BGE-125-II-183 - 1999-01-29 - BGE - Verwaltungsrecht und internationales öffentliches Recht - Art. 33 Abs. 1 lit. c DBG; Art. 151 und 152 ZGB; Frage der Abzugsfähigkeit eines kapitalisierten Unterhaltsbeitrags. Grundsätzliche

Urteilskopf

125 II 183

17. Auszug aus dem Urteil der II. Öffentlichrechtlichen Abteilung vom 29. Januar 1999 i.S. Eidgenössische Steuerverwaltung gegen A., Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft und Steuerrekurskommission des Kantons Basel-Landschaft (Verwaltungsgerichtsbeschwerde)
Regeste (de):

Art. 33 Abs. 1 lit. c DBG; Art. 151 und 152 ZGB; Frage der Abzugsfähigkeit eines kapitalisierten Unterhaltsbeitrags.

Grundsätzliche Abzugsfähigkeit von «Unterhaltsbeiträgen» bei der direkten Bundessteuer (E. 3a). Zivilrechtlicher Ursprung und Ausgestaltung des Begriffs «Unterhaltsbeitrag» (E. 3b). Fehlen einer ausdrücklichen Bestimmung im Gesetz (DBG und StHG) zur steuerlichen Behandlung von in Kapitalform geleisteten Unterhaltsbeiträgen (E. 3c; E. 6d).

Auslegung von Art. 33 Abs. 1 lit. c DBG. Abzugsfähigkeit von Kapitalleistungen verneint (E. 4-8).

Regeste (fr):

Art. 33 al. 1 let. c LIFD; art. 151 et 152 CC; question de la déductibilité d'une contribution d'entretien capitalisée.

En principe, les «contributions d'entretien» sont déductibles en matière d'impôt fédéral direct (consid. 3a). Fondement de droit civil et concrétisation de la notion de «contribution d'entretien» (consid. 3b). Absence d'une disposition expresse dans la loi (LIFD et LHID) concernant le traitement fiscal des contributions d'entretien versées sous forme de capital (consid. 3c; consid. 6d).

Interprétation de l'art. 33 al. 1 let. c LIFD. Les prestations en capital ne sont pas déductibles (consid. 4-8).

Regesto (it):

Art. 33 cpv. 1 lett. c LIFD; art. 151 e 152 CC; questione della possibilità di dedurre un contributo per il mantenimento capitalizzato.

In linea di principio, i «contributi per il mantenimento» possono essere dedotti in materia d'imposta federale diretta (consid. 3a). Fondamento civilistico e concretizzazione della nozione di «contributo per il mantenimento» (consid. 3b). Assenza di un'esplicita disposizione nella legge (LIFD e LAID) concernente il trattamento fiscale dei contributi per il mantenimento versati sotto forma di prestazioni in capitale (consid. 3c; consid. 6d).

Interpretazione dell'art. 33 cpv. 1 lett. c LIFD. Le prestazioni in capitale non sono deducibili (consid. 4-8).

Sachverhalt ab Seite 183

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Gestützt auf eine am 16. Dezember 1993 durch das Bezirksgericht Liestal mit berichtigtem Urteil genehmigte Scheidungsvereinbarung vom 24. August 1993 bezahlte A. seiner geschiedenen Ehefrau eine pauschale Abfindung im Betrag von Fr. 93'000.-- zur Abgeltung einer lebenslänglichen unabänderlichen Unterhaltsrente gemäss Artikel 151 ZGB von monatlich Fr. 380.--. Für diese Abfindung machte A. im Bemessungsjahr 1994 einen Abzug von Fr. 93'000.-- geltend; die Steuerverwaltung strich
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diesen indessen in der definitiven Veranlagung der direkten Bundessteuer 1995/96 vom 19. Februar 1996 und veranlagte A. für ein steuerbares Einkommen von Fr. 102'176.--. A. erhob am 20. März 1996 gegen diese Verfügung Einsprache. Mit Schreiben vom 16. April 1996 leitete die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft die Einsprache mit Zustimmung von A. an die Steuerrekurskommission des Kantons Basel-Landschaft (im Folgenden: Rekurskommission) weiter. Diese hiess den Rekurs mit Entscheid vom 30. August 1996 teilweise gut und liess einen reduzierten Betrag von Fr. 78'000.- im Bemessungsjahr 1994 als Unterhalt nach Art. 33 Abs. 1 lit. c des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) zum Abzug zu.
Hiergegen führt die Eidgenössische Steuerverwaltung mit Eingabe vom 18. April 1997 Verwaltungsgerichtsbeschwerde. Sie beantragt, den Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons Basel-Landschaft vom 30. August 1996 aufzuheben und die zum Abzug zugelassene Kapitalabfindung von Fr. 78'000.-- dem steuerbaren Einkommen von A. in der Bemessungsperiode 1994 wieder hinzuzurechnen. Die Steuerrekurskommission des Kantons Basel-Landschaft schliesst auf Abweisung des Rechtsmittels. A. beantragt, die Verwaltungsgerichtsbeschwerde abzuweisen und den Entscheid der Vorinstanz zu bestätigen. Die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft verzichtete auf einen Antrag. Das Bundesgericht heisst die Beschwerde gut
Erwägungen

aus folgenden Erwägungen:

3. a) Gemäss Art. 33 Abs. 1 lit. c DBG werden von den Einkünften «die Unterhaltsbeiträge an den geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrennt lebenden Ehegatten...» abgezogen. Dieser hat die erhaltenen Beiträge zu versteuern (Art. 23 lit. f . DBG). Unterhaltsbeiträge für den geschiedenen Ehegatten sind somit grundsätzlich als Aufwendungen vom steuerbaren Einkommen des Unterhaltsverpflichteten abziehbar, vom Unterhaltsberechtigten jedoch als Einkommen zu versteuern. b) Der Begriff «Unterhaltsbeitrag» stammt aus dem Zivilrecht (Art. 151 und 152 ZGB). In der Regel werden Unterhaltsbeiträge gemäss Art. 151 und 152 ZGB in der Form einer periodisch zu leistenden Rente zugesprochen, die Unterhaltsverpflichtung kann
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jedoch auch durch Vereinbarung oder durch richterliches Urteil kapitalisiert und durch Bezahlung einer Kapitalleistung erfüllt werden (BGE 116 II 103; HINDERLING/STECK, Das schweizerische Ehescheidungsrecht, Zürich 1995, S. 293 ff.; BÜHLER/SPÜHLER, Berner Kommentar, Ergänzungsband, Bern 1991, S. 175, Rz. 45 zu Art. 151 , und S. 186, Rz. 19 zu Art. 152 ZGB; TUOR/SCHNYDER/SCHMID, Das Schweizerische Zivilgesetzbuch, 11. Auflage, Zürich 1995, S. 185). c) Das Gesetz über die direkte Bundessteuer äussert sich nicht ausdrücklich dazu, ob die im Zivilrecht verwendete Formulierung, die sowohl Renten- als auch Kapitalzahlungen zulässt, auch für Art. 33 Abs. 1 lit. c bzw. Art. 23 Abs. 1 lit. f DBG massgebend sein soll. Es muss daher im Folgenden durch Auslegung ermittelt werden, ob der Begriff «Unterhaltsbeitrag» im Gesetz über die direkte Bundessteuer in seiner zivilrechtlichen Erscheinung benutzt wird, oder ob er nur als Vorbild zur Ausgestaltung eines eigenen steuerrechtlichen Instituts herangezogen wurde (vgl. dazu BLUMENSTEIN/LOCHER, System des Steuerrechts, 5. Auflage, Zürich 1995, S. 31 f., mit weiteren Hinweisen), womit sich eine unterschiedliche Behandlung der beiden vom Zivilrecht zur Verfügung gestellten Formen der Unterhaltsleistung rechtfertigen würde.
4. Ein Gesetz muss in erster Linie aus sich selbst heraus, das heisst nach Wortlaut, Systematik, Sinn und Zweck der Regelung verstanden werden. Auszurichten ist die Auslegung auf die ratio legis, die das Gericht allerdings nicht nach seinen eigenen, subjektiven Wertvorstellungen, sondern nach den Vorgaben und Regelungsabsichten des Gesetzgebers aufgrund der herkömmlichen Auslegungselemente zu ermitteln hat. Das Bundesgericht befolgt bei der Gesetzesauslegung einen pragmatischen Methodenpluralismus und lehnt es namentlich ab, die einzelnen Auslegungselemente einer hierarchischen Prioritätsordnung zu unterstellen (BGE 123 II 464 E. 3a S. 468, 595 E. 4a S. 600 f.; BGE 121 III 219 E. 1d/aa S. 224 f.).
5. a) Die Beschwerdeführerin beruft sich auf den Wortlaut von Art. 33 Abs. 1 lit. c DBG und folgert, insbesondere mit Blick auf die französische Fassung, der Gesetzgeber habe - aufgrund der Formulierung, die im grammatikalischen Sinne eine Kapitalabfindung ausschliesse - beabsichtigt, nur eine Rentenauszahlung, nicht aber eine Kapitalabfindung zum Abzug zuzulassen. b) Anders als die offene Formulierung «Unterhaltsbeiträge» in der deutschen bzw. «alimenti versati al coniuge divorziato o separato legalmente o di fatto» (etwa gemäss Giacomo Devoto/Gian Carlo
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Oli, Il dizionario della lingua italiana, Firenze 1990: «mezzi di sussistenza che, per legge o sentenza del magistrato, si è tenuti a corrispondere ad altri...) in der italienischen Fassung von Art. 33 Abs. 1 lit. c DBG verwendet der französische Text den Ausdruck «la pension». Dieser umfasst grundsätzlich nur periodisch geleistete Beiträge (vgl. etwa Le nouveau petit Robert, Paris 1996, oder Gérard Cornu, Vocabulaire juridique, 3. Auflage, Paris 1992). c) Indessen lässt sich aus der in den Materialien festgehaltenen Entstehungsgeschichte von Art. 33 Abs. 1 lit. c DBG bzw. des damit in engem Zusammenhang stehenden Art. 23 Abs. 1 lit. f DBG nicht schliessen, dass der Gesetzgeber durch die vom ihm gewählte Formulierung Kapitalzahlungen nicht zum Abzug zulassen wollte. Die Frage der Abzugsfähigkeit von Kapitalleistungen wurde weder in der Botschaft (BBl 1983 III 1, insbes. S. 165 und 172), noch anlässlich der Verhandlungen der beiden Gesetzesartikel in den Räten (siehe etwa AB S 1986, 179; AB N 1987, 1750 ff., 1801; 1988, 817) erörtert, weshalb AGNER/JUNG/STEINMANN, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zürich 1995, S. 129 f., Rz. 9 zu Art. 33 DBG, dafür halten, dass es für die Besteuerung keine Rolle spiele, ob die Unterhaltszahlungen periodisch in Form einer Rente oder als Kapitalabfindung geleistet würden. d) Dem Wortsinn nach sind Unterhaltsleistungen Leistungen aller Art, die dem Lebensunterhalt einer Person dienen (PATRICK HOLTZ, Steuerrechtliche Folgen der Ehescheidung, Diss. St. Gallen 1989, S. 120), insbesondere alle in einer gesetzlichen Unterhaltsverpflichtung begründeten Unterstützungs- und Unterhaltsleistungen, so nicht zuletzt auch die Unterhaltsvereinbarungen in der Scheidungskonvention (HOLTZ, a.a.O., S. 124). Unterhaltsansprüche gelten als Vermögensrechte (BÜHLER/SPÜHLER, Berner Kommentar, Ergänzungsband, Bern 1991, S. 167, Rz. 21 zu Art. 151 ZGB). Sie sind, gleich ob sie in Renten oder in Kapitalform ausbezahlt werden, Folgen der Scheidung. Aus wirtschaftlicher Sicht haben somit beide die gleiche Funktion (JEAN LAMPERT, Prévoyance, famille, droit pénal: quelques points de la LIFD méritant discussion, in ASA 62 17, S. 25; CHRISTINE JAQUES, De divers aspects du régime de déduction et d'imposition des pensions alimentaires, in RDAF 1998, 329, insbes. S. 342 f., mit weiteren Hinweisen). e) Mit Blick auf die zivilrechtliche Bedeutung des Begriffs «Unterhaltsbeitrag» - für den im Übrigen in der französischen Version von Art. 152 ZGB ebenso der Ausdruck «pension alimentaire» verwendet wird (vgl. dazu auch LAMPERT, a.a.O., S. 24 f.) -
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wäre es daher durchaus denkbar, als Kapital geleistete Unterhaltsbeiträge steuerlich gleich zu behandeln, wie die periodisch erbrachten Unterhaltsrenten (so auch die Beschwerdeführerin in ihrem Kreisschreiben vom 29. Juli 1994 in ASA 63 284, S. 291). f) Zu beantworten blieben dabei aber etwa die im Gesetz über die direkte Bundessteuer ebenfalls ungeregelten Fragen, nach welchem Steuersatz der aufgrund von Art. 151 bzw. 152 ZGB geleistete Kapitalbetrag beim Berechtigten zu besteuern wäre und wie vorgegangen werden müsste, wenn die vom Steuerpflichtigen für die Kapitalabfindung zu leistende Summe den Betrag seines gesamten steuerbaren Jahreseinkommens überstiege, so dass dieser nach Abzug des geleisteten Kapitals in seiner Steuererklärung einen Verlust auswiese, der nicht auf die folgende Steuerperiode vortragbar wäre; der verpflichtete Ehegatte könnte diesfalls einen Teil der Unterhaltsbeiträge nie steuerlich zum Abzug bringen, während der berechtigte Ehegatte den ganzen Betrag zu versteuern hätte. Eine Lösung müsste auch für die praktischen Probleme gefunden werden, die sich im Einzelfall dadurch ergeben könnten, dass mit einer pauschalen Kapitalabfindung nicht immer nur Unterhaltsersatz-, sondern häufig auch andere, gemäss Art. 24 lit. a und e DBG von vornherein nicht abzugsfähige güter- bzw. familienrechtliche Ansprüche abgegolten werden, wodurch der auf den Unterhaltsersatz fallende Abfindungsanteil nicht ohne weiteres ersichtlich ist. Diese Fragen können indessen offen gelassen werden, da, wie sich im Folgenden zeigen wird, der Begriff des Unterhaltsbeitrages im Gesetz über die direkte Bundessteuer nicht allein nach seiner zivilrechtlichen Bedeutung, sondern auch mit Blick auf die wirtschaftlichen Unterschiede zwischen Kapital- und Rentenleistungen auszulegen ist.
6. a) Das Steuerrecht geht vom Grundsatz aus, dass der Steuerpflichtige die Lebenshaltungskosten für sich und seine Familie (Art. 34 lit. a DBG und Art. 24 lit. e DBG) sowie die Leistungen in Erfüllung familienrechtlicher Verpflichtungen im Allgemeinen (Art. 33 Abs. 1 lit. c und Art. 24 lit. e DBG) nicht vom steuerbaren Einkommen abziehen kann; auf Seiten der empfangenden Person sind diese Leistungen einkommenssteuerrechtlich irrelevant (BLUMENSTEIN/LOCHER, a.a.O., S. 222; PETER LOCHER, Auswirkungen der Scheidung im Bereich der Steuern, in AJP/PJA 3/98 S. 283 ff., insbes. S. 284). b) Entsprechend liess Art. 22 Abs. 1 lit. d des Bundesratsbeschlusses vom 9. Dezember 1940 über die Erhebung einer direkten
BGE 125 II 183 S. 188

Bundessteuer (BdBSt) für die an den Unterhalt des geschiedenen Ehegatten geleisteten Beiträge keinen Abzug zu. Diese wurden als Erfüllung einer auf Familienrecht beruhenden Unterhaltspflicht betrachtet, die wie die übrigen Unterhaltskosten nicht vom steuerbaren Einkommen abgesetzt werden konnte (ERNST KÄNZIG, Wehrsteuer [direkte Bundessteuer], 2. Auflage, Basel 1982, S. 639 Rz. 147 zu Art. 22 Abs. 1 lit. d; JAQUES, a.a.O., S. 331). c) Unterhaltsbeiträge wurden auf Bundesebene erst durch das Gesetz über die direkte Bundessteuer abzugsfähig (Art. 23 lit. f und 33 Abs. 1 lit. c DBG); was gemäss den Materialien «dem Postulat der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit wesentlich besser» entspricht als die alte Regelung (Botschaft zum DBG in BBl 1983 III 1, S. 165 f.; siehe auch etwa Votum Reichling, Berichterstatter, AB 1987 N 1752). Nach dieser sei der Unterhaltspflichtige für ein fiktives Einkommen besteuert worden, für ein Einkommen, das er nicht mehr hatte (vgl. Votum Bundesrat Stich, AB 1987 N 1752 f.). Die sich aus der Unterhaltszahlung ergebenden Einkünfte sollen nun neu beim Leistungsempfänger, also dort besteuert werden, wo sie als Einkommen zur Verfügung stehen bzw. ausgegeben werden können (vgl. etwa Voten Reichling, Berichterstatter, AB 1987 N 1752, und Reichmuth, Berichterstatter, AB 1988 S 817). Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung sind im Übrigen auch im interkantonalen Verhältnis Unterhaltsrenten allein im Wohnsitzkanton des Berechtigten zu versteuern (BGE 121 I 150). d) Im Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) verankerte der Gesetzgeber, einem alten Anliegen der Steuerharmonisierung entsprechend, gleich wie bei der direkten Bundessteuer die Abzugsfähigkeit von Unterhaltsbeiträgen (Art. 23 lit. f und 33 Abs. 1 lit. c DBG; Art. 7 Abs. 4 lit. g und Art. 9 Abs. 2 lit. c StHG; vgl. auch Botschaft zum Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, BBl 1983 III S. 91 und 94). Die Frage der steuerlichen Behandlung von Unterhaltsleistungen in Form der Kapitalzahlung wurde aber auch im Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden nicht speziell geregelt. Ob daraus geschlossen werden darf, dass es den Kantonen trotz des Harmonisierungsbedarfs frei steht, unter den Begriff des Unterhaltsbeitrags nur periodisch wiederkehrende Leistungen oder auch Kapitalzahlungen zu subsumieren (so MARKUS REICH in Zweifel/Athanas, Kommentar
BGE 125 II 183 S. 189

