A-6971/2008 - 2009-06-08 - Imposte indirette - MWST (Vergütung für die Jahre 2003-2005)

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I
A-6971/2008
{T 0/2}

Urteil vom 8. Juni 2009

Besetzung
Richter Markus Metz (Vorsitz), Richter Michael Beusch, Richter Pascal Mollard,
Gerichtsschreiber Jürg Steiger.

Parteien
A._______Ltd.,
Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV),
Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,
Vorinstanz.

Gegenstand
MWST (Vergütung für die Jahre 2003-2005).

Sachverhalt:

A.
Die A._______Ltd., mit Sitz in Riyadh, Saudi Arabien, stellte am 29. Juni 2004 bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) einen Antrag auf Vergütung der Mehrwertsteuer nach Art. 90 Abs. 2 Bst. b des Bundesgesetzes vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer (MWSTG, SR 641.20) für den Zeitraum vom 1. Januar 2003 bis 31. Dezember 2003 in der Höhe von Fr. 794'738.45. Als Art der Geschäftstätigkeit gab sie den Betrieb von Luftfahrzeugen und Geschäfte aller Art an. Als Zweck der Verwendung der bezogenen Leistungen führte sie "Beförderung von Passagieren mit Luftfahrzeugen" an. Dem Antrag legte sie u.a. eine Bestätigung des schweizerischen Leistungserbringers, der B._______AG, bei, dass sie sämtliche im Jahr 2003 in Rechnung gestellte Beträge, ausmachend Fr. 11'139'300.15, bezahlt habe.

B.
Am 24. November 2004 verlangte die ESTV den Nachweis der Unternehmereigenschaft durch die ausländische Steuerbehörde sowie einen Nachweis über die Art der Tätigkeit der Unternehmung anhand von Verträgen, Bilanzen, Erfolgsrechnungen oder ähnlicher Unterlagen. Mit Schreiben vom 30. Mai 2005 teilte die ESTV der A._______Ltd. mit, dass sie mit den eingereichten Unterlagen weder die Unternehmereigenschaft noch Umsätze nachgewiesen habe, die in der Schweiz steuerbar wären oder für die eine Steuerbefreiung nach Art. 19 MWSTG zur Anwendung käme. Sie werde die Anträge auf Steuervergütung aber nochmals prüfen, falls schlüssige Unterlagen nachgereicht würden.

C.
In ihrem Schreiben vom 3. Juni 2005 erklärte sich die ESTV bereit, eine offizielle Bestätigung des "Ministry of Defence and Aviation" des Königreichs Saudi-Arabien über die geschäftliche Tätigkeit anzuerkennen. Am 28. Juni 2005 reichte die A._______Ltd. bei der ESTV einen weiteren Antrag auf Vergütung der Mehrwertsteuer für das Jahr 2004 in der Höhe von Fr. 840'375.85 mit den entsprechenden Rechnungen der B._______AG ein. Zudem reichte sie am 15. Juli 2005 ein Schreiben des "Kingdom of Saudi Arabia, Ministry of Defence and Aviation" als Unternehmernachweis, je zwei "Aircraft Airworthiness Certificate" und "Aircraft Registration Certificate" sowie zwei Rechnungskopien als Nachweis ihrer unternehmerischen Tätigkeit ein. Mit Schreiben vom 11. Januar 2006 wies die ESTV die Anträge auf Vergütung der Mehrwertsteuer ab.

D.
Am 18. Januar 2006 verlangte die A._______Ltd. eine anfechtbare Verfügung. Im Weiteren ersuchte sie mit Schreiben vom 15. Juni 2006 um Vergütung der Mehrwertsteuer für das Jahr 2005 in der Höhe von Fr. 949'986.15. Am 15. März 2007 traf die ESTV einen Entscheid in Anwendung von Art. 63 MWSTG und bestätigte die Ablehnung der Anträge auf Vergütung der Mehrwertsteuer nach Art. 90 Abs. 2 Bst. b MWSTG in Verbindung mit Art. 28 ff. der Verordnung vom 29. März 2000 zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer (MWSTGV, SR 641.201) für die in den Jahren 2003 und 2004 bezogenen Leistungen. Zudem lehnte sie den Antrag für das Jahr 2005 ebenfalls ab. Zur Begründung hielt die ESTV im Wesentlichen fest, die eingereichten Dokumente seien sehr rudimentär und würden praktisch nichts über die Tätigkeit der A._______Ltd. aussagen. Der Unternehmernachweis sei nicht erbracht worden. Gegen diesen Entscheid erhob die A._______Ltd. am 2. Mai 2007 (Postaufgabe) Einsprache. Sie legte insbesondere dar, sie habe alles Zumutbare getan und den geforderten Nachweis erbracht. Sie sei ein in Saudi-Arabien tätiges Unternehmen und stelle ihre Flugzeuge exklusiv der C._______ gegen Entgelt zur Verfügung. Sämtliche Leistungen, die ihr die B._______AG erbracht habe, seien für geschäftliche Zwecke verwendet worden. Es sei aktenwidrig und willkürlich, wenn die ESTV ihre Unternehmereigenschaft verneine und die gestellten Anträge auf Vergütung der Mehrwertsteuer ablehne.

E.
Mit Einspracheentscheid vom 1. Oktober 2008 wies die ESTV die Einsprache ab. Zur Begründung führte sie im Wesentlichen aus, die A._______Ltd. habe weder die Unternehmereigenschaft noch die Verwendung der bezogenen Leistungen für einen Zweck nachgewiesen, der im Inland der Steuer unterliegen würde. Das eingereichte Ministerial-Schreiben vom 12. Juli 2005 könne nicht als Unternehmernachweis anerkannt werden. Es handle sich dabei lediglich um eine Bestätigung, dass die A._______Ltd. zwei Flugzeuge (X._______ und Y._______) besitze und diese für ihre private Tätigkeit verwende. Ob sie die im Antrag auf Steuervergütung genannten Leistungen (Geschäfte aller Art, Betrieb von Luftfahrzeugen, Beförderung von Passagieren mit Luftfahrzeugen) auch tatsächlich ausführe, könne diesem Dokument nicht entnommen werden. Aus den Angaben der A._______Ltd. ergebe sich nicht, dass sie an ihrem Sitz in Riyadh geschäftlich tätig sei; insbesondere habe sie keine Mietverträge über Geschäftsräumlichkeiten eingereicht. Sie betreibe die Flugzeuge zudem nicht mit eigenem Personal und übe damit keine eigentliche Geschäftstätigkeit aus. Sie müsse deshalb als passive Gesellschaft qualifiziert werden. Es handle sich um eine "single purpose company", die zum Zweck des Erwerbs und Haltens von Flugzeugen gegründet worden sei, diese jedoch von Dritten betreiben lasse und vor Ort kein eigenes Personal beschäftige. Im Weiteren könne den Rechnungen an die C._______ vorliegend keine relevante Bedeutung zukommen. Mit ihnen würde weder ein Zahlungsfluss noch die Erzielung entsprechender Umsätze nachgewiesen.

F.
Die A._______Ltd. (Beschwerdeführerin) führte am 3. November 2008 gegen den Einspracheentscheid der ESTV vom 1. Oktober 2008 Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht mit den folgenden Anträgen: "(1) Der Einspracheentscheid der ESTV vom 1. Oktober 2008 sei aufzuheben und der Beschwerdeführerin sei die Vergütung der MWST gemäss den hier aufgezählten MWST-Anträgen zu gewähren: a) Antrag vom 29. Juni 2004 für den Zeitraum 1. Januar bis 31. Dezember 2003 im MWST-Vergütungsbetrag von Fr. 794'738.47; b) Antrag vom 28. Juni 2005 für den Zeitraum 1. Januar bis 31. Dezember 2004 im MWST-Vergütungsbetrag von Fr. 840'375.84; c) Antrag vom 15. Juni 2006 für den Zeitraum 1. Januar bis 31. Dezember 2005 im MWST-Vergütungsbetrag von Fr. 949'989.14. (2) Die ESTV sei zu verpflichten, der Beschwerdeführerin einen Verspätungszins von 5% pro Jahr auf den oben genannten MWST-Guthaben der Beschwerdeführerin der Jahre 2003 bis 2005 zu bezahlen, wobei der Zinsbeginn betreffend die MWST-Vergütung für die Jahre 2002 bis 2004 mit Valuta 18. Januar 2006 festzusetzen sei, für das Jahr 2005 mit Datum der Anfechtung des Entscheids der ESTV mit Einsprache vom 2. Mai 2007 (Postaufgabe). (3) Der Beschwerdeführerin sei für dieses Beschwerdeverfahren eine Parteientschädigung zuzusprechen; alles unter Kostenfolge zu Lasten der ESTV". Die Beschwerdeführerin machte insbesondere geltend, es sei zwar richtig, dass sie keine eigenen Angestellten habe. Diese benötige sie für ihre Geschäftstätigkeit jedoch nicht, denn sie handle durch ihren Generalbevollmächtigten sowie durch Angestellte der C._______. Sie habe ihre beiden Flugzeuge X._______ und Y._______ sowie das eingemietete Flugzeug Z._______ primär der C._______ zur Verfügung gestellt; dieses Unternehmen sei ihre Vertragspartnerin gewesen. In Bezug auf die beiden Flugzeuge X._______ und Y._______ handle es sich um das integrale Zurverfügungstellen von voll ausgerüsteten, betriebsbereiten Beförderungsmitteln mit Betriebspersonal an die C._______. Unbestritten sei, dass in Saudi-Arabien das Königshaus und die Wirtschaft engmaschig ineinander verwoben seien. Das Königshaus kontrolliere und führe die Staatsunternehmen, die in allen wichtigen Geschäftsbereichen tätig seien. Auch das Zahlungswesen in Saudi-Arabien sei speziell. Alle Staatsbetriebe seien dem zentralen "Clearingsystem" des Königshauses bzw. des Finanzministeriums angeschlossen. Dies gelte auch für die C._______. Internationale Zahlungen der C._______ an sie bzw. die B._______AG seien zentral durch den Chef des königlichen Rechnungswesens auf Rechnung der C._______ getätigt worden. Erhalte ein Unternehmen (wie vorliegend die A._______Ltd.) einen Auftrag, würden ohne vorgängige Rechnungsstellung Depots geäufnet. Hiervon dürfe das
beauftragte Unternehmen die von ihm gestellten Rechnungen abbuchen. Wirtschaftlich werde sie von Prinz (...) kontrolliert. Dieser sei Berater des Ministeriums für Petroleum und Bodenschätze in Saudi-Arabien gewesen. Er habe in den Jahren 2003 bis 2006 bei solchen Projekten eng mit C._______, (...) und anderen vom Staat kontrollierten Unternehmen im Bereich der Öl- und Gasförderung zusammengearbeitet. In den Jahren 2002 bis 2006 habe primär die C._______ die drei in Frage stehenden Flugzeuge gegen Entgelt verwendet. Sie habe die Flugzeuge in enger Koordination mit der C._______ eingesetzt. Verantwortlich für die Planung sei Chef Pilot Captain K._______ mit Wohnsitz in Jeddha gewesen. Die Piloten für ihre Flugzeuge X._______ und Y._______ seien durch die B._______AG gestellt worden, die Piloten für das Flugzeug Z._______ seien durch K._______ organisiert worden.

Für das eingemietete Flugzeug Z._______ habe sie von der B._______AG nur einzelne Leistungen, keine Aircraft Managementleistungen bezogen. Die B._______AG habe diese Teilleistungen aber dennoch mit MWST fakturiert. Dies sei aufgrund der (bestrittenen) falschen Praxis der ESTV erfolgt. Sie sei bereit, auf die Vergütung der MWST betreffend das Flugzeug Z._______ zu verzichten bzw. den Antrag zurückzuziehen, sofern die ESTV schriftlich bestätige, dass die B._______AG ihr gegenüber im Gutschriftsverfahren die MWST-Belastung korrigieren und diese Gutschrift in einer der nächsten MWST-Abrechnungen entgeltsmindernd berücksichtigen dürfe.

Ihre Flugzeuge seien nicht Bestandteil der königlichen Flugzeugflotte. Jedoch habe sie auf Weisung der C._______ hin und wieder auch Mitgliedern des Königshauses ihre Flugzeuge für private Zwecke zur Verfügung gestellt. Der Einsatz der Flugzeuge zu Gunsten der Königsfamilie in Saudi-Arabien schätze sie auf max. 10% der Einsatzstunden. Sie sei deshalb bereit, einen Privatgebrauch der Flugzeuge von maximal 10% anzuerkennen und in diesem Ausmass eine Kürzung des MWST-Vergütungsanspruchs hinzunehmen. Dies sei als maximales Zugeständnis zu würdigen, denn die Flugzeuge seien zu mehr als 90% für geschäftliche Zwecke der C._______ verwendet worden, zumal auch diversen Mitgliedern der Königsfamilie innerhalb der C._______ geschäftsführende Funktion zukomme. Im Weiteren habe Bundesrat Merz in seinem Antwortschreiben vom 7. Oktober 2004 ausgeführt, die ESTV lege die erforderlichen Bedingungen für die MWST-Vergütungen an ausländische Unternehmen sehr grosszügig aus. Sie habe diesen Beteuerungen geglaubt und ihre Flugzeuge auch in den Jahren 2004 bis 2006 weiterhin durch ein inländisches Unternehmen, die B._______AG, betreiben lassen. Hätte sie gewusst, dass die ESTV trotz den Zusicherungen des Vorstehers des Finanzdepartements nach wie vor ihre Praxis der Verweigerung beibehalte, hätte sie anders disponiert.

