2C_567/2016 - 2017-08-10 - Finances publiques et droit fiscal

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 567/2016, 2C 568/2016

Arrêt du 10 août 2017

IIe Cour de droit public

Composition
MM. les Juges fédéraux Seiler, Président,
Donzallaz et Stadelmann.
Greffier : M. Dubey.

Participants à la procédure
A.A.________,
représentée par Me Alan Hughes, avocat,
recourante,

contre

Administration fiscale cantonale du canton de Genève, rue du Stand 26, 1204 Genève.

Objet
Impôts fédéral direct, cantonal et communal 2008, contribution d'entretien,

recours contre l'arrêt de la Cour de justice de la République et canton de Genève, Chambre administrative, 4ème section, du 10 mai 2016.

Faits :

A.
A.A.________ (ci-après : la contribuable) et B.A.________ se sont mariés le 2 décembre 1988 à Londres. Ils ont deux enfants, nés en 1990 et en 1993. En 2008, toute la famille était domiciliée dans le canton de Genève. Le 17 décembre 2009, B.A.________ a demandé que l'Administration fiscale cantonale du canton de Genève taxe les époux de manière séparée. En effet, depuis le mois de février 2008, il ne faisait plus ménage commun avec son épouse. Ils avaient déjà pris les dispositions nécessaires en vue de régler leur vie séparée jusqu'à l'introduction formelle d'une demande de divorce ou de séparation de corps. Il contribuait à l'entretien de son épouse, qui ne disposait d'aucune source de revenu propre et de ses deux enfants, dont l'un était majeur, de trois façons différentes : - en laissant à son épouse l'usage de ses cartes de crédit; - en alimentant un compte précis auquel elle avait accès; - en prenant en charge certaines factures. Depuis début 2008, ils ne faisaient plus «caisse commune» pour le logement, l'entretien et les loisirs et il n'existait plus aucune gestion partagée des moyens financiers. De plus, depuis le mois de mars 2008, l'organisation de leur vie séparée s'étendait également aux décisions relatives à leurs
enfants. B.A.________ a produit son contrat de bail, dont le début était fixé au 1er février 2008.

Dans sa déclaration fiscale 2008, la contribuable a indiqué sous la rubrique «13.10 Pensions alimentaires, contributions d'entretien» un montant de 306'832 fr. perçus de la part de son mari.

Le 16 septembre 2013, l'Administration fiscale cantonale a imposé la contribuable pour l'impôt fédéral direct, cantonal et communal 2008 sur un montant de 306'832 fr. au titre de pensions alimentaires. Le 17 octobre 2013, la contribuable a déposé une réclamation à l'encontre des deux bordereaux 2008. Le 6 février 2014, l'Administration fiscale cantonale, par deux décisions sur réclamation distinctes relatives l'une à l'impôt fédéral direct ainsi qu'à l'impôt cantonal et communal 2008, a décidé de maintenir la taxation de la contribuable.

Par jugement du 5 février 2015, le Tribunal administratif de première instance du canton de Genève a admis partiellement les recours de la contribuable et renvoyé le dossier à l'Administration fiscale cantonale pour nouvelles décisions de taxation : seuls 244'200 fr. devaient être considérés comme une pension alimentaire imposable et non pas 306'832 fr.

B.
Par arrêt du 10 mai 2016, la Cour de justice du canton de Genève a partiellement admis le recours déposé par la contribuable contre le jugement rendu le 5 février 2015 par le Tribunal administratif de première instance du canton de Genève, fixé le montant total de la contribution d'entretien pour l'année 2008 à 223'850 fr. (11 x 20'350.--) et renvoyé la cause pour nouvelles décisions de taxations en matière d'impôt fédéral direct, cantonal et communal 2008.

C.
Agissant par la voie du recours en matière de droit public, la contribuable demande au Tribunal fédéral, sous suite de frais et dépens, d'annuler l'arrêt rendu le 10 mai 2016 par la Cour de justice du canton de Genève. Elle soutient qu'il n'y a pas de contribution d'entretien imposable pour la période fiscale 2008. Elle se plaint de l'établissement des faits ainsi que de la violation du droit fédéral.

La Cour de justice du canton de Genève s'en tient aux considérants de son arrêt. L'Administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions concluent au rejet du recours. La contribuable a répliqué.

Considérant en droit :

1.

1.1. Le Tribunal cantonal a rendu un seul arrêt concernant à la fois l'impôt fédéral direct et l'impôt cantonal et communal. Par souci d'unification par rapport à d'autres cantons dans lesquels deux décisions sont rendues lorsque l'impôt fédéral direct et l'impôt cantonal et communal sont en jeu, la Cour de céans a toutefois ouvert un dossier pour chacun des impôts concernés (2C 567/2016 concernant l'impôt cantonal et communal et 2C 568/2016 concernant l'impôt fédéral direct). Comme le complexe de fait est identique et que les questions juridiques se recoupent, les causes seront toutefois jointes et il sera statué dans un seul arrêt (cf. art. 71 LTF et 24 PCF [RS 273]).

En pareilles circonstances, on ne peut reprocher à la contribuable d'avoir formé un seul recours au Tribunal fédéral (cf. ATF 135 II 260 consid. 1.3.2 p. 263 s.). Il faut cependant qu'il ressorte, comme en l'espèce, de la motivation du recours qu'elle s'en prend tant à l'impôt fédéral direct qu'à l'impôt cantonal et communal pour que ces deux catégories d'impôts puissent être revues par le Tribunal fédéral (ATF 135 II 260 consid. 1.3.2 p. 263 s.).

1.2. La recourante n'a pas indiqué par quelle voie de recours elle procédait. Ce défaut d'intitulé ne lui nuit pas, dans la mesure où son recours remplit les conditions formelles de la voie de droit qui lui est ouverte (cf. ATF 138 I 367 consid. 1.1 p. 370; 136 II 497 consid. 3.1 p. 499; 134 III 379 consid. 1.2 p. 382). En l'espèce, le litige a trait à l'imposition du revenu des personnes physiques en matière d'impôt fédéral direct ainsi qu'en matière d'impôt cantonal et communal. Comme ces domaines relèvent du droit public et qu'aucune des exceptions prévues à l'art. 83 LTF n'est réalisée, la voie du recours en matière de droit public est ouverte dans les deux catégories d'impôt en vertu des art. 82 let. a LTF, 146 de la loi du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11) et 73 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; loi sur l'harmonisation fiscale; RS 64.14), l'imposition du revenu des personnes étant une matière harmonisée par l'art. 7 LHID.

1.3. Le recours en matière de droit public est recevable contre les décisions qui mettent fin à la procédure (art. 90 LTF) ou contre les décisions partielles (art. 91 LTF). En revanche, en vertu de l'art. 93 al. 1 LTF, les décisions incidentes notifiées séparément qui ne portent pas sur la compétence ou sur une demande de récusation ne peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public que si elles peuvent causer un préjudice irréparable (let. a), ou si l'admission du recours peut conduire immédiatement à une décision finale qui permet d'éviter une procédure probatoire longue et coûteuse (let. b). Un arrêt de renvoi constitue en principe une décision incidente contre laquelle le recours au Tribunal fédéral n'est ouvert qu'aux conditions des art. 92 et 93 LTF (ATF 134 II 124 consid. 1.3 p. 127). Un tel arrêt est néanmoins considéré comme final si l'autorité à laquelle l'affaire est renvoyée n'a aucune marge de manoeuvre, notamment lorsqu'il ne lui reste plus qu'à calculer le montant de l'impôt, en appliquant les règles définies dans la décision de renvoi (ATF 138 I 143 consid. 1.2 p. 148).

