2C_974/2018 - 2018-12-04 - Finanze pubbliche e diritto tributario - Impôt cantonal et communal et impôt fédéral direct, périodes fiscales 2003 et 2004 et 2010 à 2012

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 974/2018

Arrêt du 4 décembre 2018

IIe Cour de droit public

Composition
MM. et Mme les Juges fédéraux Seiler, Président,
Aubry Girardin et Stadelmann.
Greffière : Mme Vuadens.

Participants à la procédure
1. A.X.________,
2. B.X.________,
tous les deux représentés par Me Mathieu Simona, avocat,
recourants,

contre

Administration fiscale cantonale du canton de Genève,
intimée.

Objet
Impôt cantonal et communal et impôt fédéral direct, périodes fiscales 2003 et 2004 et 2010 à 2012,

recours contre l'arrêt de la Cour de justice de la République et canton de Genève, Chambre administrative, 4ème section, du 25 septembre 2018 (ATA/1001/2018).

Faits :

A.
Les époux A.X.________ et B.X.________ sont contribuables genevois. Ils ont deux filles, nées en 1984 et en 1995. B.X.________ est originaire du Pérou où vivent six de ses proches, soit sa mère, C.________, son père, D.________, sa soeur, E.________, sa tante, F.________, et ses deux nièces, F.________ et H.________.
Dans leurs déclarations d'impôt pour les périodes fiscales 2002 à 2004 et 2010, les époux X.________ ont fait valoir des déductions pour six charges de famille, à savoir leurs filles, C.________, E.________, F.________ et H.________. Dans leurs déclarations d'impôt pour les périodes fiscales 2011 et 2012, ils ont fait valoir des déductions pour six charges de famille, à savoir leurs filles, C.________, E.________, D.________ et F.________. Chaque année, ils ont produit, pour prouver les contributions d'entretien aux proches vivant au Pérou, un «chèque à court terme» indiquant la mère de la contribuable comme bénéficiaire, pour des montants annuels de 26'400 fr. pour les années 2002 à 2004 et de 36'210 fr. pour les années 2010 à 2012. Pour ces mêmes années, ils ont aussi fait valoir des frais liés aux handicaps de C.________, de E.________, de D.________ et de F.________, des déductions supplémentaires pour primes d'assurances et intérêts de capitaux d'épargne, ainsi que des frais médicaux pour eux-mêmes et pour leurs filles.

B.

B.a. Par bordereaux des 19 et 24 novembre 2014, l'Administration fiscale cantonale genevoise (ci-après: l'Administration cantonale) a notifié aux contribuables des décisions de taxation pour l'impôt cantonal et communal (ci-après: ICC) et pour l'impôt fédéral direct (ci-après: IFD) des périodes fiscales 2002 à 2004 et 2010 à 2012, refusant les charges de famille revendiquées pour les proches au Pérou et les frais liés aux handicaps allégués. Pour les années 2010 à 2012, la charge de famille de leur fille I.X.________, majeure et salariée, était refusée. En outre, pour les périodes fiscales 2002 à 2004, l'Administration cantonale a réduit la déduction pour primes d'assurance-vie et intérêts d'épargne à celle prévue pour un couple avec deux enfants à charge et, pour les périodes fiscales 2010 à 2012, à celle accordée à un couple avec un enfant à charge. Les frais médicaux n'étaient admis qu'à concurrence du montant non pris en charge par l'assurance-maladie.
L'imposition des périodes fiscales 2005 à 2009 a quant à elle fait l'objet d'une procédure séparée, portant sur des questions similaires aux périodes fiscales 2002 à 2004 et 2010 à 2012.

B.b. Le 8 décembre 2014, l'Administration cantonale a notifié aux contribuables des bordereaux d'amende pour tentative de soustraction de l'ICC et de l'IFD des périodes fiscales 2002 à 2012, clôturant une procédure qui avait été ouverte le 16 décembre 2013. L'Administration cantonale leur reprochait d'avoir intentionnellement tenté d'obtenir des déductions indues durant de nombreuses années par l'entremise de faux chèques. Le 19 décembre 2014, les contribuables ont demandé par la voie de la réclamation l'annulation des bordereaux d'amende et la rectification des bordereaux de taxation concernant les périodes fiscales 2002 à 2004 et 2010 à 2012.
Par décisions sur réclamation des 13 et 20 juillet 2015, l'Administration cantonale a admis partiellement la réclamation sur des points qui ne sont pas litigieux et l'a rejetée pour le surplus. Les charges de famille alléguées pour les proches vivant au Pérou reposaient sur des chèques falsifiés émis par la banque employeuse de la contribuable et aucun élément n'établissait par ailleurs les transferts de montants allégués aux personnes concernées. Elles devaient partant être refusées, de même que, par conséquent, les frais liés aux handicaps et les déductions pour primes d'assurance-vie et intérêts d'épargne, qui étaient liés aux charges de famille revendiquées. Leur fille I.X.________ ne remplissait par ailleurs pas les conditions pour être considérée comme proche nécessiteux, et les frais médicaux pour 2010 n'étaient admis que dans la mesure où ils avaient été justifiés. Les amendes pour tentative de soustraction étaient maintenues.

