A-1795/2017 - 2020-12-01 - Impôt anticipé - impôt anticipé; droit au remboursement; évasion fiscale; décision attaquée devant le TF.

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Cour I

A-1795/2017

Arrêt du 1er décembre 2020

Annie Rochat Pauchard (présidente du collège),

Composition Daniel Riedo, Raphaël Gani, juges,

John Romand, greffier.

A._______,
Parties représentée par
ILEX FiduTrust SA,
recourante,

contre

Administration fédérale des contributions AFC,
Division principale de l'impôt fédéral direct, de l'impôt anticipé, des droits de timbre,
Eigerstrasse 65, 3003 Berne,

autorité inférieure.

Objet Impôt anticipé ; droit au remboursement ; évasion fiscale.

Faits :

A.
A._______, société anonyme de droit suisse, est inscrite au registre du commerce (...) (ci-après : RC [...]) depuis le (...). Elle a comme but, ([gestion de participations]). Son capital-actions, entièrement libéré, a une valeur nominale de (...) francs (à savoir (...) actions nominatives de 1 000 francs).

B.
Inscrite au registre du commerce (...) (ci-après : RC [...]) jusqu'au (...), la société B._______, société anonyme de droit suisse (ci-après : la société cible ou la société fille) avait alors pour but, "([opérations d'une "fiduciaire"])". Ayant transféré son siège à (...), cette société a été ensuite inscrite au RC (...) et enfin radiée par suite de fusion avec la société C._______ le (...), une de ses sociétés soeurs.

C.

C.a Par contrat de vente daté du (...) 2005, D._______ (ci-après : vendeur) a cédé à la société A._______ l'entier du capital-actions de la société cible, constitué de (...) actions de 1 000 francs chacune, au porteur et entièrement libérées, pour un montant de 1 100 000 francs (ci-après : la vente). A teneur de cet acte, le domicile du vendeur était situé à [l'étranger].

C.b Selon le bilan au 31 décembre 2004 de cette société (pièces 24 AFC), l'actif s'élevait à 1 703 300 fr. 93, essentiellement composé d'actifs circulants comptabilisés pour 943 683 francs, dont 759 414 fr. 93 de liquidités (caisse et avoirs sur des comptes d'établissements financiers [banques, poste]). Au passif, les capitaux étrangers se montaient à (...), dont (...) francs à titre de "créanciers divers", et les fonds propres atteignaient (...), incluant (...) francs de capital-actions, (...) francs de réserve générale et 636 174 fr. 43 de bénéfices reportés (celui net de l'exercice était de 168 990 fr. 64).

D.
La société cible a déclaré à l'Administration fédérale des contributions (ci-après : Administration fédérale, AFC ou autorité inférieure), par formule 103 datée du 26 juillet 2011, la distribution d'un dividende de 820 300 francs, décidée par son assemblée générale en date du 10 juin 2010 pour l'exercice commercial 2009 et dont l'échéance avait été fixée au 20 décembre 2010. Dite formule prévoyait un impôt anticipé de 287 105 francs, c'est-à-dire les 35 % du dividende précité. Un mois auparavant, soit le 21 juin 2011, A._______ avait remis, par formule 106, une demande tendant à exécuter son obligation fiscale au moyen de la procédure dite de déclaration. Cette requête portait sur les mêmes sommes.

E.
Après avoir procédé à une demande de renseignements en date du 9 septembre 2011, l'Administration fédérale, soit pour elle sa division Remboursement, a, par courrier du 12 octobre 2011, refusé la demande tendant à l'acquittement de l'impôt anticipé par déclaration, respectivement a considéré que la société cible devait lui verser un montant de 222 661 fr. 05. L'AFC considérait qu'à travers la vente de 100 % des actions de la société cible et du prix payé, des réserves avaient été transférées au vendeur domicilié à l'étranger, sous la forme de liquidités non nécessaires à l'exploitation, en franchise d'impôt anticipé. Selon l'autorité précitée, le procédé utilisé était constitutif d'un impôt éludé, ce qui avait pour conséquence que la somme ci-dessus - soit les 35 % des réserves de 636 174 fr. 43 au sein de la société cible dites disponibles au moment de la vente - n'était pas susceptible de remboursement.

F.
Par courrier du 29 novembre 2011, l'Administration fédérale, cette fois-ci par sa division Perception, a informé la société cible de ce qu'elle constatait l'échéance au 20 décembre 2010 du dividende et partant le non-respect du délai de 30 jours pour la remise des déclarations. Celui-ci n'ayant pas été respecté en l'espèce, la procédure dite de déclaration n'entrait plus en ligne de compte et l'obligation fiscale devait alors être réglée par l'entremise de la procédure ordinaire, ce qui impliquait le paiement de la somme de 287 105 francs, avec un intérêt moratoire de 12 441 fr. 20 en sus, ainsi que le dépôt d'une demande en remboursement de l'impôt anticipé. Ces montants ont été acquittés par A._______, le 1er décembre 2011 (pour l'impôt anticipé), respectivement au plus tard le 19 septembre 2012 (pour l'intérêt moratoire dû en sus).

G.
Par formule 25 déposée le 2 décembre 2011, A._______ a sollicité le remboursement du montant de l'impôt anticipé de 287 105 francs.

H.
Après plusieurs échanges de correspondance, un avis daté du 5 février 2013 adressé à A._______ indiquait le remboursement par l'Administration fédérale de l'impôt anticipé à hauteur de 64 443 fr. 95 (à savoir la différence entre la somme versée de 287 105 francs et l'impôt anticipé dû selon l'AFC de 222 661 fr. 05).

I.
D'autres échanges de correspondance ont suivi et une rencontre a eu lieu le 8 mai 2013 entre l'AFC et les représentants de la société A._______. Le 5 août 2015, l'Administration fédérale a décidé ce qui suit : les conditions d'une évasion fiscale au sens de l'art. 21 al. 2 de la loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA, RS 642.21) sont remplies. La demande de remboursement de l'impôt anticipé déposée le 2 décembre 2011 est refusée à concurrence de 222 661 fr. 05 (correspondant à 35 % du montant des réserves dites distribuables au 31 décembre 2004 de 636 174 fr. 43) et accordée à hauteur de 64 443 fr. 95 (35 % sur le solde de 184 125 fr. 57 [820 300 francs - 636 174 fr. 43]), ce solde ayant déjà été remboursé en date du 5 février 2013.

J.
Par écriture du 7 septembre 2015, ILEX FiduTrust S.A., représentant A._______, a adressé à l'Administration fédérale une réclamation contre la décision du 5 août 2015. Les conclusions alors déposées, précédées d'un résumé des motifs invoqués, soit principalement l'absence de caractère insolite de la vente, demandaient l'annulation de la décision attaquée pour la remplacer par une nouvelle décision accordant le remboursement intégral de l'impôt anticipé ayant grevé la distribution de dividendes (recte : d'un dividende) de 820 300 francs.

K.
Le 24 février 2017, l'autorité inférieure a confirmé sa décision du 5 août 2015, précisant qu'un remboursement ne pouvait être accordé en l'occurrence, les conditions d'une évasion fiscale étant réunies, cela sous réserve de la restitution de 64 443 fr. 95 déjà intervenue.

L.
Par recours daté du 24 mars 2017, A._______ (ci-après : la recourante ou société mère), représentée par ILEX FiduTrust S.A., a porté l'affaire devant le Tribunal administratif fédéral. Faisant grief à l'autorité inférieure d'avoir violé le droit fédéral en lui opposant à tort l'art. 21 al. 2 LIA, elle conclut à l'annulation de la décision attaquée et à ce que le solde d'impôt anticipé restant de 222 661 fr. 05 lui soit remboursé, le tout sous suite de frais et dépens.

M.
Dans sa réponse du 15 mai 2017, l'autorité inférieure conclut au rejet du recours du 24 mars 2017, à la confirmation de sa décision sur réclamation du 24 février 2017 ainsi qu'à la mise des frais judiciaires à la charge de la recourante.

