9C_725/2022 - 2024-01-04 - Finances publiques et droit fiscal - Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zürich und direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2011

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

9C 725/2022

Urteil vom 4. Januar 2024

III. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Parrino, Präsident,
Bundesrichter Stadelmann, Beusch,
Gerichtsschreiberin Rupf.

Verfahrensbeteiligte
1. A.A.________,
2. B.A.________,
beide vertreten durch Rechtsanwalt Stefan Minder,
Beschwerdeführer,

gegen

Kantonales Steueramt Zürich, Dienstabteilung Recht, Bändliweg 21, 8090 Zürich.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zürich und direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2011,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich, 2. Abteilung, vom 24. August 2022 (SB.2022.00015 / SB.2022.00016).

Sachverhalt:

A.
A.A.________ und seine Ehefrau B.A.________ deklarierten in ihrer Steuererklärung für das Jahr 2011 ein steuerbares Einkommen von Fr. 0.- (bei Verlusten von Fr. 2'126'261.- respektive Fr. 2'115'131.-) sowie ein steuerbares Vermögen von Fr. 9'743'009.-.
Mit Auflage vom 17. Februar 2015 forderte der zuständige Steuerkommissär die Ehegatten A.A.________ und B.A.________ auf, die Vermögenszunahme im Jahr 2011 zu begründen, allfällige steuerfreie Einkünfte nachzuweisen sowie aufzuzeigen, aus welchen Mitteln der Lebensaufwand im Jahr 2011 bestritten worden war.
Die Ehegatten A.A.________ und B.A.________ reichten daraufhin einen (nachträglich datierten und unterzeichneten) Kaufvertrag vom 22. Dezember 2011 ein, in welchem A.A.________ 5 % Aktienanteile an einer noch zu gründenden Lizenzgesellschaft zu einem Preis von Fr. 12'500'000.- verkauft hatte. Die zu gründende Gesellschaft sollte Lizenzinhaberin für die Nutzung eines gemäss Angaben von A.A.________ selbst entwickelten Patents sein.
Am 9. Dezember 2015 erhielten die Ehegatten A.A.________ und B.A.________ einen Einschätzungs- beziehungsweise Veranlagungsvorschlag, in welchem ihnen für die Steuerperiode 2011 die Aufrechnung des Gewinns von Fr. 12'500'000.- aus dem Patentverkauf als Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit in Aussicht gestellt wurde. Am 15. Juni 2016 erfolgten entsprechende Einschätzungen.

B.
Die gegen die Einschätzungen geführten Einsprachen hiess das Kantonale Steueramt Zürich mit Entscheid vom 30. November 2020 teilweise gut. Den Ehegatten A.A.________ und B.A.________ wurden für die Steuerperiode 2011 Fr. 11'109'400.- (satzbestimmend: Fr. 11'108'100.-) bei den Staats- und Gemeindesteuern respektive Fr. 11'131'300.- (satzbestimmend: 11'108'100.-) bei der direkten Bundessteuer als steuerbares Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit angerechnet, wobei neu eine AHV-Rückstellung in Höhe von Fr. 1'350'000.- berücksichtigt wurde. Das steuerbare Vermögen bei den Staats- und Gemeindesteuern wurde auf Fr. 7'090'000.- (satzbestimmend: Fr. 8'522'000.-) festgelegt. Das hiergegen geführte Rechtsmittelverfahren im Kanton Zürich blieb erfolglos (Urteil des Steuerrekursgerichts vom 27. Januar 2022; Urteil des Verwaltungsgerichts vom 24. August 2022).

C.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 17. Oktober 2022 gelangen die Ehegatten A.A.________ und B.A.________ (nachfolgend: die Beschwerdeführer) an das Bundesgericht. Sie beantragen die Aufhebung des Urteils des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich vom 24. August 2022 und die Gutheissung der Beschwerde. Sie verlangen das steuerbare Einkommen für die direkte Bundessteuer und die Staats- und Gemeindesteuern 2011 auf Fr. 0.- herabzusetzen sowie das steuerbare Vermögen auf Fr. 0.- festzusetzen. Im Eventualantrag verlangen sie die Rückweisung des Verfahrens.
Das Kantonale Steueramt Zürich beantragt mit Eingabe vom 16. November 2022 die Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei. Die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) schliesst mit Schreiben vom 10. Januar 2023 ebenfalls auf die Abweisung der Beschwerde. Die Beschwerdeführer nehmen mit Schreiben vom 20. Februar 2023 Stellung.