B.c. Le 13 août 2015, les contribuables ont recouru contre ces décisions sur réclamation auprès du Tribunal administratif de première instance du canton de Genève (ci-après: le Tribunal administratif). Le 3 octobre 2016, cette instance a prononcé la suspension de l'instruction jusqu'à droit connu sur la procédure pénale ouverte contre les contribuables pour faux dans les titres, décision qui a été annulée par la Chambre administrative de la Cour de justice (ci-après: la Cour de justice) dans un arrêt du 3 juillet 2016, contre lequel les contribuables ont déposé un recours devant le Tribunal fédéral, qui l'a déclaré irrecevable (arrêt 2C 589/2017 du 3 juillet 2017).
Par arrêt du 9 mai 2017, la Cour de justice a statué sur les recours formés par les contribuables contre les décisions sur réclamation concernant les taxations des périodes fiscales 2005 à 2009, en leur refusant les mêmes déductions que celles invoquées pour les périodes fiscales 2002 à 2004 et 2010 à 2012. Le 23 février 2018, le Tribunal fédéral a rejeté le recours que les contribuables ont interjeté contre cet arrêt (arrêt 2C 582/2017).
Par jugement du 29 janvier 2018, le Tribunal administratif a disjoint les causes afin de séparer le volet "taxation" du volet "soustraction" des périodes fiscales 2002 à 2004 et 2010 à 2012. S'agissant du volet "taxation", il a partiellement admis le recours dans le sens des considérants, donnant acte à l'Administration cantonale de ce qu'elle s'était engagée à admettre les frais médicaux à hauteur de 3'864 fr. pour l'année fiscale 2010 et à établir de nouvelles décisions de taxation 2010 en conséquence. Il a par ailleurs annulé les bordereaux de taxation de la période fiscale 2002 tant pour l'IFD que pour l'ICC, la prescription du droit de taxer ayant été atteinte le 31 décembre 2017, et a rejeté le recours pour le surplus.

B.d. Le 8 mars 2018, les contribuables ont recouru contre le jugement du 29 janvier 2018 du Tribunal administratif auprès de la Cour de justice, demandant que les déductions pour charges de famille, pour frais liés aux handicaps, pour primes d'assurance maladie et intérêts d'épargne relatives aux proches au Pérou qu'ils avaient invoquées soient admises pour les périodes fiscales 2003 et 2004, ainsi que 2010 à 2012. Ils ont produit plusieurs documents destinés à établir le versement des montants allégués à leurs proches au Pérou, parmi lesquels figurait la traduction d'une attestation écrite d'un témoin, J.________, datée 26 février 2018. Dans ce document, celui-ci indiquait avoir reçu de Mme X.________, à plusieurs reprises jusqu'en 2013, une enveloppe A4 assez épaisse contenant de l'argent et des médicaments. Il ignorait le montant qu'il avait transporté, mais estimait que les enveloppes pouvaient contenir, compte tenu de leur taille et de leur épaisseur, jusqu'à 20'000 francs. Les contribuables sollicitaient aussi l'audition de deux témoins, dont celle de J.________.
Par arrêt du 25 septembre 2018, la Cour de justice a rejeté le recours, après avoir refusé de procéder aux auditions requises.

C.
Agissant par la voie du recours en matière de droit public, les époux X.________ demandent au Tribunal fédéral, sous suite de frais et dépens, principalement, d'annuler l'arrêt de la Cour de justice du 25 septembre 2018 et de renvoyer la cause pour entendre le témoin J.________; subsidiairement, d'annuler l'arrêt de la Cour de justice du 25 septembre 2018 et d'accorder les déductions requises pour les périodes fiscales litigieuses; plus subsidiairement, d'annuler l'arrêt de la Cour de justice du 25 septembre 2018 et de renvoyer le dossier à l'Administration cantonale pour qu'elle procède à de nouvelles taxations tenant compte des déductions requises.
Il n'a pas été ordonné d'échange d'écritures.