En l'espèce, l'arrêt attaqué renvoie la cause à l'Administration fiscale cantonale et l'invite, de manière contraignante, à rendre de nouvelles décisions en intégrant une contribution d'entretien de 223'850 fr. pour l'année 2008 dans le revenu imposable de la recourante de sorte que seul le montant de l'impôt doit encore être calculé et que l'arrêt attaqué est une décision finale. Par conséquent, le recours est recevable sous l'angle de l'art. 90 LTF.

2.
Saisi d'un recours en matière de droit public, le Tribunal fédéral applique le droit d'office (art. 106 al. 1 LTF), mais n'examine la violation de droits fondamentaux, ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal, que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant (cf. art. 106 al. 2 LTF), c'est-à-dire s'il a été expressément soulevé et exposé de façon claire et détaillée (ATF 142 III 364 consid. 2.4 p. 368; 141 I 36 consid. 1.3 p. 41; 135 III 232 consid. 1.2 p. 234). Le Tribunal fédéral vérifie toutefois librement la conformité du droit cantonal harmonisé et de son application par les instances cantonales aux dispositions de la loi sur l'harmonisation fiscale, à moins que les dispositions de cette loi ne laissent une certaine marge de manoeuvre aux cantons, auquel cas l'interprétation de la loi cantonale n'est examinée que sous l'angle restreint de l'arbitraire (ATF 134 II 207 consid. 2 p. 210; arrêts 2C 652/2015 du 25 août 2016 consid. 1.3; 2C 51/2016 du 10 août 2016 consid. 1.3). En l'occurrence, l'art. 7 al. 4 let. g LHID ne laisse pas de marge de manoeuvre aux cantons de sorte que l'examen de l'application de cette disposition par l'instance précédente aura lieu librement.

3.

3.1. Le Tribunal fédéral se fonde sur les faits constatés par l'autorité précédente (art. 105 al. 1 LTF), à moins que ceux-ci n'aient été établis de façon manifestement inexacte - notion qui correspond à celle d'arbitraire (ATF 140 III 115 consid. 2 p. 117) - ou en violation du droit au sens de l'art. 95 LTF (art. 105 al. 2 LTF), et pour autant que la correction du vice soit susceptible d'influer sur le sort de la cause (cf. art. 97 al. 1 LTF), ce que la partie recourante doit démontrer d'une manière circonstanciée, conformément aux exigences de motivation des art. 42 al. 2 et 106 al. 2 LTF (cf. ATF 136 II 101 consid. 3 p. 104 s.). Par ailleurs, aucun fait nouveau ni preuve nouvelle ne peut en principe être présenté devant le Tribunal de céans (art. 99 al. 1 LTF).

Il n'y a arbitraire dans l'établissement des faits ou l'appréciation des preuves que si le juge n'a manifestement pas compris le sens et la portée d'un moyen de preuve, s'il a omis, sans raison sérieuse, de tenir compte d'un moyen important propre à modifier la décision attaquée ou encore si, sur la base des éléments recueillis, il a fait des déductions insoutenables (cf. ATF 136 III 552 consid. 4.2 p. 560).

3.2. La recourante soutient que l'instance précédente a retenu de manière contraire au contenu de l'Ordonnance du Tribunal de première instance du 15 août 2013 auquel l'arrêt se réfère et donc de manière arbitraire que " M. B.A.________ avait satisfait, depuis la séparation du couple en février 2008, à ses obligations d'entretien vis-à-vis de la recourante et de ses enfants, puisque celle-ci avait pu procéder à des prélèvements réguliers et libres sur le compte mis à sa disposition par son époux jusqu'à la fin de l'année 2011". Elle relève que le dispositif de l'Ordonnance du Tribunal de première instance du 15 août 2013 indique uniquement que " [...] B.A.________ a satisfait à son obligation d'entretien à l'égard de son épouse durant l'année 2012". Au vu de l'argumentation développée dans son mémoire, elle est d'avis, au moins implicitement, que la correction de ce vice aura une influence sur la qualification des montants qu'elle a prélevés durant l'année 2008 sur le compte mis à sa disposition par son époux.

Il est vrai que le chiffre 1 de l'Ordonnance du Tribunal de première instance du 15 août 2013 " constate que B.A.________ a satisfait à son obligation d'entretien à l'égard de son épouse durant l'année 2012". Il faut toutefois constater que la teneur du dispositif, limité à l'année 2012, est la conséquence procédurale directe de la conclusion - également limitée à l'année 2012 - formulée par B.A.________, sur mesures provisionnelles, demandant à ce " qu'il lui soit donné acte de son engagement de verser à A.A.________, du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2012 une contribution d'entretien de 25'000 fr. sous déduction de toutes sommes d'ores et déjà versées et dès le 1er janvier 2013, une contribution d'entretien de 10'000 US$ [...] " (Ordonnance du 15 août 2013, en fait consid. 6c, p. 8). Il n'en demeure pas moins que le dispositif est fondé sur le constat que " le défendeur a satisfait, depuis la séparation du couple il y a plusieurs années, à ses obligations d'entretien vis-à-vis de son épouse et de ses enfants [...], la demanderesse ayant du reste pu procéder à des prélèvements réguliers et libres sur le compte mis à sa disposition par le défendeur jusqu'à la fin de l'année 2012. Si, à partir de janvier 2012, le défendeur est
revenu sur ce mode de fonctionnement, soit a commencé à verser à son épouse une contribution mensuelle d'un montant fixe, cela est la conséquence du transfert ordonné par la demanderesse de la somme de [...] appartenant aux deux époux sur un compte à son seul nom " (cf. la motivation de l'Ordonnance du Tribunal de première instance du 15 août 2013, consid. en droit C.b, p. 16). Il n'est ainsi pas arbitraire de retenir que les montants laissés à disposition de la recourante l'ont été en exécution d'une obligation d'entretien à son endroit et celui des enfants du couple. Le grief doit par conséquent être rejeté.

3.3. Les autres griefs relatifs à l'établissement des faits constituent des griefs de violation du droit s'agissant des obligations de procédure ou du fardeau de la preuve, qui seront examinés ci-dessous, ou se bornent à opposer des faits différents de ceux retenus par l'instance précédente sans exposer en quoi celle-ci serait tombée dans l'arbitraire en tenant pour établis les faits retenus dans l'arrêt attaqué. Ces derniers ne peuvent par conséquent pas être examinés.

I. Impôt fédéral direct

4.

4.1. L'art. 9 al. 1 LIFD prévoit que le revenu et la fortune des époux qui vivent en ménage commun s'additionnent, quel que soit le régime matrimonial. De cette exigence découle a contrario que si le mariage n'existe plus que juridiquement mais que les époux vivent séparés judiciairement ou de fait, ils ne doivent plus faire l'objet d'une taxation commune, mais d'une taxation séparée (cf. Message du 25 mai 1983 concernant les lois fédérales sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes ainsi que sur l'impôt fédéral, FF 1983 III 1 ss, p. 167).