zum schweizerischen Steuerrecht, Band I/1, Basel und Frankfurt a. Main 1997, S. 109, Rz. 100 zu Art. 7, sowie S. 147, Rz. 39 zu Art. 9), ist indessen zumindest zweifelhaft; regeln doch Art. 7 Abs. 4 bzw. Art. 9 Abs. 4 erster Satz StHG die steuerfreien Einkünfte bzw. die Abzüge von den steuerbaren Einkünften abschliessend (DANIELLE YERSIN, Steuerharmonisierung und kantonales Recht, in ASA 64 97, insbes. S. 114; MARKUS REICH, a.a.O., S. 103, Rz. 76 zu Art. 7, sowie S. 144, Rz. 24 ff. zu Art. 9). Da vorliegend nicht die kantonale, sondern die Regelung auf Bundesebene zur Diskussion steht, kann diese Frage jedoch offen gelassen werden.
e) In den Kantonen können die Verpflichteten schon heute die als Folge einer Scheidung geleisteten periodischen Beiträge an den Unterhalt des Ehegatten vom Einkommen abziehen (vgl. Kreisschreiben der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 29. Juli 1994 in ASA 63 284, S. 291; HOLTZ, a.a.O., S. 126 f.); nicht immer jedoch auch Kapitalabfindungen, wie die folgenden Beispiele zeigen: Während etwa die Kantone Luzern (StE 1996 B. 27.2 Nr. 17) Basel-Stadt, Basel-Landschaft und Wallis (vgl. dazu HOLTZ, a.a.O., S. 166, sowie Peter Böckli, Eintracht und Hader mit Steuerfolgen, Die Einkommenssteuer unter dem Einfluss des neuen Eherechts, in StR 46 223, S. 295) entsprechende Leistungen zum Abzug zulassen, wird dieser dem Steuerpflichtigen beispielsweise in den Kantonen Aargau (AGVE 1981, 352), Bern (vgl. Mitteilungen der Steuerverwaltung des Kantons Bern vom Februar 1997, in NStP 1997 S. 25 f.; NStP 1980 S. 102 und 223), Fribourg (RDAF 1990, 467; StE 1990 B. 26.22 Nr. 1), Genf (StR 49 599; 44, 89; RDAF 1988, 200; 1971, 59), Schwyz (StPS 2/98 S. 76 ff.), St. Gallen (GVP SG 1978 Nr. 64, S. 143 = StR 34 273), Waadt (RDAF 1990, 467; 1961, 177; StR 42 207, insbes. S. 214;) und Zürich (StR 43 166; StE 1988 B 27.2 Nr. 7) nicht gewährt. Das Bundesgericht hat sowohl die Praxis des Kantons Zürich (Urteil des Bundesgerichts vom 13. Dezember 1983, publiziert in StE 1984 A 21.12 Nr. 1; unveröffentlichtes Urteil des Bundesgerichts vom 10. Juni 1996 i.S. F.) als auch diejenige des Kantons Genf (Urteil des Bundesgericht vom 31. Januar 1984, publiziert in RDAF 1984, 132) als nicht willkürlich geschützt. f) Die Abzugsfähigkeit der durch die Scheidung begründeten Unterhaltsleistungen (Art. 33 Abs. 1 lit. c DBG) stellt somit in Bezug sowohl auf die übrigen Lebenshaltungskosten als auch auf die sich aus dem Familienrecht ergebenden finanziellen Verpflichtungen
BGE 125 II 183 S. 190

die Ausnahme und nicht die Regel dar (vgl. auch BLUMENSTEIN/LOCHER, a.a.O., S. 222 f.; PETER LOCHER, a.a.O., S. 284; JAQUES, a.a.O., S. 331). Diese wird wiederum von der Mehrheit der Kantone restriktiv - nur auf periodische Leistungen, nicht auch auf Kapitalzahlungen - angewendet. g) Im Interesse der vertikalen Steuerharmonisierung zwischen Bund und Kantonen ist diese Ausnahme nicht auf Kapitalleistungen auszudehnen. Der Begriff «Unterhaltsbeitrag» im Gesetz über die direkte Bundessteuer ist somit allein aufgrund des steuerrechtlichen Kontexts auszulegen. Die vom Zivilrecht gewährte Wahlmöglichkeit wird indessen dadurch nicht vereitelt: Die Beteiligten können sowohl bei der Wahl der Unterhaltsleistung als auch bei der Festsetzung des konkret zu leistenden Betrages der unterschiedlichen Aufteilung der Steuerlast Rechnung tragen.
7. Diese Betrachtungsweise fügt sich widerspruchslos in das gesetzliche System der Einkommensbesteuerung ein. a) Gemäss Art. 34 lit. c DBG können Aufwendungen für die Schuldentilgung nicht vom steuerbaren Einkommen abgezogen werden. Der Pflichtige, der eine Kapitalabfindung ausrichtet, erfüllt die durch das Scheidungsurteil oder eine gerichtlich genehmigte Konvention konkretisierte, gesetzliche Schuldpflicht. Die Kapitalabfindung erweist sich somit als nicht abzugsfähige Schuldentilgung (so auch die Beschwerdeführerin in ASA 63 284, S. 292, mit Hinweis auf Entscheide aus den Kantonen Zürich, Freiburg, St. Gallen, Bern, Waadt und Genf; JAQUES, a.a.O., S. 343). b) Im Übrigen wird auch dem Art. 4 BV im Bereich der Steuern konkretisierenden Grundsatz Rechnung getragen, gemäss welchem sich die Steuerbelastung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen zu richten hat und dieser nach Massgabe der ihm zustehenden Mittel gleichmässig zu belasten ist (BGE 122 I 305 E. 6a S. 313 f., mit Hinweisen). Da eine gesetzliche Regelung fehlt, die den Abzug einer Kapitalleistung zum Rentensatz vorsieht, würde diese sich - wenn die Abzugsfähigkeit bejaht würde - vollumfänglich auf den Steuersatz auswirken, welcher auf das Einkommen des Pflichtigen angewendet wird (vgl. JAQUES, a.a.O., S. 343; LAMPERT, a.a.O., S. 25). Der Begünstigte indessen hätte die Leistung wohl nur zum Rentensatz (Art. 37 DBG) zu versteuern. Die gleichmässige Besteuerung wäre somit nicht mehr gewährleistet.
BGE 125 II 183 S. 191

