2C_332/2019 - 2020-05-01 - Finances publiques et droit fiscal - Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Aargau, Steuerperiode 2015

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 332/2019

Urteil vom 1. Mai 2020

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichterin Aubry Girardin,
Bundesrichter Donzallaz,
Bundesrichterin Hänni,
Bundesrichter Beusch,
Gerichtsschreiber Kocher.

Verfahrensbeteiligte
1. A.A.________,
2. B.A.________,
Beschwerdeführer,
beide vertreten durch Herr Urs Vögele,

gegen

Gemeinderat U.________,

Kantonales Steueramt Aargau.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Aargau, Steuerperiode 2015,

Beschwerde gegen das Urteil
des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau, 2. Kammer, vom 14. März 2019 (WBE.2018.398).

Sachverhalt:

A.
A.A.________ (geb. 1945) bewirtschaftete in U.________/AG zusammen mit seiner Gattin B.A.________ selbständig erwerbend ein landwirtschaftliches Heimwesen. Mit rückwirkender Geltung ab dem 1. Januar 2015 schloss er mit seinem Sohn C.A.________ (geb. 1981) im Oktober 2015 einen Pachtvertrag um das unbewegliche Vermögen (958 Aren landwirtschaftlichen Bodens, Remise, Garage, Schopf, Stall und Tenne). Darüber hinaus übertrug er seinem Sohn mit separatem Kaufvertrag das Betriebsinventar (Vorräte, Tiere, Maschinen und Geräte). Nach den Berechnungen des Steuerpflichtigen ergab sich aus diesem Verkauf ein Gewinn von Fr. 23'810.--. Diesen verbuchte er erfolgsneutral über das Konto 2810 ("Privater Ausgleich").

B.
In der Steuererklärung zur Steuerperiode 2015 deklarierten die Eheleute unter anderem einen Gewinn aus selbständiger Erwerbstätigkeit von Fr. 3'072.--, wie er aus dem handelsrechtlichen Abschluss zum Geschäftsjahr 2015 hervorgegangen war. Darin enthalten war namentlich der erlangte Pachtzins, nicht aber der Veräusserungsgewinn von Fr. 23'810.--. Auf einem Beiblatt erklärten sie hierzu folgendes:

"Infolge Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit wird der Gewinn aus dem Inventarverkauf an Sohn C.A.________ gemäss DBG § 37b und StG Kant. Aargau § 45f getrennt vom übrigen Einkommen besteuert."

C.
Die örtliche Steuerkommission kam demgegenüber zum Schluss, dass die Voraussetzungen für eine privilegierte Liquidationsbesteuerung nicht gegeben seien. Der Steuerkommission zufolge war der Veräusserungsgewinn von Fr. 23'810.-- ordentlich steuerbar, weshalb sie diesen aufrechnete (Veranlagungsverfügung vom 19. April 2017) und ihre Sichtweise auf Einsprache hin bestätigte (Einspracheentscheid vom 13. Dezember 2017). Die Eheleute riefen das Spezialverwaltungsgericht des Kantons Aargau, Abteilung Steuern, an. Dieses erwog, es liege durchaus eine "definitive Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit" im Sinne von Art. 11 Abs. 5 StHG bzw. § 45 Abs. 1 lit. f StG/AG vor, sodass der Veräusserungsgewinn privilegiert zu besteuern sei. Entsprechend hiess das Spezialverwaltungsgericht den Rekurs gut (Urteil vom 20. September 2018).

D.
In der Folge erhob das Steueramt des Kantons Aargau (KStA/AG) Beschwerde an das Verwaltungsgericht des Kantons Aargau, dessen 2. Kammer diese mit Entscheid WBE.2018.398 vom 14. März 2019 guthiess und das Urteil des Spezialverwaltungsgerichts vom 20. September 2018 aufhob. Das Verwaltungsgericht erkannte, der Steuerpflichtige habe zwar um privilegierte Besteuerung des Gewinns aus der Veräusserung des Betriebsinventars ersucht, ohne aber die Überführung des restlichen (also unbeweglichen) Geschäftsvermögens ins Privatvermögen zu beantragen. Die selbständige Erwerbstätigkeit habe folglich weiterbestanden. Mit Blick auf den Umfang der Grundstücke könne nicht gesagt werden, dass bloss noch eine "geringfügige selbständige Erwerbstätigkeit ohne feste Einrichtungen und ohne Personal" vorliege. Mangels definitiver Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit könne der Gewinn aus der Veräusserung des Betriebsinventars nicht privilegiert besteuert werden. Anders könnte es sich nur verhalten, schliesst das Verwaltungsgericht, wenn der Steuerpflichtige vom Verkauf des Betriebsinventars abgesehen und schriftlich erklärt hätte, dass (auch) das bewegliche Vermögen im Geschäftsvermögen verbleibe (Revers gemäss § 23 Abs. 1 StG/AG).

E.
Mit Eingabe vom 5. April 2019 (Poststempel) erheben die Steuerpflichtigen beim Bundesgericht Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Sie beantragen, der angefochtene Entscheid sei aufzuheben, und der Gewinn von Fr. 23'810.-- sei mit einer separaten Jahressteuer zu erfassen.
Die Vorinstanz, der örtliche Gemeinderat und die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) sehen von einem Antrag ab. Das Steueramt des Kantons Aargau beantragt in zwei Eingaben die Abweisung der Beschwerde.

Erwägungen:

1.

1.1. Die Voraussetzungen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten liegen vor (Art. 82 lit. a , Art. 83 e contrario, Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 89 Abs. 1 , Art. 90 und Art. 100 Abs. 1 BGG in Verbindung mit Art. 73 StHG [SR 642.14]).

1.2. Das Bundesgericht prüft das Bundesrecht von Amtes wegen (Art. 106 Abs. 1 BGG; BGE 144 III 462 E. 3.2.3 S. 465) und mit uneingeschränkter (voller) Kognition (Art. 95 lit. a BGG; BGE 144 II 313 E. 5.1 S. 319).

1.3. Im Unterschied zum Bundesgesetzesrecht geht das Bundesgericht der angeblichen Verletzung verfassungsmässiger Individualrechte (unter Einschluss der Grundrechte) und des rein kantonalen oder kommunalen Rechts nur nach, falls eine solche Rüge in der Beschwerde überhaupt vorgebracht und ausreichend begründet worden ist (Art. 106 Abs. 2 BGG; qualifizierte Rüge- und Begründungsobliegenheit; BGE 145 II 32 E. 5.1 S. 41).

1.4. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG). Die vorinstanzlichen Sachverhaltsfeststellungen können von Amtes wegen oder auf Rüge hin berichtigt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig sind oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen und wenn die Behebung des Mangels für den Verfahrensausgang entscheidend sein kann (Art. 105 Abs. 2 und Art. 97 Abs. 1 BGG). "Offensichtlich unrichtig" ist mit "willkürlich" gleichzusetzen (zum Ganzen: BGE 145 V 326 E. 1 S. 328). Tatfrage ist auch die Beweiswürdigung (BGE 144 V 111 E. 3 S. 112). Die Anfechtung der vorinstanzlichen Feststellungen unterliegt der qualifizierten Rüge- und Begründungsobliegenheit (BGE 144 V 50 E. 4.1 S. 52 f.; vorne E. 1.3). Wird die Beschwerde diesen Anforderungen nicht gerecht, bleibt es beim vorinstanzlich festgestellten Sachverhalt (BGE 140 III 16 E. 1.3.1 S. 18).

2.