Selon la jurisprudence et la doctrine, pour que l'on considère qu'il y a séparation de fait, il ne doit plus y avoir de ménage commun et les moyens financiers ne doivent plus être gérés en commun. Ces conditions sont cumulatives. Une séparation au sens de l'art. 9 al. 1 LIFD suppose ainsi que les époux ont renoncé à la vie commune. Partant, aussi longtemps que chaque époux a un domicile propre tout en maintenant la communauté conjugale, il n'y a pas de vie séparée. Il est dès lors nécessaire, pour que les conditions d'une taxation séparée soient réalisées, que les époux entendent réduire à néant la communauté conjugale, plus précisément qu'ils renoncent à vivre en ménage commun, en particulier pour l'un des motifs indiqués aux art. 137 , 175 et 176 CC, et qu'ils vivent séparés de manière durable. Par ailleurs, l'imposition séparée suppose l'absence de mise en commun des moyens d'existence des époux s'agissant notamment des dépenses afférentes à l'appartement et au ménage; autrement dit, l'assistance d'un époux par l'autre ne se fait plus que sous la forme de subsides d'un montant déterminé (arrêt 2C 753/2011 du 14 mars 2012 consid. 6.1.2 et les références citées).

4.2. En l'espèce, dès le 1er février 2008, la recourante et son époux ont cessé de faire ménage commun, ce dernier ayant pris un logement séparé. C'est également à cette même date que les moyens du couple ont cessé d'être mis en commun. Sous l'angle du droit civil toutefois, l'obligation d'entretien convenable de la famille résultant de l'art. 163 CC a perduré après la date de la séparation de fait, raison pour laquelle les époux se sont mis d'accord pour qu'un compte bancaire permette à la recourante, qui ne disposait durant l'année 2008 d'aucune source de revenu propre, de se procurer les moyens financiers nécessaires à son entretien convenable et celui des enfants communs.

En l'espèce, c'est donc à bon droit que les époux ont été taxés séparément dès la période fiscale 2008 en application de l'art. 42 al. 2 LIFD, ce que la recourante ne conteste du reste pas du tout (cf. mémoire de recours, p. 9).

5.

5.1. Parmi les autres revenus imposable, l'art. 23 let. f LIFD mentionne la pension alimentaire obtenue pour lui-même par le contribuable divorcé ou séparé judiciairement ou de fait, ainsi que les contributions d'entretien obtenues par l'un des parents pour les enfants sur lesquels il a l'autorité parentale. Il s'agit d'une exception au principe de l'exonération prévue par l'art. 24 let. e LIFD pour les prestations versées en exécution d'une obligation fondée sur le droit de la famille, ce que cette dernière disposition précise expressément. De manière concordante (cf. CHRISTINE JAQUES, Commentaire romand de la LIFD, 2e éd., Bâle 2017, n° 39 ad art. 23 LIFD), l'art. 33 al. 1 let. c LIFD prévoit la déduction de la pension alimentaire versée au conjoint divorcé, séparé judiciairement ou de fait, ainsi que les contributions d'entretien versées à l'un des parents pour les enfants sur lesquels il a l'autorité parentale, à l'exclusion toutefois des prestations versées en exécution d'une obligation d'entretien ou d'assistance fondée sur le droit de la famille.

5.2. Dans l'ATF 125 II 183, le Tribunal fédéral a jugé que les dispositions légales relatives à l'imposition respectivement à la déduction de la pension alimentaire ne s'appliquaient pas lorsque celle-ci était versée sous forme de capital : après avoir rappelé que le code civil autorisait le versement de la pension alimentaire sous forme de rentes périodiques ou de prestation unique de la rente capitalisée, il a relevé que la loi sur l'impôt fédéral direct ne réglait pas ce qu'il adviendrait si le montant de la prestation en capital devait dépasser le revenu imposable global du débiteur et provoquer une perte ne pouvant être reportée sur les périodes fiscales suivantes, de sorte que ce dernier ne pourrait jamais déduire l'intégralité de la prestation alors même que le créancier devrait être imposé intégralement durant la même période fiscale (consid. 5). Laissant ces questions ouvertes, il a souligné que, d'une manière générale, en matière d'impôt fédéral direct, les frais d'entretien du contribuable et de sa famille ainsi que les dépenses affectées au remboursement des dettes ne pouvaient pas être déduits (art. 34 let. a et c LIFD, cf. également l'art. 22 al. 1 let. d de l'ancien arrêté sur l'impôt fédéral direct, qui ne
prévoyait pas de déduction des pensions alimentaires perçues par le conjoint), tandis que les prestations versées en exécution d'une obligation fondée sur le droit de la famille étaient exonérées (art. 24 let. e LIFD). L'introduction des art. 23 let. f et 33 al. 1 let. c LIFD, afin de mieux tenir compte de l'imposition selon la capacité économique, faisait ainsi figure d'exception. Au surplus, le versement d'une telle prestation constituait le remboursement non déductible d'une dette résultant de la loi concrétisée par une convention de divorce. Cette solution ne restreignait pas le choix offert par le droit civil, dès lors que les conjoints avaient tout loisir de prendre en considération les conséquences fiscales de l'une ou l'autre solution pour déterminer les montants dus au titre d'aliments et évitait une inégalité de traitement entre le créancier, dans le chapitre duquel la prestation serait imposable à un taux spécial (art. 37 LFD), et le débiteur de celle-ci, qui, si elle était déductible de son revenu, serait intégralement prise en considération dans la fixation du taux d'imposition (consid. 7). Cette jurisprudence a été confirmée en dernier lieu en 2016 (arrêt 2C 746/2015 du 31 mai 2016 consid. 4.1).

Il s'ensuit qu'entrent dans la notion de contributions d'entretien au sens de ces dispositions les contributions d'entretien et de soutien versées de manière régulière ou irrégulière aux fins de couvrir les besoins courants qui n'ont pas pour effet une augmentation de fortune du bénéficiaire (SILVIA HUNZIKER/ISABELLE MAYER-KNOBEL, in : Zweifel/Beusch, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3e éd., n° 23a ad art. 23 LIFD). Tel n'est pas le cas des prestations en capital quand bien même elles provoquent une augmentation de la fortune et seraient utilisées ultérieurement à des fins d'entretien.

5.3. Dans la plupart des cas, l'autorité fiscale n'a pas de difficulté à déterminer si une contribution d'entretien revêt le caractère d'une prestation périodique ou en capital. S'il n'est pas arbitraire de s'en tenir au dispositif d'un jugement civil (arrêt P.1214/81 in RDAF 1984, 132), l'existence d'une obligation d'entretien versée sous forme de contribution unique peut aussi découler de l'examen des autres moyens de preuve. Ainsi, en va-t-il, notamment en cas de séparation de fait, des conventions qui reposent sur l'art. 163 CC. Dans la limite de l'art. 27 CC, les époux peuvent convenir librement de l'entretien de la famille. Leur accord n'est soumis à aucune forme: il peut notamment être implicite ou résulter d'actes concluants (arrêt 5A 317/2014 du 15 juillet 2014 consid. 5 et les références), les parties étant par ailleurs libres de se mettre d'accord sur une contribution d'entretien plus élevée ou plus faible que celle qui aurait pu être fixée par jugement. Les conventions successives conclues par les parties constituent alors la cause de l'obligation (arrêt 5A 945/2016 du 19 mai 2017 consid. 4.3; sur l'interprétation de telles conventions cf. arrêt 2C 746/2015 du 31 mai 2016 consid. 4.2).