Considérant en droit :

1.
Le recours porte sur une décision finale (art. 90 LTF) d'une autorité judiciaire supérieure ayant statué en dernière instance cantonale, rendue dans une cause de droit public et qui ne tombe pas sous le coup d'une clause d'exception de l'article 83 LTF. Le recours en matière de droit public est par conséquent ouvert. Les recourants, destinataires de l'arrêt attaqué, ont qualité pour recourir (cf. art. 89 al. 1 LTF). Le recours a par ailleurs été déposé en temps utile et dans les formes requises (cf. art. 42 al. 1 et 2 et art. 100 al. 1 LTF) et il est en particulier conforme à la jurisprudence qui autorise le dépôt d'un seul acte de recours, lorsqu'il ressort clairement du mémoire, comme en l'espèce, que le recourant s'en prend aussi bien à l'IFD qu'à l'ICC (cf. ATF 135 II 260 consid. 1.3.2 p. 263 s.). Il convient donc d'entrer en matière.

2.

2.1. D'après l'art. 106 al. 1 LTF, le Tribunal fédéral applique le droit d'office. Conformément à l'art. 106 al. 2 LTF, il ne connaît de la violation des droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant, à savoir exposé de manière claire et détaillée (cf. ATF 142 I 99 consid. 1.7.2 p. 106; 141 I 36 consid. 1.3 p. 41).

2.2. Pour trancher, le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente (art. 105 al. 1 LTF).

3.
Dans un grief d'ordre formel qu'il convient d'examiner en premier lieu (ATF 138 I 232 consid. 5.1 p. 237), les recourants invoquent une violation de leur droit d'être entendus (art. 29 al. 2 Cst.), ainsi qu'une violation de l'art. 115 LIFD, reprochant aux juges précédents d'avoir arbitrairement (art. 9 Cst.) refusé d'entendre oralement le témoin J.________. Au plan cantonal, ils invoquent les art. 25, 26 et 31 de la loi cantonale de procédure fiscale (LPFisc, RS/GE D 3 17).

3.1. Le droit d'être entendu découlant de l'art. 29 al. 2 Cst. comprend notamment pour le justiciable le droit d'obtenir l'administration des preuves pertinentes et valablement offertes, de participer à l'administration des preuves essentielles et de se déterminer sur son résultat lorsque cela est de nature à influer sur la décision à rendre (cf. ATF 142 II 218 consid. 2.3 p. 222; 140 I 285 consid. 6.3.1 p. 298 s.). Cette garantie constitutionnelle n'empêche pas l'autorité de pouvoir renoncer à procéder à des mesures d'instruction, lorsque les preuves administrées lui ont permis de forger sa conviction et que, procédant d'une manière non arbitraire à une appréciation anticipée des preuves qui lui sont encore proposées, elle a la certitude que ces dernières ne pourraient l'amener à modifier son opinion (cf. ATF 140 I 285 consid. 6.3.1 p. 299; 136 I 229 consid. 5.3 p. 236 s.). Le droit d'être entendu ne comprenant pas le droit d'obtenir l'audition de témoins (ATF 130 II 425 consid. 2.1 p. 428 s.), l'autorité de jugement peut donc renoncer à faire citer des témoins si, dans le cadre d'une appréciation anticipée non arbitraire des preuves, elle peut dénier à ces témoignages une valeur probante décisive pour le jugement (cf. arrêt
2C 377/2014 du 26 mai 2015 consid. 6.1, in RDAF 2015 II 294). Le refus d'une mesure probatoire par appréciation anticipée des preuves ne peut être remis en cause devant le Tribunal fédéral qu'en invoquant l'arbitraire (art. 9 Cst.) de manière claire et détaillée (art. 106 al. 2 LTF; cf. arrêt 2C 124/2016 du 31 janvier 2017 consid. 4.1 et les références citées).
L'art. 115 LIFD, qui dispose que les offres de preuves du contribuable doivent être acceptées, à condition qu'elles soient propres à établir des faits pertinents pour la taxation, concrétise le droit à la preuve issu du droit d'être entendu garanti par l'art. 29 al. 2 Cst. Quant aux art. 25, 26 et 31 LPFisc invoqués par les recourants, ils concernent les règles d'établissement des éléments de fait et de droit permettant une taxation complète et exacte (cf. art. 25 al. 1 LPFisc), ainsi que les devoirs de collaboration du contribuable (art. 26 et 31 LPFisc). Ces dispositions cantonales n'ont donc pas de lien avec les règles relatives au droit d'être entendu.