Les autres faits, ainsi que les arguments développés par les parties à l'appui de leurs positions respectives, seront repris dans les considérants en droit ci-après, dans la mesure utile à la résolution du litige.

Droit :

1.

1.1 En vertu de l'art. 31 de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32) et sous réserve des exceptions prévues à l'art. 32 LTAF, les recours contre les décisions au sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021), prises par les autorités mentionnées à l'art. 33 let. d LTAF, sont du ressort du Tribunal de céans. En l'occurrence, l'AFC étant une autorité au sens de cette disposition et la présente affaire portant sur un recours contre une décision sur réclamation (art. 42 LIA) en matière d'impôt anticipé (ne remplissant pas une des exceptions de l'art. 32 LTAF), le Tribunal administratif fédéral est compétent.

La procédure est régie par la PA, pour autant que la LTAF n'en dispose pas autrement (art. 37 LTAF).

1.2 Le recours a au surplus été formé en temps utile (art. 50 al. 1 PA), avec le contenu et la forme prescrits à l'art. 52 al. 1 PA, par une personne ayant manifestement qualité pour recourir (art. 48 al. 1 PA), si bien qu'il convient d'entrer en matière.

2.

2.1 La recourante peut invoquer la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation, la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents ou l'inopportunité (art. 49 PA).

2.2 Le Tribunal administratif fédéral applique le droit d'office, sans être lié par les motifs invoqués à l'appui du recours (art. 62 al. 4 PA), ni par l'argumentation juridique développée dans la décision entreprise (ATAF 2014/24 consid. 2.2, 2009/57 consid. 1.2).

2.3 Les procédures fiscales sont régies par la maxime inquisitoire, ce qui signifie que le Tribunal administratif fédéral définit les faits d'office et librement. Ainsi, bien que les art. 12 ss PA ne soient pas applicables (art. 2 al. 1 PA), la juridiction précitée tient néanmoins largement compte des principes constitutionnels qui y ont trouvé leur expression (entre autres, arrêt du TAF A-3003/2017 du 1er mai 2019 [confirmé par jugement du TF 2C_518/2019 du 16 janvier 2020] consid. 1.4.1 [avec le renvoi au message du Conseil fédéral à l'appui d'un projet de loi sur la procédure administrative du 24 septembre 1965, in FF 1965 II 1383, 1397] ; concernant l'interprétation historique de l'art. 2 al. 1 PA, cf. arrêts du TAF A-1560/2007 du 20 octobre 2009 consid. 3.1 et A-1337/2007 du 21 septembre 2009 consid. 3.2).

2.4 La maxime inquisitoire doit être toutefois relativisée par son corollaire, à savoir le devoir des parties de collaborer à l'établissement des faits, en vertu duquel celles-ci doivent notamment indiquer les moyens de preuve disponibles et motiver leur recours (art. 52 PA). En conséquence, l'autorité saisie s'en tient en général aux griefs soulevés et n'examine les autres points de droit que dans la mesure où les arguments des parties ou le dossier l'y incitent (voir ATF 122 V 157 consid. 1a, 121 V 204 consid. 6c ; arrêt du TAF A-3003/2017 précité consid. 1.4.1 et les réf.).

2.5

2.5.1 Selon un principe général, en matière fiscale, il appartient à l'autorité de taxation d'établir les faits qui fondent la créance d'impôt (ATF 105 Ib 382 ; en lien avec l'évasion fiscale plus généralement : voir infra consid. 3.4) ou qui l'augmentent, alors que le contribuable doit alléguer et prouver les faits qui suppriment ou réduisent cette créance (ATF 140 II 248 consid. 3.5, 133 II 153 consid. 4.3, 92 I 253 consid. 2).

2.5.2 En ce qui concerne le remboursement de l'impôt anticipé, celui qui le demande doit renseigner en conscience l'autorité compétente sur tous les faits qui peuvent avoir de l'importance pour déterminer le droit au remboursement ; il doit en particulier produire, à la requête de l'autorité, les livres, pièces justificatives et autres documents (cf. art. 48 al. 1 let. b LIA). Si le requérant ne satisfait pas à ses obligations de donner des renseignements et que le droit au remboursement ne peut être déterminé sans les renseignements requis par l'autorité, la demande est rejetée (art. 48 al. 2 LIA). Les conséquences d'une absence de collaboration n'interviennent que lorsque la requête de remboursement ne peut pas être examinée sans les informations, respectivement les pièces demandées (arrêt du TF 2C_936/2017 du 22 août 2019 consid. 9.2 et les réf. cit.)

2.5.3 Dans le cas particulier, il a été requis et recueilli de la recourante un certain nombre d'informations et de pièces, notamment comptables, sans qu'il ne lui ait été reproché un manquement à son devoir de collaboration.

3.

3.1 Conformément à l'art. 1 al. 1 LIA, la Confédération perçoit un impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers. Aux termes de l'art. 4 al. 1 let. b LIA, l'impôt a notamment pour objet les participations aux bénéfices et tous autres rendements des actions émises par une société anonyme suisse, dont font partie les dividendes (cf. art. 20 de l'ordonnance d'exécution du 19 décembre 1966 de la loi fédérale sur l'impôt anticipé [OIA, RS 642.211]). L'obligation fiscale incombe au débiteur de la prestation imposable (art. 10 al. 1 LIA). Celui-ci est sujet fiscal et contribuable (arrêt du TAF A-3549/2011 du 12 janvier 2012 consid. 3.1.1). Pour les revenus de capitaux mobiliers, le taux de l'impôt s'élève à 35 % (art. 13 al. 1 let. a LIA).

3.2 L'impôt anticipé poursuit des buts différents selon que le destinataire de la prestation imposable est, ou non, domicilié en Suisse (ou y a, ou non, son siège). Dans le premier cas, l'impôt anticipé est remboursé aux contribuables qui déclarent les rendements soumis à l'impôt ordinaire ; il a alors un but de garantie parce qu'il tend à décourager le contribuable de soustraire à l'impôt ordinaire les montants frappés par l'impôt anticipé. Dans le deuxième cas, il poursuit un but fiscal, puisque les bénéficiaires de prestations imposables qui résident à l'étranger sont privés du droit au remboursement de l'impôt, sous réserve de l'application d'une convention de double imposition (cf. ATF 141 II 447 consid. 2.2 ; entre autres : arrêts du TF 2C_518/2019 précité consid. 4.1, 2C_752/2014 du 27 novembre 2015 consid. 3.1 et du TAF A-6785/2016 du 17 avril 2018 [confirmé par jugement du TF 2C_470/2018 du 5 octobre 2018] consid. 3.2, ainsi que les réf. cit.). L'impôt anticipé peut également poursuivre un but fiscal pour les personnes domiciliées en Suisse, à savoir lorsque les conditions matérielles à un remboursement ne sont pas réunies (arrêt du TF 2C_470/2018 précité consid. 5.3 et les réf.).

3.3 Le droit au remboursement de l'impôt anticipé est soumis à la réalisation des critères des art. 21 ss LIA (voir notamment les art. 29 ss et 48 ss LIA). D'après l'art. 21 al. 1 let. a LIA, l'ayant droit peut demander le remboursement de l'impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers retenus à sa charge par le débiteur s'il avait à l'échéance de la prestation imposable le droit de jouissance sur les valeurs qui ont produit le rendement soumis à l'impôt. Si l'ayant droit est une personne physique, elle doit en outre être domiciliée en Suisse à l'échéance de la prestation imposable (art. 22 al. 1 LIA) ; s'il s'agit d'une personne morale, elle doit à cette même échéance y avoir son siège (art. 24 al. 2 LIA). Toutefois, le remboursement est inadmissible dans tous les cas où il pourrait permettre d'éluder un impôt (art. 21 al. 2 LIA ; arrêts du TF 2C_470/2018 précité consid. 6.3.2, 2C_551/2009 du 13 avril 2010 consid. 3.3 et les réf. ; arrêt du TAF A-6785/2016 précité consid. 3.6.1).