5.4. En l'espèce, la recourante et son époux ont convenu entre eux que, dès le 1er février 2008, date de leur séparation de fait, les moyens d'existence de celle-ci et des enfants communs seraient assurés par des prélèvements opérés sur un compte bancaire laissé à sa disposition et alimenté par l'époux, qui paierait également certaines factures relatives aux enfants. Il ressort de l'Ordonnance du Tribunal civil de première instance du 15 août 2013 que cet accord avait bien pour cause juridique l'entretien de l'épouse et des enfants en raison de l'absence de ménage commun et de la cessation de la mise en commun des moyens financiers du couple (cf. consid. 3.2 ci-dessus). Seule demeure ouverte la question de savoir sous quelle forme l'obligation d'entretien a été exécutée en 2008.

6.
La recourante soutient que les montants qui figuraient sur le compte bancaire duquel elle a pu prélever les moyens nécessaires à son entretien et celui des enfants communs faisaient partie de sa fortune. Les sommes débitées du compte constituaient ainsi des prélèvements de fortune non imposable dans son chapitre fiscal.

6.1. Sous le régime matrimonial de la participation aux acquêts, chaque époux est propriétaire de ses biens propres et de ses acquêts (note marginale de 196 CC; cf. DESCHENAUX/STEINAUER, Le nouveau droit matrimonial, Berne 1987, p. 302; OLIVIER GUILLOD, Droit matrimonial, fond et procédure, Bohnet/Guilllod Ed., Bâle 2016, n° 1 ad art. 196 CC), les acquêts comprenant notamment le produit du travail (art. 197 al. 2 ch. 1 CC) ainsi que les revenus des acquêts. Le régime matrimonial n'a pas, en lui-même, d'influence sur la possession des biens des conjoints, de sorte que chaque époux conserve en principe la possession des biens dont il est propriétaire (cf. DESCHENAUX/STEINAUER, op. cit., p. 303). C'est le lieu d'ajouter également que la taxation commune des époux n'a évidemment pas non plus d'influence sur la propriété et la possession des biens de ceux-ci (cf. art 9 al. 1 LIFD in fine). En revanche, les contributions d'entretien de l'art. 163 CC de non imposables qu'elles étaient tant que les époux vivaient en ménage commun le deviennent dès la fin de la vie commune et la taxation séparée des époux dans les limites rappelées ci-dessus (cf. consid. 5).

6.2. En l'espèce, l'instance précédente a retenu que la recourante ne disposait d'aucune source de revenu propre. Il y a par conséquent lieu de présumer, en l'état de la cause, que le montant qui figurait sur le compte laissé à disposition de la recourante pour son entretien et celui des enfants communs au 1er février 2008 faisait partie des acquêts voire des biens propres de son époux dont il était propriétaire et n'appartenait pas à la recourante, même si elle disposait, le cas échéant, déjà d'une procuration sur ce compte avant le 1er février 2008. Si la propriété des biens telle que présumée ne se vérifie pas, la recourante apportant la preuve de son droit de propriété (art. 200 CC), alors les sommes débitées du compte dès le 1er février 2008 équivalaient à des prélèvements de fortune non imposables à concurrence du montant qui y figuraient à cette date. Dans le cas contraire, en revanche, en manifestant sa volonté d'attribuer ledit compte bancaire à l'entretien de son épouse et de ses enfants dès le 1er février 2008, le conjoint de la recourante a disposé (art. 201 al. 1 CC) de sa fortune et effectué une prestation en capital unique aux fins d'entretien au sens de l'art. 163 CC, de sorte qu'à concurrence du montant qui
figurait effectivement sur ledit compte bancaire au 1er février 2008, la recourante a perçu une prestation en capital non imposable dans son chapitre fiscal 2008 au sens de la jurisprudence rappelée ci-dessus. Il convient toutefois de réserver dans les deux hypothèses d'éventuels versements subséquents effectués sur ce compte par son époux jusqu'au 31 décembre 2008 : de tels versements constituent une pension alimentaire imposable au titre de prestations périodiques pour la période fiscale 2008.

En jugeant qu'un montant de 223'850 fr. était imposable dans le chapitre de la recourante sans tenir compte soit d'éventuels prélèvements sur sa fortune soit du versement d'une prestation en capital, dans les deux cas non imposables, l'instance précédente a violé le droit fédéral.

6.3. Le recours en matière d'impôt fédéral direct doit par conséquent être admis dans le sens des considérants et la cause renvoyée à l'instance précédente pour instruction complémentaire et nouvelle décision (art. 107 al. 2 LTF).

II. Impôt cantonal et communal

7.

7.1. La législation cantonale genevoise relative à l'imposition du couple et des contributions d'entretien des couples séparés de fait est calquée sur celle de l'impôt fédéral direct. En effet, l'art. 9 let. f aLIPP-IV (en vigueur pour la période fiscale 2008) a la même teneur que l'art. 23 let. f LIFD. Ces dispositions sont en outre identiques au contenu de l'art. 7 al. 4 let. g et 9 al. 2 let. c LHID.

7.2. En revanche, à l'instar de la loi sur l'impôt fédéral direct, la loi sur l'harmonisation fiscale ne règle pas spécialement le sort fiscal des pensions alimentaires versées sous forme de capital. Dans l'ATF 125 II 183, le Tribunal fédéral a exprimé des doutes quant à la possibilité de déduire de l'absence de règles spéciales que, malgré le postulat d'harmonisation verticale, les cantons restaient libres de choisir s'ils entendaient inclure dans l'expression " contribution d'entretien " (" pension alimentaire ") non seulement les prestations périodiques mais aussi les prestations en capital; en effet, les art. 7 al. 4 et 9 al. 4 , 1 ère phr., LHID énuméraient de façon exhaustive les revenus exonérés respectivement les déductions admises du revenu imposable (ATF 125 II 183 consid. 6d p. 188 s. et les références citées; cf. aussi MARKUS REICH, Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, 2e éd., Bâle/Genève/Munich 2002, n° 100 ad art. 7 LHID). Il n'est toutefois pas nécessaire de trancher cette question en l'espèce. Il suffit de renvoyer à la motivation développée sous l'angle de l'impôt fédéral direct, en ajoutant qu'il appartiendra à l'instance
précédente de rendre une nouvelle décision dans le sens des considérants après avoir tranché elle-même la question, qui n'a pas été abordée devant elle, de savoir si une prestation en capital était imposable, ou non, dans le canton de Genève durant la période fiscale 2008.

Partant, en tant qu'il concerne l'impôt cantonal et communal, le recours doit être admis dans le sens des considérants et la cause renvoyée à l'instance précédente pour instruction et nouvelle décision.

8.
Les considérants qui précèdent conduisent à l'admission du recours en matière d'impôt fédéral direct et en matière d'impôt cantonal et communal pour la période fiscale 2008 dans le sens des considérants. L'arrêt attaqué est annulé et la cause renvoyée à l'instance précédente pour instruction complémentaire et nouvelle décision sur le fond et sur les frais de procédure. Les frais de la procédure fédérale sont mis à la charge du canton de Genève dont l'intérêt patrimonial est en cause et qui a succombé dans l'exercice de ses attributions officielles (art. 66 al. 1 et 4 LTF). Obtenant gain de cause avec l'aide d'un mandataire professionnel, la recourante a droit à une indemnité de dépens à charge du canton de Genève (art. 68 al. 1 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :

1.
Les causes 2C 567/2016 et 2C 568/2016 sont jointes.

2.
Le recours est admis en tant qu'il concerne l'impôt fédéral direct. L'arrêt rendu le 10 mai 2016 est annulé et la cause renvoyée à l'instance précédente pour instruction complémentaire et nouvelle décision sur le fond et sur les frais de procédure.