2.1. Ausgangspunkt des Geschäftsvermögens einer natürlichen Person ist deren selbständige Erwerbstätigkeit (BGE 125 II 113 E. 5b S. 120; 126 II 473 E. 3a S. 474 [DBG]; 138 II 251 E. 2.4.2 S. 256 f. [MWSTG]; 143 V 177 E. 3.3 S. 183 f. [AHVG]; zum Ganzen: Urteil 2C 927/2019 vom 10. Februar 2020 E. 2.2.2). Alles weitere Vermögen der betreffenden natürlichen Person gehört dem Privatvermögen an. Über die Zuweisung eines Vermögenswertes zum Privat- oder Geschäftsvermögen entscheidet die Gesamtheit der individuell-konkreten Umstände, wobei die technisch-wirtschaftliche Funktion am stärksten gewichtet (Art. 8 Abs. 1 StHG; BGE 134 V 250 E. 4.2 S. 254; 133 II 420 E. 3.2 S. 422; 120 Ia 349 E. 4c/aa S. 354 f.; zuletzt Urteil 2C 255/2019 vom 9. März 2020 E. 2.2.4). Die Aktivierung stellt ein gewichtiges, nur schwer zu entkräftendes Indiz dar dafür, dass das Gut dem Geschäftsvermögen angehört (Urteile 9C 444/2017 vom 14. Mai 2018 E. 3.2.3; 2C 1037/2016 vom 24. August 2017 E. 4.3). Anderseits vermag die blosse Ausbuchung und Bekanntgabe einer Privatentnahme zu keiner Überführung zu führen, solange die technisch-wirtschaftliche Funktion keine Änderung erfahren hat. Mit anderen Worten gilt, dass auch eine Landparzelle als Alternativgut dem
Geschäftsvermögen angehört, soweit und solange sie ganz oder zumindest vorwiegend der selbständigen Erwerbstätigkeit dient (Präponderanzmethode gemäss Art. 8 Abs. 2 Teilsatz 1 StHG; BGE 140 V 241 E. 4.2 S. 245 zu Art. 9 AHVG; 133 II 420 E. 3.3 S. 422 f.; Urteil 2C 255/2019 vom 9. März 2020 E. 2.2.4).

2.2. Werden Vermögenswerte aus dem Geschäftsvermögen ins Privatvermögen überführt, ist aufgrund des Systemwechsels über die realisierten stillen Reserven abzurechnen (steuersystematische Realisation gemäss Art. 8 Abs. 1 Halbsatz 1 StHG; BGE 143 II 661 E. 2.1 S. 663; 140 V 241 E. 4.2 S. 246; 125 II 113 E. 6c/aa S. 126). Massgebend ist der Verkehrswert (Urteil 2C 302/2018 vom 9. August 2018 E. 2.2.5). Die wiedereingebrachten Abschreibungen unterliegen der Einkommenssteuer (Art. 8 Abs. 1 StHG). Wird land- und/oder forstwirtschaftliches Grundeigentum ins Privatvermögen überführt, ist der Wertzuwachsgewinn auf kantonaler und kommunaler Ebene mit der Grundstückgewinnsteuer zu erfassen (Art. 12 Abs. 1 StHG; Urteil 2C 11/2020 vom 23. Januar 2020 E. 4.1). Als land- und/oder forstwirtschaftlicher Natur gelten (nur) Grundstücke, die unter dem Schutz des Bundesgesetzes vom 4. Oktober 1991 über das bäuerliche Bodenrecht (BGBB; SR 211.412.11) stehen (zuletzt: Urteile 2C 317/2018 vom 14. Februar 2020 E. 2.3.1; 2C 11/2020 vom 23. Januar 2020 E. 3.1). In allen übrigen Fällen greift die Einkommenssteuer (auch dazu Art. 8 Abs. 1 StHG).

2.3. Im Rahmen der Unternehmenssteuerreform II vom 23. März 2007, die am 1. Januar 2009 in Kraft trat (AS 2008 2893), hat der Bundesgesetzgeber Sonderfälle geschaffen, in welchen es entweder einstweilen noch nicht zur Privatentnahme kommt (Art. 18a Abs. 2 DBG bzw. Art. 8 Abs. 2ter StHG) oder in welchen einstweilen nur über die wieder eingebrachten Abschreibungen abzurechnen ist (Art. 18a Abs. 1 DBG bzw. Art. 8 Abs. 2bis StHG). Sodann wird der Liquidationsgewinn unter gewissen Voraussetzungen privilegiert besteuert (Art. 37b DBG bzw. Art. 11 Abs. 5 StHG). Die Tatbestände sind in DBG und StHG, abgesehen von Tarifaspekten, wortgleich gehalten. Mit Blick darauf dürfen Praxis und Doktrin der jeweils anderen Steuerart wechselseitig herangezogen werden (Urteile 2C 302/2018 vom 9. August 2018 E. 2.2.2 [Art. 37b DBG]; 2C 40/2017 vom 5. Oktober 2017 E. 9, nicht publ. in: BGE 143 II 661 [Art. 11 Abs. 5 StHG]).

2.4.

2.4.1. Der vorliegende Fall betrifft ausschliesslich die harmonisierten Staats- und Gemeindesteuern, und zwar jene des Kantons Aargau. Ausgangspunkt bildet damit Art. 11 Abs. 5 Satz 1 StHG, der folgendermassen lautet (Auszeichnungen durch das Bundesgericht)
"Wird die selbstständige Erwerbstätigkeit nach dem vollendeten 55. Altersjahr oder wegen Unfähigkeit zur Weiterführung infolge Invalidität definitiv aufgegeben, so ist die Summe der in den letzten zwei Geschäftsjahren realisierten stillen Reserven getrennt vom übrigen Einkommen zu besteuern."

Der Kanton Aargau hat die harmonisierungsrechtliche Vorgabe gleichlautend in § 45 Abs. 1 lit. f Satz 1 des Steuergesetzes (des Kantons Aargau) vom 15. Dezember 1998 (StG/AG; SAR 651.100) übernommen. Im Anwendungsbereich von Art. 11 Abs. 5 StHG werden (nur) jene stillen Reserven privilegiert besteuert, die ohnehin mit der Einkommenssteuer zu erfassen sind (vorne E. 2.2). Bei land- und/oder forstwirtschaftlicher selbständiger Erwerbstätigkeit beschränkt sich dies von vornherein auf die wieder eingebrachten Abschreibungen.

2.4.2. Nach dem Gesetzestext besteht eine Grundvoraussetzung von Art. 11 Abs. 5 StHG darin, dass die selbständige Erwerbstätigkeit entweder nach dem vollendeten 55. Altersjahr oder wegen Unfähigkeit zur Weiterführung infolge Invalidität, in jedem Fall aber "definitiv" ("définitivement", "definitiva") aufgegeben wird (auf Bundesebene: Art. 37b Abs. 1 Satz 1 DBG in Verbindung mit Art. 1 Abs. 1 der Verordnung vom 17. Februar 2010 über die Besteuerung der Liquidationsgewinne bei definitiver Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit [LGBV; SR 642.114]). Mit Blick auf die Materialien soll die Steuererleichterung (Auszeichnungen und Kürzungen durch das Bundesgericht)
"nur gewährt werden für Gewinne, die bei der endgültigen Übertragung oder Liquidation eines Unternehmens anfallen. Wenn jedoch ein Unternehmen während seines Bestandes einen Teil seiner Geschäftsaktiven veräussert und dadurch ausserordentliches Einkommen erzielt, so gilt dieses weiterhin als Bestandteil des gesamthaft zu besteuernden Nettoeinkommens. Im Übrigen kann nicht von einer endgültigen Liquidation gesprochen werden, falls eine steuerpflichtige Person ein Unternehmen überträgt, um danach ein anderes zu betreiben. (...) Es leuchtet ein, dass auch nur dann von endgültiger Aufgabeeiner Erwerbstätigkeit gesprochen werden kann, wenn das Unternehmen sein Umlaufvermögen vollständig aufgelöst hat.