Erwägungen:

I. Prozessuales

1.

1.1. Angefochten ist der Endentscheid einer letzten kantonalen Instanz. Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist zulässig (Art. 82 lit. a , Art. 83 e contrario, Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 90 BGG). Die Beschwerdeführer sind zur Beschwerde legitimiert (Art. 89 Abs. 1 lit. a BGG, Art. 73 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [Steuerharmonisierungsgesetz; StHG; SR 642.14]).

1.2. Die Vorinstanz hat ein einziges Urteil für die Staats- und Gemeindesteuern sowie für die direkte Bundessteuer erlassen, was zulässig ist, soweit die zu entscheidenden Rechtsfragen im Bundesrecht und im harmonisierten kantonalen Recht gleich geregelt sind (BGE 135 II 260 E. 1.3.1). Unter diesen Umständen ist den Beschwerdeführern nicht vorzuwerfen, nicht zwei getrennte Beschwerden eingereicht zu haben; aus ihrer Eingabe geht deutlich hervor, dass sie beide Steuerarten betrifft (BGE 135 II 260 E. 1.3.2; Urteil 9C 672/2022 vom 19. April 2023 E. 1.2).

1.3. Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde (Art. 42 , Art. 100 Abs. 1 BGG) ist einzutreten.

2.

2.1. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann unter anderem eine Rechtsverletzung nach Art. 95 f . BGG gerügt werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Das Bundesgericht prüft die Anwendung des harmonisierten kantonalen Steuerrechts gleich wie Bundesrecht mit freier Kognition, jene des nicht-harmonisierten, autonomen kantonalen Rechts hingegen bloss auf Verletzung des Willkürverbots und anderer verfassungsmässiger Rechte (BGE 143 II 459 E. 2.1; 134 II 207 E. 2). Mit freier Kognition ist zu prüfen, ob das kantonale Recht mit dem Bundesrecht, namentlich dem StHG, vereinbar ist (Urteil 2C 1081/2015 vom 12. Dezember 2016 E. 1.4, nicht publ. in BGE 143 II 33). In Bezug auf die Verletzung der verfassungsmässigen Rechte gilt nach Art. 106 Abs. 2 BGG eine gesteigerte Rüge- und Substanziierungspflicht (BGE 149 I 109 E. 2.1; 142 I 99 E. 1.7.2).

2.2. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG). Hauptaufgabe des Bundesgerichts ist die Rechtskontrolle (Art. 189 BV). Eine Berichtigung oder Ergänzung der vorinstanzlichen Feststellungen ist von Amtes wegen (Art. 105 Abs. 2 BGG) oder auf Rüge hin (Art. 97 Abs. 1 BGG) möglich. Von den tatsächlichen Grundlagen des vorinstanzlichen Urteils weicht das Bundesgericht jedoch nur ab, wenn diese offensichtlich unrichtig sind oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen und die Behebung des Mangels für den Verfahrensausgang zudem entscheidend sein kann (Art. 97 Abs. 1 BGG; BGE 148 II 392 E. 1.4.1). "Offensichtlich unrichtig" bedeutet "willkürlich" (BGE 149 IV 57 E. 2.2). Eine entsprechende Rüge ist hinreichend zu substanziieren (Art. 106 Abs. 2 BGG; vgl. BGE 149 II 43; 147 I 73 E. 2.2; 137 II 353 E. 5.1; 133 II 249 E. 1.4.3). Auf rein appellatorische Kritik an der Sachverhaltsfeststellung bzw. Beweiswürdigung geht das Gericht nicht ein (BGE 147 IV 73 E. 4.1.2; Urteil 9C 731/2022 vom 25. September 2023 E. 1.3).

II. Direkte Bundessteuer

3.
Streitig ist, in welche Steuerperiode ein den Beschwerdeführern im Jahr 2011 zugeflossener Betrag von Fr. 12'500'000.- zuzurechnen ist, und, ob der Betrag als steuerbares Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit zu qualifizieren ist.

4.