3.
Le recours est admis en tant qu'il concerne l'impôt cantonal et communal. L'arrêt rendu le 10 mai 2016 est annulé et la cause renvoyée à l'instance précédente pour instruction complémentaire et nouvelle décision sur le fond et sur les frais de procédure.

4.
Les frais judiciaires, arrêtés à 3'000 fr., sont mis à la charge du canton de Genève.

5.
Le canton de Genève est condamné à verser à la recourante une indemnité de dépens, arrêtée à 3'000 fr.

6.
Le présent arrêt est communiqué au mandataire de la recourante, à l'Administration fiscale cantonale, à la Cour de justice de la République et canton de Genève, Chambre administrative, 4ème section, ainsi qu'à l'Administration fédérale des contributions.

Lausanne, le 10 août 2017

Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse

Le Président : Seiler

Le Greffier : Dubey

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit58 jugée par un tribunal;
^b	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
^c	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
^c1	l'entrée en Suisse,
^c2	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
^c3	l'admission provisoire,
^c4	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
^c5	les dérogations aux conditions d'admission,
^c6	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
^d	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
^d1	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
^d2	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
^e	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
^f	les décisions en matière de marchés publics:
^fbis	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs65;
^f1	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
^f2	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics63;
^g	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
^h	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
ⁱ	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
^j	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
^k	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
^l	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
^m	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
ⁿ	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
ⁿ¹	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
ⁿ²	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
ⁿ³	les permis d'exécution;
^o	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
^p	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:70
^p1	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
^p2	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications71;
^p3	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste73;
^q	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
^q1	l'inscription sur la liste d'attente,
^q2	l'attribution d'organes;
^r	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3474 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)75;
^s	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
^s1	...
^s2	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
^t	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
^u	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers79);
^v	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
^w	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
^x	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198183, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
^y	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
^z	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie86 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 7 Principe - 1 L'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques, en particulier le produit d'une activité lucrative dépendante ou indépendante, le rendement de la fortune y compris la valeur locative de l'habitation du contribuable dans son propre immeuble, les prestations d'institutions de prévoyance professionnelle ainsi que les rentes viagères. Quel que soit leur montant, les frais de formation et de formation continue15 à des fins professionnelles assumés par l'employeur, frais de reconversion compris, ne constituent pas des revenus imposables. Les dividendes, les parts de bénéfice, les excédents de liquidation et les avantages appréciables en argent provenant d'actions, de parts à des sociétés à responsabilité limitée, de parts à des sociétés coopératives et de bons de participation (y compris les actions gratuites, les augmentations gratuites de la valeur nominale, etc.) sont imposables à hauteur de 50 % lorsque ces droits de participation équivalent à 10 % au moins du capital-actions ou du capital social d'une société de capitaux ou d'une société coopérative.16 Les cantons peuvent prévoir une imposition plus élevée.17 18
¹	L'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques, en particulier le produit d'une activité lucrative dépendante ou indépendante, le rendement de la fortune y compris la valeur locative de l'habitation du contribuable dans son propre immeuble, les prestations d'institutions de prévoyance professionnelle ainsi que les rentes viagères. Quel que soit leur montant, les frais de formation et de formation continue15 à des fins professionnelles assumés par l'employeur, frais de reconversion compris, ne constituent pas des revenus imposables. Les dividendes, les parts de bénéfice, les excédents de liquidation et les avantages appréciables en argent provenant d'actions, de parts à des sociétés à responsabilité limitée, de parts à des sociétés coopératives et de bons de participation (y compris les actions gratuites, les augmentations gratuites de la valeur nominale, etc.) sont imposables à hauteur de 50 % lorsque ces droits de participatio
^1bis	En cas de vente de droits de participation, au sens de l'art. 4a de la loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé19, à la société de capitaux ou à la société coopérative qui les a émis, le revenu de la fortune est considéré comme étant réalisé dans l'année pendant laquelle la créance d'impôt prend naissance (art. 12, al. 1 et 1bis, de la LF du 13 oct. 1965 sur l'impôt anticipé).20
^1ter	Les rendements versés, en cas de vie ou de rachat, d'assurances de capitaux susceptibles de rachat et acquittées au moyen d'une prime unique sont imposables, sauf si ces assurances servent à la prévoyance. La prestation d'assurance est réputée servir à la prévoyance lorsqu'elle est versée à un assuré de 60 ans révolus, en vertu d'un contrat qui a duré au moins cinq ans et qui a été conclu avant le 66e anniversaire de ce dernier. Dans ce cas, la prestation est exonérée.21
²	Les rentes viagères et les revenus provenant de contrats d'entretien viager sont imposables à raison de 40 %.22
³	Chacun des investisseurs ajoute à ses propres éléments imposables sa part du revenu de placements collectifs au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC)23; le revenu des parts de placements collectifs qui possèdent des immeubles en propriété directe est uniquement imposable lorsque l'ensemble des revenus du placement excède le rendement de ces immeubles.24
⁴	Sont seuls exonérés de l'impôt:
^a	le produit de l'aliénation des droits de souscription, lorsque les droits patrimoniaux font partie de la fortune privée du contribuable;
^b	les gains en capital réalisés sur des éléments de la fortune privée du contribuable. L'art. 12, al. 2, let. a et d, est réservé;
^c	les dévolutions de fortune ensuite d'une succession, d'un legs, d'une donation ou de la liquidation du régime matrimonial;
^d	les versements provenant d'assurances de capitaux privées susceptibles de rachat, à l'exception des polices de libre-passage. L'al. 1ter est réservé;
^e	les prestations en capital versées par l'employeur ou par une institution de prévoyance professionnelle lors d'un changement d'emploi, lorsque le bénéficiaire les réinvesti dans le délai d'un an dans une institution de prévoyance professionnelle ou les utilise pour acquérir une police de libre-passage;
^f	les subsides provenant de fonds publics ou privés;
^g	les prestations versées en exécution d'une obligation fondée sur le droit de la famille, à l'exception de la pension alimentaire que le conjoint divorcé, séparé judiciairement ou de fait obtient pour lui-même et des contributions d'entretien que l'un des parents reçoit pour les enfants sur lesquels il a l'autorité parentale;
^h	la solde du service militaire et l'indemnité de fonction pour service de protection civile, ainsi que l'argent de poche des personnes astreintes au service civil;
^hbis	la solde des sapeurs-pompiers de milice, jusqu'à concurrence d'un montant annuel déterminé par le droit cantonal, pour les activités liées à l'accomplissement de leurs tâches essentielles (exercices, services de piquet, cours, inspections et interventions, notamment pour le sauvetage, la lutte contre le feu, la lutte contre les sinistres en général et la lutte contre les sinistres causés par les éléments naturels); les indemnités supplémentaires forfaitaires pour les cadres, les indemnités supplémentaires de fonction, les indemnités pour les travaux administratifs et les indemnités pour les prestations fournies volontairement ne sont pas exonérées;
ⁱ	les versements à titre de réparation du tort moral;
^k	les revenus perçus en vertu de la législation fédérale sur les prestations complémentaires à l'assurance-vieillesse, survivants et invalidité;
^l	les gains provenant des jeux de casino exploités dans les maisons de jeu et autorisés par la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent (LJAr)29, pour autant que ces gains ne soient pas issus d'une activité lucrative indépendante;
^lbis	les gains unitaires jusqu'à concurrence d'un montant d'un million de francs ou du montant supérieur fixé dans le droit cantonal provenant de la participation à un jeu de grande envergure autorisé par la LJAr et de la participation en ligne à des jeux de casino autorisés par la LJAr;
^lter	les gains provenant d'un jeu de petite envergure autorisé par la LJAr;
^m	les gains unitaires jusqu'au seuil fixé dans le droit cantonal provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas soumis à la LJAr selon l'art. 1, al. 2, let. d et e, de cette loi.
ⁿ	les revenus perçus en vertu de la loi fédérale du 19 juin 2020 sur les prestations transitoires pour les chômeurs âgés34.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 91 Décisions partielles - Le recours est recevable contre toute décision:
^a	qui statue sur un objet dont le sort est indépendant de celui qui reste en cause;
^b	qui met fin à la procédure à l'égard d'une partie des consorts.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 93 Autres décisions préjudicielles et incidentes - 1 Les autres décisions préjudicielles et incidentes notifiées séparément peuvent faire l'objet d'un recours:
¹	Les autres décisions préjudicielles et incidentes notifiées séparément peuvent faire l'objet d'un recours:
^a	si elles peuvent causer un préjudice irréparable, ou
^b	si l'admission du recours peut conduire immédiatement à une décision finale qui permet d'éviter une procédure probatoire longue et coûteuse.
²	En matière d'entraide pénale internationale et en matière d'asile, les décisions préjudicielles et incidentes ne peuvent pas faire l'objet d'un recours.88 Le recours contre les décisions relatives à la détention extraditionnelle ou à la saisie d'objets et de valeurs est réservé si les conditions de l'al. 1 sont remplies.
³	Si le recours n'est pas recevable en vertu des al. 1 et 2 ou qu'il n'a pas été utilisé, les décisions préjudicielles et incidentes peuvent être attaquées par un recours contre la décision finale dans la mesure où elles influent sur le contenu de celle-ci.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 92 Décisions préjudicielles et incidentes concernant la compétence et les demandes de récusation - 1 Les décisions préjudicielles et incidentes qui sont notifiées séparément et qui portent sur la compétence ou sur une demande de récusation peuvent faire l'objet d'un recours.
¹	Les décisions préjudicielles et incidentes qui sont notifiées séparément et qui portent sur la compétence ou sur une demande de récusation peuvent faire l'objet d'un recours.
²	Ces décisions ne peuvent plus être attaquées ultérieurement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.99