8. Wie sich gezeigt hat, ist der Begriff «Unterhaltsbeitrag» im Gesetz über die direkte Bundessteuer aufgrund seines steuerrechtlichen Kontexts auszulegen. Es rechtfertigt sich daher, die beiden vom Zivilrecht zur Verfügung gestellten Formen der Unterhaltsleistung steuerlich unterschiedlich zu behandeln. Der als Kapitalleistung ausgerichtete Betrag an den Unterhalt des geschiedenen Ehegatten kann folglich - anders als periodisch ausgerichtete Rentenzahlungen - vom Verpflichteten nicht vom steuerbaren Einkommen abgezogen werden; der Begünstigte wiederum muss diesen nicht als Einkommen versteuern.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 33 - 1 Von den Einkünften werden abgezogen:
¹	Von den Einkünften werden abgezogen:
^a	die privaten Schuldzinsen im Umfang der nach den Artikeln 20, 20a und 21 steuerbaren Vermögenserträge und weiterer 50 000 Franken.84 Nicht abzugsfähig sind Schuldzinsen für Darlehen, die eine Kapitalgesellschaft einer an ihrem Kapital massgeblich beteiligten oder ihr sonst wie nahe stehenden natürlichen Person zu Bedingungen gewährt, die erheblich von den im Geschäftsverkehr unter Dritten üblichen Bedingungen abweichen;
^b	die dauernden Lasten sowie 40 Prozent der bezahlten Leibrenten;
^c	die Unterhaltsbeiträge an den geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrennt lebenden Ehegatten sowie die Unterhaltsbeiträge an einen Elternteil für die unter dessen elterlichen Sorge stehenden Kinder, nicht jedoch Leistungen in Erfüllung anderer familienrechtlicher Unterhalts- oder Unterstützungspflichten;
^d	die gemäss Gesetz, Statut oder Reglement geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge an die Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung und an Einrichtungen der beruflichen Vorsorge;
^e	Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von vertraglichen Ansprüchen aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge; der Bundesrat legt in Zusammenarbeit mit den Kantonen die anerkannten Vorsorgeformen und die Höhe der abzugsfähigen Beiträge fest;
^f	die Prämien und Beiträge für die Erwerbsersatzordnung, die Arbeitslosenversicherung und die obligatorische Unfallversicherung;
^g	die Einlagen, Prämien und Beiträge für die Lebens-, die Kranken- und die nicht unter Buchstabe f fallende Unfallversicherung sowie die Zinsen von Sparkapitalien der steuerpflichtigen Person und der von ihr unterhaltenen Personen, bis zum Gesamtbetrag von:
^g1	3600 Franken für Ehepaare, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben,
^g2	1800 Franken für die übrigen Steuerpflichtigen;
^h	die Krankheits- und Unfallkosten des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt und diese 5 Prozent der um die Aufwendungen (Art. 26-33) verminderten steuerbaren Einkünfte übersteigen;
^hbis	die behinderungsbedingten Kosten des Steuerpflichtigen oder der von ihm unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinne des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 200290, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt;
ⁱ	die Mitgliederbeiträge und Zuwendungen bis zum Gesamtbetrag von 10 400 Franken an politische Parteien, die:92
ⁱ¹	im Parteienregister nach Artikel 76a des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 197693 über die politischen Rechte eingetragen sind,
ⁱ²	in einem kantonalen Parlament vertreten sind, oder
ⁱ³	in einem Kanton bei den letzten Wahlen des kantonalen Parlaments mindestens 3 Prozent der Stimmen erreicht haben;
^j	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich der Umschulungskosten, bis zum Gesamtbetrag von 12 900 Franken, sofern:95
^j1	ein erster Abschluss auf der Sekundarstufe II vorliegt, oder
^j2	das 20. Lebensjahr vollendet ist und es sich nicht um die Ausbildungskosten bis zum ersten Abschluss auf der Sekundarstufe II handelt.
^1bis	Die Abzüge nach Absatz 1 Buchstabe g erhöhen sich:
^a	um die Hälfte für Steuerpflichtige ohne Beiträge nach Absatz 1 Buchstaben d und e;
^b	um 700 Franken für jedes Kind oder jede unterstützungsbedürftige Person, für die die steuerpflichtige Person einen Abzug nach Artikel 35 Absatz 1 Buchstabe a oder b geltend machen kann.96
²	Leben Ehegatten in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe und erzielen beide ein Erwerbseinkommen, so werden vom niedrigeren Erwerbseinkommen 50 Prozent, jedoch mindestens 8500 Franken und höchstens 13 900 Franken abgezogen. Als Erwerbseinkommen gelten die steuerbaren Einkünfte aus unselbständiger oder selbständiger Erwerbstätigkeit abzüglich der Aufwendungen nach den Artikeln 26-31 und der allgemeinen Abzüge nach Absatz 1 Buchstaben d-f. Bei erheblicher Mitarbeit eines Ehegatten im Beruf, Geschäft oder Gewerbe des andern Ehegatten oder bei gemeinsamer selbständiger Erwerbstätigkeit wird jedem Ehegatten die Hälfte des gemeinsamen Erwerbseinkommens zugewiesen. Eine abweichende Aufteilung ist vom Ehepaar nachzuweisen.97
³	Von den Einkünften werden abgezogen die nachgewiesenen Kosten, jedoch höchstens 25 500 Franken, für die Drittbetreuung jedes Kindes, das das 14. Altersjahr noch nicht vollendet hat und mit der steuerpflichtigen Person, die für seinen Unterhalt sorgt, im gleichen Haushalt lebt, soweit diese Kosten in direktem kausalem Zusammenhang mit der Erwerbstätigkeit, Ausbildung oder Erwerbsunfähigkeit der steuerpflichtigen Person stehen.98
⁴	Von den einzelnen Gewinnen aus der Teilnahme an Geldspielen, welche nicht nach Artikel 24 Buchstaben ibis-j steuerfrei sind, werden 5 Prozent, jedoch höchstens 5300 Franken, als Einsatzkosten abgezogen. Von den einzelnen Gewinnen aus der Online-Teilnahme an Spielbankenspielen nach Artikel 24 Buchstabe ibis werden die vom Online-Spielerkonto abgebuchten Spieleinsätze im Steuerjahr, jedoch höchstens 26 400 Franken abgezogen.99

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 33 - 1 Von den Einkünften werden abgezogen:
¹	Von den Einkünften werden abgezogen:
^a	die privaten Schuldzinsen im Umfang der nach den Artikeln 20, 20a und 21 steuerbaren Vermögenserträge und weiterer 50 000 Franken.84 Nicht abzugsfähig sind Schuldzinsen für Darlehen, die eine Kapitalgesellschaft einer an ihrem Kapital massgeblich beteiligten oder ihr sonst wie nahe stehenden natürlichen Person zu Bedingungen gewährt, die erheblich von den im Geschäftsverkehr unter Dritten üblichen Bedingungen abweichen;
^b	die dauernden Lasten sowie 40 Prozent der bezahlten Leibrenten;
^c	die Unterhaltsbeiträge an den geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrennt lebenden Ehegatten sowie die Unterhaltsbeiträge an einen Elternteil für die unter dessen elterlichen Sorge stehenden Kinder, nicht jedoch Leistungen in Erfüllung anderer familienrechtlicher Unterhalts- oder Unterstützungspflichten;
^d	die gemäss Gesetz, Statut oder Reglement geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge an die Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung und an Einrichtungen der beruflichen Vorsorge;
^e	Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von vertraglichen Ansprüchen aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge; der Bundesrat legt in Zusammenarbeit mit den Kantonen die anerkannten Vorsorgeformen und die Höhe der abzugsfähigen Beiträge fest;
^f	die Prämien und Beiträge für die Erwerbsersatzordnung, die Arbeitslosenversicherung und die obligatorische Unfallversicherung;
^g	die Einlagen, Prämien und Beiträge für die Lebens-, die Kranken- und die nicht unter Buchstabe f fallende Unfallversicherung sowie die Zinsen von Sparkapitalien der steuerpflichtigen Person und der von ihr unterhaltenen Personen, bis zum Gesamtbetrag von:
^g1	3600 Franken für Ehepaare, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben,
^g2	1800 Franken für die übrigen Steuerpflichtigen;
^h	die Krankheits- und Unfallkosten des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt und diese 5 Prozent der um die Aufwendungen (Art. 26-33) verminderten steuerbaren Einkünfte übersteigen;
^hbis	die behinderungsbedingten Kosten des Steuerpflichtigen oder der von ihm unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinne des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 200290, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt;
ⁱ	die Mitgliederbeiträge und Zuwendungen bis zum Gesamtbetrag von 10 400 Franken an politische Parteien, die:92
ⁱ¹	im Parteienregister nach Artikel 76a des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 197693 über die politischen Rechte eingetragen sind,
ⁱ²	in einem kantonalen Parlament vertreten sind, oder
ⁱ³	in einem Kanton bei den letzten Wahlen des kantonalen Parlaments mindestens 3 Prozent der Stimmen erreicht haben;
^j	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich der Umschulungskosten, bis zum Gesamtbetrag von 12 900 Franken, sofern:95
^j1	ein erster Abschluss auf der Sekundarstufe II vorliegt, oder
^j2	das 20. Lebensjahr vollendet ist und es sich nicht um die Ausbildungskosten bis zum ersten Abschluss auf der Sekundarstufe II handelt.
^1bis	Die Abzüge nach Absatz 1 Buchstabe g erhöhen sich:
^a	um die Hälfte für Steuerpflichtige ohne Beiträge nach Absatz 1 Buchstaben d und e;
^b	um 700 Franken für jedes Kind oder jede unterstützungsbedürftige Person, für die die steuerpflichtige Person einen Abzug nach Artikel 35 Absatz 1 Buchstabe a oder b geltend machen kann.96
²	Leben Ehegatten in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe und erzielen beide ein Erwerbseinkommen, so werden vom niedrigeren Erwerbseinkommen 50 Prozent, jedoch mindestens 8500 Franken und höchstens 13 900 Franken abgezogen. Als Erwerbseinkommen gelten die steuerbaren Einkünfte aus unselbständiger oder selbständiger Erwerbstätigkeit abzüglich der Aufwendungen nach den Artikeln 26-31 und der allgemeinen Abzüge nach Absatz 1 Buchstaben d-f. Bei erheblicher Mitarbeit eines Ehegatten im Beruf, Geschäft oder Gewerbe des andern Ehegatten oder bei gemeinsamer selbständiger Erwerbstätigkeit wird jedem Ehegatten die Hälfte des gemeinsamen Erwerbseinkommens zugewiesen. Eine abweichende Aufteilung ist vom Ehepaar nachzuweisen.97
³	Von den Einkünften werden abgezogen die nachgewiesenen Kosten, jedoch höchstens 25 500 Franken, für die Drittbetreuung jedes Kindes, das das 14. Altersjahr noch nicht vollendet hat und mit der steuerpflichtigen Person, die für seinen Unterhalt sorgt, im gleichen Haushalt lebt, soweit diese Kosten in direktem kausalem Zusammenhang mit der Erwerbstätigkeit, Ausbildung oder Erwerbsunfähigkeit der steuerpflichtigen Person stehen.98
⁴	Von den einzelnen Gewinnen aus der Teilnahme an Geldspielen, welche nicht nach Artikel 24 Buchstaben ibis-j steuerfrei sind, werden 5 Prozent, jedoch höchstens 5300 Franken, als Einsatzkosten abgezogen. Von den einzelnen Gewinnen aus der Online-Teilnahme an Spielbankenspielen nach Artikel 24 Buchstabe ibis werden die vom Online-Spielerkonto abgebuchten Spieleinsätze im Steuerjahr, jedoch höchstens 26 400 Franken abgezogen.99