4.1. Die Einkommensgeneralklausel von Art. 16 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) nennt die Gesichtspunkte nicht, nach denen zu entscheiden ist, in welchem Zeitpunkt ein Vermögenszugang eintritt, mithin ob eine bestimmte Einkunft der steuerpflichtigen Person in den Berechnungszeitraum einer Steuerperiode fällt oder nicht. Nach ständiger Praxis gelten Einkünfte als zugeflossen und sind zu besteuern, sobald und soweit die steuerpflichtige Person darüber tatsächlich verfügen kann und sie die Leistungsfähigkeit der steuerpflichtigen Person steigern (Urteil 9C 682/2022 / 9C 683/2022 vom 23. Juni 2023 E. 4.2 zur Publikation vorgesehen; m.H. auf BGE 73 I 135 E. 1).

4.2. Einen Vermögenszugang im Sinne der Reinvermögenszugangstheorie vermag der Erwerb einer Forderung dann zu bewirken, wenn ihr Wert in Geld ausgedrückt werden kann. Davon ist nach Praxis grundsätzlich auszugehen, wenn der Gläubiger einen festen Anspruch erwirbt, über den er tatsächlich verfügen kann. Fest ist der Anspruch, wenn die Forderung durchsetzbar ist und sowohl hinsichtlich ihres Bestands als auch hinsichtlich ihres Umfangs Gewissheit besteht, wobei es genügt, wenn ihre Höhe nach objektiven Kriterien bestimmbar ist. Nach der "Soll-Methode" erfolgt die Besteuerung grundsätzlich bereits im Zeitpunkt des Erwerbs des festen Anspruchs (Urteil 9C 682/2022 / 9C 683/2022 vom 23. Juni 2023 E. 4.3 zur Publikation vorgesehen m.w.H.). Ist die Erfüllung der Forderung als unsicher zu betrachten, so wird mit der Besteuerung bis zur Erfüllung der Forderung zugewartet (vgl. Urteil 9C 682/2022 / 9C 683/2022 vom 23. Juni 2023 E. 4.4 zur Publikation vorgesehen m.w.H.).

4.3. Zum vorliegend relevanten Sachverhalt stellte die Vorinstanz was folgt fest:
In Bezug auf den Verkauf von zukünftigen Aktien hätten die Beschwerdeführer mit C.________ (nachfolgend: der Käufer) ein zweiseitiges Rechtsgeschäft abgeschlossen. Den vereinbarten Kaufpreis von Fr. 12'500'000.- für 5'000 künftige Aktien hätten die Beschwerdeführer unmittelbar im Anschluss an den Vertragsabschluss vom 22. Dezember 2011 erhalten. Der Wert der künftigen Aktien sei durch die Parteien somit auf Fr. 2'500.- pro Aktie festgelegt worden. Im Gegenzug zu seiner Zahlung habe der Käufer zwar noch nicht die Aktien der künftig zu gründenden Lizenzgesellschaft erhalten, stattdessen habe er jedoch 2'500 Namenaktien der D.________ AG als Pfandsicherung erhalten. Vertraglich habe der Gesamtwert der Pfandsicherung im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses Fr. 10'682'500.- betragen, was einer angemessenen Absicherung für den Kaufpreis entsprochen habe. Der Ansicht der Beschwerdeführer, dass sie bis anhin noch keine Gegenleistung erbracht hätten, könne unter diesen Umständen nicht gefolgt werden. Die Beschwerdeführer hätten in ihrer Stellungnahme vom 11. Oktober 2017 denn auch selbst verneint, dass hinsichtlich des Kaufpreises eine Rückzahlungsvereinbarung getroffen worden sei. Vor dem Hintergrund der geleisteten Pfandsicherung erstaune
dies nicht, sollte dadurch doch gerade eine Sicherheit für den Fall einer nachträglichen Nichterfüllung der vertraglichen Hauptleistung geschaffen werden. Die Tatsache, dass mehr als zehn Jahre nach Abschluss des Kaufvertrags weder eine Leistungserfüllung (namentlich auf dem Rechtsweg) noch eine Rückgabe der Pfandaktien von der Gegenseite eingefordert worden sei, zeige, dass durch das Pfand eine hinreichende Gegenleistung seitens der Beschwerdeführer erbracht worden sei. Allfällige spätere Abreden der Vertragsparteien hierzu, namentlich in Bezug auf die Modalitäten einer Pfandübernahme oder Pfandverwertung, würden hieran nichts ändern. Entscheidend sei letztlich, dass eine nach wie vor bestehende offene Schuld, welche steuertechnisch zu ihren Gunsten zu berücksichtigen wäre, durch die hierfür beweispflichtigen Beschwerdeführer nicht hinreichend substanziiert worden sei.