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 97 Établissement inexact des faits - 1 Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
¹	Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
²	Si la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le recours peut porter sur toute constatation incomplète ou erronée des faits.89

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 99 - 1 Aucun fait nouveau ni preuve nouvelle ne peut être présenté à moins de résulter de la décision de l'autorité précédente.
¹	Aucun fait nouveau ni preuve nouvelle ne peut être présenté à moins de résulter de la décision de l'autorité précédente.
²	Toute conclusion nouvelle est irrecevable.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 9 - 1 Les revenus des époux qui vivent en ménage commun sont additionnés, quel que soit le régime matrimonial.
¹	Les revenus des époux qui vivent en ménage commun sont additionnés, quel que soit le régime matrimonial.
^1bis	Les revenus des partenaires enregistrés qui vivent en ménage commun sont additionnés. Dans la présente loi, les partenaires enregistrés ont le même statut que des époux. Ce principe vaut également pour les contributions d'entretien durant le partenariat enregistré ainsi que pour les contributions d'entretien et la liquidation des biens découlant de la suspension de la vie commune ou de la dissolution du partenariat.8
²	Le revenu des enfants sous autorité parentale est ajouté à celui du détenteur de l'autorité parentale, à l'exception du revenu de l'activité lucrative sur lequel les enfants sont imposés séparément.

SR 210 Code civil suisse du 10 décembre 1907 CC Art. 176 - 1 À la requête d'un époux et si la suspension de la vie commune est fondée, le juge:216
¹	À la requête d'un époux et si la suspension de la vie commune est fondée, le juge:216
¹	fixe les contributions d'entretien à verser respectivement aux enfants et à l'époux;
²	prend les mesures en ce qui concerne le logement et le mobilier de ménage;
³	ordonne la séparation de biens si les circonstances le justifient.
²	La requête peut aussi être formée par un époux lorsque la vie commune se révèle impossible, notamment parce que son conjoint la refuse sans y être fondé.
³	Lorsqu'il y a des enfants mineurs, le juge ordonne les mesures nécessaires, d'après les dispositions sur les effets de la filiation.