(Botschaft vom 22. Juni 2005 zum Bundesgesetz über die Verbesserung der steuerlichen Rahmenbedingungen für unternehmerische Tätigkeiten und Investitionen [Unternehmenssteuerreformgesetz II; hienach: Botschaft UStR II], BBl 2005 4733, insb. 4823 f. zu Ziff. 4.5.2). Demzufolge geht mit der Geschäftsaufgabe grundsätzlich die endgültige und vollständige Liquidation der Aktiven und Passiven des Unternehmens einher (Urteile 2C 1050/2015 / 2C 1051/2015 vom 13. Juni 2016 E. 3.2; 2C 376/2011 vom 27. April 2012 E. 6.3.3 mit Hinweisen).

2.4.3. In der Doktrin wird die Meinung vertreten, dass der steuerpflichtigen Person das Privileg der ermässigten Besteuerung des Liquidationsgewinns nur "einmal in ihrem Leben" ("une seule fois dans sa vie"; RAPHAËL GANI, in: Yves Noël/Florence Aubry Girardin [Hrsg.], Commentaire romand, LIFD, 2. Aufl. 2017 [nachfolgend: Comm. LIFD], N. 10 zu Art. 37b DBG; vgl. Art. 1 Abs. 3 lit. b LGBV) zustehe (so auch: IVO P. BAUMGARTNER, in: Basler Kommentar, DBG, 3. Aufl. 2017 [nachfolgend: BSK-DBG], N. 8 zu Art. 37b DBG; ähnlich: PETER LOCHER, Kommentar zum DBG, I. Teil, 2. Aufl. 2019, N. 6 zu Art. 37b DBG; MARKUS REICH/ LUZIUS CAVELTI, in: Basler Kommentar, StHG, 3. Aufl. 2017 [nachfolgend: BSK-StHG], N. 67 zu Art. 11 StHG; FELIX RICHNER/WALTER FREI/ STEFAN KAUFMANN/HANS ULRICH MEUTER, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, N. 4 zu Art. 37b DBG). Die genannten Autoren schliessen auf diese Weise den Fall aus, dass jemand die selbständige Erwerbstätigkeit scheinbar "definitiv" aufgibt, um sie nach einiger Zeit wieder aufzunehmen. Diesfalls soll das Privileg nicht nochmals angerufen werden können bzw. sei zu prüfen, ob im Rahmen des Nachsteuerverfahrens auf die erste Privilegierung zurückgekommen werden kann (LOCHER, a.a.O., N. 6 zu Art. 37b
DBG).

2.4.4. Die tatbestandsmässige "endgültige und vollständige Liquidation" soll indes nach der Doktrin nicht ausschliessen, dass die steuerpflichtige Person nach der eigentlichen Liquidation des Betriebs einer "geringfügigen", "minimalen" oder "untergeordneten" selbständigen Erwerbstätigkeit nachgeht (GANI, in: Comm. LIFD, N. 13 zu Art. 37b DBG; REICH/CAVELTI, in: BSK-StHG, N. 69 zu Art. 11 StHG; BAUMGARTNER, in: BSK-DBG, N. 8 zu Art. 37b DBG; RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, N. 4 zu Art. 37 DBG). Im hier interessierenden Steuerrecht des Kantons Aargau fallen jedenfalls "marginale Schlusshandlungen" ausser Betracht (HANS-JÖRG MÜLLHAUPT, in: Marianne Klöti-Weber/Dave Siegrist/ Dieter Weber [Hrsg.], Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 4. Aufl. 2015, N. 15a zu § 45 StG/AG). Dies alles beruht im Wesentlichen auf einer Ansichtsäusserung der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV), die diese in ihrem Kreisschreiben Nr. 28 vom 3. November 2010 ("Besteuerung der Liquidationsgewinne bei definitiver Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit"), Ziff. 2.1, zum Ausdruck brachte. Der unbestimmte Rechtsbegriff der "geringfügigen selbständigen Erwerbstätigkeit" ("activité lucrative indépendante minime", "attività lucrativa indipendente di poca
importanza") soll nach Meinung der ESTV dahingehend aufzufassen sein, dass das mutmassliche jährliche Nettoeinkommen aus dieser Tätigkeit inskünftig nicht höher als der Betrag nach Art. 2 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 25. Juni 1982 über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (BVG; SR 831.20) ausfällt.

2.4.5. Die ESTV knüpft mithin in ihrer Verwaltungsverordnung an die Eintrittsschwelle in die berufliche Vorsorge an. Zurzeit setzt die obligatorische Versicherung bei einem Jahreslohn von mehr als Fr. 21'330.-- ein (Art. 2 Abs. 1 BVG in der Fassung vom 21. September 2018, in Kraft seit 1. Januar 2019 [AS 2018 3537]). In der streitbetroffenen Steuerperiode 2015 lag die Eintrittsschwelle bei Fr. 21'150.-- (AS 2014 3343). Zur Bundesrechtskonformität dieser "Bagatellgrenze" hatte das Bundesgericht sich bis anhin weder dem Grundsatz ("Ob") noch der Höhe nach ("Wie") ausdrücklich zu äussern; es nahm sie bislang billigend hin (Urteil 2C 1050/2015 / 2C 1051/2015 vom 13. Juni 2016 E. 3.2). Im Schrifttum wird das Ausmass teils als überhöht bezeichnet (siehe dazu die Zusammenfassung bei GANI, in: Comm. LIFD, N. 13 zu Art. 37b DBG), mehrheitlich aber begrüsst bzw. nicht kritisiert (GANI, a.a.O., N. 13 zu Art. 37b DBG; BAUMGARTNER, in: BSK-DBG, N. 8 zu Art. 37b DBG; RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., N. 4 zu Art. 37b DBG; REICH/CAVELTI, in: BSK-StHG, N. 69 zu Art. 11 StHG).

2.4.6. Worin die Rechtsfolgen dieser "Bagatell-Praxis" im einzelnen bestehen, geht aus der Verwaltungsverordnung der ESTV nicht hervor. Das Kreisschreiben Nr. 28, Ziff. 2.1, scheint sie darauf beschränken zu wollen, dass die (bisherige) selbständige Erwerbstätigkeit trotz Weiterführens einer "geringfügigen selbständigen Erwerbstätigkeit ohne feste Einrichtung und ohne Personal" definitiv aufgegeben worden sei, weshalb nun Art. 37b DBG greife. Eine Aussage dazu, in welcher Weise zu verfahren sei, wenn in einer zweiten Phase auch die "geringfügige selbständige Erwerbstätigkeit" definitiv aufgegeben wird, kann dem Kreisschreiben nicht entnommen werden.

2.5.