4.4. Wie die Beschwerdeführer als Verkäufer selbst ausführen, hat der Käufer den Kaufpreis von Fr. 12'500'000.- gestützt auf den Kaufvertrag vom 22. Dezember 2011 geleistet und damit die Forderung erfüllt. Die Erfüllung der Forderung durch den Käufer kann infolgedessen gar nicht mehr als unsicher gelten, da die Kaufpreiszahlung bereits im Jahr 2011 (in dem auch der Kaufvertrag vereinbart wurde) erfüllt wurde. Entgegen den Ausführungen der Beschwerdeführer ist daher nicht mehr darüber zu befinden, ob die Beschwerdeführer einen festen Anspruch erworben haben, über den sie tatsächlich verfügen können, denn die Beschwerdeführer haben die Leistung - wie sie selbst ausführen - bereits erhalten. Die Vorinstanz hat daher zu Recht für die zeitliche einkommenssteuerrechtliche Zuordnung auf das Steuerjahr 2011 abgestellt, denn sowohl nach der "Soll-Methode" als auch nach dem Zeitpunkt der Erfüllung ist auf das Steuerjahr 2011 abzustellen (vgl. E. 4.2).

4.5. Alle weiteren diesbezüglich vorgebrachten Rügen der Beschwerdeführer zielen ins Leere und vermögen den vorinstanzlich festgestellten Sachverhalt nicht als willkürlich darzustellen. So bleibt auch unbegründet und nicht weiter relevant, dass die zur Pfandsicherung hergegebenen Aktien angeblich zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses keinen Wert aufgewiesen hätten und daher keine Zurechnung in der Steuerperiode 2011 zu erfolgen habe. Auch nicht weiter relevant ist die Rüge, wonach die Erfüllung des Kaufvertrages an ein zukünftiges Ereignis geknüpft sei (Gründung der Lizenzgesellschaft), weshalb erst im Zeitpunkt der Gründung der Kaufvertrag erfüllt werde und die einkommenssteuerrechtliche Zuordnung zu erfolgen habe.

5.

5.1. Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte (Art. 16 Abs. 1 DBG). Von der Besteuerung ausgenommen sind die Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen (Art. 16 Abs. 3 DBG). Mit Blick auf den Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit (Art. 127 Abs. 2 BV) und das diesen konkretisierende Reinvermögenszugangsprinzip stellt die Steuerfreiheit privater Kapitalgewinne eine systemwidrige Ausnahme dar. Im System einer allgemeinen Einkommenssteuer sind Ausnahmen restriktiv zu handhaben (BGE 143 II 402 E. 5.3; 142 II 197 E. 5.6).

5.2. Nach Art. 18 Abs. 1 DBG sind alle Einkünfte aus einem Handels- und Gewerbebetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit steuerbar. Der Begriff der selbständigen Erwerbstätigkeit ist dabei praxisgemäss weit zu verstehen: Gewinne aus einer Tätigkeit, die über die schlichte Verwaltung von Privatvermögen hinausgeht, stellen steuerbares Einkommen dar (BGE 125 II 113 E. 5d und 5e; Urteil 2C 643/2021 vom 13. Oktober 2022 E. 2.1). Dazu zählen nach Art. 18 Abs. 2 DBG auch alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen. Für eine selbständige Erwerbstätigkeit kennzeichnend ist die Tätigkeit einer natürlichen Person, mit der diese auf eigenes Risiko, unter Einsatz der Produktionsfaktoren Arbeit und Kapital, in einer von ihr frei gewählten Arbeitsorganisation, dauernd oder vorübergehend, haupt- oder nebenberuflich, in jedem Fall aber mit der Absicht der Gewinnerzielung am Wirtschaftsverkehr teilnimmt. Untergeordnete Anhaltspunkte sind etwa die Beschäftigung von Personal, das Ausmass der Investitionen, ein vielfältiger wechselnder Kundenstamm und das Vorliegen eigener Geschäftsräumlichkeiten. Die Prüfung ist von Fall zu Fall aufgrund einer
umfassenden Würdigung der tatsächlichen Umstände vorzunehmen. Die einzelnen Gesichtspunkte dürfen dabei nicht isoliert betrachtet werden und können auch in unterschiedlicher Intensität auftreten (vgl. zum Ganzen BGE 138 II 251 E. 2.4.2; 125 II 113 E. 5b, je mit Hinweisen; Urteil 2C 533/2019 vom 9. März 2021 E. 3.2).