SR 210 Code civil suisse du 10 décembre 1907 CC Art. 163 - 1 Les époux contribuent, chacun selon ses facultés, à l'entretien convenable de la famille.214
¹	Les époux contribuent, chacun selon ses facultés, à l'entretien convenable de la famille.214
²	Ils conviennent de la façon dont chacun apporte sa contribution, notamment par des prestations en argent, son travail au foyer, les soins qu'il voue aux enfants ou l'aide qu'il prête à son conjoint dans sa profession ou son entreprise.
³	Ce faisant, ils tiennent compte des besoins de l'union conjugale et de leur situation personnelle.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 42 Taxation en cas de mariage et en cas de dissolution du mariage - 1 Les époux qui vivent en ménage commun sont imposés conformément à l'art. 9, al. 1, pour toute la période fiscale au cours de laquelle ils se sont mariés.
¹	Les époux qui vivent en ménage commun sont imposés conformément à l'art. 9, al. 1, pour toute la période fiscale au cours de laquelle ils se sont mariés.
²	En cas de divorce ou de séparation judiciaire ou effective, les époux sont imposés séparément pour l'ensemble de la période fiscale.
³	Les époux qui vivent en ménage commun sont imposés conjointement (art. 9, al. 1) jusqu'au jour du décès de l'un d'eux. L'époux survivant est imposé séparément pour le reste de la période fiscale, selon le barème qui lui est applicable. L'art. 40, al. 3, est applicable par analogie.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 23 - Sont également imposables:
^a	tout revenu acquis en lieu et place du revenu d'une activité lucrative;
^b	les sommes uniques ou périodiques obtenues ensuite de décès, de dommages corporels permanents ou d'atteinte durable à la santé;
^c	les indemnités obtenues lors de la cessation d'une activité ou de la renonciation à l'exercice de celle-ci;
^d	les indemnités obtenues en échange de la renonciation à l'exercice d'un droit;
^e	...
^f	la pension alimentaire obtenue pour lui-même par le contribuable divorcé ou séparé judiciairement ou de fait, ainsi que les contributions d'entretien obtenues par l'un des parents pour les enfants sur lesquels il a l'autorité parentale.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 33 - 1 Sont déduits du revenu:
¹	Sont déduits du revenu:
^a	les intérêts passifs privés à concurrence du rendement imposable de la fortune au sens des art. 20, 20a et 21, augmenté d'un montant de 50 000 francs.84 Ne sont pas déductibles les intérêts des prêts qu'une société de capitaux accorde à une personne physique avec laquelle elle a des liens étroits ou qui détient une part importante de son capital à des conditions nettement plus avantageuses que celles qui sont habituellement proposées aux tiers;
^b	les charges durables et 40 % des rentes viagères versées par le débirentier;
^c	la pension alimentaire versée au conjoint divorcé, séparé judiciairement ou de fait, ainsi que les contributions d'entretien versées à l'un des parents pour les enfants sur lesquels il a l'autorité parentale, à l'exclusion toutefois des prestations versées en exécution d'une obligation d'entretien ou d'assistance fondée sur le droit de la famille;
^d	les primes, cotisations et montants légaux, statutaires ou réglementaires versés à l'assurance-vieillesse et survivants, à l'assurance-invalidité et à des institutions de la prévoyance professionnelle;
^e	les primes, cotisations et montants versés en vue de l'acquisition de droits contractuels dans des formes reconnues de la prévoyance individuelle liée; le Conseil fédéral détermine, en collaboration avec les cantons, quelles formes de prévoyance peuvent être prises en considération et décide dans quelle mesure les cotisations pourront être déduites du revenu;
^f	les primes et cotisations versées en vertu de la réglementation sur les allocations pour perte de gain, des dispositions sur l'assurance-chômage et l'assurance-accidents obligatoire;
^g	les versements, cotisations et primes d'assurances-vie, d'assurances-maladie et ceux d'assurances-accidents qui n'entrent pas dans le champ d'application de la let. f, ainsi que les intérêts des capitaux d'épargne du contribuable et des personnes à l'entretien desquelles il pourvoit, jusqu'à concurrence du montant maximal de:
^g1	3600 francs pour les couples mariés vivant en ménage commun,
^g2	1800 francs pour les autres contribuables;
^h	les frais provoqués par la maladie et les accidents du contribuable ou d'une personne à l'entretien de laquelle il subvient, lorsque le contribuable supporte lui-même ces frais et que ceux-ci excèdent 5 % des revenus imposables diminués des déductions prévues aux art. 26 à 33;
^hbis	les frais liés au handicap du contribuable ou d'une personne à l'entretien de laquelle il subvient lorsque le contribuable ou cette personne est handicapé au sens de la loi du 13 décembre 2002 sur l'égalité pour les handicapés90 et que le contribuable supporte lui-même les frais;
ⁱ	les cotisations et les versements jusqu'à concurrence de 10 400 francs en faveur d'un parti politique, à l'une des conditions suivantes:92
ⁱ¹	être inscrit au registre des partis conformément à l'art. 76a de la loi fédérale du 17 décembre 1976 sur les droits politiques93,
ⁱ²	être représenté dans un parlement cantonal,
ⁱ³	avoir obtenu au moins 3 % des voix lors des dernières élections au parlement d'un canton;
^j	les frais de formation et de formation continue à des fins professionnelles, frais de reconversion compris, jusqu'à concurrence de 12 900 francs, pour autant que le contribuable remplisse l'une des conditions suivantes:95
^j1	il est titulaire d'un diplôme du degré secondaire II,
^j2	il a atteint l'âge de 20 ans et suit une formation visant à l'obtention d'un diplôme autre qu'un premier diplôme du degré secondaire II.
^1bis	Les déductions prévues à l'al. 1, let. g, sont augmentées:
^a	de moitié pour les contribuables qui ne versent pas de cotisations selon l'al. 1, let. d et e;
^b	de 700 francs pour chaque enfant ou personne nécessiteuse pour lesquels le contribuable peut faire valoir la déduction prévue à l'art. 35, al. 1, let. a ou b.96
²	Lorsque les époux vivent en ménage commun et exercent chacun une activité lucrative, 50 % du produit de l'activité lucrative la moins rémunérée sont déduits, mais au moins 8500 francs et au plus 13 900 francs. Le revenu de l'activité lucrative est constitué du revenu imposable de l'activité lucrative salariée ou indépendante diminué des charges visées aux art. 26 à 31 et des déductions générales prévues à l'al. 1, let. d à f. La moitié du revenu global des époux est attribuée à chaque époux lorsque l'un des conjoints fournit un travail important pour seconder l'autre dans sa profession, son commerce ou son entreprise ou lorsqu'ils exercent une activité lucrative indépendante commune. Toute autre répartition doit être justifiée par les époux.97
³	Un montant de 25 500 francs au plus par enfant dont la garde est assurée par un tiers est déduit du revenu si l'enfant a moins de 14 ans et vit dans le même ménage que le contribuable assurant son entretien et si les frais de garde documentés ont un lien de causalité direct avec l'activité lucrative, la formation ou l'incapacité de gain du contribuable.98
⁴	Sont déduits des gains unitaires provenant des jeux d'argent non exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. ibis à j, 5 % à titre de mise, mais au plus 5300 francs. Sont déduits des gains unitaires provenant de la participation en ligne à des jeux de casino visés à l'art. 24, let. ibis, les mises prélevées du compte en ligne du joueur au cours de l'année fiscale, mais au plus 26 400 francs.99

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 34 - Ne peuvent être déduits les autres frais et dépenses, en particulier:
^a	les frais d'entretien du contribuable et de sa famille, y compris les dépenses privées résultant de sa situation professionnelle;
^b	...
^c	les dépenses affectées au remboursement des dettes;
^d	les frais d'acquisition, de production ou d'amélioration d'éléments de fortune;
^e	les impôts de la Confédération, des cantons et des communes sur le revenu, sur les gains immobiliers et sur la fortune, ainsi que les impôts étrangers analogues.

SR 210 Code civil suisse du 10 décembre 1907 CC Art. 27 - 1 Nul ne peut, même partiellement, renoncer à la jouissance ou à l'exercice des droits civils.
¹	Nul ne peut, même partiellement, renoncer à la jouissance ou à l'exercice des droits civils.
²	Nul ne peut aliéner sa liberté, ni s'en interdire l'usage dans une mesure contraire aux lois ou aux moeurs.

SR 210 Code civil suisse du 10 décembre 1907 CC Art. 197 - 1 Sont acquêts les biens acquis par un époux à titre onéreux pendant le régime.
¹	Sont acquêts les biens acquis par un époux à titre onéreux pendant le régime.
²	Les acquêts d'un époux comprennent notamment:
¹	le produit de son travail;
²	les sommes versées par des institutions de prévoyance en faveur du personnel ou par des institutions d'assurance ou de prévoyance sociale;
³	les dommages-intérêts dus à raison d'une incapacité de travail;
⁴	les revenus de ses biens propres;
⁵	les biens acquis en remploi de ses acquêts.

SR 210 Code civil suisse du 10 décembre 1907 CC Art. 200 - 1 Quiconque allègue qu'un bien appartient à l'un ou à l'autre des époux est tenu d'en établir la preuve.
¹	Quiconque allègue qu'un bien appartient à l'un ou à l'autre des époux est tenu d'en établir la preuve.
²	À défaut de cette preuve, le bien est présumé appartenir en copropriété aux deux époux.
³	Tout bien d'un époux est présumé acquêt, sauf preuve du contraire.

SR 210 Code civil suisse du 10 décembre 1907 CC Art. 201 - 1 Chaque époux a l'administration, la jouissance et la disposition de ses acquêts et de ses biens propres, dans les limites de la loi.
¹	Chaque époux a l'administration, la jouissance et la disposition de ses acquêts et de ses biens propres, dans les limites de la loi.
²	Lorsqu'un bien appartient en copropriété aux deux époux, aucun d'eux ne peut, sauf convention contraire, disposer de sa part sans le consentement de l'autre.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 107 Arrêt - 1 Le Tribunal fédéral ne peut aller au-delà des conclusions des parties.
¹	Le Tribunal fédéral ne peut aller au-delà des conclusions des parties.
²	Si le Tribunal fédéral admet le recours, il statue lui-même sur le fond ou renvoie l'affaire à l'autorité précédente pour qu'elle prenne une nouvelle décision. Il peut également renvoyer l'affaire à l'autorité qui a statué en première instance.
³	Si le Tribunal fédéral considère qu'un recours en matière d'entraide pénale internationale ou d'assistance administrative internationale en matière fiscale est irrecevable, il rend une décision de non-entrée en matière dans les quinze jours qui suivent la fin d'un éventuel échange d'écritures. Dans le domaine de l'entraide pénale internationale, le Tribunal fédéral n'est pas lié par ce délai lorsque la procédure d'extradition concerne une personne dont la demande d'asile n'a pas encore fait l'objet d'une décision finale entrée en force.100
⁴	Le Tribunal fédéral statue sur tout recours contre une décision du Tribunal fédéral des brevets portant sur l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets101 dans le mois qui suit le dépôt du recours.102