G.
Mit Schreiben vom 16. Oktober 2008 teilte die Beschwerdeführerin der ESTV mit, dass die Leistungen der B._______AG in Bezug auf das Flugzeug Z._______ zu Unrecht mit MWST belastet worden seien und sie diese deshalb aufgefordert habe, ihr eine entsprechende Gutschrift auszustellen. Die Beschwerdeführerin ersuchte die ESTV diese Auffassung kurz zu bestätigen; dadurch müsse im Beschwerdeverfahren konsequenterweise das Flugzeug Z._______ nicht mehr behandelt werden.

H.
Die ESTV schloss in ihrer Vernehmlassung vom 26. Januar 2009 auf vollumfängliche Abweisung der Beschwerde unter Kostenfolge zulasten der Beschwerdeführerin. Zur Begründung führte sie im Wesentlichen aus, die Beschwerdeführerin habe den Nachweis ihrer Unternehmereigenschaft nicht erbringen können. Gegen eine geschäftliche Tätigkeit im Sinn des schweizerischen Mehrwertsteuerrechts spreche, dass sie ihre Flugzeuge für Zwecke von saudi-arabischen Unternehmen, die dem Staat gehörten und durch Mitglieder des Königshauses geführt würden, eingesetzt habe. Es frage sich, ob die Flugzeuge tatsächlich zur Hauptsache für geschäftliche Zwecke verwendet worden seien bzw. weshalb die C._______ die Voraussetzungen für eine Rückvergütung der MWST nicht selber geschaffen und die Anträge gestellt habe. Dass die Beschwerdeführerin kein Unternehmen im Sinn des MWSTG sei und die Art ihrer Leistungen nicht nachgewiesen habe, folge aus ihren eigenen Angaben in der Beschwerde. Sie gebe selber zu, keine Angestellten zu haben. Es handle sich somit nicht um eine aktive, sondern um eine passive Gesellschaft. Dass die Beschwerdeführerin die fraglichen Flugzeuge der C._______ mietweise integral zur Verfügung gestellt habe, bleibe eine unbewiesene Behauptung. Ebenso wenig sei nachgewiesen, dass die Flugzeuge effektiv hauptsächlich für geschäftliche Zwecke verwendet worden seien.

Auch die Behauptungen der Beschwerdeführerin zur Verwendung des Flugzeugs Z._______ blieben unbelegt, unterlasse sie es doch, schriftliche Verträge einzureichen. Die Beschwerdeführerin sei nicht in der Lage, den Nachweis dafür zu erbringen, dass sie eine eigentliche Geschäftstätigkeit ausübe. Auch das von der Beschwerdeführerin erläuterte Zahlungssystem zwischen ihr und der C._______ könne den erforderlichen Nachweis nicht erbringen, dass Leistungen erbracht worden seien, die im Inland der Steuer unterliegen würden und einen Zahlungsfluss ausgelöst hätten. Zudem zeige dieses Zahlungssystem, dass die angeblich erbrachten Leistungen die betriebliche Sphäre der C._______ bzw. des saudischen Königshauses gar nie verlassen hätten, weshalb reine, nicht steuerbare Innenumsätze vorliegen würden. Die C._______ stehe gemäss den Angaben der Beschwerdeführerin dem Königshaus von Saudi-Arabien nahe bzw. werde von diesem kontrolliert. Insofern stelle sich die Frage nach dem wirtschaftlich Berechtigten an der Beschwerdeführerin. Nach den bisher gemachten Angaben sei dies offensichtlich die C._______ bzw. das saudische Königshaus. Es dränge sich die Frage auf, wieso die wirtschaftlich Berechtigten die Flugzeuge nicht in eigenem Namen erworben hätten, zumal die Zwischenschaltung der Beschwerdeführerin einen gewissen administrativen Aufwand und Zusatzkosten verursachen würde. Dies lasse sich nur mit dem Motiv der Steuerumgehung erklären. Selbst wenn die Beschwedeführerin gemäss lokalem Recht Saudi-Arabiens nicht verpflichtet sei, geschäftliche Aufzeichnungen zu führen oder Erfolgsrechnungen und Bilanzen zu erstellen, könne den Rechnungen an die C._______ vorliegend keine Bedeutung zukommen. Damit werde weder ein Zahlungsfluss noch die Erzielung entsprechender Umsätze nachgewiesen. Im Weiteren seien die Leistungen der B._______AG in Bezug auf das Flugzeug Z._______ - Treibstoff und Catering - als einheitlicher wirtschaftlicher Vorgang im Sinne von Art. 36 Abs. 4 MWSTG bzw. als Aircraft Managementleistung zu betrachten. Die entsprechenden Leistungen der B._______AG seien deshalb gemäss der damaligen Praxis zu Recht mit MWST fakturiert worden. Ebenfalls unbegründet sei die Beschwerde schliesslich in Bezug auf einen behaupteten Vertrauensschaden im Zusammenhang mit den Schreiben von Bundesrat Merz.

I.
Am 30. März 2009 reichte die Beschwerdeführerin zusätzlich ein Schreiben der B._______AG vom 30. März 2009 und eine Bestätigung von Captain K._______ vom 19. März 2009 ein. Die B.______AG führte aus, dass sie das Aircraft Management für die Flugzeuge X._______ und Y._______ erbracht habe und diese Flugzeuge mehrheitlich geschäftlich, insbesondere für Zwecke der C._______, aber auch für andere in Saudi-Arabien tätige Gesellschaften, eingesetzt worden seien. Für das Flugzeug Z._______ habe sie lediglich Treibstofflieferungen und das "Catering" erbracht. Dieses Flugzeug habe die Beschwerdeführerin ebenfalls u.a. für die C._______ eingesetzt. Captain K._______ bestätigt in seinem Schreiben die von der B._______AG gemachten Ausführungen.

Auf die Eingaben der Parteien wird - soweit entscheidwesentlich - im Rahmen der nachfolgenden Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
1.1 Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Eine solche liegt nicht vor und die ESTV ist eine Behörde im Sinne von Art. 33 VGG. Das Bundesverwaltungsgericht ist daher für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde zuständig. Soweit das VGG nichts anderes bestimmt, richtet sich gemäss dessen Art. 37 das Verfahren nach dem VwVG. Auf die frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde ist somit einzutreten.

1.2 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführer können neben der Verletzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhaltes (Art. 49 Bst. b VwVG) auch die Rüge der Unangemessenheit erheben (Art. 49 Bst. c VwVG; vgl. ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, Rz. 2.149 ff.). Im Beschwerdeverfahren gilt die Untersuchungsmaxime, wonach der Sachverhalt von Amtes wegen festzustellen ist (vgl. zum Ganzen: ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 5. Auflage, Zürich 2006, Rz. 1623 ff. und 1758 f.; ALFRED KÖLZ, Prozessmaximen im schweizerischen Verwaltungsprozess, Zürich 1974, S. 93 ff.) und der Grundsatz der Rechtsanwendung von Amtes wegen (Art. 62 Abs. 4 VwVG). Das Bundesverwaltungsgericht ist verpflichtet, auf den festgestellten Sachverhalt die richtige Rechtsnorm anzuwenden (HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, a.a.O., Rz. 1632; statt vieler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1738/2006 vom 20. Januar 2009 E. 1.3).

2.
2.1
2.1.1 Der Mehrwertsteuer unterliegen u.a. im Inland gegen Entgelt erbrachte Lieferungen von Gegenständen sowie im Inland gegen Entgelt erbrachte Dienstleistungen (Art. 5 Bst. a und b MWSTG). Eine Lieferung liegt vor, wenn die Befähigung verschafft wird, im eigenen Namen über einen Gegenstand wirtschaftlich zu verfügen. Eine solche ist ebenfalls gegeben, wenn der Gegenstand zum Gebrauch oder zur Nutzung überlassen wird (Art. 6 Abs. 1 und 2 Bst. b MWSTG). Als Dienstleistung gilt jede Leistung, die keine Lieferung eines Gegenstandes ist (Art. 7 Abs. 1 MWSTG; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1536/2006 und A-1537/2006 vom 16. Juni 2008 E. 2.2, A-1538/2006 vom 28. Mai 2008 E. 2.1 mit weiteren Hinweisen).
2.1.2 Die reine Flugzeugmiete, bei der das Flugzeug ohne Besatzung zum entgeltlichen Gebrauch dem Charterer überlassen wird, stellt zivilrechtlich einen Mietvertrag dar. Beschafft sich eine Fluggesellschaft auf diese Weise ein Flugzeug, so erbringt nicht der Eigentümer oder der Halter des Flugzeugs die Beförderungsleistung gegenüber dem Fluggast, sondern der Mieter. Demgegenüber stellt beim sogenannten "Mietcharter" der Eigentümer oder Halter des Flugzeugs dem Charterer nicht nur das Flugzeug, sondern auch die Besatzung zur Verfügung. Bei der Flugzeugmiete und beim "Mietcharter" geht die Verfügungsgewalt und auch die operationelle Verantwortung für die Flüge auf den Charterer über (Urteil des Bundesgerichts vom 23. Januar 2001, veröffentlicht in Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 71 S. 568; Entscheide der Eidgenössischen Steuerrekurskommission [SRK] vom 11. November 2004 [SRK 2003-089] E. 3a, vom 26. Oktober 2004 [2002-113] E. 4a). Sowohl die Flugzeugmiete als auch der "Mietcharter" sind mehrwertsteuerrechtlich als Lieferungen zu qualifizieren (Art. 6 Abs. 2 Bst. b MWSTG) und der Leistungsort richtet sich danach, wo sich das Flugzeug zum Zeitpunkt der Überlassung an den Dritten befand (Art. 13 Bst. a MWSTG; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1667/2006 vom 23. Juni 2008 E. 3.3 mit Hinweisen).
2.2
2.2.1 Verwendet der Steuerpflichtige Gegenstände oder Dienstleistungen für steuerbare Ausgangsleistungen, so kann er in seiner Steuerabrechnung die auf seinen Eingangsleistungen lastende Steuer als Vorsteuer abziehen (Art. 38 Abs. 1 und 2 MWSTG).
2.2.2 Der Bundesrat ist zuständig zu bestimmen, unter welchen Voraussetzungen den Abnehmern mit Wohn- oder Geschäftssitz im Ausland die Steuer auf den an sie im Inland ausgeführten Lieferungen oder Dienstleistungen bei Gewährung des Gegenrechts durch das Land ihres Wohn- oder Geschäftssitzes vergütet werden kann (Art. 90 Abs. 2 Bst. b MWSTG). Er hat die kumulativen Voraussetzungen für eine solche Steuervergütung in Art. 28 ff. MWSTGV geregelt (Urteil des Bundesgerichts 2C_410/2008 vom 28. Oktober 2008 E. 3.1). Danach ist anspruchsberechtigt auf Steuervergütung, wer Gegenstände einführt oder sich im Inland Leistungen der in Art. 6 und 7 MWSTG genannten Arten gegen Entgelt erbringen lässt und zudem: a) Wohn- oder Geschäftssitz im Ausland hat, wobei der Ort, an welchem eine Betriebsstätte geführt wird, einem Geschäftssitz gleichgestellt ist; b) im Inland keine Gegenstände liefert oder grundsätzlich im Inland keine Dienstleistungen erbringt; c) im Land seines Wohn- oder Geschäftssitzes seine Unternehmereigenschaft nachweist (Art. 28 Abs. 1 MWSTGV). Die bezahlte Steuer wird vergütet, sofern die bezogenen Leistungen der Erzielung von Umsätzen dienen, die in der Schweiz von Gesetzes wegen der Mehrwertsteuer unterliegen würden oder für welche eine Steuerbefreiung nach Art. 19 MWSTG zur Anwendung käme. Dienen die bezogenen Gegenstände und Dienstleistungen sowohl der Erzielung steuerbarer Umsätze als auch anderen Zwecken, so ist die Vergütung nach dem Verhältnis der Verwendung zu kürzen. Für Leistungen, die nicht für einen geschäftlich begründeten Zweck im Sinne des Art. 38 Abs. 2 MWSTG verwendet werden, besteht kein Vergütungsanspruch (Art. 29 Abs. 1-3 MWSTGV; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1667/2006 vom 23. Juni 2008 E. 2.4, A-1359/2006 vom 26. Juli 2007 E. 3.3).
2.2.2.1 Der verlangte Nachweis der Unternehmereigenschaft gemäss Art. 28 Abs. 1 Bst. c MWSTGV wird häufig durch die MWST-Registrierung im Ausland erbracht. Es müssen aber auch andere geeignete Formen des Nachweises zugelassen sein. Dies trifft insbesondere auf Unternehmen aus Ländern zu, die keine MWST kennen (Jürg Buchli, mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Basel 2000, N. 5 zu Art. 90 Abs. 2 MWSTG). Zur Definition der Unternehmereigenschaft kann auf Art. 21 Abs. 1 MWSTG und die diesbezügliche Rechtsprechung zurückgegriffen werden. Unternehmer ist demnach, wer eine mit der Erzielung von Einnahmen verbundene gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Einen minimalen Umsatz im Sinn von Art. 21 Abs. 1 MWSTG setzt Art. 28 Abs. 1 Bst. c MWSTGV hingegen nicht voraus. Beim Kriterium der selbständigen Ausübung einer (beruflichen oder gewerblichen) Tätigkeit geht es einerseits darum, die Unternehmereigenschaft derjenigen Personen auszuschliessen, welche in einem Anstellungsverhältnis bzw. allenfalls in einem vergleichbaren Abhängigkeitsverhältnis zu einem Unternehmer stehen. Andererseits kann aber generell nur derjenige als selbständig im Sinn des Umsatzsteuerrechts gelten, der nach aussen, insbesondere gegenüber den Personen, denen er Leistungen erbringt, im eigenen Namen auftritt. Wer nach aussen in fremdem Namen auftritt, ist als unselbständig zu betrachten (PETER SPINNLER, Die subjektive Steuerpflicht im neuen schweizerischen Mehrwertsteuerrecht, in ASA 63 S. 402; Entscheid der SRK vom 3. Februar 2000 [SRK 1999-072] E. 3a, bestätigt durch das Urteil des Bundesgerichts vom 21. Juni 2000, veröffentlicht in ASA 70 S. 92 ff.). Wie ein Wirtschaftssubjekt nach aussen auftritt, ist somit entscheidend für die Zuordnung der Umsätze und damit für die Selbständigkeit (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1474/2006 vom 28. Januar 2008 E. 2.2.2, A-1413/2006 vom 16. November 2007 E. 2.1, A-1520/2006 vom 29. August 2007 E. 2.2.3, A-1383/2006 vom 19. Juli 2007 E. 2.2 mit weiteren Hinweisen).
2.2.2.2 Als im Sinn von Art. 38 Abs. 2 MWSTG verwendet hat eine Eingangsleistung dann zu gelten, wenn sie in steuerbare Ausgangsleistungen einfliesst, d.h. für einen geschäftlich begründeten Zweck eingesetzt wird. Trifft dies nicht zu, liegt mit Bezug auf diese Eingangsleistung Endverbrauch beim Steuerpflichtigen vor (vgl. BGE 132 II 353 E. 10, ferner E. 8.2; DANIEL RIEDO, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und von den entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht, Bern 1999, S. 141 f.). Denn Endverbrauch ist nicht zwingend privat. Auch steuerpflichtige Unternehmen können ein Nebeneinander von unternehmerischer und nichtunternehmerischer Betätigung aufweisen (sog. "Verbrauch in der Unternehmenssphäre"; BGE 123 II 295 E. 7a; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1630/2006 und A-1631/2006 vom 13. Mai 2008 E. 2.2, insoweit bestätigt durch Urteil des Bundesgerichts 2C_463/2008 vom 27. Januar 2009, A-1373/2006 vom 16. November 2007 E. 2.2). Die Vergütung der schweizerischen Steuer an ausländische Unternehmen bildet gleichsam das Pendant zum Abzug der Vorsteuer (durch inländisch ansässige Unternehmen, vgl. E. 2.2.1), welche auf Inlandleistungen lastet, die im Inland steuerbaren Zwecken dienen ("sog. Vorsteuervergütungsverfahren, das an die Stelle des Vorsteuerabzugs tritt"; Bericht vom 28. August 1996 der Kommission für Wirtschaft und Abgaben des Nationalrats [WAK-N] zur parlamentarischen Initiative [Parlamentarische Initiative Dettling, 93.461 über den Erlass eines Bundesgesetzes über die Mehrwertsteuer, ad Art. 86 Bst. c]; vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1667/2006 vom 23. Juni 2008 E. 3.4).