5.3. In Bezug auf die Qualifizierung des den Beschwerdeführern zugeflossenen Betrags von Fr. 12'500'000.- als Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit stützt sich die Vorinstanz auf die Unterinstanz (Steuerrekursgericht des Kantons Zürich) und stellt fest, dass die Entwicklung eines Patents mit der Absicht der kommerziellen Verwertung, so wie sie der Beschwerdeführer umsetzte, eine selbständige Erwerbstätigkeit darstelle. Gemäss eigenen Angaben des Beschwerdeführers zufolge habe dieser selbst eine Technologie zur effizienten Reinigung von Raumluft entwickelt, welche er in der Folge habe patentieren lassen wollen. Unbestritten sei wohl, dass dieser ein bedeutendes Mass an Arbeit aufgewendet habe. Eigenen Angaben zufolge habe er zudem private Mittel auf eigenes Risiko in seine Entwicklungstätigkeit investiert, deren Organisation er selbst bestimmt habe. Eine anfängliche Gewinnstrebigkeit werde seinerseits jedoch in Abrede gestellt, doch würden diese Angaben nicht überzeugen. Für eine Erfindung in der Form der vorliegenden sei ein beachtliches Fachwissen erforderlich, welches sich der Beschwerdeführer über einen längeren Zeitraum habe aneignen müssen. Im Jahr 2011 sei er als Verwaltungsrat in verschiedenen Gesellschaften tätig
gewesen, welche exakt die Entwicklung von Industriegütern im Energiebereich bezweckt hätten. Schon allein gestützt hierauf sei ein Zusammenhang zwischen der Entwicklungsarbeit des Beschwerdeführers und seiner beruflichen Tätigkeit naheliegend. Die Investition des Käufers der künftigen Aktien dürfte ebenfalls kaum auf einen Zufall zurückzuführen sein. Zudem habe der Beschwerdeführer nicht bloss eine rein zufällige sich bietende Gelegenheit zur Vermögensvermehrung genutzt, vielmehr habe er die hierfür nötige Geschäftsbeziehung zum Käufer über einen längeren Zeitraum aufgebaut und ihm oft von seiner Entwicklungstätigkeit erzählt und über deren bahnbrechendes Potential philosophiert. Für die Gewinnstrebigkeit des Beschwerdeführers von Beginn weg spreche weiter, dass er seine Erfindung nicht etwa an einen Marktführer im betreffenden Bereich verkaufen wollte, sondern den Vertrieb des Patents über eine zu gründende Lizenzgesellschaft in den D.________-AG-Komplex einbringen wollte, an welchem er selbst zu dieser Zeit mehrheitlich beteiligt gewesen sei. Dies lasse auf den Ausbau der bestehenden unternehmerischen Tätigkeit des Beschwerdeführers und eine beabsichtigte, dominierende Stellung auf dem Markt schliessen.

5.4. Mit diesen vorinstanzlichen Tatsachenfeststellungen setzen sich die Beschwerdeführer kaum auseinander. So vermögen die Ausführungen der Beschwerdeführer auch nicht darzustellen, inwiefern die Vorinstanz den Sachverhalt willkürlich dargestellt haben soll. Die Beschwerdeführer behaupten bloss floskelartig und damit weit davon entfernt, den einschlägigen Anforderungen zu entsprechen (E. 2.2), dass der Beschwerdeführer sich mit Physik als Hobby beschäftigte, das ausschliesslich privaten Interessen gedient habe und nicht auf Erwerb gerichtet gewesen sei. Die plötzliche Aussicht auf einen Kapitalgewinn sei ein unbeabsichtigter Nebeneffekt gewesen und zudem würden sie bestreiten, dass er die Geschäftsbeziehung zum Käufer über einen längeren Zeitraum bewusst aufgebaut habe, um dann davon zu profitieren. Hieraus zeigt sich zusammengefasst, dass mangels überzeugender Begründung keine Veranlassung besteht vom vorinstanzlich festgestellten Sachverhalt abzuweichen.