3.4

3.4.1 Les principes développés par la jurisprudence en matière d'évasion fiscale valent également au regard de l'art. 21 al. 2 LIA (voir entre autres : arrêts du TF 2C_470/2018 précité consid. 5.5, 2C_597/2016 du 10 août 2017 consid. 2.6 ; arrêts du TAF A-6785/2016 précité consid. 3.6.2, A-6381/2012 du 3 juin 2014 [confirmé par arrêt du TF 2C_642/2014 du 22 novembre 2015, publié in ATF 142 II 9] consid. 5.1). Cela étant, l'existence d'une évasion fiscale en lien avec l'impôt anticipé ne doit être envisagée que si les conditions justifiant le remboursement en vertu de la loi sont réunies (ATF 142 II 9 consid. 4).

3.4.2

3.4.2.1 Selon la jurisprudence, il y a évasion fiscale lorsque, premièrement, la forme juridique choisie par le contribuable apparaît comme insolite, inappropriée ou étrange, en tout cas inadaptée au but économique poursuivi (élément dit objectif), deuxièmement, il y a lieu d'admettre que ce choix a été arbitrairement exercé uniquement dans le but d'économiser des impôts qui seraient dus si les rapports de droit étaient aménagés de façon appropriée (élément dit subjectif) et, troisièmement, le procédé choisi conduirait effectivement à une notable économie d'impôt dans la mesure où il serait accepté par l'autorité fiscale (élément dit effectif). Si ces trois conditions sont remplies, l'imposition doit être fondée non pas sur la forme choisie par le contribuable, mais sur la situation qui aurait dû être l'expression appropriée au but économique poursuivi par les intéressés (cf. parmi d'autres : ATF 142 II 399 consid. 4.2, 138 II 239 consid. 4.1 et les réf. cit., 131 II 627 consid. 5.2 ; ATAF 2015/36 consid. 2.9.4.1).

3.4.2.2 L'état de fait de l'évasion fiscale est réservé à des constellations extraordinaires, dans lesquelles il existe un aménagement juridique qui - abstraction faite des aspects fiscaux - va au-delà de ce qui est raisonnable d'un point de vue économique. Une intention abusive ne peut de surcroît pas être admise si d'autres raisons que la seule volonté d'épargner des impôts jouent un rôle décisif dans la mise en place de la forme juridique. Une certaine structure peut en effet se justifier pour d'autres raisons commerciales ou personnelles (sur ce point, voir le récent arrêt du TF 2C_681/2018 du 16 janvier 2020 consid. 7.3.2 ; cf. ATF 142 II 399 consid. 4.2, 138 II 239 consid. 4.1 ; en matière d'impôt anticipé : arrêts du TF 2C_354/2018 du 20 avril 2020 consid. 4.2.1, 2C_597/2016 précité consid. 2.6). Il appartient à l'autorité fiscale d'apporter la preuve d'une évasion fiscale (arrêts du TF 2C_171/2019 du 11 octobre 2019 consid. 5.2.3, 2C_732/2010 du 28 juin 2012 consid. 5.4.3, 2C_896/2008 du 30 octobre 2009 [dont l'objet était le remboursement de l'impôt anticipé] consid. 4.2.5).

3.4.3

3.4.3.1 Selon la Haute Cour, d'une manière générale, la question de l'évasion fiscale au sens de l'art. 21 al. 2 LIA se pose dès qu'une personne domiciliée à l'étranger - pour laquelle l'impôt anticipé correspond a priori et sous réserve de l'application d'une convention de double imposition à une charge fiscale définitive - vend ses droits de participation dans une société suisse à une personne physique domiciliée en Suisse ou à une personne morale dont le siège est en Suisse en vue de sa prochaine liquidation afin d'obtenir néanmoins le remboursement de l'impôt anticipé (arrêts précités du TF 2C_470/2018 consid. 6.3.2, 2C_551/2009 consid. 3.3 et les réf., en matière de procédure dite de déclaration).

3.4.3.2 Le Tribunal administratif fédéral a pour sa part jugé que la présomption d'une évasion fiscale dans les cas de demande de remboursement de l'impôt anticipé résulte essentiellement d'une part, du transfert à titre onéreux de valeurs patrimoniales ou de droits à des rendements soumis à l'impôt anticipé d'un étranger à un contribuable suisse et, d'autre part, de la proximité dans le temps de ce transfert avec un flux financier important intervenant ultérieurement et d'un financement inhabituel pour l'acquisition des valeurs patrimoniales en cause, respectivement des droits au rendement concerné. Il faut ainsi une connexion claire entre le transfert et le rendement soumis à l'impôt anticipé (arrêts du TAF A-6381/2012 précité consid. 5.2 et A-1521/2006 du 5 juin 2007 [cassé par l'arrêt du TF 2C_333/2007 du 22 février 2008, sans que l'affaire ne soit cependant tranchée sous l'angle de l'évasion fiscale, cf. consid. 8.3] consid. 6.1 ; cf. Maja Bauer-Balmelli, in Zweifel/Beusch/Bauer-Balmelli [éd.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Verrechnungssteuer, 2e éd., 2012, ad art. 21 LIA, ch. 40).

Cela étant, il est possible de constater une évasion fiscale dans des cas où la structure insolite mise en place et le rendement imposé ne se succèdent pas nécessairement en temps très rapproché - il importe toutefois dans ce cadre de faire état de la chronologie des événements et des buts effectivement recherchés par les parties intéressées (arrêt du TAF A-1521/2006 précité consid. 6.2.3 ; cf. Robert Danon, " Share deals " et évasion fiscale en matière de remboursement de l'impôt anticipé - Analyse critique de la jurisprudence et de la pratique administrative, in GesKR 2010, p. 201 ss).

3.4.3.3 D'après la jurisprudence, les circonstances extraordinaires qui sont à la base d'un impôt éludé peuvent être également réalisées lors d'une liquidation partielle (indirecte). Cela peut être le cas, par exemple, lorsqu'une société suisse, qui ne dispose pas de fonds propres suffisants pour acquérir à sa valeur intrinsèque la société achetée, se procure les fonds nécessaires pour payer le prix d'acquisition en partie au moyen d'un prêt (des actionnaires résidents à l'étranger) de la société reprise, prêt qui est compensé peu après l'achat par dissolution de réserves (cf. arrêt du TF A.87/1980 du 11 décembre 1981 consid. 1 c] et la réf. citée, in RDAF 1982 267, 269).

En d'autres termes, le financement du prix d'acquisition au moyen d'un prêt (des actionnaires résidents à l'étranger) de la société cible a été jugé particulièrement inhabituel aux fins de l'impôt anticipé lorsque cette société dispose au moment de la vente de bénéfices reportés, respectivement d'importantes réserves susceptibles d'être distribuées (cf. arrêt du TF 2C_597/2016 précité consid. 3.4, in RDAF 2018 II 198, 205, en matière de procédure dite de déclaration). De manière liée, l'action concertée des actionnaires détenant les sociétés cible et acquéreuse a été considérée comme importante pour admettre une intention d'éluder l'impôt (cf. arrêt du TF 2C_597/2016 précité consid. 3.5, op. cit., 206 et 207).

Dans un tel cas de figure, comme la distribution de réserves en question est effectuée par compensation avec la dette reprise à l'occasion de l'achat des actions, la question de l'impôt éludé, au stade du remboursement, se pose en rapport avec l'ensemble de l'opération d'achat, donc pas seulement à l'égard de la société suisse acquéreuse, en tant que bénéficiaire de la prestation imposable et a priori ayant droit au remboursement, mais aussi des vendeurs à l'étranger (cf. arrêt du TF A.87/1980 précité consid. 1 b], op. cit.).

3.4.3.4 Plus particulièrement, selon la loi (applicable en matière d'impôts directs) et la jurisprudence, l'imposition au titre de la liquidation partielle indirecte suppose la réalisation de quatre conditions (cf. arrêt du TF 2C_906/2010 du 31 mai 2012 consid. 2.2) : 1) la détention par le vendeur, ou par plusieurs participants qui procèdent en commun, d'une participation d'au moins 20 % détenue dans la fortune privée, 2) le transfert de la participation dans la fortune commerciale de l'acquéreur, 3) la distribution dans les cinq ans suivant la vente de la substance non nécessaire à l'exploitation, existant au moment de la vente et susceptible d'être distribuée selon le droit commercial et 4) la participation du vendeur à l'opération (arrêt du TF 2C_703/2018 du 28 mars 2019 consid. 4.1).

