9C_682/2022 - 2023-06-23 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2017

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

9C 682/2022, 9C 683/2022

Urteil vom 23. Juni 2023

III. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Parrino, Präsident,
Bundesrichter Stadelmann,
Bundesrichterin Moser-Szeless, Bundesrichter Beusch,
Bundesrichterin Scherrer Reber,
Gerichtsschreiber Seiler.

Verfahrensbeteiligte
Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft, Rheinstrasse 33, 4410 Liestal,
Beschwerdeführerin,

gegen

A.A.________ und B.A.________,
vertreten durch Advokat Dr. Alexander Filli,
Beschwerdegegner.

Gegenstand
9C 682/2022
Direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2017,

9C 683/2022
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Basel-Landschaft, Steuerperiode 2017,

Beschwerden gegen die Urteile des Kantonsgerichts Basel-Landschaft vom 15. September 2021 (810 21 48 und 810 21 47).

Sachverhalt:

A.

A.a. A.A.________ schloss am 5. November 2011 mit dem in den Vereinigten Arabischen Emiraten (VAE) ansässigen Fussballclub C.________ (nachfolgend: Club C.________ oder der Fussballclub) einen Arbeitsvertrag ab mit einer Laufzeit bis am 1. August 2015. Darin verpflichtete sich A.A.________, für die Dauer des Arbeitsvertrags in U.________/VAE Wohnsitz zu nehmen. Mit Vereinbarung vom 9. Juli 2013 ("Settlement Agreement") lösten A.A.________ und der Club C.________ den Arbeitsvertrag vorzeitig und mit sofortiger Wirkung auf. Die Vereinbarung sah die Zahlung einer - in den VAE steuerbefreiten - Entschädigung von EUR 2'345'000.- vom Club C.________ an A.A.________ vor. Die Auszahlung sollte gestaffelt erfolgen (jeweils EUR 469'000.- per ["on or before"] 30. Juli 2013, per 30. Januar 2014, per 30. Juni 2014, per 30. Januar 2015 und per 30. Juni 2015). Im Juni 2013 leistete der Club C.________ die erste Zahlung in der Höhe von EUR 469'000.-.

A.b. Am 13. Juli 2013 schloss A.A.________ mit dem Club D.________ einen Arbeitsvertrag ab. Nachdem A.A.________ und seine Ehefrau B.A.________ nach eigenen Angaben zunächst vorübergehend im Kanton Basel-Stadt Wohnsitz genommen hatten, erwarben sie per Ende Oktober 2013 in V.________/BL ein Einfamilienhaus. Per 1. Januar 2014 meldeten sie sich in V.________ an. In der Steuererklärung 2014 gaben A.A.________ und B.A.________ an, bereits am 31. Dezember 2013 in V.________ Wohnsitz gehabt zu haben.

A.c. Im Januar 2014 leistete der Club C.________ eine Zahlung in der Höhe von EUR 234'000.- an A.A.________. Da sich der Club C.________ auf den Standpunkt stellte, die restlichen Zahlungen seien nach dem Recht der VAE ("Art. 6 UAE Labour Law") verjährt, leistete er im Anschluss keine weiteren Zahlungen mehr.

A.d. Am 15. April 2015 gelangte A.A.________ an den Court of Arbitration for Sport (CAS) und stellte das Begehren, die "C.________ LLC" sei zu verpflichten, ihm die ausstehenden Zahlungen in der Höhe von EUR 1'641'500.- gestützt auf das "Settlement Agreement" zu leisten. Mit Schiedsspruch vom 14. Januar 2016 wies der CAS das Begehren von A.A.________ ab, weil die "C.________ LLC" nicht Vertragspartei des "Settlement Agreement" gewesen sei.
Am 15. Februar 2016 gelangte A.A.________ erneut an den CAS und beantragte nun, der Club C.________ sei zu verpflichten, ihm die ausstehenden Zahlungen gestützt auf das "Settlement Agreement" zu leisten. Mit Schiedsspruch vom 25. April 2017 erklärte der CAS die arbeitsrechtliche Verjährungsfrist in Bezug auf die Aufhebungsvereinbarung für nicht anwendbar und verpflichtete den Club C.________ zur Bezahlung der Forderung. Daraufhin leistete der Club C.________ im Jahr 2017 die ausstehenden Zahlungen in der Höhe von (umgerechnet) Fr. 1'813'412.- an A.A.________.

A.e. Mit Begleitschreiben vom 9. Januar 2018 zur Steuererklärung 2016 teilten A.A.________ und B.A.________ den Steuerverwaltungen der Kantone Basel-Landschaft und Basel-Stadt mit, dass die Steuererklärungen 2013-2015 unvollständig eingereicht worden seien, weil sie die Forderungen gegen den Club C.________ sowie weitere Einkünfte aus einem Vertrag mit E.________ nicht aufgeführt hätten.

B.
Mit Veranlagungsverfügungen für die direkte Bundessteuer 2017 und die Staats- und Gemeindesteuern 2017 vom 27. Juni 2019 rechnete die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft (nachfolgend: Kantonale Steuerverwaltung) die Zahlungen des Clubs C.________ in der Höhe von Fr. 1'813'412.- zum steuerbaren Einkommen hinzu, sodass sich das steuerbare Einkommen für die direkte Bundessteuer auf Fr. 2'981'600.- (satzbestimmendes Einkommen Fr. 2'075'600.-) und für die Staats- und Gemeindesteuern auf Fr. 3'002'025.- (satzbestimmendes Einkommen Fr. 1'047'964.-) belief. Die Einsprachen von A.A.________ und B.A.________ hiergegen wies die Kantonale Steuerverwaltung mit Entscheiden vom 16. September 2019 ab. Die Rechtsmittel gegen die Einspracheentscheide an das Steuer- und Enteignungsgericht, Abteilung Steuergericht, des Kantons Basel-Landschaft (Steuergericht) wies dieses mit Urteilen vom 26. Juni 2020 ab.
Gegen diese Urteile führten A.A.________ und B.A.________ Beschwerden beim Kantonsgericht Basel-Landschaft. Dieses hiess die Beschwerden mit Urteilen vom 15. September 2021 gut. Es hob die Urteile des Steuergerichts vom 26. Juni 2020 auf und wies die Angelegenheit zur Neuveranlagung an die Kantonale Steuerverwaltung zurück. Zur Begründung führte das Kantonsgericht aus, A.A.________ habe bereits im Zeitpunkt der Unterzeichnung des "Settlement Agreement" eine rechtlich und tatsächlich durchsetzbare Forderung erworben, die auch als zu diesem Zeitpunkt steuerrechtlich realisiert zu gelten habe. Daher könnten die Zahlungen in der Höhe von Fr. 1'813'412.- nicht in der streitbetroffenen Steuerperiode 2017 besteuert werden.

C.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 11. Januar 2022 beantragt die Kantonale Steuerverwaltung die Aufhebung der Urteile des Kantonsgerichts Basel-Landschaft vom 15. September 2021 betreffend die direkte Bundessteuer 2017 und die Staats- und Gemeindesteuern 2017 und die Bestätigung der in der gleichen Sache ergangenen Entscheide des kantonalen Steuergerichts vom 26. Juni 2020 bzw. der zugrundeliegenden Veranlagungsverfügungen vom 27. Juni 2019.
A.A.________ und B.A.________ beantragen die Abweisung der Beschwerde, soweit darauf eingetreten werden könne. Die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) beantragt die Gutheissung der Beschwerde. Die Kantonale Steuerverwaltung hat repliziert, A.A.________ und B.A.________ haben dupliziert sowie zur Vernehmlassung der ESTV Stellung genommen.
Auf entsprechende Einladung des Instruktionsrichters (Verfügung vom 20. März 2023) hin haben die Kantonale Steuerverwaltung, A.A.________ und B.A.________ sowie die ESTV spezifisch zur abkommensrechtlichen Behandlung der streitbetroffenen Entschädigung Stellung genommen.

Erwägungen:

I. Prozessuales

1.

1.1. Die Vorinstanz hat für denselben Sachverhalt betreffend die direkte Bundessteuer und die Staats- und Gemeindesteuern je separate Urteile gefällt, die sich inhaltlich decken. Die Kantonale Steuerverwaltung ficht diese Urteile in einer einzelnen Rechtsschrift an. Da die Verfahren auf demselben Sachverhalt beruhen und sich für die direkte Bundessteuer und die kantonalen Steuern dieselben Rechtsfragen stellen, sind die Verfahren zu vereinigen (vgl. Art. 71 BGG i.V.m. Art. 24 des Bundesgesetzes vom 4. Dezember 1947 über den Bundeszivilprozess [BZP; SR 279]; vgl. zum Ganzen BGE 142 II 293 E. 1.2; Urteil 2C 759/2020 / 2C 760/2020 vom 21. September 2021 E. 1.1).

1.2. Die Beschwerde richtet sich gegen verfahrensabschliessende Entscheide einer letzten kantonalen Instanz in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts (Art. 82 lit. a , Art. 83 e contrario, Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 90 BGG). Die Kantonale Steuerverwaltung kann sich für die Legitimation in der Regel - und auch vorliegend - nicht auf Art. 89 Abs. 1 BGG berufen (BGE 136 II 274 E. 4.2; Urteil 2C 827/2014 vom 1. September 2015 E. 2.2.3). Im Bereich der direkten Bundessteuer ist sie aber spezialgesetzlich zur Beschwerde legitimiert (Art. 89 Abs. 2 lit. d BGG i.V.m. Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] und § 1 Abs. 2 lit. c der Vollzugsverordnung des Kantons Basel-Landschaft vom 13. Dezember 1994 zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [SGS 336.21]). Für die direkten Steuern der Kantone und Gemeinden sieht Art. 73 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) vor, dass unter anderem "die nach dem kantonalen Recht zuständige Behörde" zur Beschwerde an das Bundesgericht befugt ist, sofern der angefochtene Entscheid - zumindest formal - eine in den Titeln 2-5 und 6
Kapitel 1 geregelte Materie betrifft (Art. 73 Abs. 1 StHG; vgl. BGE 136 II 274 E. 3.1; 134 I 303 E. 1.2; Urteile 2C 827/2014 vom 1. September 2015 E. 2.3.1; 2C 620/2012 vom 14. Februar 2013 E. 1.2.1, in: RDAF 2013 II S. 197). Praxisgemäss gilt die für die Veranlagung zuständige Behörde in der Regel auch als zuständig für die Beschwerde an das Bundesgericht (vgl. Urteil 2C 365/2009 vom 24. März 2010 E. 2.1.1, in: StR 65/2010 S. 663; vgl. auch Urteil 2C 1236/2012 vom 20. Juni 2013 E. 1.4). Es schadet also nicht, wenn das Recht des Kantons Basel-Landschaft die Kantonale Steuerverwaltung nicht ausdrücklich für zuständig erklärt, beim Bundesgericht Beschwerde zu erheben. Denn aus dem Gesetz des Kantons Basel-Landschaft vom 7. Februar 1974 über die Staats- und Gemeindesteuern (StG/BL; SGS 331) geht klar hervor, dass die Kantonale Steuerverwaltung für die Veranlagung zuständig ist (§ 108 lit. a StG/BL). Da der angefochtene Entscheid einen Bezug zu einer harmonisierten Materie aufweist, ist die Kantonale Steuerverwaltung auch für die Staats- und Gemeindesteuern zur Beschwerde legitimiert.

1.3. Die Beschwerde entspricht den Anforderungen an Frist und Form (Art. 42 und 100 BGG). Auf sie ist einzutreten.

2.

2.1. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG). Eine Berichtigung oder Ergänzung der vorinstanzlichen Feststellungen ist von Amtes wegen (Art. 105 Abs. 2 BGG) oder auf Rüge hin (Art. 97 Abs. 1 BGG) möglich. Von den tatsächlichen Grundlagen des vorinstanzlichen Urteils weicht das Bundesgericht jedoch nur ab, wenn diese offensichtlich unrichtig sind oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen und die Behebung des Mangels für den Verfahrensausgang zudem entscheidend sein kann (Art. 97 Abs. 1 BGG; BGE 142 I 135 E. 1.6). "Offensichtlich unrichtig" bedeutet "willkürlich" (BGE 140 III 115 E. 2). Eine entsprechende Rüge ist hinreichend zu substanziieren (Art. 106 Abs. 2 BGG; vgl. BGE 147 I 73 E. 2.2).

2.2. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann unter anderem eine Rechtsverletzung nach Art. 95 f . BGG gerügt werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Es prüft die Anwendung des harmonisierten kantonalen Steuerrechts gleich wie Bundesrecht mit freier Kognition, jene des nicht-harmonisierten, autonomen kantonalen Rechts hingegen bloss auf Verletzung des Willkürverbots und anderer verfassungsmässiger Rechte (BGE 143 II 459 E. 2.1; 134 II 207 E. 2). Mit freier Kognition ist zu prüfen, ob das kantonale Recht mit dem Bundesrecht, namentlich dem StHG, vereinbar ist (Urteil 2C 1081/2015 vom 12. Dezember 2016 E. 1.4, nicht publ. in: BGE 143 II 33). In Bezug auf die Verletzung der verfassungsmässigen Rechte gilt nach Art. 106 Abs. 2 BGG eine qualifizierte Rüge- und Substanziierungspflicht (BGE 147 I 73 E. 2.1; 143 II 283 E. 1.2.2; 139 I 229 E. 2.2; 138 I 274 E. 1.6).

II. Direkte Bundessteuer

3.
Mit der Vertragsauflösungsvereinbarung ("Settlement Agreement") vom 9. Juli 2013 kamen der Beschwerdegegner und der Fussballclub überein, den bis am 1. August 2015 befristeten Arbeitsvertrag ("A professional Football Player's Contract" vom 5. November 2011) vorzeitig aufzulösen. Gemäss den Bestimmungen dieses Vertrags sollte der Fussballclub dem Beschwerdegegner eine Entschädigung von insgesamt EUR 2'345'000.- ausrichten, die in fünf Raten zu je EUR 469'000.- (per 30. Juli 2013, per 30. Januar 2014, per 30. Juni 2014, per 30. Januar 2015 und per 30. Juni 2015) gezahlt werden sollte.

3.1. Gegenstand des vorliegenden Streits sind die letzten drei Raten und die Hälfte der zweiten Rate im Betrag von insgesamt umgerechnet Fr. 1'813'412.-. Diese Raten bezahlte der Fussballclub dem Beschwerdegegner nicht bis zu den in der Vertragsauflösungsvereinbarung festgesetzten Terminen, sondern erst im Jahr 2017, nachdem der CAS mit Schiedsspruch vom 25. April 2017 die Zahlung angeordnet hatte.