3.
Eine Steuerumgehung wird nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung angenommen, wenn (1.) eine von den Beteiligten gewählte Rechtsgestaltung als ungewöhnlich (insolite), sachwidrig oder absonderlich, jedenfalls den wirtschaftlichen Gegebenheiten völlig unangemessen erscheint, (2.) anzunehmen ist, dass die gewählte Rechtsgestaltung missbräuchlich lediglich deshalb getroffen wurde, um Steuern einzusparen, die bei sachgemässer Ordnung der Verhältnisse geschuldet wären, und (3.) das gewählte Vorgehen tatsächlich zu einer erheblichen Steuerersparnis führen würde, sofern es von den Steuerbehörden hingenommen würde. Ob diese Voraussetzungen erfüllt sind, ist aufgrund der konkreten Umstände des Einzelfalls zu prüfen. Wird eine Steuerumgehung bejaht, ist der Besteuerung die Rechtsgestaltung zugrunde zu legen, die sachgemäss gewesen wäre, um den erstrebten wirtschaftlichen Zweck zu erreichen (BGE 131 II 627 E. 5.2; Urteile des Bundesgerichts 2C_77/2008 vom 12. August 2008 E. 2.2, 2A.470/2002 vom 22. Oktober 2003 E. 4.1 u. 5.1, je mit Hinweisen). Diese Rechtsprechung gilt ausdrücklich auch für die Mehrwertsteuer (Urteil des Bundesgerichts vom 7. April 2008, veröffentlicht in ASA 77 S. 354 E. 4.1; vgl. indessen kritisch dazu BÉATRICE BLUM, Steuerumgehung bei der Mehrwertsteuer - Halten eines Flugzeuges in einer "Briefkastengesellschaft", in Michael Beusch/ISIS [Hrsg.], Entwicklungen im Steuerrecht 2009, Zürich 2009, S. 343 ff., sowie HAROLD GRÜNINGER/STEFAN OESTERHELT, Steuerrechtliche Entwicklungen [insbesondere im Jahr 2008], in Schweizerische Zeitschrift für Wirtschafts- und Finanzmarktrecht [SZW] 2009 S. 65 ff.).

4.
4.1 Der in Art. 9 BV verankerte Schutz von Treu und Glauben bedeutet, dass der Bürger Anspruch darauf hat, in seinem berechtigten Vertrauen in behördliche Zusicherungen oder in anderes, bestimmte Erwartungen begründendes Verhalten der Behörden geschützt zu werden. Zunächst einmal bedarf jedoch der Vertrauensschutz einer gewissen Grundlage. Die Behörde muss nämlich durch ihr Verhalten beim Bürger eine bestimmte Erwartung ausgelöst haben. Dies geschieht sehr oft durch Auskünfte oder Zusicherungen, welche auf Anfragen von Bürgern erteilt werden, kann aber auch durch sonstige Korrespondenz entstehen. Es müssen indessen verschiedene Voraussetzungen kumulativ erfüllt sein, damit sich der Private mit Erfolg auf Treu und Glauben berufen kann. So ist eine unrichtige Auskunft einer Verwaltungsbehörde nur bindend, wenn die Behörde in einer konkreten Situation mit Bezug auf bestimmte Personen gehandelt hat, wenn sie dabei für die Erteilung der betreffenden Auskunft zuständig war oder wenn der Bürger die Behörde aus zureichenden Gründen als zuständig betrachten durfte, wenn gleichzeitig der Bürger die Unrichtigkeit der Auskunft nicht ohne weiteres erkennen konnte und wenn er im Vertrauen auf die Richtigkeit der Auskunft Dispositionen getroffen hat, die nicht ohne Nachteil rückgängig gemacht werden können sowie wenn die gesetzliche Ordnung seit der Auskunftserteilung keine Änderung erfahren hat. Zudem muss das private Interesse am Vertrauensschutz das öffentliche Interesse an der richtigen Rechtsanwendung überwiegen, damit die Berufung auf Treu und Glauben durchdringen kann (BGE 131 V 472 E. 5, Urteil des Bundesgerichts 1C_242/2007 vom 11. Juni 2008 E. 3.3.1; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1711/2006 vom 23. Januar 2009 E. 2.8, A-1336/2006 vom 2. Juli 2008 E. 4.4 und A-1419/2006 vom 31. Oktober 2007 E. 7.1; ARTHUR HAEFLIGER, Alle Schweizer sind vor dem Gesetze gleich, Bern 1985, S. 220 f.; HÄFELIN/ MÜLLER/UHLMANN, a.a.O, Rz. 668 ff.; RENÉ A. RHINOW/BEAT KRÄHENMANN, Schweizerische Verwaltungsrechtsprechung, Ergänzungsband, Basel/Frankfurt am Main 1990, S. 227 ff. Nr. 74 und S. 242 Nr. 75 B III/b/2; BEATRICE WEBER-DÜRLER, Vertrauensschutz im Öffentlichen Recht, Basel/Frankfurt am Main 1983, S. 79 ff., 128 ff.).

4.2 Im Steuerrecht, das vom Grundsatz der Gesetzmässigkeit der Besteuerung beherrscht wird, ist das Prinzip von Treu und Glauben nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung nur beschränkt anwendbar. Bei unrichtigen Zusicherungen kann eine vom Gesetz abweichende Behandlung eines Steuerpflichtigen nur in Betracht fallen, wenn die erwähnten Bedingungen klar und eindeutig erfüllt sind (BGE 131 II 627 E. 6.1, BGE 118 Ib 312 E. 3b; Urteil des Bundesgerichts vom 3. August 2000, veröffentlicht in ASA 70 S. 771 f. E. 6a; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1500/2006 vom 1. Oktober 2008 E. 3.1 mit Hinweisen).

5.
Im vorliegenden Fall ist die Beschwerdeführerin mit Sitz in Saudi-Arabien Inhaberin der beiden Flugzeuge Bombardier BD-700 (X._______) und Canadair Challanger CL-604 (Y._______) (vgl. amtl. Akten Nr. 6). Für den Betrieb dieser Flugzeuge bezog sie Aircraft Managementleistungen von der B._______AG, Zürich. Im Weiteren hat die Beschwerdeführerin gemäss ihren Angaben ein weiteres Flugzeug (Boeing 727 mit der Registration Z._______) zugemietet, für welches sie ebenfalls Leistungen (Treibstoff und Catering) von der B._______AG bezog. Diese fakturierte der Beschwerdeführerin alle Leistungen inkl. MWST. Für die Jahre 2003 bis 2005 betrug die in Rechnung gestellte MWST insgesamt Fr. 2'585'103.45. Nicht im Streit liegt, dass die B._______AG diesen Betrag der ESTV abgeliefert, die Beschwerdeführerin alle Rechnungen bezahlt hat und gemäss der von der ESTV publizierten Länderliste im Fall von Saudi-Arabien - trotz fehlendem Gegenrecht im Sinn von Art. 90 Abs. 2 Bst. b MWSTG - eine Steuervergütung grundsätzlich möglich ist. Im Weiteren ist unbestritten, dass die Beschwerdeführerin im Inland keine Leistungen erbracht hat. Die ESTV verweigerte der Beschwerdeführerin die Vergütung des erwähnten MWST-Betrages aber dennoch, weil sie weder ihre Unternehmereigenschaft (E. 5.1) noch die Verwendung der bezogenen Leistungen für einen Zweck nachgewiesen habe, der im Inland der Steuer unterliegen würde (E. 5.2). Die von der Beschwerdeführerin behauptete Rechtsgestaltung könne nur mit dem Motiv der Steuerumgehung erklärt werden (E. 5.3). Im Weiteren ist die Bedeutung zweier Schreiben von Bundesrat Merz strittig (E. 5.4) und zudem fraglich, ob ein Anspruch auf Verzinsung einer allfälligen Steuervergütung bestehe (E. 5.5).
5.1
5.1.1 Als Nachweise für ihre Unternehmereigenschaft im Sinn von Art. 28 Abs. 1 Bst. c MWSTGV reichte die Beschwerdeführerin im Wesentlichen folgende Unterlagen ein:
a) Eine Bestätigung des Königreichs Saudi-Arabien, Ministerium für Verteidigung und Luftfahrt, vom 12. Juli 2005, dass die Beschwerdeführerin Inhaberin der Flugzeuge X._______ und Y._______ sei und diese für ihre private Tätigkeit ("for its private operation") verwenden dürfe, einschliesslich bezüglich dieser Flugzeuge: (1) den Ankauf, Besitz und Verkauf, (2) den Handel und mit deren Betrieb verbundene Aktivitäten, (3) den Einkauf von Dienstleistungen im Zusammenhang mit deren Betrieb, (4) "Dry lease" (amtl. Akten Nr. 6). Ebenso führen zwei Zertifikate des Königreichs Saudi-Arabien ("Aircraft Registration Certificate") die Beschwerdeführerin, inkl. Adresse in Riyadh, als Eigentümerin der Flugzeuge X._______ und Y._______ auf (amtl. Akten Nr. 6).
b) Halbjährlich erstellte Rechnungen der Beschwerdeführerin für die Jahre 2003-2005, mit denen sie die Vermietung und Vercharterung ihrer Flugzeuge X._______ und Y._______ (voll ausgerüstet und in Saudi-Arabien zur Verfügung gestellt) der C._______ fakturierte. Die Zahlungsmodalität erfolgt gemäss Vermerk auf den Rechnungen im Rahmen ihrer Vereinbarung (Beschwerdebeilage Nr. 10; amtl. Akten Nr. 1).
c) Eine Vereinbarung vom 5. Dezember 2001 zwischen der S._______Ltd. und der B._______AG, handelnd für die Beschwerdeführerin ("Aircraft Handover Receipt Agreement"). Die Parteien vereinbarten darin, dass bezüglich des Betriebs der Flugzeuge der Beschwerdeführerin (X._______ und Y._______) der Vertrag mit der S._______Ltd. frühzeitig aufgelöst werde und die B._______AG das Aircraft Management übernehme (Beschwerdebeilage Nr. 8).
d) Ein Schreiben des Königreichs Saudi-Arabien vom 1. April 2003 an die B._______AG mit einem Check über USD 4'047'000.-- u.a. für den Betrieb der Flugzeuge X._______ und Y._______ (Beschwerdebeilage Nr. 6).
e) Zwei Gutschriftsanzeigen der Credit Suisse vom 26. August 2004 bzw. 25. Oktober 2004, ausweisend zwei Einzahlungen auf das Konto der B._______AG von USD 2'978'266.-- bzw. USD 3'814'390.-- im Auftrag von Q._______ (Beschwerdebeilage Nr. 7).
5.1.2 Mit der eingereichten Bestätigung des Ministeriums für Verteidigung und Luftfahrt (E. 5.1.1 a) wies die Beschwerdeführerin nach, dass sie in Saudi-Arabien als juristische Person unter der Firma A._______Ltd. existiert und sie die in ihrem Eigentum befindlichen Flugzeuge (X._______ und Y._______) für ihre private (geschäftliche) Tätigkeit verwenden darf. Die von der Beschwerdeführerin behauptete Geschäftstätigkeit, die Zurverfügungstellung dieser Flugzeuge mit (von dritter Seite bezogenem) Personal an die C._______ war ihr somit erlaubt. Die eingereichten halbjährlichen Rechnungen an die C._______ (E. 5.1.1 b) legen angesichts des Charakters von Rechnungen (vgl. etwa [anstelle vieler] Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1438/2006 vom 11. Juni 2007 E. 3.2) und zusammen mit den so genannten "Fluglog-Files" die effektive Erbringung dieser Leistungen nahe (vgl. auch E. 5.1.4). Im Weiteren trat die Beschwerdeführerin nicht nur im Verkehr mit den Behörden und gegenüber der C._______ als selbständiges Unternehmen auf, sondern gemäss der Vereinbarung vom 5. Dezember 2001 (E. 5.1.1 c) auch gegenüber der S._______Ltd. sowie der B._______AG. Diese Vereinbarung steht im Übrigen im Einklang mit den von der B._______AG der Beschwerdeführerin in Rechnung gestellten Aircraft Managementleistungen für die Flugzeuge X._______ und Y._______.