2.5.1. Gemäss Art. 8 Abs. 2ter StHG gilt die Verpachtung eines Geschäftsbetriebs nur auf Antrag der steuerpflichtigen Person als Überführung in das Privatvermögen (Urteile 2C 728/2015 vom 1. April 2016 E. 4.2; 2C 977/2013 vom 1. Mai 2014 E. 4.3). Neurechtlich wird von Gesetzes wegen vermutet, dass die Verpachtung eines Geschäftsbetriebs keine definitive Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit begründe (Botschaft UStR II, 4825 f. zu Ziff. 4.5.3). Um die gesetzliche Vermutung des perpetuierten Geschäftsvermögens umzustossen, bedarf es einer der Veranlagungsbehörde bekanntgegebenen Willenserklärung der steuerpflichtigen Person (Urteil 2C 548/2018 vom 3. August 2018 E. 2.3.4 zum insofern gleichartigen Art. 18a Abs. 1 DBG; BASTIEN VERREY, in: Comm. LIFD, N. 12 zu Art. 18a DBG). Unterbleibt eine solche Willensäusserung, besteht die selbständige Erwerbstätigkeit fort und kommt es zu keiner Privatentnahme. Auch wenn nur noch Pachtzinse erzielt werden, handelt es sich dabei um Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit (Urteil 2C 6/2008 vom 27. Januar 2009 E. 3.1.1).

2.5.2. Dem Steueraufschub im Sinne von Art. 8 Abs. 2ter StHG ist allem voran auch die Verpachtung eins landwirtschaftlichen Gewerbes zugänglich (YVES NOËL, in: Comm. LIFD, N. 48 zu Art. 18a DBG). Kennzeichnend für ein landwirtschaftliches Gewerbe (Art. 7 Abs. 1 BGBB) ist nach der bodenrechtlichen Definition das unbewegliche Geschäftsvermögen, während das Betriebsinventar (umfassend Tiere, Gerätschaften, Vorräte usw.; Art. 15 Abs. 1 BGBB) in diesem Zusammenhang unerwähnt bleibt. Verpachtet der Eigentümer die land- und/oder forstwirtschaftlichen Grundstücke, Bauten und Anlagen an einen Pächter, so bleibt der Charakter des land- und/oder forstwirtschaftlichen Gewerbes insgesamt erhalten. Aus diesem Grund ist nach Ansicht der ESTV ein Steueraufschub selbst dann möglich, wenn das Betriebsinventar verkauft wird (Kreisschreiben Nr. 31 der ESTV vom 22. Dezember 2010, "Landwirtschaftliche Betriebe - Aufschubtatbestand bei Verpachtung", Ziff. 4.3).

2.5.3. Die Doktrin unterscheidet drei Fälle (so namentlich YVES NOËL, in: Comm. LIFD, N. 46 zu Art. 18a DBG). Die erste Konstellation besteht in der Überführung des gesamten Geschäftsvermögens ins Privatvermögen, was insgesamt zur Anwendung von Art. 37b DBG bzw. Art. 11 Abs. 5 StHG führen kann ( imposition immédiate). Denkbar ist zweitens, dass nur ein Teil der Aktiven überführt wird ( report partiel; Art. 18a Abs. 1 DBG bzw. Art. 8 Abs. 2bis StHG). Und schliesslich kann das gesamte bisherige Geschäftsvermögen verpachtet werden ( report complet), was zum perpetuierten Geschäftsvermögen führt (vorne E. 2.5.1), sodass es (einstweilen) zu keinerlei Abrechnung kommt (Art. 18a Abs. 2 DBG bzw. Art. 8 Abs. 2ter StHG)

3.

3.1. Nach den für das Bundesgericht verbindlichen Feststellungen der Vorinstanz (Art. 105 Abs. 1 BGG; vorne E. 1.4) war der mehr als 55-jährige Steuerpflichtige bis zur Steuerperiode 2015 als selbständig erwerbender Landwirt tätig, ehe sein Sohn den Betrieb übernahm (Sachverhalt, lit. A). Im Hinblick darauf verkaufte der Steuerpflichtige seinem Sohn das Betriebsinventar (Vorräte, Tiere, Maschinen und Geräte) und überliess er ihm das unbewegliche Anlagevermögen (958 Aren landwirtschaftlichen Bodens, Remise, Garage, Schopf, Stall und Tenne) pachtweise. Gegenüber der Veranlagungsbehörde würdigte der Steuerpflichtige dies insgesamt als "Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit", weshalb der "Gewinn aus dem Inventarverkauf" von Fr. 23'810.-- privilegiert zu besteuern sei (§ 45 Abs. 1 lit. f StG/AG; auch dazu Sachverhalt, lit. A).

3.2.

3.2.1. Es fragt sich, ob die gewählte Vorgehensweise (teils Veräusserung, teils Verpachtung des bisherigen Geschäftsvermögens) als "definitive Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit" (Art. 11 Abs. 5 Satz 1 StHG) zu würdigen sei, was zur privilegierten Besteuerung des Gewinns von Fr. 23'810.-- führen könnte. Der Steuerpflichtige ist im wesentlichen der Ansicht, mit Blick auf sein fortgeschrittenes Alter und vor allem auf den Verkauf des Betriebsinventars sei ihm eine Selbstbewirtschaftung seines Anwesens nicht mehr möglich. Eine definitive Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit liege unstreitig vor. In der Steuererklärung habe er unmissverständlich zum Ausdruck gebracht, dass er § 23 StG/AG ("Steueraufschub bei Generationenwechsel") anrufe. Die Vorinstanz irre, so die Steuerpflichtigen, wenn sie annehme, dass sie keinen Antrag auf Überführung des unbeweglichen Geschäftsvermögens ins Privatvermögen gestellt hätten.

3.2.2. Ob die Steuerpflichtigen eine derartige Willensäusserung getätigt haben, ist eine Tatfrage (Urteil 2C 255/2019 vom 9.März 2020 E.2.2.4). Eine solche prüft das Bundesgericht lediglich unter dem Gesichtspunkt der offensichtlichen Unrichtigkeit. Entsprechend herrscht die qualifizierte Rüge- und Begründungsobliegenheit (vorne E. 1.4). Den Steuerpflichtigen ist zunächst entgegenzuhalten, dass sie sich einerseits auf § 23 StG/AG berufen, gleichzeitig aber eine Privatentnahme gewünscht haben wollen. Das eine ist mit dem andern nicht vereinbar. Mithin ist vorab zu prüfen, worin die Willenserklärung der Steuerpflichtigen im einzelnen bestand. Ausschlaggebend hierfür ist, was der Erklärungsempfänger - die Veranlagungsbehörde - nach Treu und Glauben verstehen durfte und musste (Art. 2 Abs. 1 ZGB). Aufgrund der vorinstanzlichen Darlegungen steht fest, dass die Steuerpflichtigen sich bei ihrer Erklärung auf den "Gewinn aus dem Inventarverkauf" (Sachverhalt, lit. B) beschränkten. Vom restlichen Geschäftsvermögen war keine Rede, was aber unerlässlich gewesen wäre, wenn eine umfassende Privatentnahme angestrebt gewesen sein sollte.

3.2.3. Die Steuerpflichtigen haben sich vielmehr darauf beschränkt, für den Gewinn von Fr. 23'810.-- eine privilegierte Besteuerung zu verlangen, ohne das restliche Geschäftsvermögen auch nur anzusprechen. Davon auszugehen, dieses sei gewissermassen "mitgemeint", findet keine Grundlage. Andernfalls wären auch die wieder eingebrachten Abschreibungen auf landwirtschaftlichem Boden, Remise, Garage, Schopf, Stall und Tenne zu besteuern gewesen. Einen derartigen Gewinn haben die Steuerpflichtigen weder verbucht noch deklariert. Durch ihr geäussertes Verhalten haben sie gegenteils verdeutlicht, dass sie von Geschäftsvermögen ausgehen. Wie sie selber einräumen, deklarierten sie den handelsrechtlichen Gewinn von Fr. 3'072.-- als Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit. Darin enthalten war der Pachtzins, dessen Höhe sich, wie den amtlichen Akten zu entnehmen ist (Art. 105 Abs. 2 BGG), auf Fr. 1'644.-- belief.