3.2. En l'occurrence, les juges précédents ont refusé d'entendre J.________, parce que cette personne avait déjà été entendue dans le cadre de la procédure judiciaire qui avait été ouverte en lien avec la taxation des périodes fiscales 2005 à 2009, dont le procès-verbal figurait au dossier. Par ailleurs, les recourants avaient déjà produit une déclaration écrite de ce témoin, datée du 26 février 2018, dans laquelle celui-ci affirmait avoir reçu à plusieurs reprises jusqu'en 2013 une enveloppe A4 assez épaisse de Mme X.________, contenant de l'argent et des médicaments, estimant que les enveloppes pouvaient contenir, vu leur taille et leur épaisseur, jusqu'à 20'000 francs. Partant, les juges précédents ont estimé que le témoignage oral de J.________ n'était pas susceptible d'apporter des éléments nouveaux propres à la résolution du litige.
Les recourants soutiennent au contraire qu'il était nécessaire d'entendre J.________. L'audition qui avait été protocolée dans le procès-verbal versé au dossier avait porté sur le litige relatif aux périodes fiscales 2005 à 2009, alors que la présente cause concernait les périodes fiscales 2003, 2004 et 2010 à 2012. Or, on pouvait imaginer que la mémoire de J.________ serait plus précise sur les événements, plus récents, qui s'étaient passés durant les années 2010 à 2012, même s'il fallait admettre que "l'on ne s'attend pas à ce que le témoignage de M. J.________ soit convainquant (sic) concernant les périodes fiscales 2003 à 2004". Il était par ailleurs établi que ce témoin disposait d'informations utiles à la procédure, comme l'attestait sa déclaration écrite du 26 février 2018. Son témoignage était propre à "crédibiliser" les pièces écrites produites et ainsi à prouver qu'une "partie substantielle" des montants allégués avait bien été remise aux proches des recourants au Pérou. Leur refuser cette offre de preuve conduisait par conséquent à leur dénier arbitrairement les déductions invoquées.

3.3. Ces arguments ne sont pas propres à démontrer que les juges précédents seraient tombés dans l'arbitraire en refusant d'entendre J.________. D'abord, le fait que le litige porte sur d'autres périodes fiscales que celles pour lesquelles ce témoin a déjà été entendu oralement ne justifie pas une nouvelle audition, puisque ce témoignage porte sur les mêmes éléments de fait consistant à déterminer s'il a transféré de l'argent aux proches des recourants au Pérou et pour quels montants. Ensuite, on ne voit pas qu'un nouveau témoignage serait plus précis pour les périodes fiscales 2010 à 2012 que pour les périodes fiscales 2005 à 2009 du seul fait que les premières sont légèrement plus récentes, alors que ce témoin n'a jamais affirmé qu'il avait vu le contenu des enveloppes; du reste, si son témoignage pouvait être plus précis, comme l'allèguent les recourants, rien ne l'aurait alors empêché d'être également plus circonstancié dans son attestation du 26 février 2018. Au surplus, les recourants admettent eux-mêmes qu'un nouveau témoignage ne serait pas convaincant s'agissant des périodes fiscales 2003 et 2004.
Les griefs de violation du droit d'être entendu (art. 29 al. 2 Cst) de l'art. 115 LIFD et des art. 25, 26 et 31 LPFisc sont partant rejetés.

4.
Les recourants soutiennent ensuite que, sur la base des pièces produites, la Cour de justice aurait dû tenir pour établis l'existence des versements en cause, leurs montants et leurs bénéficiaires, et leur accorder en conséquence les déductions requises. Ces pièces ne laisseraient en effet aucun doute quant à la véracité de ces versements.