Die Beschwerdeführerin hat somit den Nachweis erbracht, dass sie in Saudi-Arabien als juristische Person existiert, im Geschäftsverkehr unter eigenem Namen auftritt und in der vorliegend relevanten Zeit (2003-2005) mit ihrer Leistungserbringung an die C._______ eine mit der Erzielung von Einnahmen verbundene gewerbliche Tätigkeit selbständig ausübte. Sie hat damit ihre Unternehmereigenschaft gemäss Art. 28 Abs. 1 Bst. c MWSTGV nachgewiesen (vgl. E. 2.2.2.1).
5.1.3 Die ESTV macht dagegen geltend, die Beschwerdeführerin sei als sog. "single purpose company" zu qualifizieren, die einzig zum Zweck des Erwerbs und Haltens von Flugzeugen gegründet worden sei, diese jedoch von Dritten betreiben lasse und vor Ort kein eigenes Personal beschäftige sowie über keine Räumlichkeiten verfüge. Sie sei deshalb keine aktive, sondern eine passive Gesellschaft und die Unternehmereigenschaft sei demnach zu verneinen. Diesem Einwand ist zunächst zu entgegnen, dass eine "single purpose company", d.h. eine Gesellschaft, die nur einen Geschäftszweck verfolgt, sehr wohl die erforderliche Unternehmereigenschaft im Sinn von Art. 28 Abs. 1 Bst. c MWSTGV aufweisen kann. Entscheidend ist, ob der (einzige) Zweck zum Inhalt hat, eine gewerbliche Tätigkeit selbständig auszuüben (E. 2.2.2.1). Wie bereits dargelegt (E. 5.1.2), hat die Beschwerdeführerin vorliegend entgeltliche Leistungen an die C._______ erbracht. Von einer passiven Gesellschaft ist deshalb nicht auszugehen. Der Umstand, dass die Beschwerdeführerin vor Ort, beim Flughafen in Jeddha (Saudi-Arabien), kein Personal beschäftigte und über keine Räumlichkeiten verfügte, spricht nicht grundsätzlich gegen ihre Unternehmereigenschaft. Die Beschwerdeführerin handelte unbestrittenermassen durch ihren Generalbevollmächtigten, R._______, in Riyadh (Saudi-Arabien) und die Einsatzplanung der Flugzeuge nahm nach Angaben der Beschwerdeführerin ihr Geschäftsführer Captain K._______ mit Wohnsitz in Jeddha vor. Da die B._______AG die Piloten für die Flugzeuge X._______ und Y._______ stellte, brauchte die Beschwerdeführerin bei diesem Geschäftsmodell selber keine Piloten anzustellen. Wie die Beschwerdeführerin zu Recht ausführt, kann es vorliegend für die Frage der Unternehmereigenschaft keine Rolle spielen, dass sie ihren Sitz in Riyadh hat, währenddem ein wesentlicher Teil ihrer Tätigkeit sich auf dem Flughafen in Jeddah abspielte. Entgegen der Ansicht der ESTV liegen im Übrigen auch keine blossen Innenumsätze vor, handelt es sich doch bei der Beschwerdeführerin und der C._______ um zwei selbständige juristische Personen, woran auch der letztlich bestehende Bezug zur königlichen Familie nichts ändert.
5.1.4 Im Weiteren wendet die ESTV ein, die Beschwerdeführerin habe den Zahlungsfluss für ihre angeblichen Leistungen nicht nachgewiesen. Die Beschwerdeführerin legt dar, dass das Zahlungssystem in Saudi-Arabien sehr speziell sei. Alle Staatsbetriebe, wie auch die C._______, seien dem zentralen "Clearingsystem" des Finanzministeriums angeschlossen. Alle internationalen Zahlungen der C._______ an die Beschwerdeführerin bzw. an die B._______AG würden zentral durch den Chef des königlichen Rechnungswesens auf Rechnung der C._______ getätigt und abgerechnet. Erhalte ein Unternehmen (wie sie) einen Auftrag, würden ohne vorgängige Rechnungsstellung Depots geäuffnet. Hiervon dürfe das beauftragte Unternehmen die von ihr gestellten Rechnungen abbuchen. Zum Nachweis ihrer Ausführungen reichte die Beschwerdeführerin ein Schreiben des Königreiches Saudi-Arabien vom 1. April 2003 an die B._______AG mit einem Check über USD 4'047'000.-- u.a. für den Betrieb der Flugzeuge X._______ und Y._______ und zwei Gutschriftsanzeigen der Credit Suisse vom 26. August 2004 bzw. vom 25. Oktober 2004, ausweisend zwei Einzahlungen auf das Konto der B._______AG von USD 2'978'266.-- bzw. USD 3'814'390.-- im Auftrag von Q._______, ein (vgl. 5.1.1. d und e). Diese Belege zeigen Direktzahlungen des Königreichs Saudi-Arabien (bzw. den Ausführungen der Beschwerdeführerin folgend: der C._______) an die B._______AG auf. Sie vermögen keinen direkten Nachweis für die Bezahlung der halbjährlich erstellen Rechnungen der Beschwerdeführerin an die C._______ zu erbringen. Der Zahlungsfluss von der C._______ an die Beschwerdeführerin wurde nicht aufgezeigt. Richtigerweise verweist die ESTV in diesem Zusammenhang auch auf die Anmerkung auf den entsprechenden halbjährlichen Rechnungen, dass die Zahlungsabwicklung gemäss Vereinbarung erfolge ("settlement of invoice amount according to Agreement") und diese nicht eingereicht worden sei. Zu beachten ist hier aber, dass der Nachweis der Art und Weise der Zahlungsabwicklung für die Unternehmereigenschaft nach Art. 28 Abs. 1 Bst. c MWSTGV nicht entscheidend ist. Wie die Leistungen der Beschwerdeführerin an die C._______ letztlich bezahlt worden sind, kann deshalb offen bleiben. Im Übrigen erscheinen die Ausführungen der Beschwerdeführerin, dass vorgängig ein Depot geäuffnet worden sei, von dem sie die von ihr gestellten Rechnungen abbuchen durfte, nicht abwegig. Nicht gefolgt werden kann der Ansicht der ESTV, die vorliegenden Rechnungen würden den Eindruck erwecken, dass sie einzig deshalb erstellt worden seien, um letztlich die Rückerstattung der MWST zu beantragen.

5.2 Die Beschwerdeführerin stellte der C._______ ihre beiden Flugzeuge X._______ und Y._______ mit Personal zur Verfügung. Es handelt sich hier um einen sog. "Mietcharter" (vgl. E. 2.1.2). Keine Rolle spielt dabei für die Beurteilung des Leistungsverhältnisses zwischen der Beschwerdeführerin und der C._______, dass die Beschwerdeführerin das Personal ihrerseits von der B._______AG bezog. Der "Mietcharter" ist als Lieferung im Sinn von Art. 6 Abs. 2 Bst. b MWSTG zu qualifizieren. Die Flugzeuge wurden der C._______ unbestrittenermassen in Saudi-Arabien überlassen, wo sich somit auch der Leistungsort nach Art. 13 Bst. a MWSTG befand. Wäre der Lieferort in der Schweiz gewesen, wäre diese Lieferung zu versteuern gewesen (Art. 5 Bst. a MWSTG). Hinsichtlich der Leistungen, welche die Beschwerdeführerin von der B._______AG für den "Mietcharter" der Flugzeuge X._______ und Y._______ bezog, ist der Tatbestand von Art. 29 Abs. 1 MWSTGV, d.h. der Bezug von Leistungen, die der Erzielung von Umsätzen dienen, die in der Schweiz der MWST unterliegen würden (vgl. E. 2.2.2), somit erfüllt. Da auch die übrigen Voraussetzungen nach Art. 28 Abs. 1 Bst. a bis c MWSTGV gegeben sind, ist für diese Leistungsbezüge die Steuer zu vergüten. Wie gesehen, verwendete die Beschwerdeführerin diese (Eingangs-)Leistungen der B._______AG für einen geschäftlich begründeten Zweck, d.h. bei ihr kann insoweit kein Endverbrauch gegeben sein (E. 2.2.2.2). Nicht entscheidend für die Frage der Steuervergütung an die Beschwerdeführerin ist, in welchem Ausmass die C._______ die beiden Flugzeuge für geschäftliche Zwecke eingesetzt hat bzw. bei dieser ein Endverbrauch zu bejahen wäre. Mit anderen Worten ändert der Umstand, dass die Flugzeuge auf Weisung der C._______ sporadisch auch Mitgliedern des Königshauses zur Verfügung gestellt worden seien, nichts an der grundsätzlich gewerblichen Qualifikation der Leistungen der Beschwerdeführerin an die C._______.

Hinsichtlich der bezogenen Leistungen (Treibstoff, Catering) für das - gemäss ihren Angaben - eingemietete Flugzeug Z._______ hat die Beschwerdeführerin hingegen keinen genügenden Nachweis erbracht, dass diese zur Erzielung von Umsätzen dienten, die in der Schweiz steuerbar wären (Art. 29 Abs. 1 MWSTGV). Die eingereichten halbjährlichen Rechnungen an die C._______ betreffen nur die Zurverfügungstellung der Flugzeuge X._______ und Y._______ (vgl. 5.1.1 b). Im Weiteren sind die von der Beschwerdeführerin nachgereichten Bestätigungen der B._______AG vom 30. März 2009 sowie von Captain K._______ vom 19. März 2009, dass das Flugzeug Z._______ insbesondere für die C._______ eingesetzt worden sei, für den vorliegend erforderlichen Nachweis nicht genügend, da sie erst im Nachhinein erstellt worden und zudem ihrerseits nicht belegt sind. Aus diesem Grund erübrigt sich auch die Befragung der angebotenen Zeugen. Hinsichtlich der Leistungen der B._______AG für das Flugzeug Z._______ kann somit keine Steuervergütung gewährt werden. Nicht zu prüfen ist im vorliegenden Verfahren, ob - wie von der Beschwerdeführerin behauptet - die B._______AG aufgrund einer Auskunft der ESTV vom 8. Juli 2004 (Beschwerdebeilage Nr. 13a) diese Leistungen (Treibstoff und Catering) zu Unrecht als Aircraft Managementleistungen qualifiziert und in der Folge fälschlicherweise mit MWST fakturiert hat. Einen allfälligen Anspruch auf Rückerstattung der von der B._______AG auf diesen Leistungen abgerechneten und der ESTV bezahlten MWST kann von vornherein nur dieser selbst und nicht der Beschwerdeführerin zukommen. Es steht der B._______AG frei, bei der ESTV eine entsprechende Rückerstattung bzw. einen diesbezüglichen Entscheid zu verlangen. Zur Beurteilung einer in der Folge allfällig zu Unrecht vorgenommenen Überwälzung der MWST von der B._______AG auf die Beschwerdeführerin wären demgegenüber gemäss Art. 37 Abs. 6 MWSTG die Zivilgerichte zuständig.