3.2. Die Vorinstanz ist zum Schluss gelangt, dass trotz der verspäteten Zahlung der Beschwerdegegner (auch) auf diese Raten bereits im Zeitpunkt der Unterzeichnung der Vertragsauflösungsvereinbarung einen festen Anspruch erworben habe, weshalb sie ihm bereits dann steuerrechtlich zugeflossen seien und in der streitbetroffenen Steuerperiode nicht (mehr) besteuert werden könnten. Die Kantonale Steuerverwaltung und die ESTV stellen dies in Abrede und vertreten die Auffassung, dass diese Raten erst im Steuerjahr 2017 steuerbar seien.

3.3. Nachfolgend ist zunächst zu prüfen, ob die streitbetroffenen Einkünfte dem Beschwerdegegner in der Steuerperiode 2017 zugeflossen sind und der direkten Bundessteuer unterliegen. Diese Frage richtet sich nach internem schweizerischen Steuerrecht, namentlich nach dem DBG. Falls sich die Auffassung der Kantonalen Steuerverwaltung und der ESTV in diesem Punkt als zutreffend erweisen sollte, wäre in einem zweiten Schritt zu prüfen, ob der Besteuerung dieser Einkünfte durch die Schweiz das Völkerrecht, namentlich das am 21. Oktober 2012 in Kraft getretene Abkommen vom 6. Oktober 2011 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und den Vereinigten Arabischen Emiraten zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen (DBA CH-AE; SR 0.672.932.51), entgegensteht.

4.

4.1. Im Steuerrecht herrscht das verfassungsmässige Gebot der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit (Art. 127 Abs. 2 BV; BGE 147 I 16 E. 4.2.3; 142 II 197 E. 6.1; 141 II 338 E. 3.2). Im Bereich der Einkommenssteuer wird dieses Gebot durch die Reinvermögenszugangstheorie konkretisiert, die in Art. 16 DBG Niederschlag gefunden hat (BGE 139 II 363 E. 2.2; vgl. auch BGE 148 II 378 E. 3.1; 146 II 6 E. 4.1; 142 II 197 E. 5.1). Der Reinvermögenszugang besteht in einer Nettogrösse. Er entspricht dem Überschuss aller Vermögenszugänge gegenüber den Vermögensabgängen derselben Steuerperiode (BGE 149 II 19 E. 5.1; 143 II 402 E. 5.1 und 5.2; 139 II 363 E. 2.2 m.w.H.). Im Konzept der Reinvermögenszugangstheorie gilt als (Netto-) Vermögen die Gesamtheit der Sachen und Rechte, die der steuerpflichtigen Person zuzurechnen sind und deren Wert in Geld ausgedrückt werden kann ("Vermögenswerte"), abzüglich der (geldwerten) Schulden der steuerpflichtigen Person (vgl. MARKUS WEIDMANN, Einkommensbegriff und Realisation, 1996, S. 13 f. m.H. auf die grundlegenden Werke von Schanz, Haig und Simons).

4.2. Die Einkommensgeneralklausel von Art. 16 Abs. 1 DBG nennt die Gesichtspunkte nicht, nach denen zu entscheiden ist, in welchem Zeitpunkt ein Vermögenszugang eintritt, mithin ob eine bestimmte Einkunft der steuerpflichtigen Person in den Berechnungszeitraum einer Steuerperiode fällt oder nicht. Nach ständiger Praxis gelten Einkünfte als zugeflossen und sind sie zu besteuern, sobald und soweit die steuerpflichtige Person darüber tatsächlich verfügen kann und sie die Leistungsfähigkeit der steuerpflichtigen Person steigern (grundlegend BGE 73 I 135 E. 1); vorbehalten bleiben abweichende Regelungen in den Gesetzesbestimmungen zu den einzelnen Einkommensarten (Art. 17 ff . DBG; vgl. etwa Art. 17b Abs. 1 DBG; FABIEN LIÉGEOIS, La disponibilité du revenu, 2018, S. 311). Besteht die Einkunft aus einer Sache, kann die steuerpflichtige Person darüber üblicherweise tatsächlich verfügen, wenn sie daran das Eigentum erwirbt (vgl. BGE 113 Ib 23 E. 2e). Für die tatsächliche Verfügungsmacht ist der zivilrechtliche Rechtserwerb jedoch weder absolut notwendig, noch in jedem Fall ausreichend (vgl. MARKUS WEIDMANN, Realisation und Zurechnung des Einkommens, FStR 2003 S. 83, S. 95; vgl. auch PETER LOCHER, Kommentar DBG, I. Teil, 2. Aufl. 2019, N. 32
zu Art. 16 DBG; REICH/WEIDMANN, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, DBG, 4. Aufl. 2022, N. 34 zu Art. 16 DBG; vgl. zur analogen Frage im Mehrwertsteuerrecht Urteil 2C 492/2020 vom 25. Februar 2022 E. 5.3). An der wirtschaftlichen Verfügungsmacht über eine Einkunft fehlt es nämlich etwa, soweit der vermeintliche Vermögenszugang mit einem Vermögensabgang korreliert, der aus einer Rückerstattungs-, einer Weiterleitungs- oder auch einer Schadenersatzpflicht folgen kann. Ist der Erwerb eines Vermögenswerts dergestalt mit einem Vermögensabgang belastet, führt er nicht zu einer Bereicherung der steuerpflichtigen Person und es wird keine Besteuerung ausgelöst (vgl. Urteile 2C 879/2021 vom 8. Juli 2022 E. 4.1, in: StE 2023 B 26.23 Nr. 3; 2C 342/2016 / 2C 343/2016 vom 23. Dezember 2016 E. 2.2.3, in: StE 2017 B 21.1 Nr. 27).

4.3. Wie jedes andere Recht ist auch eine Forderung grundsätzlich geeignet, die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit der steuerpflichtigen Person zu steigern, der sie steuerrechtlich zuzurechnen ist. Einen Vermögenszugang im Sinne der Reinvermögenszugangstheorie vermag der Erwerb einer Forderung dann zu bewirken, wenn ihr Wert in Geld ausgedrückt werden kann (vgl. oben E. 4.1). Davon ist nach der Praxis grundsätzlich auszugehen, wenn der Gläubiger einen festen Anspruch erwirbt, über den er tatsächlich verfügen kann (vgl. BGE 144 II 427 E. 7.2; 113 Ib 23 E. 2e; 94 I 375 E. 3; Urteile 2C 1035/2020 vom 12. November 2021 E. 5.1; 2C 974/2019 vom 17. Dezember 2020 E. 6.1). Fest ist der Anspruch, wenn die Forderung durchsetzbar ist und sowohl hinsichtlich ihres Bestands als auch hinsichtlich ihres Umfangs Gewissheit besteht, wobei es genügt, wenn ihre Höhe nach objektiven Kriterien bestimmbar ist (vgl. Urteile 2C 357/2014 / 2C 358/2014 vom 23. Mai 2016 E. 8.1, in: StE 2016 B 22.2 Nr. 33; 2C 319/2012 vom 17. Oktober 2012 E. 2.3.1, in: StR 68/2013 S. 62). Eine nicht fällige Forderung ist nicht durchsetzbar, denn vor der Fälligkeit kann der Gläubiger die Leistung nicht fordern und muss der Schuldner nicht erfüllen (BGE 148 III 145 E. 4.2.1.1;
129 III 535 E. 3.2.1). Im Regelfall kann eine Forderung im privaten Bereich deshalb frühestens bei Eintritt der Fälligkeit als Einkunft besteuert werden (vgl. Urteile 2C 342/2016 vom 23. Dezember 2016 E. 3.3.4, in: StE 2017 B 21.1 Nr. 27; 2C 1145/2014 vom 1. Oktober 2015 E. 2.3, in: StE 2015 A 12 Nr. 21; vgl. auch LOCHER, a.a.O., N. 19 zu Art. 16 DBG; vgl. ferner auch Urteile 2C 534/2020 vom 26. März 2021 E. 3.3.1, in: StE 2021 B 27.1 Nr. 62, SVR 2021 BVG Nr. 39 S. 149; 2C 245/2009 vom 20. Oktober 2009 E. 3.1 und 4.3, in: ASA 79 S. 399, StE 2010 B 21.2 Nr. 26, StR 65/2010 S. 471; 2C 179/2007 vom 14. Dezember 2007 E. 4.1, in: StE 2008 B 21.2 Nr. 25). Ist die Forderung mit einer aufschiebenden Bedingung oder einer Einrede des Schuldners (z.B. die Einrede der Verjährung oder jene des nicht erfüllten Vertrages nach Art. 82 OR) belastet, steht dies der Besteuerung ebenfalls entgegen (vgl. Urteil 2C 705/2017 vom 10. August 2018 E. 2.2.1 und 2.2.2, StE 2018 B 72.11 Nr. 25, StR 73/2018 S. 889). Ausnahmsweise kommt aber eine Besteuerung vor der Fälligkeit der Forderung infrage, namentlich wenn die Festlegung der Fälligkeit im Ermessen der steuerpflichtigen Person steht und sie durch das Hinausschieben der Fälligkeit den
Besteuerungszeitpunkt bestimmen könnte oder wenn die Parteien die Fälligkeit aus steuerlichen Motiven aufgeschoben haben (vgl. LIÉGEOIS, a.a.O., S. 302; REICH/WEIDMANN, a.a.O., N. 36 zu Art. 16 DBG).
Steht der steuerpflichtigen Person ein fester Anspruch der dargelegten Art zu und kann sie über diesen tatsächlich verfügen (vgl. dazu oben E. 4.2), erfolgt die Besteuerung grundsätzlich bereits im Zeitpunkt des Erwerbs des festen Anspruchs ("Soll-Methode"; BGE 144 II 427 E. 7.2). Auf den Zeitpunkt der tatsächlichen Erfüllung der Forderung kommt es dann nicht mehr an: Die Erfüllung der Forderung bewirkt zwar regelmässig einen erneuten Vermögenszugang beim Gläubiger (z.B. Empfang von Geld oder Eigentumserwerb an einer Sache). Da dieser aber mit dem Untergang der erfüllten Forderung, mithin einem Vermögensabgang, zusammenfällt, ist die steuerpflichtige Person daraus nicht bereichert und bleibt der Vorgang einkommenssteuerlich folgenlos (vgl. oben E. 4.2; vgl. auch BGE 113 Ib 23 E. 2e; 105 Ib 238 E. 4a; 92 I 288 E. 2a).

4.4. Von der Soll-Methode und damit der Besteuerung im Zeitpunkt des Erwerbs des festen Anspruchs (vgl. oben E. 4.3 am Ende) wird abgewichen, wenn die Erfüllung der Forderung als unsicher betrachtet werden muss. In diesem Fall wird mit der Besteuerung bis zur Erfüllung der Forderung zugewartet (BGE 113 Ib 23 E. 2e; 105 Ib 238 E. 4a; Urteile 2C 1035/2020 vom 12. November 2021 E. 5.1; 2C 660/2017 vom 30. Januar 2019 E. 4.1, in: RDAF 2019 II S. 240; 2C 152/2015 vom 31. Juli 2015 E. 4.3; 2C 458/2012 / 2C 459/2012 vom 15. März 2013 E. 2.1). Unsicher ist die Erfüllung einer Forderung, wenn sie von vornherein als wenig wahrscheinlich ("peu probable") erscheint (Urteile 2C 1035/2020 vom 12. November 2021 E. 5.1; 2C 454/2015 / 2C 455/2015 vom 1. April 2016 E. 4.1), namentlich weil der Schuldner zahlungsunfähig oder zahlungsunwillig ist. Eine Besteuerung nach der Soll-Methode rechtfertigt sich dann insbesondere deshalb nicht, weil erhebliche Debitorenrisiken regelmässig auf den Geldwert der Forderung durchschlagen: Dieser entspricht jedenfalls nicht mehr dem Nominalbetrag und lässt sich in der Regel nicht mit der Gewissheit bestimmen, die für eine steuerliche Erfassung der Zunahme der Leistungsfähigkeit des Gläubigers erforderlich wäre
(vgl. WEIDMANN, a.a.O., FStR 2003 S. 99; vgl. auch ERNST KÄNZIG, Die Eidgenössische Wehrsteuer [Direkte Bundessteuer], I. Teil, 2. Aufl. 1982, N. 7 zu Art. 21 BdBSt; LIÉGEOIS, a.a.O., S. 303; REICH/WEIDMANN, a.a.O., N. 37a zu Art. 16 DBG; ferner LOCHER, a.a.O., N. 21 zu Art. 16 DBG; YVES NOËL, in: Commentaire Romand, LIFD, 2. Aufl. 2017, N. 30 zu Art. 16 DBG, wobei die beiden letztgenannten Autoren die Zahlungsunfähigkeit bzw. -unwilligkeit unter dem Titel der Festigkeit des Anspruchs behandeln; ähnlich wie diese Autoren auch Urteil 2C 776/2012 vom 19. Februar 2013 E. 3.2 und 3.3, in: StE 2013 B 21.1 Nr. 22).
In einer Reihe deutschsprachiger Urteile hat das Bundesgericht im Unterschied zu seiner ursprünglichen deutschsprachigen sowie seiner französischsprachigen Rechtsprechung (vgl. Zitate oben E. 4.4 am Anfang) vorausgesetzt, dass die Erfüllung der Forderung als "besonders" unsicher erscheinen müsse (vgl. etwa BGE 144 II 427 E. 7.2.2; 115 Ib 238 E. 3d; Urteile 2C 879/2021 vom 8. Juli 2022 E. 4.1, in: StE 2023 B 26.23 Nr. 3; 2C 1050/2015 vom 13. Juni 2016 E. 2.2). Dieser Zusatz ist in der Literatur auf Kritik gestossen (vgl. WEIDMANN, a.a.O., FStR 2003 S. 99; diesem zustimmend LIÉGEOIS, a.a.O., S. 303; MARKUS REICH, Die ungerechtfertigte Bereicherung und andere rechtsgrundlose Vermögensübergänge im Einkommenssteuerrecht, FStR 2004 S. 3, S. 7 f.). Mangels entsprechender Hinweise in den betreffenden Urteilen ist jedoch nicht anzunehmen, dass damit tatsächlich eine Verschärfung bezweckt worden wäre.

5.
Das Gesetz sieht keine besondere Regel vor, nach welcher der Besteuerungszeitpunkt für die streitbetroffene Entschädigung respektive die einzelnen Raten zu bestimmen wäre. Es finden also die vorstehend dargelegten allgemeinen Grundsätze Anwendung. Die Vorinstanz hat diese Grundsätze zunächst weitgehend zutreffend wiedergegeben, sie jedoch in der Folge nicht richtig angewendet.

