena detentiva fino a tre anni o una pena pecuniaria.
³	Chiunque, per mestiere o in collaborazione con terzi, commette in-frazioni di cui ai capoversi 1 o 2 in materia fiscale o doganale e in tal modo procaccia a sé o ad altri un indebito profitto di entità particolarmente considerevole oppure pregiudica in modo particolarmente con-siderevole gli interessi patrimoniali o altri diritti dell'ente pubblico, è punito con una pena detentiva fino a cinque anni o con una pena pecu-niaria.
⁴	Se per un'infrazione corrispondente al capoverso 1, 2 o 3 non subdolamente commessa una legge amministrativa prevede una multa, nei casi previsti nei capoversi 1-3 va inflitta anche una multa. L'importo della multa è calcolato secondo la corrispondente legge amministrativa.

SR 313.0 Legge federale del 22 marzo 1974 sul diritto penale amministrativo (DPA) DPA Art. 50 - 1 La perquisizione di carte dev'essere fatta col maggior riguardo possibile dei segreti privati; segnatamente, le carte devono essere esaminate soltanto quando si possa presumere che contengano scritti importanti per l'inchiesta.
¹	La perquisizione di carte dev'essere fatta col maggior riguardo possibile dei segreti privati; segnatamente, le carte devono essere esaminate soltanto quando si possa presumere che contengano scritti importanti per l'inchiesta.
²	La perquisizione dev'essere fatta in modo da tutelare il segreto d'ufficio, come anche i segreti confidati, nell'esercizio del proprio ministero o della propria professione, agli ecclesiastici, agli avvocati, ai notai, ai medici, ai farmacisti, alle levatrici e ai loro ausiliari.
³	Se possibile, il detentore di carte dev'essere messo in grado d'indicarne il contenuto prima della perquisizione. Se egli si oppone alla perquisizione, le carte devono essere suggellate e poste in luogo sicuro; la decisione sull'ammissibilità della perquisizione spetta alla Corte dei reclami penali del Tribunale penale federale (art. 25 cpv. 1).

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 93 Altre decisioni pregiudiziali e incidentali - 1 Il ricorso è ammissibile contro altre decisioni pregiudiziali e incidentali notificate separatamente se:
¹	Il ricorso è ammissibile contro altre decisioni pregiudiziali e incidentali notificate separatamente se:
^a	esse possono causare un pregiudizio irreparabile; o
^b	l'accoglimento del ricorso comporterebbe immediatamente una decisione finale consentendo di evitare una procedura probatoria defatigante o dispendiosa.
²	Le decisioni pregiudiziali e incidentali nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e nel campo dell'asilo non sono impugnabili.87 Rimangono salvi i ricorsi contro le decisioni sulla carcerazione in vista d'estradizione come anche sul sequestro di beni e valori, sempreché siano adempiute le condizioni di cui al capoverso 1.
³	Se il ricorso in virtù dei capoversi 1 e 2 non è ammissibile o non è stato interposto, le decisioni pregiudiziali e incidentali possono essere impugnate mediante ricorso contro la decisione finale in quanto influiscano sul contenuto della stessa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
^1bis	Se un procedimento in materia civile si è svolto in inglese dinanzi all'autorità inferiore, gli atti scritti possono essere redatti in tale lingua.14
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.15 16
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201617 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.18
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 81 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia penale chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia penale chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo; e
^b	ha un interesse giuridicamente protetto all'annullamento o alla modifica della decisione impugnata, segnatamente:
^b1	l'imputato,
^b2	il rappresentante legale dell'accusato,
^b3	il pubblico ministero, salvo se si tratta di decisioni che ordinano, prorogano o mettono fine alla carcerazione preventiva o di sicurezza,
^b4	...
^b5	l'accusatore privato, se la decisione impugnata può influire sul giudizio delle sue pretese civili,
^b6	il querelante, per quanto trattasi del diritto di querela come tale,
^b7	nelle cause penali amministrative secondo la legge federale del 22 marzo 197456 sul diritto penale amministrativo, il pubblico ministero della Confederazione e l'amministrazione interessata.
²	Un'autorità federale è legittimata a ricorrere se il diritto federale prevede che la decisione deve esserle comunicata.57
³	Il diritto di ricorrere contro le decisioni di cui all'articolo 78 capoverso 2 lettera b spetta inoltre alla Cancelleria federale, ai dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, ai servizi loro subordinati, se la decisione impugnata viola la legislazione federale nella sfera dei loro compiti.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 97 Accertamento inesatto dei fatti - 1 Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
¹	Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
²	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, può essere censurato qualsiasi accertamento inesatto o incompleto dei fatti giuridicamente rilevanti.88