4.

4.1 En l'espèce, la question litigieuse porte sur le refus par l'Administration fédérale du remboursement de l'impôt anticipé requis par demande de la recourante du 2 décembre 2011 à concurrence de 222 661 fr. 05.

4.2 A titre liminaire, certains éléments non contradictoires sont mis en exergue.

Il n'est pas contesté que les conditions formelles et matérielles du droit au remboursement (cf. supra consid. 3.3) sont en l'occurrence remplies, sous réserve d'un cas d'impôt éludé. En particulier, le droit de jouissance sur les valeurs qui ont produit le rendement soumis à l'impôt est reconnu à la recourante. Certes, l'autorité inférieure élève en dernier lieu quelques doutes à ce sujet (écriture de réponse [ci-après : réponse], p. 2 et 3). Elle analyse toutefois malgré tout le présent cas sous l'angle d'une évasion fiscale au sens de l'art. 21 al. 2 LIA, admettant au final par-là que les conditions matérielles précitées étaient réalisées (cf. supra consid. 3.4.1). Il est de plus admis que le revenu grevé a été comptabilisé régulièrement comme rendement. Au stade du recours, il est également incontesté que le domicile du vendeur a été, au moment de la vente, à l'étranger, dans un Etat ([...]) avec lequel la Suisse n'a pas conclu de convention en vue d'éviter les doubles impositions. Les parties semblent s'accorder en outre sur le fait que lors de la vente, la société cible détenait d'importantes réserves grevées d'impôt anticipé (dites "anciennes réserves" ; cf. mémoire de recours [ci-après : recours], p. 8, ch. 4.2.2 ; voir à cet égard, supra C.b).

4.3 Il convient donc désormais de déterminer si en l'occurrence c'est à bon droit que le refus du remboursement a été fondé sur l'existence d'une forme d'évasion fiscale. Dans cette optique, en reprenant les conditions fixées par la jurisprudence (voir ci-dessus consid. 3.4.2), le Tribunal de céans traitera d'abord de l'adéquation du procédé choisi eu égard au but économique poursuivi (consid. 5), puis portera son examen sur la finalité subjective du choix opéré (consid. 6).

5.

5.1 L'Administration fédérale estime que le procédé utilisé apparaît dans le cas d'espèce insolite ou inadapté au but économique poursuivi, que cette autorité décrit comme étant l'acquisition de sociétés actives dans le domaine fiduciaire en vue de l'extension de l'activité de la recourante (décision sur réclamation, p. 4).

5.2 D'après la recourante, la société fiduciaire cible, représentait pour "l'acquéreuse" un potentiel de développement qui s'inscrivait dans sa propre stratégie (recours, p. 8, ch. 4.2.4). A bien comprendre sa position, dite acquisition s'insérait tant dans sa propre stratégie de développement que celle d'E._______ (anciennement (...) ; ci-après : la société holding), une société cotée en bourse, actionnaire de la recourante à l'époque de l'acquisition de la société cible (recours, p. 9, ch. 4.2.4). En lien avec ce qui précède, la recourante présente une liste de prises de participation (pièce 9) et expose que sa stratégie de développement repose dès 2002 sur l'acquisition d'autres fiduciaires, une expansion qui aurait continué au-delà de 2010. Elle relève en outre, compte tenu des livres de la société cible pour les années 2005 à 2010, que celle-ci a été exploitée activement en tout cas jusqu'à 2008.

5.3 Le Tribunal de céans constate qu'entre la vente et le rendement soumis à l'impôt, un laps de temps important s'est écoulé si bien qu'il est opportun de rapporter, outre la chronologie des événements, les objectifs effectivement poursuivis par les parties intéressées (cf. arrêt du TAF A-1521/2006 précité consid. 6.1.3). Au demeurant, il y a lieu de prendre en considération l'ensemble des circonstances concrètes du cas présent (voir parmi d'autres, l'arrêt du TF 2C_354/2018 précité consid. 4.2.1), ce que rappelle avec raison l'autorité inférieure, tout en indiquant que le caractère insolite ne découle pas de "la simple acquisition de droits de participations d'un résident étranger et de la présence d'actifs non nécessaires à l'exploitation", bien qu'elles constituent selon elle des indices importants d'une évasion fiscale (réponse, p. 3).

5.4 Au moment de la vente, les domaines d'activités des trois sociétés susmentionnées se présentaient comme suit : (1) pour la société holding : (...) (RC [...], [IDE]; (2) pour la recourante : ([gestion de participations]) (RC [...], [IDE]) ; et (3) pour la société cible : ([opérations d'une "fiduciaire"]) (RC [...], [IDE]).

5.5 Selon les livres de la recourante, celle-ci détenait, au 31 décembre 2004, l'entier du capital-actions de trois sociétés : (...) ([IDE]), (...) (devenue [...] ; [IDE]) et (...) (nouvelle raison sociale : [...] ; [IDE]). Durant l'année de la vente, elle a acquis, outre la société cible, (...) ([IDE]). En 2008, elle obtint de plus la moitié du capital-actions de (...) ([IDE]) ainsi que les actions de (...) ([IDE]) et, en 2010, celles de (...) (devenue [...] ; [IDE]). Toutes ces entreprises sont des sociétés "fiduciaires".

5.6 Par contrat daté du (...) 2005, la recourante a formellement exprimé sa volonté de vouloir acquérir la société cible et en assumer la gestion tout en conservant sa structure d'alors, en particulier son personnel (contrat de vente, p. 1). Les parties à la transaction se sont en sus engagées pour le maintien d'une gestion normale de la société cible (cf. notamment, art. 5 Garantie du chiffre d'affaires, art. 6.3 Gestion depuis la date de signature jusqu'à la reprise - Cours normal des affaires, art. 7 Gestion de la Société - Engagements [des parties à la vente], art. 8 Prohibition de concurrence), à tout le moins pour l'année de la vente.

5.7 Le chiffre d'affaires de la société cible a augmenté d'un tiers environ durant l'année 2005 (pour atteindre [...]), est resté relativement important de 2006 à 2007 ([...], respectivement [...]), a fortement chuté en 2008 ([...]), avant de repartir à la hausse en 2009 ([...]). Les montants des charges afférentes au personnel (salaires et charges sociales uniquement) ont augmenté en 2005 ([...]) et 2006 ([...]), avant de baisser en 2007 ([...]), jusqu'à quasiment s'éteindre en 2008 ([...]), ce qui sera le cas en 2009. Il ressort en outre des comptes de la société cible que son activité principale s'est effectivement réorientée en 2008. Elle semble avoir dès lors exécuté des mandats à titre fiduciaire dans des opérations liées à un projet immobilier (cf. en particulier annexe au bilan 2008).

5.8 Selon l'AFC, il n'apparaît pas vraisemblable en l'espèce que les liquidités au sein de la société cible devaient servir, ainsi qu'allégué par la recourante, au rachat de portefeuilles de clientèle de fiduciaires (...) ou à acheter d'autres identités à (...). Au vu de la structure d'expansion présentée par la société mère, il semblait au contraire plus plausible que c'était la recourante et non l'une de ses filiales qui devait avoir besoin de liquidités en vue d'acquérir de nouvelles participations (décision sur réclamation, p. 5). Est ajouté par l'Administration fédérale que le but allégué n'est pas corroboré par les faits concrètement survenus après la vente, faute d'investissements de la société cible et la distribution d'un dividende de substance en 2010.