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 33 - 1 Von den Einkünften werden abgezogen:
¹	Von den Einkünften werden abgezogen:
^a	die privaten Schuldzinsen im Umfang der nach den Artikeln 20, 20a und 21 steuerbaren Vermögenserträge und weiterer 50 000 Franken.84 Nicht abzugsfähig sind Schuldzinsen für Darlehen, die eine Kapitalgesellschaft einer an ihrem Kapital massgeblich beteiligten oder ihr sonst wie nahe stehenden natürlichen Person zu Bedingungen gewährt, die erheblich von den im Geschäftsverkehr unter Dritten üblichen Bedingungen abweichen;
^b	die dauernden Lasten sowie 40 Prozent der bezahlten Leibrenten;
^c	die Unterhaltsbeiträge an den geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrennt lebenden Ehegatten sowie die Unterhaltsbeiträge an einen Elternteil für die unter dessen elterlichen Sorge stehenden Kinder, nicht jedoch Leistungen in Erfüllung anderer familienrechtlicher Unterhalts- oder Unterstützungspflichten;
^d	die gemäss Gesetz, Statut oder Reglement geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge an die Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung und an Einrichtungen der beruflichen Vorsorge;
^e	Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von vertraglichen Ansprüchen aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge; der Bundesrat legt in Zusammenarbeit mit den Kantonen die anerkannten Vorsorgeformen und die Höhe der abzugsfähigen Beiträge fest;
^f	die Prämien und Beiträge für die Erwerbsersatzordnung, die Arbeitslosenversicherung und die obligatorische Unfallversicherung;
^g	die Einlagen, Prämien und Beiträge für die Lebens-, die Kranken- und die nicht unter Buchstabe f fallende Unfallversicherung sowie die Zinsen von Sparkapitalien der steuerpflichtigen Person und der von ihr unterhaltenen Personen, bis zum Gesamtbetrag von:
^g1	3600 Franken für Ehepaare, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben,
^g2	1800 Franken für die übrigen Steuerpflichtigen;
^h	die Krankheits- und Unfallkosten des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt und diese 5 Prozent der um die Aufwendungen (Art. 26-33) verminderten steuerbaren Einkünfte übersteigen;
^hbis	die behinderungsbedingten Kosten des Steuerpflichtigen oder der von ihm unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinne des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 200290, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt;
ⁱ	die Mitgliederbeiträge und Zuwendungen bis zum Gesamtbetrag von 10 400 Franken an politische Parteien, die:92
ⁱ¹	im Parteienregister nach Artikel 76a des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 197693 über die politischen Rechte eingetragen sind,
ⁱ²	in einem kantonalen Parlament vertreten sind, oder
ⁱ³	in einem Kanton bei den letzten Wahlen des kantonalen Parlaments mindestens 3 Prozent der Stimmen erreicht haben;
^j	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich der Umschulungskosten, bis zum Gesamtbetrag von 12 900 Franken, sofern:95
^j1	ein erster Abschluss auf der Sekundarstufe II vorliegt, oder
^j2	das 20. Lebensjahr vollendet ist und es sich nicht um die Ausbildungskosten bis zum ersten Abschluss auf der Sekundarstufe II handelt.
^1bis	Die Abzüge nach Absatz 1 Buchstabe g erhöhen sich:
^a	um die Hälfte für Steuerpflichtige ohne Beiträge nach Absatz 1 Buchstaben d und e;
^b	um 700 Franken für jedes Kind oder jede unterstützungsbedürftige Person, für die die steuerpflichtige Person einen Abzug nach Artikel 35 Absatz 1 Buchstabe a oder b geltend machen kann.96
²	Leben Ehegatten in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe und erzielen beide ein Erwerbseinkommen, so werden vom niedrigeren Erwerbseinkommen 50 Prozent, jedoch mindestens 8500 Franken und höchstens 13 900 Franken abgezogen. Als Erwerbseinkommen gelten die steuerbaren Einkünfte aus unselbständiger oder selbständiger Erwerbstätigkeit abzüglich der Aufwendungen nach den Artikeln 26-31 und der allgemeinen Abzüge nach Absatz 1 Buchstaben d-f. Bei erheblicher Mitarbeit eines Ehegatten im Beruf, Geschäft oder Gewerbe des andern Ehegatten oder bei gemeinsamer selbständiger Erwerbstätigkeit wird jedem Ehegatten die Hälfte des gemeinsamen Erwerbseinkommens zugewiesen. Eine abweichende Aufteilung ist vom Ehepaar nachzuweisen.97
³	Von den Einkünften werden abgezogen die nachgewiesenen Kosten, jedoch höchstens 25 500 Franken, für die Drittbetreuung jedes Kindes, das das 14. Altersjahr noch nicht vollendet hat und mit der steuerpflichtigen Person, die für seinen Unterhalt sorgt, im gleichen Haushalt lebt, soweit diese Kosten in direktem kausalem Zusammenhang mit der Erwerbstätigkeit, Ausbildung oder Erwerbsunfähigkeit der steuerpflichtigen Person stehen.98
⁴	Von den einzelnen Gewinnen aus der Teilnahme an Geldspielen, welche nicht nach Artikel 24 Buchstaben ibis-j steuerfrei sind, werden 5 Prozent, jedoch höchstens 5300 Franken, als Einsatzkosten abgezogen. Von den einzelnen Gewinnen aus der Online-Teilnahme an Spielbankenspielen nach Artikel 24 Buchstabe ibis werden die vom Online-Spielerkonto abgebuchten Spieleinsätze im Steuerjahr, jedoch höchstens 26 400 Franken abgezogen.99