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 29 Garanzie procedurali generali - 1 In procedimenti dinanzi ad autorità giudiziarie o amministrative, ognuno ha diritto alla parità ed equità di trattamento, nonché ad essere giudicato entro un termine ragionevole.
¹	In procedimenti dinanzi ad autorità giudiziarie o amministrative, ognuno ha diritto alla parità ed equità di trattamento, nonché ad essere giudicato entro un termine ragionevole.
²	Le parti hanno diritto d'essere sentite.
³	Chi non dispone dei mezzi necessari ha diritto alla gratuità della procedura se la sua causa non sembra priva di probabilità di successo. Ha inoltre diritto al patrocinio gratuito qualora la presenza di un legale sia necessaria per tutelare i suoi diritti.

SR 312.0 Codice di diritto processuale penale svizzero del 5 ottobre 2007 (Codice di procedura penale, CPP) - Codice di procedura penale CPP Art. 248 Apposizione di sigilli - 1 Se il detentore fa valere che carte, registrazioni od oggetti determinati non possano essere sequestrati secondo l'articolo 264, l'autorità penale li sigilla. Il detentore deve presentare la domanda al più tardi tre giorni dopo la messa al sicuro. Durante tale termine e dopo l'eventuale apposizione dei sigilli l'autorità penale non può visionare né utilizzare le carte, le registrazioni e gli oggetti.
¹	Se il detentore fa valere che carte, registrazioni od oggetti determinati non possano essere sequestrati secondo l'articolo 264, l'autorità penale li sigilla. Il detentore deve presentare la domanda al più tardi tre giorni dopo la messa al sicuro. Durante tale termine e dopo l'eventuale apposizione dei sigilli l'autorità penale non può visionare né utilizzare le carte, le registrazioni e gli oggetti.
²	Se constata che il detentore delle carte, registrazioni od oggetti non coincide con l'avente diritto sugli stessi, l'autorità penale offre senza indugio a quest'ultimo l'opportunità di chiedere l'apposizione dei sigilli entro tre giorni.
³	Se l'autorità penale non presenta entro 20 giorni una domanda di dissigillamento, le carte, le registrazioni e gli oggetti sigillati sono restituiti al detentore.

SR 313.0 Legge federale del 22 marzo 1974 sul diritto penale amministrativo (DPA) DPA Art. 25 - 1 La Corte dei reclami penali del Tribunale penale federale30 decide i reclami e le contestazioni che le sono deferiti in virtù della presente legge.
¹	La Corte dei reclami penali del Tribunale penale federale30 decide i reclami e le contestazioni che le sono deferiti in virtù della presente legge.
²	In quanto sia necessario per la decisione da prendere, la Corte dei reclami penali ordina l'assunzione delle prove; a tal fine essa può ricorrere ai servigi dell'amministrazione in causa come anche a quelli del giudice istruttore federale della regione linguistica corrispondente.
³	Qualora la tutela d'importanti interessi pubblici o privati lo richieda, la Corte dei reclami penali prende cognizione della prova escludendo il reclamante o il richiedente.
⁴	L'onere delle spese per la procedura di reclamo davanti alla Corte dei reclami penali si determina secondo l'articolo 73 della legge del 19 marzo 201031 sull'organizzazione delle autorità penali.32