5.5. Insoweit aus den Ausführungen der Beschwerdeführer überhaupt Rechtsrügen erkenntlich sind, so erschöpfen sich diese in der Zusammenfassung der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zur selbständigen Erwerbstätigkeit. Es ist weiter nicht ersichtlich inwiefern die Vorinstanz die Kriterien für die Qualifikation einer selbständigen Erwerbstätigkeit unrichtig angewendet hätte. Wie die Vorinstanz zutreffend erkannt hat, ist der Einkommenszufluss von Fr. 12'500'000.- als Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit in der Steuerperiode 2011 anzurechnen. Die Beschwerde erweist sich damit als unbegründet.

III. Staats- und Gemeindesteuern

6.
Die einschlägigen Bestimmungen des kantonalen Steuergesetzes stimmen mit den Regelungen des DBG überein und sind durch das Bundesrecht harmonisiert (§ 18 Abs. 1 und 2 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 des Kantons Zürich [StG/ZH; LS 631.1]; § 50 StG/ZH; Art. 7 StHG). Es kann daher vollumfänglich auf die Ausführungen zur direkten Bundessteuer verwiesen werden, was zur Abweisung der Beschwerde für die Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zürich der Steuerperiode 2011 führt.

IV. Verfahrensausgang, Kosten und Entschädigung

7.
Die Beschwerde ist abzuweisen. Dem Verfahrensausgang entsprechend sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens den Beschwerdeführern aufzuerlegen, wofür diese zu gleichen Teilen und solidarisch haften (Art. 66 Abs. 1 und 5 BGG). Es ist keine Parteientschädigung geschuldet (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2011 wird abgewiesen.

2.
Die Beschwerde betreffend die Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zürich 2011 wird abgewiesen.

3.
Die Gerichtskosten von Fr. 20'000.- werden den Beschwerdeführern auferlegt. Diese tragen ihren Anteil zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung.

4.
Dieses Urteil wird den Beschwerdeführern, dem Kantonalen Steueramt Zürich, dem Verwaltungsgericht des Kantons Zürich, 2. Abteilung, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Luzern, 4. Januar 2024

Im Namen der III. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Parrino

Die Gerichtsschreiberin: Rupf

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
^1bis	Lorsqu'une procédure en matière civile a été menée en anglais devant l'autorité précédente, les mémoires peuvent être rédigés en anglais.15
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.16 17
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique18. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.19
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants93 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants94.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets96.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...97
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.100

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 189 Compétences du Tribunal fédéral - 1 Le Tribunal fédéral connaît des contestations pour violation:
¹	Le Tribunal fédéral connaît des contestations pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	du droit intercantonal;
^d	des droits constitutionnels cantonaux;
^e	de l'autonomie des communes et des autres garanties accordées par les cantons aux corporations de droit public;
^f	des dispositions fédérales et cantonales sur les droits politiques.
^1bis	...134
²	Il connaît des différends entre la Confédération et les cantons ou entre les cantons.
³	La loi peut conférer d'autres compétences au Tribunal fédéral.
⁴	Les actes de l'Assemblée fédérale et du Conseil fédéral ne peuvent pas être portés devant le Tribunal fédéral. Les exceptions sont déterminées par la loi.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 97 Établissement inexact des faits - 1 Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
¹	Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
²	Si la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le recours peut porter sur toute constatation incomplète ou erronée des faits.90