5.9 L'argumentation de l'autorité inférieure ne saurait toutefois être suivie. Il est en effet établi que l'acquisition de la société cible présentait un intérêt économique pour la société holding et la recourante, eu égard à leurs activités (cf. supra consid. 5.4 à 5.7). Dans ce cadre, il n'apparaît pas insolite que des liquidités et réserves aient en sus eu un tel intérêt. En d'autres termes que, lors de l'achat de la société cible, la recourante et/ou la société holding aient envisagé des investissements au moyen de liquidités de la société cible n'apparaît en l'occurrence pas inadapté à la stratégie économique effectivement poursuivie, quand bien même ils ne se sont pas réalisés. Il est vrai que le fait, tel qu'invoqué par la recourante, que le groupe n'ait rencontré à (...) aucune occasion favorable intéressante d'acquisition, suite à la vente, étonne. Plusieurs explications, conjoncturelles par exemple, seraient néanmoins susceptibles de le justifier. Quoiqu'il en soit, l'utilité des liquidités et réserves pour la recourante n'est ici pas fondamentalement infirmée par l'AFC. Or l'expansion de la société mère a continué au-delà de 2010 (voir ci-dessus consid. 5.7 ; recours, p. 8), ce qui n'est pas contesté par l'autorité précitée. Le fait que dès lors un dividende de substance ait été versé à la recourante s'avère dans tous les cas effectivement adapté au but économique poursuivi par celle-ci. Dans ce sens, il est relevé que l'Administration fédérale n'expose pas que la part du rendement déjà non imposable (à savoir les 65 % de 636 174 fr. 43, soit 413 513 fr. 38), ni même la part remboursée de l'impôt anticipé, à hauteur de 64 443 fr. 95, n'aient depuis été utiles à la recourante.

5.10 Ensuite, compte tenu du fait que plus de cinq ans se sont écoulés entre la vente et la distribution du dividende, cela renforce également l'absence de caractère insolite des transactions en cause. Au sujet d'une telle durée, on relèvera tout de même que le législateur a, certes en matière d'impôts directs mais que l'on considérera tout de même pour évaluer la seule connexité temporelle entre la vente et le rendement soumis à l'impôt, prévu un délai objectif de cinq ans pour ne pas tomber notamment dans un des cas particuliers de l'art. 20a al. 1 let. a de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD, RS 642.11 ; cf. aussi, art. 7a al. 1 let. a de loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes [LHID, RS 642.14]). Or le laps de cinq ans est en l'occurrence écoulé, de sorte que l'on ne saurait dans ce sens qualifier la distribution litigieuse de proche ou rapprochée de la vente.

5.11

5.11.1 En sus, au stade du remboursement de l'impôt, un financement inhabituel a de l'importance puisqu'il peut caractériser l'élément insolite (cf. supra consid. 3.4.3 et les réf. cit.), à plus forte raison lorsqu'il s'est écoulé un laps de temps important entre le transfert et le rendement important imposé.

5.11.2 Dans le cas d'espèce, il ressort des comptes de la recourante qu'elle ne disposait que de peu de fonds propres au moment de la vente : elle présentait au 31 décembre 2004, un capital-actions de (...) francs et une perte reportée de (...). La part de ses fonds étrangers était en comparaison particulièrement importante ([...] au 31 décembre 2004 et [...] un an plus tard). Courant 2005, la société holding lui a d'ailleurs prêté (...) francs (cf. en particulier, l'annexe au bilan 2005 de la recourante). Force est donc de constater que le prix d'achat de la société cible a été financé pour la recourante par des fonds empruntés.

Cela étant, un financement singulier du prix d'achat, par exemple par un prêt hypothétique de la société cible ou encore par compensation avec une dette éventuelle du vendeur envers cette dernière, n'a toutefois pas été relevé par l'autorité inférieure. En d'autres termes, il n'a pas été démontré de prélèvement d'une substance dans la société cible, à tout le moins dans les cinq ans suivant la vente, par exemple en lien avec de tels emprunts, qui aurait servi à la recourante pour acquérir la société cible.

Or c'est le lieu de rappeler que lorsqu'il est question d'un potentiel impôt éludé en la matière, il incombe à l'autorité fiscale d'apporter la preuve de l'existence des conditions révélant une évasion fiscale (cf. supra consid. 3.4.2.2). Aussi, comme le financement du prix d'achat n'a en l'occurrence pas été établi comme inhabituel par l'AFC, c'est à cette dernière de supporter les conséquences de l'absence d'un tel élément de preuve, étant entendu qu'il n'a pas été reproché à la recourante une violation de ses devoirs de collaboration (voir ci-dessus consid. 2.5.3).

5.11.3 Sous l'angle du financement inhabituel, il n'y a donc pas cette caractéristique de l'élément insolite d'une évasion fiscale au sens de l'art. 21 al. 2 LIA.

5.12 En définitive, le Tribunal administratif fédéral est d'avis que l'acquisition de la société cible s'inscrivait bel et bien dans le but économique effectivement poursuivi à l'époque par la recourante, à savoir la prise de participations dans des sociétés financières dites fiduciaires. En outre, l'activité menée par la société fille a concrètement subsisté durant plusieurs années, soit encore trois ans après son rachat par la société mère. De plus, il a été démontré que les réserves au sein de la société cible s'inséraient dans le but précité. Enfin, il s'est écoulé une longue période entre le transfert et la distribution de celles-ci, et la démonstration d'un financement inhabituel fait en l'occurrence défaut. Pour toutes ces raisons, l'élément dit insolite de l'opération ne saurait être retenu en l'espèce.

6.

6.1 L'AFC avance que la volonté d'éviter une distribution de dividende au vendeur serait, dès lors que l'impôt anticipé aurait constitué pour lui une charge définitive, le seul motif propre à justifier le procédé utilisé. Par la vente, la recourante aurait permis, sous la forme du prix d'achat, le transfert des réserves dites non nécessaires et distribuables à l'ancien actionnaire domicilié à l'étranger. De ce fait, ces réserves lui auraient été distribuées abusivement sous forme de prix de vente en franchise d'impôt anticipé (décision sur réclamation, p. 5, ch. 2.5.2).

6.2 Il sied d'abord de rappeler qu'un financement inhabituel a de l'importance puisqu'il présume en principe une intention d'abus (cf. supra consid. 3.4.3 et les réf. cit.). Ici toutefois, on l'a vu (voir ci-dessus consid. 5.11), de telles dispositions n'ont pas été exposées, et dans ces circonstances, une intention d'abus ne peut être présumée.

La vente de plus ne présente du côté de la recourante pas un intérêt fiscal décisif. C'est la raison pour laquelle l'autorité inférieure ne lui reproche d'ailleurs qu'un comportement passif, mais celui-ci ne saurait en l'occurrence suffire pour retenir un cas où un impôt serait éludé.

A cet élément s'ajoute que s'il a été formellement prévu par les parties à la vente que les risques fiscaux liés à cette opération passaient à la recourante (contrat de vente [art. 6.2 p. 5] et son avenant [art. 2], pièce 15 AFC), il n'a pas été établi que celle-ci a en contrepartie concrètement bénéficié d'un quelconque avantage économique à endosser une telle responsabilité.

6.3 Au demeurant, l'adéquation des buts commerciaux des sociétés holding, recourante et cible au moment de la vente ne plaide pas pour une acquisition sans autre raison qu'une économie fiscale. La poursuite de l'activité de cette dernière société, non plus. A cet égard, il convient de rappeler que les parties ont prévu des dispositions contractuelles claires stipulant la continuation normale des affaires de l'entreprise, ce qui s'est avéré être le cas dans les faits. L'acquisition de la société cible se justifiait ainsi par un motif économique (autre que fiscal) clair (cf. supra consid. 5.4 à 5.7).

6.4 Sur le vu de ce qui précède, l'élément dit subjectif de l'opération ne saurait non plus être retenu en l'espèce.

7.

7.1 En résumé, deux des éléments pour admettre l'existence d'une évasion fiscale qui aurait été commise par la recourante ne sont en l'espèce pas établis.

7.2 Finalement, comme les critères de la jurisprudence permettant de retenir un tel cas de figure sont cumulatifs, la question de la réalisation du critère dit effectif (cf. supra consid. 3.4.2.1) peut ici souffrir de rester ouverte.

8.