4.1. En vertu de l'art. 97 al. 1 LTF, le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte - notion qui correspond à celle d'arbitraire (ATF 143 IV 241 consid. 2.3.1 p. 244; 137 I 58 consid. 4.1.2 p. 62) - ou en violation du droit au sens de l'art. 95 LTF, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause (cf. ATF 137 III 226 consid. 4.2 p. 234; 135 III 127 consid. 1.5 p. 129 s.). Lorsque le recourant s'en prend à l'appréciation des preuves et à l'établissement des faits, il doit démontrer, de manière conforme aux exigences de l'art. 106 al. 2 LTF (cf. supra consid. 2.1), que le juge n'a manifestement pas compris le sens et la portée d'un moyen de preuve, qu'il a omis, sans raison sérieuse, de tenir compte d'un moyen important propre à modifier la décision attaquée ou encore que, sur la base des éléments recueillis, il a procédé à des déductions insoutenables (cf. ATF 140 III 264 consid. 2.3 p. 266; 136 III 552 consid 4.2 p 560; 134 V 53 consid. 4.3 p. 62)

4.2. En l'occurrence, les recourants se limitent à se plaindre de l'établissement des faits et de l'appréciation des preuves, sans même alléguer ni a fortiori démontrer que les juges précédents auraient procédé de manière arbitraire ou en violation du droit. Non motivé de manière conforme à l'art. 106 al. 2 LTF, ce grief ne sera partant pas examiné.

5.
Au fond, le litige porte, au plan fédéral, sur des déductions sociales pour personnes nécessiteuses au sens de l'ancien art. 213 al. 1 let. b LIFD (disposition abrogée au 1 er janvier 2014) et des déductions générales pour primes d'assurances et intérêts de capitaux d'épargne (ancien art. 212 al. 1 LIFD, abrogé au 1 er janvier 2014), pour les frais provoqués par la maladie et les accidents (art. 33 al. 1 let. h LIFD), ainsi que pour les frais liés au handicap (art. 33 al. 1 let. h bis LIFD), pour quatre personnes résidant au Pérou, prétendument à charge des recourants. Au plan cantonal, les recourants sollicitent la prise en compte de déductions prévues pour charges de famille, pour les frais liés aux handicaps de proches, ainsi qu'une augmentation de la déduction pour primes d'assurances sur la vie et intérêts échus des capitaux d'épargne en lien avec les charges de famille alléguées.

5.1. Comme il appartient au contribuable de prouver les faits diminuant ou supprimant la dette fiscale (cf. ATF 140 II 248 consid. 3.5 p. 252; 133 II 153 consid. 4.3 p. 158), il lui incombe d'établir la situation d'indigence de la personne soutenue et de prouver le soutien apporté. Lorsque la personne bénéficiaire ne se trouve pas en Suisse, la preuve de sa dépendance financière et des sommes versées à l'étranger est soumise à des conditions particulièrement strictes. Dans ce cas, les autorités fiscales peuvent exiger une preuve rendant plausible que les montants en question sont parvenus au destinataire nécessiteux. Lorsqu'aucun justificatif bancaire ou postal ne peut être présenté, il appartient au contribuable de produire, au moins, une confirmation écrite du destinataire et de prouver dans une forme appropriée, par exemple par le biais d'une attestation d'une autorité, que le bénéficiaire a bien reçu le montant du soutien provenant de Suisse (arrêt 2C 582/2017 du 23 février 2018 consid. 4.2 et les références citées). Ces règles s'appliquent également en droit cantonal (cf. arrêt 2C 582/2017 23 février 2018 consid. 8.3).

5.2. En l'occurrence, les recourants n'ont pas démontré avoir pourvu à l'entretien des quatre personnes en cause, résidant au Pérou. On ne peut partant reprocher à la Cour de justice d'avoir refusé les déductions revendiquées au plan de l'IFD et de l'ICC.

6.
Ce qui précède conduit au rejet du recours, tant en ce qui concerne l'IFD que l'ICC. Succombant, les recourants doivent supporter les frais judiciaires, solidairement entre eux (art 66 al. 1 et 5 LTF). Il ne sera pas alloué de dépens (art. 68 al. 1 et 3 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :

1.
Le recours est rejeté en tant qu'il concerne l'impôt fédéral direct des périodes fiscales 2003, 2004, 2010 à 2012.

2.
Le recours est rejeté en tant qu'il concerne l'impôt cantonal et communal des périodes fiscales 2003, 2004, 2010 à 2012.

3.
Les frais judiciaires, arrêtés à 2'000 fr., sont mis à la charge des recourants, solidairement entre eux.

4.
Le présent arrêt est communiqué au mandataire des recourants, à l'Administration fiscale cantonale et à la Cour de justice de la République et canton de Genève, Chambre administrative, 4ème section, et à l'Administration fédérale des contributions.