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 16 - 1 L'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques.
¹	L'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques.
²	Sont aussi considérés comme revenu les prestations en nature de tout genre dont bénéficie le contribuable, notamment la pension et le logement, ainsi que les produits et marchandises qu'il prélève dans son exploitation et qui sont destinés à sa consommation personnelle; ces prestations sont estimées à leur valeur marchande.
³	Les gains en capital réalisés lors de l'aliénation d'éléments de la fortune privée ne sont pas imposables.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 127 Principes régissant l'imposition - 1 Les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi.
¹	Les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi.
²	Dans la mesure où la nature de l'impôt le permet, les principes de l'universalité, de l'égalité de traitement et de la capacité économique doivent, en particulier, être respectés.
³	La double imposition par les cantons est interdite. La Confédération prend les mesures nécessaires.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 18 Principe - 1 Sont imposables tous les revenus provenant de l'exploitation d'une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, de l'exercice d'une profession libérale ou de toute autre activité lucrative indépendante.
¹	Sont imposables tous les revenus provenant de l'exploitation d'une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, de l'exercice d'une profession libérale ou de toute autre activité lucrative indépendante.
²	Tous les bénéfices en capital provenant de l'aliénation, de la réalisation ou de la réévaluation comptable d'éléments de la fortune commerciale font partie du produit de l'activité lucrative indépendante. Le transfert d'éléments de la fortune commerciale dans la fortune privée ou dans une entreprise ou un établissement stable sis à l'étranger est assimilé à une aliénation. La fortune commerciale comprend tous les éléments de fortune qui servent, entièrement ou de manière prépondérante, à l'exercice de l'activité lucrative indépendante; il en va de même pour les participations d'au moins 20 % au capital-actions ou au capital social d'une société de capitaux ou d'une société coopérative, dans la mesure où le détenteur les déclare comme fortune commerciale au moment de leur acquisition. L'art. 18b est réservé.33
³	L'art. 58 s'applique par analogie aux contribuables qui tiennent une comptabilité en bonne et due forme.
⁴	Les bénéfices provenant de l'aliénation d'immeubles agricoles ou sylvicoles ne sont ajoutés au revenu imposable que jusqu'à concurrence des dépenses d'investissement.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 7 Principe - 1 L'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques, en particulier le produit d'une activité lucrative dépendante ou indépendante, le rendement de la fortune y compris la valeur locative de l'habitation du contribuable dans son propre immeuble, les prestations d'institutions de prévoyance professionnelle ainsi que les rentes viagères. Quel que soit leur montant, les frais de formation et de formation continue18 à des fins professionnelles assumés par l'employeur, frais de reconversion compris, ne constituent pas des revenus imposables. Les dividendes, les parts de bénéfice, les excédents de liquidation et les avantages appréciables en argent provenant d'actions, de parts à des sociétés à responsabilité limitée, de parts à des sociétés coopératives et de bons de participation (y compris les actions gratuites, les augmentations gratuites de la valeur nominale, etc.) sont imposables à hauteur de 50 % lorsque ces droits de participation équivalent à 10 % au moins du capital-actions ou du capital social d'une société de capitaux ou d'une société coopérative.19 Les cantons peuvent prévoir une imposition plus élevée.20 21
¹	L'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques, en particulier le produit d'une activité lucrative dépendante ou indépendante, le rendement de la fortune y compris la valeur locative de l'habitation du contribuable dans son propre immeuble, les prestations d'institutions de prévoyance professionnelle ainsi que les rentes viagères. Quel que soit leur montant, les frais de formation et de formation continue18 à des fins professionnelles assumés par l'employeur, frais de reconversion compris, ne constituent pas des revenus imposables. Les dividendes, les parts de bénéfice, les excédents de liquidation et les avantages appréciables en argent provenant d'actions, de parts à des sociétés à responsabilité limitée, de parts à des sociétés coopératives et de bons de participation (y compris les actions gratuites, les augmentations gratuites de la valeur nominale, etc.) sont imposables à hauteur de 50 % lorsque ces droits de participatio
^1bis	En cas de vente de droits de participation, au sens de l'art. 4a de la loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé22, à la société de capitaux ou à la société coopérative qui les a émis, le revenu de la fortune est considéré comme étant réalisé dans l'année pendant laquelle la créance d'impôt prend naissance (art. 12, al. 1 et 1bis, de la LF du 13 oct. 1965 sur l'impôt anticipé).23