5.3 Zu prüfen bleibt, ob - wie von der ESTV geltend gemacht - eine Steuerumgehung (vgl. E. 3) vorliegt. Wirtschaftlich Berechtigter an der Beschwerdeführerin ist Prinz (...), Mitglied des Königshauses von Saudi-Arabien (vgl. Beschwerdebeilage Nr. 8). Da es sich bei der C._______ um einen Staatsbetrieb des Königreichs Saudi-Arabien handelt, zieht die ESTV den Schluss, dass der eigentliche wirtschaftlich Berechtigte an der Beschwerdeführerin offensichtlich die C._______ bzw. das saudische Königshaus selber sei (vgl. Vernehmlassung, Seite 8). Es dränge sich deshalb die Frage auf, wieso die wirtschaftlich Berechtigten die Flugzeuge nicht in eigenem Namen erworben hätten, zumal die Zwischenschaltung der Beschwerdeführerin einen gewissen administrativen Aufwand und Zusatzkosten verursache. Die ESTV verweist im Übrigen auf das Urteil des Bundesgerichts 2C_632/2007 vom 7. April 2008, bei dem eine ähnliche Konstellation als Steuerumgehung qualifiziert worden sei (vgl. Vernehmlassung, Seite 13). Abgesehen davon, dass es auch im erwähnten Fall durchaus Gründe für das "Zwischenschalten" einer AG gab (vgl. BLUM, a.a.O., S. 352 ff.; GRÜNINGER/OESTERHELT, a.a.O., S. 66 f.), teilt das Bundesverwaltungsgericht die Ansicht der ESTV nicht, dass vorliegend ein mit dem erwähnten Bundesgerichtsurteil vergleichbarer Fall gegeben ist. Der Umstand, dass es sich bei der C._______ um einen Staatsbetrieb handelt und der wirtschaftlich Berechtigte der Beschwerdeführerin dem Königshaus von Saudi-Arabien angehört, legt (noch) keine wirtschaftliche Identität der beiden Gesellschaften (C._______ und Beschwerdeführerin) nahe. Im vorliegenden Fall schaltete die C._______ nicht eine Gesellschaft dazwischen, die sie selber beherrschte. Dies im Gegensatz zum Sachverhalt, der dem Urteil des Bundesgerichts 2C_632/2007 zugrunde lag. Hier bestand eine wirtschaftliche Identität zwischen der Gesellschaft, die das Flugzeug gegen Entgelt zur Verfügung stellte und dem Leistungsempfänger, dem Alleinaktionär dieser Gesellschaft.

Die von der C._______ gewählte Rechtsgestaltung, dass sie die Flugzeuge nicht selber kaufte, sondern von der Beschwerdeführerin mit Personal mietete (sog. "Mietcharter"), erscheint weder ungewöhnlich noch sachwidrig. Für das gewählte Vorgehen sprechen insbesondere die grössere Flexibilität (je nach Bedarf können mehr oder weniger bzw. andere Flugzeuge gemietet werden) sowie die erhöhte Sicherheit durch die Benutzung verschiedener, nicht auf die eigene Firma lautende Flugzeuge. Im Weiteren liegt im Vergleich zur Konstruktion, bei der die C._______ die Flugzeuge selber kaufen würde, keine erhebliche Steuerersparnis vor. In diesem Fall könnte die C._______ die Steuervergütung für die Aircraft Managementleistungen der B._______AG ihrerseits geltend machen. Zutreffend ist zwar, dass eine Kürzung der Steuervergütung zu erfolgen hätte, da die C._______ die Flugzeuge - nach Angaben der Beschwerdeführerin - zu (maximal) 10% für nicht geschäftliche Zwecke nutzte (Art. 29 Abs. 2 MWSTGV, E. 2.2.2 und 2.2.2.2); dies stellt aber keine erhebliche Steuermehrbelastung dar. Es liegt folglich keine Steuerumgehung vor.

5.4 Zu klären ist - insbesondere für das Flugzeug Z._______ - im Weiteren die Bedeutung zweier Schreiben von Bundesrat Merz vom 7. Oktober 2004 bzw. vom 24. Januar 2006 auf das vorliegende Verfahren. Die Beschwerdeführerin macht geltend, sie habe den Beteuerungen des Bundesrates geglaubt, dass die ESTV die Bedingungen für die Steuervergütung an ausländische Unternehmen sehr grosszügig auslege. Hätte sie gewusst, dass die ESTV trotz diesen Zusicherungen ihre Verweigerungspraxis beibehalte, hätte sie ihrem schweizerischen Erbringer der Aircraft Managementleistungen schon im Jahr 2004 und nicht erst 2006 gekündigt und ein ausländisches Unternehmen damit beauftragt. Ihr sei in der Folge in diesem Umfang ein Vertrauensschaden entstanden. Richtig ist, dass Bundesrat Merz als Vorsteher des Eidgenössischen Finanzdepartements der Beschwerdeführerin am 7. Oktober 2004 mitteilte, unter welchen Voraussetzungen ein ausländisches Unternehmen die Steuervergütung für bezogene Aircraft Managementleistungen in der Schweiz geltend machen könne. Er führte aus, dass die heute geltende Verwaltungspraxis gesetzmässig sei und dem System der Nettoallphasensteuer entspreche. Die ESTV lege die für eine Steuervergütung erforderlichen Bedingungen wie etwa das Gegenrecht des ausländischen Staates sehr grosszügig aus, damit beim ausländischen Kunden möglichst keine "taxe occulte" in Form der schweizerischen Mehrwertsteuer anfalle. Mit seinem Schreiben vom 24. Januar 2006 teilte er in Beantwortung einer Aufsichtsbeschwerde vom 7. November 2005 der Beschwerdeführerin zudem u.a. mit, dass von zehn Rückerstattungsanträgen, die saudi-arabische Gesellschaften gestellt hätten, in acht Fällen Rückerstattungen ausbezahlt worden seien. Zwei Fälle seien pendent bzw. noch in Bearbeitung (Stand Ende 2005). Die ESTV sei verpflichtet, die gesetzlichen Voraussetzungen für die Rückerstattung der Mehrwertsteuer sorgfältig zu prüfen.

Die Beschwerdeführerin zog offenbar aus den Ausführungen, dass eine sehr grosszügige Auslegung der für die Steuervergütung erforderlichen Bedingungen - wie etwa das Gegenrecht des ausländischen Staates - durch die ESTV erfolge, den Schluss, ihre Anträge auf Steuervergütung würden positiv entschieden. Dieser Schluss ist jedoch nicht zwingend und stellt nichts weiter als eine blosse Mutmassung dar. Wie in den Schreiben klar dargelegt wurde, ist die ESTV verpflichtet, die gesetzlichen Voraussetzungen für die Rückerstattung sorgfältig zu prüfen. Entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin wurde in den betreffenden Schreiben nicht die Erwartung geweckt, dass ihre Gesuche auf Steuervergütung gutgeheissen würden. Es fehlt deshalb bereits an einer Grundlage für ein berechtigtes Vertrauen auf Gutheissung der Anträge, das zu schützen wäre (vgl. E. 4.1). Ebenfalls kann sich die Beschwerdeführerin nicht mit Erfolg darauf berufen, dass in acht anderen Fällen von Rückerstattungsanträgen saudi-arabischer Gesellschaften eine Steuervergütung gewährt worden sei, denn bei jedem Antrag hat die ESTV die verschiedenen Voraussetzungen für eine Steuervergütung, d.h. nicht nur das Gegenrecht des Sitzstaates, einzeln zu prüfen. Hier fehlt es somit ebenfalls bereits an einer Vertrauensgrundlage. Die erwähnten Schreiben vermögen daher am vorliegenden Resultat nichts zu ändern.

Zusammenfassend kann der Beschwerdeführerin demnach die Steuervergütung hinsichtlich der Aircraft Managementleistungen, die sie von der B._______AG für die Flugzeuge X._______ und Y._______ bezog, gewährt werden. Hinsichtlich der bezogenen Leistungen für das Flugzeug Z._______ (Treibstoff und Catering) hat die ESTV die Steuervergütung dagegen zu Recht verweigert.

5.5 Die Beschwerdeführerin verlangt zudem die Ausrichtung eines Verspätungszinses auf den zu Unrecht verweigerten Steuervergütungen. Spätestens nach der Abweisung der Forderung durch die ESTV und ihrer Anmahnung auf Rückerstattung sei von einem Verzug der ESTV bei der Auszahlung der MWST-Vergütung auszugehen. Mit dieser Frage, ob ein Zins auf der Steuervergütung geschuldet ist, hat sich das Bundesgericht bereits in seinen Urteilen 2C_410/2008 vom 28. Oktober 2008 (E. 3 und 4) und 2C_191/2007 vom 11. Oktober 2007 (E. 3 bis 5) befasst. Es hielt dabei im Wesentlichen fest, dass weder das MWSTG noch die MWSTGV eine Verzinsung der Steuervergütung vorsehe. Vergütungszinsen seien grundsätzlich nur geschuldet, wenn dies gesetzlich vorgesehen sei (Urteile des Bundesgerichts 2C.410/2008 vom 28. Oktober 2008 E. 3.2, 2C_191/2007 vom 11. Oktober 2007 E. 3.2). Nur ausnahmsweise ergebe sich aus Sinn und Zweck der gesetzlichen Regelung, durch Analogieschluss oder aus allgemeinen Prinzipien, dass ein Vergütungszins zu bezahlen sei. Vergütungszinsen rechtfertigten sich insbesondere dort, wo auch der Steuerpflichtige bei nicht rechtzeitiger Zahlung der Steuerforderung einen Verzugszins oder Verspätungszins schulde. Einen solchen Zusammenhang zwischen Verzugszinspflicht des Mehrwertsteuerpflichtigen und einem allfällig geschuldeten Vergütungszins auf der Rückvergütung der Mehrwertsteuer an den Abnehmer mit Wohn- oder Geschäftssitz im Ausland im Vergütungsverfahren nach Art. 90 Abs. 2 Bst. b MWSTG bestehe nicht. Das sei schon deshalb nicht der Fall, weil die rückerstattungsberechtigte Person mit der steuerpflichtigen Person nicht identisch sei. Mit der Stellung des Gesuchs um Steuervergütung oder mit der Erhebung der Einsprache werde die ESTV auch nicht in Verzug gesetzt (Urteil des Bundesgerichts 2C_410/2008 vom 28. Oktober 2008 E. 3.4 und 5). Vielmehr sei der zurückzuerstattende Betrag verfügungsmässig festzulegen. Im Vergütungsverfahren nach Art. 28 ff. MWSTGV sei deshalb kein Vergütungszins vorgesehen. Es handle sich nicht um eine Lücke im Gesetz oder in der Verordnung. Im Weiteren könne eine allfällige völkerrechtliche Verpflichtung zur Bezahlung von Vergütungszinsen von vornherein nur dann gegeben sein, wenn der Sitzstaat der Gesuchstellerin gemäss Art. 90 Abs. 2 Bst. b MWSTG Gegenrecht halte. Es sei folgerichtig, wenn zumindest für Länder, bei denen kein Gegenrecht bestehe, auch keine Vergütungszinsen bezahlt würden (Urteile des Bundesgerichts 2C_410/2008 vom 28. Oktober 2008 und 2C_191/2007 vom 11. Oktober 2007, je E. 3.4 und 4).

Das Bundesverwaltungsgericht sieht keinen Anlass, diese klare und auch in der Lehre auf Zustimmung gestossene Rechtsprechung (BÉATRICE BLUM, Verneinung eines Vergütungszinses auf der Steuerrückerstattung an ausländische Unternehmen, in Michael Beusch/ISIS [Hrsg.], Entwicklungen im Steuerrecht 2009, Zürich 2009, S. 355 ff.) aufgrund der sich mit diesen Urteilen auch nicht ansatzweise auseinandersetzenden Vorbringen in der Beschwerdeschrift in Frage zu stellen. Im Lichte dieser Rechtsprechung hat die Beschwerdeführerin damit keinen Anspruch auf Verzinsung der Steuervergütung. Entgegen ihrer Ansicht geriet die ESTV nach der aufgezeigten bundesgerichtlichen Rechtsprechung auch mit der Bestreitung der Verweigerung der Steuervergütung sowie der anschliessenden Einspracheerhebung nicht in Verzug. Im Weiteren ist unbestritten, dass Saudi-Arabien kein Gegenrecht hält und sich deshalb von vornherein keine völkerrechtliche Verpflichtung zur Ausrichtung eines Vergütungszinses ergeben kann.