3.2.4. Vor diesem Hintergrund konnte die Vorinstanz willkürfrei erwägen, dass die Steuerpflichtigen keine umfassende Privatentnahme erklärt hätten. Damit ergibt sich, dass weiterhin in einem gewissen Umfang Geschäftsvermögen bestand. Dieses setzte sich aus dem Pachtland zusammen, während das bewegliche Vermögen veräussert worden war. Abzurechnen ist damit einzig über die stillen Reserven auf dem Betriebsinventar, wobei sich die Frage stellt, ob die üblichen Regeln oder die privilegierte Besteuerung gemäss Art. 11 Abs. 5 StHG anwendbar sei.

3.2.5. Mit Blick auf die drei denkbaren Konstellationen (vorne E. 2.5.3) ist von einem report partiel zu sprechen. Die Besonderheit besteht freilich darin, dass es zu keiner Privatentnahme des Betriebsinventars, sondern vielmehr zu dessen Veräusserung an den Pächter gekommen ist. Im Ergebnis verfügt der Pächter mithin über sämtliche Betriebsmittel, deren er bedarf, um den Betrieb zu führen. Er ist Eigentümer des Betriebsinventars und Pächter des landwirtschaftlichen Gewerbes. Spiegelbildlich befindet sich in den Händen des Steuerpflichtigen einzig noch das Eigentum am Land. Im Ergebnis verhält es sich aus der Optik des Steuerpflichtigen, als ob er seine bisherige selbständige Erwerbstätigkeit unumstösslich aufgegeben habe. Eine Wiederaufnahme war schon mit Blick auf das fortgeschrittene Alter undenkbar. Mit Recht macht der Steuerpflichtige entsprechend geltend, die bisherige Selbstbewirtschaftung sei entfallen.

3.2.6. Im Gesamtzusammenhang kann die Rechtslage per Ende der Steuerperiode 2015 nicht anders denn als Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit gedeutet werden. Zwar befindet sich das Land unverändert im Geschäftsvermögen (Art. 8 Abs. 2ter StHG), doch handelt es sich dabei lediglich noch um eine blosse Kapitalanlage, also um ein passives Investment ohne jegliche operative Tätigkeit. Soweit in der Verpachtung des Landes überhaupt eine selbständige Erwerbstätigkeit erblickt werden kann, handelt es sich - was hier ausschlaggebend ist - einzig noch um eine geringfügige Tätigkeit (vorne E. 2.4.4). Insgesamt ist - wie gesagt - nur noch ein passives Investment erkennbar, wobei die Zugehörigkeit des verpachteten Landes zum Geschäftsvermögen nicht durch die technisch-wirtschaftliche Funktion hervorgerufen wird (vorne E. 2.1). Ausschlaggebend für die Zuweisung zum Geschäftsvermögen ist einzig die gesetzliche Vermutung für Geschäftsvermögen (Art. 8 Abs. 2ter StHG), was zu perpetuiertem Geschäftsvermögen führt, welchem der Steuerpflichtige keine anderslautende Willenserklärung (Überführung ins Privatvermögen) entgegengesetzt hat (auch dazu vorne E. 2.1). Die vorinstanzlich festgestellten Sachumstände begründen im individuell-konkreten Fall
eine "definitive Aufgabe" der selbständigen Erwerbstätigkeit. Die Steuerpflichtigen haben den streitbetroffenen Gewinn von Fr. 23'810.-- bundesrechtskonform aus dem Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit ausgeschieden und darauf hingewiesen, dass insofern eine Besteuerung gemäss Art. 11 Abs. 5 StHG bzw. § 45 Abs. 1 lit. f StG/AG zu erfolgen habe.

3.2.7. Damit ist (erst) über den Gewinn aus der Veräusserung des Betriebsinventars abgerechnet. Nicht zu entscheiden ist an dieser Stelle darüber, auf welche Weise die Besteuerung zu erfolgen haben wird, wenn der Steuerpflichtige dereinst das verpachtete Land zu veräussern oder in sein Privatvermögen zu überführen gedenken sollte. Dies war im vorinstanzlichen Verfahren nicht streitig. Der Streitgegenstand kann vor Bundesgericht, verglichen mit dem vorinstanzlichen Verfahren, zwar eingeschränkt (minus), nicht aber ausgeweitet (plus) oder geändert (aliud) werden (Art. 99 Abs. 2 BGG; BGE 143 V 19 E. 1.1 S. 22). Die Frage wird erst zu gegebener Zeit zu beantworten sein.

3.3. Der Sichtweise der Vorinstanz ist damit nicht zu folgen. In Aufhebung des angefochtenen Entscheids ist die Beschwerde gutzuheissen und der Entscheid des Spezialverwaltungsgerichts des Kantons Aargau, Abteilung Steuern, vom 20. September 2018 zu bestätigen.

4.
Nach dem Unterliegerprinzip sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens der unterliegenden Partei aufzuerlegen (Art. 65 und Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BGG), hier dem Kanton Aargau. Dieser wird in seinem amtlichen Wirkungskreis tätig und nimmt Vermögensinteressen wahr (Art. 66 Abs. 4 BGG). Der Kanton Aargau hat den Steuerpflichtigen, die sich durch ein Treuhandbüro vertreten lassen, eine angemessene Parteientschädigung auszurichten (Art. 68 Abs. 1 BGG in Verbindung mit Art. 9 des Reglements des Bundesgerichts vom 31. März 2006 über die Parteientschädigung und die Entschädigung für die amtliche Vertretung im Verfahren vor dem Bundesgericht [SR 173.110.210.3]). Zur Neuverlegung der Kosten und Entschädigungen des vorangegangenen Verfahrens wird die Sache an die Vorinstanz zurückgewiesen (Art. 67 in Verbindung mit Art. 107 Abs. 2 Satz 1 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird gutgeheissen. Das Urteil WBE.2018.398 des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau, 2. Kammer, vom 14. März 2019 wird aufgehoben und das Urteil des Spezialverwaltungsgerichts des Kantons Aargau, Abteilung Steuern, vom 20. September 2018 bestätigt.

2.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 2'000.-- werden dem Kanton Aargau auferlegt.

3.
Der Kanton Aargau hat den Beschwerdeführern für das bundesgerichtliche Verfahren eine Parteientschädigung von Fr. 2'000.-- auszurichten.

4.
Zur Neuverlegung der Kosten und Entschädigungen des vorangegangenen Verfahrens wird die Sache an die Vorinstanz zurückgewiesen.