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 33 - 1 Von den Einkünften werden abgezogen:
¹	Von den Einkünften werden abgezogen:
^a	die privaten Schuldzinsen im Umfang der nach den Artikeln 20, 20a und 21 steuerbaren Vermögenserträge und weiterer 50 000 Franken.84 Nicht abzugsfähig sind Schuldzinsen für Darlehen, die eine Kapitalgesellschaft einer an ihrem Kapital massgeblich beteiligten oder ihr sonst wie nahe stehenden natürlichen Person zu Bedingungen gewährt, die erheblich von den im Geschäftsverkehr unter Dritten üblichen Bedingungen abweichen;
^b	die dauernden Lasten sowie 40 Prozent der bezahlten Leibrenten;
^c	die Unterhaltsbeiträge an den geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrennt lebenden Ehegatten sowie die Unterhaltsbeiträge an einen Elternteil für die unter dessen elterlichen Sorge stehenden Kinder, nicht jedoch Leistungen in Erfüllung anderer familienrechtlicher Unterhalts- oder Unterstützungspflichten;
^d	die gemäss Gesetz, Statut oder Reglement geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge an die Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung und an Einrichtungen der beruflichen Vorsorge;
^e	Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von vertraglichen Ansprüchen aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge; der Bundesrat legt in Zusammenarbeit mit den Kantonen die anerkannten Vorsorgeformen und die Höhe der abzugsfähigen Beiträge fest;
^f	die Prämien und Beiträge für die Erwerbsersatzordnung, die Arbeitslosenversicherung und die obligatorische Unfallversicherung;
^g	die Einlagen, Prämien und Beiträge für die Lebens-, die Kranken- und die nicht unter Buchstabe f fallende Unfallversicherung sowie die Zinsen von Sparkapitalien der steuerpflichtigen Person und der von ihr unterhaltenen Personen, bis zum Gesamtbetrag von:
^g1	3600 Franken für Ehepaare, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben,
^g2	1800 Franken für die übrigen Steuerpflichtigen;
^h	die Krankheits- und Unfallkosten des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt und diese 5 Prozent der um die Aufwendungen (Art. 26-33) verminderten steuerbaren Einkünfte übersteigen;
^hbis	die behinderungsbedingten Kosten des Steuerpflichtigen oder der von ihm unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinne des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 200290, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt;
ⁱ	die Mitgliederbeiträge und Zuwendungen bis zum Gesamtbetrag von 10 400 Franken an politische Parteien, die:92
ⁱ¹	im Parteienregister nach Artikel 76a des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 197693 über die politischen Rechte eingetragen sind,
ⁱ²	in einem kantonalen Parlament vertreten sind, oder
ⁱ³	in einem Kanton bei den letzten Wahlen des kantonalen Parlaments mindestens 3 Prozent der Stimmen erreicht haben;
^j	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich der Umschulungskosten, bis zum Gesamtbetrag von 12 900 Franken, sofern:95
^j1	ein erster Abschluss auf der Sekundarstufe II vorliegt, oder
^j2	das 20. Lebensjahr vollendet ist und es sich nicht um die Ausbildungskosten bis zum ersten Abschluss auf der Sekundarstufe II handelt.
^1bis	Die Abzüge nach Absatz 1 Buchstabe g erhöhen sich:
^a	um die Hälfte für Steuerpflichtige ohne Beiträge nach Absatz 1 Buchstaben d und e;
^b	um 700 Franken für jedes Kind oder jede unterstützungsbedürftige Person, für die die steuerpflichtige Person einen Abzug nach Artikel 35 Absatz 1 Buchstabe a oder b geltend machen kann.96
²	Leben Ehegatten in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe und erzielen beide ein Erwerbseinkommen, so werden vom niedrigeren Erwerbseinkommen 50 Prozent, jedoch mindestens 8500 Franken und höchstens 13 900 Franken abgezogen. Als Erwerbseinkommen gelten die steuerbaren Einkünfte aus unselbständiger oder selbständiger Erwerbstätigkeit abzüglich der Aufwendungen nach den Artikeln 26-31 und der allgemeinen Abzüge nach Absatz 1 Buchstaben d-f. Bei erheblicher Mitarbeit eines Ehegatten im Beruf, Geschäft oder Gewerbe des andern Ehegatten oder bei gemeinsamer selbständiger Erwerbstätigkeit wird jedem Ehegatten die Hälfte des gemeinsamen Erwerbseinkommens zugewiesen. Eine abweichende Aufteilung ist vom Ehepaar nachzuweisen.97
³	Von den Einkünften werden abgezogen die nachgewiesenen Kosten, jedoch höchstens 25 500 Franken, für die Drittbetreuung jedes Kindes, das das 14. Altersjahr noch nicht vollendet hat und mit der steuerpflichtigen Person, die für seinen Unterhalt sorgt, im gleichen Haushalt lebt, soweit diese Kosten in direktem kausalem Zusammenhang mit der Erwerbstätigkeit, Ausbildung oder Erwerbsunfähigkeit der steuerpflichtigen Person stehen.98
⁴	Von den einzelnen Gewinnen aus der Teilnahme an Geldspielen, welche nicht nach Artikel 24 Buchstaben ibis-j steuerfrei sind, werden 5 Prozent, jedoch höchstens 5300 Franken, als Einsatzkosten abgezogen. Von den einzelnen Gewinnen aus der Online-Teilnahme an Spielbankenspielen nach Artikel 24 Buchstabe ibis werden die vom Online-Spielerkonto abgebuchten Spieleinsätze im Steuerjahr, jedoch höchstens 26 400 Franken abgezogen.99

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 33 - 1 Von den Einkünften werden abgezogen:
¹	Von den Einkünften werden abgezogen:
^a	die privaten Schuldzinsen im Umfang der nach den Artikeln 20, 20a und 21 steuerbaren Vermögenserträge und weiterer 50 000 Franken.84 Nicht abzugsfähig sind Schuldzinsen für Darlehen, die eine Kapitalgesellschaft einer an ihrem Kapital massgeblich beteiligten oder ihr sonst wie nahe stehenden natürlichen Person zu Bedingungen gewährt, die erheblich von den im Geschäftsverkehr unter Dritten üblichen Bedingungen abweichen;
^b	die dauernden Lasten sowie 40 Prozent der bezahlten Leibrenten;
^c	die Unterhaltsbeiträge an den geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrennt lebenden Ehegatten sowie die Unterhaltsbeiträge an einen Elternteil für die unter dessen elterlichen Sorge stehenden Kinder, nicht jedoch Leistungen in Erfüllung anderer familienrechtlicher Unterhalts- oder Unterstützungspflichten;
^d	die gemäss Gesetz, Statut oder Reglement geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge an die Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung und an Einrichtungen der beruflichen Vorsorge;
^e	Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von vertraglichen Ansprüchen aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge; der Bundesrat legt in Zusammenarbeit mit den Kantonen die anerkannten Vorsorgeformen und die Höhe der abzugsfähigen Beiträge fest;
^f	die Prämien und Beiträge für die Erwerbsersatzordnung, die Arbeitslosenversicherung und die obligatorische Unfallversicherung;
^g	die Einlagen, Prämien und Beiträge für die Lebens-, die Kranken- und die nicht unter Buchstabe f fallende Unfallversicherung sowie die Zinsen von Sparkapitalien der steuerpflichtigen Person und der von ihr unterhaltenen Personen, bis zum Gesamtbetrag von:
^g1	3600 Franken für Ehepaare, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben,
^g2	1800 Franken für die übrigen Steuerpflichtigen;
^h	die Krankheits- und Unfallkosten des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt und diese 5 Prozent der um die Aufwendungen (Art. 26-33) verminderten steuerbaren Einkünfte übersteigen;
^hbis	die behinderungsbedingten Kosten des Steuerpflichtigen oder der von ihm unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinne des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 200290, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt;
ⁱ	die Mitgliederbeiträge und Zuwendungen bis zum Gesamtbetrag von 10 400 Franken an politische Parteien, die:92
ⁱ¹	im Parteienregister nach Artikel 76a des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 197693 über die politischen Rechte eingetragen sind,
ⁱ²	in einem kantonalen Parlament vertreten sind, oder
ⁱ³	in einem Kanton bei den letzten Wahlen des kantonalen Parlaments mindestens 3 Prozent der Stimmen erreicht haben;
^j	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich der Umschulungskosten, bis zum Gesamtbetrag von 12 900 Franken, sofern:95
^j1	ein erster Abschluss auf der Sekundarstufe II vorliegt, oder
^j2	das 20. Lebensjahr vollendet ist und es sich nicht um die Ausbildungskosten bis zum ersten Abschluss auf der Sekundarstufe II handelt.
^1bis	Die Abzüge nach Absatz 1 Buchstabe g erhöhen sich:
^a	um die Hälfte für Steuerpflichtige ohne Beiträge nach Absatz 1 Buchstaben d und e;
^b	um 700 Franken für jedes Kind oder jede unterstützungsbedürftige Person, für die die steuerpflichtige Person einen Abzug nach Artikel 35 Absatz 1 Buchstabe a oder b geltend machen kann.96
²	Leben Ehegatten in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe und erzielen beide ein Erwerbseinkommen, so werden vom niedrigeren Erwerbseinkommen 50 Prozent, jedoch mindestens 8500 Franken und höchstens 13 900 Franken abgezogen. Als Erwerbseinkommen gelten die steuerbaren Einkünfte aus unselbständiger oder selbständiger Erwerbstätigkeit abzüglich der Aufwendungen nach den Artikeln 26-31 und der allgemeinen Abzüge nach Absatz 1 Buchstaben d-f. Bei erheblicher Mitarbeit eines Ehegatten im Beruf, Geschäft oder Gewerbe des andern Ehegatten oder bei gemeinsamer selbständiger Erwerbstätigkeit wird jedem Ehegatten die Hälfte des gemeinsamen Erwerbseinkommens zugewiesen. Eine abweichende Aufteilung ist vom Ehepaar nachzuweisen.97
³	Von den Einkünften werden abgezogen die nachgewiesenen Kosten, jedoch höchstens 25 500 Franken, für die Drittbetreuung jedes Kindes, das das 14. Altersjahr noch nicht vollendet hat und mit der steuerpflichtigen Person, die für seinen Unterhalt sorgt, im gleichen Haushalt lebt, soweit diese Kosten in direktem kausalem Zusammenhang mit der Erwerbstätigkeit, Ausbildung oder Erwerbsunfähigkeit der steuerpflichtigen Person stehen.98
⁴	Von den einzelnen Gewinnen aus der Teilnahme an Geldspielen, welche nicht nach Artikel 24 Buchstaben ibis-j steuerfrei sind, werden 5 Prozent, jedoch höchstens 5300 Franken, als Einsatzkosten abgezogen. Von den einzelnen Gewinnen aus der Online-Teilnahme an Spielbankenspielen nach Artikel 24 Buchstabe ibis werden die vom Online-Spielerkonto abgebuchten Spieleinsätze im Steuerjahr, jedoch höchstens 26 400 Franken abgezogen.99