SR 313.0 Legge federale del 22 marzo 1974 sul diritto penale amministrativo (DPA) DPA Art. 46 - 1 Devono essere sequestrati dal funzionario inquirente:
¹	Devono essere sequestrati dal funzionario inquirente:
^a	gli oggetti che possono avere importanza come mezzi di prova;
^b	gli oggetti e gli altri beni che saranno presumibilmente confiscati;
^c	i doni e gli altri profitti che saranno devoluti allo Stato.
²	Altri oggetti e beni che hanno servito a commettere l'infrazione o che ne sono il prodotto possono essere sequestrati quando ciò appaia necessario per impedire nuove infrazioni o per garantire un diritto di pegno legale.
³	Gli oggetti e i documenti inerenti ai contatti tra una persona e il proprio avvocato autorizzato a esercitare la rappresentanza in giudizio in Svizzera secondo la legge del 23 giugno 200053 sugli avvocati non possono essere sequestrati, sempre che l'avvocato non sia a sua volta imputato nello stesso contesto fattuale.54

SR 312.0 Codice di diritto processuale penale svizzero del 5 ottobre 2007 (Codice di procedura penale, CPP) - Codice di procedura penale CPP Art. 197 Principi - 1 Possono essere adottati provvedimenti coercitivi soltanto se:
¹	Possono essere adottati provvedimenti coercitivi soltanto se:
^a	sono previsti dalla legge;
^b	vi sono sufficienti indizi di reato;
^c	gli obiettivi con essi perseguiti non possono essere raggiunti mediante misure meno severe;
^d	l'importanza del reato li giustifica.
²	I provvedimenti coercitivi che incidono sui diritti fondamentali di chi non è imputato vanno adottati con particolare cautela.

SR 312.0 Codice di diritto processuale penale svizzero del 5 ottobre 2007 (Codice di procedura penale, CPP) - Codice di procedura penale CPP Art. 170 Per segreto d'ufficio - 1 I funzionari ai sensi dell'articolo 110 capoverso 3 CP84 e i loro ausiliari come pure i membri di autorità e i loro ausiliari hanno facoltà di non deporre in merito a segreti loro confidati in virtù della loro veste ufficiale o di cui sono venuti a conoscenza nell'esercizio delle loro funzioni o della loro attività ausiliaria.85
¹	I funzionari ai sensi dell'articolo 110 capoverso 3 CP84 e i loro ausiliari come pure i membri di autorità e i loro ausiliari hanno facoltà di non deporre in merito a segreti loro confidati in virtù della loro veste ufficiale o di cui sono venuti a conoscenza nell'esercizio delle loro funzioni o della loro attività ausiliaria.85
²	Essi sono tenuti a deporre se:
^a	sottostanno a un obbligo di denuncia; o
^b	ne sono stati autorizzati per scritto dalla loro autorità superiore.86
³	L'autorità superiore rilascia l'autorizzazione a deporre quando l'interesse all'accertamento della verità prevale su quello al mantenimento del segreto.

SR 312.0 Codice di diritto processuale penale svizzero del 5 ottobre 2007 (Codice di procedura penale, CPP) - Codice di procedura penale CPP Art. 171 Per segreto professionale - 1 Gli ecclesiastici, gli avvocati, i difensori, i notai, i consulenti in brevetti, i medici, i dentisti, i chiropratici, i farmacisti, gli psicologi, gli infermieri, i fisioterapisti, gli ergoterapisti, le levatrici, i dietisti, gli optometristi, gli osteopati come pure gli ausiliari di questi professionisti hanno facoltà di non deporre in merito a segreti loro confidati in virtù della loro professione o di cui sono venuti a conoscenza nell'esercizio della medesima.87
¹	Gli ecclesiastici, gli avvocati, i difensori, i notai, i consulenti in brevetti, i medici, i dentisti, i chiropratici, i farmacisti, gli psicologi, gli infermieri, i fisioterapisti, gli ergoterapisti, le levatrici, i dietisti, gli optometristi, gli osteopati come pure gli ausiliari di questi professionisti hanno facoltà di non deporre in merito a segreti loro confidati in virtù della loro professione o di cui sono venuti a conoscenza nell'esercizio della medesima.87
²	Essi sono tenuti a deporre se:
^a	sottostanno a un obbligo di denuncia; o
^b	ai sensi dell'articolo 321 numero 2 CP88, sono stati liberati dal segreto dal titolare del segreto o, per scritto, dall'autorità competente.
³	Anche se il depositario del segreto ne è stato liberato, l'autorità penale tiene conto del segreto professionale qualora il depositario renda verosimile che l'interesse del titolare del segreto al mantenimento del segreto prevale su quello all'accertamento della verità.
⁴	Rimane salva la legge del 23 giugno 200089 sugli avvocati.