5.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Aargau, 2. Kammer, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 1. Mai 2020

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Kocher

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 11 - 1 L'impôt des personnes mariées vivant en ménage commun doit être réduit de manière appropriée par rapport à celui des personnes vivant seules.78
¹	L'impôt des personnes mariées vivant en ménage commun doit être réduit de manière appropriée par rapport à celui des personnes vivant seules.78
²	Lorsque le revenu comprend des versements de capitaux remplaçant des prestations périodiques, le calcul de l'impôt est effectué compte tenu des autres revenus, au taux qui serait applicable si une prestation annuelle correspondante était versée en lieu et place de la prestation unique.
³	Les prestations en capital provenant des institutions de prévoyance, ainsi que les sommes versées ensuite de décès, de dommages corporels permanents ou d'atteinte durable à la santé sont imposées séparément. Elles sont dans tous les cas soumises à un impôt annuel entier.
⁴	Pour les petites rémunérations provenant d'une activité salariée, l'impôt est prélevé sans tenir compte des autres revenus, ni d'éventuels frais professionnels ou déductions sociales, à la condition que l'employeur paie l'impôt dans le cadre de la procédure simplifiée prévue aux art. 2 et 3 de la loi du 17 juin 2005 sur le travail au noir79. Les impôts cantonaux et communaux sur le revenu sont ainsi acquittés. L'art. 37, al. 1, let. a, est applicable par analogie. Les impôts doivent être versés périodiquement à la caisse de compensation AVS compétente. Celle-ci remet au contribuable un relevé ou une attestation indiquant le montant de l'impôt retenu. Elle verse à l'autorité fiscale compétente les impôts encaissés. Le droit à une commission de perception selon l'art. 37, al. 3, est transféré à la caisse de compensation AVS compétente.80
⁵	Le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d'exercer son activité lucrative indépendante ou s'il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d'invalidité.81 Les rachats au sens de l'art. 9, al. 2, let. d, sont déductibles. Si un tel rachat n'est pas effectué, l'impôt est perçu, de la même manière que pour les prestations en capital issues de la prévoyance selon l'al. 3, sur la part des réserves latentes réalisées correspondant au montant dont le contribuable prouve l'admissibilité comme rachat au sens de l'art. 9, al. 2, let. d. Sur le solde des réserves latentes réalisées, le droit cantonal fixe le taux applicable. La même réduction s'applique également au conjoint survivant, aux autres héritiers et aux légataires, pour autant qu'ils ne poursuivent pas l'exploitation de l'entreprise qu'ils ont reprise; le décompte fiscal a l

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...256

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.99

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 97 Établissement inexact des faits - 1 Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
¹	Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
²	Si la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le recours peut porter sur toute constatation incomplète ou erronée des faits.89

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 8 Activité lucrative indépendante - 1 Le produit de l'activité lucrative indépendante comprend également tous les bénéfices en capital provenant de l'aliénation, de la réalisation, de la réévaluation comptable, du transfert dans la fortune privée ou dans une entreprise ou un établissement stable sis à l'étranger d'éléments de la fortune commerciale; en sont exclus les bénéfices provenant de l'aliénation d'immeubles agricoles ou sylvicoles, dans la mesure où le produit de l'aliénation est supérieur aux dépenses d'investissement. L'art. 12, al. 4, est réservé.
¹	Le produit de l'activité lucrative indépendante comprend également tous les bénéfices en capital provenant de l'aliénation, de la réalisation, de la réévaluation comptable, du transfert dans la fortune privée ou dans une entreprise ou un établissement stable sis à l'étranger d'éléments de la fortune commerciale; en sont exclus les bénéfices provenant de l'aliénation d'immeubles agricoles ou sylvicoles, dans la mesure où le produit de l'aliénation est supérieur aux dépenses d'investissement. L'art. 12, al. 4, est réservé.
²	La fortune commerciale comprend tous les éléments de la fortune qui servent, entièrement ou de manière prépondérante, à l'exercice de l'activité lucrative indépendante; il en va de même pour les participations d'au moins 20 % au capital-actions ou au capital social d'une société de capitaux ou d'une société coopérative, dans la mesure où le détenteur les déclare comme fortune commerciale, au moment de leur acquisition.44
^2bis	Lorsqu'un immeuble de l'actif immobilisé est transféré de la fortune commerciale à la fortune privée, le contribuable peut demander que seule la différence entre les dépenses d'investissement et la valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu soit imposée au moment du transfert. Dans ce cas, les dépenses d'investissement tiennent lieu de nouvelle valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu et l'imposition du reste des réserves latentes à titre de revenu de l'activité lucrative indépendante est différée jusqu'à l'aliénation de l'immeuble.45
^2ter	L'affermage d'une exploitation commerciale n'est considéré comme un transfert dans la fortune privée qu'à la demande du contribuable.46
^2quater	Lorsque, en cas de partage successoral, seule une partie des héritiers poursuit l'exploitation commerciale, ceux-ci peuvent demander que l'imposition des réserves latentes soit différée jusqu'à la réalisation ultérieure, pour autant que les valeurs déterminantes pour l'impôt sur le revenu soient reprises.47
^2quinquies	Les dividendes, les parts de bénéfice, les excédents de liquidation et les avantages appréciables en argent provenant d'actions, de parts à des sociétés à responsabilité limitée, de parts à des sociétés coopératives et de bons de participation ainsi que les bénéfices provenant de l'aliénation de tels droits de participation sont imposables, après déduction des charges imputables, à hauteur de 50 % lorsque ces droits de participation équivalent à 10 % au moins du capital-actions ou du capital social d'une société de capitaux ou d'une société coopérative. Les cantons peuvent prévoir une imposition plus élevée. L'imposition partielle n'est accordée sur les bénéfices d'aliénation que si les droits de participation sont restés propriété du contribuable ou de l'entreprise de personnes pendant un an au moins.48
³	Les réserves latentes d'une entreprise de personnes (entreprise individuelle, société de personnes) ne sont pas imposées lors de restructurations, notamment lors d'une fusion, d'une scission ou d'une transformation, pour autant que cette entreprise reste assujettie à l'impôt en Suisse et que les éléments commerciaux soient repris à leur dernière valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu:49
^a	en cas de transfert d'éléments patrimoniaux à une autre entreprise de personnes;
^b	en cas de transfert d'une exploitation ou d'une partie distincte d'exploitation à une personne morale;
^c	en cas d'échange de droits de participation ou de droits de sociétariat suite à des restructurations au sens de l'art. 24, al. 3, ainsi que suite à des concentrations équivalant économiquement à des fusions.50
^3bis	Lors d'une restructuration au sens de l'al. 3, let. b, les réserves latentes transférées font l'objet d'un rappel d'impôt selon la procédure prévue à l'art. 53, dans la mesure où, dans les cinq ans suivant la restructuration, des droits de participation ou des droits de sociétariat sont aliénés à un prix supérieur à la valeur fiscalement déterminante du capital propre transféré; la personne morale peut en ce cas faire valoir les réserves latentes correspondantes imposées comme bénéfice.51
⁴	Lorsque des biens immobilisés nécessaires à l'exploitation sont remplacés, les réserves latentes de ces biens peuvent être reportées sur les biens immobilisés acquis en remploi, si ces biens sont également nécessaires à l'exploitation et se trouvent en Suisse. L'imposition en cas de remplacement d'immeubles par des biens mobiliers est réservée.52