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 23 - Steuerbar sind auch:
^a	alle anderen Einkünfte, die an die Stelle des Einkommens aus Erwerbstätigkeit treten;
^b	einmalige oder wiederkehrende Zahlungen bei Tod sowie für bleibende körperliche oder gesundheitliche Nachteile;
^c	Entschädigungen für die Aufgabe oder Nichtausübung einer Tätigkeit;
^d	Entschädigungen für die Nichtausübung eines Rechtes;
^e	...
^f	Unterhaltsbeiträge, die ein Steuerpflichtiger bei Scheidung, gerichtlicher oder tatsächlicher Trennung für sich erhält, sowie Unterhaltsbeiträge, die ein Elternteil für die unter seiner elterlichen Sorge stehenden Kinder erhält.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 24 - Steuerfrei sind:
^a	der Vermögensanfall infolge Erbschaft, Vermächtnis, Schenkung oder güterrechtlicher Auseinandersetzung;
^b	der Vermögensanfall aus rückkaufsfähiger privater Kapitalversicherung, ausgenommen aus Freizügigkeitspolicen. Artikel 20 Absatz 1 Buchstabe a bleibt vorbehalten;
^c	die Kapitalzahlungen, die bei Stellenwechsel vom Arbeitgeber oder von Einrichtungen der beruflichen Vorsorge ausgerichtet werden, wenn sie der Empfänger innert Jahresfrist zum Einkauf in eine Einrichtung der beruflichen Vorsorge oder zum Erwerb einer Freizügigkeitspolice verwendet;
^d	die Unterstützungen aus öffentlichen oder privaten Mitteln;
^e	die Leistungen in Erfüllung familienrechtlicher Verpflichtungen, ausgenommen die Unterhaltsbeiträge nach Artikel 23 Buchstabe f;
^f	der Sold für Militär- und Schutzdienst sowie das Taschengeld für Zivildienst;
^fbis	der Sold der Milizfeuerwehrleute bis zum Betrag von jährlich 5300 Franken für Dienstleistungen im Zusammenhang mit der Erfüllung der Kernaufgaben der Feuerwehr (Übungen, Pikettdienste, Kurse, Inspektionen und Ernstfalleinsätze zur Rettung, Brandbekämpfung, allgemeinen Schadenwehr, Elementarschadenbewältigung und dergleichen); ausgenommen sind Pauschalzulagen für Kader, Funktionszulagen sowie Entschädigungen für administrative Arbeiten und für Dienstleistungen, welche die Feuerwehr freiwillig erbringt;
^g	die Zahlung von Genugtuungssummen;
^h	die Einkünfte aufgrund der Bundesgesetzgebung über Ergänzungsleistungen zur Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung;
ⁱ	die Gewinne, die in Spielbanken mit Spielbankenspielen erzielt werden, die nach dem Geldspielgesetz vom 29. September 201758 (BGS) zugelassen sind, sofern diese Gewinne nicht aus selbstständiger Erwerbstätigkeit stammen;
^ibis	die einzelnen Gewinne bis zum Betrag von 1 056 600 Franken aus der Teilnahme an Grossspielen, die nach dem BGS zugelassen sind, und aus der Online-Teilnahme an Spielbankenspielen, die nach dem BGS zugelassen sind;
^iter	die Gewinne aus Kleinspielen, die nach dem BGS zugelassen sind;
^j	die einzelnen Gewinne aus Lotterien und Geschicklichkeitsspielen zur Verkaufsförderung, die nach Artikel 1 Absatz 2 Buchstaben d und e BGS diesem nicht unterstehen, sofern die Grenze von 1100 Franken nicht überschritten wird;
^k	Einkünfte aufgrund des Bundesgesetzes vom 19. Juni 202063 über Überbrückungsleistungen für ältere Arbeitslose.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 34 - Nicht abziehbar sind die übrigen Kosten und Aufwendungen, insbesondere:
^a	die Aufwendungen für den Unterhalt des Steuerpflichtigen und seiner Familie sowie der durch die berufliche Stellung des Steuerpflichtigen bedingte Privataufwand;
^b	...
^c	die Aufwendungen für Schuldentilgung;
^d	die Aufwendungen für die Anschaffung, Herstellung oder Wertvermehrung von Vermögensgegenständen;
^e	Einkommens-, Grundstückgewinn- und Vermögenssteuern von Bund, Kantonen und Gemeinden und gleichartige ausländische Steuern.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 7 Grundsatz - 1 Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte, insbesondere solche aus unselbständiger und selbständiger Erwerbstätigkeit, aus Vermögensertrag, eingeschlossen die Eigennutzung von Grundstücken, aus Vorsorgeeinrichtungen sowie aus Leibrenten. Die vom Arbeitgeber getragenen Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung16, einschliesslich Umschulungskosten, stellen unabhängig von deren Höhe keine steuerbaren Einkünfte dar. Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Aktien, Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, Genossenschaftsanteilen und Partizipationsscheinen (einschliesslich Gratisaktien, Gratisnennwerterhöhungen u. dgl.) sind im Umfang von 50 Prozent steuerbar, wenn diese Beteiligungsrechte mindestens 10 Prozent des Grund- oder Stammkapitals einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft darstellen.17 Die Kantone können eine höhere Besteuerung vorsehen.18 19
¹	Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte, insbesondere solche aus unselbständiger und selbständiger Erwerbstätigkeit, aus Vermögensertrag, eingeschlossen die Eigennutzung von Grundstücken, aus Vorsorgeeinrichtungen sowie aus Leibrenten. Die vom Arbeitgeber getragenen Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung16, einschliesslich Umschulungskosten, stellen unabhängig von deren Höhe keine steuerbaren Einkünfte dar. Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Aktien, Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, Genossenschaftsanteilen und Partizipationsscheinen (einschliesslich Gratisaktien, Gratisnennwerterhöhungen u. dgl.) sind im Umfang von 50 Prozent steuerbar, wenn diese Beteiligungsrechte mindestens 10 Prozent des Grund- oder Stammkapitals einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft darstellen.17 Die Kantone können eine höhere Besteuerung vorsehen.18 19
^1bis	Ein bei der Rückgabe von Beteiligungsrechten im Sinne von Artikel 4a des Bundesgesetzes vom 13. Oktober 196520 über die Verrechnungssteuer an die Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft erzielter Vermögensertrag gilt in dem Jahr als realisiert, in welchem die Verrechnungssteuerforderung entsteht (Art. 12 Abs. 1 und 1bis des BG vom 13. Okt. 1965 über die Verrechnungssteuer).21
^1ter	Erträge aus rückkaufsfähigen Kapitalversicherungen mit Einmalprämie sind im Erlebensfall oder bei Rückkauf steuerbar, ausser wenn diese Kapitalversicherungen der Vorsorge dienen. Als der Vorsorge dienend gilt die Auszahlung der Versicherungsleistung ab dem vollendeten 60. Altersjahr des Versicherten auf Grund eines mindestens fünfjährigen Vertragsverhältnisses, das vor Vollendung des 66. Altersjahres begründet wurde. In diesem Fall ist die Leistung steuerfrei.22
²	Leibrenten sowie Einkünfte aus Verpfründung sind zu 40 Prozent steuerbar.23
³	Einkünfte aus Anteilen an kollektiven Kapitalanlagen gemäss Kollektivanlagengesetz vom 23. Juni 200624 (KAG) werden den Anlegern anteilsmässig zugerechnet; Einkünfte aus Anteilen an kollektiven Kapitalanlagen mit direktem Grundbesitz sind nur steuerbar, soweit die Gesamterträge die Erträge aus direktem Grundbesitz übersteigen.25
⁴	Steuerfrei sind nur:
^a	der Erlös aus Bezugsrechten, sofern die Vermögensrechte zum Privatvermögen gehören;
^b	Kapitalgewinne auf beweglichem Privatvermögen; vorbehalten bleibt Artikel 12 Absatz 2 Buchstaben a und d;
^c	Vermögensanfall infolge Erbschaft, Vermächtnis, Schenkung oder güterrechtlicher Auseinandersetzung;
^d	der Vermögensanfall aus rückkaufsfähiger privater Kapitalversicherung, ausgenommen aus Freizügigkeitspolicen. Absatz 1ter bleibt vorbehalten;
^e	Kapitalzahlungen, die bei Stellenwechsel vom Arbeitgeber oder von Einrichtungen der beruflichen Vorsorge ausgerichtet werden, wenn sie der Empfänger innert Jahresfrist zum Einkauf in eine Einrichtung der beruflichen Vorsorge oder zum Erwerb einer Freizügigkeitspolice verwendet;
^f	Unterstützungen aus öffentlichen oder privaten Mitteln;
^g	Leistungen in Erfüllung familienrechtlicher Verpflichtungen, ausgenommen die vom geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrennt lebenden Ehegatten erhaltenen Unterhaltsbeiträge sowie die Unterhaltsbeiträge, die ein Elternteil für die unter seiner elterlichen Sorge stehenden Kinder erhält;