5.1. Laut der Vorinstanz soll der Beschwerdegegner bereits im Zeitpunkt der Unterzeichnung der Aufhebungsvereinbarung (am 9. Juli 2013) einen festen Anspruch auf die gesamte Entschädigung erworben haben. Damit übergeht sie jedoch, dass die streitbetroffenen Raten zu diesem Zeitpunkt nicht fällig und damit nicht durchsetzbar waren, weshalb sie nach dem Gesagten zu diesem Zeitpunkt grundsätzlich noch nicht besteuert werden konnten (vgl. oben E. 4.3). Es bestehen keine Anhaltspunkte dafür, dass die Parteien die Fälligkeitstermine primär im Interesse des Beschwerdegegners gestaffelt festgesetzt hätten. Ohnehin gingen die Parteien davon aus, dass die Entschädigung jedenfalls in den VAE nicht steuerbar sein würde (vgl. angefochtenes Urteil B.), sodass kein Grund zur Annahme besteht, die Staffelung wäre steuerlich motiviert gewesen. Unter diesen Umständen konnte der Beschwerdegegner vor den Fälligkeitsterminen also keinen festen Anspruch auf die streitbetroffenen Raten erwerben. Entgegen der Vorinstanz vermag auch die hypothetische Möglichkeit einer Abtretung der nicht fälligen Entschädigungsforderung an einen Dritten noch keinen festen Anspruch im Sinne der dargelegten Rechtsprechung und Lehre zu vermitteln.

5.2. Hieraus folgt, dass der Beschwerdegegner jeweils erst am Fälligkeitstermin der einzelnen Raten einen festen Anspruch auf die betreffende Zahlung erwerben konnte. Da sich der Fussballclub jedoch spätestens ab der letzten Zahlung vom Januar 2014 auf den Standpunkt stellte, die restlichen Raten seien verjährt, war die Erfüllung der ausstehenden Raten am jeweiligen Fälligkeitstermin nicht mehr hinreichend sicher, um die Raten nach der Soll-Methode besteuern zu können (vgl. oben E. 4.4). Ob die Verjährungseinrede des Fussballclubs begründet oder aussichtslos respektive gar "frivol" war, wie die Beschwerdegegner meinen (vgl. Vernehmlassung vom 23. Februar 2022 S. 13, 15 und 16), betrifft die Frage, ob der Anspruch des Beschwerdegegners fest genug war. Für die Frage, ob mit hinreichender Sicherheit mit der Erfüllung des festen Anspruchs zu rechnen war, spielt die Begründetheit der Einrede hingegen keine Rolle. Entscheidend ist insoweit alleine, dass der Fussballclub mit seinem Verhalten unmissverständlich kundgetan hat, nicht zahlungswillig zu sein.
Entgegen der Vorinstanz und den Beschwerdegegnern kann auch aus der Rechtsprechung zu betrügerischen Schneeballsystemen nichts anderes abgeleitet werden (vgl. angefochtenes Urteil E. 4.2). Denn auch in diesen Fällen folgte das Bundesgericht den allgemeinen Grundsätzen und machte es die Besteuerung nach der Soll-Methode jeweils davon abhängig, dass der Anleger einen fälligen Anspruch hatte, über den er verfügen konnte und dessen Erfüllung im Fälligkeitszeitpunkt nicht unsicher war. Als nicht hinreichend sicher betrachtete das Bundesgericht die Erfüllung der Forderung, wenn anzunehmen war, dass der steuerpflichtigen Person die Auszahlung ihres Guthabens verweigert worden wäre, etwa weil der Schuldner seinen Gläubigern zu diesem Zeitpunkt bereits keine Gutschriften mehr ausbezahlte (vgl. Urteile 2C 734/2016 / 2C 735/2016 / 2C 736/2016 vom 20. Oktober 2016 E. 2.4; 2C 776/2012 / 2C 777/2012 vom 19. Februar 2013 E. 3.2, in: StE 2013 B 21.1 Nr. 22; 2C 94/2010 / 2C 96/2010 vom 10. Februar 2011 E. 3.2). Auch im vorliegenden Fall musste der Beschwerdegegner, als die streitbetroffenen Ratenzahlungen fällig wurden, aufgrund des Verhaltens des Fussballclubs davon ausgehen, dass dieser sie nicht bezahlen würde. Die blosse Aussicht, die
Zahlungen möglicherweise dereinst vielleicht auf dem Rechtsweg erhältlich machen zu können, wie es dem Beschwerdegegner schliesslich gelang, lässt die Erfüllung der Forderung nicht als so sicher erscheinen, dass sich eine Besteuerung nach der Soll-Methode rechtfertigen würde.

5.3. Die Beschwerdegegner machen geltend, dass die Feststellungen der Vorinstanz betreffend den Bestand der Forderung, ihre Abtretbarkeit und die Bestimmbarkeit ihrer Höhe das Bundesgericht gemäss Art. 105 Abs. 1 BGG binde (vgl. Vernehmlassung vom 23. Februar 2022 S. 3 und 5). Die Kantonale Steuerverwaltung zieht diese Eigenschaften der Forderung jedoch gar nicht in Zweifel. Vielmehr stellt sie sich - wie gesehen zu Recht - auf den Standpunkt, dass erst die Zahlung der ausstehenden Raten im Jahr 2017 zu einem steuerbaren Vermögenszugang geführt hätte, der folglich erst in dieser Steuerperiode zu versteuern gewesen sei. Dass die Vorinstanz auch den Zeitpunkt des Vermögenszugangs für das Bundesgericht verbindlich festlegen könnte, machen die Beschwerdegegner zu Recht nicht geltend. Das Bundesgericht bezeichnet den Vermögenszufluss zwar regelmässig als einen faktischen Vorgang, der dann vorliegt, wenn die steuerpflichtige Person die wirtschaftliche Verfügungsmacht über die zugegangenen Vermögenswerte innehat (Urteile 2C 214/2014 vom 7. August 2014 E. 3.3.2, in: StE 2014 B 101.2 Nr. 27; 2C 692/2013 / 2C 693/2013 vom 24. März 2014 E. 4.2 [Bonus-Rückzahlung], in: ASA 82 S. 740, StR 69/2014 S. 531). Damit bringt das Bundesgericht jedoch
lediglich zum Ausdruck, dass der Zeitpunkt des Vermögenszuflusses nicht, respektive nicht ausschliesslich, nach zivilrechtlichen Gesichtspunkten zu bestimmen ist. In der Literatur wird denn auch treffend darauf hingewiesen, dass "die Realisation von Einkünften [...] in der Regel nicht ein rein tatsächlicher Vorgang ist, weil sich die wirtschaftliche Verfügungsmacht und damit deren Erwerb im rechtlichen Rahmen abspielen" (WEIDMANN, a.a.O., FStR 2003 S. 97; vgl. auch LIÉGEOIS, a.a.O., S. 310).

5.4. Nach dem Gesagten verzeichnete der Beschwerdegegner aus den streitbetroffenen Raten erst im Zeitpunkt der Auszahlung in der Steuerperiode 2017 einen steuerrechtlich relevanten Vermögenszugang. Zu diesem Zeitpunkt hatten die Beschwerdegegner ihren Wohnsitz in der Schweiz und waren demnach hier gemäss Art. 3 Abs. 1 und 2 DBG unbeschränkt steuerpflichtig. Die Beschwerdegegner machen nicht geltend und es ist auch nicht ersichtlich, dass die Entschädigung des Fussballclubs auf eine missbräuchliche Kündigung zurückginge und aus diesem Grund nach einem neuen Leiturteil des Bundesgerichts allenfalls steuerfrei bleiben müsste (Art. 24 lit. g DBG; BGE 148 II 551 E. 6.5). Somit steht fest, dass die streitbetroffenen Raten nach internem Recht der direkten Bundessteuer unterliegen.

6.
Zu prüfen bleibt, ob die Schweiz nach Art. 22 Abs. 1 lit. a DBA CH-AE verpflichtet ist, die Entschädigung von der Besteuerung (unter Progressionsvorbehalt) auszunehmen. Dies wäre nach dieser Bestimmung grundsätzlich der Fall, wenn das DBA CH-AE den Vereinigten Arabischen Emiraten ein Besteuerungsrecht an dieser Entschädigung einräumt.

6.1. Das DBA CH-AE kann den Vertragsstaaten nur insoweit Besteuerungsrechte einräumen respektive sie zur steuerlichen Entlastung verpflichten, als sein Anwendungsbereich erschlossen ist. In persönlicher Hinsicht gilt dieses Abkommen für Personen, die in einem oder in beiden Vertragsstaaten ansässig sind (Art. 1 DBA CH-AE). Die Ansässigkeit muss im Zeitpunkt der Erzielung der Einkünfte gegeben sein, für die das Abkommen steuerliche Entlastung verschaffen soll (vgl. FRANZ WASSERMEYER, in: Franz Wassermeyer [Hrsg.], Doppelbesteuerung: DBA [nachfolgend: Wassermeyer], EL 117 [März 2012], N. 34 zu Art. 1 OECD-MA). Dieser Zeitpunkt richtet sich nach dem internen Steuerrecht des Staates, der das DBA anwendet (vgl. WASSERMEYER/SCHWENKE, in: Wassermeyer, a.a.O., EL 146 [Juli 2019], N. 48 zu Art. 15 OECD-MA; vgl. auch RIEDWEG/SUTER, in: Internationales Steuerrecht, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 2015, N. 23 zu Art. 13 OECD-MA).
Als der Beschwerdegegner nach internem Recht steuerbares Einkommen aus den streitbetroffenen Raten erzielte (vgl. oben E. 5.4), war er in der Schweiz kraft Wohnsitz unbeschränkt steuerpflichtig und folglich hier ansässig (vgl. Art. 4 Abs. 1 lit. a DBA CH-AE). Der persönliche Anwendungsbereich des DBA CH-AE ist eröffnet. Dasselbe gilt für den sachlichen und den zeitlichen Anwendungsbereich (Art. 2 und 27 DBA CH-AE).

6.2. Die potenziell einschlägigen Abkommensbestimmungen sind Art. 17 (Künstler und Sportler), Art. 15 (Unselbständige Arbeit) und Art. 21 (Andere Einkünfte). Sie lauten wie folgt:
Art. 17 Künstler und Sportler
1. Ungeachtet der Artikel 14 und 15 können Einkünfte, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person als Künstler, wie Bühnen-, Film-, Rundfunk- und Fernsehkünstler sowie Musiker, oder als Sportler aus ihrer im anderen Vertragsstaat persönlich ausgeübten Tätigkeit bezieht, im anderen Staat besteuert werden.
2. Fliessen Einkünfte aus einer von einem Künstler oder Sportler in dieser Eigenschaft persönlich ausgeübten Tätigkeit nicht dem Künstler oder Sportler selbst, sondern einer anderen Person zu, so können diese Einkünfte ungeachtet der Artikel 7, 14 und 15 in dem Vertragsstaat besteuert werden, in dem der Künstler oder Sportler seine Tätigkeit ausübt. Die Bestimmungen dieses Absatzes sind nicht anzuwenden, wenn dargetan wird, dass weder der Künstler oder der Sportler noch mit ihm verbundene Personen unmittelbar am Gewinn dieser Person beteiligt sind.
3. Die Absätze 1 und 2 gelten nicht für Einkünfte aus Tätigkeiten von Künstlern und Sportlern in einem Vertragsstaat, wenn ein Grossteil dieser Einkünfte unmittelbar oder mittelbar aus öffentlichen Mitteln des anderen Vertragsstaats oder einer seiner politischen Unterabteilungen oder Gebietskörperschaften stammen.
Art. 15 Unselbstständige Arbeit
1. Unter Vorbehalt der Artikel 16, 18 und 19 können Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person aus unselbstständiger Arbeit bezieht, nur in diesem Staat besteuert werden, es sei denn, die Arbeit wird im anderen Vertragsstaat ausgeübt. Wird die Arbeit dort ausgeübt, so können die dafür bezogenen Vergütungen im anderen Staat besteuert werden.
2. Ungeachtet von Absatz 1 können Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person für eine im anderen Vertragsstaat ausgeübte unselbstständige Arbeit bezieht, nur im erstgenannten Staat besteuert werden, wenn:
a) der Empfänger sich im anderen Vertragsstaat insgesamt nicht länger als 183 Tage während des betreffenden Kalenderjahres aufhält; und
b) die Vergütungen von einem Arbeitgeber oder für einen Arbeitgeber gezahlt werden, der nicht im anderen Vertragsstaat ansässig ist; und
c) die Vergütungen nicht von einer Betriebsstätte oder einer festen Einrichtung getragen werden, die der Arbeitgeber im anderen Staat hat.
3. Ungeachtet der vorstehenden Bestimmungen dieses Artikels können Vergütungen für unselbstständige Arbeit, die an Bord eines Schiffs oder Luftfahrzeugs ausgeübt wird, das im internationalen Verkehr betrieben wird, in dem Vertragsstaat besteuert werden, in dem sich der Ort der tatsächlichen Geschäftsleitung des Unternehmens befindet.

Art. 21 Andere Einkünfte
1. Einkünfte einer in einem Vertragsstaat ansässigen Person, die in den vorhergehenden Artikeln nicht behandelt wurden, können ungeachtet ihrer Herkunft nur in diesem Staat besteuert werden.
2. Absatz 1 ist auf andere Einkünfte als solche aus unbeweglichem Vermögen im Sinne von Artikel 6 Absatz 2 nicht anzuwenden, wenn der in einem Vertragsstaat ansässige Empfänger im anderen Vertragsstaat eine gewerbliche oder kaufmännische Tätigkeit durch eine dort gelegene Betriebsstätte oder eine selbstständige Arbeit durch eine dort gelegene feste Einrichtung ausübt und die Rechte oder Vermögenswerte, für die die Einkünfte gezahlt werden, tatsächlich zu dieser Betriebsstätte oder festen Einrichtung gehören. In einem solchen Fall ist je nachdem Artikel 7 oder Artikel 14 anzuwenden.