SR 831.10 Loi fédérale du 20 décembre 1946 sur l'assurance-vieillesse et survivants (LAVS) LAVS Art. 9 2. Notion et détermination - 1 Le revenu provenant d'une activité indépendante comprend tout revenu du travail autre que la rémunération pour un travail accompli dans une situation dépendante.
¹	Le revenu provenant d'une activité indépendante comprend tout revenu du travail autre que la rémunération pour un travail accompli dans une situation dépendante.
²	Pour déterminer le revenu provenant d'une activité indépendante sont déduits du revenu brut:48
^a	les frais généraux nécessaires à l'acquisition du revenu brut;
^b	les amortissements et les réserves d'amortissement autorisés par l'usage commercial et correspondant à la perte de valeur subie;
^c	les pertes commerciales effectives qui ont été comptabilisées;
^d	les sommes que l'exploitant verse, durant la période de calcul, à des institutions de prévoyance en faveur du personnel de l'entreprise, pour autant que toute autre utilisation soit exclue, ou pour des buts de pure utilité publique;
^e	les versements personnels à des institutions de prévoyance professionnelle dans la mesure où ils correspondent à la part habituellement prise en charge par l'employeur;
^f	l'intérêt du capital propre engagé dans l'entreprise; le taux d'intérêt correspond au rendement annuel moyen des emprunts en francs suisses des débiteurs suisses autres que les collectivités publiques.
³	Le revenu provenant d'une activité indépendante et le capital propre engagé dans l'entreprise sont déterminés par les autorités fiscales cantonales et communiqués aux caisses de compensation.52
⁴	Les caisses de compensation ajoutent au revenu communiqué par les autorités fiscales les déductions admissibles selon le droit fiscal des cotisations dues en vertu de l'art. 8 de la présente loi, de l'art. 3, al. 1, de la loi fédérale du 19 juin 1959 sur l'assurance-invalidité (LAI)53 et de l'art. 27, al. 2, de la loi du 25 septembre 1952 sur les allocations pour perte de gain54. Elles reconstituent à 100 % le revenu communiqué en fonction des taux de cotisation applicables.55

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 12 - 1 L'impôt sur les gains immobiliers a pour objet les gains réalisés lors de l'aliénation de tout ou partie d'un immeuble faisant partie de la fortune privée du contribuable ou d'un immeuble agricole ou sylvicole, à condition que le produit de l'aliénation soit supérieur aux dépenses d'investissement (prix d'acquisition ou autre valeur s'y substituant, impenses).
¹	L'impôt sur les gains immobiliers a pour objet les gains réalisés lors de l'aliénation de tout ou partie d'un immeuble faisant partie de la fortune privée du contribuable ou d'un immeuble agricole ou sylvicole, à condition que le produit de l'aliénation soit supérieur aux dépenses d'investissement (prix d'acquisition ou autre valeur s'y substituant, impenses).
²	Toute aliénation d'immeubles est imposable. Sont assimilés à une aliénation:
^a	les actes juridiques qui ont les mêmes effets économiques qu'une aliénation sur le pouvoir de disposer d'un immeuble;
^b	le transfert de tout ou partie d'un immeuble de la fortune privée à la fortune commerciale du contribuable;
^c	la constitution de servitudes de droit privé sur un immeuble ou les restrictions de droit public à la propriété foncière, lorsque celles-ci limitent l'exploitation ou diminuent la valeur vénale de l'immeuble de manière durable et essentielle et qu'elles donnent lieu à une indemnité;
^d	le transfert de participations à des sociétés immobilières qui font partie de la fortune privée du contribuable, dans la mesure où le droit cantonal en prévoit l'imposition;
^e	les plus-values résultant de mesures d'aménagement au sens de la loi fédérale du 22 juin 1979 sur l'aménagement du territoire83, obtenues indépendamment d'une aliénation dans la mesure où le droit cantonal les soumet à l'impôt sur les gains immobiliers.
³	L'imposition est différée:
^a	les faits mentionnés aux art. 8, al. 3 et 4, et 24, al. 3 et 3quater, sont assimilés à des aliénations dont l'imposition est différée pour l'impôt sur les gains immobiliers;
^b	le transfert de tout ou partie d'un immeuble de la fortune privée du contribuable dans sa fortune commerciale ne peut être assimilé à une aliénation.
^c	en cas de remembrement opéré soit en vue d'un remaniement parcellaire, de l'établissement d'un plan de quartier, de rectification de limites ou d'arrondissement d'une aire agricole, soit dans le cadre d'une procédure d'expropriation ou en raison d'une expropriation imminente;
^d	en cas d'aliénation totale ou partielle d'un immeuble agricole ou sylvicole, à condition que le produit de l'aliénation soit utilisé dans un délai raisonnable pour l'acquisition d'un immeuble de remplacement exploité par le contribuable lui-même ou pour l'amélioration d'immeubles agricoles ou sylvicoles appartenant au contribuable et exploités par lui-même;
^e	en cas d'aliénation de l'habitation (maison ou appartement) ayant durablement et exclusivement servi au propre usage de l'aliénateur, dans la mesure où le produit ainsi obtenu est affecté, dans un délai approprié, à l'acquisition ou à la construction en Suisse d'une habitation servant au même usage.
⁵	Les cantons veillent à ce que les bénéfices réalisés à court terme soient imposés plus lourdement.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 18^a Faits justifiant un différé - 1 Lorsqu'un immeuble de l'actif immobilisé est transféré de la fortune commerciale à la fortune privée, le contribuable peut demander que seule la différence entre les dépenses d'investissement et la valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu soit imposée au moment du transfert. Dans ce cas, les dépenses d'investissement tiennent lieu de nouvelle valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu et l'imposition du reste des réserves latentes à titre de revenu de l'activité lucrative indépendante est différée jusqu'à l'aliénation de l'immeuble.
¹	Lorsqu'un immeuble de l'actif immobilisé est transféré de la fortune commerciale à la fortune privée, le contribuable peut demander que seule la différence entre les dépenses d'investissement et la valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu soit imposée au moment du transfert. Dans ce cas, les dépenses d'investissement tiennent lieu de nouvelle valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu et l'imposition du reste des réserves latentes à titre de revenu de l'activité lucrative indépendante est différée jusqu'à l'aliénation de l'immeuble.
²	L'affermage d'une exploitation commerciale n'est considéré comme un transfert dans la fortune privée qu'à la demande du contribuable.
³	Lorsque, en cas de partage successoral, seule une partie des héritiers poursuit l'exploitation commerciale, ceux-ci peuvent demander que l'imposition des réserves latentes soit différée jusqu'à la réalisation ultérieure, pour autant que les valeurs déterminantes pour l'impôt sur le revenu soient reprises.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 37^b Bénéfices de liquidation - 1 Le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d'exercer son activité lucrative indépendante ou s'il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d'invalidité. Les rachats au sens de l'art. 33, al. 1, let. d sont déductibles. Si un tel rachat n'est pas effectué, l'impôt est calculé, sur la base de taux représentant le cinquième des barèmes inscrits à l'art. 36, sur la part des réserves latentes réalisées correspondant au montant dont le contribuable prouve l'admissibilité comme rachat au sens de l'art. 33, al. 1, let. d. Sur le solde des réserves latentes réalisées, seul un cinquième de ce montant est déterminant pour la fixation du taux applicable, mais au moins au taux de 2 %.
¹	Le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d'exercer son activité lucrative indépendante ou s'il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d'invalidité. Les rachats au sens de l'art. 33, al. 1, let. d sont déductibles. Si un tel rachat n'est pas effectué, l'impôt est calculé, sur la base de taux représentant le cinquième des barèmes inscrits à l'art. 36, sur la part des réserves latentes réalisées correspondant au montant dont le contribuable prouve l'admissibilité comme rachat au sens de l'art. 33, al. 1, let. d. Sur le solde des réserves latentes réalisées, seul un cinquième de ce montant est déterminant pour la fixation du taux applicable, mais au moins au taux de 2 %.
²	L'al. 1 s'applique également au conjoint survivant, aux autres héritiers et aux légataires, pour autant qu'ils ne poursuivent pas l'exploitation de l'entreprise qu'ils ont reprise; le décompte fiscal a lieu au plus tard cinq années civiles après la fin de l'année civile dans laquelle le contribuable est décédé.