^h	der Sold für Militär- und Schutzdienst sowie das Taschengeld für Zivildienst;
^hbis	der Sold der Milizfeuerwehrleute bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten jährlichen Betrag für Dienstleistungen im Zusammenhang mit der Erfüllung der Kernaufgaben der Feuerwehr (Übungen, Pikettdienste, Kurse, Inspektionen und Ernstfalleinsätze zur Rettung, Brandbekämpfung, allgemeinen Schadenwehr, Elementarschadenbewältigung und dergleichen); ausgenommen sind Pauschalzulagen für Kader, Funktionszulagen sowie Entschädigungen für administrative Arbeiten und für Dienstleistungen, welche die Feuerwehr freiwillig erbringt;
ⁱ	Zahlungen von Genugtuungssummen;
^k	Einkünfte aufgrund der Bundesgesetzgebung über Ergänzungsleistungen zur Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung;
^l	die Gewinne, die in Spielbanken mit Spielbankenspielen erzielt werden, die nach dem Geldspielgesetz vom 29. September 201730 (BGS) zugelassen sind, sofern diese Gewinne nicht aus selbstständiger Erwerbstätigkeit stammen;
^lbis	die einzelnen Gewinne bis zu einem Betrag von 1 Million Franken oder zu einem nach kantonalem Recht bestimmten höheren Betrag aus der Teilnahme an Grossspielen, die nach dem BGS zugelassen sind, und aus der Online-Teilnahme an Spielbankenspielen, die nach dem BGS zugelassen sind;
^lter	die Gewinne aus Kleinspielen, die nach dem BGS zugelassen sind;
^m	die einzelnen Gewinne aus Lotterien und Geschicklichkeitsspielen zur Verkaufsförderung, die nach Artikel 1 Absatz 2 Buchstaben d und e BGS diesem nicht unterstehen, sofern die nach kantonalem Recht bestimmte Grenze nicht überschritten wird;
ⁿ	Einkünfte aufgrund des Bundesgesetzes vom 19. Juni 202035 über Überbrückungsleistungen für ältere Arbeitslose.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 9 Allgemeines - 1 Von den gesamten steuerbaren Einkünften werden die zu ihrer Erzielung notwendigen Aufwendungen und die allgemeinen Abzüge abgezogen. Für die notwendigen Kosten für Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte kann ein Maximalbetrag festgesetzt werden.55
¹	Von den gesamten steuerbaren Einkünften werden die zu ihrer Erzielung notwendigen Aufwendungen und die allgemeinen Abzüge abgezogen. Für die notwendigen Kosten für Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte kann ein Maximalbetrag festgesetzt werden.55
²	Allgemeine Abzüge sind:
^a	die privaten Schuldzinsen im Umfang des nach den Artikeln 7 und 7a steuerbaren Vermögensertrages und weiterer 50 000 Franken;
^b	die dauernden Lasten sowie 40 Prozent der bezahlten Leibrenten;
^c	die Unterhaltsbeiträge an den geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrenntlebenden Ehegatten sowie die Unterhaltsbeiträge an einen Elternteil für die unter dessen elterlichen Sorge stehenden Kinder, nicht jedoch Leistungen in Erfüllung anderer familienrechtlicher Unterhalts- oder Unterstützungspflichten;
^d	die gemäss Gesetz, Statut oder Reglement geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge an die Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung und an Einrichtungen der beruflichen Vorsorge;
^e	Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von vertraglichen Ansprüchen aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge, bis zu einem bestimmten Betrag;
^f	die Prämien und Beiträge für die Erwerbsersatzordnung, die Arbeitslosenversicherung und für die obligatorische Unfallversicherung;
^g	die Einlagen, Prämien und Beiträge für die Lebens-, die Kranken- und die nicht unter Buchstabe f fallende Unfallversicherung sowie die Zinsen von Sparkapitalien des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen, bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag, der pauschaliert werden kann;
^h	die Krankheits- und Unfallkosten des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt und diese einen vom kantonalen Recht bestimmten Selbstbehalt übersteigen;
^hbis	die behinderungsbedingten Kosten des Steuerpflichtigen oder der von ihm unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinne des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 200261, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt;
ⁱ	die freiwilligen Leistungen von Geld und übrigen Vermögenswerten bis zu dem nach kantonalem Recht bestimmten Ausmass an juristische Personen mit Sitz in der Schweiz, die im Hinblick auf ihre öffentlichen oder gemeinnützigen Zwecke von der Steuerpflicht befreit sind (Art. 23 Abs. 1 Bst. f), sowie an Bund, Kantone, Gemeinden und deren Anstalten (Art. 23 Abs. 1 Bst. a-c);
^k	ein Abzug vom Erwerbseinkommen, das ein Ehegatte unabhängig vom Beruf, Geschäft oder Gewerbe des andern Ehegatten erzielt, bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag; ein gleichartiger Abzug ist zulässig bei erheblicher Mitarbeit eines Ehegatten im Beruf, Geschäft oder Gewerbe des andern Ehegatten;
^l	die Mitgliederbeiträge und Zuwendungen bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag an politische Parteien, die:
^l1	im Parteienregister nach Artikel 76a des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 197664 über die politischen Rechte eingetragen sind,
^l2	in einem kantonalen Parlament vertreten sind, oder
^l3	in einem Kanton bei den letzten Wahlen des kantonalen Parlaments mindestens 3 Prozent der Stimmen erreicht haben;
^m	die nachgewiesenen Kosten, bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag, für die Drittbetreuung jedes Kindes, das das 14. Altersjahr noch nicht vollendet hat und mit der steuerpflichtigen Person, die für seinen Unterhalt sorgt, im gleichen Haushalt lebt, soweit diese Kosten in direktem kausalem Zusammenhang mit der Erwerbstätigkeit, Ausbildung oder Erwerbsunfähigkeit der steuerpflichtigen Person stehen;
ⁿ	die Einsatzkosten in der Höhe eines nach kantonalem Recht bestimmten Prozentbetrags der einzelnen Gewinne aus Geldspielen, welche nicht nach Artikel 7 Absatz 4 Buchstaben l-m steuerfrei sind; die Kantone können einen Höchstbetrag für den Abzug vorsehen;
^o	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich der Umschulungskosten, bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag, sofern:
^o1	ein erster Abschluss auf der Sekundarstufe II vorliegt, oder
^o2	das 20. Lebensjahr vollendet ist und es sich nicht um die Ausbildungskosten bis zum ersten Abschluss auf der Sekundarstufe II handelt.
³	Bei Liegenschaften im Privatvermögen können die Unterhaltskosten, die Kosten der Instandstellung von neu erworbenen Liegenschaften, die Versicherungsprämien und die Kosten der Verwaltung durch Dritte abgezogen werden. Zudem können die Kantone Abzüge für Umweltschutz, Energiesparen und Denkmalpflege vorsehen. Bei den drei letztgenannten Abzügen gilt folgende Regelung:68
^a	Bei den Investitionen, die dem Energiesparen und dem Umweltschutz dienen, bestimmt das Eidgenössische Finanzdepartement in Zusammenarbeit mit den Kantonen, welche Investitionen den Unterhaltskosten gleichgestellt werden können; den Unterhaltskosten gleichgestellt sind auch die Rückbaukosten im Hinblick auf den Ersatzneubau.
^b	Die nicht durch Subventionen gedeckten Kosten denkmalpflegerischer Arbeiten sind abziehbar, sofern der Steuerpflichtige solche Massnahmen aufgrund gesetzlicher Vorschriften, im Einvernehmen mit den Behörden oder auf deren Anordnung hin vorgenommen hat.
^3bis	Investitionen und Rückbaukosten im Hinblick auf einen Ersatzneubau nach Absatz 3 Buchstabe a sind in den zwei nachfolgenden Steuerperioden abziehbar, soweit sie in der laufenden Steuerperiode, in welcher die Aufwendungen angefallen sind, steuerlich nicht vollständig berücksichtigt werden können.70
⁴	Andere Abzüge sind nicht zulässig. Vorbehalten sind die Kinderabzüge und andere Sozialabzüge des kantonalen Rechts.