6.3. Aufgrund dieser Bestimmungen kommt den Vereinigten Arabischen Emiraten für die streitbetroffenen Raten ein Besteuerungsrecht zu, falls der Beschwerdegegner als Sportler die Entschädigung aus einer persönlich ausgeübten Tätigkeit bezogen hat, die er in den Vereinigten Arabischen Emiraten persönlich ausgeübt hat (vgl. Art. 17 Abs. 1 DBA CH-AE). Sind diese Voraussetzungen nicht erfüllt, ist weiter zu prüfen, ob a) die Entschädigung Gehalt, Lohn oder eine ähnliche Vergütung darstellt, die der Beschwerdegegner aus unselbständiger Arbeit bezogen hat, und b) er sie für Arbeit bezogen hat, die er in den Vereinigten Arabischen Emiraten ausgeübt hat (Art. 15 Abs. 1 DBA CH-AE), ohne dabei die Bedingungen von Art. 15 Abs. 2 DBA CH-AE (sog. Monteurklausel) zu erfüllen.

7.
Zur Prüfung dieser Fragen sind die genannten Abkommensvorschriften auszulegen.

7.1. Die Auslegung von DBA und anderen völkerrechtlichen Verträgen richtet sich nach dem Wiener Übereinkommen vom 23. Mai 1969 über das Recht der Verträge (VRK; SR 0.111), insbesondere den Auslegungsregeln von Art. 31 ff . VRK (BGE 147 V 402 E. 9.2.1; 147 V 387 E. 3.3; 146 II 150 E. 5.3.1; 145 II 339 E. 4.4.1; vgl. ODILE AMMANN, Domestic Courts and the Interpretation of International Law - Methods and Reasoning Based on the Swiss Example, Leiden/Boston 2020, S. 241, m.w.H.). Jedenfalls soweit vorliegend relevant, stellen die Grundsätze des Wiener Übereinkommens zur Vertragsauslegung kodifiziertes Völkergewohnheitsrecht dar (Gutachten des Internationalen Gerichtshofs [IGH] vom 9. Juli 2004, Conséquences juridiques de l'édification d'un mur dans le territoire palestinien occupé, C.I.J. Recueil 2004 S. 174 § 94; BGE 147 V 387 E. 3.3; 146 II 150 E. 5.3.1; 125 II 417 E. 4d; 122 II 234 E. 4c). Sie sind deshalb für die Auslegung des DBA CH-AE zu beachten, obschon die Vereinigten Arabischen Emirate nicht Vertragsstaat des Wiener Übereinkommens sind (vgl. BGE 147 V 387 E. 3.3; 146 II 150 E. 5.3.1; 145 II 339 E. 4.4.1).

7.2. Elemente der allgemeinen Auslegungsregel von Art. 31 Abs. 1 VRK sind der Wortlaut der vertraglichen Bestimmung gemäss seiner gewöhnlichen Bedeutung, Ziel und Zweck des Vertrags, Treu und Glauben sowie der Zusammenhang. Diese vier Elemente sind gleichrangig (BGE 147 V 387 E. 3.3). Den Ausgangspunkt der Auslegung bildet der Wortlaut der vertraglichen Bestimmung. Der Text der Vertragsbestimmung ist demnach aus sich selbst heraus gemäss seiner gewöhnlichen Bedeutung zu interpretieren. Diese gewöhnliche Bedeutung ist in Übereinstimmung mit ihrem Zusammenhang, dem Ziel und Zweck des Vertrags und gemäss Treu und Glauben zu eruieren (BGE 147 V 387 E. 3.3 m.w.H.). Ziel und Zweck des Vertrags ist dabei, was mit dem Vertrag erreicht werden sollte (BGE 147 V 387 E. 3.3; 147 II 13 E. 3.3; 146 II 150 E. 5.3.2). Auf den Vertragswillen der Vertragspartner stellen die völkerrechtlichen Auslegungsregeln nur insoweit ab, als dieser seinen Niederschlag im Abkommen selbst gefunden hat. Vorbehalten bleibt freilich nach Art. 31 Abs. 4 VRK eine klar manifestierte, einvernehmliche Absicht der Parteien, einen Ausdruck nicht im üblichen, sondern in einem besonderen Sinn zu verwenden (BGE 147 V 387 E. 3.3 m.w.H.). Die vorbereitenden Arbeiten und die
Umstände des Vertragsabschlusses sind nach Art. 32 VRK sodann ergänzende Auslegungsmittel und können - nur, aber immerhin - herangezogen werden, um die nach Art. 31 VRK ermittelte Bedeutung zu bestätigen oder diese zu bestimmen, wenn die Auslegung nach Art. 31 VRK die Bedeutung mehrdeutig oder dunkel lässt (Art. 32 lit. a VRK) oder zu einem offensichtlich sinnwidrigen oder unvernünftigen Ergebnis führt (Art. 32 lit. b VRK; vgl. BGE 147 V 387 E. 3.3; 147 II 13 E. 3.3; 146 II 150 E. 5.3.2). Diesfalls ist der auszulegenden Bestimmung unter mehreren möglichen Interpretationen derjenige Sinn beizumessen, welcher ihre effektive Anwendung gewährleistet und nicht zu einem Ergebnis führt, das dem Ziel und Zweck der eingegangenen Verpflichtungen widerspricht ("effet utile"; vgl. BGE 147 V 387 E. 3.3; 147 II 13 E. 3.3; 146 II 150 E. 5.3.2; vgl. kritisch dazu AMMANN, a.a.O., S. 253).

7.3. Nach ständiger Praxis berücksichtigt das Bundesgericht das Musterabkommen der OECD (OECD-MA) und den zugehörigen Kommentar (OECD-MK) bei der Auslegung von DBA, soweit sie auf diesem Standard beruhen (vgl. BGE 144 II 130 E. 8.2.3; 143 II 257 E. 6.5; 141 II 447 E. 4.4.3; Urteil 2C 880/2018 vom 19. Mai 2020 E. 4.1). Das OECD-MA und der OECD-MK stützen sich auf eine Empfehlung der OECD (OECD Recommendation C (97) 195/FINAL vom 23. Oktober 1997). Darin empfiehlt der OECD-Rat den Mitgliedstaaten respektive ihren Steuerverwaltungen, sich beim Abschluss neuer und der Revision bestehender DBA an das OECD-MA und den OECD-MK zu halten und in der Anwendung der DBA die Kommentierungen zu befolgen ("Le Conseil [...] recommande aux gouvernements des pays Membres : 1. de poursuivre leurs efforts pour la conclusion de conventions fiscales bilatérales en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune avec ceux des pays Membres, et des pays non Membres lorsque cela est approprié, avec lesquels ils ne sont pas encore liés par de telles conventions, et de réviser les conventions existantes qui ne correspondraient plus aux nécessités actuelles; 2. de se conformer, à l'occasion de la conclusion de nouvelles conventions bilatérales ou de la
révision de conventions bilatérales existantes, au Modèle de convention fiscale tel qu'il est interprété dans les commentaires s'y rapportant; 3. que leurs administrations fiscales suivent les Commentaires sur les articles du Modèle de convention fiscale, tel que modifiés de temps à autre, lorsqu'elles sont appelées à appliquer et interpréter les dispositions de leurs conventions fiscales bilatérales qui sont basées sur ces articles."). Im Unterschied zu Beschlüssen des OECD-Rats binden solche Empfehlungen die Mitgliedstaaten völkerrechtlich nicht (vgl. Art. 5 lit. a und b des Übereinkommens vom 14. Dezember 1960 über die Organisation für Wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung [OECD-Übereinkommen; SR 0.970.4]; vgl. auch OECD-MK, N. 29 ff. zu Introduction; MICHAEL SCHWENKE, in: Wassermeyer, EL 155 [Oktober 2021], N. 37 zu Vorb. Art. 1 OECD-MA).

7.4. Die Praxis des Bundesgerichts zur Frage, unter welche Kategorie der Auslegungsmittel von Art. 31 und 32 VRK das OECD-MA und der OECD-MK fallen, ist uneinheitlich. In BGE 143 II 136 hat das Bundesgericht den OECD-MK im Kontext der Steueramtshilfe als wichtiges (ergänzendes) Hilfsmittel im Sinne von Art. 32 VRK bezeichnet (BGE 143 II 136 E. 5.2.3). Im Urteil BGE 144 II 130, das ebenfalls die Steueramtshilfe betraf, hat das Bundesgericht den OECD-MK dagegen als "soft law"-Instrument unter Art. 31 Abs. 3 lit. c VRK (zwischen den Parteien anwendbarer einschlägiger Völkerrechtssatz) subsumiert (BGE 144 II 130 E. 8.2.2). Zumindest der erstgenannte Ansatz wird zwar auch in der Lehre vertreten (vgl. etwa MATTEOTTI/KRENGER, in: Internationales Steuerrecht, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 2015, N. 162 zu Einleitung; ROBERT WALDBURGER, Sind Gruppenersuchen an die Schweiz rechtlich zulässig?, FStR 2013 S. 130); herrschend ist jedoch die Auffassung, dass das OECD-MA und der OECD-MK die gewöhnliche Bedeutung gemäss Art. 31 Abs. 1 VRK oder allenfalls eine besondere, von den Parteien beabsichtigte Bedeutung gemäss Art. 31 Abs. 4 VRK zum Ausdruck bringen, wenn und soweit ein DBA auf der Basis dieser Dokumente verhandelt worden ist
und sich die Vertragsstaaten in der Formulierung des DBA an die Vorlage des OECD-MA gehalten haben (vgl. aus der hiesigen Literatur etwa PETER HONGLER, in: Internationales Steuerrecht der Schweiz, 2023, § 3 N. 36; LOCHER/MARANTELLI/OPEL, Einführung in das internationale Steuerrecht der Schweiz, 4. Aufl. 2019, S. 70; XAVIER OBERSON, Précis de droit fiscal international, 5. Aufl. 2022, S. 46; STEFAN OESTERHELT, Bedeutung des OECD-Kommentars für die Auslegung von Doppelbesteuerungsabkommen, ASA 80 S. 379 f.; vgl. aus der internationalen Literatur statt vieler HUGH J. AULT, The Role of the OECD Commentaries in the Interpretation of Tax Treaties, Intertax 22/1994 S. 146 f.; LANG/BRUGGER, The role of the OECD Commentary in tax treaty interpretation, Australian Tax Forum 23/2008 S. 99 f.; MORIS LEHNER, in: Vogel/Lehner [Hrsg.], DBA, Kommentar, 7. Aufl. 2021 [nachfolgend: Vogel/Lehner], N. 126 ff. zu Grundlagen; KLAUS VOGEL, The Influence of the OECD Commentaries on Treaty Interpretation, Bulletin for International Taxation 2000 S. 615). Einig sind sich die Praxis des Bundesgerichts, die zitierte Literatur und der Fiskalausschuss der OECD darüber, dass der OECD-MK für die Auslegung zwar nicht bindend, aber grundsätzlich doch ein wichtiges
Auslegungsmittel ist (vgl. - neben der bereits zitierten Rechtsprechung und Literatur - BGE 148 II 336 E. 9.2; 142 II 161 E. 2.1; OECD-MK, N. 29 und 29.3 zu Introduction).

8.

8.1. Art. 17 Abs. 1 DBA CH-AE setzt für das Besteuerungsrecht des Tätigkeitsstaats voraus, dass die fragliche Einkunft von der steuerpflichtigen Person als Sportler aus ihrer im Tätigkeitsstaat persönlich ausgeübten Tätigkeit bezogen wird. Soweit vorliegend relevant, stimmt diese Bestimmung vollständig mit der Regelung des OECD-MA überein, wie sie zum Zeitpunkt des Abschlusses des DBA CH-AE bestand (vgl. Art. 17 Abs. 1 OECD-MA i.d.F. vom 29. April 2000). Obschon die Vereinigten Arabischen Emirate nicht Mitgliedstaat der OECD sind, kann angesichts dieser Übereinstimmung auslegungsweise auf den OECD-MK zurückgegriffen werden, zumal keine Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass die Vertragsstaaten ungeachtet der Übereinstimmung nicht dem OECD-Standard folgen wollten (vgl. MICHAEL LANG, Die Bedeutung des OECD-Kommentars und von "Reservations", "Observations" und "Positions" für die DBA-Auslegung, SWI 2023 S. 116 f. m.H. auf Urteil des deutschen Bundesfinanzhofs [BFH] I R 1/19 vom 13. April 2022; LEHNER, a.a.O., N. 134 zu Grundlagen; SCHWENKE, a.a.O., N. 54 zu Vorb. Art. 1 OECD-MA; VOGEL/RUST, in: Klaus Vogel on Double Taxation Conventions, 4. Aufl. 2015, N. 104 zu Introduction). Der OECD-MK setzt einen engen Zusammenhang zwischen der
Einkunft und der im fraglichen Staat ausgeübten Tätigkeit voraus. Daran fehle es etwa bei Zahlungen, die ein Sportler für den Ausfall einer Vorstellung erhält. Diese fallen nicht unter die Art. 17 OECD-MA nachgebildete DBA-Norm, aber allenfalls unter eine andere Abkommensbestimmung (z.B. die Art. 15 OECD-MA nachgebildete DBA-Norm). Dies gilt sowohl für die aktuelle Fassung des OECD-MK als auch die Fassung, die in Kraft stand, als das DBA CH-AE abgeschlossen wurde (vgl. OECD-MK, N. 9 zu Art. 17 OECD-MA i.d.F. vom 29. April 2000 sowie i.d.F. vom 15. Juli 2014).