SR 312.0 Codice di diritto processuale penale svizzero del 5 ottobre 2007 (Codice di procedura penale, CPP) - Codice di procedura penale CPP Art. 173 Per altri obblighi di segreto - 1 Chi è vincolato dal segreto professionale in virtù delle disposizioni qui appresso è tenuto a deporre soltanto se l'interesse all'accertamento della verità prevale su quello al mantenimento del segreto:
¹	Chi è vincolato dal segreto professionale in virtù delle disposizioni qui appresso è tenuto a deporre soltanto se l'interesse all'accertamento della verità prevale su quello al mantenimento del segreto:
^a	articolo 321bis CP94;
^b	articolo 139 capoverso 3 del Codice civile95;
^c	articolo 2 della legge federale del 9 ottobre 198196 sui consultori di gravidanza;
^d	articolo 11 della legge federale del 23 marzo 200798 concernente l'aiuto alle vittime di reati;
^e	articolo 3c capoverso 4 LStup100;
^f	...
²	I depositari di altri segreti protetti dalla legge sono tenuti a deporre. Chi dirige il procedimento può liberarli dall'obbligo di deporre se essi possono rendere verosimile che l'interesse al mantenimento del segreto prevale su quello all'accertamento della verità.

SR 312.0 Codice di diritto processuale penale svizzero del 5 ottobre 2007 (Codice di procedura penale, CPP) - Codice di procedura penale CPP Art. 102 Procedura in caso di domanda d'esame degli atti - 1 In merito all'esame degli atti decide chi dirige il procedimento. Questi adotta le misure necessarie per evitare abusi e ritardi e per tutelare i legittimi interessi al mantenimento del segreto.
¹	In merito all'esame degli atti decide chi dirige il procedimento. Questi adotta le misure necessarie per evitare abusi e ritardi e per tutelare i legittimi interessi al mantenimento del segreto.
²	Gli atti si esaminano presso la sede dell'autorità penale interessata oppure, mediante assistenza giudiziaria, presso un'altra autorità penale. Alle altre autorità e ai patrocinatori delle parti, gli atti vengono di norma recapitati.
³	Chi ha diritto di esaminare gli atti può chiedere che gliene siano allestite copie contro il versamento di un emolumento.

SR 312.0 Codice di diritto processuale penale svizzero del 5 ottobre 2007 (Codice di procedura penale, CPP) - Codice di procedura penale CPP Art. 108 Restrizioni del diritto di essere sentiti - 1 Le autorità penali possono sottoporre a restrizioni il diritto di essere sentiti se:
¹	Le autorità penali possono sottoporre a restrizioni il diritto di essere sentiti se:
^a	vi è il sospetto fondato che una parte abusi dei suoi diritti;
^b	la restrizione è necessaria per garantire la sicurezza di persone oppure per tutelare interessi pubblici o privati al mantenimento del segreto.
²	Restrizioni nei confronti dei patrocinatori sono ammesse soltanto se il patrocinatore stesso ne dà motivo.
³	Le restrizioni vanno limitate nel tempo oppure circoscritte a singoli atti procedurali.
⁴	Se il motivo della restrizione persiste, le autorità penali possono fondare le loro decisioni anche su atti a cui una parte non ha avuto accesso, ma soltanto nella misura in cui detta parte sia stata informata del contenuto essenziale degli atti medesimi.
⁵	Se il motivo della restrizione viene meno, il diritto di essere sentiti va accordato a posteriori in forma adeguata.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.