SR 642.114 Ordonnance du 17 février 2010 sur l'imposition des bénéfices de liquidation en cas de cessation définitive de l'activité lucrative indépendante (OIBL) OIBL Art. 1 Objet et champ d'application - 1 La présente ordonnance règle l'imposition des bénéfices de liquidation d'un contribuable qui cesse d'exercer une activité lucrative indépendante:
¹	La présente ordonnance règle l'imposition des bénéfices de liquidation d'un contribuable qui cesse d'exercer une activité lucrative indépendante:
^a	après l'âge de 55 ans, ou
^b	pour cause d'invalidité.
²	Le début de l'invalidité est déterminé selon l'art. 4, al. 2, de la loi fédérale du 19 juin 1959 sur l'assurance-invalidité2.
³	La présente ordonnance ne s'applique pas:
^a	aux revenus de l'activité lucrative indépendante et aux autres revenus qui ne proviennent pas de la liquidation;
^b	aux bénéfices de liquidation que le contribuable au sens de l'al. 1 réalise après avoir repris une activité lucrative indépendante.

SR 831.40 Loi fédérale du 25 juin 1982 sur la prévoyance professionnelle vieillesse, survivants et invalidité (LPP) LPP Art. 2 Assurance obligatoire des salariés et des chômeurs - 1 Sont soumis à l'assurance obligatoire les salariés qui ont plus de 17 ans et reçoivent d'un même employeur un salaire annuel supérieur à 22 050 francs6 (art. 7).
¹	Sont soumis à l'assurance obligatoire les salariés qui ont plus de 17 ans et reçoivent d'un même employeur un salaire annuel supérieur à 22 050 francs6 (art. 7).
²	Si le salarié est occupé par un employeur pendant moins d'une année, est considéré comme salaire annuel celui qu'il obtiendrait s'il était occupé toute l'année.
³	Les bénéficiaires d'indemnités journalières de l'assurance-chômage sont soumis à l'assurance obligatoire en ce qui concerne les risques de décès et d'invalidité.
⁴	Le Conseil fédéral règle l'assujettissement à l'assurance des salariés qui exercent des professions où les engagements changent fréquemment ou sont temporaires. Il définit les catégories de salariés qui, pour des motifs particuliers, ne sont pas soumis à l'assurance obligatoire.

SR 211.412.11 Loi fédérale du 4 octobre 1991 sur le droit foncier rural (LDFR) LDFR Art. 7 Entreprise agricole; en général - 1 Par entreprise agricole, on entend une unité composée d'immeubles, de bâtiments et d'installations agricoles qui sert de base à la production agricole et qui exige, dans les conditions d'exploitation usuelles dans le pays, au moins une unité de main-d'oeuvre standard. Le Conseil fédéral fixe, conformément au droit agraire, les facteurs et les valeurs servant au calcul de l'unité de main-d'oeuvre standard.10
¹	Par entreprise agricole, on entend une unité composée d'immeubles, de bâtiments et d'installations agricoles qui sert de base à la production agricole et qui exige, dans les conditions d'exploitation usuelles dans le pays, au moins une unité de main-d'oeuvre standard. Le Conseil fédéral fixe, conformément au droit agraire, les facteurs et les valeurs servant au calcul de l'unité de main-d'oeuvre standard.10
²	Aux mêmes conditions, les entreprises d'horticulture productrice sont assimilées à des entreprises agricoles.
³	Pour apprécier s'il s'agit d'une entreprise agricole, on prendra en considération les immeubles assujettis à la présente loi (art. 2).
⁴	Doivent, en outre, être pris en considération:
^a	les conditions locales;
^b	la possibilité de construire des bâtiments manquants nécessaires à l'exploitation ou de transformer, rénover ou remplacer ceux qui existent, lorsque l'exploitation permet de supporter les dépenses correspondantes;
^c	les immeubles pris à ferme pour une certaine durée.
^4bis	Pour apprécier s'il y a propriété d'une entreprise agricole au sens des art. 21, 36, al. 2, 42, al. 2, 47, al. 2, et 49, al. 2, on prendra également en considération les immeubles visés à l'al. 4, let. c.11
⁵	Une entreprise mixte est une entreprise agricole lorsqu'elle a un caractère agricole prépondérant.

SR 211.412.11 Loi fédérale du 4 octobre 1991 sur le droit foncier rural (LDFR) LDFR Art. 15 - 1 L'héritier qui invoque l'attribution de l'entreprise agricole pour l'exploiter lui-même peut en outre demander l'attribution des biens meubles servant à l'exploitation (bétail, matériel, provisions, etc.).
¹	L'héritier qui invoque l'attribution de l'entreprise agricole pour l'exploiter lui-même peut en outre demander l'attribution des biens meubles servant à l'exploitation (bétail, matériel, provisions, etc.).
²	Si une entreprise accessoire non agricole est étroitement liée à une entreprise agricole, l'héritier qui invoque un droit à l'attribution peut exiger l'attribution des deux entreprises.

SR 210 Code civil suisse du 10 décembre 1907 CC Art. 2 - 1 Chacun est tenu d'exercer ses droits et d'exécuter ses obligations selon les règles de la bonne foi.
¹	Chacun est tenu d'exercer ses droits et d'exécuter ses obligations selon les règles de la bonne foi.
²	L'abus manifeste d'un droit n'est pas protégé par la loi.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 99 - 1 Aucun fait nouveau ni preuve nouvelle ne peut être présenté à moins de résulter de la décision de l'autorité précédente.
¹	Aucun fait nouveau ni preuve nouvelle ne peut être présenté à moins de résulter de la décision de l'autorité précédente.
²	Toute conclusion nouvelle est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 65 Frais judiciaires - 1 Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
¹	Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
²	L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la valeur litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de procéder des parties et de leur situation financière.
³	Son montant est fixé en règle générale:
^a	entre 200 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 200 et 100 000 francs dans les autres contestations.
⁴	Il est fixé entre 200 et 1000 francs, indépendamment de la valeur litigieuse, dans les affaires qui concernent:
^a	des prestations d'assurance sociale;
^b	des discriminations à raison du sexe;
^c	des litiges résultant de rapports de travail, pour autant que la valeur litigieuse ne dépasse pas 30 000 francs;
^d	des litiges concernant les art. 7 et 8 de la loi du 13 décembre 2002 sur l'égalité pour les handicapés24.
⁵	Si des motifs particuliers le justifient, le Tribunal fédéral peut majorer ces montants jusqu'au double dans les cas visés à l'al. 3 et jusqu'à 10 000 francs dans les cas visés à l'al. 4.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 107 Arrêt - 1 Le Tribunal fédéral ne peut aller au-delà des conclusions des parties.
¹	Le Tribunal fédéral ne peut aller au-delà des conclusions des parties.
²	Si le Tribunal fédéral admet le recours, il statue lui-même sur le fond ou renvoie l'affaire à l'autorité précédente pour qu'elle prenne une nouvelle décision. Il peut également renvoyer l'affaire à l'autorité qui a statué en première instance.
³	Si le Tribunal fédéral considère qu'un recours en matière d'entraide pénale internationale ou d'assistance administrative internationale en matière fiscale est irrecevable, il rend une décision de non-entrée en matière dans les quinze jours qui suivent la fin d'un éventuel échange d'écritures. Dans le domaine de l'entraide pénale internationale, le Tribunal fédéral n'est pas lié par ce délai lorsque la procédure d'extradition concerne une personne dont la demande d'asile n'a pas encore fait l'objet d'une décision finale entrée en force.100
⁴	Le Tribunal fédéral statue sur tout recours contre une décision du Tribunal fédéral des brevets portant sur l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets101 dans le mois qui suit le dépôt du recours.102