8.2. In anderem Zusammenhang hat das Bundesgericht unter Berufung auf den OECD-MK darauf hingewiesen, dass eine Einkunft eines Sportlers nur dann unter eine Art. 17 OECD-MA nachgebildete DBA-Zuteilungsnorm fällt, wenn sie einen unmittelbaren, direkten Zusammenhang mit einem sportlichen Auftritt aufweist (Urteil 2C 276/2007 vom 6. Mai 2008 E. 5.5 und 6.2, in: StE 2008 A 32 Nr. 10). In der Lehre wurde dieses Urteil zwar teilweise vehement kritisiert, namentlich weil es zu weit gehe und vom OECD-MK nicht gedeckt sei, das fixe Salär eines Sportlers mangels Auftrittsbezogenheit gänzlich von Art. 17 Abs. 1 OECD-MA auszunehmen, wie dies das Bundesgericht getan habe (vgl. GRÜNINGER/OESTERHELT, Steuerrechtliche Entwicklungen [insbesondere im Jahr 2008], SZW 2009 S. 53 f.; SCHWENKE/WASSERMEYER, in: Wassermeyer, a.a.O., EL 145 [März 2019], N. 16 zu Art. 17 OECD-MA; ROBERT WALDBURGER, Rechtsprechung im Jahr 2008 [2. Teil], FStR 2009 S. 287 ff.; im Ergebnis bzw. zumindest teilweise zustimmend jedoch BEHNISCH/OPEL, Die steuerrechtliche Rechtsprechung des Bundesgerichts im Jahr 2008, ZBJV 145/2009 S. 560 f.; DAVID HÜRLIMANN, Restriktive Auslegung der Sportlerklausel durch das Bundesgericht, in: Entwicklungen im Steuerrecht 2009, Urteile -
Aktuelle Themen - Hintergründe, 2009, S. 459 Ziff. 5.1). Soweit ersichtlich wurde indessen nirgends geltend gemacht, dass für ein Besteuerungsrecht des Tätigkeitsstaats aus einer Art. 17 Abs. 1 OECD-MA nachgebildeten Bestimmung kein enger Zusammenhang zwischen Einkunft und Tätigkeit erforderlich wäre. In der Tat folgt die herrschende Lehre in Bezug auf Zahlungen für ausgefallene Auftritte denn auch dem OECD-MK, weil es am erforderlichen engen Zusammenhang mit einem öffentlichen Auftritt vor einem Publikum fehle (vgl. AXEL CORDEWENER, in: Klaus Vogel on Double Taxation Conventions, a.a.O., N. 89 zu Art. 17 OECD-MA; GRAF/CHRISTOFFEL, in: Internationales Steuerrecht, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 2015, N. 92 zu Art. 17 OECD-MA; XAVIER OBERSON, in: Modèle de Convention fiscale OCDE concernant le revenu et la fortune, 2014, N. 124 zu Art. 17 OECD-MA; CARSTEN SCHLOTTER, in: Schönfeld/Ditz [Hrsg.], Doppelbesteuerungsabkommen, 2. Aufl. 2019, N. 41 zu Art. 17 OECD-MA; SCHWENKE/WASSERMEYER, a.a.O., N. 36 zu Art. 17 OECD-MA; a.M. FRANK STOCKMANN, in: Vogel/Lehner, a.a.O., N. 57 zu Art. 17 OECD-MA).

8.3. Der Beschwerdegegner war bis zur Vertragsauflösung als professioneller Fussballspieler in den Vereinigten Arabischen Emiraten tätig. Basis der streitbetroffenen Zahlung war die Vertragsauflösungsvereinbarung vom 9. Juli 2013. Diese Vereinbarung spezifiziert nicht ausdrücklich, wofür der Fussballclub den Beschwerdegegner entschädigte. Soweit sich ihr eine konkrete Gegenleistung des Beschwerdegegners für die Entschädigung entnehmen lässt, bestand diese in der Aufgabe sämtlicher Ansprüche gegen den Fussballclub (vgl. Ziff. 2.1 der Vertragsauflösungsvereinbarung vom 9. Juli 2013; Art. 105 Abs. 2 BGG). Ein Zusammenhang mit Auftritten, die der Beschwerdegegner in den Vereinigten Arabischen Emiraten erst nach dem 9. Juli 2013 absolviert hätte, wird von den Beschwerdegegnern weder behauptet, noch ist ein solcher ersichtlich. Ebenso wenig gibt es Anlass zur Annahme, die Zahlung hätte der zusätzlichen Entschädigung für bereits geleistete Auftritte für den Fussballclub gedient. Vielmehr ist die ratenweise Streckung der Entschädigung über beinahe die gesamte Restlaufzeit des Arbeitsvertrages ein starkes Indiz dafür, dass die Entschädigung den künftigen Lohnausfall des Beschwerdegegners kompensieren sollte. Zu einer solchen Entschädigung
war der Fussballclub im Übrigen bereits nach den Bestimmungen des Arbeitsvertrags verpflichtet (vgl. Ziff. 14 des Arbeitsvertrags vom 5. November 2011; Art. 105 Abs. 2 BGG).
Die streitbetroffene Zahlung entspricht damit zumindest funktionell einer Entschädigung, die ein Sportler für den Ausfall eines bzw. mehrerer Auftritte erhält (vgl. auch CORDEWENER, a.a.O., N. 89 f. zu Art. 17 OECD-MA). Sie steht höchstens in einem mittelbaren Zusammenhang mit der früheren Tätigkeit des Beschwerdegegners in den Vereinigten Arabischen Emiraten. Unter Berücksichtigung des OECD-MK erscheint dieser Zusammenhang nicht als eng genug, als dass sich noch sagen liesse, der Beschwerdegegner habe die Zahlung aus der in den Vereinigten Arabischen Emiraten persönlich ausgeübten Tätigkeit bezogen. Art. 17 Abs. 1 DBA CH-AE weist den Vereinigten Arabischen Emiraten folglich kein Besteuerungsrecht zu, aufgrund dessen die Schweiz den Beschwerdegegnern Entlastung gewähren müsste.

9.
Zu prüfen bleibt somit, ob die Vereinigten Arabischen Emirate aus Art. 15 Abs. 1 DBA CH-AE die Zuweisung eines entsprechenden Besteuerungsrechts ableiten können.

9.1. Damit Abfindungen, Abgangsentschädigungen und andere Zahlungen am oder nach dem Ende des Arbeitsverhältnisses überhaupt unter Art. 15 Abs. 1 DBA CH-AE fallen, müssen sie "Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen" darstellen. Ein Besteuerungsrecht für den Tätigkeitsstaat ergibt sich aus dieser Bestimmung jedoch nur, soweit die Zahlung für Arbeit geleistet wird, die im Tätigkeitsstaat ausgeübt wird.

9.2. Die Begriffe "Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen" sind im DBA CH-AE und im OECD-MA, auf das sich Art. 15 Abs. 1 DBA CH-AE stützt, nicht näher definiert (vgl. BGE 143 II 257 E. 6.4; Urteile 2C 180/2018 vom 19. September 2019 E. 6.7.1; 2C 604/2011 vom 9. Mai 2012 E. 4.2, in: RDAF 2012 II S. 240, StE 2012 A 32 Nr. 18). Im Urteil BGE 143 II 257 kam das Bundesgericht in Bezug auf die insoweit mit Art. 15 Abs. 1 DBA CH-AE (und Art. 15 Abs. 1 OECD-MA) übereinstimmende Bestimmung im DBA mit Frankreich (Art. 17 Abs. 1 des Abkommens vom 9. September 1966 zwischen der Schweiz und Frankreich zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen und zur Vermeidung von Steuerbetrug und Steuerflucht [DBA CH-FR; SR 0.672.934.91]) zum Schluss, dass eine Abfindung, die einem in der Schweiz ansässigen Geschäftsführer einer französischen Gesellschaft bezahlt worden war, nicht hierunter fiel. Es begründete dies damit, dass die Zahlung zwar ihren Rechtsgrund in der früheren Tätigkeit für die Gesellschaft hatte, aber keine Gegenleistung für eine im Tätigkeitsstaat geleistete Arbeit darstellte (BGE 143 II 257 E. 7.2).

9.3. Dieses Urteil ist in der Literatur kritisiert worden, insbesondere weil das Bundesgericht in der Auslegung den OECD-MK völlig ausser Acht gelassen habe (vgl. RAPHAËL GANI, in: La jurisprudence fiscale du Tribunal fédéral en 2017-2018, RDAF 2019 II S. 77 f.; CHRISTINE LEDURE, Prise de position, StR 72/2017 S. 388 ff.). Der OECD-MK war nämlich im Jahr 2014 um eingehende Ausführungen zu Abgangsentschädigungen, Abfindungen und anderen Zahlungen am oder nach dem Ende eines Arbeitsverhältnisses ergänzt worden (vgl. OECD-MK, N. 2.3-2.16 zu Art. 15 OECD-MA i.d.F. vom 15. Juli 2014). Nach den zitierten Autoren hätten diese Ausführungen es nahegelegt, die Abfindung zumindest zum Teil Frankreich als Tätigkeitsstaat zur Besteuerung zuzuweisen.

9.4. Es trifft zu, dass das Bundesgericht den OECD-MK im das Steuerjahr 2012 betreffenden BGE 143 II 257 E. 6.5 zwar erwähnt, in der Folge aber nicht näher berücksichtigt hat. Obschon die Vereinigten Arabischen Emirate nicht Mitglied der OECD sind, kann der OECD-MK grundsätzlich auch in Bezug auf Art. 15 Abs. 1 DBA CH-AE als Auslegungsmittel verwendet werden (vgl. zu den Voraussetzungen hierfür oben E. 8.1). Die Ausführungen im OECD-MK zu Abgangsentschädigungen, Abfindungen und anderen Zahlungen am oder nach dem Ende eines Arbeitsverhältnisses wurden indessen erst rund drei Jahre nach Abschluss des DBA CH-AE aufgenommen. Die Fassung des OECD-MK, die den Vertragsstaaten des DBA CH-AE bei Vertragsabschluss vorgelegen hatte, hatte noch keine speziellen Ausführungen zur Behandlung von Zahlungen am oder nach dem Ende des Arbeitsverhältnisses enthalten. Es fragt sich demnach, welchen Stellenwert spätere Fassungen des OECD-MK für die Auslegung eines DBA haben können.

9.4.1. Das Bundesgericht hat zu dieser Frage bislang keine einheitliche Praxis entwickelt. In seiner älteren Rechtsprechung hat es nach dem Vertragsschluss ergangene Fassungen des OECD-MK beachtet, ohne sich mit der Problematik vertieft auseinanderzusetzen (vgl. etwa BGE 142 II 161 E. 2.1; 141 II 447 E. 4.4.3; Urteile 2C 276/2007 vom 6. Mai 2008 E. 5.3 und 5.6, in: StE 2008 A 32 Nr. 10; 2A.239/2005 vom 28. November 2005 E. 3.4.5, in: StR 61/2006 S. 217). Im Urteil BGE 144 II 130 hat das Bundesgericht erwogen, dass der OECD-MK gerade dank der regelmässigen Änderungen eine evolutive (dynamische) Auslegung der DBA erlaubt (BGE 144 II 130 E. 8.3.2 und 8.3.3). Im Urteil 2C 880/2018 vom 19. Mai 2020 hat das Bundesgericht die Berücksichtigung der aktuellen Fassung des OECD-MK für zulässig erachtet, weil bereits zum Zeitpunkt des Abschlusses des DBA für die Vertragsstaaten erkennbar gewesen war, dass der offene Begriff des Nutzungsberechtigten ("beneficial owner") einem zeitlichen Wandel unterliegen werden würde (Urteil 2C 880/2018 vom 19. Mai 2020 E. 4.1). In einem anderen Urteil ist es derweil davon ausgegangen, dass die Fassung des OECD-MK zum Zeitpunkt des Vertragsschlusses heranzuziehen ist (Urteil 2C 452/2012 / 2C 453/2012 vom 7.
November 2012 E. 4.6, in: StE 2013 A 32 Nr. 19).

9.4.2. Die ESTV und die Kantonale Steuerverwaltung vertreten in ihren Vernehmlassungen die Ansicht, dass die Fassung des OECD-MK zum Zeitpunkt des Vertragsschlusses massgebend sei. Spätere Kommentierungen seien grundsätzlich nicht zu berücksichtigen. Die ESTV und die Kantonale Steuerverwaltung verweisen auf entsprechende Meinungsäusserungen in der schweizerischen Literatur (LOCHER/MARANTELLI/ OPEL, a.a.O., S. 70 f.; MATTEOTTI/KRENGER, a.a.O., N. 160 zu Einleitung; OESTERHELT, a.a.O., S. 380 ff.; vgl. ausserdem MICHAEL BEUSCH, Die Bedeutung ausländischer Gerichtsentscheide für die Auslegung von DBA durch die schweizerische Justiz, in: Dogmatik und Praxis im Steuerrecht, Festschrift für Markus Reich, 2014, S. 402; HONGLER, a.a.O., § 3 N. 38 ff.; OBERSON, a.a.O., S. 47 f.; DE VRIES REILINGH/CHILLÀ, Droit fiscal international, 2022, S. 51 f.). Diese Auffassung herrscht auch in der Rechtsprechung und der Literatur anderer europäischer Länder vor (vgl. etwa Urteile des deutschen Bundesfinanzhofes I R 1/19 vom 13. April 2022 Rz. 21; I R 44/16 vom 11. Juli 2018 Rz. 16 m.w.H.; des französischen Conseil d'État Nr. 233894 vom 30. Dezember 2003; des österreichischen Verfassungsgerichtshofes V 41/2015 vom 25. September 2015 E. 2.2.3 Rz. 45;
des niederländischen Hoge Raad 21/00747 vom 14. Oktober 2022 Rz. 3.2.2 und 3.2.3 [wobei der Hoge Raad spätere Kommentierungen als ergänzende Auslegungsmittel gem. Art. 32 VRK berücksichtigen will, wenn sie bloss klarstellender Natur seien]; vgl. aus der Literatur MICHAEL LANG, Die Bedeutung des OECD-Kommentars und der Reservations, Observations und Positions für die DBA-Auslegung, in: Festschrift Gosch, 2016, S. 238 ff.; LEHNER, a.a.O., N. 127 zu Grundlagen; vgl. zudem die zahlreichen Hinweise bei JOHANN HATTINGH, The Relevance of BEPS Materials for Tax Treaty Interpretation, Bulletin for International Taxation 2020 S. 183 f. Fn. 19).
Dieser national und international wohl dominierenden Meinung steht die Haltung der OECD selbst gegenüber, wonach Änderungen des Musterabkommens und des Kommentars zu berücksichtigen seien, soweit die Bestimmungen eines DBA von den geänderten Artikeln des Musterabkommens nicht substanziell abweichen (OECD-MK N. 35 zu Introduction; der OECD folgend Urteil der italienischen Corte Suprema di Cassazione No. 36679 vom 14. Dezember 2022 Ziff. 5). Auch in der Literatur gibt es Autoren, die es für zulässig halten, zumindest unter gewissen Umständen spätere Kommentierungen zu berücksichtigen, namentlich wenn nach den allgemeinen völkerrechtlichen Regeln eine dynamische Auslegung angezeigt sei (vgl. STEFFEN LAMPERT, Die dynamische Auslegung von Doppelbesteuerungsabkommen unter besonderer Beachtung des Kommentars zum OECD-Musterabkommen, iStR 2012, S. 516 ff.; LINDERFALK/HILLING, The Use of OECD Commentaries as Interpretative Aids - The Static/Ambulatory-Approaches Debate Considered from the Perspective of International Law, Nordic Tax Journal 2015 S. 54 ff.; vgl. auch JACQUES SASSEVILLE, Temporal Aspects of Tax Treaties, in: Tax Polymath: A Life in International Taxation, Essays in Honour of John F. Avery Jones, 2010, S. 46 ff.; MICHAEL
WICHMANN, Anmerkungen zur deutschen Abkommenspolitik, FR 2011 S. 1083 f.). Gewissermassen vermittelnd erwägen gewisse Autoren, späteren Kommentierungen in der Auslegung zumindest das Gewicht von regulärem Schrifttum zu geben (vgl. BRIAN J. ARNOLD, Tax Treaties and Tax Avoidance: The 2003 Revisions to the Commentary to the OECD Model, Bulletin for International Taxation 2004 S. 260; JOHN AVERY JONES, The Effect of Changes in the OECD Commentaries after a Treaty is Concluded, Bulletin for International Taxation 2002 S. 103; VOGEL, a.a.O., S. 616; vgl. auch Urteile des UK Supreme Court vom 20. Mai 2020 Fowler v Revenue and Customs, [2020] UKSC 22 Rz. 18; des Supreme Court of Canada vom 26. November 2021 Canada v Alta Energy Luxembourg S.A.R.L., 2021 SCC 49 Rz. 40 ff.; des französischen Conseil d'État Nr. 420174 vom 11. Dezember 2020 Rz. 4 i.V.m. den Schlussanträgen des Rapporteur public Laurent Cytermann in derselben Sache S. 15 f.).