Lausanne, le 4 décembre 2018
Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse

Le Président : Seiler

La Greffière : Vuadens

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 83 Eccezioni - Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di naturalizzazione ordinaria;
^c	le decisioni in materia di diritto degli stranieri concernenti:
^c1	l'entrata in Svizzera,
^c2	i permessi o autorizzazioni al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto,
^c3	l'ammissione provvisoria,
^c4	l'espulsione fondata sull'articolo 121 capoverso 2 della Costituzione federale e l'allontanamento,
^c5	le deroghe alle condizioni d'ammissione,
^c6	la proroga del permesso per frontalieri, il cambiamento di Cantone, il cambiamento d'impiego del titolare di un permesso per frontalieri, nonché il rilascio di documenti di viaggio a stranieri privi di documenti;
^d	le decisioni in materia d'asilo pronunciate:
^d1	dal Tribunale amministrativo federale, salvo quelle che concernono persone contro le quali è pendente una domanda d'estradizione presentata dallo Stato che hanno abbandonato in cerca di protezione,
^d2	da un'autorità cantonale inferiore e concernenti un permesso o un'autorizzazione al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto;
^e	le decisioni concernenti il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente contro membri di autorità o contro agenti della Confederazione;
^f	le decisioni in materia di appalti pubblici se:
^fbis	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti decisioni secondo l'articolo 32i della legge del 20 marzo 200963 sul trasporto di viaggiatori;
^f1	non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale; sono fatti salvi i ricorsi contro gli appalti del Tribunale amministrativo federale, del Tribunale penale federale, del Tribunale federale dei brevetti, del Ministero pubblico della Confederazione e delle autorità giudiziarie cantonali superiori, o
^f2	il valore stimato della commessa non raggiunge il valore soglia determinante secondo l'articolo 52 capoverso 1 in combinato disposto con l'allegato 4 numero 2 della legge federale del 21 giugno 201961 sugli appalti pubblici;
^g	le decisioni in materia di rapporti di lavoro di diritto pubblico, in quanto concernano una controversia non patrimoniale, ma non la parità dei sessi;
^h	le decisioni concernenti l'assistenza amministrativa internazionale, eccettuata l'assistenza amministrativa in materia fiscale;
ⁱ	le decisioni in materia di servizio militare, civile o di protezione civile;
^j	le decisioni in materia di approvvigionamento economico del Paese adottate in situazioni di grave penuria;
^k	le decisioni concernenti i sussidi al cui ottenimento la legislazione non conferisce un diritto;
^l	le decisioni concernenti l'imposizione di dazi operata in base alla classificazione tariffaria o al peso delle merci;
^m	le decisioni concernenti il condono o la dilazione del pagamento di tributi; in deroga alla presente disposizione, il ricorso è ammissibile contro le decisioni concernenti il condono dell'imposta federale diretta o dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante;
ⁿ	le decisioni in materia di energia nucleare concernenti:
ⁿ¹	l'esigenza di un nulla osta o la modifica di un'autorizzazione o di una decisione,
ⁿ²	l'approvazione di un piano d'accantonamenti per le spese di smaltimento antecedenti lo spegnimento di un impianto nucleare,
ⁿ³	i nulla osta;
^o	le decisioni in materia di circolazione stradale concernenti l'omologazione del tipo di veicoli;
^p	le decisioni del Tribunale amministrativo federale in materia di traffico delle telecomunicazioni, radiotelevisione e poste concernenti:68
^p1	concessioni oggetto di una pubblica gara,
^p2	controversie secondo l'articolo 11a della legge del 30 aprile 199769 sulle telecomunicazioni;
^p3	controversie secondo l'articolo 8 della legge del 17 dicembre 201071 sulle poste;