8.1 Les considérants qui précèdent conduisent le Tribunal administratif fédéral à admettre le recours et à annuler la décision de l'autorité inférieure. L'Administration fédérale est chargée de procéder à la restitution du solde de l'impôt anticipé de 222 661 fr. 05 à la recourante.

8.2 Dès lors que les parties au présent litige par devant le Tribunal administratif fédéral ne se sont pas prononcées sur la question des intérêts et afin de respecter le principe de la double instance, la cause est renvoyée à l'Administration fédérale des contributions (art. 61 al. 1 PA) pour nouvelle décision sur le point de savoir si un éventuel intérêt rémunératoire doit être versé à la recourante (cf. sur ce point, arrêt du TF 2C_896/2008 précité consid. 5) et sur le sort de l'intérêt moratoire de 12 441 fr. 20 acquitté par la recourante (voir let. F des faits).

9.

9.1 Vue l'issue de la cause, les frais de procédure, fixés à 7 500 francs, ne peuvent être mis à la charge ni de la recourante, ni de l'autorité inférieure (art. 63 al. 1 et 2 PA). L'avance de frais de 7 500 francs versée par la recou-rante lui sera restituée une fois le présent arrêt entré en force.

9.2 Selon l'art. 64 al. 1 PA, l'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement obtenu gain de cause, une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés par le litige (voir aussi art. 7 ss du règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tri-bunal administratif fédéral [FITAF, RS 173.320.2]). A défaut d'un éventuel décompte remis par la partie concernée, l'indemnité est fixée sur la base du dossier (art. 14 al. 2 FITAF). En l'occurrence, au vu de la nature de la cause et de son degré de complexité, ainsi que de l'écriture de recours, l'indemnité de dépens allouée à la recourante est arrêtée à 11 250 francs, à charge de l'autorité inférieure.

(Le dispositif de l'arrêt se trouve à la page suivante.)

Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce :

1.
Le recours est admis et la décision attaquée est réformée en ce sens que la demande de remboursement de l'impôt anticipé présentée le 2 décembre 2011 par la recourante est intégralement admise.

2.
La cause est renvoyée à l'Administration fédérale des contributions pour nouvelle décision au sens du considérant 8.2.

3.
Il n'est pas perçu de frais de procédure. L'avance de frais de 7 500 francs versée par la recourante lui sera restituée une fois le présent arrêt entré en force.

4.
Une indemnité de 11 250 francs est allouée à la recourante à titre de dépens, à charge de l'Administration fédérale des contributions.

5.
Le présent arrêt est adressé :

- à la recourante (Acte judiciaire)

- à l'autorité inférieure (n° de réf. (...) ; Acte judiciaire)

L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante.

La présidente du collège : Le greffier :

Annie Rochat Pauchard John Romand

Indication des voies de droit :

La présente décision peut être attaquée devant le Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit public, dans les trente jours qui suivent la notification (art. 82 ss , 90 ss et 100 LTF). Ce délai est réputé observé si les mémoires sont remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse (art. 48 al. 1 LTF). Le mémoire doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens de preuve doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient en mains de la partie recourante (art. 42 LTF).

Expédition :

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 21 - 1 L'ayant droit au sens des art. 22 à 28 peut demander le remboursement de l'impôt anticipé retenu à sa charge par le débiteur:
¹	L'ayant droit au sens des art. 22 à 28 peut demander le remboursement de l'impôt anticipé retenu à sa charge par le débiteur:
^a	pour l'impôt sur les revenus de capitaux mobiliers: s'il avait au moment de l'échéance de la prestation imposable le droit de jouissance sur les valeurs qui ont produit le rendement soumis à l'impôt;
^b	pour les gains provenant de jeux d'argent qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. i à iter, LIFD72 et les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. j, LIFD: s'il était propriétaire du billet de loterie au moment du tirage ou s'il est le participant en droit de percevoir le gain.
²	Le remboursement est inadmissible dans tous les cas où il pourrait permettre d'éluder un impôt.
³	Lorsque des circonstances spéciales le justifient (opérations boursières, etc.), l'ordonnance peut régler le droit au remboursement en dérogeant à l'al. 1.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 21 - 1 L'ayant droit au sens des art. 22 à 28 peut demander le remboursement de l'impôt anticipé retenu à sa charge par le débiteur:
¹	L'ayant droit au sens des art. 22 à 28 peut demander le remboursement de l'impôt anticipé retenu à sa charge par le débiteur:
^a	pour l'impôt sur les revenus de capitaux mobiliers: s'il avait au moment de l'échéance de la prestation imposable le droit de jouissance sur les valeurs qui ont produit le rendement soumis à l'impôt;
^b	pour les gains provenant de jeux d'argent qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. i à iter, LIFD72 et les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. j, LIFD: s'il était propriétaire du billet de loterie au moment du tirage ou s'il est le participant en droit de percevoir le gain.
²	Le remboursement est inadmissible dans tous les cas où il pourrait permettre d'éluder un impôt.
³	Lorsque des circonstances spéciales le justifient (opérations boursières, etc.), l'ordonnance peut régler le droit au remboursement en dérogeant à l'al. 1.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 32 Exceptions - 1 Le recours est irrecevable contre:
¹	Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit jugée par un tribunal;
^b	les décisions concernant le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et les votations populaires;
^c	les décisions relatives à la composante «prestation» du salaire du personnel de la Confédération, dans la mesure où elles ne concernent pas l'égalité des sexes;
^d	...
^e	les décisions dans le domaine de l'énergie nucléaire concernant:
^e1	l'autorisation générale des installations nucléaires;
^e2	l'approbation du programme de gestion des déchets;
^e3	la fermeture de dépôts en profondeur;
^e4	la preuve de l'évacuation des déchets.
^f	les décisions relatives à l'octroi ou l'extension de concessions d'infrastructures ferroviaires;
^g	les décisions rendues par l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^h	les décisions relatives à l'octroi de concessions pour des maisons de jeu;
ⁱ	les décisions relatives à l'octroi, à la modification ou au renouvellement de la concession octroyée à la Société suisse de radiodiffusion et télévision (SSR);
^j	les décisions relatives au droit aux contributions d'une haute école ou d'une autre institution du domaine des hautes écoles.
²	Le recours est également irrecevable contre:
^a	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'une opposition ou d'un recours devant une autorité précédente au sens de l'art. 33, let. c à f;
^b	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'un recours devant une autorité cantonale.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
^b	du Conseil fédéral concernant:
^b1	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26,
^b10	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44;
^b2	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27,
^b3	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29,
^b4	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31,
^b4bis	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
^b5	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34,
^b6	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36,
^b7	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38,
^b8	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40,
^b9	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42;
^c	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cbis	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cquater	du procureur général de la Confédération, en matière de rapports de travail des procureurs qu'il a nommés et du personnel du Ministère public de la Confédération;
^cquinquies	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail de son secrétariat;
^cter	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail des membres du Ministère public de la Confédération élus par l'Assemblée fédérale (Chambres réunies);
^d	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
^e	des établissements et des entreprises de la Confédération;
^f	des commissions fédérales;
^g	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
^h	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
ⁱ	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 42 - 1 Les décisions de l'AFC peuvent faire l'objet d'une réclamation dans les trente jours suivant leur notification.
¹	Les décisions de l'AFC peuvent faire l'objet d'une réclamation dans les trente jours suivant leur notification.
²	La réclamation doit être adressée par écrit à l'AFC; elle doit contenir des conclusions précises et indiquer les faits qui la motivent.
³	Si la réclamation a été valablement formée, l'AFC revoit sa décision sans être liée par les conclusions présentées.
⁴	La procédure de réclamation est poursuivie, nonobstant le retrait de la réclamation, s'il y a des indices que la décision attaquée n'est pas conforme à la loi.
⁵	La décision sur réclamation doit être motivée et indiquer la voie de recours.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 50 - 1 Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
¹	Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
²	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 52 - 1 Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
¹	Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
²	Si le recours ne satisfait pas à ces exigences, ou si les conclusions ou les motifs du recourant n'ont pas la clarté nécessaire, sans que le recours soit manifestement irrecevable, l'autorité de recours impartit au recourant un court délai supplémentaire pour régulariser le recours.
³	Elle avise en même temps le recourant que si le délai n'est pas utilisé, elle statuera sur la base du dossier ou si les conclusions, les motifs ou la signature manquent, elle déclarera le recours irrecevable.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 48 - 1 A qualité pour recourir quiconque:
¹	A qualité pour recourir quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est spécialement atteint par la décision attaquée, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	A également qualité pour recourir toute personne, organisation ou autorité qu'une autre loi fédérale autorise à recourir.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer:
^a	la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation;
^b	la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents;
^c	l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 62 - 1 L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie.
¹	L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie.
²	Elle peut modifier au détriment d'une partie la décision attaquée, lorsque celle-ci viole le droit fédéral ou repose sur une constatation inexacte ou incomplète des faits: pour inopportunité, la décision attaquée ne peut être modifiée au détriment d'une partie, sauf si la modification profite à la partie adverse.
³	Si l'autorité de recours envisage de modifier, au détriment d'une partie, la décision attaquée, elle l'informe de son intention et lui donne l'occasion de s'exprimer.
⁴	Les motifs invoqués à l'appui du recours ne lient en aucun cas l'autorité de recours.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 12 - L'autorité constate les faits d'office et procède s'il y a lieu à l'administration de preuves par les moyens ci-après:
^a	documents;
^b	renseignements des parties;
^c	renseignements ou témoignages de tiers;
^d	visite des lieux;
^e	expertises.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 2 - 1 Les art. 12 à 19 et 30 à 33 ne sont pas applicables à la procédure en matière fiscale.
¹	Les art. 12 à 19 et 30 à 33 ne sont pas applicables à la procédure en matière fiscale.
²	Les art. 4 à 6, 10, 34, 35, 37 et 38 sont applicables à la procédure des épreuves dans les examens professionnels, les examens de maîtrise et les autres examens de capacité.
³	En cas d'expropriation, la procédure est régie par la présente loi, pour autant que la loi fédérale du 20 juin 1930 sur l'expropriation12 n'en dispose pas autrement.13
⁴	La procédure devant le Tribunal administratif fédéral est régie par la présente loi, pour autant que la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral14 n'en dispose pas autrement.15