9.4.3. Spätere Fassungen des OECD-MK, die den Abkommensparteien bei Abschluss des DBA nicht vorgelegen haben, könnten höchstens dann im Rahmen von Art. 31 Abs. 1 oder 4 VRK für die Ermittlung der gewöhnlichen oder besonderen Bedeutung einer Bestimmung relevant sein, wenn nicht die Bedeutung im Abschlusszeitpunkt, sondern die Bedeutung im Anwendungszeitpunkt zu ermitteln wäre. Nach der Rechtsprechung des Internationalen Gerichtshofs und der herrschenden völkerrechtlichen Lehre, auf die das Bundesgericht bereits im Urteil 2C 880/2018 vom 19. Mai 2020 E. 4.1 verwiesen hat, sind völkerrechtliche Verträge jedoch grundsätzlich statisch auszulegen. Massgebend ist demnach gewöhnlich die Bedeutung der im Vertrag verwendeten Begriffe und Bestimmungen zum Zeitpunkt des Vertragsschlusses (vgl. Urteil des IGH vom 13. Juli 2009 Différend relatif à des droits de navigation et des droits connexes [Costa Rica gegen Nicaragua], C.I.J. Recueil 2009, S. 242 § 63; DUPUY/KERBRAT, Droit international public, 14. Aufl. 2018, § 314; MAX SORENSEN, Le problème dit du droit intertemporel dans l'ordre international, Annuaire de l'Institut de Droit international 55/1973 S. 13 ff.; VERDROSS/SIMMA, Universelles Völkerrecht, 3. Aufl. 1984, § 782). Eine dynamische
Auslegung kommt nur in Betracht, wenn in völkerrechtlichen Verträgen, die für eine sehr lange oder unbestimmte Dauer eingegangen werden, offene Begriffe verwendet werden, deren Bedeutung für die Parteien erkennbar einem zeitlichen Wandel unterliegen wird. Diesfalls gilt nach der Rechtsprechung des Internationalen Gerichtshofs die Vermutung, dass die Parteien diesen Begriffen eine sich wandelnde Bedeutung zumessen wollten (Urteil des IGH vom 13. Juli 2009 Différend relatif à des droits de navigation et des droits connexes [Costa Rica gegen Nicaragua], C.I.J. Recueil 2009, S. 243 § 66; vgl. auch JAMES CRAWFORD, Brownlie's Principles of International Law, 9. Aufl. 2019, S. 365 f.; DUPUY/KERBRAT, a.a.O., § 314; RICHARD GARDINER, Treaty Interpretation, 2. Aufl. 2015, S. 467 ff.; VERDROSS/SIMMA, a.a.O., § 782; ähnlich auch DAHM/DELBRÜCK/ WOLFRUM, Völkerrecht, Bd. I/3, 2. Aufl. 2002, S. 649).

9.4.4. Theoretisch könnten spätere Fassungen des OECD-MK in der Auslegung auch berücksichtigt werden, falls sie eine spätere Übung bei der Anwendung des DBA belegen, aus der die Übereinstimmung der Vertragsparteien über die Auslegung hervorgeht (Art. 31 Abs. 3 lit. b VRK). Vorliegend lässt sich aus einer späteren Kommentierung allerdings bereits deshalb keine Übereinstimmung der Vertragsparteien über die Auslegung ableiten, weil einer der Vertragsstaaten - die Vereinigten Arabischen Emirate - nicht Mitgliedstaat der OECD und im Fiskalausschuss der OECD nicht vertreten ist. Ohnehin ist zweifelhaft, ob der OECD-MK die Anforderungen von Art. 31 Abs. 3 lit. b VRK erfüllt. In der Literatur wurde nämlich zu Recht darauf hingewiesen, dass der OECD-MK selbst noch keine übereinstimmende Anwendungspraxis verkörpere und die Finanzämter und Steuerjustizbehörden - und nicht etwa die Vertreter der Mitgliedstaaten im Fiskalausschuss der OECD oder die oberste Finanzbehörde der Mitgliedstaaten - typischerweise mit der Anwendung der DBA betraut seien (vgl. LANG, FS Gosch, a.a.O., S. 239; vgl. auch Urteil des österreichischen Verfassungsgerichtshofes V 41/2015 vom 25. September 2015 Rz. 2.2.3; a.M. Urteil des Supreme Court of Canada vom 26. November
2021 Canada v Alta Energy Luxembourg S.A.R.L., 2021 SCC 49 Rz. 41; LINDERFALK/HILLING, a.a.O., S. 45 f.; vgl. zur Identifizierung der Anwendungspraxis eines Vertragsstaats UN-Völkerrechtskommission, Yearbook of the International Law Commission 2018, Vol. II, Part Two, Text of the draft conclusions on subsequent agreements and subsequent practice in relation to the interpretation of treaties, Kommentar zu Conclusion 5 Rz. 6 f. und 9 sowie zu Conclusion 6 Rz. 7 und 22).

9.4.5. Die dynamische Auslegung völkerrechtlicher Verträge birgt die Gefahr, dass sich die Rechtsanwendung vom Konsens der Vertragsstaaten entfernt und der Wille der Vertragsstaaten untergraben wird (vgl. statt vieler HONGLER, a.a.O., § 3 N. 38; vgl. zur analogen Problematik im Zusammenhang mit späterer Anwendungspraxis nach Art. 31 Abs. 3 lit. b VRK UN-Völkerrechtskommission, a.a.O., Kommentar zu Conclusion 7 Rz. 37). Zuweilen wird deshalb gefordert, die dynamische Auslegung auf völkerrechtliche Verträge zu beschränken, die Verfassungs- oder zumindest Gesetzescharakter hätten und Mechanismen wie etwa ein Vertragsgericht oder eine Vertragsinstitution vorsähen, die Veränderungen der Verhältnisse Rechnung tragen können, ohne auf das Einverständnis aller Vertragsstaaten angewiesen zu sein (MÖCKLI/WHITE, Treaties as 'Living Instruments', in: Conceptual and Contextual Perspectives on the Modern Law of Treaties, 2018, S. 170). Der für den OECD-MK verantwortliche Fiskalausschuss der OECD ist jedenfalls für die bilateral verhandelten DBA kein solcher Mechanismus; geschweige denn ist die OECD Abkommensrechtssetzerin (LANG, FS Gosch, a.a.O., S. 242).

9.5. Angesichts der achtenswerten Bedenken gegen eine zügellose dynamische Auslegung ist auf jeden Fall nur mit grösster Zurückhaltung anzunehmen, dass die Vertragsstaaten einen bestimmten Begriff dynamisch ausgelegt sehen wollten. Wenn die Voraussetzungen dafür nicht erfüllt sind, stellen spätere Kommentierungen des OECD-MK jedenfalls kein wichtiges Auslegungsmittel nach Art. 31 VRK dar, das die gewöhnliche oder eine besondere Bedeutung einer Vertragsnorm bestimmen könnte.
Umgekehrt ist nicht ersichtlich, weswegen es den rechtsanwendenden Behörden und Gerichten gänzlich verboten sein soll, spätere Kommentierungen als Auslegungshilfe zu konsultieren. Im Unterschied zur Fassung des OECD-MK zum Zeitpunkt des Abschlusses eines DBA können spätere Kommentierungen aber nur aus der Stichhaltigkeit ihrer Argumentation Überzeugungskraft ziehen (vgl. ähnlich auch Urteil des UK Supreme Court vom 20. Mai 2020 Fowler v Revenue and Customs Comrs, [2020] UKSC 22 Rz. 18, m.H. auf Urteil des UK Court of Appeal vom 8. Juli 2010 Revenue and Customs Comrs v Smallwood, [2010] EWCA Civ 778 Rz. 26.5; vgl. auch Urteil des französischen Conseil d'État Nr. 420174 vom 11. Dezember 2020 Rz. 4 i.V.m. den Schlussanträgen des Rapporteur public Laurent Cytermann in derselben Sache S. 15 f.). Der Stellenwert späterer Kommentierungen für den Auslegungsprozess ist also vergleichbar mit jenem anderen Schrifttums oder von Gerichtsurteilen (vgl. dazu Art. 38 Abs. 1 lit. d des Statuts des Internationalen Gerichtshofs vom 26. Juni 1945 [SR 0.193.501]; AMMANN, a.a.O., S. 153 ff.; CHARLES C. JALLOH, Les moyens auxiliaires de détermination des règles de droit international, in: Bericht der UN-Völkerrechtskommission, 72. Session [26. April -
4. Juni und 5. Juli - 6. August 2021], UN-Doc. A/76/10, Rz. 29 ff.; ALDO ZAMMIT BORDA, A Formal Approach to Article 38 (1) (d) of the ICJ Statute from the Perspective of the International Criminal Courts and Tribunals, The European Journal of International Law 24/2013 S. 654 f.). Die bisherige Rechtsprechung zur Berücksichtigung von Änderungen des OECD-MK nach Abschluss eines DBA ist in diesem Sinne zu präzisieren.

10.

10.1. Die Begriffe "Gehälter", "Löhne" und vor allem "ähnliche Vergütungen" wären für sich genommen zwar offen und eine abkommensautonome dynamische Auslegung demnach nicht von vornherein ausgeschlossen. Sie sind jedoch nach praktisch einhelliger Lehre gemäss Art. 3 Abs. 2 OECD-MA bzw. Art. 3 Abs. 2 DBA CH-AE unter Rückgriff auf das Recht des Anwendestaats auszulegen, um eine lückenlose Erfassung der steuerbaren Arbeitseinkünfte zu ermöglichen (vgl. SAMUEL DÜRR, in: Internationales Steuerrecht, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 2015, N. 20; ROBERT WALDBURGER, Das Einkommen aus unselbständiger Arbeit im internationalen Steuerrecht der Schweiz, 1990, S. 38; WASSERMEYER/SCHWENKE, a.a.O., N. 54 zu Art. 15 OECD-MA, sowie die weiteren Hinweise in BGE 143 II 257 E. 6.4). Ohnehin bezwecken die neuen Ausführungen im OECD-MK nicht, "Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen" zu definieren. Vielmehr sollen sie helfen, die konkrete Gegenleistung einer Vergütung zu identifizieren, damit bestimmt werden kann, ob bzw. gegebenenfalls inwieweit diese für die Ausübung von Arbeit im Tätigkeitsstaat bezogen wurde (vgl. OECD-MK, N. 2.3 zu Art. 15 i.d.F. vom 15. Juli 2014). Mithin betrifft diese Ergänzung die Auslegung von Art. 15 Abs. 1 Satz 2
DBA CH-AE bzw. OECD-MA, wo der Zusammenhang zwischen Vergütung und ausgeübter Arbeit vorausgesetzt wird ("[...] die dafür bezogenen Vergütungen"; in den französischen und englischen Originalfassungen: "Si l'emploi y [d.h.: dans l'autre État contractant] est exercé, les rémunérations reçues à ce titre sont imposables dans cet autre État."; "If the employment is so [d.h.: in the other Contracting State] exercised, such remuneration as is derived therefrom may be taxed in that other State."). Insoweit sind jedoch keine offenen Begriffe ersichtlich, deren Bedeutung sich im Lauf der Zeit voraussehbar wandeln würde und deren dynamische Auslegung die Vertragsstaaten des DBA CH-AE hätten beabsichtigen können.

10.2.

10.2.1. Soweit vorliegend relevant, hält der OECD-MK in der Fassung seit dem 15. Juli 2014 einen hinreichenden Zusammenhang mit der Arbeit im Tätigkeitsstaat für gegeben bei Abfindungen für Lohnausfall (Lohnfortzahlungen), die ein freigestellter Arbeitnehmer für die Dauer der Kündigungsfrist erhält (OECD-MK, N. 2.6 zu Art. 15 OECD-MA i.d.F. vom 15. Juli 2014). Abfindungen, die der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer bei Beendigung des Arbeitsverhältnisses von Gesetzes oder Vertrags wegen ausrichten muss, sollen nach Ansicht des Fiskalausschusses der OECD im Zweifelsfall als Vergütung für die letzten zwölf Monate des Arbeitsverhältnisses betrachtet werden und demnach unter Art. 15 Abs. 1 OECD-MA fallen (OECD-MK, N. 2.7 zu Art. 15 OECD-MA i.d.F. vom 15. Juli 2014). Auch Schadenersatzzahlungen wegen rechts- oder vertragswidriger Kündigung verschaffen dem Tätigkeitsstaat laut dem OECD-MK ein Besteuerungsrecht, soweit sie einen Lohnausfall kompensieren (OECD-MK, N. 2.8 zu Art. 15 OECD-MA i.d.F. vom 15. Juli 2014).