^q	le decisioni in materia di medicina dei trapianti concernenti:
^q1	l'iscrizione nella lista d'attesa,
^q2	l'attribuzione di organi;
^r	le decisioni in materia di assicurazione malattie pronunciate dal Tribunale amministrativo federale in virtù dell'articolo 3472 della legge del 17 giugno 200573 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF);
^s	le decisioni in materia di agricoltura concernenti:
^s1	...
^s2	la delimitazione delle zone nell'ambito del catasto della produzione;
^t	le decisioni concernenti l'esito di esami e di altre valutazioni della capacità, segnatamente nei settori della scuola, della formazione continua e dell'esercizio della professione;
^u	le decisioni in materia di offerte pubbliche di acquisto (art. 125-141 della L del 19 giu. 201577 sull'infrastruttura finanziaria);
^v	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti divergenze d'opinione tra autorità in materia di assistenza amministrativa o giudiziaria a livello nazionale;
^w	le decisioni in materia di diritto dell'elettricità concernenti l'approvazione dei piani di impianti elettrici a corrente forte e di impianti elettrici a corrente debole e l'espropriazione dei diritti necessari per la costruzione o l'esercizio di siffatti impianti, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale;
^x	le decisioni concernenti la concessione di contributi di solidarietà ai sensi della legge federale del 30 settembre 201681 sulle misure coercitive a scopo assistenziale e i collocamenti extrafamiliari prima del 1981, tranne se si pone una questione di diritto di importanza fondamentale o si tratta di un caso particolarmente importante per altri motivi;
^y	le decisioni pronunciate dal Tribunale amministrativo federale nelle procedure amichevoli per evitare un'imposizione non conforme alla convenzione internazionale applicabile in ambito fiscale;
^z	le decisioni concernenti le autorizzazioni edilizie di impianti eolici d'interesse nazionale secondo l'articolo 71c capoverso 1 lettera b della legge federale del 30 settembre 201684 sull'energia e le autorizzazioni di competenza cantonale a esse necessariamente connesse, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 100 Ricorso contro decisioni - 1 Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
¹	Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
²	Il termine è di dieci giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento;
^b	nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
^c	in materia di ritorno di un minore secondo la Convenzione europea del 20 maggio 198090 sul riconoscimento e l'esecuzione delle decisioni in materia di affidamento di minori e sul ristabilimento dell'affidamento oppure secondo la Convenzione del 25 ottobre 198091 sugli aspetti civili del rapimento internazionale di minori;
^d	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195493 sui brevetti.
³	Il termine è di cinque giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento pronunciate nell'ambito dell'esecuzione cambiaria;
^b	dei Governi cantonali su ricorsi concernenti votazioni federali.
⁴	Il termine è di tre giorni per i ricorsi contro le decisioni dei Governi cantonali su ricorsi concernenti le elezioni al Consiglio nazionale.
⁵	Per i ricorsi concernenti conflitti di competenza tra due Cantoni, il termine decorre al più tardi dal giorno in cui in ciascun Cantone sono state pronunciate decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
⁶	...94
⁷	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 105 Fatti determinanti - 1 Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
¹	Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
²	Può rettificare o completare d'ufficio l'accertamento dei fatti dell'autorità inferiore se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95.
³	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, il Tribunale federale non è vincolato dall'accertamento dei fatti operato dall'autorità inferiore.96