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 48 - 1 Celui qui demande le remboursement de l'impôt anticipé doit renseigner en conscience l'autorité compétente sur tous les faits qui peuvent avoir de l'importance pour déterminer le droit au remboursement; il doit en particulier:
¹	Celui qui demande le remboursement de l'impôt anticipé doit renseigner en conscience l'autorité compétente sur tous les faits qui peuvent avoir de l'importance pour déterminer le droit au remboursement; il doit en particulier:
^a	remplir complètement et exactement les formules de demandes et les questionnaires;
^b	fournir, à la requête de l'autorité, les attestations concernant la déduction de l'impôt (art. 14, al. 2) et produire les livres, pièces justificatives et autres documents.
²	Si le requérant ne satisfait pas à ses obligations de donner des renseignements et que le droit au remboursement ne puisse être déterminé sans les renseignements requis par l'autorité, la demande est rejetée.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 1 - 1 La Confédération perçoit un impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers, sur les gains provenant de jeux d'argent au sens de la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent (LJAr)5, sur les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas soumis à la LJAr selon l'art. 1, al. 2, let. d et e, de cette loi, ainsi que sur les prestations d'assurances; dans les cas prévus par la loi, la déclaration de la prestation imposable remplace le paiement de l'impôt.6
¹	La Confédération perçoit un impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers, sur les gains provenant de jeux d'argent au sens de la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent (LJAr)5, sur les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas soumis à la LJAr selon l'art. 1, al. 2, let. d et e, de cette loi, ainsi que sur les prestations d'assurances; dans les cas prévus par la loi, la déclaration de la prestation imposable remplace le paiement de l'impôt.6
²	La Confédération, ou le canton pour le compte de la Confédération, rembourse l'impôt anticipé, conformément à la présente loi, au bénéficiaire de la prestation diminuée de l'impôt.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 4 - 1 L'impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers a pour objet les intérêts, rentes, participations aux bénéfices et tous autres rendements:
¹	L'impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers a pour objet les intérêts, rentes, participations aux bénéfices et tous autres rendements:
^a	des obligations émises par une personne domiciliée en Suisse, des cédules hypothécaires et lettres de rentes émises en série, ainsi que des avoirs figurant au livre de la dette;
^b	des actions, parts sociales de sociétés à responsabilité limitée et de sociétés coopératives, bons de participation sociale des banques coopératives, bons de participation ou bons de jouissance, émis par une personne domiciliée en Suisse;
^c	des parts d'un placement collectif de capitaux au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC)12 émises par une personne domiciliée en Suisse ou par une personne domiciliée à l'étranger conjointement avec une personne domiciliée en Suisse;
^d	des avoirs de clients auprès de banques et de caisses d'épargne suisses.
²	Le transfert du siège d'une société anonyme, d'une société à responsabilité limitée ou d'une société coopérative à l'étranger est assimilé à une liquidation du point de vue fiscal; la présente disposition est applicable par analogie aux placements collectifs au sens de la LPCC.13

SR 642.211 Ordonnance du 19 décembre 1966 sur l'impôt anticipé (OIA) OIA Art. 20 - 1 Est un rendement imposable d'actions, parts de sociétés à responsabilité limitée et sociétés coopératives, toute prestation appréciable en argent faite par la société aux possesseurs de droits de participation, ou
¹	Est un rendement imposable d'actions, parts de sociétés à responsabilité limitée et sociétés coopératives, toute prestation appréciable en argent faite par la société aux possesseurs de droits de participation, ou
²	Est un rendement imposable de bons de participation, de bons de jouissance et de bons de participation sociale toute prestation appréciable en argent servie aux détenteurs de bons de participation, de bons de jouissance et de bons de participation sociale de banques coopératives; le remboursement de la valeur nominale de bons de participation ou de bons de participation sociale émis gratuitement ne constitue pas un élément du rendement imposable, pour autant que la société ou la banque coopérative prouve qu'elle a payé l'impôt anticipé sur la valeur nominale lors de l'émission des titres.25
³	...26

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 10 - 1 L'obligation fiscale incombe au débiteur de la prestation imposable.
¹	L'obligation fiscale incombe au débiteur de la prestation imposable.
²	Lorsqu'il s'agit de placements collectifs au sens de la LPCC47, la direction du fonds, la société d'investissement à capital variable ou fixe et la société en commandite de placements collectifs sont soumis à l'impôt anticipé. Si une majorité des associés indéfiniment responsables d'une société en commandite de placements collectifs ont leur domicile à l'étranger ou si les associés indéfiniment responsables sont des personnes morales dans lesquelles participent une majorité de personnes dont le domicile ou le siège se trouvent à l'étranger, la banque dépositaire de la société en commandite de placements collectifs est solidairement responsable pour l'impôt sur les rendements versés.48

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 13 - 1 L'impôt anticipé s'élève:
¹	L'impôt anticipé s'élève:
^a	pour les revenus de capitaux mobiliers, les gains provenant de jeux d'argent qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. i à iter, LIFD57 et les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. j, LIFD: à 35 % de la prestation imposable;
^b	pour les rentes viagères et les pensions: à 15 % de la prestation imposable;
^c	pour les autres prestations d'assurances: à 8 % de la prestation imposable.
²	Le Conseil fédéral peut, à la fin d'une année, réduire le taux de l'impôt fixé à l'al. 1, let. a à 30 %, lorsque la situation monétaire ou le marché des capitaux l'exige.58

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 29 - 1 Celui qui veut obtenir le remboursement de l'impôt anticipé doit présenter une demande écrite à l'autorité compétente.
¹	Celui qui veut obtenir le remboursement de l'impôt anticipé doit présenter une demande écrite à l'autorité compétente.
²	La demande peut être présentée au plus tôt après l'expiration de l'année civile au cours de laquelle la prestation imposable est échue.
³	La demande peut être présentée auparavant lorsqu'il existe de justes motifs (fin de l'assujettissement, dissolution d'une personne morale, faillite, etc.) ou que des conséquences particulièrement rigoureuses le justifient.81
⁴	...82