10.2.2. Bereits in BGE 143 II 257 hat das Bundesgericht darauf hingewiesen, dass sich die Lehre in der Qualifikation von Abfindungen nicht einig ist: Teilweise wird unter ähnlichen Voraussetzungen wie im aktuellen OECD-MK dem (vormaligen) Tätigkeitsstaat ein Besteuerungsrecht an Abfindungen zugestanden, während andere Autoren ein Besteuerungsrecht des Tätigkeitsstaates aus unterschiedlichen Gründen ablehnen (vgl. Hinweise in BGE 143 II 257 E. 6.9; vgl. ausserdem WASSERMEYER/SCHWENKE, a.a.O., N. 56e und 79 ff. zu Art. 15 OECD-MA). Angefügt werden kann, dass auch die Rechtsprechung der Höchst- und Fachgerichte anderer Länder zu dieser Frage gespalten ist, wobei teilweise zwischen verschiedenen Arten von Abfindungen differenziert wird (vgl. gegen ein Besteuerungsrecht des Tätigkeitsstaats: Urteile des BFH I R 8/13 vom 24. Juli 2013 Rz. 15 m.w.H.; des französischen Conseil d'État Nr. 351065 vom 4. Oktober 2013 E. 4 und 5; des britischen Special Commissioner vom 10. April 2008 Resolute Management Services Ltd v R & C Commrs [2008] Sp C 710 Rz. 37 ff.; für ein Besteuerungsrecht des Tätigkeitsstaats: Urteile des österreichischen Verwaltungsgerichtshofes Ro 2014/15/0050 vom 23. Februar 2017 Rz. 30 und 44; des britischen Special
Commissioner vom 23. Juni 2005 Squirrell v HMRC, [2005] Sp C 493 Rz. 11 ff.).

10.3. Das Bundesgericht hat ein Besteuerungsrecht des Tätigkeitsstaats in BGE 143 II 257 E. 7.2 abgelehnt, weil bei Abfindungen regelmässig ein Zusammenhang zwischen der Einkunft und der tatsächlichen Ausübung von Arbeit im Tätigkeitsstaat fehlt (vgl. ähnlich Urteil des BFH I R 8/13 vom 24. Juli 2013 Rz. 15; zwischenzeitlich hat der deutsche Gesetzgeber diese Rechtsprechung allerdings "überschrieben" und den deutschen Finanzbehörden und Gerichten vorgeschrieben, von einem Besteuerungsrecht des Tätigkeitsstaates auszugehen: vgl. § 50d Abs. 12 des deutschen Einkommenssteuergesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 8. Oktober 2009 [BGBl. I S. 3366, 3862], das zuletzt durch Artikel 8 Absatz 3 des Gesetzes vom 20. Dezember 2022 [BGBl. I S. 2730] geändert worden ist; vgl. dazu WASSERMEYER/SCHWENKE, a.a.O., N. 56e und 79c zu Art. 15 OECD-MA; vgl. auch Urteil des britischen Special Commissioner vom 10. April 2008 Resolute Management Services Ltd v R & C Commrs [2008] Sp C 710 Rz. 38).
An dieser Sichtweise ist auch vorliegend und entgegen der Änderung des OECD-MK vom 15. Juli 2014 festzuhalten.

10.3.1. Die massgebenden französischen und englischen Sprachfassungen von Art. 15 Abs. 1 Satz 2 DBA CH-AE (vgl. oben E. 10.1: "les rémunérations reçues à ce titre "; "such remuneration as is derived thereform "; Auszeichnungen durch das Bundesgericht) setzen wie die deutsche Übersetzung ("die dafü r bezogenen Vergütungen") einen Zusammenhang zwischen der Einkunft und der effektiven Arbeitsausübung im Tätigkeitsstaat voraus. Dieser Zusammenhang fehlt auch dann, wenn die Zahlung zwar ihren Rechtsgrund im Arbeitsverhältnis hat, aber damit nicht eine tatsächlich im Tätigkeitsstaat ausgeübte Arbeit vergütet wird. In Anbetracht der Übereinstimmung der englischen und französischen Fassungen und des Umstands, dass Art. 15 DBA CH-AE auf dem OECD-MA beruht, das seinerseits in englischer und französischer Sprache abgefasst ist, bleibt ohne praktische Bedeutung, ob sich aus der ebenfalls im Sinne von Art. 33 Abs. 1 VRK authentischen arabischen Fassung etwas anderes ergeben könnte, zumal in diesem Fall die englische Fassung massgebend wäre (vgl. Schlussklausel des DBA CH-AE; MICHAEL LANG, Die Auffassung des VwGH zur Bedeutung der authentischen Texte bei der DBA-Auslegung, SWI 2021 S. 582 f.).
Der Ausschluss des Besteuerungsrechts des Tätigkeitsstaats steht zudem im Einklang mit der Fassung des OECD-MK, die im Zeitpunkt des Abschlusses des DBA CH-AE Bestand hatte. Dem Grundsatz nach geht nämlich auch der OECD-MK davon aus, dass die Arbeit dort ausgeübt wird, wo sich der Arbeitnehmer physisch aufhält, während er die Tätigkeiten betreibt, für die er entschädigt wird (vgl. OECD-MK, N. 1 zu Art. 15 OECD-MA i.d.F. vom bzw. seit dem 22. Juli 2010).

10.3.2. Der Zusammenhang mit den übrigen Bestimmungen des DBA CH-AE gebietet ebenfalls kein Besteuerungsrecht des Tätigkeitsstaates. Im Gegenteil verwendet etwa Art. 15 Abs. 2 lit. a DBA CH-AE ähnlich wie Abs. 1 die physische Präsenz als Kriterium, um das Besteuerungsrecht des Tätigkeitsstaats einzuschränken. Es erscheint durchaus als sachgerecht, das Besteuerungsrecht des Tätigkeitsstaats davon abhängig zu machen, dass sich der Arbeitnehmer effektiv in seinem Staatsgebiet aufhält. Denn in diesem Fall besteht zumindest eine erhöhte Wahrscheinlichkeit dafür, dass der Arbeitnehmer die öffentliche Infrastruktur und andere öffentliche Güter des Tätigkeitsstaats benutzt.

10.3.3. Das Ziel und der Zweck eines DBA könnten allenfalls für ein Besteuerungsrecht des Tätigkeitsstaates sprechen, falls das DBA auch die Vermeidung der doppelten Nichtbesteuerung bezweckte und ohne ein Besteuerungsrecht des Tätigkeitsstaates regelmässig eine doppelte Nichtbesteuerung drohte (vgl. etwa Präambel des OECD-MA i.d.F. vom 21. November 2017). Vorliegend ist jedoch weder das Eine noch das Andere ersichtlich.

10.4. Zusammenfassend lässt sich festhalten, dass kein Raum für die Annahme eines Besteuerungsrechts des Tätigkeitsstaates aus Art. 15 Abs. 1 DBA CH-AE besteht, wenn eine Abfindung nicht effektiv im Tätigkeitsstaat geleistete Arbeit abgilt, selbst wenn sie ihren Grund in einem (früheren) Arbeitsverhältnis hat. Das Urteil BGE 143 II 257 ist demnach im Ergebnis zu bestätigen. Es spielt keine Rolle, ob die streitbetroffene Zahlung gar nicht erst unter Art. 15 Abs. 1 OECD-MA fällt, sondern als andere Einkunft im Sinne von Art. 21 OECD-MA zu behandeln ist, wie das Bundesgericht in BGE 143 II 257 E. 7.2 angenommen hat (vgl. ebenso Urteil des britischen Special Commissioner vom 10. April 2008 Resolute Management Services Ltd v R & C Commrs [2008] Sp C 710 Rz. 38; wohl auch Urteil des französischen Conseil d'État Nr. 351065 vom 4. Oktober 2013 E. 4 und 5), oder in der Abfindung eine Einkunft im Sinne von Art. 15 Abs. 1 Satz 1 OECD-MA gesehen wird, die die Voraussetzungen von Art. 15 Abs. 1 Satz 2 OECD-MA nicht erfüllt (so die zitierte langjährige Rechtsprechung des BFH). Entscheidend ist nämlich aus Sicht des Ansässigkeitsstaats bereits, dass Art. 15 DBA CH-AE dem (ehemaligen) Tätigkeitsstaat für die Abfindung kein Besteuerungsrecht
zuteilt und der Ansässigkeitsstaat dem Steuerpflichtigen folglich keine Entlastung nach Art. 22 DBA CH-AE zu gewähren braucht. Darauf hat im Übrigen auch der Autor hingewiesen, auf den sich das Bundesgericht in BGE 143 II 257 E. 7.2 gestützt hatte (vgl. RAINER PROKISCH, in: Vogel/Lehner, a.a.O., N. 34 zu Art. 15 OECD-MA).

10.5. Es wurde schon mit Blick auf Art. 17 DBA CH-AE dargelegt, dass die streitbetroffene Zahlung nicht in Zusammenhang mit tatsächlichen Auftritten des Beschwerdegegners für den Fussballclub nach dem 9. Juli 2013 gestanden, sondern der Beschwerdegegner sie für den Ausfall der künftigen Auftrittsmöglichkeiten erhalten hat (vgl. oben E. 8.3). Aus arbeitsrechtlicher Perspektive ist sie am ehesten mit einer Lohnfortzahlung während der Freistellung oder mit einer Schadenersatzzahlung für den erlittenen Lohnausfall vergleichbar. So oder anders stellt sie jedenfalls keine Gegenleistung für unselbständige Arbeit dar, die der Beschwerdegegner in den Vereinigten Arabischen Emiraten ausgeübt hätte. Dementsprechend steht den Vereinigten Arabischen Emiraten auch unter Art. 15 Abs. 1 DBA CH-AE kein Besteuerungsrecht zu, aufgrund dessen die Schweiz die streitbetroffene Einkunft Art. 22 Abs. 1 lit. a DBA CH-AE von der Besteuerung ausnehmen müsste. Eine andere Bestimmung, aufgrund derer den Vereinigten Arabischen Emiraten nach dem DBA CH-AE ein Besteuerungsrecht an der streitbetroffenen Zahlung zukommen könnte, ist nicht ersichtlich.

11.
Nach dem Gesagten unterliegt die streitbetroffene Zahlung nach internem Recht der direkten Bundessteuer. Das Besteuerungsrecht der Schweiz wird durch das DBA CH-AE nicht eingeschränkt. Die Vorinstanz hat demnach Bundesrecht verletzt, indem sie die streitbetroffene Zahlung nicht der direkten Bundessteuer unterworfen hat.

III. Staats- und Gemeindesteuern

12.
Die einschlägigen Bestimmungen des kantonalen Steuergesetzes stimmen mit den Regelungen des DBG überein und sind durch Bundesrecht harmonisiert (vgl. § 23 Abs. 1, § 24 Abs. 1 lit. a und c StG/BL; Art. 7 Abs. 1 StHG). Das DBA CH-AE gilt gleichermassen für die kantonalen Einkommenssteuern (vgl. Art. 2 Abs. 3 lit. a DBA CH-AE). Es kann daher vollumfänglich auf die Ausführungen zur direkten Bundessteuer verwiesen werden.

IV. Verfahrensausgang, Kosten und Entschädigung

13.
Nach dem Gesagten erweist sich die Beschwerde sowohl hinsichtlich der direkten Bundessteuer als auch der Staats- und Gemeindesteuern als begründet. Sie ist demnach gutzuheissen. Die beiden Urteile des Kantonsgerichts Basel-Landschaft vom 15. September 2021 sind aufzuheben und die Urteile des kantonalen Steuergerichts vom 26. Juni 2020 sind zu bestätigen. Die Gerichtskosten sind den unterliegenden Beschwerdegegnern aufzuerlegen (Art. 66 Abs. 1 BGG). Es ist keine Parteientschädigung geschuldet (Art. 68 Abs. 3 BGG). Das Verfahren ist zur Neuverlegung der Kosten an die Vorinstanz zurückzuweisen (Art. 67 und 68 Abs. 5 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Verfahren 9C 682/2022 und 9C 683/2022 werden vereinigt.

2.
Die Beschwerde der Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft betreffend die direkte Bundessteuer wird gutgeheissen. Das Urteil des Kantonsgerichts Basel-Landschaft, Abteilung Verfassungs- und Verwaltungsrecht, vom 15. September 2021 wird aufgehoben und das Urteil des Steuer- und Enteignungsgerichts, Abteilung Steuergericht, des Kantons Basel-Landschaft vom 26. Juni 2020 wird bestätigt.

3.
Die Beschwerde der Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft betreffend die Staats- und Gemeindesteuern wird gutgeheissen. Das Urteil des Kantonsgerichts Basel-Landschaft, Abteilung Verfassungs- und Verwaltungsrecht, vom 15. September 2021 wird aufgehoben und das Urteil des Steuer- und Enteignungsgerichts, Abteilung Steuergericht, des Kantons Basel-Landschaft vom 26. Juni 2020 wird bestätigt.

4.
Die Gerichtskosten von Fr. 11'000.- werden zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung den Beschwerdegegnern auferlegt.

5.
Die Sache wird zur Neuverlegung der Kosten und der Parteientschädigung des vorangegangenen Verfahrens an das Kantonsgericht Basel-Landschaft zurückgewiesen.