6.
Dem Gesagten zufolge ist die Beschwerde teilweise gutzuheissen. Die ESTV hat der Beschwerdeführerin hinsichtlich der Leistungen, die diese von der B._______AG für die Flugzeuge X._______ und Y._______ bezog, grundsätzlich die Steuer zu vergüten. Dabei wird die ESTV bezüglich des Umfangs des Vergütungsanspruchs sowohl die in der Beschwerdeschrift gemachten Aussagen der Beschwerdeführerin wie auch das dem Bundesverwaltungsgericht eingereichte Schreiben der B._______AG vom 30. März 2009 zu würdigen haben. Im Übrigen wird die Beschwerde abgewiesen. Der Einspracheentscheid der ESTV vom 1. Oktober 2008 wird aufgehoben und die Sache zur Berechnung der zu vergütenden Steuer an die ESTV zurückgewiesen.

Die Kosten für das Beschwerdeverfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht werden auf Fr. 30'000.-- festgesetzt (Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]) und der Beschwerdeführerin entsprechend dem Verfahrensausgang zu einem Drittel auferlegt, ausmachend Fr. 10'000.-- (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Diese Auferlegung rechtfertigt sich insbesondere angesichts der von der ESTV zu Recht verweigerten Steuervergütung hinsichtlich der für das Flugzeug Z._______ bezogenen Leistungen, bei denen der Beschwerdeführerin (gemäss ihren eigenen Angaben) in den Jahren 2003-2005 Fr. 526'325.94 MWST (vgl. Beschwerde, Rz. 35 und Beschwerdebeilage Nr. 13a) überwälzt worden sei sowie unter Berücksichtigung des abgewiesenen Antrags auf Verzinsung der Steuervergütung und nicht stattgegebener Rügen im Zusammenhang mit der Berufung auf Treu und Glauben. Der ESTV werden keine Verfahrenskosten auferlegt (Art. 63 Abs. 2 VwVG). Die ESTV hat der teilweise obsiegenden Beschwerdeführerin eine reduzierte Parteientschädigung auszurichten (Art. 64 Abs. 1 und 2 VwVG; Art. 7 ff . VGKE). Die von der Beschwerdeführerin eingereichte Kostennote in der Höhe von Fr. 9'026.95 (inkl. MWST), ausweisend 18.1 Arbeitsstunden zu Fr. 450.--, ist zunächst aufgrund des für das Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht in der Regel maximal zulässigen Stundenansatzes für Anwälte von Fr. 400.-- (vgl. Art. 10 Abs. 2 VGKE), von dem sich ein Abweichen vorliegend nicht rechtfertigt (Art. 10 Abs. 3 VGKE), auf Fr. 8'053.15 (inkl. MWST; bei einer gleich bleibenden Kleinkostenpauschale) zu kürzen. Aufgrund des nur teilweisen Obsiegens hat die ESTV der Beschwerdeführerin entsprechend der Kostenverlegung von diesem Betrag zwei Drittel, ausmachend Fr. 5'368.75, als Parteientschädigung auszurichten.

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird im Sinne der Erwägungen teilweise gutgeheissen.

2.
Der Einspracheentscheid der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 1. Oktober 2008 wird aufgehoben und die Sache zur Berechnung der zu vergütenden Steuer im Sinne der Erwägungen an die Vorinstanz zurückgewiesen.

3.
Die Verfahrenskosten von Fr. 30'000.-- werden der Beschwerdeführerin im Umfang von Fr. 10'000.-- auferlegt. Sie werden mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 30'000.-- verrechnet. Der Differenzbetrag von Fr. 20'000.-- ist der Beschwerdeführerin bei Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurückzuerstatten.

4.
Die ESTV hat der Beschwerdeführerin eine reduzierte Parteientschädigung von Fr. 5'368.75 auszurichten.

5.
Dieses Urteil geht an:
die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Markus Metz Jürg Steiger

Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).

Versand:

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 90 Agevolazioni di pagamento - 1 Qualora il pagamento dell'imposta, degli interessi e delle spese entro il termine stabilito dovesse essere particolarmente gravoso per il contribuente, l'AFC può convenire con lui una proroga del termine o pagamenti rateali.
¹	Qualora il pagamento dell'imposta, degli interessi e delle spese entro il termine stabilito dovesse essere particolarmente gravoso per il contribuente, l'AFC può convenire con lui una proroga del termine o pagamenti rateali.
²	Le agevolazioni di pagamento possono essere subordinate alla prestazione di adeguate garanzie.
³	Le agevolazioni di pagamento decadono se vengono a mancare i loro presupposti o se non sono adempiute le condizioni cui sono subordinate.
⁴	La presentazione di una domanda di agevolazioni di pagamento non sospende l'esecuzione.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 19 Pluralità di prestazioni - 1 Prestazioni indipendenti le une dalle altre sono trattate singolarmente.
¹	Prestazioni indipendenti le une dalle altre sono trattate singolarmente.
²	Più prestazioni indipendenti le une dalle altre che sono riunite in un insieme o offerte quale combinazione di prestazioni possono essere trattate come la prestazione preponderante se sono fornite in cambio di una controprestazione complessiva e la prestazione preponderante rappresenta almeno il 70 per cento della controprestazione complessiva (combinazione).
³	Le prestazioni che sono strettamente correlate sotto il profilo economico e che si intrecciano al punto da dover essere considerate come un tutto indivisibile costituiscono un'operazione economica unica e sono trattate come una prestazione complessiva.
⁴	Le prestazioni accessorie, quali la fornitura di imballaggi, sono trattate fiscalmente come la prestazione principale.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 63 Riporto del pagamento dell'imposta - 1 I seguenti contribuenti possono dichiarare l'imposta dovuta sull'importazione di beni nel rendiconto d'imposta periodico che trasmettono all'AFC anziché versarla all'UDSC (procedura di riporto del pagamento):
¹	I seguenti contribuenti possono dichiarare l'imposta dovuta sull'importazione di beni nel rendiconto d'imposta periodico che trasmettono all'AFC anziché versarla all'UDSC (procedura di riporto del pagamento):
^a	gli importatori registrati presso l'AFC che allestiscono il rendiconto secondo il metodo effettivo, purché importino ed esportino regolarmente beni e da ciò risultino regolarmente importanti eccedenze di imposta precedente;
^b	i fornitori di prestazioni secondo l'articolo 20a iscritti nel registro dei contribuenti, se non è stata ordinata nei loro confronti alcuna misura amministrativa di cui all'articolo 79a.165
²	Se i beni importati con la procedura di riporto di pagamento dell'imposta sono ulteriormente lavorati o trasformati in territorio svizzero, l'AFC può autorizzare i contribuenti a fornire detti beni lavorati o trasformati ad altri contribuenti senza calcolare l'imposta.
³	Il Consiglio federale disciplina i dettagli della procedura di riporto di pagamento dell'imposta.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 90 Agevolazioni di pagamento - 1 Qualora il pagamento dell'imposta, degli interessi e delle spese entro il termine stabilito dovesse essere particolarmente gravoso per il contribuente, l'AFC può convenire con lui una proroga del termine o pagamenti rateali.
¹	Qualora il pagamento dell'imposta, degli interessi e delle spese entro il termine stabilito dovesse essere particolarmente gravoso per il contribuente, l'AFC può convenire con lui una proroga del termine o pagamenti rateali.
²	Le agevolazioni di pagamento possono essere subordinate alla prestazione di adeguate garanzie.
³	Le agevolazioni di pagamento decadono se vengono a mancare i loro presupposti o se non sono adempiute le condizioni cui sono subordinate.
⁴	La presentazione di una domanda di agevolazioni di pagamento non sospende l'esecuzione.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 36 Metodo di rendiconto effettivo - 1 Di norma il rendiconto è allestito secondo il metodo effettivo.
¹	Di norma il rendiconto è allestito secondo il metodo effettivo.
²	In caso di applicazione del metodo di rendiconto effettivo, il credito fiscale del corrispondente periodo di rendiconto si calcola deducendo l'imposta precedente dalla somma dell'imposta dovuta sulle prestazioni eseguite sul territorio svizzero, dell'imposta sull'acquisto (art. 45) e dell'imposta sull'importazione dichiarata secondo la procedura di riporto del pagamento (art. 63).

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 5 - 1 Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
¹	Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
^a	la costituzione, la modificazione o l'annullamento di diritti o di obblighi;
^b	l'accertamento dell'esistenza, dell'inesistenza o dell'estensione di diritti o di obblighi;
^c	il rigetto o la dichiarazione d'inammissibilità d'istanze dirette alla costituzione, alla modificazione, all'annullamento o all'accertamento di diritti o di obblighi.
²	Sono decisioni anche quelle in materia d'esecuzione (art. 41 cpv. 1 lett. a e b), le decisioni incidentali (art. 45 e 46), le decisioni su opposizione (art. 30 cpv. 2 lett. b e 74), le decisioni su ricorso (art. 61), le decisioni in sede di revisione (art. 68) e l'interpretazione (art. 69).24
³	Le dichiarazioni di un'autorità che rifiuta o solleva pretese da far valere mediante azione non sono considerate decisioni.

SR 173.32 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) LTAF Art. 32 Eccezioni - 1 Il ricorso è inammissibile contro:
¹	Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale pubblico non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di diritto di voto dei cittadini nonché di elezioni e votazioni popolari;
^c	le decisioni in materia di salario al merito del personale federale, in quanto non concernano la parità dei sessi;
^d	...
^e	le decisioni nel settore dell'energia nucleare concernenti:
^e1	le autorizzazioni di massima per impianti nucleari,
^e2	l'approvazione del programma di smaltimento,
^e3	la chiusura di depositi geologici in profondità,
^e4	la prova dello smaltimento;
^f	le decisioni in materia di rilascio o estensione di concessioni di infrastrutture ferroviarie;
^g	le decisioni dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^h	le decisioni in materia di rilascio di concessioni per case da gioco;
ⁱ	le decisioni in materia di rilascio, modifica o rinnovo della concessione della Società svizzera di radiotelevisione (SSR);
^j	le decisioni in materia di diritto ai sussidi di una scuola universitaria o di un altro istituto accademico.
²	Il ricorso è inoltre inammissibile contro:
^a	le decisioni che, in virtù di un'altra legge federale, possono essere impugnate mediante opposizione o ricorso dinanzi a un'autorità ai sensi dell'articolo 33 lettere c-f;
^b	le decisioni che, in virtù di un'altra legge federale, possono essere impugnate mediante ricorso dinanzi a un'autorità cantonale.

SR 173.32 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) LTAF Art. 33 Autorità inferiori - Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Consiglio federale e degli organi dell'Assemblea federale in materia di rapporti di lavoro del personale federale, compreso il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente;
^b	del Consiglio federale concernenti:
^b1	la destituzione di un membro del Consiglio della banca o della direzione generale o di un loro supplente secondo la legge del 3 ottobre 200325 sulla Banca nazionale,
^b10	la revoca di un membro del consiglio d'amministrazione del Servizio svizzero di assegnazione delle tracce o l'approvazione della risoluzione del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio d'amministrazione secondo la legge federale del 20 dicembre 195743 sulle ferrovie;
^b2	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di vigilanza sui mercati finanziari o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 22 giugno 200726 sulla vigilanza dei mercati finanziari,
^b3	il blocco di valori patrimoniali secondo la legge del 18 dicembre 201528 sui valori patrimoniali di provenienza illecita,
^b4	il divieto di determinate attività secondo la LAIn30,
^b4bis	il divieto di organizzazioni secondo la LAIn,
^b5	la revoca di un membro del Consiglio d'istituto dell'Istituto federale di metrologia secondo la legge federale del 17 giugno 201133 sull'Istituto federale di metrologia,
^b6	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di sorveglianza dei revisori o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 16 dicembre 200535 sui revisori,
^b7	la revoca di un membro del Consiglio dell'Istituto svizzero per gli agenti terapeutici secondo la legge del 15 dicembre 200037 sugli agenti terapeutici,
^b8	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'istituto secondo la legge del 16 giugno 201739 sui fondi di compensazione,
^b9	la revoca di un membro del consiglio d'Istituto dell'Istituto svizzero di diritto comparato secondo la legge federale del 28 settembre 201841 sull'Istituto svizzero di diritto comparato,
^c	del Tribunale penale federale in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^cbis	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^cquater	del procuratore generale della Confederazione in materia di rapporti di lavoro dei procuratori pubblici federali da lui nominati e del personale del Ministero pubblico della Confederazione;
^cquinquies	dell'autorità di vigilanza sul Ministero pubblico della Confederazione in materia di rapporti di lavoro del personale della sua segreteria;
^cter	dell'autorità di vigilanza sul Ministero pubblico della Confederazione in materia di rapporti di lavoro dei membri del Ministero pubblico della Confederazione eletti dall'Assemblea federale plenaria;
^d	della Cancelleria federale, dei dipartimenti e dei servizi dell'Amministrazione federale loro subordinati o aggregati amministrativamente;
^e	degli stabilimenti e delle aziende della Confederazione;
^f	delle commissioni federali;
^g	dei tribunali arbitrali costituiti in virtù di contratti di diritto pubblico sottoscritti dalla Confederazione, dai suoi stabilimenti o dalle sue aziende;
^h	delle autorità o organizzazioni indipendenti dall'Amministrazione federale che decidono nell'adempimento di compiti di diritto pubblico loro affidati dalla Confederazione;
ⁱ	delle autorità cantonali, in quanto una legge federale preveda che le loro decisioni sono impugnabili mediante ricorso dinanzi al Tribunale amministrativo federale.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 49 - Il ricorrente può far valere:
^a	la violazione del diritto federale, compreso l'eccesso o l'abuso del potere di apprezzamento;
^b	l'accertamento inesatto o incompleto di fatti giuridicamente rilevanti;
^c	l'inadeguatezza; questa censura non è ammissibile quando un'autorità cantonale ha giudicato come autorità di ricorso.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 62 - 1 L'autorità di ricorso può modificare la decisione impugnata a vantaggio di una parte.
¹	L'autorità di ricorso può modificare la decisione impugnata a vantaggio di una parte.
²	Essa può modificare a pregiudizio di una parte la decisione impugnata quando questa violi il diritto federale o poggi su un accertamento inesatto o incompleto dei fatti; per inadeguatezza, la decisione impugnata non può essere modificata a pregiudizio di una parte, a meno che la modificazione giovi ad una controparte.
³	L'autorità di ricorso che intenda modificare la decisione impugnata a pregiudizio di una parte deve informarla della sua intenzione e darle la possibilità di esprimersi.
⁴	L'autorità di ricorso non è vincolata in nessun caso dai motivi del ricorso.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 6 Trasferimento dell'imposta - 1 Il trasferimento dell'imposta è retto da accordi di diritto privato.
¹	Il trasferimento dell'imposta è retto da accordi di diritto privato.
²	I tribunali civili sono competenti per giudicare le controversie in materia di trasferimento dell'imposta.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 7 Luogo della fornitura - 1 È considerato luogo della fornitura quello:
¹	È considerato luogo della fornitura quello:
^a	in cui si trova il bene al momento del trasferimento del potere di disporne economicamente, della consegna o della messa a disposizione per l'uso o il godimento;
^b	dal quale inizia il trasporto o la spedizione del bene a destinazione dell'acquirente o, su suo ordine, a destinazione di un terzo.
²	È considerato luogo della fornitura di energia elettrica in condotte, di gas mediante la rete di distribuzione del gas naturale e di teleriscaldamento quello in cui il destinatario ha la sede della sua attività economica o uno stabilimento d'impresa per cui viene effettuata la fornitura, oppure, in assenza di tale sede o stabilimento, il luogo nel quale l'energia elettrica, il gas o il teleriscaldamento sono effettivamente utilizzati o consumati.14
³	In caso di fornitura di un bene dall'estero in territorio svizzero, il luogo della fornitura è considerato sito in territorio svizzero, sempre che il fornitore della prestazione:
^a	disponga di un'autorizzazione dell'Amministrazione federale delle contribuzioni (AFC) a importare i beni a proprio nome (dichiarazione d'adesione) e al momento dell'importazione non vi rinunci; oppure
^b	esegua forniture di cui al capoverso 1 lettera b con beni che, ai sensi dell'articolo 53 capoverso 1 lettera a, in ragione dell'ammontare d'imposta irrilevante sono esenti dall'imposta sull'importazione, e realizzi con tali forniture una cifra d'affari di almeno 100 000 franchi all'anno.15