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 22 - 1 Les personnes physiques ont droit au remboursement de l'impôt anticipé si elles étaient domiciliées en Suisse à l'échéance de la prestation imposable.
¹	Les personnes physiques ont droit au remboursement de l'impôt anticipé si elles étaient domiciliées en Suisse à l'échéance de la prestation imposable.
²	L'ordonnance règle le droit au remboursement des personnes physiques qui sont tenues, du fait de leur simple séjour, à payer des impôts fédéraux, cantonaux ou communaux sur le revenu ou sur la fortune; lorsque les circonstances spéciales le justifient, elle peut prévoir le remboursement également dans d'autres cas.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 24 - 1 La Confédération, les cantons et les communes, ainsi que leurs établissements, leurs entreprises et les fonds spéciaux placés sous leur administration, ont droit au remboursement de l'impôt anticipé si les valeurs qui ont produit le rendement soumis à l'impôt apparaissent dans les comptes.
¹	La Confédération, les cantons et les communes, ainsi que leurs établissements, leurs entreprises et les fonds spéciaux placés sous leur administration, ont droit au remboursement de l'impôt anticipé si les valeurs qui ont produit le rendement soumis à l'impôt apparaissent dans les comptes.
²	Les personnes morales et les sociétés commerciales sans personnalité juridique ont droit au remboursement de l'impôt anticipé si elles avaient leur siège en Suisse à l'échéance de la prestation imposable.
³	Les entreprises étrangères qui sont tenues de payer des impôts cantonaux ou communaux sur leurs revenus provenant d'un établissement stable en Suisse, ou sur la fortune d'exploitation de cet établissement, ont droit au remboursement de l'impôt anticipé déduit du revenu de cette fortune.
⁴	Les collectivités et institutions établies à l'étranger qui n'ont pas une activité lucrative ont droit au remboursement de l'impôt anticipé qui a été déduit du revenu de la fortune exclusivement affectée au culte, à l'instruction ou à d'autres oeuvres d'utilité publique en faveur des Suisses résidant à l'étranger.
⁵	L'ordonnance règle le droit au remboursement des communautés de copropriétaires par étages ainsi que d'autres groupements de personnes et masses de biens qui n'ont pas la personnalité juridique, mais qui possèdent leur propre organisation et exercent leur activité en Suisse ou y sont administrés.74

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 20^a Cas particuliers - 1 Sont également considérés comme rendement de la fortune mobilière au sens de l'art. 20, al. 1, let. c:
¹	Sont également considérés comme rendement de la fortune mobilière au sens de l'art. 20, al. 1, let. c:
^a	le produit de la vente d'une participation d'au moins 20 % au capital-actions ou au capital social d'une société de capitaux ou d'une société coopérative représentant un transfert de la fortune privée à la fortune commerciale d'une autre personne physique ou d'une personne morale, pour autant que de la substance non nécessaire à l'exploitation, existante et susceptible d'être distribuée au sens du droit commercial au moment de la vente, soit distribuée dans les cinq ans avec la participation du vendeur; il en va de même lorsque plusieurs participants procèdent en commun à la vente d'une telle participation ou que plusieurs participations représentant ensemble au moins 20 % sont vendues dans les cinq ans; si de la substance est distribuée, le vendeur est, le cas échéant, imposé ultérieurement en procédure de rappel d'impôt au sens des art. 151, al. 1, 152 et 153;
^b	le produit du transfert d'une participation au capital-actions ou au capital social d'une société de capitaux ou d'une société coopérative représentant un transfert de la fortune privée à la fortune commerciale d'une entreprise de personnes ou d'une personne morale dans laquelle le vendeur ou la personne qui effectue l'apport détient une participation d'au moins 50 % au capital après le transfert, dans la mesure où le total de la contre-prestation reçue est supérieur à la somme de la valeur nominale de la participation transférée et des réserves issues d'apport de capital visées à l'art. 20, al. 3 à 7; il en va de même lorsque plusieurs participants effectuent le transfert en commun.
²	Il y a participation au sens de l'al. 1, let. a, lorsque le vendeur sait ou devait savoir que des fonds seraient prélevés de la société pour en financer le prix d'achat et qu'ils ne lui seraient pas rendus.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 7^a Cas particuliers - 1 Sont également considérés comme rendement de la fortune au sens de l'art. 7, al. 1:
¹	Sont également considérés comme rendement de la fortune au sens de l'art. 7, al. 1:
^a	le produit de la vente d'une participation d'au moins 20 % au capital-actions ou au capital social d'une société de capitaux ou d'une société co-opérative représentant un transfert de la fortune privée à la fortune commerciale d'une autre personne physique ou d'une personne morale, pour autant que de la substance non nécessaire à l'exploitation, existante et susceptible d'être distribuée au sens du droit commercial au moment de la vente, soit distribuée dans les cinq ans avec la participation du vendeur; il en va de même lorsque plusieurs participants procèdent en commun à la vente d'une telle participation ou que plusieurs participations représentant ensemble au moins 20 % sont vendues dans les cinq ans; si de la substance est distribuée, le vendeur est, le cas échéant, imposé ultérieurement en procédure de rappel d'impôt au sens de l'art. 53;
^b	le produit du transfert d'une participation au capital-actions ou au capital social d'une société de capitaux ou d'une société coopérative représentant un transfert de la fortune privée à la fortune commerciale d'une entreprise de personnes ou d'une personne morale dans laquelle le vendeur ou la personne qui effectue l'apport détient une participation d'au moins 50 % au capital après le transfert, dans la mesure où le total de la contre-prestation reçue est supérieur à la somme de la valeur nominale de la participation transférée et des réserves issues d'apports de capital visées à l'art. 7b; il en va de même lorsque plusieurs participants effectuent le transfert en commun.
²	Il y a participation au sens de l'al. 1, let. a, lorsque le vendeur sait ou devait savoir que des fonds seraient prélevés de la société pour en financer le prix d'achat et qu'ils ne lui seraient pas rendus.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 61 - 1 L'autorité de recours statue elle-même sur l'affaire ou exceptionnellement la renvoie avec des instructions impératives à l'autorité inférieure.
¹	L'autorité de recours statue elle-même sur l'affaire ou exceptionnellement la renvoie avec des instructions impératives à l'autorité inférieure.
²	La décision sur recours contient un résumé des faits essentiels, des considérants et le dispositif.
³	Elle est communiquée aux parties et à l'autorité inférieure.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 7 Principe - 1 La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
¹	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
²	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
³	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
⁴	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
⁵	L'art. 6a s'applique par analogie.7

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 14 Calcul des dépens - 1 Les parties qui ont droit aux dépens et les avocats commis d'office doivent faire parvenir avant le prononcé un décompte de leurs prestations au tribunal.
¹	Les parties qui ont droit aux dépens et les avocats commis d'office doivent faire parvenir avant le prononcé un décompte de leurs prestations au tribunal.
²	Le tribunal fixe les dépens et l'indemnité des avocats commis d'office sur la base du décompte. A défaut de décompte, le tribunal fixe l'indemnité sur la base du dossier.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 48 Observation - 1 Les mémoires doivent être remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.
¹	Les mémoires doivent être remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.
²	En cas de transmission électronique, le moment déterminant pour l'observation d'un délai est celui où est établi l'accusé de réception qui confirme que la partie a accompli toutes les étapes nécessaires à la transmission.20
³	Le délai est également réputé observé si le mémoire est adressé en temps utile à l'autorité précédente ou à une autorité fédérale ou cantonale incompétente. Le mémoire doit alors être transmis sans délai au Tribunal fédéral.
⁴	Le délai pour le versement d'avances ou la fourniture de sûretés est observé si, avant son échéance, la somme due est versée à La Poste Suisse ou débitée en Suisse d'un compte postal ou bancaire en faveur du Tribunal fédéral.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.