6.
Dieses Urteil wird den Parteien, dem Kantonsgericht Basel-Landschaft, Abteilung Verfassungs- und Verwaltungsrecht, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Luzern, 23. Juni 2023

Im Namen der III. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Parrino

Der Gerichtsschreiber: Seiler

SR 273 Bundesgesetz vom 4. Dezember 1947 über den Bundeszivilprozess BZP Art. 24 - 1 Mehrere Ansprüche des Klägers gegen denselben Beklagten können in der gleichen Klage geltend gemacht werden, wenn das Bundesgericht für jeden einzelnen Anspruch zuständig ist. Dieses Erfordernis gilt nicht für Nebenansprüche.
¹	Mehrere Ansprüche des Klägers gegen denselben Beklagten können in der gleichen Klage geltend gemacht werden, wenn das Bundesgericht für jeden einzelnen Anspruch zuständig ist. Dieses Erfordernis gilt nicht für Nebenansprüche.
²	Mehrere Personen können in der gleichen Klage als Kläger auftreten oder als Beklagte belangt werden:
^a	wenn sie mit Rücksicht auf den Streitgegenstand in Rechtsgemeinschaft stehen oder aus dem gleichen tatsächlichen und rechtlichen Grunde berechtigt oder verpflichtet sind. Der Richter kann einen Dritten, der in der Rechtsgemeinschaft steht, zum Streite beiladen. Der Beigeladene wird Partei.
^b	wenn gleichartige, auf einem im Wesentlichen gleichartigen tatsächlichen und rechtlichen Grunde beruhende Ansprüche den Streitgegenstand bilden und die Zuständigkeit des Bundesgerichts für jeden einzelnen Anspruch begründet ist.
³	Der Richter kann jederzeit verbundene Klagen trennen, wenn er es für zweckmässig hält.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 86 Vorinstanzen im Allgemeinen - 1 Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
¹	Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
^a	des Bundesverwaltungsgerichts;
^b	des Bundesstrafgerichts;
^c	der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^d	letzter kantonaler Instanzen, sofern nicht die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht zulässig ist.
²	Die Kantone setzen als unmittelbare Vorinstanzen des Bundesgerichts obere Gerichte ein, soweit nicht nach einem anderen Bundesgesetz Entscheide anderer richterlicher Behörden der Beschwerde an das Bundesgericht unterliegen.
³	Für Entscheide mit vorwiegend politischem Charakter können die Kantone anstelle eines Gerichts eine andere Behörde als unmittelbare Vorinstanz des Bundesgerichts einsetzen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 89 Beschwerderecht - 1 Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch den angefochtenen Entscheid oder Erlass besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde sind ferner berechtigt:
^a	die Bundeskanzlei, die Departemente des Bundes oder, soweit das Bundesrecht es vorsieht, die ihnen unterstellten Dienststellen, wenn der angefochtene Akt die Bundesgesetzgebung in ihrem Aufgabenbereich verletzen kann;
^b	das zuständige Organ der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals;
^c	Gemeinden und andere öffentlich-rechtliche Körperschaften, wenn sie die Verletzung von Garantien rügen, die ihnen die Kantons- oder Bundesverfassung gewährt;
^d	Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.
³	In Stimmrechtssachen (Art. 82 Bst. c) steht das Beschwerderecht ausserdem jeder Person zu, die in der betreffenden Angelegenheit stimmberechtigt ist.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 73 Beschwerde - 1 Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
¹	Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
²	Beschwerdebefugt sind die Steuerpflichtigen, die nach kantonalem Recht zuständige Behörde und die Eidgenössische Steuerverwaltung.
³	...255

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 100 Beschwerde gegen Entscheide - 1 Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
¹	Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
²	Die Beschwerdefrist beträgt zehn Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen;
^b	bei Entscheiden auf den Gebieten der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen und der internationalen Amtshilfe in Steuersachen;
^c	bei Entscheiden über die Rückgabe eines Kindes nach dem Europäischen Übereinkommen vom 20. Mai 198089 über die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen über das Sorgerecht für Kinder und die Wiederherstellung des Sorgerechts oder nach dem Übereinkommen vom 25. Oktober 198090 über die zivilrechtlichen Aspekte internationaler Kindesentführung;
^d	bei Entscheiden des Bundespatentgerichts über die Erteilung einer Lizenz nach Artikel 40d des Patentgesetzes vom 25. Juni 195492.
³	Die Beschwerdefrist beträgt fünf Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen im Rahmen der Wechselbetreibung;
^b	bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen eidgenössische Abstimmungen.
⁴	Bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen die Nationalratswahlen beträgt die Beschwerdefrist drei Tage.
⁵	Bei Beschwerden wegen interkantonaler Kompetenzkonflikte beginnt die Beschwerdefrist spätestens dann zu laufen, wenn in beiden Kantonen Entscheide getroffen worden sind, gegen welche beim Bundesgericht Beschwerde geführt werden kann.
⁶	...93
⁷	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern eines Entscheids kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 105 Massgebender Sachverhalt - 1 Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
¹	Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
²	Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht.
³	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so ist das Bundesgericht nicht an die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz gebunden.95

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 97 Unrichtige Feststellung des Sachverhalts - 1 Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
¹	Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
²	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so kann jede unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts gerügt werden.86

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 95 Schweizerisches Recht - Mit der Beschwerde kann die Verletzung gerügt werden von:
^a	Bundesrecht;
^b	Völkerrecht;
^c	kantonalen verfassungsmässigen Rechten;
^d	kantonalen Bestimmungen über die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen und über Volkswahlen und -abstimmungen;
^e	interkantonalem Recht.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 106 Rechtsanwendung - 1 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
¹	Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
²	Es prüft die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 127 Grundsätze der Besteuerung - 1 Die Ausgestaltung der Steuern, namentlich der Kreis der Steuerpflichtigen, der Gegenstand der Steuer und deren Bemessung, ist in den Grundzügen im Gesetz selbst zu regeln.
¹	Die Ausgestaltung der Steuern, namentlich der Kreis der Steuerpflichtigen, der Gegenstand der Steuer und deren Bemessung, ist in den Grundzügen im Gesetz selbst zu regeln.
²	Soweit es die Art der Steuer zulässt, sind dabei insbesondere die Grundsätze der Allgemeinheit und der Gleichmässigkeit der Besteuerung sowie der Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit zu beachten.
³	Die interkantonale Doppelbesteuerung ist untersagt. Der Bund trifft die erforderlichen Massnahmen.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 16 - 1 Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte.
¹	Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte.
²	Als Einkommen gelten auch Naturalbezüge jeder Art, insbesondere freie Verpflegung und Unterkunft sowie der Wert selbstverbrauchter Erzeugnisse und Waren des eigenen Betriebes; sie werden nach ihrem Marktwert bemessen.
³	Die Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen sind steuerfrei.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 17 - 1 Steuerbar sind alle Einkünfte aus privatrechtlichem oder öffentlich-rechtlichem Arbeitsverhältnis mit Einschluss der Nebeneinkünfte wie Entschädigungen für Sonderleistungen, Provisionen, Zulagen, Dienstalters- und Jubiläumsgeschenke, Gratifikationen, Trinkgelder, Tantiemen, geldwerte Vorteile aus Mitarbeiterbeteiligungen und andere geldwerte Vorteile.24
¹	Steuerbar sind alle Einkünfte aus privatrechtlichem oder öffentlich-rechtlichem Arbeitsverhältnis mit Einschluss der Nebeneinkünfte wie Entschädigungen für Sonderleistungen, Provisionen, Zulagen, Dienstalters- und Jubiläumsgeschenke, Gratifikationen, Trinkgelder, Tantiemen, geldwerte Vorteile aus Mitarbeiterbeteiligungen und andere geldwerte Vorteile.24
^1bis	Die vom Arbeitgeber getragenen Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung einschliesslich Umschulungskosten, stellen unabhängig von deren Höhe keinen anderen geldwerten Vorteil im Sinne von Absatz 1 dar.25
²	Kapitalabfindungen aus einer mit dem Arbeitsverhältnis verbundenen Vorsorgeeinrichtung oder gleichartige Kapitalabfindungen des Arbeitgebers werden nach Artikel 38 besteuert.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 17^b Einkünfte aus echten Mitarbeiterbeteiligungen - 1 Geldwerte Vorteile aus echten Mitarbeiterbeteiligungen, ausser aus gesperrten oder nicht börsenkotierten Optionen, sind im Zeitpunkt des Erwerbs als Einkommen aus unselbstständiger Erwerbstätigkeit steuerbar. Die steuerbare Leistung entspricht deren Verkehrswert vermindert um einen allfälligen Erwerbspreis.
¹	Geldwerte Vorteile aus echten Mitarbeiterbeteiligungen, ausser aus gesperrten oder nicht börsenkotierten Optionen, sind im Zeitpunkt des Erwerbs als Einkommen aus unselbstständiger Erwerbstätigkeit steuerbar. Die steuerbare Leistung entspricht deren Verkehrswert vermindert um einen allfälligen Erwerbspreis.
²	Bei Mitarbeiteraktien sind für die Berechnung der steuerbaren Leistung Sperrfristen mit einem Diskont von 6 Prozent pro Sperrjahr auf deren Verkehrswert zu berücksichtigen. Dieser Diskont gilt längstens für zehn Jahre.
³	Geldwerte Vorteile aus gesperrten oder nicht börsenkotierten Mitarbeiteroptionen werden im Zeitpunkt der Ausübung besteuert. Die steuerbare Leistung entspricht dem Verkehrswert der Aktie bei Ausübung vermindert um den Ausübungspreis.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 3 - 1 Natürliche Personen sind aufgrund persönlicher Zugehörigkeit steuerpflichtig, wenn sie ihren steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt in der Schweiz haben.
¹	Natürliche Personen sind aufgrund persönlicher Zugehörigkeit steuerpflichtig, wenn sie ihren steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt in der Schweiz haben.
²	Einen steuerrechtlichen Wohnsitz in der Schweiz hat eine Person, wenn sie sich hier mit der Absicht dauernden Verbleibens aufhält oder wenn ihr das Bundesrecht hier einen besonderen gesetzlichen Wohnsitz zuweist.
³	Einen steuerrechtlichen Aufenthalt in der Schweiz hat eine Person, wenn sie in der Schweiz ungeachtet vorübergehender Unterbrechung:
^a	während mindestens 30 Tagen verweilt und eine Erwerbstätigkeit ausübt;
^b	während mindestens 90 Tagen verweilt und keine Erwerbstätigkeit ausübt.
⁴	Keinen steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt begründet eine Person, die ihren Wohnsitz im Ausland hat und sich in der Schweiz lediglich zum Besuch einer Lehranstalt oder zur Pflege in einer Heilstätte aufhält.
⁵	Natürliche Personen sind ferner aufgrund persönlicher Zugehörigkeit am Heimatort steuerpflichtig, wenn sie im Ausland wohnen und dort mit Rücksicht auf ein Arbeitsverhältnis zum Bund oder zu einer andern öffentlich-rechtlichen Körperschaft oder Anstalt des Inlandes von den Einkommenssteuern ganz oder teilweise befreit sind. Ist der Steuerpflichtige an mehreren Orten heimatberechtigt, so ergibt sich die Steuerpflicht nach dem Bürgerrecht, das er zuletzt erworben hat. Hat er das Schweizer Bürgerrecht nicht, so ist er am Wohnsitz oder am Sitz des Arbeitgebers steuerpflichtig. Die Steuerpflicht erstreckt sich auch auf den Ehegatten und die Kinder im Sinne von Artikel 9.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 24 - Steuerfrei sind:
^a	der Vermögensanfall infolge Erbschaft, Vermächtnis, Schenkung oder güterrechtlicher Auseinandersetzung;
^b	der Vermögensanfall aus rückkaufsfähiger privater Kapitalversicherung, ausgenommen aus Freizügigkeitspolicen. Artikel 20 Absatz 1 Buchstabe a bleibt vorbehalten;
^c	die Kapitalzahlungen, die bei Stellenwechsel vom Arbeitgeber oder von Einrichtungen der beruflichen Vorsorge ausgerichtet werden, wenn sie der Empfänger innert Jahresfrist zum Einkauf in eine Einrichtung der beruflichen Vorsorge oder zum Erwerb einer Freizügigkeitspolice verwendet;
^d	die Unterstützungen aus öffentlichen oder privaten Mitteln;
^e	die Leistungen in Erfüllung familienrechtlicher Verpflichtungen, ausgenommen die Unterhaltsbeiträge nach Artikel 23 Buchstabe f;
^f	der Sold für Militär- und Schutzdienst sowie das Taschengeld für Zivildienst;
^fbis	der Sold der Milizfeuerwehrleute bis zum Betrag von jährlich 5300 Franken für Dienstleistungen im Zusammenhang mit der Erfüllung der Kernaufgaben der Feuerwehr (Übungen, Pikettdienste, Kurse, Inspektionen und Ernstfalleinsätze zur Rettung, Brandbekämpfung, allgemeinen Schadenwehr, Elementarschadenbewältigung und dergleichen); ausgenommen sind Pauschalzulagen für Kader, Funktionszulagen sowie Entschädigungen für administrative Arbeiten und für Dienstleistungen, welche die Feuerwehr freiwillig erbringt;
^g	die Zahlung von Genugtuungssummen;
^h	die Einkünfte aufgrund der Bundesgesetzgebung über Ergänzungsleistungen zur Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung;
ⁱ	die Gewinne, die in Spielbanken mit Spielbankenspielen erzielt werden, die nach dem Geldspielgesetz vom 29. September 201758 (BGS) zugelassen sind, sofern diese Gewinne nicht aus selbstständiger Erwerbstätigkeit stammen;
^ibis	die einzelnen Gewinne bis zum Betrag von 1 056 600 Franken aus der Teilnahme an Grossspielen, die nach dem BGS zugelassen sind, und aus der Online-Teilnahme an Spielbankenspielen, die nach dem BGS zugelassen sind;
^iter	die Gewinne aus Kleinspielen, die nach dem BGS zugelassen sind;
^j	die einzelnen Gewinne aus Lotterien und Geschicklichkeitsspielen zur Verkaufsförderung, die nach Artikel 1 Absatz 2 Buchstaben d und e BGS diesem nicht unterstehen, sofern die Grenze von 1100 Franken nicht überschritten wird;
^k	Einkünfte aufgrund des Bundesgesetzes vom 19. Juni 202063 über Überbrückungsleistungen für ältere Arbeitslose.

IR 0.111 Wiener Übereinkommen vom 23. Mai 1969 über das Recht der Verträge (mit Anhang) VRK Art. 31 Allgemeine Auslegungsregel - (1) Ein Vertrag ist nach Treu und Glauben in Übereinstimmung mit der gewöhnlichen, seinen Bestimmungen in ihrem Zusammenhang zukommenden Bedeutung und im Lichte seines Zieles und Zweckes auszulegen.
^a	jede spätere Übereinkunft zwischen den Vertragsparteien über die Auslegung des Vertrags oder die Anwendung seiner Bestimmungen;
^b	jede spätere Übung bei der Anwendung des Vertrags, aus der die Übereinstimmung der Vertragsparteien über seine Auslegung hervorgeht;
^c	jeder in den Beziehungen zwischen den Vertragsparteien anwendbare einschlägige Völkerrechtssatz.

IR 0.111 Wiener Übereinkommen vom 23. Mai 1969 über das Recht der Verträge (mit Anhang) VRK Art. 32 Ergänzende Auslegungsmittel - Ergänzende Auslegungsmittel, insbesondere die vorbereitenden Arbeiten und die Umstände des Vertragsabschlusses, können herangezogen werden, um die sich unter Anwendung des Artikels 31 ergebende Bedeutung zu bestätigen oder die Bedeutung zu bestimmen, wenn die Auslegung nach Artikel 31
^a	die Bedeutung mehrdeutig oder dunkel lässt oder
^b	zu einem offensichtlich sinnwidrigen oder unvernünftigen Ergebnis führt.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 68 Parteientschädigung - 1 Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
¹	Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
²	Die unterliegende Partei wird in der Regel verpflichtet, der obsiegenden Partei nach Massgabe des Tarifs des Bundesgerichts alle durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zu ersetzen.
³	Bund, Kantonen und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen.
⁴	Artikel 66 Absätze 3 und 5 ist sinngemäss anwendbar.
⁵	Der Entscheid der Vorinstanz über die Parteientschädigung wird vom Bundesgericht je nach Ausgang des Verfahrens bestätigt, aufgehoben oder geändert. Dabei kann das Gericht die Entschädigung nach Massgabe des anwendbaren eidgenössischen oder kantonalen Tarifs selbst festsetzen oder die Festsetzung der Vorinstanz übertragen.