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 13 Imposizione di gruppo - 1 Se ne fanno richiesta, i soggetti giuridici con sede, domicilio o stabilimento d'impresa in Svizzera che sono legati tra loro dalla direzione unica di un soggetto giuridico possono riunirsi in un unico soggetto fiscale (gruppo d'imposizione). Nel gruppo possono essere inclusi anche soggetti giuridici che non esercitano un'impresa nonché persone fisiche.29
¹	Se ne fanno richiesta, i soggetti giuridici con sede, domicilio o stabilimento d'impresa in Svizzera che sono legati tra loro dalla direzione unica di un soggetto giuridico possono riunirsi in un unico soggetto fiscale (gruppo d'imposizione). Nel gruppo possono essere inclusi anche soggetti giuridici che non esercitano un'impresa nonché persone fisiche.29
²	La riunione in un gruppo d'imposizione può essere scelta per l'inizio di ogni periodo fiscale. Può esservi posto termine per la fine di un periodo fiscale.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 38 Procedura di notifica - 1 Se l'imposta calcolata sul prezzo di alienazione secondo l'aliquota legale supera 10 000 franchi o l'alienazione è effettuata a favore di una persona strettamente vincolata, il contribuente deve adempiere il suo obbligo di rendiconto e di pagamento dell'imposta mediante notifica:
¹	Se l'imposta calcolata sul prezzo di alienazione secondo l'aliquota legale supera 10 000 franchi o l'alienazione è effettuata a favore di una persona strettamente vincolata, il contribuente deve adempiere il suo obbligo di rendiconto e di pagamento dell'imposta mediante notifica:
^a	in caso di ristrutturazioni conformemente agli articoli 19 o 61 LIFD120;
^b	in caso di altri trasferimenti di un patrimonio o di una parte di esso a un altro contribuente nell'ambito di una costituzione, di una liquidazione, di una ristrutturazione, di un'alienazione di un'attività commerciale o di un negozio giuridico disciplinato dalla legge del 3 ottobre 2003122 sulla fusione.
²	Il Consiglio federale può stabilire in quali altri casi va applicata o può essere applicata la procedura di notifica.
³	Le notifiche devono essere effettuate nell'ambito del rendiconto regolare.
⁴	Applicando la procedura di notifica, l'acquirente riprende per i valori patrimoniali trasferiti la base di calcolo dell'alienante e il coefficiente applicabile alla deduzione dell'imposta precedente.
⁵	Se nei casi di cui al capoverso 1 la procedura di notifica non è stata applicata e il credito fiscale è coperto da garanzie, la procedura di notifica non può più essere disposta.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 21 Prestazioni escluse dall'imposta - 1 Una prestazione esclusa dall'imposta non è imponibile se non si è optato per la sua imposizione secondo l'articolo 22.
¹	Una prestazione esclusa dall'imposta non è imponibile se non si è optato per la sua imposizione secondo l'articolo 22.
²	Sono esclusi dall'imposta:
¹	il trasporto di lettere che sottostà al servizio riservato secondo l'articolo 18 della legge del 17 dicembre 201040 sulle poste;
¹⁰	le prestazioni strettamente vincolate al promovimento della cultura e della formazione dei giovani fornite da istituzioni di utilità pubblica nell'ambito di scambi di giovani; sono giovani ai sensi di questa disposizione tutte le persone sino al compimento dei 25 anni di età;
¹¹	le seguenti prestazioni nell'ambito dell'educazione e della formazione:45
^11a	le prestazioni nell'ambito dell'educazione dell'infanzia e della gioventù, dell'insegnamento, della formazione, della formazione continua e della riqualificazione professionale, compreso l'insegnamento impartito da insegnanti privati e scuole private,
^11b	i corsi, le conferenze e le altre manifestazioni di natura scientifica o istruttiva; l'attività di conferenziere non sottostà all'imposta, indipendentemente dal fatto che l'onorario sia versato al conferenziere o al suo datore di lavoro,
^11c	gli esami nell'ambito della formazione,
^11d	le prestazioni di servizi di natura organizzativa (comprese le relative prestazioni accessorie) in favore di un'istituzione le cui prestazioni sono escluse dall'imposta in virtù delle lettere a-c, sempre che siano fornite da membri dell'istituzione,
^11e	le prestazioni di servizi di natura organizzativa (comprese le relative prestazioni accessorie) in favore di servizi della Confederazione, dei Cantoni e dei Comuni che forniscono, gratuitamente o a pagamento, prestazioni escluse dall'imposta in virtù delle lettere a-c;
¹²	la messa a disposizione di personale da parte di istituzioni senza scopo lucrativo, per la cura dei malati, l'aiuto e la sicurezza sociali, l'assistenza all'infanzia e alla gioventù, l'educazione e l'istruzione, nonché per il culto, la beneficenza e scopi di utilità pubblica;
¹³	le prestazioni fornite ai propri membri, contro pagamento di contributi stabiliti in conformità degli statuti, da parte di istituzioni senza scopo lucrativo che perseguono obiettivi di natura politica, sindacale, economica, religiosa, patriottica, filosofica, filantropica, ecologica, sportiva, culturale o civica;
¹⁴	le prestazioni di servizi culturali rese direttamente al pubblico o, se non rese direttamente, da quest'ultimo fruibili direttamente nei seguenti settori:48
^14bis	le controprestazioni richieste (p. es. la tassa d'iscrizione) per prendere parte a manifestazioni culturali, comprese le prestazioni accessorie;
^14a	rappresentazioni teatrali, musicali e coreografiche, nonché proiezioni cinematografiche,
^14b	spettacoli di attori, musicisti, ballerini e altri artisti esecutori, prestazioni di persone che partecipano sul piano artistico a tali spettacoli, nonché prestazioni di baracconisti, compresi i giochi d'abilità che essi propongono,49
^14c	visite di musei, gallerie, monumenti, luoghi storici, nonché di giardini botanici e zoologici,
^14d	prestazioni di servizi da parte di biblioteche, archivi e altri centri di documentazione, segnatamente la consultazione di testi, registrazioni di suoni e di immagini nei loro locali; sono tuttavia imponibili le forniture di beni (compresa la messa a disposizione) di simili istituzioni;
¹⁵	le controprestazioni richieste in caso di manifestazioni sportive, compresi i diritti di partecipazione a dette manifestazioni (p. es. la tassa di iscrizione) e le prestazioni accessorie;
¹⁶	le prestazioni di servizi culturali e la fornitura di opere d'arte di natura culturale da parte degli autori, come scrittori, compositori, cineasti, pittori e scultori, nonché le prestazioni di servizi degli editori e delle società di riscossione per la diffusione di queste opere; questa disposizione si applica anche alle opere di seconda mano di cui all'articolo 3 della legge del 9 ottobre 199252 sul diritto d'autore che sono di natura culturale;
¹⁷	le prestazioni in caso di manifestazioni come vendite di beneficenza, mercatini dell'usato e tombole effettuate da istituzioni che svolgono attività escluse dall'imposta nel settore dello sport e della cultura senza scopo lucrativo, nei settori della cura ai malati, dell'aiuto e della sicurezza sociali, dell'assistenza all'infanzia e alla gioventù, da organizzazioni di utilità pubblica di cure ai malati e di aiuto a domicilio (Spitex) e da case per anziani, case di riposo e case di cura, purché tali manifestazioni siano intese a procurare un aiuto finanziario a dette istituzioni e siano effettuate a loro esclusivo profitto; le prestazioni eseguite a loro esclusivo profitto in negozi di seconda mano da istituzioni di aiuto e sicurezza sociali;
¹⁸	nel settore assicurativo:
^18a	le prestazioni di assicurazione e di riassicurazione,
^18b	le prestazioni delle assicurazioni sociali,
^18c	le seguenti prestazioni nell'ambito delle assicurazioni sociali e della prevenzione:
^18d	le prestazioni relative all'attività di agente o di intermediario d'assicurazione;
¹⁹	le seguenti operazioni nel settore del mercato monetario e dei capitali:
^19a	la concessione e la mediazione di crediti, nonché la gestione di crediti da parte di chi li ha concessi,
^19b	la mediazione e l'assunzione di impegni, fideiussioni e altre cauzioni e garanzie, nonché la gestione di garanzie di crediti da parte di chi li ha concessi,
^19c	le operazioni, compresa la mediazione, relative al deposito di fondi, ai conti correnti, ai pagamenti, alle girate, ai crediti pecuniari, agli assegni e ad altri effetti commerciali; è invece imponibile il ricupero di crediti su ordine del creditore (operazioni d'incasso),
^19d	le operazioni, compresa la mediazione, relative ai mezzi legali di pagamento (valute svizzere ed estere quali divise, banconote e monete); sono invece imponibili i pezzi da collezione (banconote e monete) che normalmente non vengono utilizzati come mezzo legale di pagamento,
^19e	le operazioni (operazioni in contanti e operazioni a termine), compresa la mediazione, relative a cartevalori, diritti-valore e derivati, nonché a quote di società e di altre associazioni; sono invece imponibili la custodia e la gestione di cartevalori, diritti-valore e derivati nonché di quote (depositi ecc.), compresi i collocamenti fiduciari,
^19f	l'offerta di quote a investimenti collettivi di capitale ai sensi della legge del 23 giugno 200656 sugli investimenti collettivi (LICol) e la gestione di investimenti collettivi di capitale ai sensi della LFICol da parte di persone che li gestiscono o li custodiscono, nonché da parte delle direzioni dei fondi, delle banche depositarie e dei loro mandatari; si considerano mandatari tutte le persone fisiche o giuridiche alle quali gli investimenti collettivi di capitale possono delegare compiti conformemente alla LICol o alla legge del 15 giugno 201857 sugli istituti finanziari; l'offerta di quote e la gestione delle società di investimento a capitale fisso ai sensi dell'articolo 110 LICol sono disciplinate dalla lettera e,
^19g	l'offerta di gruppi d'investimento di fondazioni d'investimento ai sensi della legge del 25 giugno 198259 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (LPP) e la gestione di gruppi d'investimento ai sensi della LFPP da parte di persone che li gestiscono o li custodiscono, nonché da parte delle banche depositarie e dei loro mandatari; si considerano mandatari tutte le persone fisiche o giuridiche alle quali le fondazioni d'investimento possono delegare compiti;
²	le cure ospedaliere e le cure mediche in ospedali nell'ambito della medicina umana, comprese le prestazioni a esse strettamente connesse, eseguite da ospedali, da centri medici e diagnostici, nonché da ambulatori e cliniche diurne. La fornitura di protesi e di apparecchi ortopedici fabbricati in proprio o acquistati è considerata fornitura imponibile;
²⁰	il trasferimento e la costituzione di diritti reali su fondi, nonché le prestazioni effettuate da comunioni di comproprietari di proprietà per piani ai propri membri, nella misura in cui tali prestazioni consistano nella messa a disposizione per l'uso della proprietà comune, nella sua manutenzione, nelle sue riparazioni e in qualsiasi altro atto di gestione, come pure nella fornitura di calore e di beni simili;
²¹	la messa a disposizione per l'uso o il godimento di fondi e parti di fondi; sono invece imponibili:
^21a	la locazione d'appartamenti e camere per l'alloggio di ospiti, nonché la locazione di sale nel settore alberghiero e della ristorazione,
^21b	la locazione di aree di campeggio,
^21c	la locazione, per il parcheggio di veicoli, di aree non destinate all'uso comune, salvo se si tratta di una prestazione accessoria a una locazione di immobili esclusa dall'imposta,
^21d	la locazione e l'affitto di attrezzature e macchine installate durevolmente e facenti parte di un impianto, non però di impianti sportivi,
^21e	la locazione di cassette di sicurezza,
^21f	la locazione di stand di esposizione e di singoli locali in edifici espositivi e congressuali;
²²	le forniture, al massimo al loro valore facciale, di francobolli valevoli per l'affrancatura sul territorio svizzero e di altri valori di bollo ufficiali;
²³	le operazioni concernenti giochi in denaro, purché il prodotto lordo dei giochi sia assoggettato alla tassa sulle case da gioco secondo l'articolo 119 della legge federale del 29 settembre 201762 sui giochi in denaro (LGD) o l'utile netto realizzato sia destinato interamente a scopi d'utilità pubblica ai sensi dell'articolo 125 LGD;
²⁴	le forniture di beni mobili usati, che sono stati utilizzati unicamente per prestazioni escluse dall'imposta secondo il presente articolo;
²⁵	...
²⁶	la vendita, da parte degli agricoltori, dei selvicoltori e degli orticoltori, di prodotti agricoli, forestali e orticoli della propria azienda, la vendita di bestiame da parte dei commercianti di bestiame e la vendita di latte alle aziende di trasformazione da parte dei centri di raccolta del latte;
²⁷	le prestazioni di organizzazioni di utilità pubblica volte a promuovere l'immagine di terzi e le prestazioni di terzi volte a promuovere l'immagine di organizzazioni di utilità pubblica;
²⁸	le prestazioni effettuate:
^28bis	la messa a disposizione di personale da parte di collettività pubbliche ad altre collettività pubbliche;
^28a	tra le unità organizzative della medesima collettività pubblica,
^28b	tra le società di diritto privato o pubblico alle quali partecipano esclusivamente collettività pubbliche e le collettività pubbliche partecipanti a tali società o le loro unità organizzative,
^28c	tra gli istituti o le fondazioni i cui fondatori o responsabili sono esclusivamente collettività pubbliche e queste collettività pubbliche o le loro unità organizzative;
²⁹	l'esercizio di funzioni d'arbitrato;
³	le cure mediche nell'ambito della medicina umana prestate da medici, medici-dentisti, psicoterapeuti, chiropratici, fisioterapisti, naturopati, levatrici, infermieri o da persone che esercitano professioni analoghe, purché chi presta i servizi disponga della relativa autorizzazione; il Consiglio federale disciplina i dettagli.42 La fornitura di protesi e di apparecchi ortopedici fabbricati in proprio o acquistati è considerata fornitura imponibile;
^3bis	le prestazioni di coordinamento delle cure inerenti a trattamenti medici;
³⁰	le prestazioni eseguite tra istituti di formazione e di ricerca che partecipano a una cooperazione in materia di istruzione e di ricerca, se effettuate nell'ambito della cooperazione, a prescindere dal fatto che la cooperazione in materia di istruzione e di ricerca si presenti quale soggetto fiscale;
³¹	le prestazioni di viaggio rivendute da agenzie di viaggio e le prestazioni di servizi connesse di tali agenzie.
⁴	le prestazioni di cura fornite da infermieri, organizzazioni Spitex o case di cura, purché siano state prescritte da un medico;
⁵	le forniture di organi umani da parte di istituzioni riconosciute a livello medico e da ospedali, nonché la fornitura di sangue umano intero da parte di titolari dell'apposita licenza;
⁶	le prestazioni di servizi da parte di associazioni i cui membri esercitano le professioni menzionate nel numero 3, purché tali prestazioni siano fornite proporzionalmente e al prezzo di costo ai membri, per consentire loro l'immediato esercizio della propria attività;
⁷	il trasporto di persone malate, ferite o disabili in mezzi di trasporto appositamente attrezzati;
⁸	le prestazioni delle istituzioni di aiuto e di sicurezza sociali, delle organizzazioni di cure ai malati e di aiuto a domicilio (Spitex) e delle case per anziani, case di riposo e case di cura;
⁹	le prestazioni di assistenza all'infanzia e alla gioventù fornite da istituzioni appositamente attrezzate;
³	Fatto salvo il capoverso 4, l'esclusione dall'imposta di una prestazione menzionata nel capoverso 2 si determina esclusivamente in funzione del contenuto della stessa, a prescindere da chi la fornisce o la riceve.
⁴	Se una prestazione menzionata nel capoverso 2 è esclusa dall'imposta a causa delle caratteristiche del suo fornitore o destinatario, l'esclusione si applica soltanto alle prestazioni fornite o ricevute da persone che presentano tali caratteristiche.69
⁵	Il Consiglio federale definisce in dettaglio le prestazioni escluse dall'imposta; a tal proposito osserva il principio della neutralità concorrenziale.
⁶	Le unità organizzative di una collettività pubblica secondo il capoverso 2 numero 28 sono i suoi servizi, le sue società di diritto privato o pubblico, purché non vi partecipino né altre collettività pubbliche né altri terzi, nonché i suoi istituti e le sue fondazioni, purché la collettività pubblica li abbia fondati senza la partecipazione di altre collettività pubbliche o di altri terzi.70