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 9 En général - 1 Les dépenses nécessaires à l'acquisition du revenu et les déductions générales sont défalquées de l'ensemble des revenus imposables. Un montant maximal peut être fixé pour les frais de déplacement nécessaires entre le domicile et le lieu de travail.54
¹	Les dépenses nécessaires à l'acquisition du revenu et les déductions générales sont défalquées de l'ensemble des revenus imposables. Un montant maximal peut être fixé pour les frais de déplacement nécessaires entre le domicile et le lieu de travail.54
²	Les déductions générales sont:
^a	les intérêts passifs privés à concurrence du rendement imposable de la fortune au sens des art. 7 et 7a, augmenté d'un montant de 50 000 francs;
^b	les charges durables et 40 % des rentes viagères versées par le débirentier;
^c	la pension alimentaire versée au conjoint divorcé, séparé judiciairement ou de fait, ainsi que les contributions d'entretien versées à l'un des parents pour les enfants sur lesquels il a l'autorité parentale, à l'exclusion toutefois des prestations versées en exécution d'une obligation d'entretien ou d'assistance fondée sur le droit de la famille;
^d	les primes, cotisations et montants légaux, statutaires ou réglementaires versés à l'assurance-vieillesse et survivants, à l'assurance-invalidité et à des institutions de la prévoyance professionnelle;
^e	les primes, cotisations et montants versés en vue de l'acquisition de droits contractuels dans des formes reconnues de la prévoyance individuelle liée, jusqu'à concurrence d'un montant déterminé;
^f	les primes et cotisations versées en vertu de la réglementation sur les allocations pour perte de gain et des dispositions sur l'assurance-chômage et l'assurance-accidents obligatoire;
^g	les versements, cotisations et primes d'assurances-vie, d'assurances-maladie et ceux d'assurances-accidents qui ne tombent pas sous le coup de la let. f ainsi que les intérêts des capitaux d'épargne du contribuable et des personnes à l'entretien desquelles il pourvoit, jusqu'à concurrence d'un montant déterminé par le droit cantonal; ce montant peut revêtir la forme d'un forfait;
^h	les frais provoqués par la maladie et les accidents du contribuable ou d'une personne à l'entretien de laquelle il subvient, lorsque le contribuable supporte lui-même ces frais et que ceux-ci excèdent une franchise déterminée par le droit cantonal;
^hbis	les frais liés au handicap du contribuable ou d'une personne à l'entretien de laquelle il subvient, lorsque le contribuable ou cette personne est handicapé au sens de la loi du 13 décembre 2002 sur l'égalité pour les handicapés60 et que le contribuable supporte lui-même les frais;
ⁱ	les dons en espèces et sous forme d'autres valeurs patrimoniales, jusqu'à concurrence du montant prévu par le droit cantonal, en faveur de personnes morales qui ont leur siège en Suisse et sont exonérées de l'impôt en raison de leurs buts de service public ou d'utilité publique (art. 23, al. 1, let. f) ou en faveur de la Confédération, des cantons, des communes et de leurs établissements (art. 23, al. 1, let. a à c);
^k	une déduction sur le produit du travail qu'obtient l'un des conjoints lorsque son activité est indépendante de la profession, du commerce ou de l'entreprise de l'autre, jusqu'à concurrence d'un montant déterminé par le droit cantonal; une déduction analogue est accordée lorsque l'un des conjoints seconde l'autre de manière importante dans sa profession, son commerce ou son entreprise;
^l	les cotisations et les versements à concurrence d'un montant déterminé par le droit cantonal en faveur d'un parti politique, à l'une des conditions suivantes:
^l1	être inscrit au registre des partis conformément à l'art. 76a de la loi fédérale du 17 décembre 1976 sur les droits politiques63,
^l2	être représenté dans un parlement cantonal,
^l3	avoir obtenu au moins 3 % des voix lors des dernières élections au parlement d'un canton;
^m	un montant déterminé par le droit cantonal pour chaque enfant dont la garde est assurée par un tiers, si l'enfant a moins de 14 ans et vit dans le même ménage que le contribuable assurant son entretien et si les frais de garde, documentés, ont un lien de causalité direct avec l'activité lucrative, la formation ou l'incapacité de gain du contribuable;
ⁿ	les mises, à hauteur d'un pourcentage déterminé par le droit cantonal pour les gains de loterie ou d'opérations analogues; les cantons peuvent fixer le montant maximal de la déduction;
^o	les frais de formation et de formation continue à des fins professionnelles, frais de reconversion compris, jusqu'à concurrence d'un montant déterminé par le droit cantonal pour autant que le contribuable remplisse l'une des condistions suivantes:
^o1	il est titulaire d'un diplôme du degré secondaire II,
^o2	il a atteint l'âge de 20 ans et suit une formation visant à l'obtention d'un diplôme autre qu'un premier diplôme du degré secondaire II.
³	Le contribuable qui possède des immeubles privés peut déduire les frais nécessaires à leur entretien, les frais de remise en état d'immeubles acquis récemment, les primes d'assurances relatives à ces immeubles et les frais d'administration par des tiers. En outre, les cantons peuvent prévoir des déductions pour la protection de l'environnement, les mesures d'économie d'énergie et la restauration des monuments historiques. Ces trois dernières déductions sont soumises à la réglementation suivante:67
^a	le Département fédéral des finances détermine en collaboration avec les cantons quels investissements destinés à économiser l'énergie et à ménager l'environnement peuvent être assimilés à des frais d'entretien; les frais de démolition en vue d'une construction de remplacement sont assimilés aux frais d'entretien.
^b	pour autant qu'ils ne soient pas subventionnés, les frais occasionnés par des travaux de restauration de monuments historiques sont déductibles dans la mesure où le contribuable les a entrepris en vertu de dispositions légales, en accord avec les autorités ou sur ordre d'une autorité administrative.
^3bis	Les coûts d'investissement et les frais de démolition en vue d'une construction de remplacement visés à l'al. 3, let. a, sont déductibles au cours des deux périodes fiscales suivantes, lorsqu'ils ne peuvent pas être entièrement pris en considération durant la période fiscale en cours, pendant laquelle les dépenses ont été effectuées.69
⁴	On n'admettra pas d'autres déductions. Les déductions pour enfants et autres déductions sociales de droit cantonal sont réservées.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 1 But et champ d'application - 1 La présente loi désigne les impôts directs que les cantons doivent prélever et fixe les principes selon lesquels la législation cantonale les établit.
¹	La présente loi désigne les impôts directs que les cantons doivent prélever et fixe les principes selon lesquels la législation cantonale les établit.
²	Pour les impôts que les cantons doivent prélever en vertu de l'art. 2, al. 1, la présente loi s'applique également aux communes dans la mesure où le droit cantonal leur accorde la compétence fiscale.
³	Lorsqu'aucune réglementation particulière n'est prévue, les impôts cantonaux et communaux sont établis en vertu du droit cantonal. Restent en particulier de la compétence des cantons la fixation des barèmes, celle des taux et celle des montants exonérés d'impôt.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.