^1ter	Les rendements versés, en cas de vie ou de rachat, d'assurances de capitaux susceptibles de rachat et acquittées au moyen d'une prime unique sont imposables, sauf si ces assurances servent à la prévoyance. La prestation d'assurance est réputée servir à la prévoyance lorsqu'elle est versée à un assuré de 60 ans révolus, en vertu d'un contrat qui a duré au moins cinq ans et qui a été conclu avant le 66e anniversaire de ce dernier. Dans ce cas, la prestation est exonérée.24
²	Les assurances de rentes viagères ainsi que les contrats de rentes viagères et d'entretien viager sont imposables à raison de leur part de rendement. Celle-ci se détermine comme suit:
²	si le rendement est nul ou négatif, la part de rendement est de 0 %.27
^a	pour les prestations garanties provenant d'assurances de rentes viagères soumises à la loi du 2 avril 1908 sur le contrat d'assurance (LCA)25, le taux d'intérêt technique maximal (m) défini conformément à l'art. 36, al. 1, de la loi du 17 décembre 2004 sur la surveillance des assurances26 qui était applicable à la conclusion du contrat est déterminant pendant toute la durée de celui-ci:
^a1	si le taux d'intérêt est supérieur à zéro, la part de rendement se calcule au moyen de la formule suivante, en arrondissant le résultat au pourcentage entier le plus proche:
^b	pour les prestations excédentaires réalisées sur les assurances de rentes viagères qui sont soumises à la LCA, elle est de 70 %;
^c	pour les prestations provenant d'assurances de rentes viagères étrangères ou de contrats de rentes viagères ou d'entretien viager, le rendement annualisé, augmenté de 0,5 point de pourcentage, des obligations émises par la Confédération pour une période de dix ans (r) au cours de l'année fiscale concernée et des neuf années précédentes est déterminant:
^c1	si le rendement est supérieur à zéro, la part de rendement se calcule au moyen de la formule suivante, en arrondissant le résultat au pourcentage entier le plus proche:
³	Chacun des investisseurs ajoute à ses propres éléments imposables sa part du revenu de placements collectifs au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC)28; le revenu des parts de placements collectifs qui possèdent des immeubles en propriété directe est uniquement imposable lorsque l'ensemble des revenus du placement excède le rendement de ces immeubles.29
⁴	Sont seuls exonérés de l'impôt:
^a	le produit de l'aliénation des droits de souscription, lorsque les droits patrimoniaux font partie de la fortune privée du contribuable;
^b	les gains en capital réalisés sur des éléments de la fortune privée du contribuable. L'art. 12, al. 2, let. a et d, est réservé;
^c	les dévolutions de fortune ensuite d'une succession, d'un legs, d'une donation ou de la liquidation du régime matrimonial;
^d	les versements provenant d'assurances de capitaux privées susceptibles de rachat, à l'exception des polices de libre-passage. L'al. 1ter est réservé;
^e	les prestations en capital versées par l'employeur ou par une institution de prévoyance professionnelle lors d'un changement d'emploi, lorsque le bénéficiaire les réinvesti dans le délai d'un an dans une institution de prévoyance professionnelle ou les utilise pour acquérir une police de libre-passage;
^f	les subsides provenant de fonds publics ou privés;
^g	les prestations versées en exécution d'une obligation fondée sur le droit de la famille, à l'exception de la pension alimentaire que le conjoint divorcé, séparé judiciairement ou de fait obtient pour lui-même et des contributions d'entretien que l'un des parents reçoit pour les enfants sur lesquels il a l'autorité parentale;
^h	la solde du service militaire et l'indemnité de fonction pour service de protection civile, ainsi que l'argent de poche des personnes astreintes au service civil;
^hbis	la solde des sapeurs-pompiers de milice, jusqu'à concurrence d'un montant annuel déterminé par le droit cantonal, pour les activités liées à l'accomplissement de leurs tâches essentielles (exercices, services de piquet, cours, inspections et interventions, notamment pour le sauvetage, la lutte contre le feu, la lutte contre les sinistres en général et la lutte contre les sinistres causés par les éléments naturels); les indemnités supplémentaires forfaitaires pour les cadres, les indemnités supplémentaires de fonction, les indemnités pour les travaux administratifs et les indemnités pour les prestations fournies volontairement ne sont pas exonérées;
ⁱ	les versements à titre de réparation du tort moral;
^k	les revenus perçus en vertu de la législation fédérale sur les prestations complémentaires à l'assurance-vieillesse, survivants et invalidité;
^l	les gains provenant des jeux de casino exploités dans les maisons de jeu et autorisés par la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent (LJAr)34, pour autant que ces gains ne soient pas issus d'une activité lucrative indépendante;
^lbis	les gains unitaires jusqu'à concurrence d'un montant d'un million de francs ou du montant supérieur fixé dans le droit cantonal provenant de la participation à un jeu de grande envergure autorisé par la LJAr et de la participation en ligne à des jeux de casino autorisés par la LJAr;
^lter	les gains provenant d'un jeu de petite envergure autorisé par la LJAr;
^m	les gains unitaires jusqu'au seuil fixé dans le droit cantonal provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas soumis à la LJAr selon l'art. 1, al. 2, let. d et e, de cette loi.
ⁿ	les revenus perçus en vertu de la loi fédérale du 19 juin 2020 sur les prestations transitoires pour les chômeurs âgés39.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.