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 37 - 1 Il contribuente che realizza una cifra d'affari annua proveniente da prestazioni imponibili pari o inferiore a 5 024 000 franchi e che deve pagare nel medesimo periodo imposte pari o inferiori a 108 000 franchi, calcolate in base all'aliquota saldo determinante nei suoi confronti, può allestire il rendiconto secondo il metodo delle aliquote saldo.116
¹	Il contribuente che realizza una cifra d'affari annua proveniente da prestazioni imponibili pari o inferiore a 5 024 000 franchi e che deve pagare nel medesimo periodo imposte pari o inferiori a 108 000 franchi, calcolate in base all'aliquota saldo determinante nei suoi confronti, può allestire il rendiconto secondo il metodo delle aliquote saldo.116
²	In caso di applicazione del metodo delle aliquote saldo, il credito fiscale è stabilito moltiplicando il totale di tutte le controprestazioni imponibili realizzate in un periodo di rendiconto, comprese le imposte, per l'aliquota saldo autorizzata dall'AFC.
³	Le aliquote saldo tengono conto della quota dell'imposta precedente usuale per il settore. Sono fissate dall'AFC previa consultazione delle associazioni dei settori interessati.117
⁴	Il contribuente che intende allestire il suo rendiconto applicando il metodo delle aliquote saldo deve farne richiesta all'AFC e applicare tale metodo durante almeno un periodo fiscale. Se sceglie il metodo di rendiconto effettivo, il contribuente può passare al metodo delle aliquote saldo soltanto dopo tre anni. La modifica del metodo di rendiconto può essere effettuata soltanto all'inizio di un periodo fiscale.
⁵	Le collettività pubbliche e le istituzioni affini, segnatamente le cliniche e le scuole private o le imprese di trasporto concessionarie nonché le associazioni e le fondazioni, possono applicare il metodo delle aliquote forfetarie.118 Il Consiglio federale disciplina i dettagli.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 63 - 1 L'autorità di ricorso mette nel dispositivo le spese processuali, consistenti in una tassa di decisione nelle tasse di cancelleria e negli sborsi, di regola a carico della parte soccombente. Se questa soccombe solo parzialmente, le spese processuali sono ridotte. Per eccezione, si possono condonare le spese processuali.
¹	L'autorità di ricorso mette nel dispositivo le spese processuali, consistenti in una tassa di decisione nelle tasse di cancelleria e negli sborsi, di regola a carico della parte soccombente. Se questa soccombe solo parzialmente, le spese processuali sono ridotte. Per eccezione, si possono condonare le spese processuali.
²	Nessuna spesa processuale è messa a carico dell'autorità inferiore ne delle autorità federali, che promuovano il ricorso e soccombano; se l'autorità ricorrente, che soccombe, non è un'autorità federale, le spese processuali le sono addossate in quanto la causa concerna interessi pecuniari di enti o d'istituti autonomi.
³	Alla parte vincente possono essere addossate solo le spese processuali che abbia cagionato violando le regole di procedura.
⁴	L'autorità di ricorso, il suo presidente o il giudice dell'istruzione esige dal ricorrente un anticipo equivalente alle presunte spese processuali. Stabilisce un congruo termine per il pagamento con la comminatoria che altrimenti non entrerà nel merito. Se sussistono motivi particolari, può rinunciare interamente o in parte a esigere l'anticipo.100
^4bis	La tassa di decisione è stabilita in funzione dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti. Il suo importo oscilla:
^a	da 100 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	da 100 a 50 000 franchi nelle altre controversie.101
⁵	Il Consiglio federale disciplina i dettagli relativi alla determinazione delle tasse.102 Sono fatti salvi l'articolo 16 capoverso 1 lettera a della legge del 17 giugno 2005103 sul Tribunale amministrativo federale e l'articolo 73 della legge del 19 marzo 2010104 sull'organizzazione delle autorità penali.105

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorità di ricorso, se ammette il ricorso in tutto o in parte, può, d'ufficio o a domanda, assegnare al ricorrente una indennità per le spese indispensabili e relativamente elevate che ha sopportato.
¹	L'autorità di ricorso, se ammette il ricorso in tutto o in parte, può, d'ufficio o a domanda, assegnare al ricorrente una indennità per le spese indispensabili e relativamente elevate che ha sopportato.
²	Il dispositivo indica l'ammontare dell'indennità e l'addossa all'ente o all'istituto autonomo, nel cui nome l'autorità inferiore ha deciso, in quanto non possa essere messa a carico di una controparte soccombente.
³	Se una controparte soccombente ha presentato conclusioni indipendenti, l'indennità può essere messa a suo carico, secondo la propria solvenza.
⁴	L'ente o l'istituto autonomo, nel cui nome l'autorità inferiore ha deciso, risponde dell'indennità addossata a una controparte soccombente, in quanto non possa essere riscossa.
⁵	Il Consiglio federale disciplina la determinazione delle spese ripetibili.106 Sono fatti salvi l'articolo 16 capoverso 1 lettera a della legge del 17 giugno 2005107 sul Tribunale amministrativo federale e l'articolo 73 della legge del 19 marzo 2010108 sull'organizzazione delle autorità penali.109

SR 173.320.2 Regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale amministrativo federale (TS-TAF) TS-TAF Art. 7 Principio - 1 La parte vincente ha diritto alle ripetibili per le spese necessarie derivanti dalla causa.
¹	La parte vincente ha diritto alle ripetibili per le spese necessarie derivanti dalla causa.
²	Se la parte vince solo parzialmente, le spese ripetibili sono ridotte in proporzione.
³	Le autorità federali e, di regola, le altre autorità con qualità di parte non hanno diritto a un'indennità a titolo di ripetibili.
⁴	Se le spese sono relativamente modeste, si può rinunciare a concedere alla parte un'indennità a titolo di ripetibili.
⁵	L'articolo 6a è applicabile per analogia.7

SR 173.320.2 Regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale amministrativo federale (TS-TAF) TS-TAF Art. 10 Onorario dell'avvocato ed indennità dei mandatari professionali che non sono avvocati - 1 L'onorario dell'avvocato e l'indennità dovuta ai mandatari professionali che non sono avvocati sono calcolati in funzione del tempo necessario alla rappresentanza della parte.
¹	L'onorario dell'avvocato e l'indennità dovuta ai mandatari professionali che non sono avvocati sono calcolati in funzione del tempo necessario alla rappresentanza della parte.
²	La tariffa oraria per gli avvocati oscilla tra un minimo di 200 e un massimo di 400 franchi, per i rappresentanti professionali che non sono avvocati tra un minimo di 100 e un massimo di 300 franchi. L'imposta sul valore aggiunto non è compresa in dette tariffe.
³	Nelle cause con interesse pecuniario, l'onorario dell'avvocato o l'indennità dovuta ai mandatari professionali che non sono avvocati possono essere adeguatamente aumentati.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
^1bis	Se un procedimento in materia civile si è svolto in inglese dinanzi all'autorità inferiore, gli atti scritti possono essere redatti in tale lingua.14
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.15 16
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201617 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.18
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.