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 29 Garanzie procedurali generali - 1 In procedimenti dinanzi ad autorità giudiziarie o amministrative, ognuno ha diritto alla parità ed equità di trattamento, nonché ad essere giudicato entro un termine ragionevole.
¹	In procedimenti dinanzi ad autorità giudiziarie o amministrative, ognuno ha diritto alla parità ed equità di trattamento, nonché ad essere giudicato entro un termine ragionevole.
²	Le parti hanno diritto d'essere sentite.
³	Chi non dispone dei mezzi necessari ha diritto alla gratuità della procedura se la sua causa non sembra priva di probabilità di successo. Ha inoltre diritto al patrocinio gratuito qualora la presenza di un legale sia necessaria per tutelare i suoi diritti.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 97 Accertamento inesatto dei fatti - 1 Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
¹	Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
²	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, può essere censurato qualsiasi accertamento inesatto o incompleto dei fatti giuridicamente rilevanti.87

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
^a	del diritto federale;
^b	del diritto internazionale;
^c	dei diritti costituzionali cantonali;
^d	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
^e	del diritto intercantonale.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 33 - 1 Sono dedotti dai proventi:
¹	Sono dedotti dai proventi:
^a	gli interessi maturati su debiti privati, fino a concorrenza dei redditi da sostanza imponibili in virtù degli articoli 20 e 21 e di ulteriori 50 000 franchi. Non sono deducibili gli interessi sui mutui che una società di capitali concede a una persona fisica che detiene una partecipazione determinante al suo capitale o ad altre persone fisiche che le sono altrimenti prossime a condizioni che si scostano notevolmente da quelle usuali nelle relazioni d'affari con terzi;
^b	il 40 per cento delle rendite vitalizie versate, nonché gli oneri permanenti;
^c	gli alimenti versati al coniuge divorziato o separato legalmente o di fatto nonché gli alimenti versati a un genitore per i figli sotto la sua autorità parentale, escluse tuttavia le prestazioni versate in virtù di un obbligo di mantenimento o di assistenza fondato sul diritto di famiglia;
^d	i versamenti, premi e contributi legali, statutari o regolamentari all'assicurazione vecchiaia, superstiti e invalidità, nonché a istituzioni di previdenza professionale;
^e	i versamenti, premi e contributi per acquisire diritti contrattuali in forme riconosciute della previdenza individuale vincolata; il Consiglio federale, con la collaborazione dei Cantoni, stabilisce le forme previdenziali riconosciute e decide in qual misura i contributi possono essere dedotti;
^f	i premi e i contributi versati per le indennità per la perdita di guadagno, per l'assicurazione contro la disoccupazione e per l'assicurazione obbligatoria contro gli infortuni;
^g	i versamenti, premi e contributi per assicurazioni sulla vita, contro le malattie e, in quanto non comprese sotto la lettera f, contro gli infortuni, nonché gli interessi dei capitali a risparmio del contribuente e delle persone al cui sostentamento egli provvede, fino a concorrenza di una somma globale di:
^g1	3600 franchi per i coniugi che vivono in comunione domestica,
^g2	1800 franchi per gli altri contribuenti;
^h	le spese per malattia e infortunio del contribuente o delle persone al cui sostentamento egli provvede, quando tali spese sono sopportate dal contribuente medesimo e superano il 5 per cento dei proventi imponibili, dopo le deduzioni di cui agli articoli 26-33;
^hbis	le spese per disabilità del contribuente o delle persone disabili ai sensi della legge del 13 dicembre 200291 sui disabili al cui sostentamento egli provvede, quando tali spese sono sopportate dal contribuente medesimo;
ⁱ	fino a concorrenza di un importo di 10 400 franchi, i contributi dei membri e i versamenti ai partiti:93
ⁱ¹	iscritti nel registro dei partiti conformemente all'articolo 76a della legge federale del 17 dicembre 197694 sui diritti politici,
ⁱ²	rappresentati in un parlamento cantonale, o
ⁱ³	che hanno ottenuto almeno il 3 per cento dei voti nell'ultima elezione di un parlamento cantonale;
^j	le spese di formazione e formazione continua professionali, comprese le spese di riqualificazione, fino a concorrenza di una somma globale di 12 900 franchi, purché il contribuente:96
^j1	abbia conseguito un diploma del livello secondario II, oppure
^j2	abbia compiuto i 20 anni e non si tratti di costi di formazione sostenuti fino al conseguimento di un primo diploma del livello secondario II.
^1bis	Le deduzioni secondo il capoverso 1 lettera g sono aumentate:
^a	della metà per i contribuenti che non versano contributi ai sensi del capoverso 1 lettere d ed e;
^b	di 700 franchi per ogni figlio o persona bisognosa per cui il contribuente può far valere la deduzione prevista dall'articolo 35 capoverso 1 lettera a o b.97
²	Se i coniugi vivono in comunione domestica e ambedue esercitano un'attività lucrativa, dal reddito lavorativo più basso è dedotto il 50 per cento ma almeno 8500 e al massimo 13 900 franchi. Sono considerati reddito lavorativo i proventi imponibili da attività lucrativa dipendente o indipendente, dopo le deduzioni di cui agli articoli 26-31 e le deduzioni generali di cui al capoverso 1 lettere d-f. Se uno dei coniugi collabora in modo determinante alla professione, al commercio o all'impresa dell'altro o in caso di attività lucrativa indipendente comune, a ogni coniuge viene attribuita la metà del reddito lavorativo comune. Una diversa ripartizione deve essere dimostrata dai coniugi.98
³	Dai proventi sono dedotte le spese comprovate, ma al massimo 25 500 franchi, per la cura prestata da terzi a ogni figlio che non ha ancora compiuto i 14 anni e vive in comunione domestica con il contribuente che provvede al suo sostentamento, sempre che queste spese abbiano un nesso causale diretto con l'attività lucrativa, la formazione o l'incapacità di esercitare un'attività lucrativa del contribuente.99
⁴	Dalle singole vincite ai giochi in denaro che non sono esentate dall'imposta conformemente all'articolo 24 lettere ibis-j è dedotto il 5 per cento, ma al massimo 5300 franchi, a titolo di costi delle poste giocate. Dalle singole vincite ai giochi da casinò in linea di cui all'articolo 24 lettera ibis sono dedotte le poste prelevate durante l'anno fiscale dal conto in linea del giocatore, ma al massimo 26 400 franchi.100

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.